Byla C‑287/10

Tankreederei I SA

prieš

Directeur de l’administration des contributions directes

(Tribunal administratif (Liuksemburgas) prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Laisvė teikti paslaugas – Laisvas kapitalo judėjimas – Mokesčių kreditas už investicijas – Suteikimas, susietas su faktiniu investicijų įvykdymu nacionalinėje teritorijoje – Kitose valstybėse narėse naudojamų vidaus vandenų laivų eksploatavimas“

Sprendimo santrauka

Laisvė teikti paslaugas – Apribojimai – Mokesčių teisės aktai

(SESV 56 straipsnis)

SESV 56 straipsnis aiškintinas taip, kad jis draudžia valstybės narės nuostatą, pagal kurią mokesčių kreditas už investicijas nesuteikiamas vien šioje valstybėje narėje įsteigtai įmonei tik dėl tos priežasties, kad ilgalaikis turtas, už kurį prašoma šio mokesčių kredito, faktiškai naudojamas kitoje valstybėje narėje.

Tokia nacionalinė nuostata, pagal kurią kitos valstybės narės teritorijoje, kur nėra įsisteigusi suinteresuota įmonė, įvykdytoms investicijoms taikomas mažiau palankus mokesčių režimas nei taikomas nacionalinėje teritorijoje atliktoms investicijoms, nors galbūt ir neatgrasintų nacionalinių įmonių teikti kitoje valstybėje narėje paslaugas, kurios reikalauja naudoti toje valstybėje narėje esantį ilgalaikį turtą, tačiau gali padaryti tokį tarptautinį paslaugų teikimą mažiau patrauklų ar sunkesnį nei paslaugų teikimas nacionalinėje teritorijoje, pasitelkiant šioje teritorijoje esantį ilgalaikį turtą.

Tokio reglamentavimo negalima pateisinti būtinybe užtikrinti nacionalinės apmokestinimo sistemos nuoseklumą, nes atitinkamos mokesčių sistemos požiūriu neegzistuoja tiesioginis ryšys tarp mokesčių kredito, suteikiamo kitose valstybėse narėse paslaugas teikiančiai įmonei rezidentei už šiai veiklai naudojamą ilgalaikį turtą, ir šios mokesčių lengvatos finansavimo iš mokesčio, renkamo nuo pasitelkiant šį ilgalaikį turtą teikiamų paslaugų gavėjų pajamų.

Be to, tokio reglamentavimo negalima pateisinti būtinybe išvengti piktnaudžiavimo, nes jis turi poveikį kiekvienai įmonei, naudojančiai ilgalaikį turtą kitoje valstybėje narėje, ir tai daroma neatsižvelgiant į tai, kad nėra objektyvių įrodymų, galinčių patvirtinti visiškai fiktyvią, ekonomiškai nepagrįstą konstrukciją, kuria siekiama vien gauti mokesčių lengvatų.

Tokia nacionaline nuostata, pagal kurią sistemingai atsisakoma suteikti galimybę pasinaudoti mokesčių lengvata, jei tik investicija nėra atlikta nacionalinėje teritorijoje, net jei atitinkama investicija neturi jokios visuomeninės paskirties, taip pat negali būti pateisinta valstybių narių kompetencija pasirinkti visuomenės interesus, kuriuos siekiama skatinti suteikiant mokesčių lengvatas.

(žr. 17, 23, 25, 28–30, 32, 34 punktus ir rezoliucinę dalį)

TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija)

SPRENDIMAS

2010 m. gruodžio 22 d.( )

„Laisvė teikti paslaugas – Laisvas kapitalo judėjimas – Mokesčių kreditas už investicijas – Suteikimas, susietas su faktiniu investicijų įvykdymu nacionalinėje teritorijoje – Kitose valstybėse narėse naudojamų vidaus vandenų laivų eksploatavimas“

Byloje C‑287/10

Dėl Tribunal administratif (Liuksemburgas) 2010 m. birželio 8 d. Sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2010 m. birželio 10 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje

Tankreederei I SA

prieš

Directeur de l’administration des contributions directes,

TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),

kurį sudaro kolegijos pirmininkas K. Lenaerts (pranešėjas), teisėjai D. Šváby, E. Juhász, G. Arestis ir T. von Danwitz,

generalinė advokatė J. Kokott,

kancleris A. Calot Escobar,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,

išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:

– Tankreederei I SA, atstovaujamos advokato F. Collot,

– Prancūzijos vyriausybės, atstovaujamos G. de Bergues ir B. Cabouat,

– Europos Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir J.‑P. Keppenne,

atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinės advokatės nuomone, nagrinėti bylą be išvados,

priima šį

Sprendimą

1 Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 56 ir 63 straipsnių išaiškinimo.

2 Šis prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą tarp pagal Liuksemburgo teisę įsteigtos bendrovės Tankreederei I SA (toliau – Tankreederei) ir Liuksemburgo tiesioginių mokesčių administracijos direktoriaus dėl šios administracijos atsisakymo suteikti šiai bendrovei mokesčių kreditą dėl investicijų.

Nacionalinė teisė

3 1967 m. gruodžio 4 d. Įstatymo dėl pajamų mokesčio (Loi concernant l’impôt sur les revenus) (Mémorial A 1967 m., p. 1228), iš dalies pakeisto 1986 m. gruodžio 19 d. Įstatymu (Mémorial A 1986 m., p. 2330), 152bis straipsnio 1 dalyje nustatyta:

„Prašymą pateikusiems apmokestinamiesiems asmenims suteikiamas toliau apibrėžtas mokesčio kreditas dėl šio straipsnio 2 ir 7 dalyse nurodytų investicijų, kurias jie atlieka savo įmonėse pagal 14 straipsnį. Investicijos turi būti atliekamos Didžiojoje Hercogystėje įsikūrusiame padalinyje ir turi joje likti; be to, jos turi būti faktiškai įvykdytos Liuksemburgo teritorijoje.“

Faktinės pagrindinės bylos aplinkybės ir prejudicinis klausimas

4 Liuksemburge įstatinę buveinę turinti Tankreederei, versdamasi sunkiąją naftą gabenančių jūrinių laivų užpildymo veikla Antverpeno (Belgija) ir Amsterdamo (Nyderlandai) uostuose, iš Liuksemburgo eksploatuoja du vidaus vandenų laivus.

5 Už 2000–2003 mokestinius metus ji paprašė suteikti mokestinį kreditą už investicijas pagal Įstatymo dėl pajamų mokesčio 152bis straipsnį, tačiau Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės tiesioginių mokesčių administracija atsisakė patenkinti šį prašymą dėl to, kad atitinkami laivai naudojami užsienyje.

6 2005 m. birželio 28 d. ji pateikė skundą šios administracijos direktoriui, kuris buvo atmestas 2009 m. sausio 29 d. direktoriaus sprendimu (toliau – 2009 m. sausio 29 d. sprendimas).

7 2009 m. balandžio 23 d. ji apskundė 2009 m. sausio 29 d. sprendimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui. Grįsdama šį skundą, ji tvirtina, kad Įstatymo dėl pajamų mokesčio 152bis straipsnis nesuderinamas su SESV 56 straipsniu. Ji, viena vertus, pabrėžia turinti nuolatinę verslo vietą tik Liuksemburge ir todėl laikytina įmone pagal Įstatymo dėl pajamų mokesčio 14 straipsnį, ir, antra vertus, jos laivai įtraukti į jos balansinį turtą šioje valstybėje narėje ir yra naudojami apmokestinamai veiklai vien jos teritorijoje; ji teigia, kad 2009 m. sausio 29 d. sprendimu ji mokestiniu požiūriu galiausiai traktuojama mažiau palankiai nei tą pačią veiklą šios valstybės narės teritorijoje vykdančios bendrovės. Ji tvirtina, kad dėl to jai taikomas traktavimas sudaro nepateisinamą laisvės teikti paslaugas apribojimą. Ji priduria, kad nors jos laivai tinkami navigacijai Liuksemburgo teritorija tekančia Mozelio upe, Transporto ministerijos vidaus vandenų navigacijos tarnyba atmetė jos prašymą įregistruoti šiuos laivus Merterto uoste Liuksemburge, dėl ko ji buvo priversta įregistruoti juos Antverpeno uoste.

8 Remdamasis prielaida, kad Tankreederei įsteigta ir apmokestinama Liuksemburge ir kad 2009 m. sausio 29 d. sprendimas grindžiamas tuo, jog nebuvo įvykdyta Įstatymo dėl pajamų mokesčio 152bis straipsnyje nustatyta sąlyga faktiškai atlikti investicijas Liuksemburgo teritorijoje, Tribunal administratif pažymi, kad, priešingai Liuksemburgo vyriausybės išsakytai pozicijai, Sąjungos teisė draudžia ne tik tokį nacionalinį reglamentavimą, kuriame įtvirtinta pilietybe grindžiama diskriminacija, bet gali drausti ir tokį nacionalinį reglamentavimą, dėl kurio nacionalinis pilietis gali būti atgrasytas nuo paslaugų teikimo ar investicijų kitoje valstybėje narėje.

9 Susidūręs su abejonėmis dėl Įstatymo dėl pajamų mokesčio 152bis straipsnio suderinamumo su Sąjungos teise, Tribunal administratif nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:

„Ar SESV [56] ir [63] straipsniai draudžia [Įstatymo dėl pajamų mokesčio] 152bis straipsnio 1 dalies nuostatas tiek, kiek jose Liuksemburgo apmokestinamųjų asmenų galimybė pasinaudoti mokesčio kreditu investicijoms susiejama su sąlyga, kad šios investicijos [būtų atliktos] Didžiojoje Hercogystėje įsteigtame padalinyje ir skirtos nuolat ten likti, be to, jos [būtų] faktiškai [įvykdytos] Liuksemburgo teritorijoje?“

Dėl prejudicinio klausimo

10 Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar SESV 56 ir 63 straipsniai aiškintini taip, kad jie draudžia valstybės narės teisės nuostatą, pagal kurią mokesčių kredito už investicijas suteikimas susiejamas su sąlyga, kad atitinkamos investicijos būtų atliktos nacionalinėje teritorijoje esančiame padalinyje ir skirtos nuolat ten likti bei kad jos būtų faktiškai atliktos šioje teritorijoje.

11 Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą ir Teisingumo Teismui perduotos bylos medžiagos matyti, kad konkrečiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimas susijęs su Įstatymo dėl pajamų mokesčio 152bis straipsnyje, pagal kurį pagrindinėje byloje nagrinėjama mokesčių lengvata priklauso nuo faktiško atitinkamos investicijos atlikimo nacionalinėje teritorijoje, įtvirtintos sąlygos su SESV 56 ir 63 straipsniais.

12 Šiuo aspektu, pritariant Tankreederei ir Europos Komisijai, reikia pasakyti, kad šios vien Liuksemburge buveinę turinčios bendrovės už atlygį atliekami veiksmai jai vykdant savo laivų užpildymo veiklą Antverpeno ir Amsterdamo uostuose, pasitelkiant du laivus, dėl kurių ji prašė suteikti mokesčių kreditą už investicijas, yra paslaugos, kaip jos suprantamos pagal SESV 57 straipsnį.

13 Tai reiškia, kad ESV sutarties nuostatos dėl laisvės teikti paslaugos taikomos tokiai situacijai, kokia susiklostė pagrindinėje byloje.

14 Šiuo klausimu pasakytina, kad nors tiesioginiai mokesčiai priklauso valstybių narių kompetencijai, vis dėlto jos turėtų ją įgyvendinti laikydamosi ES teisės (visų pirma žr. 2010 m. spalio 28 d. Sprendimo Établissements Rimbaud, C‑72/09, Rink. p. I‑0000, 23 punktą).

15 Teisingumo Teismas yra ne kartą nusprendęs, kad SESV 56 straipsniu draudžiama taikyti bet kokį nacionalinės teisės aktą, kuris paslaugų teikimą tarp valstybių narių padaro sunkesnį už vien vidaus paslaugų teikimą vienoje valstybėje narėje (visų pirma žr. 2009 m. birželio 11 d. Sprendimo X ir Passenheim‑van Schoot, C‑155/08 ir C‑157/08, Rink. p. I‑5093, 32 punktą). Nacionalinės priemonės, kurios draudžia, riboja arba daro mažiau patrauklų šios laisvės įgyvendinimą, sudaro laisvės teikti paslaugas apribojimus (visų pirma žr. 2008 m. gruodžio 4 d. Sprendimo Jobra, C‑330/07, Rink. p. I‑9099, 19 punktą).

16 Be to, tam tikra įmonė gali remtis laisve teikti paslaugas valstybės, kurioje ji įsteigta, atžvilgiu, jeigu ji teikia paslaugas kitoje valstybėje narėje įsisteigusiems paslaugų gavėjams, ir bendresne prasme – visais atvejais, kai paslaugų teikėjas teikia paslaugas kitoje nei įsisteigimo valstybėje narėje (visų pirma žr. 2007 m. sausio 11 d. Sprendimo ITC, C‑208/05, Rink. p. I‑181, 56 punktą).

17 Nagrinėjamu atveju reikia konstatuoti, kad tokia nacionalinė nuostata, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, pagal kurią kitos valstybės narės teritorijoje, kur nėra įsisteigusi suinteresuota įmonė, įvykdytoms investicijoms taikomas mažiau palankus mokesčių režimas nei taikomas nacionalinėje teritorijoje atliktoms investicijoms, nors galbūt ir neatgrasintų nacionalines įmones teikti tokias paslaugas kitoje valstybėje narėje, kurios reikalauja naudoti toje valstybėje narėje esantį ilgalaikį turtą, tačiau gali padaryti tokį tarptautinį paslaugų teikimą mažiau patrauklų ar sunkesnį nei paslaugų teikimas nacionalinėje teritorijoje, pasitelkiant šioje teritorijoje esantį ilgalaikį turtą (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Jobra 24 punktą).

18 Tai reiškia, kad tokia nacionalinė nuostata sudaro laisvės teikti paslaugas, kaip ji suprantama pagal SESV 56 straipsnį, apribojimą.

19 Šis ribojimas gali būti pateisinamas tik dėl svarbių bendrojo intereso pagrindų. Be to, tokiu atveju dar reikalaujama, kad šis ribojimas būtų tinkamas siekiamam tikslui įgyvendinti ir neviršytų to, kas reikalinga jam pasiekti (šiuo klausimu žr. 2007 m. sausio 30 d. Sprendimo Komisija prieš Daniją, C‑150/04, Rink. p. I‑1163, 46 punktą ir 2010 m. balandžio 15 d. Sprendimo CIBA, C‑96/08, Rink. p. I‑0000, 45 punktą).

20 Tačiau šioje byloje Liuksemburgo vyriausybė nepateikė, o prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nesvarstė jokio galimo pateisinimo.

21 Bet kuriuo atveju tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamosios pagrindinėje byloje, konstatuoto apribojimo negalima pateisinti Teisingumo Teismo pagrįsto pripažintu reikalavimu subalansuotai paskirstyti apmokestinimo kompetenciją tarp valstybių narių (visų pirma žr. 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimo Marks & Spencer, C‑446/03, Rink. p. I‑10837, 45, 46 ir 51 punktus).

22 Šiuo aspektu, pritariant Tankreederei ir Komisijai, pakanka pastebėti, jog, remiantis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateikta informacija, Tankreederei veikla, susijusi su Antverpeno ir Amsterdamo uostuose teikiamomis laivų užpildymo paslaugomis, pasitelkiant laivus, dėl kurių prašoma suteikti mokesčių kreditą, apmokestinama išimtinai Liuksemburge. Todėl nesant šio sprendimo 11 punkte aprašytos sąlygos Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės teisė įgyvendinti savo apmokestinimo kompetenciją nebūtų niekaip apribota (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Jobra 32 ir 33 punktus).

23 Nagrinėjamo ribojimo juo labiau negalima pateisinti būtinybe užtikrinti nacionalinės apmokestinimo sistemos nuoseklumą, kurią Teisingumo Teismas yra pripažinęs svarbia bendrojo intereso priežastimi (žr. 1992 m. sausio 28 d. Sprendimo Bachmann, C‑204/90, Rink. p. I‑249, 28 punktą ir Sprendimo Komisija prieš Belgiją, C‑300/90, Rink. p. I‑305, 21 punktą).

24 Tokiam pateisinimui pagrįsti reikia įrodyti tiesioginį ryšį tarp atitinkamos mokesčių lengvatos ir jos kompensavimo konkrečia mokestine rinkliava (visų pirma žr. 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo Rewe Zentralfinanz, C‑347/04, Rink. p. I‑2647, 62 punktą ir nurodytą teismų praktiką).

25 Tačiau, kaip pabrėžia Komisija, iš Teisingumo Teismui perduotos bylos medžiagos visiškai neišplaukia, kad Liuksemburgo mokesčių sistemos požiūriu egzistuotų tiesioginis ryšis tarp mokesčių kredito, suteikiamo tokias paslaugas, kaip nagrinėjamosios pagrindinėje byloje, teikiančiai įmonei už šiai veiklai naudojamą ilgalaikį turtą, ir šios mokesčių lengvatos finansavimo iš mokesčio, renkamo nuo pasitelkiant šį ilgalaikį turtą teikiamų paslaugų gavėjų pajamų (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Jobra 34 punktą ir nurodytą teismų praktiką).

26 Taigi pagrindinėje byloje nagrinėjamos mokesčių lengvatos suteikimo tikslais nėra svarbu, kad Liuksemburge įsisteigę šių paslaugų gavėjai apmokestinami šioje valstybėje narėje, o kitoje valstybėje narėje įsisteigę gavėjai joje neapmokestinami (šiuo klausimu žr. 2000 m. balandžio 13 d. Sprendimo Baars, C‑251/98, Rink. p. I‑2787, 40 punktą).

27 Dėl poreikio užkirsti kelią nacionalinių mokestinių pajamų sumažėjimui, o tai pagrindinėje byloje atsirastų suteikus nagrinėjamą kreditą Tankreederei, pasakytina, kad šio reikalavimo nėra tarp svarbių bendro intereso pagrindų, galinčių pateisinti ESV sutartyje įtvirtintos laisvės apribojimą (šiuo klausimu žr. 2002 m. spalio 3 d. Sprendimo Danner, C‑136/00, Rink. p. I‑8147, 56 punktą ir 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo Persche, C‑318/07, Rink. p. I‑359, 46 punktą).

28 Kalbant apie būtinybę išvengti piktnaudžiavimo, pasakytina, jog iš nusistovėjusios teismo praktikos iš tiesų matyti, jog laisvės teikti paslaugas ribojimas, gali būti pateisinamas, jeigu jis konkrečiai skirtas uždrausti visiškai fiktyvias, ekonomiškai nepagrįstas konstrukcijas, kuriomis siekiama vien gauti mokesčių lengvatų (visų pirma žr. minėto Sprendimo Jobra 35 punktą ir nurodytą teismų praktiką).

29 Tačiau pagrindinėje byloje nagrinėjama nacionalinė nuostata turi poveikio kiekvienai įmonei, naudojančiai ilgalaikį turtą kitoje nei Liuksemburgo Didžioji Hercogystė valstybėje narėje, ir tai daroma neatsižvelgiant į tai, kad, kaip yra pagrindinėje byloje, nėra jokių duomenų, galinčių įrodyti tokios konstrukcijos egzistavimą (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Jobra 36–38 punktus).

30 Galiausiai, kalbant apie Prancūzijos vyriausybės išsakytų argumentų dėl valstybių narių galimybės susieti mokesčių lengvatos, skirtos patenkinti specifinius visos visuomenės ar jos dalies poreikius, suteikimą su tam tikra lengvatos gavėjo sąsaja su atitinkamos valstybės narės visuomene pažymėtina, jog visuomenės interesų, kuriuos valstybė narė siekia skatinti suteikdama mokesčių lengvatas, pasirinkimas iš tiesų patenka į jos kompetenciją (šiuo klausimu žr. 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Centro di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, Rink. p. I‑8203, 39 punktą).

31 Be to, dėl tam tikros išmokos gavėjo sąsajos su atitinkamos valstybės narės visuomene buvimo Bendrijos teisės nereglamentuojamų lengvatų klausimu Teisingumo Teismas jau turėjo galimybę nuspręsti, kad valstybės narės turi didelę diskreciją nustatyti tokios sąsajos vertinimo kriterijus (šiuo klausimu žr. 2009 m. spalio 1 d. Sprendimo Gottwald, C‑103/08, Rink. p. I‑9117, 32 ir 34 punktus).

32 Vis dėlto tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamosios pagrindinėje byloje, kai nacionaline nuostata sistemingai atsisakoma suteikti galimybę pasinaudoti mokesčių lengvata, jei tik investicija nėra atlikta nacionalinėje teritorijoje, net jei atitinkama investicija neturi jokios visuomeninės paskirties, pažymėtina, kad tokio atsisakymo negalima pateisinti minėtais argumentais.

33 Iš išdėstytos analizės išplaukia, kad tokia nacionalinė nuostata, kaip antai nagrinėjama pagrindinėje byloje, negali būti pateisinta dėl svarbių bendrojo intereso pagrindų.

34 Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti, jog SESV 56 straipsnis aiškintinas taip, kad jis draudžia valstybės narės nuostatą, pagal kurią mokesčių kreditas už investicijas nesuteikiamas vien šioje valstybėje narėje įsteigtai įmonei tik dėl tos priežasties, kad ilgalaikis turtas už kurį prašomą šio mokesčių kredito, faktiškai naudojamas kitoje valstybėje narėje.

35 Šiomis aplinkybėmis nėra reikalo nagrinėti, ar ESV sutarties nuostatos dėl laisvo kapitalo judėjimo taip pat galėtų drausti tokią nacionalinę nuostatą (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Jobra 42 punktą).

Dėl bylinėjimosi išlaidų

36 Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:

SESV 56 straipsnis aiškintinas taip, kad jis draudžia valstybės narės nuostatą, pagal kurią mokesčių kreditas už investicijas nesuteikiamas vien šioje valstybėje narėje įsteigtai įmonei tik dėl tos priežasties, kad ilgalaikis turtas už kurį prašomą šio mokesčių kredito, faktiškai naudojamas kitoje valstybėje narėje.

Parašai.