KOMISIJOS KOMUNIKATAS EUROPOS PARLAMENTUI, TARYBAI IR EUROPOS EKONOMIKOS IR SOCIALINIŲ REIKALŲ KOMITETUI dėl ES jungtinio sandorių kainodaros forumo 2010 m. liepos mėn. – 2012 m. birželio mėn. veiklos ir susijusių pasiūlymų 1. Mažųjų ir vidutinių įmonių bei sandorių kainodaros ataskaita ir 2. Sąnaudų paskirstymo susitarimų dėl nematerialiojo turto (NT) nekuriančių paslaugų ataskaita /* COM/2012/0516 final */





KOMISIJOS KOMUNIKATAS EUROPOS PARLAMENTUI, TARYBAI IR EUROPOS EKONOMIKOS IR SOCIALINIŲ REIKALŲ KOMITETUI dėl ES jungtinio sandorių kainodaros forumo 2010 m. liepos mėn. – 2012 m. birželio mėn. veiklos ir susijusių pasiūlymų 1. Mažųjų ir vidutinių įmonių bei sandorių kainodaros ataskaita ir 2. Sąnaudų paskirstymo susitarimų dėl nematerialiojo turto (NT) nekuriančių paslaugų ataskaita 1. Įvadas Paprastai pripažįstama, kad dėl didėjančios globalizacijos tiek daugiašalės įmonės, tiek mokesčių institucijos susiduria su praktinėmis problemomis, mokesčių tikslais nustatydamos tarpvalstybinių sandorių tarp susijusių įmonių kainą. Europos Sąjungos (ES) valstybių narių nustatytas metodas, skirtas teisingai nustatyti tokių sandorių kainą, grindžiamas įprastų rinkos sąlygų principu[1]. Įprastų rinkos sąlygų principas grindžiamas sąlygų, kurias taiko susijusios įmonės, ir sąlygų, kurios būtų taikomos tarpusavyje nepriklausomų įmonių santykiuose, palyginimu. Tačiau įprastų rinkos sąlygų principą skirtingai aiškina ir taiko tiek skirtingos mokesčių institucijos, tiek mokesčių institucijos ir verslo įmonės. Dėl to gali kilti neaiškumų, padidėti sąnaudos, būti apmokestinama dvigubai arba netgi išvis neapmokestinama. Tai neigiamai veikia sklandų vidaus rinkos veikimą. Siekdama spręsti šią problemą Komisija 2002 m. spalio mėn.[2] įsteigė ekspertų grupę – ES jungtinį sandorių kainodaros forumą (JSKF), kad būtų rasta praktinių problemų, kylančių dėl įprastų rinkos sąlygų principo taikymo, visų pirma ES viduje, sprendimų. 2011 m. Komisijos sprendimu[3] JSKF įgaliojimai atnaujinti ir pratęsti iki 2015 m. kovo 31 d. Šiame komunikate pateikiama 2010 m. liepos mėn. – 2012 m. birželio mėn. JSKF veiklos ataskaita ir išvados dėl tolesnio ekspertų grupės darbo. 2. ES Jungtinio sandorių kainodaros forumo veiklos santrauka 2010 m. liepos mėn. – 2012 m. birželio mėn. JSKF buvo susirinkęs šešis kartus. Išsamios ataskaitos parengtos dviem klausimais. Vienoje ataskaitų nagrinėjami konkretūs aspektai, susiję su mažųjų ir vidutinių įmonių sandorių kainodara ES, o kitoje – konkretūs klausimai, susiję su specifiniu grupės vidaus susitarimu, vadinamu sąnaudų paskirstymo susitarimu. Taip pat vykdyti stebėsenos veiksmai, kuriais siekta nustatyti, kokiu mastu įgyvendintos ankstesnės JSKF iniciatyvos. Forumo įgaliojimai atnaujinti ir 2011 m. birželio mėn. susitarta dėl darbo tvarkos taisyklių ir naujos darbo programos 2011–2015 m. Dar tebevyksta tuo metu prasidėjusios diskusijos tokiomis darbo programos temomis: rizikos, susijusios su sandorių kainodara, vertinimas, klausimai, susiję su dvigubu apmokestinimu dėl antrinių patikslinimų ir kompensaciniai / metų pabaigos patikslinimai. Būsimuose susitikimuose JSKF toliau spręs šiuos klausimus ir toliau vykdys stebėsenos veiksmus. 2.1. JSKF išvados dėl mažųjų ir vidutinių įmonių ir sandorių kainodaros Bendra sandorių kainodaros ypatybė – ja sukuriama administracinė našta mokesčių mokėtojams ir mokesčių institucijoms. Ypatingų sunkumų kyla mažosioms ir vidutinėms įmonėms (MVĮ) dėl trūkstamų šios srities žinių, patirties ir išteklių. Sunkumų sprendžiant su MVĮ susijusius klausimus taip pat kyla ir mokesčių institucijoms, nes jos turi pasiekti, kad mokesčių politika būtų visiems taikoma vienodai, atsižvelgiant į turimus nuosavus išteklius bei sąnaudų ir naudos aspektus, ir, kita vertus, apsaugoti MVĮ ir mokesčių institucijas nuo nereikalingos administracinės naštos ir beprasmių mokestinių konfliktų. Pripažindamas, jog MVĮ atlieka itin svarbų vaidmenį ES ekonomikai, JSKF ėmėsi nagrinėti uždavinius ir pateikti pasiūlymus, kaip, atsižvelgiant į sandorių kainodarą, pagerinti MVĮ veikimo aplinką. Nors sandorių kainodaros klausimas daugeliui MVĮ nėra aktualus, vis tik bendras įmonių, kurioms sandorių kainodaros klausimas yra svarbus, skaičius gali būti gana didelis. Ataskaitoje pateikiama įvairių rekomendacijų, kaip vienodžiau atsižvelgti į specialius reikalavimus MVĮ, susijusius sandorių kainodara. Joje nagrinėjami skirtingi etapai, kuriais MVĮ turi laikytis sandorių kainodaros taisyklių. Kalbant apie MVĮ apibrėžtį, ataskaitoje paaiškinama, kad jos paskirtis nėra sutarti dėl bendros MVĮ apibrėžties mokesčių tikslais. Vis dėlto joje rekomenduojama, kad valstybės narės, svarstydamos, kaip apibrėžti MVĮ, remtųsi kriterijais, kurie jau naudoti Komisijos rekomendacijoje 2003/361/EB[4] (bendra balanso suma, apyvarta, darbuotojų skaičius). Kalbant apie sandorių kainodaros taisyklių laikymąsi, ataskaitoje pateikiama geriausia patirtis ir rekomenduojamos gairės, susijusios su etapu iki audito, auditu ir ginčų sprendimu. Joje remiamas proporcingumo principas kaip tvirtas pagrindas svarstant MVĮ poreikius, mokesčių institucijų reikalavimus ir MVĮ gebėjimą tų reikalavimų laikytis. Ataskaitoje rekomenduojama etapu iki audito įsteigti informacijos centrą, kuris būtų prieinamas MVĮ, ir pagerinti MVĮ žinias apie procedūras, kuriomis jos gali iš anksto užsitikrinti teisinį tikrumą. Be to, joje valstybės narės raginamos parengti paprastinimo priemones, kuriomis būtų siekiama MVĮ sumažinti reikalavimų laikymosi naštą. Dėl audito etapo ataskaitoje rekomenduojama apsvarstyti pragmatiškus sprendimus, kurie galėtų būti paremti kitų valstybių narių patirtimi ir ankstesnėmis JSKF ataskaitomis. Su audituojamomis MVĮ turėtų būti elgiamasi deramai. Kalbant apie ginčų sprendimą, ataskaitoje rekomenduojama taikyti paspartinto ginčų sprendimo procedūrą nesudėtingų nedidelės vertės MVĮ reikalavimų atveju ir užmegzti tiesioginius auditorių ryšius pagal savitarpio susitarimo procedūras ir vadinamąją Arbitražo konvenciją[5]. Ataskaita užbaigiama pripažįstant ypatingus MVĮ poreikius, susijusius su sandorių kainodaros taisyklių laikymusi. Joje daroma išvada, kad svarbu, jog jos išvadų ir rekomendacijų įgyvendinimas būtų paremtas lanksčiu proporcingumo principo taikymu. Ateityje JSKF stebės, kaip valstybės narės įgyvendina su MVĮ susijusias ataskaitoje rekomenduojamas priemones. 2.2. JSKF išvados dėl sąnaudų paskirstymo susitarimų dėl nematerialiojo turto nekuriančių paslaugų Daugiašalės įmonės paprastai naudoja sąnaudų paskirstymo susitarimus (SPS) dėl paslaugų kaip ekonomiškai efektyvų būdą grupės veiklai vykdyti. Verslo sprendimą pasinaudoti SPS gali pagrįsti įvairios priežastys, pvz., masto ekonomija, rizikos, gebėjimų arba išteklių pasidalijimas. Siekdamas nekartoti šiuo metu EBPO atliekamo darbo, susijusio su nematerialiojo turto sandorių kainodaros aspektais, JSKF sutelkė dėmesį į SPS dėl nematerialiojo turto (NT) nekuriančių paslaugų klausimą. Ataskaitoje pirma išsamiai paaiškinamos įvairios koncepcijos, kuriomis grindžiamos SPS ir grupės vidaus paslaugos (GVP). Ataskaitoje daugiausia dėmesio skiriama tam, kaip analizę atliekantys subjektai galėtų greičiausiai nustatyti, kad sąnaudų paskirstymo susitarimuose dėl nematerialiojo turto nekuriančių paslaugų taikomas įprastų rinkos sąlygų principas. Šiuo tikslu ataskaitoje pateikiamos bendrosios sąlygos, kurių turi būti laikomasi siekiant nustatyti, ar SPS dera su įprastų rinkos sąlygų principu. Joje taip pat pateikiamas sąrašas informacijos elementų, kurie turėtų patenkinti daugumos analizę atliekančių subjektų reikalavimus, šiems siekiant nuspręsti, ar gali būti laikoma, jog SPS dera su įprastų rinkos sąlygų principu. Kai kurie aspektai nagrinėjami išsamiau, pvz., tikėtinos naudos bandymas, paskirstymo schemos, kurios gali būti naudojamos kiekvieno dalyvio įnašui nustatyti, būdai įnašui natūra įvertinti, atvejų, kai praneštos sąnaudos yra numatytos biudžete, o ne faktinės, nagrinėjimas, taip pat galimas apskaitos standartų, kurie paprastai naudojami grupėje, taikymas. SPS dėl nematerialiojo turto nekuriančių paslaugų ataskaitos svarba dar didesnė dėl to, kad ji papildo esamas gaires dėl mažos pridėtinės vertės grupės vidaus paslaugų (JSKF GVP gaires) ir ja užbaigiamas JSKF darbas dėl grupės vidaus paslaugų. Ataskaitoje daroma išvada, kad jos rekomendacijų, kurios daugeliu atvejų patenka į ataskaitos taikymo sritį, laikymasis palengvins vertinimą ir padės mokesčių institucijoms priimti, kad įprastų rinkos sąlygų principas iš tikrųjų buvo taikomas. JSKF reguliariai stebės šių gairių poveikį. 2.3. Darbo programos elementų atnaujinimas Šios ataskaitos apimamu laikotarpiu JSKF nagrinėjo likusias ankstesnės 2007–2011 m. darbo programos temas ir 2011 m. birželio mėn. priėmė naują 2011–2015 m. darbo programą, kuri sudaro dabar vykdomo JSKF darbo pagrindą. 2010 m. liepos mėn. – 2011 m. birželio mėn. JSKF veikla daugiausia buvo susijusi su MVĮ ir sandorių kainodara. Forumas ataskaitą priėmė 2011 m. kovo mėn.[6]. Pirmasis 2011–2015 m. darbo programos klausimas, perimtas iš ankstesnės darbo programos, buvo parengti bendrą strategiją SPS klausimu. Šis projektas apėmė SPS dėl NT nekuriančių paslaugų ir buvo sėkmingai užbaigtas 2012 m. birželio mėn.[7] Kalbant apie rizikos vertinimą, kuris yra svarbus sandorių kainodaros politikos veiksnys, leidžiantis tiek mokesčių institucijoms, tiek mokesčių mokėtojams kuo veiksmingiau panaudoti savo ribotus išteklius, darbas ateityje bus grindžiamas kelių forumo narių (tiek valstybių narių, tiek privačiojo sektoriaus) pristatymais. Grupė analizuos geriausią patirtį, siekdama nuspręsti dėl galimų ES gairių apimties. Kalbant apie kompensacinių / metų pabaigos patikslinimų priėmimą, ES taikoma skirtinga praktika. 2011 m. buvo išsiųstas klausimynas, kuris buvo užpildytas 2012 m. Parengus šią apžvalgą dalis darbo programos jau įgyvendinta. JSKF toliau analizuos, ar ES gali būti parengta bendra strategija dėl kompensacinių patikslinimų. Kai kuriose valstybėse narėse sandorių kainodaros patikslinimus papildo tolesni patikslinimai. Dėl šių vadinamųjų antrinių patikslinimų gali atsirasti dvigubas apmokestinimas, todėl jie buvo įtraukti į JSKF darbo programą. 2011 m. buvo išsiųstas klausimynas, kuris buvo užpildytas 2012 m. Nors tai reiškia, kad dalis darbo programos jau įgyvendinta, JSKF analizuoja antrinių patikslinimų poveikį ES, siekdamas pasiūlyti sprendimų esamai padėčiai, susijusiai tiek su galimu dvigubu apmokestinimu, tiek su kai kuriais praktiniais jos taikymo aspektais, pagerinti. 2.4. Stebėsenos veiksmai Nuolatinė JSKF užduotis – stebėti ir rūpintis, kad būtų veiksmingai įgyvendinami jo pasiekiami rezultatai. Tai daroma rengiant metines statistines ataskaitas ir specialias ataskaitas. Tada ataskaitas išnagrinėja Komisijos tarnybos ir JSKF, siekdami nustatyti, kuriose srityse JSKF galėtų vykdyti tolesnius darbus. Kasmet parengiamos ir įvertinamos statistinės ataskaitos apie nebaigtas bylas pagal Arbitražo konvenciją ir išankstinius kainodaros susitarimus (IKS). Šių statistinių ataskaitų struktūra buvo patobulinta ir ateityje vėl bus peržiūrėta. Parengtos tolesnės papildomos gairės dėl metinių IKS klausimyno pildymo. Kadangi JSKF jau veikia 10 metų, bus atlikta visapusiška jo pasiektų rezultatų peržiūra. Vienu metu bus peržiūrėti elgesio kodeksai dėl veiksmingo Arbitražo konvencijos įgyvendinimo ir sandorių kainodaros dokumentų ES, ES išankstinės kainodaros susitarimų gairės ir gairės dėl mažos pridėtinės vertės grupės vidaus paslaugų. Tuo siekiama įvertinti bendrą JSKF rekomendacijų, kurias patvirtino valstybės narės, įgyvendinimo veiksmingumą ir apsvarstyti, ką būtų galima patobulinti. 3. Komisijos išvados Komisija JSKF ekspertų grupę toliau laiko naudingu forumu, kuriame gali būti nagrinėjami sandorių kainodaros klausimai ir bandoma rasti pragmatinių šių įvairių klausimų sprendimų. Komisija ypač pažymi, kad Mažųjų ir vidutinių įmonių ir sandorių kainodaros ataskaitoje bei SPS dėl nekilnojamojo turto nekuriančių paslaugų ataskaitoje aptariamos pagrindinės JSKF užduotys, kurias nustatė Komisija steigdama šį forumą, – siekti, kad Europos Sąjungoje sandorių kainodaros taisyklės būtų taikomos vienodžiau. Komisija visiškai remia I priedėlyje pateikiamoje Mažųjų ir vidutinių įmonių ir sandorių kainodaros ataskaitoje ir II priedėlyje pateikiamoje SPS dėl nematerialaus turto (NT) nekuriančių paslaugų ataskaitoje pateiktas išvadas ir pasiūlymus. Komisija ragina Tarybą patvirtinti siūlomą Mažųjų ir vidutinių įmonių ir sandorių kainodaros ataskaitą ir ragina valstybes nares nacionaliniais įstatymais ar kitais teisės aktais įgyvendinti praktiką, atitinkančią ataskaitoje pateiktus metodus ir procedūrines nuostatas. Komisija ragina Tarybą patvirtinti siūlomą SPS dėl nematerialaus turto (NT) nekuriančių paslaugų ataskaitą ir ragina valstybes nares nacionaliniais įstatymais ar kitais teisės aktais sparčiai įgyvendinti ataskaitoje pateikiamas rekomendacijas. Komisija mano, kad ateityje periodiškai vykdoma ataskaitų išvadų ir rekomendacijų įgyvendinimo bei veikimo stebėsena suteiks naudingos informacijos siekiant nuspręsti, ar būtinas atnaujinimas. Atsižvelgdama į tai Komisija ragina JSKF tęsti stebėjimo veiklą ir laukia JSKF dabartinės darbo programos rezultatų sprendžiant rizikos vertinimo, antrinių patikslinimų ir kompensacinių / metų pabaigos patikslinimo klausimus. I PRIEDĖLIS MAŽŲJŲ IR VIDUTINIŲ ĮMONIŲ BEI SANDORIŲ KAINODAROS ATASKAITA I. Įvadas 1. Vykdymas priimtą darbo programą Jungtinis sandorių kainodaros forumas (JSKF) išnagrinėjo sandorių kainodaros poveikį mažosioms ir vidutinėms įmonėms (MVĮ). Susijusius JSKF svarstymų dokumentus, taip pat Europos apskaitininkų federacijos (angl. The Federation of European Accountants) ir Europos mokesčių konfederacijos (pranc. Conféderation Fiscale Européenne) pateiktus svarstymus, galima rasti Mokesčių ir muitų sąjungos generalinio direktorato svetainėje. Ši ataskaita paremta tuo darbu. II. Pagrindiniai faktai 2. ES yra maždaug 23 mln. MVĮ, jos sudaro 99,8 % visų Europos įmonių. Maždaug 5 % tų MVĮ turi susijusias įmones, kurioms gali būti aktualus sandorių kainodaros klausimas[8]. Nors daugeliui MVĮ sandorių kainodaros klausimas neaktualus, šie skaičiai rodo, kad bendras įmonių, kurioms sandorių kainodaros klausimas yra svarbus, skaičius gali būti gana didelis. Tačiau situacijose, kai MVĮ reikia taikyti sandorių kainodarą, jos susiduria su sunkumais dėl trūkstamų šios srities žinių, patirties ir išteklių. Mažas tarptautinės prekybos grupės viduje MVĮ lygmeniu mastas taip pat gali rodyti tai, kad tie patys sunkumai gali trukdyti MVĮ vykdyti tarpvalstybinę prekybą grupės viduje. 3. Sunkumų sprendžiant su MVĮ susijusius klausimus taip pat kyla ir mokesčių institucijoms. Mokesčių institucijos turi pasiekti, kad mokesčių politika visiems būtų taikoma vienodai, atsižvelgiant į turimus nuosavus išteklius bei sąnaudų ir naudos aspektus, ir, kita vertus, apsaugoti MVĮ ir mokesčių institucijas nuo nereikalingos administracinės naštos ir beprasmių mokestinių konfliktų. ES nėra nei bendros MVĮ apibrėžties apmokestinimo tikslu ar sandorių kainodaros tikslu, nei bendro požiūrio į MVĮ. 4. Kai kurios mokesčių institucijos jau yra parengusios specialias MVĮ taikomas sandorių kainodaros priemones. Jas bendrai galima suskirstyti į bendras politikos priemones ir specialius administracinius veiksmus. Politikos priemonių pavyzdys – proporcingumo principo taikymas. Šio metodo esmė – pasiekti reikiamą būtinybės laikytis reikalavimų ir MVĮ turimų išteklių tiems laikymosi reikalavimams patenkinti pusiausvyrą. Administracinių veiksmų pavyzdys – mažesnių su sandorių kainodara susijusių dokumentų pateikimo reikalavimų MVĮ, palyginti su kitomis įmonėmis, nustatymas. 5. Daugiašalių įmonių požiūriu, jų ir MVĮ verslo veikla ES dažnai viena kitą papildo ir tiek daugiašalės įmonės, tiek MVĮ yra suinteresuotos veiksmingu vienos kitų veikimu. Tačiau didžiosios įmonės taip pat nori, kad būtų išlaikytos vienodos sąlygos ir jos neatsidurtų nepalankesnėje padėtyje dėl to, kad mokesčių institucijos atsižvelgia į MVĮ poreikius. 6. Įmonės pripažįsta, kad dėl vadovų laiko ir išlaidų patarėjams mokesčių klausimais reikalavimų MVĮ gali vengti kreiptis į specialistus. 7. Sandorių kainodaros dokumentų ir išankstinių kainodaros susitarimų gairių ataskaitose JSKF pripažįsta būtinybę taikyti tam tikrą lankstumą MVĮ ir sandorių kainodaros klausimais. Ataskaitoje dėl dokumentacijos numatoma taikyti pagrįstumo testą, o IKS gairėse nurodoma, kad MVĮ turėtų būti palengvintos galimybės sudaryti IKS. III. MVĮ apibrėžtis 8. Nustatyta bendra MVĮ apibrėžtis sandorių kainodaros tikslu padėtų įgyvendinti šioje ataskaitoje pateikiamas išvadas ir rekomendacijas. MVĮ apibrėžtis nustatyta Rekomendacijoje 2003/361/EB[9], tačiau šios apibrėžties mokesčių institucijos plačiai netaiko tiesioginių mokesčių tikslais. Toliau pateikiami JSKF pastebėjimai dėl apibrėžties naudojimo. 9. Konkrečią MVĮ apibrėžtį taikant mažose valstybėse narėse, netgi didelės vietos įmonės ar jų grupės galėtų būti priskirtos MVĮ kategorijai. Todėl reikia ypač atsargiai pasirinkti taikomą MVĮ apibrėžtį. 10. Apibrėžtimi paremtas požiūris gali daryti poveikį MVĮ elgesiui. Dėl tokio požiūrio kai kurios MVĮ gali vengti plėtoti verslą ir peržengti nustatytą ribą, nes ją peržengus gali būti patiriamos didesnės išlaidos, padidėti administracinė našta ir gali būti prarastos galimybės pasinaudoti paskatomis. 11. Kai kurios mokesčių institucijos taip pat mano, kad dėl pernelyg norminamosios ES MVĮ apibrėžties nebūtų atsižvelgiama į konkrečios mokesčių institucijos mokesčių bazės struktūrą. Pavyzdžiui, jeigu pagal bendrai sutartą apibrėžtį didelę valstybės narės mokesčių bazės dalį sudarytų MVĮ, galinčios kilti problemos skirtųsi nuo problemų, kai MVĮ sudaro tik nedidelę mokesčių bazės dalį. 12. Šiuo metu mokesčių institucijų naudojamos MVĮ apibrėžtys tiesioginių mokesčių taikymo arba sandorių kainodaros tikslais dažnai yra paremtos Rekomendacijoje 2003/361/EB pateiktos apibrėžties dalimis. ES naudojami kriterijai yra: balanso vertė, apyvarta ir darbuotojų skaičius; atskirų sandorių vertė arba bendra sandorių vertė. Kartais prie šių kriterijų pridedamos kovos su piktnaudžiavimu taisyklės. Šie kriterijai kai kuriais atvejais gali būti taikomi konsoliduotai, t. y. grupės lygmeniu. Jeigu mokesčių institucijos dar nėra paskelbusios bendros MVĮ apibrėžties arba konkrečiai mokesčių kainodaros tikslais taikomos apibrėžties, jos raginamos apsvarstyti galimybę naudoti kriterijus, kurie paprastai jau yra naudojami. 13. Forumas mano, kad būtų naudinga vienoje vietoje pateikti ES mokesčių institucijų parengtas šiuo metu tiesioginių mokesčių arba sandorių kainodaros tikslais naudojamas MVĮ apibrėžtis (arba pateikti abi apibrėžtis)[10]. Rekomendacijos: R1. Jeigu ES mokesčių institucija siekia parengti MVĮ apibrėžtį tiesioginių mokesčių arba sandorių kainodaros tikslais, rekomenduojama naudoti kriterijus, kurie jau naudojami ES. Toks požiūris taip pat padės sumažinti skirtingo traktavimo dėl skirtingų MVĮ apibrėžčių atvejų. R2. Dabar naudojami rekomenduotini kriterijai: balanso vertė, apyvarta, darbuotojų skaičius; atskirų sandorių vertė arba bendra sandorių vertė. Rekomenduojama, kad visi šie kriterijai būtų taikomi konsoliduotai, t. y. grupės lygmeniu. R3. Dabar valstybėse narėse naudojamas apibrėžtis reikėtų pateikti vienoje vietoje ir nuolat atnaujinti[11]. R4. Rekomenduotina parengti bendrą MVĮ apibrėžtį ES mokesčių tikslu – tai padėtų įgyvendinti šioje ataskaitoje pateikiamas išvadas ir rekomendacijas, tačiau pasiekti bendrą sutarimą artimoje ateityje, ko gero, nerealu. IV. MVĮ. Reikalavimų laikymasis ir sandorių kainodara 14. Laikytis ES sandorių kainodaros nuostatų šiuo metu reiškia laikytis Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (EBPO) Pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnyje pateikiamo įprastų rinkos sąlygų principo. Įprastų rinkos sąlygų principas taikomas vienodai, nepriklausomai nuo daugiašalių įmonių dydžio. Vis dėlto jį gali būti sunkiau taikyti MVĮ. EBPO sandorių kainodaros gairėse (SKG) keliose vietose konkrečiai pripažįstami šie sunkumai. Pavyzdžiui, 3.80 dalyje pateikta speciali pastaba dėl MVĮ išlaidų, susijusių su reikalavimų laikymusi. EBPO SKG 3.83 dalyje nurodoma, kad „Sandorių kainodaros klausimas tampa vis aktualesnis mažosioms ir vidutinėms įmonėms ir tarpvalstybinių sandorių nuolat daugėja. Nors įprastų rinkos sąlygų principas taikomas vienodai tiek mažosioms ir vidutinėms įmonėms, tiek sandoriams, kiekvienu sandorių kainodaros atveju rekomenduojama ieškoti pragmatinių sprendimų“. 15. Šioje ataskaitoje svarstoma, kokią geriausią patirtį ir rekomenduojamas gaires galima nustatyti atsižvelgiant į šiuo metu vykdomus reikalavimų laikymosi veiksmus. Siekiant atlikti šią analizę gali būti naudinga išnagrinėti veiklą etapu iki audito, audito etapu ir ginčų sprendimo veiklą. Žinoma, kai kurie šių gana plačių kategorijų aspektai neišvengiamai sutaps. 16. Mokesčių institucijos nuolat pabrėžia, kad nustatant strategiją MVĮ klausimu turėtų būti atsižvelgiama į mokesčių institucijų reikalavimams ir į MVĮ gebėjimą tų reikalavimų laikytis. JSKF ragina laikytis proporcingumo principo kaip tvirto pagrindo MVĮ poreikiams patenkinti. JSKF taip pat pažymėjo, kad proporcingumo principu pagrįsta strategija dera su EBPO gairių IV ir V skyrių pastabomis. Rekomendacija: R5. JSKF skatina parengti proporcingumo principu pagrįstą strategiją. Reikėtų pasiekti deramą poreikio mokesčių institucijoms vienodai taikyti sandorių kainodaros taisykles, ir naštos, kurią patiria MVĮ, siekdamos laikytis šių taisyklių, pusiausvyrą. Veiksmai etapu iki audito 17. Mokesčių institucijos nori gauti, o mokesčių mokėtojai – mokėti teisingai apskaičiuotų mokesčių sumą tinkamu laiku. Veiksmais etapu iki audito, ko gero, galima veiksmingiausiai pasiekti, kad mokesčių mokėtojai ir mokesčių institucijos galiojančių taisyklių laikytųsi savanoriškai, nes veiksmingiausia, kai taisyklių laikomasi savanoriškai. Siekti šio tikslo labiausiai padeda palaikomi geri ryšiai, reikiamos informacijos teikimas ir supratimas bei galimybė lengvai gauti specialistų patarimų. Nuo deramos visų šių elementų sąveikos tiesiogiai priklauso savanoriško taisyklių laikymosi lygis ir taisyklių laikymosi naštos lygis. Mokesčių institucijų ir MVĮ ryšių palaikymas 18. Vis labiau tarptautiniu mastu pripažįstama[12], kad tiek mokesčių institucijoms, tiek įmonėms mokesčių mokėtojoms naudinga sustiprinti tarpusavio ryšius palaikant tęstinį dialogą iki audito ir po jo. Dėl jo tarpusavio ryšiuose bus mažiau konfrontacijos ir jie skatins jas geriau ir visapusiškiau suprasti vienai kitos požiūrius. O audito atveju abi šalys jį pradėtų turėdamos daugiau informacijos. 19. Sukurti ryšių su MVĮ tinklą ypač sunku, visų pirma dėl ribotų MVĮ išteklių. MVĮ atstovaujančios grupės teikia naudingos informacijos savo nariams svarbiais klausimais. Sunkiau yra užmegzti tiesioginius ryšius su pirmaujančiomis MVĮ. Mokesčių institucijos yra skatinamos ieškoti galimybių bendradarbiaujant su atskiromis MVĮ, jas atstovaujančiomis grupėmis ir profesionaliais patarėjais sukurti arba sustiprinti vietos ryšių su MVĮ palaikymo tinklą. Pavyzdžiui, gana paprastas veiksmas, kurį naudoja kai kurios mokesčių institucijos – organizuoti techninius seminarus. Į juos kviečiamos įvairios MVĮ siekiant aptarti įvairias problemas ir bandyti rasti jų sprendimo būdų bei nustatyti geriausią patirtį. Per tokius renginius MVĮ taip pat gali būti konsultuojamos sandorių kainodaros politikos iniciatyvų, kurias mokesčių institucija nori įgyvendinti, klausimu. Galimybė gauti informaciją 20. Įvairių mokesčių institucijų teikiamos informacijos, siekiant padėti MVĮ laikytis sandorių kainodaros taisyklių, mastas ir išsamumas skiriasi. Tiek įmonėms, tiek mokesčių institucijoms būtų naudinga, jei jos galėtų pasinaudoti tokia informacija. Kur tokią informaciją šiuo metu galima rasti, nurodoma dokumente JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 21. JSKF siūlo, kad mokesčių institucijų šiai ataskaitai parengti teikiama informacija būtų nuolat atnaujinama. Mokesčių institucijos turėtų apsvarstyti, kaip užtikrinti, kad MVĮ skirtą informaciją jos galėtų gauti elektroniniu būdu; galbūt tokią informaciją galima būtų pateikti specialiai sukurtoje svetainėje arba ją įtraukti į jau veikiančią svetainę. Svetainėje (-se) būtų pateiktos tiek bendros, tiek sandorių kainodaros tikslu parengtos MVĮ apibrėžtys ir visi kiti MVĮ taikomi sandorių kainodaros srities teisės aktai, administracinės procedūros ar mokymo medžiaga. Taip pat galėtų būti pateiktas vienas ar keli adresai ryšiams, kuriais būtų galima kreiptis norint gauti daugiau informacijos. Svetainėse taip pat galėtų būti pateikti kiti MVĮ aktualūs su sandorių kainodara nesusiję klausimai. Šių svetainių sąrašas bus pateiktas JSKF svetainėje. Mokymas 22. Apsvarstyta galimybė parengti MVĮ skirtą sandorių kainodaros mokymo modulį. Šios idėjos įgyvendinimas pareikalautų didelių forumo išteklių. Taip pat neaišku, kokia būtų papildoma JSKF mokymų medžiagos nauda, palyginti su vietoje parengta medžiaga[13]. Teisinio tikrumo užsitikrinimas prieš sandorių vykdymą 23. Prieš įvykdydamos sandorį MVĮ dažnai siekia užsitikrinti, kad jis atitiktų sandorių kainodaros taisykles, tačiau jos gali nežinoti, kaip tą galėtų padaryti. 24. Paprastai sandorių kainodaros srityje naudojamas mechanizmas šiam poreikiui patenkinti – išankstinis kainodaros susitarimas (IKS). Šia procedūra nustatomi tinkami mokesčių institucijos ir mokesčių mokėtojo sutariami kriterijai būsimų sandorių kainai nustatyti. Vis dėlto IKS taisyklėse gali būti numatyti sudėtingumo slenksčiai arba mokesčiai, dėl kurių šia procedūra MVĮ gali būti neįmanoma arba bent jau sunkiau pasinaudoti. EBPO SKG 4.158 ir 4.163 dalyse nustatyta, kad „dėl IKS procedūrų pobūdžio galimybę jomis pasinaudoti de facto turi tik stambūs mokesčių mokėtojai. Dėl tokio IKS ribojimo gali kilti klausimų dėl lygybės ir vienodo požiūrio, nes tokiose pačiose padėtyse esantiems mokesčių mokėtojams neturėtų būti taikomos skirtingos sąlygos. Šias problemas sušvelninti mokesčių institucijos galėtų lanksčiai paskirstydamos analizei skiriamus išteklius. Mokesčių institucijoms taip pat gali reikėti apsvarstyti galimybę mažiems mokesčių mokėtojams taikyti supaprastintą procedūrą. Mokesčių institucijos turėtų siekti pritaikyti tyrimų, vykdomų vertinant IKS, lygį prie susijusių tarptautinių sandorių masto“. JSKF anksčiau pateikė tam tikras gaires, kaip geriausiai spręsti galimybių pasinaudoti IKS procedūra klausimą. Jose be kita ko nustatyta, kad mokesčių institucijos turėtų pasinaudoti patirtimi sprendžiant problemas, su kuriomis susiduria MVĮ, kad palengvintų MVĮ galimybes pasinaudoti IKS, kai IKS gali padėti išvengti ginčų arba juos spręsti. Tokia formuluote siekiama skatinti taikyti lankstų požiūrį priimant sprendimus dėl bylų, kurioms IKS procedūra gali būti taikoma, atrankos. 25. Kai kurios mokesčių institucijos mokesčių mokėtojams siūlo kitų galimybių, kaip užsitikrinti tam tikrą tikrumą dėl jiems taikomos apmokestinimo tvarkos. Gali būti pateikta neįpareigojanti nuomonė. Tokiu atveju mokesčių institucijos specialistas pateiks nuomonę apie sandorį, galbūt patvirtindamas, kad jam taikomos sandorių kainodaros taisyklės ir pripažindamas, kad jam gali būti taikoma siūloma EBPO metodika. Šio metodo trūkumas – nesutariama dėl faktinės sandorių kainos. Gali būti sukurta patvirtinimo arba sprendimų sistema, leidžianti mokesčių institucijai pateikti įpareigojantį požiūrį. Patvirtinimas arba sprendimas gali būti gauti prieš pateikiant atitinkamą mokesčių deklaraciją. 26. Nustatyta, kad MVĮ ir vadinamiesiems smulkiems sandoriams skirtos priemonės yra dažniausios paprastinimo priemonės. 27. Keli komentatoriai mano, kad MVĮ taikomi saugumo garantai padėtų supaprastinti MVĮ taikomas priemones ir leistų sutaupyti administracinių išteklių bei sumažinti taisyklių laikymosi naštą. 28. Siekiant MVĮ ir mokesčių institucijoms suteikti daugiau aiškumo ir skaidrumo rekomenduojama, kad kiekviena mokesčių administracija nustatytų, kokių yra procedūrų tikrumui dėl sandorių kainodaros iš anksto užsitikrinti, kaip tomis procedūromis pasinaudoti ir kokių rezultatų galima tikėtis. Šiuo metu turima informacija pateikiama dokumente JTPF/001/ANNEX/2011/EN. Etapo iki audito rekomendacijos: R6. Siekdamos paskatinti savanorišką taisyklių laikymąsi valstybės narės turėtų užtikrinti, kad MVĮ galėtų gauti naujausią informaciją ir patarimų. Rekomenduojama, kad kiekviena valstybė narė sukurtų elektroniniu būdu prieinamą svetainę, kurioje būtų nurodyta, kur kreiptis norint gauti daugiau informacijos. Šių svetainių sąrašas su nuorodomis bus pateiktas JSKF svetainėje. R7. Valstybės narės ir jų verslo bendruomenė turėtų užmegzti konstruktyvius ryšius su atskiromis MVĮ ir jas atstovaujančiomis grupėmis. R8. Valstybės narės turėtų pagerinti MVĮ informuotumą apie procedūras, kurios leidžia MVĮ prieš įvykdant sandorį arba apie jį pranešant mokesčių tikslais užsitikrinti tikrumą. R9. Valstybės narės raginamos aktyviai rengti paprastinimo priemones, siekdamos sumažinti administracinę naštą ir MVĮ tenkančią taisyklių laikymosi naštą. Auditas 29. Bent viena valstybė narė mano, kad proporcingas veikimo būdas būtų sandorių kainodaros taisyklių netaikyti didžiajai daliai MVĮ vykdomų sandorių. Šio metodo privalumas – taupomi ištekliai ir teikiamas tikrumas dėl taikytinų sąlygų, tačiau jis gali turėti neigiamą poveikį šį metodą taikančios šalies mokesčių bazei; šio poveikio dydis priklausys nuo MVĮ vykdomos veiklos toje šalyje masto. Tačiau jei susijusios įmonės kitose valstybėse narėse nebus atleistos nuo tokių taisyklių taikymo, kils nevienodų sąlygų taikymo rizika. 30. Įgyvendindamos proporcingumo principą kitos valstybės narės vadovaujasi ne tokio plataus masto požiūriu. Tiek su auditu, tiek su IKS susijusiose procedūrose numatytos specialios priemonės, kaip antai: supaprastinti dokumentų pateikimo reikalavimai, reikiamos informacijos pateikimas žodžiu, mokesčių institucija parengia riboto masto sandorių kainodaros tyrimą, mokesčių institucija padeda mokesčių mokėtojui parengti palyginamuosius duomenis, taikomos specialios ilgalaikėms sutartims skirtos priemonės. Daugiau informacijos apie šias esamas priemones pateikiama dokumente JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 31. JSKF mano, kad proporcingumo principas teikia pakankamo lankstumo mokesčių institucijoms bendros sistemos pagrindu parengti savo pačių specialias priemones. Mokesčių institucijos raginamos apsvarstyti kitų jau įdiegtas priemones ir ieškoti galimybių, kai tinkama, jas įtraukti į savo pačių priemones. 32. Taip pat rekomenduojama taikyti metodus, kurie, taikomi pagal vieną procedūrą, gali duoti panašios naudos ir pagal kitas procedūras. Pavyzdžiui, mokesčių institucijos pagalba mokesčių mokėtojui pagal IKS procedūrą rengiant palyginamus duomenis arba riboto masto sandorių kainodaros ataskaitą. Tokia pagalba taip pat būtų naudinga audito proceso etapu. 33. Šiuo klausimu naudingos gali būti ir jau parengtos JSKF ataskaitos. Pavyzdžiui, ataskaitoje dėl grupės vidaus paslaugų aptartas įprastų rinkos sąlygų principu grindžiamos kainos vertinimo procesas. Ataskaitoje pripažįstama, kad sąnaudų ir naudos svarstymai yra ypač tinkami bylose, kuriose mokestinio sukčiavimo rizika yra nedidelė. Ataskaitoje siūloma, kad tokiais atvejais ypač svarbu, kad būtų pasiekta turimų išteklių, reikalavimų laikymosi naštos ir galimo patikslinimo lygio pusiausvyra. Taip pat aktualios pastabos ataskaitoje dėl informacinių pranešimų ir įprastų rinkos sąlygų principu grindžiamo mokesčio. Ataskaitoje pabrėžiama, kad, vertinant sandorių kainą, turėtų būti naudojama tik būtiniausia informacija, o ne maksimalus informacijos kiekis. Siūloma pagal tokį patį principą vertinti MVĮ sandorių kainas. 34. Paliesta su dokumentais susijusių sankcijų tema. Mokesčių institucija elgtųsi nenuosekliai, jeigu etapu iki audito būtų taikomi supaprastinti dokumentų pateikimo reikalavimai, tačiau audito metu skirtų sankcijas už papildomų reikalaujamų dokumentų nepateikimą, jeigu mokesčių mokėtojas elgėsi sąžiningai kliaudamasis supaprastinta procedūra ir negali pateikti reikalaujamų dokumentų. 35. Išreikštas susirūpinimas, kad patyrę sandorių kainodaros klausimų srityje dirbantys mokesčių institucijų darbuotojai dažnai nenagrinėja MVĮ taikomų sandorių kainodaros klausimų. Tai gali lemti nevienodų sąlygų MVĮ ir kitoms įmonėms taikymą. Kai kurios institucijos imasi struktūrinių priemonių, siekdamos išvengti galimų problemų dėl to, kad mažiau patyrusiems darbuotojams paskiriamas su MVĮ sandorių kainodara susijęs darbas, pavyzdžiui, jos įkuria specialius centrus, kuriuose gana nedidelė darbuotojų grupė nagrinėja įvairiausius su MVĮ susijusius klausimus. Kitose institucijose taikomos procedūros, kuriomis siekiama užtikrinti nuoseklumą vykdant audito tarpusavio peržiūrą. Rekomenduotina taikyti tiek vieną, tiek kitą metodą. Rekomendacijos: R10. Galimus MVĮ audito būdus svarstančios valstybės narės skatinamos apsvarstyti kitų valstybių narių jau taikomas paprastinimo priemones ir, kai įmanoma, įdiegti panašias priemones savo pačių valstybėse narėse. R11. Ankstesnėse JSKF ataskaitose pateikiama naudingos medžiagos apie pragmatinius būdus su sandorių kainodara susijusiems klausimams spręsti. Valstybės narės raginamos peržiūrėti šias ankstesnes ataskaitas, kad galėtų nuspręsti, ar tose ataskaitose pateikti principai negalėtų taip pat būti taikomi šiomis aplinkybėmis. R12. Neturėtų būti skiriama su dokumentais susijusių sankcijų dėl audito reikalavimo pateikti dokumentus, kurių nereikalauta etapu iki audito, jeigu mokesčių mokėtojas elgėsi sąžiningai kliaudamasis supaprastinta procedūra ir negali pateikti reikalaujamų dokumentų. R13. Valstybės narės turėtų siekti užtikrinti deramą elgesį su MVĮ, kai vykdomas jų auditas sandorių kainodaros tikslais. Ekonomiškai efektyvus būdas šiam tikslui pasiekti – vidaus tarpusavio peržiūros arba struktūrinis audito išteklių organizavimas. Ginčų sprendimas 36. Dažnai atlikus sandorių kainodaros patikslinimą kyla dvigubo apmokestinimo tikimybė. Reikalavimas netaikyti dvigubo apmokestinimo gali būti pateiktas pagal susitarimą dėl mokesčių, vadinamąją Arbitražo konvencija[14], arba pagal juos abu. Mokesčių, nuo kurių prašoma atleisti, sumos MVĮ atveju paprastai yra nedidelės, tačiau jų poveikis tokių įmonių verslui dažnai yra labai reikšmingas. Be to, nustatyti terminai reikalavimams patenkinti dažnai yra neproporcingi ieškinio sudėtingumui ir su jais susijusioms sumoms. 37. Siūloma, kad spręsdamos su MVĮ susijusius reikalavimus, kuriuos pateikia tiek jų pačių, tiek kitos valstybės narės auditoriai, mokesčių institucijos labiau naudotųsi savo galiomis ir vienašališkai išspręstų dvigubo apmokestinimo klausimus pagal Arbitražo konvencijos 6 straipsnio 2 dalį arba pagal savo dvigubo apmokestinimo konvencijos nuostatas, atitinkančias EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnį. 38. Jeigu patikslinimui, susijusiam su nesudėtinga operacija ir gana nedidele pinigine verte, turi būti taikoma visa savitarpio susitarimo procedūra, nustatyta dvigubo apmokestinimo konvencijose, arba Arbitražo konvencijos 3 skyriuje numatyta procedūra, siūloma taikyti paspartintą procedūrą. JSKF nenurodė išsamiai, kaip tokia procedūra turėtų veikti, tačiau pažymi, kad greičiausiai kompetentingos institucijos turėtų sutarti dėl žymiai trumpesnių terminių, nei sudėtingų patikslinimų, susijusių su didelėmis sumomis, atveju. Šiuo atveju taip pat galėtų būti taikomi pirmiau išdėstyti reikalavimų laikymosi metodų principai. Pavyzdžiui, priimti sprendimą turint tik būtiniausią informaciją, taikyti lankstų požiūrį į tai, kaip informacija pateikiama (pavyzdžiui, atitinkama informacija teikiama žodžiu, o ne teikiama oficiali pozicija raštu). Kai kuriose šalyse paspartinta procedūra taip pat galėtų būti paremta de minimis taisyklėmis. 39. Oficialių ginčų sprendimo procedūrų poreikis gali būti sumažintas, jeigu atitinkamos mokesčių institucijos auditoriai tiesiogiai bendrautų vieni su kitais pagal dvigubo apmokestinimo konvencijose numatytas abipusio susitarimo procedūras arba Arbitražo konvencijoje numatytas procedūras, siekdami geriau suprasti tam tikro patikslinimo motyvus, tačiau toks bendravimas neturi prieštarauti keitimosi informacija taisyklėms. Tokie tiesioginiai ryšiai gali vykti susitikimuose, kuriuose atitinkami vietos auditoriai, veikiantys savo kompetentingų institucijų vardu, aptaria tam tikrus klausimus tiesiogiai ir sutaria dėl tinkamų sprendimų, galbūt į šių klausimų sprendimą įtraukdami tik nedaug kitų šios kompetentingos institucijos darbuotojų. Rekomendacijos: R14. Mokesčių institucijos raginamos pasinaudoti savo galiomis ir veikti vienašališkai, kad išspręstų su sandorių kainodara susijusius dvigubo apmokestinimo klausimus MVĮ atvejais. R15. Skatinama naudoti paspartinto ginčų sprendimo procedūras, siekiant išspręsti nesudėtingus nedidelės vertės su MVĮ susijusius reikalavimus dėl atleidimo nuo dvigubo apmokestinimo. R16. Mokesčių institucijos deramais atvejais turėtų apsvarstyti ir įgyvendinti alternatyvius ginčų sprendimo būdus, įskaitant tiesioginius auditorių kontaktus ir de minimis taisykles, pavyzdžiui, pagal dvigubo apmokestinimo konvencijose numatytas abipusio susitarimo procedūras arba Arbitražo konvencijoje numatytas procedūras. V. Išvados 40. JSKF pripažįsta ypatingus MVĮ poreikius, susijusius su jų įsipareigojimu laikytis sandorių kainodaros taisyklių. JSKF pažymi, kad valstybės narės jau įgyvendino kai kurias vertingas priemones, kuriomis siekiama atsižvelgti į tuos poreikius, ir kuriomis remiamasi šioje ataskaitoje. 41. Šioje ataskaitoje pateiktos išvados ir rekomendacijos paremtos lanksčiu proporcingumo principo taikymu. Ataskaitoje taip pat siūloma, kaip MVĮ galėtų būti nustatytos, kad šioje ataskaitoje siūlomos priemonės galėtų būti veiksmingai joms taikomos. 42. Atitinkamais atvejais būsimose JSKF darbo programose turėtų būti atsižvelgiama į ypatingus MVĮ poreikius. 43. Reguliariai turėtų būti stebimas JSKF rekomenduotų MVĮ skirtų priemonių poveikis. II PRIEDĖLIS SĄNAUDŲ PASKIRSTYMO SUSITARIMŲ DĖL NEMATERIALIOJO TURTO (NT) NEKURIANČIŲ PASLAUGŲ ATASKAITA I. Įvadas 1. Sąnaudų paskirstymo susitarimai (SPS) paprastai naudojami kaip ekonomiškai efektyvus būdas daugiašalėms įmonėms vykdyti grupės veiklą. Verslo sprendimą pasinaudoti SPS gali pagrįsti įvairios priežastys, pvz., masto ekonomija, rizikos, gebėjimų arba išteklių pasidalijimas. 2. Jungtinį sandorių kainodaros forumą (JSKF) jau seniai domina SPS klausimai. Jie taip pat nagrinėti dar ankstesnėje darbo programoje, o pagal naujus įgaliojimus JSKF patvirtino savo ankstesnį sprendimą išnagrinėti galimybes parengti bendrą strategiją dėl SPS Europos Sąjungoje. 3. Su SPS susiję klausimai išsamiai aptariami EBPO sandorių kainodaros gairių (EBPO gairių) VIII skyriuje ir šiuo metu EBPO vykdo projektą dėl su nematerialiuoju turtu susijusių sandorių kainodaros aspektų. Siekdamas nekartoti EBPO darbo JSKF savo darbą sutelkė į paslaugas, kuriomis nekuriamas nematerialusis turtas. Šį darbą reikėtų vertinti kaip darbą, kuriuo papildomos esamos gairės ir užbaigiamas JSKF darbas, susijęs su mažos pridėtinės vertės grupės vidaus paslaugomis (JSKF GVP gairės). 4. Daugiausia dėmesio šioje ataskaitoje skiriama klausimams, kuriuos analizę atliekančiam subjektui sunku spręsti praktiškai, ir siūloma geriausių tų klausimų sprendimo būdų. Terminas „analizę atliekantis subjektas“ apima tiek mokesčių mokėtoją, tiek mokesčių instituciją. Ši ataskaita grindžiama prielaida, kad daugiašalės įmonės ir mokesčių institucijos veikia sąžiningai ir tvirtai pripažįsta EBPO principus. Taigi, ataskaitoje daugiausia dėmesio skiriama tam, kaip analizę atliekantys subjektai galėtų greičiausiai nustatyti, ar įprastų rinkos sąlygų principas taikomas SPS dėl NT nekuriančių paslaugų. 5. Šioje ataskaitoje atsižvelgiama tiek į EBPO gaires (daugiausia į VIII, tačiau taip pat į VI ir VII skyrius, susijusius su įprastų rinkos sąlygų principo nustatymu), tiek į JSKF GVP gairės. II. Terminija 6. Atsižvelgiant į tai, kad gali būti skirtingai suprantama, ar (ir kaip) SPS dėl paslaugų galima atskirti nuo grupės vidaus paslaugų, už kurias mokestis imamas tiesiogiai arba jį priskiriant prie jungtinių sąnaudų, šiame skyriuje siekiama nustatyti bendrą naudojamos terminologijos aiškinimą. Jame apibūdinama SPS dėl paslaugų koncepcija ir išdėstoma, kaip ji skiriasi nuo grupės vidaus paslaugų koncepcijos. 7. EBPO gairių 8.3 dalyje SPS apibrėžiamas kaip: „verslo įmonių sutarta sistema, pagal kurią dalijamasi sąnaudomis ir rizika kuriant, gaminant ar gaunant turtą, paslaugas arba teises, ir nustatoma kiekvieno dalyvio intereso, susijusio su tuo turtu, paslaugomis arba teisėmis, pobūdis ir mastas. SPS yra greičiau sutartinis susitarimas, nei atskiras juridinis subjektas arba visų dalyvių sudarytas nuolatinis subjektas. Kiekvieno SPS dalyvio proporcinga bendrų įnašų į susitarimą dalis atitinka dalyvio proporcingą bendrą numatomą pagal susitarimą gautiną naudą, atsižvelgiant į tai, kad sandorių kainodara nėra tikslusis mokslas“. 8. SPS dėl paslaugų iliustracija: 9. Grupės vidaus paslaugų koncepcija aprašyta EBPO gairių 7.2 dalyje: „beveik kiekviena daugiašalių įmonių grupė turi organizuoti daug paslaugų, visų pirma administracines, technines, finansines ir komercines paslaugas, kuriomis galėtų naudotis jos nariai“ ir „tokių paslaugų teikimo sąnaudas iš pradžių gali padengti patronuojančioji įmonė, specialiai paskirtas grupės narys (grupės paslaugų centras) arba kitas grupės narys“. EBPO gairių VII skyriuje pateikiamos gairės, kaip nustatyti, ar grupės vidaus paslaugos suteiktos taikant tiesioginio arba netiesioginio apmokėjimo mechanizmus ir nustatyti, kokiomis aplinkybėmis už paslaugas gali būti apmokama išlaidų pagrindu arba ar gali būti nustatytas įprastų rinkos sąlygų principu grindžiamas mokestis su pelno elementu ir jei taip, kaip tą galima padaryti. 10. Grupės vidaus paslaugų iliustracija: 11. Kitas EBPO gairėse aiškiai nepaminėtas, tačiau realiai dažnai pasitaikantis variantas yra susitarimai, pagal kuriuos keli daugiašalės grupės nariai sutelkia tam tikrų paslaugų sąnaudas ir (tiesiogiai arba netiesiogiai) taiko mokestį grupės nariams, kurie tomis paslaugomis naudojasi. Taip pat įmanoma, kad kai kurie daugiašalės grupės nariai sutaria dėl SPS dėl paslaugų, o kiti SPS nedalyvaujantys grupės nariai teikia paslaugas SPS nariams. SPS dalyvis taip pat gali dalyvauti atskirame nepriklausomame subjekte visai tai veiklai arba jos daliai vykdyti. 12. Praktiškai kartais sunku atskirti (bendras) grupės vidaus paslaugas (įskaitant jungtines sąnaudas) ir SPS dėl paslaugų, kuriomis nekuriamas nematerialusis turtas. Ši lentelė skirta padėti analizę atliekantiems subjektams šias dvi koncepcijas atskirti. SPS dėl paslaugų, kuriomis nekuriamas nematerialusis turtas || Grupės vidaus paslaugos Susitarimas dalytis sąnaudomis, rizika ir nauda, kai visi dalyviai prisideda pinigais arba natūra. || Grupės vidaus paslaugos ribojamos daugiašalių įmonių grupės narių paslaugos teikimu arba įgijimu. Rizika, kad paslauga nebus sėkmingai ir veiksmingai suteikta, paprastai tenka paslaugos teikėjui. Jeigu dalyvis prisijungia prie SPS arba iš jo pasitraukia, turimos dalys turėtų būti patikslintos / perskaičiuotos laikantis įprastų rinkos sąlygų principo. || Paslaugos susitarimo nutraukimas arba jo taikymo kitiems dalyviams išplėtimas paprastai neturi jokio poveikio kitiems paslaugos gavėjams. Labai rekomenduojama sudaryti rašytinius susitarimus, kad SPS priimtų arba pripažintų mokesčių institucijos. Kai kuriose valstybėse narėse jie netgi yra privalomi. Rašytinis susitarimas ir (arba) atitinkamas dokumentas svarbus analizę atliekančiam subjektui, nagrinėjančiam SPS įgyvendinimą arba rezultatus. || Praktiškai oficialios sutartys ne visada sudaromos. Susitarimas dažnai apsiriboja tiesioginiais paslaugos teikėjo ir gavėjo ryšiais. Turėtų būti įmanoma įrodyti, kad paslaugos teikėjo požiūriu paslauga suteikta, o jos gavėjo požiūriu – kad paslauga teikia ekonominę arba komercinę vertę, gerinančią jo komercinę padėtį (GVP gairių VII.1 dalis). Kadangi visi dalyviai prisideda prie bendros veiklos ir dalinasi sąnaudomis, o įnašai parodo tikėtiną naudą, įnašai paprastai vertinami sąnaudų pagrindu. || Paslaugos teikėjo mokestis už pelno elementą paprastai yra svarbiausias elementas, nes teikėjas nesidalins savo pelnu su paslaugos gavėjais. Sąnaudų paskirstymas paremtas numatoma SPS nauda kiekvienam dalyviui. || Paskirstymo schema paremta, kokio masto paslaugos kiekviena įmonė prašė, ją gavo, arba turi teisę ją gauti. III. Taikymo sritis 13. JSKF GVP gairėse dėmesys yra sutelktas į klausimus, susijusius su administracinio pobūdžio paslaugomis, padedančiomis jų gavėjo verslui, o šiame dokumente visų pirma nagrinėjami atvejai, kuriais SPS taikomas visų rūšių grupės vidaus paslaugoms, nedarančioms poveikio nematerialiajam turtui. 14. Išsamios paslaugų, kurioms taikomas SPS, apibrėžties parengti ir neįmanoma, ir nepageidautina. Paslaugos, kurioms šis dokumentas gali būti taikomas: IT, logistikos, pirkimų, nekilnojamojo turto, finansų, mokesčių, žmogiškųjų išteklių, apskaitos, atlyginimų administravimo ir sąskaitų išrašymo. Paslaugų sąrašas yra tik pavyzdinis ir savaime nereiškia, kad paslauga patenka arba nepatenka į šio dokumento taikymo sritį. IV. Bendrosios ypatybės. Ar SPS dera su įprastų rinkos sąlygų principu 15. Apskritai gali būti laikoma, kad SPS dera su įprastų rinkos sąlygų principu, jei sutarti įnašai atitinka sumas, kurias nepriklausomos įmonės būtų sutikusios mokėti panašiomis aplinkybėmis, atsižvelgiant į naudą, kurią jos pagrįstai tikisi gauti iš susitarimo, pagal kurį taip pat numatomas bendram poreikiui patenkinti patiriamų sąnaudų ir rizikos pasidalijimas. Pagal EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnį analizę atliekančiam subjektui svarbus toks klausimas: ar SPS įgyvendinamas (vykdomas) laikantis įprastų rinkos sąlygų principo. 16. EBPO gairėse (9.163 dalis) nurodoma, kad daugiašalės įmonės savo verslą gali organizuoti kaip tinkamos. Mokesčių institucijos prireikus gali atlikti sandorių kainodaros patikslinimus pagal EBPO pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnį. Tai reiškia, kad, spręsdamos, ar už grupės viduje teikiamas paslaugas mokestis bus imamas tiesiogiai arba netiesiogiai pagal GVP susitarimą (įskaitant jungtines sąnaudas), ar tinkamiau būtų sudaryti SPS, daugiašalės įmonės turėtų atsižvelgti į visų konkrečiu momentu esamų pagrįstų alternatyvų poveikį (pvz., dėl rizikos). Sprendimas neturėtų būti grindžiamas tik pavadinimo pasirinkimu (taip pat žr. 43 dalį). Visi susiję faktai turėtų būti dokumentuoti, tačiau tai neturėtų analizę atliekančiam subjektui teikti pagrindą abejoti verslo sprendimu ar priežastimis, dėl kurių pasiriktas vienas ar kitas variantas, arba reikalauti, kad mokesčių mokėtojas pateiktų analizę, koks pasirinkimas buvo geriausias. Su įprastų rinkos sąlygų principu derančio sąnaudų paskirstymo susitarimo dėl nematerialiojo turto nekuriančių paslaugų ypatybės: i) susitarimas turėtų būti pagrįstas verslo požiūriu; ii) ekonominis susitarimo turinys turėtų atitikti SPS sąlygas; iii) SPS sąlygos paprastai turėtų būti sutartos prieš pradedant veiklą; iv) SPS sąlygos turėtų derėti su įprastų rinkos sąlygų principu, atsižvelgiant į susitarimo sudarymo metu žinomas arba pagrįstai numanomas aplinkybes; v) kiekvienas dalyvis turėtų pagrįstai tikėtis iš susitarimo gauti naudos; vi) dalyvio sąnaudų dalis turėtų būti proporcinga jo tikėtinos naudos daliai; vii) pagrįstai tikėtina nauda gali būti įvertinta kokybiškai arba kiekybiškai atsižvelgiant į veiksmingumą arba efektyvumą; viii) dalyvio įnašai gali būti grynaisiais pinigais arba natūra, todėl aktyvus dalyvavimas nėra būtinas. Poveikis sprendimų priėmimui priklausys nuo SPS rūšies, dalyvių kompetencijos ir sąnaudų, paskirstytų atitinkamiems dalyviams, sumos; ix) kai paslauga, dėl kurios reikia sudaryti SPS, taip pat teikiama SPS nedalyvaujantiems subjektams arba teikiama pastarųjų, ji turi būti vertinama įprastomis rinkos sąlygomis; x) jeigu dalyviai prisijungia prie SPS arba iš jo pasitraukia, turimos dalys turėtų būti patikslintos / perskaičiuotos pagal įprastų rinkos sąlygų principą. 17. Faktinis rezultatas gali skirtis nuo numatyto rezultato, pvz., dalyvio teikiamas įnašas gali būti per didelis arba dalyvavimo SPS nauda nepakankama. Kai yra toks skirtumas, prieš nuspręsdamas, ar teisingai buvo nustatytas dalyvio proporcingas įnašas arba ar teisingai buvo įvertinta dalyvio proporcinga tikėtina nauda, analizę atliekantis subjektas turėtų išanalizuoti tokio skirtumo atsiradimo priežastis. 18. Kitas klausimas analizę atliekančiam subjektui – ar šis skirtumas yra pakankamai reikšmingas, kad reikėtų atlikti patikslinimą, ar skirtumas yra gana mažas ir nereikalauja patikslinimo, atsižvelgiant į tai, jog EBPO gairėse nustatyta, kad mokesčių institucijos turėtų susilaikyti nuo nedidelių ar nereikšmingų tikslinimų. Analizę atliekantis subjektas taip pat turėtų turėti omenyje tai, kad bet koks keitimas darys poveikį kitiems dalyviams – tai irgi yra argumentas vengti mažų tikslinimų. 19. Kai kuriais atvejais faktai ir aplinkybės taip pat gali rodyti, kad realios susitarimo aplinkybės skiriasi nuo dalyvių neva sutartų sąlygų (EBPO gairių 8.29 dalis). Analizę atliekančio subjekto sprendimas visada turėtų būti pagrįstas faktais ir aplinkybėmis, susijusiomis su specialiu susitarimu per pakankamai ilgą laikotarpį, tačiau analizę atliekantis subjektas paprastai turėtų susilaikyti nuo vieneriais metais grindžiamo tikslinimo. Analizę atliekantis subjektas taip pat turėtų atsižvelgti į tai, kad pagal įprastų rinkos sąlygų principą savaime nereikalaujama, kad naudos projekcijos atitiktų tikrąją naudą ir netgi reikšmingas tikros ir numatytos naudos skirtumas savaime nereiškia, kad projekcija atlikta nesilaikant įprastų rinkos sąlygų principo. Reikėtų vengti remtis vertinimu atgaline data. 20. Atsižvelgiant į ankstesnę dalį, įprastų rinkos sąlygų principo taikymas gali reikalauti, kad dalyvio įnašas būtų patikslintas išlyginamuoju mokėjimu, kai tokia padėtis susidarė, pavyzdžiui, dėl neteisingo numatomos naudos vertinimo. Kai kuriais kitais atvejais, pavyzdžiui, kai faktai ir aplinkybės skiriasi nuo SPS sutartų sąlygų (EBPO gairių 8.26–8.30 dalys), nebus atsižvelgiama į dalį arba visas SPS nuostatas. 21. Išlyginamieji mokėjimai bus traktuojami kaip papildomos sąnaudos mokėtojui ir kaip sąnaudų kompensavimas gavėjams. V. Patvirtinančioji informacija. Informacinis pranešimas, susijęs su SPS dėl NT nekuriančių paslaugų 22. Atsižvelgdamas į bylos faktus ir aplinkybes, savo patirtį ir žinias apie konkrečią daugiašalę įmonę, analizę atliekantis subjektas gali paprašyti kitokios informacijos, kuri, jo nuomone, pakankamai patvirtintų, kad SPS dėl paslaugų atitinka įprastų rinkos sąlygų principą. Kad būtų galima priimti pagrįstą sprendimą, reikia turėti galimybę gauti tinkamos kokybiškos informacijos. 23. Būtina, kad rengdamas arba tikrindamas SPS analizę atliekantis subjektas suprastų kelis esminius aspektus ir būtų dėl jų tikras. Pagrindinis klausimas yra toks: ar susitarimu laikomasi įprastų rinkos sąlygų principo? Daugeliu atvejų į šį klausimą gali būti atsakyta pateikiant informacinį pranešimą, kuriame išdėstoma 24 ir 25 dalyse prašoma informacija[15]. 24. Be abejo, pagrindinis elementas yra pats susitarimas. Jame turėtų būti aiškiai numatoma tikėtina abipusė nauda visoms SPS šalims. Nepriklausoma šalis nesudarytų SPS tipo susitarimo neturėdama pagrįstų naudos lūkesčių (žr. VI.1 punktą). Antra, susitarimu turėtų būti užtikrinta, kad įnašų pasiskirstymas atitiktų kiekvieno dalyvio tikėtiną naudą (žr. VI.2 punktą). 25. Kadangi kiekvienas SPS bus skirtingas, tikslus informacinio pranešimo turinys ir mastas gali skirtis, bet toliau pateikiamas punktų sąrašas turėtų atitikti daugelio analizę atliekančių subjektų reikalavimus. Prireikus visada gali būti pateikti papildomi dokumentai. i) Bendra informacija apie SPS a) SPS aiškinimas bendrai atsižvelgiant į daugiašalės įmonės komercinę veiklą, siekiant suprasti SPS sudarymo priežastis: daugiašalės įmonės bendra sandorių kainodaros politika, paslaugų, kurias apima SPS, rūšys, dalyvių abipusiai ekonominiai interesai, reikalaujamos žinios ir gebėjimai, kokiais įnašais ir rizika dalijamasi ir kt.; b) dalyvių sąrašas ir atsakomybės sričių bei užduočių, susijusių su SPS veikla, pasiskirstymas tarp dalyvių ir kitų įmonių; c) SPS biudžetas ir jo numatoma trukmė; ii) Numatoma SPS nauda d) tikėtina kiekvieno dalyvio gaunama nauda ir kaip ji buvo įvertinta bei kaip į ją atsižvelgta paskirstymo metode (įskaitant metodiką ir bet kokias naudotas projekcijas); iii) Įnašas į SPS e) kiekvieno dalyvio įnašo forma ir vertė bei išsamus aprašymas, kaip nustatoma pradinių ir tęstinių įnašų vertė; f) naudojamo apskaitos standarto aprašymas ir kaip jis nuosekliai taikomas visiems dalyviams, siekiant nustatyti išlaidas ir įnašų vertę. Tiesioginių ir netiesioginių į jungtinį įnašų fondą įtrauktų sąnaudų aprašymas, apmokėjimo datos, mokėjimo metodai ir galimi biudžeto patikslinimai, palyginti su faktiniais patikslinimais; g) informacija apie esamas valstybės subsidijas ar mokesčių paskatas, susijusias su dalyvių įnašais, ir jų poveikį; iv) SPS stebėsena / tikslinimas h) informacija apie išlyginamuosius mokėjimus, t. y. kokiomis sąlygomis jie atsiranda, kaip jie apskaičiuojami ir koks jų terminas; i) grupės standartų, susijusių su jos audito metodu ir taikomų sąnaudų paskirstymo susitarimams, aprašymas. Pavyzdžiui, taikomos apsauginės priemonės, kuriomis užtikrinama, kad paskirstymo schema būtų nuosekliai taikoma konkrečiai paslaugai; užtikrinama, kad nebus kartojamos priemonės sąnaudos / paslaugos; j) kaip SPS sąlygos stebimos ir atnaujinamos; k) paaiškinimas, kaip į SPS įtraukiami nauji dalyviai ir kaip dalyvavimas SPS nutraukiamas. Nuostatos dėl turimų dalių patikslinimui / perskaičiavimui taikytino metodo; v) Santykiai su kitais subjektais l) kitų grupės narių arba nepriklausomų įmonių, kurios gauna naudos iš paslaugų, įtrauktų į SPS, sąrašas. Mokėtinų mokesčių ir dalyvių įnašų paskirstymui naudojamos (-ų) paskirstymo schemos (-ų) apibūdinimas. 26. Minėta informacija gali būti pateikiama skirtingais būdais, kaip antai parengiant specialų rašytinį informacinį pranešimą, tačiau taip pat gali būti, kad dauguma informacijos jau pateikta rašytiniame susitarime. Svarbiausia, kad analizę atliekantis subjektas suprastų, kaip SPS veikia praktiškai. VI. Specifiniai aspektai 27. Šiame skyriuje nagrinėjami kai kurie specifiniai aspektai, dėl kurių analizę atliekantiems subjektams gali reikėti daugiau gairių. VI.1. Tikėtinos naudos bandymas 28. Tikėtinos naudos bandymas yra esminis SPS sudarymo, deramos stebėsenos vykdymo ir peržiūros elementas. Atliekant šį bandymą bus vertinama, ar dalyvių įnašai į SPS mokami laikantis įprastų rinkos sąlygų principo, ir jo pagrindu bus pagrįstas paskirstymo schemos naudojimas. 29. Remiantis įprastų rinkos sąlygų principu dalyvio įnašas turi atitikti tikėtiną naudą, kurią jis gaus dėl dalyvavimo SPS. Nauda šiuo atveju reiškia ekonominės arba komercinės vertės padidėjimą dėl išlaidų sumažėjimo arba pajamų ar pelno padidėjimo. Deramas įrodymas, kad pelnas arba pajamos gali būti išlaikyti arba išvengta nuostolių (ar didesnių nuostolių), taip pat gali būti laikomas kaip tikėtina nauda. Pažymėtina, kad tikėtinos naudos bandymo tikslu grupės vidaus paslaugos (GVP) nuo SPS skiriasi tuo, kad SPS atveju analizę atliekantis subjektas turėtų patikrinti, ar įnašai atitinka tikėtiną naudą, kurią dalyviai galėtų gauti dėl dalyvavimo SPS, ir patikrinti, ar SPS apimamos paslaugos iš tikrųjų buvo suteiktos (GVP reikalavimas). 30. Svarbu, kad analizę atliekantis subjektas įsitikintų, jog dalyvio požiūriu įnašas atitinka tikėtiną naudą dėl, pvz., masto ekonomijos ar rizikos ir gebėjimų pasidalijimo, ir kad dalyvis už tą paslaugą būtų sumokėjęs arba tą paslaugą būtų atlikęs pats. Iš sąnaudų paskirstymui naudojamos paskirstymo schemos turėtų matytis dalyvio tikėtina nauda ir kaip dalyvis pasinaudoja SPS rezultatais laikydamasis susitarimo sąlygų. 31. Tikrumo lygis, kurio reikia analizę atliekančiam subjektui, kad jis galėtų pripažinti, jog konkreti paslauga, kuriai taikomas SPS, teikiama laikantis įprastų rinkos sąlygų principo, kiekvienu konkrečiu atveju skirsis atsižvelgiant į rizikos vertinimo pagrindą. Nors daugeliu atvejų tikėtina nauda, kurią atitinkamas dalyvis tikisi gauti, nesunkiai gali būti nustatyta atsižvelgiant į tinkamą bendros SPS naudos ir pasirinktos paskirstymo schemos tinkamumo įrodymą, tais atvejais, kai ne taip aišku, kokia yra atskiro dalyvio tikėtina gauti nauda, atskiro dalyvio požiūriu šis klausimas reikalaus nuodugnesnes analizės. Be to, atsižvelgiant į faktus ir aplinkybes, tikėtina nauda taip pat gali būti įvertinta tiesiogiai, t. y. įvertinant papildomas gautinas pajamas arba sutaupytinas sąnaudas, arba netiesiogiai, t. y. naudojant netiesioginius numatomos naudos rodiklius, tokius kaip apyvarta, darbuotojų skaičius, bendrasis pelnas ir kt. VI.2. Kiekvieno dalyvio įnašai 32. Kiekvieno dalyvio įnašas turi atitikti įnašus, kuriuos nepriklausomos šalys mokėtų atitinkamomis aplinkybėmis. Vienas iš pagrindinių SPS elementų yra tikėtinos naudos pagal turimas dalis vertinimas. Šio vertinimo pagrindu bus apskaičiuojami įnašai. 33. Dažnai paskirstymo schemos naudojamos siekiant nustatyti, kiek kiekvienas dalyvis turės įnešti, nors paskirstymo metodas galėtų būti paremtas apskaičiuotomis sąnaudomis, kurias kiekvienas susitarimo dalyvis sutaupys. JSKF GVP gairių 48–55 dalyse pateiktos gairės dėl atrankos, pagrindimo, taikymo, dokumentavimo ir galimų paskirstymo schemų taip pat taikomos SPS dėl nematerialiojo turto nekuriančių paslaugų. 34. Kiekvieno dalyvio įnašo vertė turi atitikti vertę, dėl kurios atitinkamose situacijose būtų sutarusios nepriklausomos šalys. Neįmanoma pateikti jokių konkrečių rezultatų dėl dalyvių įnašų nustatymo visose situacijose; šis klausimas greičiau turi būti sprendžiamas atsižvelgiant į kiekvieną konkretų atvejį ir laikantis bendro įprastų rinkos sąlygų principo. Kalbant apie SPS apskritai, šalys įnašų į SPS, veikiančių pagal įprastų rinkos sąlygų principą, vertę nustato tiek sąnaudų, tiek rinkos kainų pagrindu (EBPO gairių 8.15 dalis). Vis dėlto dėl šiame dokumente nagrinėjamo SPS tipo susitarimų laikoma, kad dažnai įkainojimo sąnaudų pagrindu ir rinkos vertės pagrindu skirtumas yra nedidelis, todėl rekomenduojama dėl praktinių priežasčių įnašus vertinti sąnaudų pagrindu. 35. Kadangi įnašai paremti tikėtina nauda, tai paprastai reiškia, kad iš pradžių yra paremti biudžete numatytomis sąnaudomis. Sąnaudų paskirstymo susitarimuose dėl paslaugų biudžete numatytos sąnaudos gali nedaug skirtis nuo faktinių sąnaudų ir todėl dėl praktinių priežasčių gali būti naudinga naudoti faktines sąnaudas kiekvieno dalyvio įnašui įvertinti. Vis dėlto, kai reikia patikslinti įnašą siekiant atsižvelgti į numatomų ir faktinių sąnaudų skirtumą, tai paprastai atliekama atgaline data, t. y. tikslinant ankstesniais įrašais biudžete numatytas sąnaudas. Išskyrus atvejus, kai tą draudžia nacionalinė teisė, dėl praktinių priežasčių tikslinimus tikslinga atlikti iš anksto. Tai reiškia, kad į galimą patikslinimą atsižvelgiama ateinančiais metais, jeigu laikoma, kad jis neturi didelio poveikio. Klausimas, ar įnašui įvertinti reikia atlikti bet kokį sąnaudų pagrindu (numatytų biudžete arba faktinių) apskaičiuotų įnašų patikslinimą pagal rinkos kainą[16], nagrinėjamas 34 dalyje. 36. Siekiant spręsti įnašų patikslinimų klausimą, EBPO gairėse rekomenduojama parengti metinę išlaidų, patirtų atliekant SPS veiklą, ataskaitą, į kurią būtų įtrauktas išsamus aprašymas, kaip nustatoma įnašų vertė, ir kaip, siekiant nustatyti išlaidas ir įnašų vertę, apskaitos principai nuosekliai taikomi visiems dalyviams. Taip pat gali būti daroma prielaida, kad trečiosios šalys, bendrai prisidėdamos prie tam tikro projekto, sutars dėl bendro standarto savo įnašams nustatyti. Todėl dėl praktinių priežasčių rekomenduojama, kad daugiašalėms įmonėms būtų leidžiama naudoti savo apskaitos standartus, kurie paprastai naudojami visoje grupėje. Tačiau mokesčių institucija turi teisę reikalauti atlikti patikslinimus, ypač atvejais, kai visu SPS laikotarpiu numatomi nuolatiniai ir dideli nukrypimai nuo nacionalinių apskaitos standartų. 37. Įnašai turėtų apimti visas sąnaudas, susijusias su susitarimo teikiamos naudos įgijimu, išlaikymu arba išsaugojimu. Svarbu, kad analizę atliekantis subjektas galėtų suprasti, kurios sąnaudos buvo laikomos svarbiomis (ir todėl gali būti priskirtos). Kartais tai bus akivaizdu iš SPS apimamų paslaugų rūšių. Kartais, sudėtingesnėse situacijose, susitarime turėtų būti aiškiai paaiškinta, kurios sąnaudos neįtraukiamos arba kaip išvengta galimo sąnaudų dubliavimo. 38. Susijęs klausimas – EBPO gairių 8.17 dalyje nagrinėjamos mokesčių paskatos ir valstybės subsidijos. Pagrindinis klausimas – ar į SPS perkeltas sąnaudas turėtų būti įtrauktos faktinės sąnaudos, iš kurių atimtos mokesčių paskatų ir valstybės subsidijų sumos. „Ar, ir jei taip, kokiu mastu turėtų būti atsižvelgta į šias sutaupytas lėšas įvertinant dalyvio įnašo vertę, priklauso nuo to, ar nepriklausomos įmonės panašiomis aplinkybėmis būtų dariusios tą patį“. VI.3. Numatoma nauda, palyginti su faktine nauda 39. Kadangi SPS yra tikėtina nauda grindžiami susitarimai, nepriklausomos šalys, atsižvelgdamos į ilgą SPS trukmę, gali į sutartį įtraukti sąlygą, pagal kurią būtų galima reguliariai įvertinti, ar tikėtina nauda atitinka faktinę naudą ir ar įnašai neturėtų būti ateityje pakeisti. 40. Šie klausimai susiję su klausimais, ar įnašai gali būti pritaikyti prie faktinės situacijos ir ar tai turėtų būti laikoma įprastų rinkos sąlygų principo taikymu, ar netinkamu vertinimu atgaline data. 41. SPS turi būti nagrinėjamas atsižvelgiant į būsimos naudos prielaidas, paremtas susitarimo sudarymo metu esamomis arba pagrįstai numatomomis ekonominėmis ir komercinėmis aplinkybėmis. Todėl jeigu analizę atliekantis subjektas mano, kad naudos projekcijos yra pagrįstos, būsimi įvykiai, kurie daro poveikį pirminėms projekcijoms, neturėtų lemti įnašų tikslinimo atgaline data. 42. Kadangi netikėti ar nenumatyti įvykiai arba aplinkybės gali paveikti pradines naudos prielaidas, analizę atliekantis subjektas turėtų išnagrinėti, ar nepriklausomos šalys tokiais atvejais būtų susitarimą patikslinusios arba jį suderėjusios iš naujo. VI.4. Dalyvavimas SPS 43. Pagrindinė SPS ypatybė yra ta, kad dalyvių įnašai atitinka tikėtiną atitinkamų dalyvių naudą dėl dalyvavimo SPS. Įmonė, tikėtiną naudą grįsdama vien tik arba daugiausia pagal SPS vykdoma veikla nebūtų laikoma SPS nare, bet greičiau paslaugos teikėja (įmone), kuri pelno elementą įtrauktų į savo skaičiavimus, t. y. turėtų būti laikoma įmone, teikiančia paslaugas įprastomis rinkos sąlygomis. VI.5. Prisijungimas prie SPS arba pasitraukimas iš jo 44. Dažnai yra labai sudėtinga praktiškai spręsti bendrą įmonių prisijungimo prie SPS arba pasitraukimo iš jo klausimą, net jeigu susijungimai ir restruktūrizavimas yra daugiašalių įmonių kasdienės veiklos dalis. Kaip įvertinti nebaigtos gamybos vertę ir (arba) specialius gebėjimus, įgytus vykdant veiklą praeityje, yra klausimai, keliantys sunkumų bet kokiam analizę atliekančiam subjektui. 45. Kadangi šiame dokumente nagrinėjami tik SPS, kuriais nekuriamas nematerialusis turtas, įmokėtų ir išmokėtų lėšų klausimų nagrinėjimas turėtų būti labai nedidelio masto (jeigu išvis tą reikėtų daryti). Analizę atliekantiems subjektams turėtų padėti šis klausimai: kokias papildomas sąnaudas mokės dalyviai, kai subjektas pasitraukia iš susitarimo arba, labai retais atvejais, kaip prie jo prisijungia? Ar įmonei pasitraukus susitarimas vis dar tvarus? Ar šie nauji elementai (skirtinga sąnaudų struktūra arba kompetencija, gebėjimai, rizika ir pan.) turėtų būti kompensuoti pinigais, ar dėl jų turėtų būti tik peržiūrėta tikėtina nauda ir dėl to priimta nauja paskirstymo schema, ar naujas dalyvis įneša tam tikrų specifinių žinių? 46. Aišku, jeigu pagal SPS vykdytos ankstesnės veiklos rezultatai neturi jokios vertės, kompensuojama neturėtų būti. Tačiau įmonės prisijungimas arba pasitraukimas paprastai lems proporcingą turimų dalių (paskirstymo schemų) patikslinimą. VI.6. Dokumentacija 47. Analizę atliekantys subjektai turėtų žinoti, kad SPS jau taikomas elgesio kodeksas dėl ES sandorių kainodaros dokumentų (ES SKD), kuriame nustatoma, kad daugiašalės įmonės į pagrindinę bylą turėtų įtraukti SPS, kuriais daromas poveikis ES esantiems grupės nariams, sąrašą. 48. EBPO gairėse (5.4 dalyje) nurodyta, kad, svarstant, ar sandorio kaina yra tinkama mokesčių tikslais ir kokie sandorių kainodaros patvirtinamieji dokumentai turi būti pateikti, reikėtų vadovautis patikimo verslo valdymo principais. 49. Tai taip pat išdėstoma ES SKD 2.3.1 dalyje, kurioje nustatoma, kad patikimo verslo valdymo principas, grindžiamas ekonominiais principais, reiškia, kad įrodymai, tinkami didelės vertės sandorio atveju, gali labai skirtis nuo įrodymų, kurie būtų tinkami tuo atveju, kai bendra sandorio vertė yra žymiai mažesnė. 50. Šio principo taikymas sąnaudų paskirstymo susitarimams reikš, kad dalyviai turės parengti arba gauti medžiagą apie susitarimo apimamų paslaugų pobūdį ir jo sąlygas bei jo derėjimą su įprastinių rinkos sąlygų principu (įskaitant projekcijas, naudotas nustatant tikėtiną naudą ir biudžeto išlaidas, palyginti su faktinėmis išlaidomis). 51. Reikėtų atkreipti dėmesį į tai, kad iš vieno šaltinio (pvz., rašytinio susitarimo) gauta informacija gali apimti jau kitame šaltinyje (pvz., informaciniame pranešime) pateikiamą informaciją. Platus kompiuterizuotų sistemų naudojimas irgi leidžia gauti pakankamai išsamias santraukas, dėl to gali nebereikėti išsamesnių pirminių dokumentų. 52. SPS susitarimai, prie kurių, prireikus, pridedama reikiama su SPS susijusiame informaciniame pranešime pateikiama informacija, JSKF laikomi reikiama informacija, atsižvelgiant į ES SKD reikalavimus. VI.7. Svarstytini aspektai atlikus analizę 53. SPS dažnai apima daugiau nei du subjektus, o kartais juos sudaro daug arba net visi daugiašalių įmonių nariai. Todėl patikslinimai gali paveikti ne tik vieną subjektą, bet ir visus kitus dalyvius. Siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo tais ginčų atvejais gali reikėti sąnaudoms ir ištekliams imlių procedūrų. Todėl rekomenduojama, kad, viena vertus, mokesčių institucijos vengtų ginčyti mokesčių mokėtojo dalyvavimą arba jam priskirtą įnašą, kai atliekami smulkūs patikslinimai, kita vertus, mokesčių mokėtojai, sudarydami SPS dėl NT nekuriančių paslaugų ir juos įtvirtindami dokumentais, turėtų stengtis vadovautis šiomis gairėmis. 54. Ginčų atvejais savitarpio susitarimo procedūra gali būti susijusi su daugiau nei dviem kompetentingom institucijom. Todėl bus naudinga taikyti trišalėms byloms taikomus daugiašalius metodus, rekomenduojamus elgesio kodekse dėl Arbitražo konvencijos. VII. Išvados 55. Šios ataskaitos rekomendacijų, kurios daugeliu atvejų patenka į jos taikymo sritį, laikymasis palengvins vertinimą ir padės mokesčių institucijoms priimti, kad įprastų rinkos sąlygų principas iš tikrųjų taikytas. 56. Rekomenduojama pasibaigus šiam procesui informacinį pranešimą išsaugoti ir ateityje jį naudoti kaip reguliariai atnaujinamą bylos dokumentą. 57. JSKF reguliariai stebės šių gairių poveikį. PRIEDAS. Esamos padėties, susijusios su valstybių narių SPS reglamentuojančiais teisės aktais, administracinėmis gairėmis ir geriausia patirtimi, santrauka Šioje dalyje siekiama pateikti esamos padėties, susijusios su SPS teisės aktais arba administracinėmis gairėmis ES valstybėse narėse, santrauką. Ši dalis parengta remiantis ES mokesčių institucijų pateikta informacija, kuria siekiama apžvelgti padėtį 2011 m. liepos 1 d. 1 klausimas. Ar Jūsų šalyje yra specialūs SPS reglamentuojantys teisės aktai? Jeigu ne, ar yra svarstoma juos priimti ir kada tai galėtų būti padaryta? Nedaug valstybių narių yra priėmusios specialių SPS skirtų teisės aktų. Estija, Ispanija, Nyderlandai, Portugalija ir Slovėnija taiko specialias su SPS dėl turto, teisių arba paslaugų gavimo susijusias teisės nuostatas, o Lenkijos teisės aktai reglamentuoja tik SPS, susijusius su nematerialiuoju turtu. Vokietijoje taikomos specialios nuostatos tik dėl SPS dokumentacijos. Kitos valstybės narės SPS įvertinti naudoja EBPO sandorių kainodaros gaires arba savo pačių bendrąsias sandorių kainodaros gaires. Pradėti taikyti naujas specialias SPS skirtas nuostatas svarstoma tik Graikijoje. 2 klausimas. Ar Jūsų šalies valdžios institucijos parengė vidaus audito gaires dėl SPS ir jei taip, kokie pagrindiniai klausimai jose sprendžiami (pvz., dėl susitarimo pripažinimo, susitarimo audito, kaip lengvinti keitimąsi informacija su kitomis šalimis ir pan.)? Nedaug valstybių narių yra paskelbusios SPS audito vidaus gaires. Italijoje, Lietuvoje, Slovėnijoje ir Jungtinėje Karalystėje yra sandorių kainodaros gairės, kurios taip pat apima SPS auditą. JK gairėse visų pirma pabrėžiama, kad, siekiant SPS atskirti nuo įprastesnės padėties, kai prekių ir paslaugų perdavimas vyksta paprastai, svarbu aiškiai nustatyti abipusės bendros naudos lūkesčius. Vengrijoje taikomas vyriausybės potvarkis dėl sandorių kainodaros susitarimams taikomų dokumentacijos reikalavimų. Latvijoje yra vidaus bendrosios SPS skirtos gairės, paremtos EBPO gairėmis. Portugalija šiuo metu siekia patvirtinti sandorių kainodaros audito vadovą, kuriame taip pat pateikiamos su tokiomis sritimis kaip SPS susijusios vidaus audito gairės. 3 klausimas. Ar Jūsų šalies valdžios institucijos paskelbė SPS skirtas vidaus administracines gaires (gaires, reglamentus, aplinkraščius ir pan.), kuriuose paaiškinama procedūra, kurios turi laikytis mokesčių mokėtojas rengdamas SPS, ypatingą dėmesį skiriant struktūros ir dokumentacijos reikalavimams (jeigu taip, pateikite elektroninę nuorodą į tokius dokumentus)? Nedaug valstybių narių yra parengusios SPS skirtas administracines gaires. Danijoje SPS klausimas nagrinėjamas Danijos sandorių kainodaros dokumentacijos gairėse. Estija paskelbė gaires, kuriose trumpai apžvelgiamos EBPO sandorių kainodaros gairės ir pavyzdžiai. Vengrijoje taikomas vyriausybės potvarkis dėl sandorių kainodaros susitarimams taikomų dokumentacijos reikalavimų. Vokietija parengė administracines gaires, kurios yra privalomos mokesčių institucijai, tačiau nėra privalomos teismams. Italijos audito gairės yra viešos ir skirtos mokesčių inspektoriams, tačiau su jomis susipažinti gali ir mokesčių mokėtojai. Portugalijos reglamentuose numatoma atitinkamą SPS skirtą informaciją įtraukti į sandorių kainodaros bylą. 4 klausimas. Kokio tipo SPS Jūsų valstybės narės įmonės naudojasi dažniausiai? Valstybių narių mokesčių institucijos dažniausiai nagrinėja SPS dėl paslaugų, intelektinės nuosavybės kūrimo, mokslinių tyrimų ir plėtros bei turto įsigijimo. 5-7 klausimai. Su kokiomis praktinėmis problemomis susidūrėte nagrinėdami SPS ir kaip tas problemas sprendėte? Kokių konkrečių problemų kyla SPS dėl paslaugų? Remdamiesi savo patirtimi, nurodykite, kaip dažnai kyla su SPS susijusių ginčų? Dažniausios praktinės problemos, su kuriomis susiduriama SPS srityje, yra susiję su laiku mokesčių mokėtojų pateikiama pakankama informacija / sandorių kainodaros dokumentacija, paskirstymo schemų tinkamumu, įstojimo ir pasitraukimo mokesčių apskaičiavimu, įmokėtų / išmokėtų lėšų vertinimu, sąnaudų pasiskirstymas, lyginamųjų duomenų nustatymu, pelno maržos taikymu bei faktiniu SPS nustatymu. Specifinės mokesčių institucijoms kylančios šios srities problemos susijusios su SPS nustatymo kriterijais, dalyvių įnašų į SPS vertės nustatymu ir susijusios naudos (numatomos ir faktinės) bei rizikos sąnaudų paskirstymo tikslu vertinimu, antkainių taikymu bei galimybe gauti reikiamą dokumentaciją. [1] Įprastų rinkos sąlygų principas nustatytas Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (EBPO) pavyzdinės sutarties dėl apmokestinimo 9 straipsnyje. EBPO taip pat parengė Sandorių kainodaros gaires, skirtas daugiašalėms įmonėms ir mokesčių institucijoms. [2] Komisijos komunikatas Tarybai, Europos Parlamentui bei Ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui „Towards an internal market without obstacles — A strategy for providing companies with a consolidated corporate tax base for their EU-wide activities“ (Kuriant vidaus rinką be kliūčių – strategija, suteikianti bendrovėms konsoliduotą įmonių pelno mokesčių bazę veiklai ES teritorijoje vykdyti), COM(2001) 582 final, 2001 10 23, p. 21. [3] 2011 m. sausio 25 d. sprendimas 2011/C 24/03 (OL C 24, 2011 1 26, p. 3–4). [4] 2003 m. gegužės 6 d. Komisijos rekomendacija dėl labai mažų, mažųjų ir vidutinio dydžio įmonių apibrėžties, OL L 124, 2003 5 20, p. 36. [5] Konvencija dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant asocijuotų įmonių pelną, OL L 225, 1990 8 20, p. 10. [6] I priedėlis. [7] II priedėlis. [8] 2009 m. metinė ataskaita apie ES MVĮ (http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/facts-figures-analysis/performance-review/files/supporting-documents/2009/annual-report_en.pdf, p. 15). [9] OL L 124, 2003 5 20, p. 36. [10] Žr. dokumentą JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [11] Žr. dokumentą JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [12] Kaip pavyzdys gali būti paminėtinas neseniai EBPO mokesčių institucijoms skirto forumo darbas. [13] Žr. dokumentą JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [14] Konvencija dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant asocijuotų įmonių pelną, OL L 225, 1990 8 20, p. 10. [15] Tikslas pasiekiamas panašiai, kaip aprašyta JSKF GVP gairių VI skyriuje (Informacinis pranešimas, 21–25 dalys). [16] EBPO SKG 8.15 dalyje nurodomas įnašų vertinimas rinkos verte.