GENERALINIO ADVOKATO

PAOLO MENGOZZI IŠVADA,

pateikta 2013 m. birželio 12 d. ( 1 )

Byla C‑181/12

Yvon Welte

prieš

Finanzamt Velbert

(Finanzgericht Düsseldorf (Vokietija) pateiktas prašymaspriimti prejudicinį sprendimą)

„Laisvas kapitalo judėjimas — EB 56, 57 ir 58 straipsniai — Paveldimo turto mokestis — Šveicarijoje nuolat gyvenantys palikėjas ir įpėdinis — Tiesioginės investicijos — Investicijos į nekilnojamąjį turtą — Status quo išlyga — Pateisinimai“

I – Įžanga

1. Ar EB 56 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos draudžiama tokia nacionalinė valstybės narės paveldimo turto mokesčio norma, pagal kurią nerezidentui paveldėjimo būdu įgyjant nacionalinėje teritorijoje esantį žemės sklypą numatyta tik 2000 EUR neapmokestinamoji suma, tačiau paveldėjimo būdu įgyjant turtą būtų taikoma 500000 EUR neapmokestinamoji suma, jei palikėjas ar įgijėjas paveldėjimo momentu turėtų nuolatinę gyvenamąją vietą šioje valstybėje narėje?

2. Tokį klausimą Finanzgericht Düsseldorf (Vokietija) pateikė byloje tarp Šveicarijos piliečio ir rezidento Y. Welte ir Finanzamt Velbert (Velberto mokesčių inspekcija, toliau – Finanzamt) dėl 2009 m. Šveicarijoje mirusios F. I. Welte-Shenkel, kuri buvo gimusi Vokietijoje, tačiau sudariusi santuoką su Y. Welte tapo Šveicarijos piliete ir rezidente, palikimo.

3. Konkrečiau kalbant, Y. Welte, kaip vienintelis savo sutuoktinės įpėdinis, paveldėjo iš jos Diuseldorfe ( 2 ) esantį žemės sklypą, kurio vertė palikėjos mirties dieną buvo 329200 EUR. Palikėja taip pat turėjo sąskaitas dviejuose bankuose Vokietijoje, šių sąskaitų kredito likutis sudarė iš viso 33689,72 EUR. Be to, ji turėjo sąskaitas Šveicarijos bankuose, šių sąskaitų kredito likutis konvertavus sudarė iš viso 169508,04 EUR.

4. Šveicarijoje Y. Welte nebuvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu.

5. 2011 m. spalio 31 d. sprendimu Finanzamt nustatė Y. Welte 41450 EUR dydžio paveldimo turto mokestį. Ši suma buvo apskaičiuota atėmus 2000 EUR neapmokestinamąją sumą iš apmokestinimo pagrindo, nustatyto remiantis Diuseldorfe esančio žemės sklypo verte, iš kurio dar buvo atimta vienkartinė (10300 EUR) suma paveldėjimo išlaidoms padengti.

6. Pagal Paveldimo ir dovanojamo turto mokesčio įstatymą (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, toliau – ErbStG) ( 3 ) paveldimo turto mokesčiai tais atvejais, kai nei palikėjas, nei paveldėtojas nėra Vokietijos rezidentai, turi būti mokami už įgyjamą turtą, kurį sudaro nacionalinėje teritorijoje esantis turtas pagal [Vertinimo įstatymo (Bewertungsgesetz) ( 4 )] 121 straipsnį, t. y. Vokietijoje esantis nekilnojamasis turtas, išskyrus piniginius banko reikalavimus ( 5 ). Kita vertus, pagal ErbStG 16 straipsnį neapmokestinamas sutuoktinio paveldėtas turtas iki 500000 EUR, nebent, kaip yra pagrindinėje byloje, palikėjas ir įpėdinis nėra rezidentai – tokiu atveju nustatoma 2000 EUR neapmokestinamoji suma pagal šio straipsnio 2 dalį. Tokį skirtumą galima paaiškinti tuo, kad palikėjui ir įpėdiniui gyvenant Vokietijoje apmokestinimo pareiga, remiantis ErbStG 2 straipsnio 1 dalimi, taikoma visam mirusio asmens turtui.

7. 2012 m. sausio 23 d. sprendimu Finanzamt atmetė Y. Welte pateiktą skundą dėl visos 500000 EUR neapmokestinamosios sumos.

8. Y. Welte dėl šio sprendimo pateikė skundą Finanzgericht Düsseldorf, kuriame teigė, kad nevienodas mokesčių mokėtojų rezidentų ir mokesčių mokėtojų nerezidentų vertinimas pažeidžia Europos bendrijos (EB) steigimo sutarties užtikrintą laisvą kapitalo judėjimą.

9. Anot prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo, abejotina, ar ErbStG 16 straipsnio 2 dalis atitinka EB 56 straipsnio 1 dalį ir EB 58 straipsnį. Pagal ErbStG 16 straipsnio 2 dalį Y. Welte, kaip ribotai apmokestinamas asmuo, už turto įgijimą mirties atveju turi teisę tik į 2000 EUR neapmokestinamąją sumą. Tačiau, jeigu palikėja ar Y. Welte paveldėjimo momentu būtų gyvenę Vokietijoje, jis turėtų teisę į 500000 EUR neapmokestinamąją sumą, t. y. neturėtų mokėti jokio paveldimo turto mokesčio.

10. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, jog Sprendime Mattner ( 6 ) Teisingumo Teismas nusprendė, kad EB 56 ir 58 straipsniams prieštarauja ErbStG 16 straipsnio 2 dalis, kurioje numatyta, kad neapmokestinamoji suma valstybės teritorijoje esančio nekilnojamojo turto objekto dovanojimo atveju, jeigu dovanojimo sandorio įvykdymo momentu dovanotojo ir apdovanotojo nuolatinė gyvenamoji vieta buvo kitoje valstybėje narėje, yra mažesnė nei neapmokestinamoji suma, kuri būtų buvusi taikoma, jeigu bent vienas jų tuo metu būtų turėjęs nuolatinę gyvenamąją vietą pirmojoje valstybėje narėje.

11. Šis teismas vis dėlto pažymi, kad nagrinėjamas ginčas dviem aspektais skiriasi nuo bylos, kurioje buvo priimtas minėtas Sprendimas Mattner. Pirma, paveldėjimo momentu palikėjos ir Y. Welte nuolatinė gyvenamoji vieta buvo ne valstybėje narėje, o trečiojoje valstybėje. Antra, Y. Welte paveldėjimo objektas yra ne tik palikėjos žemės sklypas, bet ir lėšos Vokietijos ir Šveicarijos bankuose. Todėl galėtų būti pateisinama nesuteikti Y. Welte teisės į visą neapmokestinamą 500000 EUR sumą, nors apmokestinama tik dalis Vokietijoje esančio turto.

12. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui vis dėlto kyla abejonių, ar remiantis Sprendimu A ( 7 ) ir minėtu Sprendimu Mattner šie argumentai galėtų pateisinti pagrindinėje byloje nagrinėjamą nevienodą požiūrį į rezidentus ir nerezidentus. Visų pirma, jis mano, kad suteikus Y. Welte teisę tik į 2000 EUR neapmokestinamąją sumą būtų viršyta tai, kas būtina, siekiant įtvirtinti vienodą nerezidentų ir rezidentų traktavimą. Šiuo atveju 329200 EUR Diuseldorfe esančio žemės sklypo, kuris vienintelis buvo apmokestintas, vertė sudaro maždaug 62 % viso 532397 EUR palikimo vertės. Aplinkybė, kad nebuvo apmokestinta maždaug 38 % palikimo vertės, gali sunkiai pateisinti tai, jog vietoj teisės į 500000 EUR neapmokestinamąją sumą suteikiama teisė tik į 2000 EUR neapmokestinamąją sumą.

13. Tokiomis aplinkybėmis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikė šios išvados pirmame punkte išdėstytą prejudicinį klausimą. Rašytines pastabas Teisingumo Teismui pateikė pareiškėjas pagrindinėje byloje, Vokietijos vyriausybė, taip pat Europos Komisija. Šios šalys ir Belgijos vyriausybė taip pat buvo išklausytos 2013 m. kovo 13 d. posėdyje.

II – Analizė

A – Dėl prejudicinio klausimo dalyko

14. Y. Welte savo pastabose pažymėjo, jog atsakant į prejudicinį klausimą turėtų būti atsižvelgta į 1999 m. birželio 21 d. Liuksemburge pasirašytą ir 2002 m. birželio 1 d. įsigaliojusį Europos bendrijos bei jos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimą dėl laisvo asmenų judėjimo ( 8 ) (toliau – susitarimas dėl laisvo asmenų judėjimo).

15. Nors prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nepateikė Teisingumo Teismui jokio klausimo dėl šio susitarimo aiškinimo, siekdamas prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui duoti naudingą atsakymą, Teisingumo Teismas, turėdamas omenyje faktines ir teisines pagrindinės bylos aplinkybes ir jam pateiktas suinteresuotųjų šalių pastabas, gali įvertinti ir tas Bendrijos teisės normas, kurių atitinkamas teismas nėra nurodęs savo prejudiciniame klausime ( 9 ).

16. Vis dėlto, mano manymu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas teisingai neprašo Teisingumo Teismo išaiškinti Europos Sąjungą ir jos valstybes nares su Šveicarijos konfederacija siejančio susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo, nes Y. Welte atvejis nepatenka į šio susitarimo taikymo sritį.

17. Šiuo atžvilgiu svarbu priminti, kad pagal susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo 1 straipsnio a–d punktus juo siekiama suteikti susitariančiųjų šalių piliečiams teisę atvykti į šalį, apsigyventi joje, dirbti pagal darbo sutartį, steigti savo verslą bei pasilikti šių susitariančiųjų šalių teritorijoje, palengvinti paslaugų teikimą šių šalių teritorijoje, suteikti ūkinės veiklos priimančiojoje valstybėje nevykdantiems asmenims teisę atvykti ir apsistoti, taip pat sudaryti tokias pačias gyvenimo, įsidarbinimo ir darbo sąlygas kaip ir nacionaliniams piliečiams.

18. Vis dėlto neginčijama, kad Y. Welte, kurio gyvenamoji vieta yra Šveicarijoje, nesiekia nei įsidarbinti, nei kokiu nors būdu ir pagrindu įsisteigti kurios nors Sąjungos valstybės narės teritorijoje, nei pasinaudoti paslaugų teikimu, kaip tai suprantama pagal susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo 1 straipsnio a–c punktus, tačiau siekia, kad Vokietijos paveldimo turto mokesčių lengvatos, taikomos, kai tiek palikėjas, tiek įgijėjas palikimo atsiradimo momentu nuolat gyvena šioje šalyje, būtų išplėstos ir jo iš sutuoktinės paveldėtam turtui.

19. Dėl minėto susitarimo 1 straipsnyje d punkte numatytų vienodų gyvenimo sąlygų, kurios užtikrinamos piliečiams, nors Y. Welte savo pastabose nepatikslino šio susitarimo nuostatų, kurias jis laiko reikšmingomis atsakant į prejudicinį klausimą, mano nuomone, su pagrindinės bylos dalyku galėtų būti susijęs tik aptariamo susitarimo I priedo 25 straipsnis „Nekilnojamojo turto įgijimas“.

20. Vis dėlto šiame straipsnyje nurodyta, kad teisę vienodomis sąlygomis kaip ir priimančiosios valstybės piliečiai įsigyti nekilnojamąjį turtą turintys asmenys – tai kurios nors susitariančiosios šalies fizinis asmuo, „kuris turi teisę gyventi“ priimančiosios valstybės teritorijoje arba „pasienio darbuotojas“ ( 10 ), t. y. asmuo, kuris vykdo ūkinę veiklą šios valstybės teritorijoje, tačiau joje negyvena. Nė vienas šios bylos elementas neatrodo pagrindžiantis nuomonę, kad Y. Welte tenkintų vieną šių sąlygų. Be to, kiek tai susiję su ta asmenų kategorija, kuri naudojasi teise būti priimančiojoje valstybėje neįkuriant ten savo pagrindinės gyvenamosios vietos, kaip kad pasienio darbuotojų kategorija, susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo I priedo 25 straipsnyje patikslinama, jog šis susitarimas „neturi poveikio priimančiojoje valstybėje galiojančioms taisyklėms dėl kapitalo investavimo“, ir šis principas juo labiau turi būti taikomas situacijoms, kurios nepatenka į šio susitarimo taikymo sritį, su sąlyga, kad paisoma EB sutarties nuostatų.

21. Taigi siūlau Teisingumo Teismui atsakant į prejudicinį klausimą nenagrinėti susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo.

22. Tačiau dėl Y. Welte gyvenimo Šveicarijoje, t. y. trečiojoje šalyje, taip pat dėl Teisingumo Teismo praktikos, susijusios su laisvu kapitalo judėjimu, man atrodo naudinga įtraukti į šį atsakymą samprotavimus dėl EB 57 straipsnio 1 dalies, kurios prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas aiškiai nėra nurodęs, bet dėl kurios suinteresuotosios šalys vis dėlto pateikė pastabų.

23. Kaip žinoma, EB 57 straipsnio 1 dalyje leidžiama, laikantis jame nurodytų sąlygų ir nepaisant EB 56 straipsnio 1 dalyje numatyto laisvo kapitalo judėjimo tarp valstybių narių ir trečiųjų šalių apribojimų draudimo, taikyti 1993 m. gruodžio 31 d. pagal nacionalinę teisę galiojusius apribojimus, kai atitinkamas kapitalo judėjimas susijęs su „tiesioginėmis investicijomis, apimančiomis ir investicijas į nekilnojamąjį turtą, su įsisteigimu, finansinių paslaugų teikimu ar vertybinių popierių įsileidimu į kapitalo rinkas“.

24. Tiesa, kad kitoje šalyje paveldėto turto, kaip asmeninio kapitalo judėjimo pagal Direktyvos 88/361/EEB ( 11 ) nomenklatūrą, kuri pagal teismų praktiką išsaugo savo aiškinamąją vertę nesant Sutartyje jokios „kapitalo judėjimo“ ( 12 ) apibrėžties, nėra tarp kategorijų, išvardytų EB 57 straipsnio 1 dalyje, kurios materialinės taikymo srities valstybėms narėms neleidžiama plėsti įtraukiant šioje nuostatoje nenumatytus sandorius ( 13 ).

25. Vis dėlto, pritariant pastabose Komisijos išdėstytai nuomonei, reikėtų iškelti klausimą dėl padarinių, kuriuos sprendimui nagrinėjamoje byloje galėtų sukelti Teisingumo Teismo sprendime Schneunemann ( 14 ) išdėstyti argumentai; šiame sprendime iš esmės jis nusprendė, kad palikimo apmokestinimas nėra savaime kvalifikuojamas kaip patenkantis į SESV 63 straipsnio 1 dalies (anksčiau – 56 straipsnio 1 dalis) taikymo sritį, o šis kvalifikavimas priklauso nuo paveldimo turto objekto. Tačiau, jeigu, kaip minėtame Sprendime Scheunemen, paveldimo turto objektas tampa lemiamu kriterijumi nustatant taikomą judėjimo laisvę, a fortiori galima manyti, jog šis kriterijus taip pat reikšmingas kalbant apie konkrečios judėjimo laisvės sferą, kiek tai susiję su išimčių iš tam tikros šios laisvės taikymu.

26. Kitaip tariant, jeigu tarptautinis turto paveldėjimas yra kapitalo judėjimas, kaip tai suprantama pagal EB 56 straipsnio 1 dalį, ir iš esmės nepatenka į EB 57 straipsnio 1 dalies materialinę taikymo sritį, domėjimasis paveldėjimo objektu, nagrinėjamu atveju – nekilnojamojo turto objektu, galėtų lemti, kad pastaroji nuostata pradedama taikyti.

27. Šiomis aplinkybėmis man atrodytų naudinga įvertinti nagrinėjamoje byloje galimybę taikyti EB 57 straipsnio 1 dalį, prieš tai patikrinus, ar nagrinėjamoji nacionalinė priemonė sudaro laisvo judėjimo apribojimą pagal EB 56 straipsnio 1 dalį.

B – Dėl laisvo kapitalo judėjimo, kaip tai suprantama pagal EB 56 straipsnio 1 dalį, apribojimo

28. Pagal EB 56 straipsnio 1 dalį draudžiamos priemonės, sudarančios kapitalo judėjimo apribojimus, be kita ko, yra tos, kurios gali atgrasyti nerezidentus nuo investicijų tam tikroje valstybėje narėje, ir tos, kurios sumažina kitos valstybės (įskaitant trečiąją valstybę) nei ta, kurioje yra turtas ir kuri apmokestina tą palikimą, rezidento gaunamo palikimo vertę ( 15 ).

29. Nagrinėjamu atveju nacionalinė mokesčių teisė, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, pagal kurią suteikiama vienkartinė 2000 EUR neapmokestinamoji suma nuo apmokestinimo pagrindo turto paveldėjimo atveju, jeigu palikėjas ir įpėdinis gyvena kitoje valstybėje nei valstybė, kur yra apmokestinami turto objektai, nors tokia neapmokestinamoji suma būtų 500000 EUR, jeigu arba palikėjas, arba įpėdinis būtų šios valstybės narės rezidentas, lemia, kad, kaip yra pagrindinėje byloje, nerezidentų įgyjamam palikimui apskritai tenka didesnė mokestinė našta ( 16 ).

30. Todėl tokia mokestiniu požiūriu nenaudinga situacija gali atgrasyti nerezidentus nuo investicijų valstybėje narėje, kur apmokestinami turto objektai, visų pirma, kaip yra pagrindinėje byloje, nuo nekilnojamojo turto objekto pirkimo arba nuosavybės į jį išlaikymo. Taigi ji sudaro kapitalo judėjimo apribojimą, kaip tai suprantama pagal EB 56 straipsnio 1 dalį.

31. Vis dėlto toks apribojimas galėtų būti leidžiamas Sąjungos teisėje, jeigu skirtingas požiūris, kuriuo jis grindžiamas, būtų susijęs su situacijomis, kurios nėra objektyviai panašios ( 17 ), kaip nagrinėjamu atveju teigė Vokietijos ir Belgijos vyriausybės. Šios vyriausybės tvirtina, kad tik palikėjo gyvenamosios vietos valstybė, kurioje atsiranda palikimas, gali atsižvelgti į visą palikimo objektą sudarantį turtą. Kitaip tariant, kadangi, priešingai nei rezidentų atveju, Vokietija turi tik ribotą palikimo, kai mirties momentu nei palikėjas, nei įpėdinis nėra jos gyventojai, apmokestinimo kompetenciją, tokiu atveju ši valstybė narė, logiškai žiūrint, gali leisti pasinaudoti tik ribota neapmokestinamąja suma.

32. Svarbu pažymėti, kad Teisingumo Teismas jau yra atmetęs analogiškus argumentus minėtuose sprendimuose Eckelkamp ir kt., Arens-Sikken ir Mattner, kuriuose buvo nagrinėjamas nacionaliniam pastatui taikomų paveldimo turto mokesčio taisyklių, kuriose buvo numatytas skirtingas požiūris pagal palikėjo gyvenamąją vietą, suderinamumas su laisvu kapitalo judėjimu (pirmojo ir antrojo sprendimų atveju) ir pagrindinėje byloje aptariamas Vokietijos mokestinis reglamentavimas pastato dovanojimo atveju (trečiojo sprendimo atveju).

33. Nors kiekviena ši byla specifinė, Teisingumo Teismas iš esmės suformulavo panašius argumentus, kad būtų konstatuota objektyviai panaši rezidentų ir nerezidentų situacija šiose trijose bylose, kurie pagrįsti nacionalinio reglamentavimo koherencija ir kuriuos būtų galima apibendrinti taip: kadangi valstybė narė iš principo taiko identiškus turto, kuris sudaro paveldėjimo ar dovanojimo objektą, apmokestinimo būdus ir sąlygas, neatsižvelgdama į tai, ar suinteresuotieji asmenys nuolat gyvena jos teritorijoje ( 18 ), šis kriterijus negali pateisinti skirtingo požiūrio į rezidentus ir nerezidentus įvedimo vien tuo atveju, kai nustatoma ir suteikiama mokestinė lengvata, nesvarbu, ar valstybė narė turėtų galimybę atskaityti pastatui tenkančias išlaidas (bylų Eckelkamp ir kt. bei Arens-Sikken) ar neapmokestinamą sumą (Sprendimas Mattner) ( 19 ).

34. Tiesa, kad šioje byloje prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas ypač pabrėžė, jog F. I. Welte-Shenkel palikimą sudarantis turtas apima ir nekilnojamojo turto objektą, ir kilnojamąjį turtą, o ši aplinkybė gali pagrįsti skirtumą nuo trijų pirmiau minėtų bylų, kurios visos buvo susijusios su ginčais dėl vieno nekilnojamojo turto objekto paveldėjimo.

35. Vis dėlto nemanau, kad dėl šio aspekto reikėtų daryti išvadą dėl objektyvaus panašumo tarp nerezidentų ir Vokietijos rezidentų situacijos stokos šioje byloje.

36. Man atrodytų, kad tokie argumentai priklauso nuo procedūrinių atsitiktinumų arba nuo to, kaip nacionalinis teisėjas apibrėžia pagrindinio ginčo ribas. Nors tiesa, kad minėtoje byloje Arens-Sikken prejudiciniai klausimai buvo susiję tik su palikėjui, kuris negyveno nekilnojamojo daikto buvimo valstybėje narėje (Nyderlanduose), priklausiusio šio nekilnojamojo daikto apmokestinimu, pats paveldėtojas vis dėlto buvo paveldėjęs ir kitų daiktų, kurių apmokestinimas nesudarė prašymo priimti prejudicinį sprendimą dalyko ( 20 ). Be to, Nyderlandų Karalystės apmokestinimo kompetencija buvo taip pat ribota, kaip kad ir Vokietijos Federalinės Respublikos kompetencija, nagrinėjama šioje byloje. Kiek tai susiję su mirties dieną Nyderlanduose negyvenusių palikėjų, kaip kad D. M. M. A. Arens-Sikken sutuoktinis, palikimu, šios valstybės narės apmokestinimo kompetencija buvo ribota „valstybės viduje esančiu turtu“, t. y. šios valstybės narės teritorijoje esančiais turto objektais arba su jais susijusiomis teisėmis ( 21 ). Tačiau ši aplinkybė nesutrukdė Teisingumo Teismui, sprendžiant minėtą bylą Arens-Sikken, nustatyti, kad mokesčių mokėtojų nerezidentų, iš dalies apmokestinamų Nyderlanduose, padėtis yra objektyviai panaši į mokesčių mokėtojai rezidentų, kurie neribotai apmokestinami šioje valstybėje narėje.

37. Pagrindinėje byloje neginčijama, kad remiantis Vokietijos teisės aktais F. I. Welte-Shenkel palikimui priklausantis kilnojamasis turtas nebuvo įtrauktas apskaičiuojant apmokestinimo pagrindą Vokietijoje ir kad dėl to ginčas sukoncentruotas į sklypo, kurį paveldėjo jos sutuoktinis, apmokestinimą.

38. Mano nuomone, ši situacija pernelyg nesiskiria nuo situacijos, kai apmokestinamas palikimas dalyvaujant Vokietijoje neribotai apmokestinamam Vokietijos rezidentui arba kaip palikėjo sutuoktiniui, arba kaip įpėdiniui ir kai palikimas susijęs su vieninteliu Vokietijoje esančiu nekilnojamojo turto objektu. Net jeigu tokiu atveju palikimas yra ribotas, tokiam Vokietijos rezidentui vis tiek būtų suteikta ginčijama neapmokestinamoji 500000 EUR suma.

39. Bet kuriuo atveju, net jeigu Teisingumo Teismas manytų, kad reikia atsižvelgti į aplinkybę, jog Y. Welte gautą palikimą sudaro keli skirtingo pobūdžio objektai, kaip pabrėžė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, aptariamas sklypas vis tiek sudarytų apie 62 % visos palikimo vertės, o kiti jo objektai nebuvo apmokestinimo dalykas. Net jeigu būtų daroma prielaida, jog, priešingai minėtuose sprendimuose Eckelkamp ir kt., Arens-Sikken ir Mattner Teisingumo Teismo suformuluotiems argumentams, reikia pritarti Vokietijos vyriausybei, kuri mano, kad nagrinėjamoji byla galėtų būti pagal analogiją priskirta prie Schumacker ( 22 ) ir D ( 23 ) teismų praktikos, pagal kurią pajamų ar turto mokesčių srityje rezidentų ir nerezidentų situacija paprastai nėra panaši ( 24 ), vis tiek lieka faktas, kad pagrindinėje byloje esminė ar net beveik visa apmokestinamo palikimo dalis yra valstybėje narėje, kurioje yra paveldimas žemės sklypas, ir, mano nuomone, ši valstybė narė turi geriausias sąlygas atsižvelgti į apmokestinamojo asmens asmeninę ir šeiminę padėtį ginčijamos neapmokestinamosios sumos suteikimo tikslais ( 25 ). Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo paminėta aplinkybė, kad paveldimas turtas nebuvo apmokestintas jokiais mokesčiais pagal Y. Welte gyvenamosios vietos valstybės teisės aktus, pagal analogiją su pajamų mokesčio srityje suformuota teismų praktika ( 26 ) turėtų būti prilyginta paveldėjimo „pajamų“ neturėjimui šioje valstybėje narėje, dėl ko būtent valstybė narė, kur yra nekilnojamasis turtas, dėl šios priežasties sudarantis beveik visą apmokestinamojo palikimo vertę, privalo atsižvelgti į asmeninę ir šeiminę mokesčių mokėtojo padėtį, nes kitaip į šią situaciją nebūtų atsižvelgta nė vienoje iš šių dviejų valstybių ( 27 ).

40. Mano nuomone, iš to išplaukia, kad ir kokia būtų sritis, su kuria susijęs Teisingumo Teismo nagrinėjamas klausimas dėl objektyvaus rezidentų ir nerezidentų situacijos panašumo šioje byloje, šis teismas turėtų prieiti prie tokios pačios išvados ir todėl nuspręsti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama priemonė sudaro laisvo kapitalo judėjimo apribojimą, kuris gali būti toleruojamas tik jeigu jam taikoma „status quo“ išlyga, numatyta EB 57 straipsnio 1 dalyje, arba jeigu jis gali būti pateisintas dėl vieno iš privalomų bendrojo intereso pagrindų.

C – Dėl EB 57 straipsnio 1 dalies taikymo

41. Kaip jau minėjau, EB 57 straipsnio 1 dalimi valstybėms narėms leidžiama trečiųjų šalių atžvilgiu išlaikyti 1993 m. gruodžio 31 d. galiojusius apribojimus, nustatytus kapitalo judėjimui, susijusiam su „tiesioginėmis investicijomis, apimančiomis ir investicijas į nekilnojamąjį turtą“.

42. Nors nėra jokių abejonių, kad Šveicarijos Konfederacija kvalifikuotina kaip trečioji šalis, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą ( 28 ), ne toks paprastas yra klausimas, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamas Vokietijos reglamentavimas patenka į šios „status quo“ išlygos taikymo sritį laiko ir dalyko atžvilgiu.

43. Kalbant apie EB 57 straipsnio 1 dalies taikymo sritį laiko atžvilgiu, svarbu pažymėti, kad šioje byloje nagrinėjama ErbStG redakcija yra vėlesnė nei 1993 m. gruodžio 31 d.

44. Vis dėlto Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad bet kokia vėliau nei minėtą dieną priimta nacionalinė priemonė nėra vien dėl šios aplinkybės automatiškai eliminuojama iš Sąjungos teisėje įtvirtinto išimtinio režimo. Taigi toks režimas, taikomas ir nuostatai, kuri pagal savo esmę yra tapati ankstesniems teisės aktams arba kuri tik sumažina ar panaikina ankstesniuose teisės aktuose esančią Sąjungos teisėje įtvirtintų teisių ir laisvių naudojimosi kliūtį, patenka į leidimo nukrypti taikymo sritį. Atvirkščiai, toks režimas netaikomas tokiems teisės aktams, kurie pagrįsti kitokia logika nei ta, kuria pagrįsta ankstesnė 1993 m. gruodžio 31 d. galiojusi teisė, ir kuriais nustatomos naujos procedūros. Tokiu atveju šie teisės aktai negali būti prilyginti minėtą dieną egzistavusiems teisės aktams ( 29 ).

45. Nagrinėjamu atveju iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo atsakymo į Teisingumo Teismo išsiųstą prašymą pateikti paaiškinimus išplaukia, kad, išskyrus pagal ErbStG suteikiamos nepamokestinamosios sumos dydį, šioje byloje nagrinėjamas skirtingas požiūris egzistavo dar 1991 m. vasario 19 d. paskelbtoje ir 1993 m. gruodžio 21 d. pakeistoje šio įstatymo redakcijoje.

46. Todėl vėlesnė nei 1993 m. gruodžio 31 d. redakcija, išskyrus neapmokestinamųjų sumų dydžius, pagal savo esmę ir logiką yra identiška redakcijai, kuri galiojo iki šios dienos. Aplinkybė, kad buvo pakeisti neapmokestinamųjų sumų dydžiai ir kad, kaip pažymi Komisija, skirtumas tarp suteikiamų neapmokestinamųjų sumų dydžių padidėjo, vis dėlto nereiškia, kad po 1993 m. gruodžio 31 d. pasikeitė šio įstatymo logika arba kad nuo šios dienos buvo įvestos naujos procedūros, susijusios su trečiųjų šalių piliečiais, kaip tai suprantama pagal minėtą teismo praktiką.

47. Taigi, atsižvelgiant į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo suteiktą informaciją, EB 57 straipsnio 1 dalyje numatyta ratione temporis sąlyga atrodo įvykdyta.

48. Savo ruožtu nemanau, kad šis įstatymas patenka į minėto straipsnio materialinę taikymo sritį. Ši pozicija pagrįsta toliau išdėstytais argumentais.

49. Pagrįstų abejonių visų pirma galima išreikšti dėl aplinkybės, kad toks kapitalo judėjimas, kaip antai trečiųjų šalių piliečių paveldėjimas, reglamentuojamas tam tikros valstybės narės mokesčių teisės aktais, yra susijęs, kaip tai suprantama pagal EB 57 straipsnio 1 dalį, su „tiesioginėmis investicijomis, apimančiomis ir investicijas į nekilnojamąjį turtą“.

50. Kaip jau minėjau, nesant kapitalo judėjimo sąvokos apibrėžties, Teisingumo Teismas ir dėl EB 56 straipsnio, ir dėl EB 57 straipsnio išaiškinimo iki šios dienos sistemingai rėmėsi apibrėžtimis, įtvirtintomis Direktyvos 88/361 I priede ir su juo susijusiuose paaiškinimuose ( 30 ). Palikimas patenka į šios nomenklatūros XI kategoriją „Asmeninio kapitalo judėjimas“, o tiesioginės investicijos, kurios pagal paaiškinimus suprantamos kaip „visų rūšių investicijos, kurios skirtos ilgalaikiams tiesioginiams ryšiams tarp asmens, suteikiančio kapitalą, ir verslininko ar įmonės, kuriems suteikiamas kapitalas ekonominei veiklai, užmegzti ar palaikyti“, paminėtos šios nomenklatūros I kategorijoje.

51. Be to, kaip nukrypimas nuo Sąjungos teisėje numatyto laisvės režimo, kuris dar yra itin platus, EB 57 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama siaurai ( 31 ). Todėl nemanau, kad ši nuostata galėtų apimti tarptautinio paveldėjimo, kai dalyvauja trečiųjų šalių piliečiai, atvejus.

52. Galiausiai net pritarus Komisijos tezei, pagal analogiją suformuluotai remiantis minėtu Sprendimu Scheunemann, pagal kurią tarptautinio paveldėjimo teisinis režimas priklauso nuo šio paveldėjimo objekto, t. y. nagrinėjamu atveju nuo nekilnojamojo turto ( 32 ), mano nuomone, šie argumentai nelemtų EB 57 straipsnio 1 dalies taikymo tokioje situacijoje, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje.

53. Šiuo klausimu reikėtų dar kartą atkreipti dėmesį į nomenklatūrą ir jai skirtus paaiškinimus.

54. Pagal nomenklatūrą II kategorijoje numatytos investicijos į nekilnojamąjį turtą, kurios paaiškinimuose apibrėžtos kaip „pastatų ir žemės įsigijimas bei pastatų statyba privačių asmenų pelnui gauti ar asmeniniam naudojimui“, – tai į I kategoriją, t. y. tiesioginių investicijų kategoriją, nepatenkančios investicijos.

55. Todėl, kadangi EB 57 straipsnio 1 dalyje kalbama apie „tiesiogines investicijas, apimančias ir investicijas į nekilnojamąjį turtą“ ( 33 ), šią frazę reikia suprasti kaip reiškiančią tas investicijas į nekilnojamąjį turtą, kurios kartu yra tiesioginės investicijos, t. y. parafrazuojant paaiškinimus: investicijos į nekilnojamąjį turtą, kurios skirtos ilgalaikiams tiesioginiams ryšiams tarp asmens, suteikiančio kapitalą, ir verslininko ar įmonės, kuriems suteikiamas kapitalas ekonominei veiklai, užmegzti ar palaikyti.

56. Vis dėlto investicijos į nekilnojamąjį turtą, nesant ryšio su ūkinės veiklos vykdymu, nepatenka į EB 57 straipsnio 1 dalies taikymo sritį.

57. Man atrodo, kad tokį aiškinimą pagrindžia trys papildomi argumentai.

58. Pirma, jį pateisina būtinybė siaurai aiškinti EB 57 straipsnio 1 dalyje numatytą nukrypti leidžiančią nuostatą, kad nebūtų prarasta didelė dalis labai plataus EB 56 straipsnio 1 dalyje numatyto laisvės režimo effet utile.

59. Antra, jį paaiškina reikalavimas aiškinti EB 57 straipsnio 1 dalį (anksčiau – EB 73c straipsnį) taip, kad tai atitiktų kitas pirminės teisės nuostatas, visų pirma Protokolą dėl nekilnojamojo turto įsigijimo Danijoje, pridėtą prie 1992 m. vasario 7 d. pasirašytos Europos Sąjungos sutarties ( 34 ), ir Aktą dėl Austrijos, Suomijos ir Švedijos stojimo į Europos Sąjungą ( 35 ). Iš šių aktų išplaukia, kad minėtoms trims valstybėms narėms, nepaisant Sutarčių nuostatų, buvo leista laikinai išlaikyti galiojančius jų nacionalinės teisės aktus nepagrindinio gyvenamojo būsto įsigijimo srityje ( 36 ). Akivaizdu, kad derybos dėl tokių aktų ir jų priėmimas būtų nereikalingi, jeigu EB 73c straipsnis būtų apėmęs investicijas į nekilnojamąjį turtą, skirtas turto masei sukaupti, nesant ryšio su ūkinės veiklos vykdymu.

60. Galiausiai, trečia, nors čia pasiūlytas griežtas investicijų į nekilnojamąjį turtą aiškinimas nėra pagrįstas jokia Teisingumo Teismo praktika ( 37 ), jis nėra su ja nesuderinamas.

61. Nei minėtas Sprendimas Fokus Invest, nei minėtas Sprendimas Prunus ir Polonium, kurie abu neabejotinai buvo susiję su nekilnojamojo turto objektų įsigijimu, atliekamu trečiųjų šalių piliečių, mano nuomone, neturi lemiamos reikšmės aiškinant EB 57 straipsnio 1 dalies materialinę taikymo sritį arba bent jau juose nebuvo nagrinėjamas klausimas dėl investicijų į nekilnojamąjį turtą, skirtų turto masei sukaupti, nesant ryšio su ūkinės veiklos vykdymu, nepatekimo į šios nuostatos taikymo sritį.

62. Pavyzdžiui, kalbant apie bylą, kurioje buvo priimtas pirmasis iš minėtų sprendimų, svarbu priminti, kad ji buvo susijusi su situacija, kai Austrijos investicijų į nekilnojamąjį turtą bendrovė įsigijo nekilnojamojo turto objekto dalių, suteikiančių jai nuosavybę į didelį skaičių gyvenamųjų butų ir nuomojamų stovėjimo vietų, o visos šios bendrovės akcijos, klostantis pagrindinėje byloje nagrinėtoms aplinkybėms, priklausė dviem pagal Šveicarijos teisę įsteigtoms akcinėms bendrovėms ( 38 ). Nors Austrijoje įtvirtintas tokių nekilnojamojo turto įsigijimo operacijų išankstinio leidimo režimas Teisingumo Teismo buvo pripažintas patenkančiu į SESV 64 straipsnio 1 dalies (anksčiau – EB 57 straipsnio 1 dalis) taikymo sritį ir todėl leistinu taikyti šioms Šveicarijos Konfederacijos teritorijoje įsteigtoms bendrovėms, pagrindinėje byloje buvo nepaneigtinas ryšys su ūkine veikla, kurią tam tikros valstybės narės teritorijoje vykdė trečiojoje šalyje įsteigti juridiniai asmenys.

63. Tiesa, kad remiantis tam tikromis Sprendimo Fokus Invest dalimis galima manyti, jog Teisingumo Teismas buvo pasiryžęs patvirtinti išankstinio leidimo režimą, neatsižvelgdamas į situaciją, dėl kurios vyko ginčas pagrindinėje byloje. Vis dėlto tokia nuomonė man neatrodo logiška, ir tikslumas, kaip Teisingumo Teismas aprašė šioje byloje susiklosčiusias aplinkybes, verčia mane manyti, kad jis nebūtų priėmęs tokio paties sprendimo, jeigu nagrinėtos investicijos į nekilnojamąjį turtą būtų susijusios su vienintelio objekto įsigijimu tik turto kaupimo tikslais.

64. Be to, kalbant apie minėtą Sprendimą Prunus ir Polonium, kuriame pagrindinis klausimas buvo skirtas SESV 64 straipsnio 1 dalies taikymo ratione materiae sričiai, t. y. ar tam tikros valstybės narės užjūrio šalys ir teritorijos kitos valstybės narės atžvilgiu turi būti laikomos trečiąja šalimi, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, pažymėtina, kad ta byla buvo susijusi su nuosavybės mokesčiu už nekilnojamąjį turtą, kuris nagrinėtu atveju buvo naudojamas ūkinei veiklai pasitelkiant Prancūzijos teisės reglamentuojamą bendrovę Prunus, tapusią instrumentu jos Britanijos Mergelių Salose įsteigtoms patronuojančiosioms bendrovėms darant tiesiogines investicijas į nekilnojamąjį turtą ( 39 ). Mano nuomone, būtent atsižvelgdamas į tokias aplinkybes, Teisingumo Teismas, be kita ko, niekaip konkrečiai nemotyvuodamas savo sprendimo, kiek tai susiję su SESV 64 straipsnio 1 dalies taikymo ratione materiae sritimi, galėjo padaryti išvadą, jog remiantis šia nuostata yra leidžiami iš ginčijamo mokesčio išplaukiantys apribojimai užjūrio šalių ir teritorijų atžvilgiu ( 40 ).

65. Dėl visų pirmiau išdėstytų argumentų manau, kad pagrindinėje byloje nagrinėjami Vokietijos teisės aktai, reglamentuojantys paveldėjimo, susijusio su trečiųjų šalių piliečiais, kurį sudaro Vokietijos teritorijoje esantis nekilnojamojo turto objektas, apmokestinimą, neatitinka EB 57 straipsnio 1 dalyje numatytos materialinės sąlygos.

66. Šiomis aplinkybėmis reikia patikrinti, ar tokie teisės aktai vis dėlto gali būti pateisinami privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais.

D – Dėl apribojimo pateisinimo remiantis privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais

67. Vokietijos vyriausybė teigia, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas reglamentavimas atitinka tiek apmokestinimo nuoseklumo, tiek būtinybės užtikrinti apmokestinimo kontrolės veiksmingumą tikslus.

68. Dėl pirmojo pateikto pateisinimo motyvo Vokietijos vyriausybė primena, kad jeigu taikant dalinio apmokestinimo režimą mažesnio apmokestinimo pagrindo naudingumą kompensuoja sumažintos neapmokestinamosios sumos sukeliamas nenaudingumas, taikant visiško apmokestinimo režimą didesnės neapmokestinamosios sumos suteikiamą naudą kompensuoja nenaudingumas, atsirandantis dėl didesnio apmokestinimo pagrindo. Jos nuomone, minėtame Sprendime Mattner nenustatyta nieko kito. Jos teigimu, aplinkybės, dėl kurių buvo priimtas tas sprendimas, buvo susiklosčiusios kitaip, nes turto perdavimo dovanojant atveju, kuris paprastai susijęs tik su vienu objektu, dalinio ir visiško apmokestinimo skirtumų nesijaučia.

69. Tokie argumentai neįtikina.

70. Nors tiesa, kad apmokestinimo nuoseklumo išsaugojimą Teisingumo Teismas yra pripažinęs galinčiu pateisinti laisvo kapitalo judėjimo apribojimą ( 41 ), tokio pateisinimo pagrindo leistinumas priklauso nuo tiesioginio ryšio tarp atitinkamos mokestinės lengvatos ir šios lengvatos kompensavimo konkrečiu apmokestinimu ( 42 ).

71. Tačiau, mano nuomone, ši sąlyga neįvykdyta. Kaip jau esu nurodęs, 500000 EUR neapmokestinamoji suma Vokietijos rezidentams suteikiama nepaisant paveldimo turto vertės. Taigi nėra tiesioginio ryšio tarp šios neapmokestinamosios sumos ir konkretaus apmokestinimo. Be to, 500000 EUR neapmokestinamoji suma bus suteikta ir tik vieną nekilnojamojo turto objektą paveldinčiam Vokietijos rezidentui, net jeigu dėl palikėjo gyvenamosios vietos mirties momentu paveldimas turtas būtų užsienyje ir Vokietijos Federalinė Respublika dėl kitokių priežasčių negalėtų jo apmokestinti. Taigi tokiu atveju neegzistuotų tiesioginis ir logiškas ryšys tarp mokestinės lengvatos ir tariamo konkretaus apmokestinimo.

72. Taigi reikia atmesti pateisinimą, susijusį su būtinybe išsaugoti apmokestinimo nuoseklumą esant pagrindinėje byloje nagrinėjamam režimui.

73. Antrąjį Vokietijos vyriausybės nurodytą pagrindą, t. y. reikalavimą užtikrinti mokesčių kontrolės veiksmingumą ( 43 ), mano nuomone, reikėtų vertinti taip pat.

74. Be abejo, kaip nurodo ši vyriausybė, 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyva 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje ( 44 ) nėra taikoma santykiams tarp valstybių narių ir kompetentingų trečiųjų šalių institucijų.

75. Vis dėlto, net ir esant santykiams tarp valstybių narių mokesčių institucijų, joje numatytas bendradarbiavimas neapima informacijos dėl paveldimo ar perleidžiamo turto mokesčių, bet apima tik informaciją, susijusią su pajamų bei turto mokesčiais ir nuo 2004 m. – su draudimo įmokų apmokestinimu.

76. Be to, reikia pažymėti, kad Vokietijos vyriausybės aptariama informacija, kurią pranešti ji pirmiausia reikalautų iš paveldimo turto įgijėjo ir kurios patikimumas, kaip teigia Vokietijos vyriausybė, turi būti kontroliuojamas bendradarbiaujant valstybės, kur prasidėjo paveldėjimo santykiai, mokesčių institucijoms, iš esmės yra susijusi su mirties liudijimais ir kitais palikėjo gyvenamosios vietos valstybės civilinės metrikacijos pareigūnų išduodamais dokumentais, kuriuos, net jeigu būtų galima pagrįstai abejoti, jog jie iš tiesų galėtų būti mokesčių institucijų bendradarbiavimo dalykas, vis dėlto galima gauti, kaip teisingai pažymi Komisija, taikant 1978 m. lapkričio 30 d. Vokietijos Federacinės Respublikos ir Šveicarijos Konfederacijos konvencijos dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo paveldimo turto mokesčio srityje 13 straipsnį.

77. Neatsižvelgiant į šią aplinkybę, tokio tipo informaciją ir oficialius dokumentus, kurie paprastai nereikalauja sudėtingų vertinimų, puikiai gali suteikti paveldėtojas, nesant poreikio, kiek tai susiję su neapmokestinamosios sumos pripažinimu, sistemingai siekti atitinkamos trečiosios valstybės kompetentingų institucijų bendradarbiavimo. Be to, norėčiau priminti, kad pagal pagrindinėje byloje ginčijamą reglamentavimą 500000 EUR neapmokestinamoji suma pripažįstama Vokietijoje gyvenančiam paveldėtojui, paveldėjimo būdu įgyjančiam trečiojoje šalyje esančius turto objektus iš asmens, kuris mirties momentu buvo tos šalies gyventojas. Taigi juo labiau paradoksalu, kad Vokietijos institucijos nemato kliūties pripažinti tokios neapmokestinamosios sumos nagrinėjamu atveju, nors joms norint gauti informacijos, susijusios su mirtimi ir sutuoktinio paveldėjimu, paveldėtojo bendradarbiavimas reikalingesnis nei tokioje situacijoje, kai atsisakoma suteikti pagrindinėje byloje ginčijamą neapmokestinamosios sumos lengvatą.

78. Tokiomis aplinkybėmis, mano nuomone, negali būti pritarta nė vienam iš dviejų bendrojo intereso pagrindų, kuriuos nurodė Vokietijos vyriausybė.

79. Taigi nėra reikalo kelti klausimo dėl pagrindinėje byloje nagrinėjamų nacionalinių taisyklių proporcingumo.

80. Jeigu Teisingumo Teismas vis dėlto manytų, kad reikia priimti sprendimą šiuo klausimu, pritariu Komisijos pastaboms, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamos nacionalinės taisyklės viršija tai, kas reikalinga nurodytiems bendrojo intereso tikslams pasiekti. Pirmiausia, jeigu pagrindinėje byloje Vokietijoje esantis ir šioje valstybėje narėje apmokestinamas paveldimas turtas sudaro daugiau kaip 60 % paveldėjimo vertės, pareiškėjui pagrindinėje byloje pripažinta neapmokestinamoji 2000 EUR suma sudaro vos 0,4 % neapmokestinamosios sumos, kuri jam būtų pripažinta, jeigu jis sutuoktinės mirties momentu būtų gyvenęs Vokietijoje. Toks nevienodas požiūris akivaizdžiai neproporcingas visų Vokietijos vyriausybės nurodytų bendrojo intereso pagrindų atžvilgiu.

81. Savo ruožtu asmenų ne Vokietijos rezidentų atveju neapmokestinamosios sumos adekvataus lygio ar tarifo nustatymo klausimas, siekiant užtikrinti pagrindinėje byloje nagrinėjamų nacionalinių taisyklių proporcingumą, patenka į apmokestinimo valstybės narės kompetentingų institucijų atsakomybės sritį.

82. Kalbant apie pareiškėjo pagrindinėje byloje situaciją, negalima atmesti galimybės, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, privalantis išspręsti jam pateiktą ginčą, naudodamasis platesne kompetencija nei paprasta galimybė panaikinti jam apskųstą sprendimą, pats turės paneigti vienkartinės neapmokestinamosios sumos taikymą.

83. Taigi, jeigu būtų daroma prielaida, kad jis turi tokią kompetenciją, problema, kuri jam kiltų tuo atveju, būtų klausimas, ar vienodas požiūris į rezidentus ir nerezidentus reikalauja, kad jis pritaikytų visą 500000 EUR neapmokestinamąją sumą, nors Vokietijoje apmokestinama Y. Welte paveldėto paveldimo turto dalis, priešingai nei paprastai vien vidaus situacijose neribotai apmokestinamų apmokestinamųjų asmenų atveju, nesudaro viso paveldimo turto.

84. Mano nuomone, į šį klausimą turi būti atsakyta teigiamai. Kaip jau esu nurodęs, Y. Welte situacija labai nesiskiria nuo Vokietijos rezidentų situacijos, kurie paveldėjimo santykiams prasidėjus Vokietijoje gavo palikimą iš savo sutuoktinio, kuris mirties momentu taip pat buvo Vokietijos rezidentas, jeigu paveldimą turtą sudaro tik vienas nekilnojamojo turto objektas. Jei visos kitos aplinkybės būtų tokios pačios, tokiam rezidentui būtų pripažinta visa neapmokestinamoji suma ir nuo šio turto objekto perleidimo jis nebūtų turėjęs mokėti jokio paveldimo turto mokesčio.

85. Be to, atsižvelgiant į pagrindinės bylos aplinkybes, visų pirma į tai, kokią didelę viso, sutuoktinei mirus, gauto palikimo dalį sudaro Y. Welte paveldėtas nekilnojamasis turtas, būtent Vokietijos Federalinė Respublika gali geriausiai atsižvelgti į mokesčių mokėtojo asmeninę ir šeiminę padėtį. Tokiu atveju pagal analogiją pasiūlymui, kurį esu pateikęs savo išvadoje byloje, kurioje buvo priimtas Sprendimas Beker ir Beker ( 45 ), ir kuriam Teisingumo Teismas pritarė to sprendimo 60 punkte, viso dydžio neapmokestinamoji suma turėtų būti pritaikyta šioje valstybėje narėje gautai paveldimo turto daliai.

III – Išvada

86. Dėl visų pirmiau išdėstytų priežasčių siūlau Teisingumo Teismui į Finanzgericht Düsseldorf pateiktą prejudicinį klausimą atsakyti taip: EB 56, 57 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos draudžiamas tam tikros valstybės narės paveldimo turto mokesčio režimas, pagal kurį trečiosios šalies rezidentams, kurie paveldėjimo būdu iš kito tos pačios trečiosios šalies piliečio įsigyja šioje valstybėje narėje esantį žemės sklypą, pripažįstama 2000 EUR neapmokestinamoji suma, nors būtų pripažinta 500000 EUR neapmokestinamoji suma, jeigu mirties momentu paveldėtojas arba įpėdinis būtų šios valstybės narės gyventojas.

( 1 ) Originalo kalba: prancūzų.

( 2 ) Pažymėtina, kad per teismo posėdį pagrindinės bylos dalyviai nurodė, jog sklype buvo pastatytas F. I Welte-Schenkel tėvų namas; šį namą ji pati paveldėjo likus keliems mėnesiams iki savo mirties.

( 3 ) 1997 m. vasario 27 d. paskelbta redakcija (BGBl. 1997 I, p. 378), pakeista 2008 m. gruodžio 24 d. Įstatymo dėl paveldimo turto mokesčio ir vertinimo teisės reformos 1 straipsniu (Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Bewertungsrechts) (BGBl. 2008 I, p. 3018).

( 4 ) 2006 m. gruodžio 20 d. Metinio pajamų mokesčio įstatymo (Jahressteuergesetz) redakcija (BGBl. 2006 I, p. 2049), pakeista 2008 m. gruodžio 24 d. Įstatymo dėl paveldimo turto mokesčio ir vertinimo teisės reformos 2 straipsniu.

( 5 ) Atrodo, kad remiantis 1978 m. lapkričio 30 d. Vokietijos Federacinės Respublikos ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimo dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo palikimo ir paveldimo turto mokesčių srityje (BGBl. 1980 II, p. 594) 8 straipsniu piniginių banko reikalavimų apmokestinimas taip pat priklauso palikėjo gyvenamosios vietos valstybės kompetencijai.

( 6 ) 2010 m. balandžio 22 d. sprendimas (C-510/08, Rink. p. I-3553, 56 punktas).

( 7 ) 2007 m. gruodžio 18 d. sprendimas (C-101/05, Rink. p. I-11531, 27 ir 31 punktai).

( 8 ) OL L 114, 2002, p. 6; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 5 sk., 4 t., p. 79.

( 9 ) Žr. šiuo klausimu, be kita ko, 2006 m. vasario 23 d. Sprendimą van Hilten-van der Heijden (C-513/03, Rink. p. I-1957, 25 ir 26 punktai bei juose nurodyta teismų praktika) ir 2010 m. liepos 15 d. Sprendimą Hengartner ir Gasser (C-70/09, Rink. p. I-7233, 27 ir 28 punktai).

( 10 ) Žr. šiuo klausimu 2010 m. vasario 11 d. Sprendimą Fokus Invest (C-541/08, Rink. p. I-1025, 35 ir 36 punktai).

( 11 ) Žr. 1988 m. birželio 24 d. Tarybos direktyvos 88/361/EEB dėl Sutarties 67 straipsnio (straipsnis panaikintas Amsterdamo sutartimi) įgyvendinimo I priedo XI skyrių (OL L 178, p. 5; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 10 sk., 1 t., p. 10), kuriame pirmiausia nurodomos operacijos, kuriomis perduodamas visas asmens turtas ar jo dalis jam esant gyvam arba po jo mirties. Tuo pagrindu Teisingumo Teismas yra nustatęs, kad palikimas yra kapitalo judėjimas, kaip tai suprantama pagal EB 56 straipsnio 1 dalį, išskyrus tuos atvejus, kai jo sudedamosios dalys yra vienoje valstybėje narėje; be kita ko, žr. minėto Sprendimo Hilten-van der Heijden 42 punktą, 2008 m. rugsėjo 11 d. sprendimus Eckelkamp ir kt. (C-11/07, Rink. p. I-6845, 39 punktas) ir Arens-Sikken (C-43/07, Rink. p. I-6887, 30 punktas), 2009 m. vasario 12 d. Sprendimą Block (C-67/08, Rink. p. I-883, 20 punktas) ir 2009 m. spalio 15 d. Sprendimą Busley ir Cibrian Fernandez (C-35/08, Rink. p. I-9807, 18 punktas).

( 12 ) Žr. minėtų sprendimų Eckelkamp ir kt. 38 punktą, Arens-Sikken 29 punktą ir Block 19 punktą.

( 13 ) Žr. šiuo klausimu 1995 m. gruodžio 14 d. Sprendimą Sanz de Lera ir kt. (C-163/94, C-165/94 ir C-250/94, Rink. p. I-4821, 35–37 punktai).

( 14 ) 2012 m. liepos 19 d. Sprendimas Scheunemann (C‑31/11, 21–23 punktai). Šioje byloje paveldimą turtą, kurį įgijo Vokietijos pilietė, sudarė 100 % Kanadoje buveinę turinčios kapitalo bendrovės akcijų, o dėl tokių akcijų Vokietijos teisėje buvo numatyta, kad tam tikros lengvatos netaikomos. Teisingumo Teismas nusprendė (žr. Sprendimo 31–34 punktus), kad šioje situacijoje bendrovės akcijų turėjimas leido daryti tam tikrą įtaką bendrovės sprendimams ir lemti jos veiksmus, todėl turi būti nagrinėjama atsižvelgiant į įsisteigimo laisvę, kuri nėra taikoma valstybių narių ir trečiųjų šalių santykiams. Pažymėtina, kad Teisingumo Teismas jau yra taikęs įsisteigimo laisvę mokesčių teisės aktams dėl paveldimos šeimos bendrovės apmokestinimo, kai kalbama apie mažiausiai 50 % kapitalo valdymą, žr. 2007 m. spalio 25 d. Sprendimą Geurts ir Vogten (C-464/05, Rink. p. I-9325, 13 ir 14 punktai).

( 15 ) Žr. šiuo klausimu, be kita ko, minėtą Sprendimą Hilten-van der Heijden (44 punktas) ir Sprendimą Block (24 punktas), taip pat 2011 m. vasario 10 d. Sprendimą Missionswerk Werner Heukelbach (C-25/10, Rink. p. I-497, 22 punktas). Byla, kurioje buvo priimtas Sprendimas Hilten-van der Heijden, buvo susijusi su Nyderlandų pilietės, kuri mirties momentu mokesčių mokėjimo tikslais buvo laikoma Šveicarijos rezidente, palikimu.

( 16 ) Šiuo klausimu taip pat žr. minėtą Sprendimą Arens-Sikken (38 ir 40 punktai) dėl nacionalinio reglamentavimo, pagal kurį taikomas skirtingas apskaičiavimo metodas, siekiant nustatyti faktiškai mokėtino paveldimo turto mokesčio dydį, atsižvelgiant į tai, ar mirties momentu palikėjas buvo valstybės narės, kurioje yra paveldėjimo objektą sudarantis pastatas, rezidentas.

( 17 ) Žr., be kita ko, minėto Sprendimo Mattner 30 punktą ir Sprendimo Missionswerk Werner Heukelbach 29 punktą.

( 18 ) Be kita ko, giminystės ryšiai ir turto vertė, lemiantys apmokestinimo pagrindą, mokesčio ribas ir tarifą.

( 19 ) Žr. atitinkamai minėtų sprendimų Eckelkamp ir kt. 62–63 punktus, Arens-Sikken 56–57 punktus ir Mattner 36–38 punktus.

( 20 ) Žr. minėto Sprendimo Arens-Sikken 17 punktą.

( 21 ) Ten pat (7 ir 8 punktai).

( 22 ) 1995 m. vasario 14 d. Sprendimas Schumacker (C-279/93, Rink. p. I-225, 31, 32 ir 34 punktai). Taip pat žr. 1999 m. rugsėjo 14 d. Sprendimą Gschwind (C-391/97, Rink. p. I-5451, 22 ir 23 punktai).

( 23 ) 2005 m. liepos 5 d. Sprendimas D (C-376/03, Rink. p. I-5821, 38 punktas).

( 24 ) Vis dėlto galima abejoti dėl tokios analogijos, nes, priešingai nei pajamų ar turto mokesčio atveju, paveldimo turto mokestis priklauso ne nuo mokesčio mokėtojo galimybės mokėti mokesčius, o nuo giminystės ryšių su palikėju ir nuo paveldėto turto vertės.

( 25 ) Dėl pajamų mokesčio žr. pagal analogiją minėtus sprendimus Shumacker (36 ir 37 punktai) ir Gschwind (27 punktas).

( 26 ) Žr., be kita ko, 2004 m. liepos 1 d. Sprendimą Wallentin (C-169/03, Rink. p. I-6443, 17 ir 18 punktai), 2007 m. sausio 25 d. Sprendimą Meindl (C-329/05, Rink. p. I-1107, 26 punktas), taip pat 2012 m. gegužės 10 d. Sprendimą Komisija prieš Estiją (C‑39/10, 53 punktas).

( 27 ) Žr. pagal analogiją, be kita ko, minėtų sprendimų Wallentin 17 punktą ir Komisija prieš Estiją 53 punktą.

( 28 ) Pažymėtina, kad EB 57 straipsnio 1 dalis netaikoma trims kitoms Europos laisvosios prekybos asociacijos (ELPA) šalims, t. y. Islandijai, Norvegijai ir Lichtenšteinui, kurios yra Europos ekonominės erdvės susitarimo šalys (EEE), kadangi tiek jų tarpusavio santykių atveju, tiek jų santykių su Sąjungos valstybėmis narėmis atveju kapitalo judėjimo laisvė reglamentuojama minėto susitarimo 40 straipsnyje, kuris yra iš esmės identiškas EB 56 straipsnio 1 daliai. Žr. 2003 m. rugsėjo 23 d. Sprendimą Ospelt et Schlössle Weissenberg (C-452/01, Rink. p. I-9743, 30–32 punktai) ir 2011 m. birželio 24 d. Nutartį projektart ir kt. (C-476/10, Rink. p. I-5615, 36–38 punktai), kuriuose kaip tik daromas skirtumas tarp Šveicarijos Konfederacijos ir trijų kitų ELPA šalių, kurios yra EEE susitarimo šalys, situacijos.

( 29 ) Žr. šiuo klausimu 2007 m. gegužės 24 d. Sprendimą Holböck (C-157/05, Rink. p. I-4051, 41 punktas), taip pat minėtus sprendimus A (49 punktas) ir Fokus Invest (42 punktas). Be to, žr. 2011 m. gegužės 5 d. Sprendimą Prunus ir Polonium (C-384/09, Rink. p. I-3319, 36 punktas).

( 30 ) Žr., be kita ko, minėtą Sprendimą Holböck (34 punktas ir minėta teismų praktika).

( 31 ) Žr. taip pat šiuo klausimu generalinio advokato P. Cruz Villalón išvadą byloje, kurioje buvo priimtas minėtas Sprendimas Prunus ir Polonium.

( 32 ) Būtų naudinga pažymėti, kad, priešingai nei bendrovės dalių perdavimas paveldėjimo būdu, kuris pagal minėtuose sprendimuose Geurts ir Vogten bei Scheunemann suformuotą teismo praktiką priskiriamas įsisteigimo laisvės taikymo sričiai, iki šiol Teisingumo Teismas visuomet laikėsi nuomonės, kad su kilnojamuoju ir nekilnojamuoju turtu susijęs tarptautinis paveldėjimas arba toks tarptautinis paveldėjimas, kurio dalyką sudarė vien nekilnojamasis turtas, patenka į laisvo kapitalo judėjimą; šiuo klausimu, be kita ko, žr. minėtą Sprendimą Busley ir Cibrian Fernandez (18 punktas ir minėta teismų praktika).

( 33 ) Išskirta mano.

( 34 ) OL C 224, 1992, p. 104 (konsoliduotoji versija).

( 35 ) OL C 241, 1994, p. 21.

( 36 ) Žr. Austrijos, Suomijos ir Švedijos stojimo akto 70, 80 ir 114 straipsnius.

( 37 ) Vis dėlto tokiam aiškinimui pritaria nemažai Prancūzijos administracinių teismų; žr., be kita ko, 2011 m. spalio 7 d.Cour administrative d’appel de Paris Sprendimą Caisse autonome des travailleurs salariés de Monaco, Droit fiscal, 2011, Nr. 49, comm. 616, Ph. Blanc išvada; 2012 m. kovo 13 d.Cour administrative d’appel de Marseille Sprendimą Min. c. M. Graetz, Droit fiscal, 2012, Nr. 25, comm. 342, Ch. Laroche, G. Guidal išvada. Tačiau iki šiol joks Prancūzijos teismas šiuo klausimu nėra pateikęs Teisingumo Teismui prašymo priimti prejudicinį sprendimą. Be to, atrodo, kad didžiojoje dalyje Prancūzijos mokesčių teisės doktrinos pritariama minėtai teismų praktikai; šiuo klausimu visų pirma žr. A. Maitrot de la Motte „La libre circulation des capitaux et l’imposition des plus-values de cessions immobilières par des résidents d’États tiers à l’UE“, Droit fiscal, 2011, Nr. 18, comm. 338; E. Dinh „Les investissements immobiliers sont-ils des investissements directs au sens de l’article 64 TFUE („clause de gel“)? À propos de TA Montreuil, 8 décembre 2011, Mme Beaufour“, Droit fiscal, 2012, Nr. 25, 339, ir Ch. Laroche „Article 164 C du CGI et liberté de circulation des capitaux: a chauffe pour la clause de gel!“, Droit fiscal, 2012, Nr. 25, comm. 342.

( 38 ) Minėtas Sprendimas Fokus Invest (18 punktas).

( 39 ) Šiuo klausimu žr. generalinio advokato P. Cruz Villalòn išvados byloje, kurioje buvo priimtas minėtas Sprendimas Pronus ir Polonium, 44 punktą.

( 40 ) Minėto Sprendimo Prunus ir Polonium 37 punktas.

( 41 ) Žr., be kita ko, 2009 m. rugsėjo 17 d. Sprendimą Glaxo Wellcome (C-182/08, Rink. p. I-8591, 77 punktas) ir 2011 m. gruodžio 1 d. Sprendimą Komisija prieš Belgiją (C-250/08, Rink. p. I-12341, 70 punktas).

( 42 ) Minėti sprendimai Glaxo Wellcome (78 punktas) ir Komisija prieš Belgiją (71 punktas).

( 43 ) Teisingumo Teismas yra pripažinęs, kad tokia priežastis gali pateisinti Sąjungos teisėje numatytos judėjimo laisvės apribojimą; žr., be kita ko, 2009 m. birželio 11 d. Sprendimą X ir Passenheim-van Schoot (C-155/08 ir C-157/08, Rink. p. I-5093, 45 punktas ir minėta teismų praktika).

( 44 ) OL L 336, p. 15; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 5 sk., 4 t., p. 79. Ši direktyva buvo keletą kartų keista, paskutinis pakeitimas darytas 2006 m. lapkričio 20 d. (OL L 363, p 129). Kaip nurodyta direktyvos pavadinime po 2004 m. lapkričio 16 d. pakeitimo, šioje direktyvoje įtvirtintas bendradarbiavimas taip pat apima draudimo įmokų apmokestinimą.

( 45 ) Žr. 2012 m. liepos 12 d. mano pateiktos išvados byloje Beker, kurioje buvo priimtas 2013 m. vasario 28 d. sprendimas, 54 punktą (C‑168/11).