Byla C‑175/09

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

prieš

AXA UK plc

(Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Šeštoji PVM direktyva – Atleidimas nuo mokesčio – 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis – Sandoriai dėl mokėjimų ir pervedimų – Skolų išieškojimas – Dantų priežiūros apmokėjimų planai – Paslaugų teikėjo klientų naudai teikiamos apmokėjimų surinkimo ir apdorojimo paslaugos“

Sprendimo santrauka

Mokesčių nuostatos – Teisės aktų suderinimas – Apyvartos mokesčiai – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Šeštojoje direktyvoje numatytas atleidimas (nuo mokesčio) – 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje nurodytos banko operacijos

(Tarybos direktyvos 77/388 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis)

Šeštosios direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, kad šioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo pridėtinės vertės mokesčio netaikomas paslaugai, kurią iš esmės sudaro prašymas trečiojo asmens bankui panaudojant tiesioginio debito sistemą pervesti trečiojo asmens paslaugų teikėjo klientui mokėtiną sumą į paslaugų teikėjo sąskaitą, pranešimo apie gautas sumas išsiuntimas klientui, susisiekimas su trečiuoju asmeniu, iš kurio paslaugų teikėjas negavo apmokėjimo, ir galiausiai nurodymas paslaugų teikėjo bankui pervesti gautus mokėjimus, atskaičius jo atlygį, į kliento banko sąskaitą.

Iš tikrųjų ši paslauga patenka į sąvoką „Skolinio reikalavimo išieškojimas“, kaip tai suprantama pagal 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį, ir todėl ji nėra atleidžiama nuo mokesčio, jeigu jos tikslas yra sudaryti paslaugos teikėjo klientams galimybę surinkti iš šių trečiųjų asmenų jiems privalomas sumokėti sumas. Taigi minėta paslauga siekiama, kad būtų sumokėtos skolos. Prisiimdamas įsipareigojimą surinkti skolas kreditoriaus naudai, paslaugos teikėjas atleidžia savo klientus nuo užduočių, kurias be jo tarpininkavimo jie, kaip kreditoriai, turėtų patys atlikti; šios užduotys – tai prašymai pervesti privalomas sumokėti sumas naudojantis „tiesioginio debeto“ sistema.

(žr. 28, 32–33, 36 punktus ir rezoliucinę dalį)

TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija)

SPRENDIMAS

2010 m. spalio 28 d.( )

„Šeštoji PVM direktyva – Atleidimas nuo mokesčio – 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis – Sandoriai dėl mokėjimų ir pervedimų – Skolų išieškojimas – Dantų priežiūros apmokėjimų planai – Paslaugų teikėjo klientų naudai teikiamos apmokėjimų surinkimo ir apdorojimo paslaugos“

Byloje C‑175/09

dėl Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Jungtinė Karalystė) 2009 m. balandžio 8 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2009 m. gegužės 14 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

prieš

AXA UK plc,

TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),

kurį sudaro kolegijos pirmininkas K. Lenaerts, teisėjai D. Šváby, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis, ir T. von Danwitz (pranešėjas),

generalinis advokatas P. Cruz Villalón,

posėdžio sekretorius N. Nanchev, administratorius,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2010 m. birželio 3 d. posėdžiui,

išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:

– AXA UK plc, atstovaujamos QC J. Peacock ir baristerio M. Angiolini,

– Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos H. Walker, padedamos baristerio R. Hill,

– Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos M. Lumma ir C. Blaschke,

– Graikijos vyriausybės, atstovaujamos S. Spiropoulos, I. Bakopoulos ir G. Kanellopoulos bei V. Karra,

– Italijos vyriausybės, atstovaujamos G. Palmieri, padedamos avvocato dello Stato S. Fiorentino,

– Europos Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir M. Afonso,

atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinio advokato nuomone, nagrinėti bylą be išvados,

priima šį

Sprendimą

1 Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23, toliau – Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunkčio, kuriame numatyta, jog nuo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) atleidžiami, be kita ko, sandoriai dėl mokėjimų ir pervedimų, išaiškinimu.

2 Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant ginčą tarp Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (toliau – Commissioners) ir AXA UK plc (toliau – AXA) dėl komisinių, kuriuos Denplan Ltd (toliau – Denplan) gavo už klientams suteiktas paslaugas ir kurie, AXA manymu, turi būti atleidžiami nuo PVM, apmokestinimo šiuo mokesčiu.

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisės aktai

3 Pagal Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą PVM apmokestinamas „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.

4 Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje, pavadintame „Atleidimas nuo mokesčio šalies teritorijos ribose“, numatyta:

„<…>

B. Kiti atleidimo nuo mokesčio atvejai

Nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų, valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas ir kad būtų užkirstas kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui:

<…>

d) šiuos sandorius:

<…>

3) sandorius, įskaitant derybas, dėl indėlių ir einamųjų sąskaitų, mokėjimų, pervedimų, skolų, čekių ir kitų apyvarčių dokumentų, bet išskyrus skolų išieškojimą ir faktoringą;

<…>“

Nacionalinės teisės aktai

5 Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis į Jungtinės Karalystės teisę buvo perkeltas 1994 m. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (Value Added Tax Act 1994) 9 priedo 5 grupės 1 punktu, pagal kurį nuo PVM atleidžiami sandoriai, susiję su „pinigų, juos atstojančių mokėjimų priemonių mokėjimu, pervedimu ir gavimu, pinigų mokėjimo pavedimu ar kitais su pinigais susijusiais arba panašaus poveikio veiksmais“.

Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai

6 AXA yra PVM grupei, kurioje dalyvauja Denplan, atstovaujanti narė. Denplan odontologams teikia įvairias paslaugas, skirtas padėti verstis jų praktika. Pagrindinė paslauga yra apmokėjimo planų tarp odontologo ir jo paciento įgyvendinimas. Su apmokėjimo planais odontologai už fiksuotą mėnesinį mokestį tam tikrą laiką teikia atitinkamas dantų priežiūros paslaugas: reguliariai tikrina dantis, teikia būtino gydymo paslaugas, arba abi paslaugų rūšis.

7 Jei pacientas, kuris naudojasi Denplan paslaugomis, pasirenka apmokėjimo planą, jis su odontologu pasirašo sutartį, kurios sąlygos nustatytos Denplan pateiktoje tipinėje formoje ir kurioje paprastai nustatoma, kad pacientas privalo Denplan, kuri veikia kaip odontologo atstovė, kai gauna odontologui privalomus sumokėti mokėjimus, įmokėti mėnesinę įmoką. Kartu pacientas užpildo ir pasirašo tipinį „įgaliojimą“ Denplan naudai pagal Jungtinėje Karalystėje galiojančią tiesioginio debeto (Direct Debit) sistemą. Tiesioginio debeto įgaliojimas – tai neterminuotas banko kliento, šiuo atveju paciento, nurodymas savo bankui vykdyti mokėjimus pareikalavus tam tikrai trečiajai šaliai, šiuo atveju – Denplan. Minėtoje sutarties formoje nurodomi paciento banko pavadinimas ir adresas bei jo banko sąskaitos numeris.

8 Gavusi sutarties kopiją ir paciento užpildytą tiesioginio debeto įgaliojimą, Denplan suveda į savo kompiuterinę sistemą paciento duomenis (vardą, pavardę ir adresą) ir per elektroninę sistemą pateikia įgaliojimo duomenis paciento bankui. Šis įgaliojimas galios kaip paciento neterminuotas nurodymas bankui, kol pacientas jam praneš, kad nori jį atšaukti.

9 Tam tikrą kiekvieno mėnesio dieną Denplan surenka iš pacientų odontologams skirtus mokėjimus. Ji tai daro sukurdama kiekvienam pacientui elektroninę rinkmeną, kurią naudoja nusiųsti informaciją Bankers’ Automated Clearing System (automatinė bankų tarpusavio atsiskaitymo sistema, toliau – BACS) – bendrovės, kurios visi akcininkai yra Jungtinėje Karalystėje įsisteigę bankai, sukurta ir įgyvendinama automatinė elektroninė kliringo sistema. Denplan perduodamą BACS informaciją apie kiekvieną pacientą sudaro paciento banko sąskaitos numeris ir suma, kurią reikia nuskaityti nuo šios sąskaitos. BACS perduoda šią informaciją atitinkamo banko duomenų apdorojimo centrui.

10 Jeigu pacientas neatšaukė tiesioginio debeto įgaliojimo, jo sąskaita tebėra atidaryta ir joje užtenka lėšų mokėjimui atlikti, bankas debetuos paciento sąskaitą ir apie tai praneš BACS. BACS siunčia atitinkamą sumą Denplan bankui, kad šis kredituotų jos sąskaita. Taip nurodyta suma pervedama iš paciento banko sąskaitos į Denplan banko sąskaitą. Denplan gauna ataskaitas iš BACS apie tai, kurie reikalauti mokėjimai buvo atlikti, o kurie ne. Denplan pateikia ataskaitas atitinkamiems odontologams, taip pat susisiekia su pacientais, kurių apmokėjimai nebuvo gauti.

11 Praėjus maždaug 10 dienų po to, kai Denplan savo sąskaitoje gauna apmokėjimus, ji atsiskaito su kiekvienu odontologu, iš jų pacientų sąskaitų padarydama tam tikrus sutartus atskaitymus. Denplan tai daro nurodydama savo bankui iš jos sąskaitos pervesti į atitinkamo odontologo sąskaitą sumą, lygią visoms šiam odontologui priklausančioms lėšoms.

12 Iš odontologų vardu gautų apmokėjimų Denplan kaip vieną iš atskaitymų atima sumą, kuri yra Denplan iš odontologų reikalaujamas komisinis užmokestis. Šis atskaitymas lygus tam tikram procentui nuo kiekvieno gauto apmokėjimo. Remiantis nutartimi dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, iš pacientų įmokėtų mokėjimų atskaitomo komisinio užmokesčio dalis yra atlygis už Denplan suteikiamas mokėjimų odontologams surinkimo paslaugas, kurias sudaro apmokėjimų iš pacientų bankų sąskaitų surinkimas naudojantis tiesioginio debeto sistema ir klientų informavimas apie gautus apmokėjimus. Būtent šių paslaugų apmokestinimas PVM yra ginčijamas prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje.

13 2006 m. birželio mėn. priimtu sprendimu Commissioners atmetė AXA prašymą grąžinti PVM permoką už ataskaitinius laikotarpius nuo 2002 m. kovo iki 2004 m. gruodžio mėnesio. 2006 m. rugsėjo mėn. priimtame antrajame sprendime Commissioners apskaičiavo PVM nuo per ataskaitinius laikotarpius nuo 2005 m. kovo iki 2006 m. kovo mėn. suteiktų paslaugų. Abu sprendimai buvo pagrįsti išvada, kad Denplan odontologams nustatyti komisiniai buvo atlygis už paslaugas, apmokestinamas PVM.

14 2006 m. liepos ir spalio mėn. AXA apskundė šiuos sprendimus VAT and Duties Tribunal Londone, kuris nusprendė, kad minėtos sumos yra atleistos nuo PVM, nes jos yra atlygis už finansines paslaugas, kurioms taikomas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis. Commissioners apeliacinį skundą dėl šio sprendimo High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, Revenue List atmetė. Tuomet Commissioners padavė skundą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

15 Šio teismo manymu, šioje byloje jam pateiktas pagrindinis klausimas yra, ar Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje numatytas „sandorių <...> dėl <...> mokėjimų, pervedimų“ atleidimas nuo PVM taikomas mokėjimą iš trečiųjų šalių (pacientų) norinčiam gauti klientui (odontologui) suteiktoms apmokėjimų surinkimo iš šių trečiųjų šalių banko sąskaitų naudojantis tiesioginio debeto sistema ir kliento informavimo apie gautus apmokėjimus paslaugoms.

16 Šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas remiasi 1997 m. birželio 5 d. Sprendimu SDC (C‑2/95, Rink. p. I‑3017), konkrečiai kalbant, jo 53 ir 66 punktais, kuriuose Teisingumo Teismas nusprendė, kad, kiek tai susiję su „pervedimų operacijomis“, suteiktomis paslaugomis turi būti pervedamos lėšos bei keičiama teisinė bei finansinė padėtis.

17 Manydamas, kad pagrindinės bylos sprendimas priklauso nuo Sąjungos teisės išaiškinimo, Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:

„1. Kokios yra nuo mokesčio atleistos paslaugos, kuria „pervedamos lėšos ir keičiama teisinė bei finansinė padėtis“, charakteristikos? Būtent:

a) ar nuo PVM atleidžiamos paslaugos, kurių kitaip neprivalėtų teikti jokia finansų įstaiga, kuri: i) debetuoja vieną sąskaitą; ii) atitinkamai kredituoja kitą sąskaitą; arba iii) atlieka bet kokius veiksmus tarp i ir ii punktuose numatytų veiksmų?

b) Ar paslaugos, kurių teikimas neapima vienos sąskaitos debetavimo ir atitinkamo kitos sąskaitos kreditavimo, tačiau kai įvykdomas lėšų pervedimas jos gali būti laikomos šio pervedimo priežastimi, yra atleidžiamos nuo PVM?

2. Ar, atsižvelgiant į minėtą Sprendimą SDC, prekybininkas (kuris nėra bankas), teikia pagal 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį atleistas nuo PVM paslaugas, jeigu jis kliento naudai atlieka veiksmus, kurie:

a) apima klientui priklausiančių pinigų iš trečiųjų šalių surinkimą, apdorojimą ir tolesnį išmokėjimą; ypač veiksmus, kuriais:

– perduodama informacija trečiosios šalies bankui reikalaujant atlikti mokėjimą iš trečiosios šalies banko sąskaitos į prekybininko banko sąskaitą pagal trečiosios šalies įgaliojimą bankui (remiantis tiesioginio debeto sistema), ir jei po to bankas įvykdo mokėjimą,

– nurodoma savo bankui pervesti lėšas iš savo sąskaitos į kliento banko sąskaitą,

tačiau

b) neapima veiksmų, kuriais: i) debetuojama viena banko sąskaita; ii) atitinkamai kredituojama kita banko sąskaita; ar iii) atliekami bet kokie veiksmai tarp i ir ii punktuose numatytų veiksmų?

3. Ar atsakymui į antrąjį klausimą turi reikšmės tai, kad šiame klausime apibūdinta paslauga teikiama perduodant informaciją elektroninei sistemai, kuri po to automatiškai susisiekia su banku, net jeigu perdavus informaciją ne visuomet pervedami pinigai (pavyzdžiui, todėl kad trečioji šalis panaikino įgaliojimą savo bankui ar neturi užtektinai lėšų sąskaitoje)?“

Dėl prejudicinių klausimų

18 Šiais klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį tokia paslauga, kokia nagrinėjama pagrindinėje byloje, atleidžiama nuo PVM.

19 Ši Denplan savo klientams teikiama „apmokėjimų surinkimo“ paslauga, konkrečiai aprašyta antrojo klausimo a punkte, apima surinkimą, apdorojimą ir vėlesnį trečiųjų šalių, t. y. pacientų pinigų sumų pervedimą Denplan klientams, t. y. odotontologams. Minėtą paslaugą visų pirma sudaro informacijos trečiojo asmens bankui perdavimas su prašymu pervesti tam tikrą pinigų sumą iš trečiojo asmens banko sąskaitos į paslaugų teikėjo sąskaitą, remiantis šio trečiojo asmens jo bankui išduotu įgaliojimu, bei paskesnis nurodymas paslaugų teikėjo bankui pervesti lėšas iš jo sąskaitos į kliento sąskaitą. Tuomet paslaugų teikėjas nusiunčia savo klientui pranešimą apie gautas sumas ir susisiekia su trečiuoju asmeniu, iš kurio negavo reikalaujamos sumos.

20 Kadangi minėta paslauga apima skirtingus veiksmus, pirmiausia reikia nustatyti, ar PVM atžvilgiu, būtent siekiant išaiškinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo užduotuose klausimuose nurodytas nuostatas, Denplan savo klientams teikia kelias atskiras ir savarankiškas paslaugas, kurias reikia vertinti atskirai, ar vieną sudėtinę paslaugą, kurią sudaro kelios dalys (šiuo klausimu žr., be kita ko, 2005 m. spalio 27 d. Sprendimo Levob Verzekeringen ir OV Bank, C‑41/04, Rink. p. I‑9433, 18 ir 20 punktus; 2008 m. vasario 21 d. Sprendimo Part Service, C‑425/06, Rink. p. I‑897, 48 ir 49 punktus bei 2009 m. lapkričio 19 d. Sprendimo Don Bosco Onroerend Goed, C‑461/08, Rink. p. I‑11079, 34 punktą).

21 Iš tikrųjų tam tikromis aplinkybėmis kelios formaliai atskiros paslaugos, kurios gali būti teikiamos atskirai ir todėl atskirai apmokestinamos arba atleidžiamos nuo mokesčio, turi būti laikomi vienu sandoriu, kai jos nėra savarankiškos. Taip yra, pavyzdžiui, kai dvi ar daugiau dalių ar veiksmų, kuriuos klientui atlieka apmokestinamasis asmuo, yra taip glaudžiai susiję, jog objektyviai sudaro vieną ekonomiškai neskaidomą paslaugą, kurią padalyti būtų nenatūralu (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Part Service 51 ir 53 punktus; 2009 m. birželio 11 d. Sprendimo RLRE Tellmer Property, C‑572/07, Rink. p. I‑4983, 18 ir 19 punktus bei minėto Sprendimo Don Bosco Onroerend Goed 36 ir 37 punktus).

22 Kaip matyti iš Teisingumo Teismo praktikos, kai sandorį sudaro jo sudėtinių dalių ir veiksmų daugetas, reikia atsižvelgti į visas aplinkybes, kuriomis šis sandoris vyksta, siekiant nustatyti, ar jis apima du, ar daugiau atskirų sandorių, ar vieną sandorį (šiuo klausimu žr., be kita ko, minėto Sprendimo Levob Verzekeringen ir OV Bank 19 punktą; 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo Aktiebolaget NN, C‑111/05, Rink. p. I‑2697, 21 punktą bei minėto Sprendimo Don Bosco Onroerend Goed 38 punktą).

23 Kalbant apie prašyme priimti prejudicinį sprendimą aprašytus sandorius, reikia konstatuoti, kad Denplan vykdomi veiksmai neatsiejamai susiję PVM tikslais. Šiais veiksmais siekiama ekonominio tikslo, būtent, kad odontologo pacientas kiekvieną mėnesį pervestų privalomą sumokėti sumą. Privalomos sumokėti sumos pervedimas į paslaugų teikėjo banko sąskaitą yra patogus jo klientui tik tuomet, jei ši suma, atskaičius atlygį paslaugų teikėjui, paskui pervedama klientui ir jei paslaugų teikėjas atsiskaito šiam už gautas sumas. Todėl pagrindinėje byloje nagrinėjama paslauga prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo aprašytomis aplinkybėmis turi būti laikoma sudarančia vieną sandorį PVM prasme.

24 Antra, kiek tai susiję su klausimu, ar tokiai paslaugai, kokia nagrinėjama pagrindinėje byloje, taikomas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje numatytas atleidimas nuo mokesčio, susijęs su mokėjimų ir pervedimų sandoriais, primintina, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje nurodyti atleidimo nuo mokesčio atvejai yra Sąjungos teisės savarankiškos apibrėžtys, kuriomis siekiama išvengti PVM sistemos taikymo įvairiose valstybėse narėse skirtumų (žr., be kita ko, 2006 m. gegužės 4 d. Sprendimo Abbey National, C‑169/04, Rink. p. I‑4027, 38 punktą; 2007 m. balandžio 19 d. Sprendimo Velvet & Steel Immobilien, C‑455/05, Rink. p. I‑3225, 15 punktą; 2009 m. spalio 22 d. Sprendimo Swiss Re Germany Holding, C‑242/08, Rink. p. I-10099, 33 punktą ir 2010 m. birželio 10 d. Sprendimo Future Health Technologies, C‑86/09, Rink. p. I‑0000, 28 punktą).

25 Iš Teisingumo Teismo praktikos taip pat matyti, jog sąvokos, apibrėžiančios Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje numatytus atleidimo nuo mokesčio atvejus, turi būti aiškinamos siaurai, nes jomis nukrypstama nuo bendro principo, pagal kurį PVM apmokestinamas kiekvienas apmokestinamojo asmens prekių tiekimas ar paslaugų teikimas už atlygį. Tačiau šių sąvokų aiškinimas neturi pažeisti tokio atleidimo nuo mokesčio veiksmingumo (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Don Bosco Onroerend Goed 25 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką; minėto Sprendimo Future Health Technologies 30 punktą bei 2010 m. rugsėjo 30 d. Sprendimo EMI Group, C‑581/08, Rink. p. I‑0000, 20 punktą).

26 Taip pat pažymėtina, kad pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį nuo mokesčio atleisti sandoriai yra apibrėžti pagal teikiamų paslaugų pobūdį, o ne pagal teikiantį paslaugą ar ją gaunantį asmenį (žr. minėto Sprendimo SDC 32 ir 56 punktus; 2003 m. birželio 26 d. Sprendimo MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C‑305/01, Rink. p. I‑6729, 64 punktą bei minėto Sprendimo Swiss Re Germany Holding 44 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką). Taigi atleidžiant nuo mokesčio netaikoma sąlyga, kad sandorius vykdytų tam tikra įstaiga ar juridinis asmuo, jei nagrinėjami sandoriai yra finansiniai (šiuo klausimu žr. minėtų sprendimų SDC 38 punktą; Velvet & Steel Immobilien 22 punktą bei Swiss Re Germany Holding 46 punktą).

27 Pagaliau Teisingumo Teismas nusprendė, kad siekiant sandorius atleisti nuo mokesčio pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punktą bendrai vertinamos suteiktos paslaugos turi sudaryti atskirą visumą, turinčią šioje nuostatoje aprašytoms paslaugoms būdingas ir esmines funkcijas (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo SDC 66 ir 75 punktus (dėl Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 ir 5 papunkčių); 2001 m. gruodžio 13 d. Sprendimo CSC Financial Services, C‑235/00, Rink. p. I‑10237, 25 ir 27 punktus (dėl Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 5 papunkčio) ir minėto Sprendimo Abbey National 70 punktą (dėl Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 6 papunkčio).

28 Kiek tai susiję su pagrindinėje byloje nagrinėjama paslauga, pažymėtina, kad jos tikslas yra sudaryti Denplan klientams – odotontologams – galimybę gauti jų pacientų jiems privalomas sumokėti sumas. Denplan yra įpareigota už atlygį surinkti skolas ir užtikrina jų valdymą kreditorių naudai. Todėl iš esmės ši paslauga sudaro sandorį dėl mokėjimų, atleidžiamą nuo mokesčių pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį, jei tai nėra „skolų išieškojimas“, kuris pagal minėtą nuostatą in fine aiškiai neįtraukiamas į atleidžiamų nuo mokesčio paslaugų sąrašą.

29 Šeštojoje direktyvoje nesant sąvokos „skolų išieškojimas“ apibrėžimo, direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį in fine reikia suprasti ir ją aiškinti atsižvelgiant į jos kontekstą, į nagrinėjamos nuostatos prasmę ir tikslą ir, apskritai kalbant, į minėtos direktyvos bendrą struktūrą (minėto Sprendimo MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring 70 punktas; šiuo klausimu taip pat žr. 1989 m. liepos 13 d. Sprendimo Henriksen, 173/88, Rink. p. 2763, 11 punktą ir 1994 m. kovo 3 d. Sprendimo Tolsma, C‑16/93, Rink. p. I‑743, 10 punktą).

30 Kaip buvo pažymėta šio sprendimo 25 punkte, Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje numatyti atleidimo nuo mokesčio atvejai, kaip leidžiančios nukrypti nuo visuotinio PVM taikymo nuostatos, turi būti aiškinami siaurai, o sąvoka „skolų išieškojimas“, kaip leidžiančios nukrypti nuo PVM taikymo nuostatos išimtis, pagal kurią jai priskiriami sandoriai apmokestinami PVM – o tai yra principinė Šeštosios direktyvos taisyklė – turi būti aiškinama plačiai (žr. minėto Sprendimo MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring 72, 73 ir 75 punktus ir pagal analogiją 2002 m. sausio 15 d. Sprendimo Libéros prieš Komisiją, C‑171/00 P, Rink. p. I‑451, 27 punktą).

31 Pagal Teisingumo Teismo praktiką sąvoka „skolų išieškojimas“ Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunkčio prasme yra susijusi su finansiniais sandoriais, kuriais siekiama piniginės skolos apmokėjimo (žr. minėto Sprendimo MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring 78 punktą).

32 Iš šios teismo praktikos matyti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama paslauga, kurią odotontologams teikia Denplan, patenka į sąvoką „skolų išieškojimas“ Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunkčio prasme.

33 Iš tikrųjų šios paslaugos tikslas yra sudaryti Denplan klientams – odotontologams – galimybę surinkti iš jų pacientų jiems privalomas sumokėti sumas. Taigi minėta paslauga siekiama, kad būtų sumokėtos skolos. Prisiimdama įsipareigojimą surinkti skolas kreditoriaus naudai, Denplan atleidžia savo klientus nuo užduočių, kurias be jos tarpininkavimo jie, kaip kreditoriai, turėtų patys atlikti; šios užduotys – tai prašymai pervesti privalomas sumokėti sumas naudojantis „tiesioginio debeto“ sistema.

34 Priešingai nei teigia Komisija, tai, kad minėta paslauga teikiama baigiantis skolų apmokėjimo terminui, neturi jokios reikšmės. Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunkčio in fine tekstas yra susijęs su bet kokios skolos išieškojimu, neapribojant jo taikymo srities skolomis, kurios nebuvo laiku sumokėtos. Be to, faktoringas, kurio visas formas apima sąvoka „skolų išieškojimas“ (žr. minėto Sprendimo MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring 77 punktą), neapribojamas skolomis, kurias skolininkas jau vėluoja sumokėti. Jis taip pat gali būti susijęs su skolomis, kurių apmokėjimo terminas dar nėra pasibaigęs ir kurios bus sumokėtos laiku.

35 Be to, atsižvelgiant į nuo PVM taikymo leidžiančios nukrypti nuostatos išimties aiškinimą, pateiktą šio sprendimo 31 ir 32 punktuose minėtoje teismo praktikoje, pripažįstant pagrindinėje byloje nagrinėjamą paslaugą „skolų išieškojimu“ taip pat neturi reikšmės tai, kad ji nesusijusi su prievartos priemonių taikymu siekiant nagrinėjamų skolų faktinio apmokėjimo.

36 Atsižvelgiant į tai, kas pasakyta, į pateiktus klausimus reikia atsakyti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, jog šioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo PVM netaikomas paslaugai, kurią iš esmės sudaro prašymas trečiojo asmens bankui panaudojant tiesioginio debeto sistemą pervesti trečiojo asmens paslaugų teikėjo klientui mokėtiną sumą į paslaugų teikėjo sąskaitą, pranešimo apie gautas sumas išsiuntimas klientui, susisiekimas su trečiuoju asmeniu, iš kurio paslaugų teikėjas negavo apmokėjimo, ir galiausiai nurodymas paslaugų teikėjo bankui pervesti gautus mokėjimus, atskaičius jo atlygį, į kliento banko sąskaitą.

Dėl bylinėjimosi išlaidų

37 Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:

1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, kad šioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo PVM netaikomas paslaugai, kurią iš esmės sudaro prašymas trečiojo asmens bankui panaudojant tiesioginio debito sistemą pervesti trečiojo asmens paslaugų teikėjo klientui mokėtiną sumą į paslaugų teikėjo sąskaitą, pranešimo apie gautas sumas išsiuntimas klientui, susisiekimas su trečiuoju asmeniu, iš kurio paslaugų teikėjas negavo apmokėjimo, ir galiausiai nurodymas paslaugų teikėjo bankui pervesti gautus mokėjimus, atskaičius jo atlygį, į kliento banko sąskaitą.

Parašai.