PRIEDAS

TARPTAUTINIAI APSKAITOS STANDARTAI

„Leidžiama atgaminti Europos ekonominėje erdvėje. Už Europos ekonominės erdvės ribų visos teisės, išskyrus teisę atgaminti asmeniniais ar kitokio tinkamo naudojimo tikslais, saugomos. Daugiau informacijos galima rasti TASV svetainėje www.iasb.org.“

10-ASIS TARPTAUTINIS FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS STANDARTAS

„Konsoliduotosios finansinės ataskaitos“

TIKSLAS

Tikslo įgyvendinimas

TAIKYMAS

Kontrolė

Galia valdyti

Grąža

Galios valdyti ir grąžos ryšys

APSKAITOS REIKALAVIMAI

Nekontroliuojamos dalys

Kontrolės praradimas

Nors fondo valdytojas privalo priimti sprendimus, kurie geriausiai atitiktų visų investuotojų interesus, jis turi plačius įgaliojimus priimti sprendimus ir valdyti svarbią fondo veiklą. Fondo valdytojui mokamas fiksuotas ir nuo veiklos rezultatų priklausantis atlygis, kuris yra proporcingas teikiamoms paslaugoms. Be to, atlygis suvienodina fondo valdytojo ir kitų investuotojų interesus siekti didinti fondo vertę, bet grąžos iš fondo veiklos kintamumo rizika nėra tokia reikšminga, kad vien atlygis savaime rodytų, jog fondo valdytojas yra pagrindinė šalis.

Vien to, kad reikšmingos panaikinimo teisės priklauso vienai šaliai ir kad viena šalis gali be priežasties pašalinti sprendimus priimantį asmenį, pakanka, kad būtų galima daryti išvadą, jog sprendimus priimantis asmuo yra agentas. Jeigu tokios teisės priklauso daugiau negu vienai šaliai (ir nė viena šalis atskirai negali pašalinti sprendimus priimančio asmens be kitų šalių sutikimo), vien šios teisės nėra lemiamos sprendžiant, ar sprendimus priimantis asmuo pirmiausia veikia kitų šalių vardu ir naudai. Be to, kuo daugiau šalių turi veikti kartu, kad pasinaudotų teisėmis pašalinti sprendimus priimantį asmenį, ir kuo didesnis kitų sprendimus priimančio asmens ekonominių interesų (atlygis ir kiti interesai) mastas ir kintamumas, tuo šis veiksnys turi mažiau svarbos.

Be to, investuotojas turi įvertinti sutartimis įformintus susitarimus, pavyzdžiui, dėl teisės pirkti, teisės parduoti ir likvidavimo teisės, sudarytus ūkio subjekto, į kurį investuojama, veiklos pradžioje. Jeigu tuose sutartimis įformintuose susitarimuose yra numatyta su ūkio subjektu, į kurį investuojama, glaudžiai susijusi veikla, ši veikla iš esmės sudaro neatskiriamą ūkio subjekto, į kurį investuojama, bendros veiklos dalį, net jei ši veikla teisiniu požiūriu gali nepatekti į ūkio subjekto, į kurį investuojama, veiklos sritį. Todėl nustatant, ar investuotojas turi galią valdyti ūkio subjektą, į kurį investuojama, tiesioginės arba netiesioginės teisės priimti sprendimus, numatytos sutartimis įformintuose susitarimuose, kurios yra glaudžiai susijusios su ūkio subjektu, į kurį investuojama, turi būti laikomos svarbia veikla.

Investuotojui priklauso 35 procentai ūkio subjekto, į kurį investuojama, balsavimo teisių. Dar trims akcininkams priklauso po 5 procentus ūkio subjekto, į kurį investuojama, balsavimo teisių. Likusios balsavimo teisės priklauso daugybei akcininkų, kurių nė vienas atskirai neturi daugiau kaip 1 procento balsavimo teisių. Nė vienas akcininkas nėra sudaręs susitarimo konsultuotis su kuriuo nors iš kitų akcininkų ar priimti kolektyvinius sprendimus. Norint priimti sprendimus dėl svarbios ūkio subjekto, į kurį investuojama, veiklos reikalingas balsų daugumos patvirtinimas per atitinkamus akcininkų susirinkimus – per atitinkamą paskutinį akcininkų susirinkimą pasinaudota 75 procentais ūkio subjekto, į kurį investuojama, balsavimo teisių. Šiuo atveju aktyvus kitų akcininkų dalyvavimas paskutiniame akcininkų susirinkime rodo, kad investuotojas neturėtų praktinės galimybės vienašališkai vadovauti svarbiai veiklai, nepaisant to, ar investuotojas vadovavo svarbiai veiklai, nes pakankamas kitų akcininkų skaičius balsavo taip pat, kaip investuotojas.

Investavimo įmonė (ūkio subjektas, į kurį investuojama) sukuriama ir finansuojama naudojant skolos priemonę, kurią valdo investuotojas (skolos investuotojas), ir nuosavybės priemones, kurias valdo keletas kitų investuotojų. Nuosavybės dalis yra skirta pirmiesiems nuostoliams padengti ir likutinei grąžai iš ūkio subjekto, į kurį investuojama, gauti. Vienas iš investuotojų į nuosavybę, kuris valdo 30 procentų nuosavybės dalį, taip pat yra turto valdytojas. Ūkio subjektas, į kurį investuojama, gaunamas įplaukas naudoja finansinio turto portfeliui nupirkti, dėl to ūkio subjektas, į kurį investuojama, patiria kredito riziką, susijusią su galimu įsipareigojimų neįvykdymu – galimybe, kad nebus sumokėta pagrindinė suma ir palūkanos už turtą. Sandoris parduodamas skolos investuotojui kaip investicija su minimalia kredito rizika dėl galimo įsipareigojimų, susijusių su investicijų portfelį sudarančiu turtu, neįvykdymo dėl šio turto pobūdžio ir dėl to, kad nuosavybės dalis yra skirta pirmiesiems ūkio subjekto, į kurį investuojama, nuostoliams padengti. Ūkio subjekto, į kurį investuojama, grąžai reikšmingą poveikį daro ūkio subjekto, į kurį investuojama, turto portfelio valdymas, kuris apima sprendimus dėl turto pasirinkimo, įsigijimo ir perleidimo, laikantis portfelio nuorodų, ir bet kokio portfeliui priklausančio turto valdymo po įsipareigojimų neįvykdymo. Visai šiai veiklai tol, kol įsipareigojimų neįvykdymo mastas nepasiekia nustatytos portfelio vertės ribos (t. y. tol, kol portfelio vertei padengti nesunaudojama ūkio subjekto, į kurį investuojama, nuosavybės dalis), vadovauja turto valdytojas. Nuo to laiko turtą valdo nepriklausomas patikėtinis pagal skolos investuotojo nurodymus. Ūkio subjekto, į kurį investuojama, portfelio valdymas yra svarbi ūkio subjekto, į kurį investuojama, veikla. Turto valdytojas gali vadovauti svarbiai veiklai tol, kol turto, su kuriuo susiję įsipareigojimai neįvykdomi, dalis nepasiekia nustatytos turto portfelio vertės ribos; skolos investuotojas gali vadovauti svarbiai veiklai, kai turto, su kuriuo susiję įsipareigojimai neįvykdomi, vertė viršija tą nustatytą portfelio vertės ribą. Ir turto valdytojas, ir skolos investuotojas turi nustatyti, ar gali vadovauti veiklai, kuri daro reikšmingiausią poveikį ūkio subjekto, į kurį investuojama, grąžai, taip pat įvertinti ūkio subjekto, į kurį investuojama, paskirtį ir struktūrą, ir kiekvienos šalies grąžos kintamumo riziką.

Tai, ar investuotojas turi galią valdyti, priklauso nuo svarbios veiklos, nuo to, kaip priimami sprendimai dėl svarbios veiklos, ir to, kokias teises, susijusias su ūkio subjektu, į kurį investuojama, turi investuotojas ir kitos šalys.

ūkio subjektas neturi perskaičiuoti investicijos į buvusią patronuojamąją įmonę balansinės vertės, jeigu kontrolė buvo prarasta prieš 25 ir B97–B99 straipsnių pataisas taikant pirmą kartą. Be to, ūkio subjektas neturi perskaičiuoti jokio pelno arba nuostolių dėl patronuojamosios įmonės kontrolės praradimo, kuris įvyko prieš taikant 25 ir B97–B99 straipsnių pataisas pirmą kartą.

Jeigu taikydamas šį TFAS pirmą kartą investuotojas nebeturi konsoliduoti ūkio subjekto, į kurį investuojama ir kurį konsolidavo pagal 27-ąjį TAS (pataisytą 2008 m.) ir NAK 12-ąjį aiškinimą, investuotojas turi įvertinti išlaikytą ūkio subjekto, į kurį investuojama, dalį taikymo pirmą kartą datą tokia suma, kuria ji būtų įvertinta, jeigu šio TFAS reikalavimai būtų galioję, kai investuotojas užmezgė ryšį su ūkio subjektu, į kurį investuojama, arba prarado jo kontrolę. Jeigu išlaikytos dalies įvertinti neįmanoma (kaip apibrėžta 8-ajame TAS), investuotojas, apskaitydamas kontrolės praradimą, taiko šio TFAS reikalavimus anksčiausio laikotarpio, kurį šis TFAS gali būti taikomas (tai gali būti einamasis laikotarpis), pradžioje. Investuotojas pripažįsta visus anksčiau pripažintų turto, įsipareigojimų ir nekontroliuojamų dalių sumos ir investuotojo ryšio su ūkio subjektu, į kurį investuojama, balansinės vertės skirtumus kaip to laikotarpio nuosavybės koregavimą. Be to, investuotojas turi pateikti palyginamą informaciją ir atskleisti duomenis pagal 8-ąjį TAS.

Investuotojas visus turto, įsipareigojimų ir nekontroliuojamų dalių sumos, pripažintos numanomą įsigijimo datą, ir anksčiau dėl savo ryšio pripažintų sumų skirtumus turi pripažinti kaip to laikotarpio nuosavybės koregavimą. Be to, investuotojas turi pateikti palyginamą informaciją ir atskleisti duomenis pagal 8-ąjį TAS.

Kai užsienyje veikiančio ūkio subjekto finansinių ataskaitų data skiriasi nuo ataskaitas teikiančio ūkio subjekto finansinių ataskaitų datos, užsienyje veikiantis ūkio subjektas dažnai parengia papildomas finansines ataskaitas, kurių data sutampa su ataskaitas teikiančio ūkio subjekto finansinių ataskaitų data. To nepadarius, pagal 10-ąjį TFAS finansines ataskaitas leidžiama pateikti kitą datą, jeigu laiko skirtumas neviršija trijų mėnesių ir rezultatai koreguojami atsižvelgiant į visus svarbius sandorius arba įvykius per laikotarpį tarp skirtingų datų. Tokiu atveju užsienyje veikiančio ūkio subjekto turtas ir įsipareigojimai perskaičiuojami naudojant šio ūkio subjekto ataskaitinio laikotarpio pabaigos valiutos keitimo kursą. Svarbių keitimo kursų pokyčių, įvykstančių iki ataskaitas teikiančio ūkio subjekto ataskaitinio laikotarpio pabaigos, pataisymai atliekami pagal 10-ąjį TFAS. Ta pati <…>

11-ASIS TARPTAUTINIS FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS STANDARTAS

„Jungtinė veikla“

TIKSLAS

Tikslo įgyvendinimas

TAIKYMAS

JUNGTINĖ VEIKLA

Bendra kontrolė

Jungtinės veiklos rūšys

JUNGTINĖS VEIKLOS ŠALIŲ FINANSINĖS ATASKAITOS

Bendra veikla

Bendros įmonės

ATSKIROS FINANSINĖS ATASKAITOS

B priedas

Taikymo nuorodos

Šis priedas yra neatskiriama TFAS dalis. Jame paaiškinta, kaip taikyti 1–27 straipsnius, šis priedas turi tokią pačią galią kaip kitos TFAS dalys.

B1 Šiame priede pateiktuose pavyzdžiuose aprašytos hipotetinės situacijos. Nors šie pavyzdžiai kai kuriais atžvilgiais gali sutapti su tikrais atvejais, taikant 11-ąjį TFAS reikėtų įvertinti visus su konkrečiu atveju susijusius svarbius faktus ir aplinkybes.

JUNGTINĖS VEIKLOS SUSITARIMAI

Sutartimi įformintas susitarimas (5 straipsnis)

B2 Sutartimis įforminti susitarimai gali būti įrodyti keliais būdais. Vykdytinas sutartimi įformintas susitarimas dažnai, bet ne visada, yra sudarytas raštu, paprastai naudojant sutarties formą arba šalių diskusijas patvirtinančius dokumentus. Vykdytini susitarimai taip pat gali būti sudaryti teisės aktų nustatytomis priemonėmis – atskirai arba kartu su šalių tarpusavio sutartimis.

B3 Kai jungtinė veikla vykdoma per atskirą subjektą (žr. B19–B33 straipsnius), sutartimi įformintas susitarimas arba kai kurie sutartimi įforminto susitarimo aspektai tam tikrais atvejais įtraukiami į atskiro subjekto sutartį, chartiją arba įstatus.

B4 Sutartimi įformintame susitarime nustatomos sąlygos, kuriomis šalys dalyvauja tame susitarime numatytoje veikloje. Sutartimi įformintame susitarime paprastai nustatomi šie dalykai: a) jungtinės veiklos susitarimo tikslas, veikla ir trukmė; b) kokia tvarka skiriami jungtinės veiklos direktorių valdybos arba lygiaverčio valdymo organo nariai; c) sprendimų priėmimo procesas: klausimai, dėl kurių šalys turi priimti sprendimus, šalių balsavimo teisės ir būtinas pritarimas sprendžiant šiuos klausimus. Sprendimų priėmimo procese, kuris numatytas sutartimi įformintame susitarime, nustatoma bendra veiklos kontrolė (žr. B5–B11 straipsnius); d) kapitalo įnašai arba kiti privalomi šalių įnašai; e) kaip šalys dalijasi su jungtine veikla susijusį turtą, įsipareigojimus, pajamas, sąnaudas arba pelną ar nuostolius.

Bendra kontrolė (7–13 straipsniai)

B5 Vertinant, ar ūkio subjektas bendrai kontroliuoja veiklą, ūkio subjektas pirmiausia įvertina, ar veiklą kontroliuoja visos šalys, ar tam tikra šalių grupė. Kontrolės apibrėžtis pateikta 10-ajame TFAS ir tuo standartu reikia remtis nustatant, ar visos šalys, ar tam tikra šalių grupė turi galimybę arba teisę gauti su dalyvavimu veikloje susijusią kintamą grąžą ir dėl savo galios veiklai geba daryti įtaką tai grąžai. Kai visos šalys arba tam tikra šalių grupė kartu geba vadovauti veiklai, nuo kurios labai priklauso veiklos grąža (t. y. svarbiai veiklai), tai reiškia, kad tos šalys kartu kontroliuoja veiklą.

B6 Padaręs išvadą, kad veiklą kartu kontroliuoja visos šalys arba tam tikra šalių grupė, ūkio subjektas įvertina, ar jis pats bendrai kontroliuoja veiklą. Bendra kontrolė yra tik tada, kai sprendimams dėl svarbios veiklos priimti būtinas vieningas veiklą kartu kontroliuojančių šalių sutarimas. Vertinant, ar veiklą bendrai kontroliuoja visos šalys arba šalių grupė, ar ją kontroliuoja tik viena šalis, gali reikėti priimti sprendimą.

B7 Kartais sprendimų priėmimo procesas, dėl kurio šalys susitarė savo sutartimi įformintame susitarime, netiesiogiai reiškia bendrą kontrolę. Pavyzdžiui, tarkime, kad dvi šalys sudarė susitarimą, pagal kurį kiekvienai iš jų priklauso 50 % balsavimo teisių, ir jų sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad priimant sprendimus dėl svarbios veiklos būtina turėti bent 51 % balsavimo teisių. Šiuo atveju šalys netiesiogiai susitarė, kad jos bendrai kontroliuoja veiklą, nes sprendimai dėl svarbios veiklos negali būti priimami be abiejų šalių pritarimo.

B8 Kitokiomis aplinkybėmis sutartimi įformintame susitarime nustatoma mažiausia balsavimo teisių dalis, kurią būtina turėti priimant sprendimus dėl svarbios veiklos. Jei šalys, norėdamos įgyti tą mažiausią būtiną balsavimo teisių dalį, gali sudaryti bent kelias skirtingas tarpusavio sąjungas, tokia veikla nėra jungtinė veikla, nebent sutartimi įformintame susitarime būtų nustatyta, kurios šalys (arba šalių grupės) turi vieningai sutarti, kad galėtų priimti sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos.

Taikymo pavyzdžiai

1 pavyzdys

Tarkime, kad susitarimą sudaro trys šalys: A pagal susitarimą priklauso 50 %, B – 30 %, o C – 20 % balsavimo teisių. Sutartimi įformintame A, B ir C susitarime nustatyta, kad priimant sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos būtina turėti bent 75 % balsavimo teisių. Nors A gali atmesti bet kokį siūlomą sprendimą, ji veiklos nekontroliuoja, nes jai būtina gauti B pritarimą. Šalių sutartimi įforminto susitarimo sąlygos, kad priimant sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos būtina turėti bent 75 % balsavimo teisių, reiškia, kad A ir B bendrai kontroliuoja veiklą, nes sprendimai dėl susitarime numatytos svarbios veiklos negali būti priimami be A ir B pritarimo.

2 pavyzdys

Tarkime, kad susitarimą sudaro trys šalys: A pagal susitarimą priklauso 50 %, o B ir C – po 25 % balsavimo teisių. Sutartimi įformintame A, B ir C susitarime nustatyta, kad priimant sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos būtina turėti bent 75 % balsavimo teisių. Nors A gali atmesti bet kurį siūlomą sprendimą, ji veiklos nekontroliuoja, nes jai būtina gauti B arba C pritarimą. Šiame pavyzdyje veiklą bendrai kontroliuoja A, B ir C. Tačiau tokių sąjungų, kai šalys gali susitarti kartu įgyti 75 % balsavimo teisių, gali būti daugiau kaip viena (t. y. A ir B arba A ir C). Tokioje situacijoje, kad veikla būtų laikoma jungtine veikla, šalių sutartimi įformintame susitarime reikėtų nustatyti, kurios šalys turi vieningai sutarti, kad būtų galima priimti sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos.

3 pavyzdys

Tarkime, kad pagal susitarimą A ir B turi po 35 % balsavimo teisių, o likę 30 % priklauso daugeliui kitų susitarimo šalių. Norint priimti sprendimus dėl svarbios veiklos, reikia turėti daugumą balsavimo teisių. A ir B bendrai kontroliuoja veiklą tik tada, jei sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad priimant sprendimus dėl susitarime numatytos svarbios veiklos būtina gauti A ir B pritarimą.

B9 Reikalavimas pasiekti, kad būtų vieningai sutarta, reiškia, kad bet kuri veiklą bendrai kontroliuojanti šalis gali neleisti jokiai kitai šaliai ar šalių grupei be jos sutikimo priimti vienašalių sprendimų (dėl svarbios veiklos). Jei reikalavimas pasiekti, kad būtų vieningai sutarta, taikomas tik tiems sprendimams, kuriais tam tikrai šaliai suteikiamos apsaugos teisės, tačiau netaikomas sprendimams dėl susitarime numatytos svarbios veiklos, atitinkama šalis veiklos bendrai nekontroliuoja.

B10 Sutartimi įformintame susitarime gali būti nuostatos dėl ginčų sprendimo, pavyzdžiui, arbitražo. Pagal šias nuostatas gali būti leidžiama sprendimus priimti ir nepasiekus, kad bendrą kontrolę vykdančios šalys vieningai dėl jų sutartų. Tokios nuostatos neužkerta kelio bendrai kontroliuoti veiklą, taigi ir galimybės ją laikyti jungtine veikla.

Bendros kontrolės vertinimas

B11 Kai veiklai netaikomas 11-asis TFAS, ūkio subjektas įtraukia į apskaitą savo veiklos dalį taikydamas atitinkamus TFAS, pavyzdžiui, 10-ąjį TFAS, 28-ąjį TAS (pataisytą 2011 m.) arba 9-ąjį TFAS.

JUNGTINĖS VEIKLOS RŪŠYS (14–19 STRAIPSNIAI)

B12 Jungtinės veiklos susitarimai sudaromi įvairiais tikslais (pavyzdžiui, siekiant šalims pasidalyti išlaidas bei riziką arba naudotis naujomis technologijomis ir patekti į naujas rinkas); jų struktūra ir teisinės formos gali būti įvairios.

B13 Pagal kai kuriuos susitarimus neprivaloma susitarime numatytos veiklos vykdyti per atskirą subjektą. Tačiau pagal kitus susitarimus įsteigiamas atskiras subjektas.

B14 Pagal šį TFAS privalomas jungtinės veiklos susitarimų klasifikavimas priklauso nuo šalių teisių ir prievolių, atsirandančių vykdant susitarime numatytą įprastinę veiklą. Pagal šį TFAS jungtinė veikla klasifikuojama kaip bendra veikla arba bendros įmonės. Kai ūkio subjektas turi teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su ta veikla susijusius įsipareigojimus, tokia veikla yra bendra veikla. Kai ūkio subjektas turi teisių į su veikla susijusį grynąjį turtą, tokia veikla yra bendra įmonė. B16–B33 straipsniuose nustatyta, kokį vertinimą ūkio subjektas turi atlikti, kad nustatytų, ar jam priklauso dalis bendros veiklos, ar dalis bendroje įmonėje.

Jungtinės veiklos klasifikavimas

B15 Kaip nustatyta B14 straipsnyje, klasifikuodamos jungtinės veiklos susitarimus šalys turi įvertinti savo teises ir prievoles pagal susitarimą. Atlikdamas tokį vertinimą ūkio subjektas turi atsižvelgti į šiuos dalykus: a) jungtinės veiklos struktūrą (žr. B16–B21 straipsnius); b) kai jungtinė veikla vykdoma per atskirą subjektą: i) atskiro subjekto teisinę formą (žr. B22–B24 straipsnius); ii) sutartimi įforminto susitarimo sąlygas (žr. B25–B28 straipsnius); ir iii) kai tinka – kitus faktus ir aplinkybes (žr. B29–B33 straipsnius).

Jungtinės veiklos struktūra

Jungtinė veikla, kuri nėra vykdoma per atskirą subjektą

B16 Jungtinė veikla, kuri nėra vykdoma per atskirą subjektą, yra bendra veikla. Tokiais atvejais sutartimi įformintame susitarime nustatomos šalių teisės į su veikla susijusį turtą ir prievolės vykdyti su ta veikla susijusius įsipareigojimus, taip pat šalių teisės gauti atitinkamų pajamų ir prievolės patirti atitinkamų sąnaudų.

B17 Sutartimi įformintame susitarime dažnai apibūdinamas veiklos, dėl kurios sudaromas susitarimas, pobūdis ir aprašoma, kaip šalys ketina kartu vykdyti tą veiklą. Pavyzdžiui, jungtinės veiklos susitarimo šalys gali susitarti kartu gaminti produktą: kiekviena šalis atsako už konkrečią užduotį, naudoja savo turtą ir prisiima savo įsipareigojimus. Sutartimi įformintame susitarime taip pat gali būti nustatyta, kaip šalys pasidalys bendras pajamas ir sąnaudas. Tokiu atveju kiekvienas bendros veiklos vykdytojas savo finansinėse ataskaitose pripažįsta konkrečiai užduočiai atlikti naudotą turtą bei įsipareigojimus, taip pat pripažįsta pagal sutartimi įformintą susitarimą jam tenkančią pajamų ir sąnaudų dalį.

B18 Kitais atvejais jungtinės veiklos susitarimo šalys gali susitarti, pavyzdžiui, dalytis turtu ir jį bendrai valdyti. Tokiu atveju sutartimi įformintu susitarimu nustatomos šalių teisės į bendrai valdomą turtą ir tai, kaip jos dalijasi naudojantis tuo turtu pagamintą produkciją, gautas pajamas ir veiklos išlaidas. Kiekvienas bendros veiklos vykdytojas įtraukia į apskaitą jam priklausančią bendro turto dalį ir sutartą bet kokių įsipareigojimų dalį, taip pat pripažįsta jam tenkančią produkcijos, pajamų ir sąnaudų dalį, kaip nustatyta sutartimi įformintame susitarime.

Per atskirą subjektą vykdoma jungtinė veikla

B19 Jungtinė veikla, kai su veikla susijęs turtas ir įsipareigojimai perduodami atskiram subjektui, gali būti bendra įmonė arba bendra veikla.

B20 Ar šalis yra bendros veiklos vykdytoja, ar bendros įmonės dalininkė, priklauso nuo atskiram subjektui perduotų tos šalies teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus.

B21 Kaip nustatyta B15 straipsnyje, kai šalys jungtinę veiklą vykdo per atskirą subjektą, jos turi įvertinti, ar dėl atskiro subjekto teisinės formos, sutartimi įforminto susitarimo sąlygų ir, kai tinka, dėl kitų faktų ir aplinkybių jos įgyja: a) teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus (t. y. veikla yra bendra veikla); arba b) teisių į veiklos grynąjį turtą (t. y. veikla yra bendra įmonė).

Jungtinės veiklos klasifikavimas: šalių teisių ir prievolių pagal susitarimą įvertinimas

Atskiro subjekto teisinė forma

B22 Atskiro subjekto teisinė forma yra svarbi vertinant jungtinės veiklos rūšį. Žinant teisinę formą lengviau iš pradžių įvertinti šalių teises į turtą ir prievoles vykdyti įsipareigojimus, kurie yra perduoti atskiram subjektui, pavyzdžiui, ar šalims priklauso dalis atskiram subjektui perduoto turto ir ar jos privalo vykdyti atskiram subjektui perduotus įsipareigojimus.

B23 Pavyzdžiui, šalys gali vykdyti jungtinę veiklą per atskirą subjektą, kuris dėl savo teisinės formos laikomas savarankišku (t. y. atskiram subjektui perduotas turtas ir įsipareigojimai yra to atskiro subjekto, o ne šalių, turtas ir įsipareigojimai). Tokiu atveju įvertinus šalių teises ir prievoles, įgytas dėl atskiro subjekto teisinės formos, nustatoma, kad veikla yra bendra įmonė. Tačiau šalių sutartimi įforminto susitarimo sąlygos (žr. B25–B28 straipsnius) ir, kai tinka, kiti faktai ir aplinkybės (žr. B29–B33 straipsnius) gali būti viršesni už šalių teisių ir prievolių, įgytų dėl atskiro subjekto teisinės formos, vertinimą.

B24 Šalių teisių ir prievolių, įgytų dėl atskiro subjekto teisinės formos, vertinimo pakanka, kad būtų galima padaryti išvadą, jog veikla yra bendra veikla, tik tuo atveju, jei šalys vykdo jungtinę veiklą per atskirą subjektą, kurio teisinė forma nereiškia šalių ir atskiro subjekto atskyrimo (t. y. atskiram subjektui perduotas turtas ir įsipareigojimai yra šalių turtas ir įsipareigojimai).

Sutartimi įforminto susitarimo sąlygų vertinimas

B25 Daugeliu atvejų šalių sutartimi įformintame susitarime nustatytos teisės ir prievolės atitinka šalių teises ir prievoles, įgytas dėl atskiro subjekto, per kurį vykdoma veikla, teisinės formos, arba joms neprieštarauja.

B26 Kitais atvejais šalys, naudodamosi sutartimi įformintu susitarimu, panaikina arba pakeičia teises ir prievoles, įgytas dėl atskiro subjekto, per kurį vykdoma veikla, teisinės formos.

Taikymo pavyzdys

4 pavyzdys

Tarkime, kad dvi šalys vykdo jungtinę veiklą per įsteigtą ūkio subjektą. Kiekvienos šalies to įsteigto ūkio subjekto nuosavybės dalis – 50 %. Dėl įsteigto ūkio subjekto statuso jį galima atskirti nuo savininkų, todėl tam subjektui perduotas turtas ir įsipareigojimai tampa įsteigto ūkio subjekto turtu ir įsipareigojimais. Tokiu atveju šalių teisių ir prievolių, įgytų dėl atskiro subjekto teisinės formos, vertinimas parodo, kad šalys turi teises į veiklos grynąjį turtą.

Tačiau šalys savo sutartimi įformintu susitarimu pakeičia korporacijos savybes taip, kad kiekvienai iš jų tenka įsteigto ūkio subjekto turto dalis ir kiekviena iš jų turi vykdyti nustatytą to ūkio subjekto įsipareigojimų dalį. Taip sutartimi pakeitus korporacijos savybes, veikla gali būti bendra veikla.

B27 Tolesnėje lentelėje palygintos bendrą veiklą vykdančių šalių sutartimis įformintų susitarimų dažnos sąlygos ir bendros įmonės šalių sutartimis įformintų susitarimų dažnos sąlygos. Lentelėje pateikta tik dalis galimų sutarčių sąlygų pavyzdžių. Sutartimi įforminto susitarimo sąlygų vertinimas Bendra veikla Bendra įmonė Sutartimi įforminto susitarimo sąlygos Jungtinės veiklos susitarimo šalims sutartimi įformintu susitarimu suteiktos teisės į su veikla susijusį turtą ir prievolės vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus. Jungtinės veiklos susitarimo šalims sutartimi įformintu susitarimu suteiktos teisės į veiklos grynąjį turtą (t. y. teises į su veikla susijusį turtą ir prievoles vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus turi ne šalys, o atskiras subjektas). Teisės į turtą Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad jungtinės veiklos susitarimo šalys dalijasi visus su veiklos turtu siejamus interesus (pavyzdžiui, teises, nuosavybės teisę arba nuosavybę) nustatyto dydžio dalimis (pavyzdžiui, proporcingai šalių nuosavybės daliai pagal susitarimą arba proporcingai pagal susitarimą vykdomai veiklai, kuri tiesiogiai priskiriama šalims). Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad turtas, kuris yra įneštas pagal susitarimą arba vėliau įgytas vykdant jungtinę veiklą, priskiriamas veiklai. Veiklai priskirtas turtas šalims nepriklauso (t. y. jos neturi susijusių teisių, nuosavybės teisės ar nuosavybės). Prievolės vykdyti įsipareigojimus Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad jungtinės veiklos susitarimo šalys dalijasi visus įsipareigojimus, prievoles, išlaidas ir sąnaudas nustatyto dydžio dalimis (pavyzdžiui, proporcingai šalių nuosavybės daliai pagal susitarimą arba proporcingai pagal susitarimą vykdomai veiklai, kuri tiesiogiai priskiriama šalims). Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad skolos ir įsipareigojimai pagal susitarimą priskiriami jungtinei veiklai. Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad jungtinės veiklos susitarimo šalys yra įsipareigojusios pagal susitarimą tik tiek, kiek jos yra investavusios į veiklą pagal susitarimą arba kiek yra konkrečiai įsipareigojusios įnešti neapmokėto ar papildomo kapitalo pagal susitarimą, arba abiem atvejais. Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad jungtinės veiklos susitarimo šalys yra atsakingos už trečiųjų šalių pretenzijas. Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad jungtinės veiklos susitarimo kreditoriai neturi teisių pareikšti reikalavimus susitarimo šalims dėl skolų ar įsipareigojimų pagal susitarimą. Pajamos, sąnaudos, pelnas arba nuostoliai Sutartimi įformintame susitarime nustatyta, kad pajamos ir sąnaudos paskirstomos pagal santykinius kiekvienos jungtinės veiklos susitarimo šalies rezultatus. Pavyzdžiui, sutartimi įformintame susitarime gali būti nustatyta, kad pajamos ir sąnaudos paskirstomos pagal kiekvienos šalies naudojamą bendrai eksploatuojamos įrangos pajėgumą, kuris gali skirtis nuo tos šalies nuosavybės dalies vykdant jungtinę veiklą. Kitais atvejais šalys gali būti susitarusios pasidalyti su veikla susijusį gautą pelną arba patirtus nuostolius nustatyto dydžio dalimis, pavyzdžiui, pagal tai, kokios yra šalių nuosavybės dalys. Tai nereiškia, kad veikla negali būti bendra veikla, jei šalys turi teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus. Sutartimi įformintame susitarime nustatyta kiekvienai šaliai tenkanti vykdant susitarime numatytą veiklą gauto pelno arba patirtų nuostolių dalis. Garantijos Jungtinės veiklos susitarimų šalys dažnai privalo suteikti garantijų trečiosioms šalims, kurios, pavyzdžiui, gauna paslaugas arba teikia finansavimą pagal jungtinės veiklos susitarimą. Vien tokių garantijų suteikimas arba šalių įsipareigojimas jas suteikti nereiškia, kad jungtinė veikla yra bendra veikla. Ar jungtinė veikla yra bendra veikla, ar bendra įmonė, priklauso nuo to, ar šalys turi prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus (dėl kai kurių iš šių įsipareigojimų šalys gali būti suteikusios arba nesuteikusios garantijų).

B28 Kai sutartimi įformintame susitarime yra nustatyta, kad šalys turi teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus, jos yra bendrą veiklą vykdančios šalys ir klasifikuojant jungtinę veiklą joms nereikia atsižvelgti į kitus faktus ir aplinkybes (B29–B33 straipsniai).

Kitų faktų ir aplinkybių vertinimas

B29 Kai sutartimi įforminto susitarimo sąlygose konkrečiai nenurodyta, kad šalys turi teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus, šalys, vertindamos, ar veikla yra bendra veikla, ar bendra įmonė, atsižvelgia į kitus faktus ir aplinkybes.

B30 Jungtinę veiklą galima vykdyti per atskirą subjektą, kuris dėl savo teisinės formos yra atskirtas nuo susitarimo šalių. Šalių sutarties sąlygose gali būti nenustatytos šalių teisės į turtą ir prievolės vykdyti įsipareigojimus, bet apsvarsčius kitus faktus ir aplinkybes tokia veikla gali būti priskirta bendrai veiklai. Taip yra tuo atveju, kai dėl kitų faktų ir aplinkybių šalys įgyja teisių į su veikla susijusį turtą ir prievolių vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus.

B31 Kai pagal susitarimą vykdomos veiklos pagrindinis tikslas yra teikti produkciją šalims, tai reiškia, kad šalys turi teises į iš esmės visą vykdant veiklą naudojamo turto teikiamą ekonominę naudą. Tokių susitarimų šalys dažnai užtikrina savo galimybę gauti susitarime numatytą produkciją, uždrausdamos pagal susitarimą parduoti produkciją trečiosioms šalims.

B32 Tokio pobūdžio ir paskirties veiklos poveikis yra toks, kad vykdant veiklą prisiimti įsipareigojimai yra iš esmės įvykdomi naudojant pinigų srautus, šalių gautus perkant produkciją. Kai šalys yra vienintelis pinigų srautų, kuriais užtikrinamas susitarime numatytos veiklos tęstinumas, šaltinis, tai reiškia, kad šalys turi prievolę vykdyti su veikla susijusius įsipareigojimus.

Taikymo pavyzdys

5 pavyzdys

Tarkime, kad dvi šalys vykdo jungtinę veiklą per įsteigtą ūkio subjektą (C ūkio subjektas), kurio nuosavybės dalis, priklausanti kiekvienai šaliai, yra 50 %. Veiklos tikslas yra gaminti šalims reikalingas medžiagas, kurias jos naudoja savo atskiruose gamybos procesuose. Vykdant veiklą užtikrinama, kad šalys eksploatuotų įrenginį, kuriame gaminamos šalių kiekio ir kokybės reikalavimus atitinkančios medžiagos.

C ūkio subjekto (įsteigto ūkio subjekto), per kurį vykdoma veikla, teisinė forma iš pradžių rodo, kad C ūkio subjekto turimas turtas ir įsipareigojimai yra C ūkio subjekto turtas ir įsipareigojimai. Šalių sutartimi įformintame susitarime nenustatyta, kad šalys turi teisių į C ūkio subjekto turtą ar prievolių vykdyti jo įsipareigojimus. Atitinkamai iš C ūkio subjekto teisinės formos ir sutartimi įforminto susitarimo sąlygų galima spręsti, kad veikla yra bendra įmonė.

Tačiau šalys taip pat atsižvelgia į šiuos veiklos aspektus:

— Šalys susitarė pirkti visą C ūkio subjekto pagamintą produkciją santykiu 50: 50. C ūkio subjektas negali parduoti šios produkcijos trečiosioms šalims, jei to nepatvirtina abi susitarimo šalys. Kadangi susitarimo tikslas yra aprūpinti šalis joms reikalinga produkcija, tokia prekyba su trečiosiomis šalimis turėtų būti nedažna ir nereikšminga.

— Šalims parduodamos produkcijos kainą nustato abi šalys; ji turi būti tokia, kad būtų padengtos C ūkio subjekto patiriamos gamybos išlaidos ir administracinės sąnaudos. Pagal šį veiklos modelį siekiama, kad veikla atsipirktų.

Aprašytuoju atveju svarbūs šie faktai ir aplinkybės:

— šalių prievolė pirkti visą C ūkio subjekto parduodamą produkciją rodo išskirtinę C ūkio subjekto priklausomybę nuo šalių kuriant pinigų srautus, taigi šalys turi prievolę padengti C ūkio subjekto įsipareigojimus;

— tai, kad šalys turi teises į visą C ūkio subjekto pagamintą produkciją, reiškia, kad šalys naudojasi visa C ūkio subjekto turto teikiama ekonomine nauda, taigi turi teises į ją.

Šie faktai ir aplinkybės rodo, kad veikla yra bendra veikla. Išvada dėl jungtinės veiklos klasifikavimo šiomis aplinkybėmis nesikeistų, jei šalys, užuot pačios naudojusios savo produkcijos dalį tolesniame gamybos procese, parduotų savo produkcijos dalį trečiosioms šalims.

Jei šalys taip pakeistų sutartimi įforminto susitarimo sąlygas, kad pagal susitarimą būtų galima parduoti produkciją trečiosioms šalims, tai reikštų, kad C ūkio subjektas patirtų su paklausa bei atsargomis susijusią riziką ir kredito riziką. Pasikeitus faktams ir aplinkybėms pagal tokį scenarijų reikėtų pakartotinai įvertinti jungtinės veiklos klasifikavimą. Tokie faktai ir aplinkybės rodytų, kad veikla yra bendra įmonė.

B33 Tolesnėje schemoje pavaizduota, kaip ūkio subjektas atlieka vertinimą, klasifikuodamas veiklą, kai jungtinė veikla vykdoma per atskirą subjektą: Per atskirą subjektą vykdomos jungtinės veiklos klasifikavimas

JUNGTINĖS VEIKLOS SUSITARIMO ŠALIŲ FINANSINĖS ATASKAITOS (22 STRAIPSNIS)

Turto pardavimo arba įnašo vykdant bendrą veiklą apskaita

B34 Kai ūkio subjektas, kaip bendros veiklos vykdytojas, vykdydamas bendrą veiklą sudaro sandorį, kaip antai dėl turto pardavimo arba įnašo, šis jo sandoris yra su kitomis bendrą veiklą vykdančiomis šalimis, todėl bendros veiklos vykdytojas pripažįsta dėl tokio sandorio gautą pelną ir patirtus nuostolius tik tiek, kiek kitos šalys turi dalių toje bendroje veikloje.

B35 Kai tokie sandoriai parodo, kad sumažėjo vykdant bendrą veiklą parduodamo ar įnešamo turto grynoji galimo realizavimo vertė arba patirta to turto vertės sumažėjimo nuostolių, bendros veiklos vykdytojas visiškai pripažįsta tuos nuostolius.

Turto pirkimo vykdant bendrą veiklą apskaita

B36 Kai ūkio subjektas, kaip bendros veiklos vykdytojas, vykdydamas bendrą veiklą sudaro sandorį, kaip antai dėl turto pirkimo, jis nepripažįsta savo pelno ir nuostolių dalies tol, kol perparduoda tą turtą trečiajai šaliai.