Conclusioni dell'avvocato generale La Pergola del 26 giugno 1997. - Commissione delle Comunità europee contro Repubblica ellenica. - Inadempimento - Tassazione delle autovetture - Discriminazione. - Causa C-375/95.



raccolta della giurisprudenza 1997 pagina I-05981



Conclusioni dell avvocato generale

1 Con il presente ricorso, la Commissione chiede alla Corte di constatare che il regime fiscale greco applicato alle autovetture private usate importate da altri Stati membri è contrario all'art. 95 del Trattato (1).

2 Per comprendere la portata degli addebiti e degli argomenti difensivi fatti valere dalla Repubblica ellenica, è bene ricordare la normativa nazionale controversa.

La legislazione greca sottopone le autovetture destinate ad uso privato a due distinti tributi: la tassa speciale di consumo e la tassa speciale addizionale unica. La tassa speciale di consumo è stata istituita con la legge n. 363/1976 (2), successivamente modificata con la legge n. 1676/1986 (3). Essa viene riscossa in occasione del primo acquisto, ovvero dell'importazione dell'autoveicolo allo stato nuovo; l'aliquota della tassa varia in funzione della cilindrata del motore; la base imponibile è costituita dal prezzo netto di vendita. Quando un veicolo già immatricolato in Grecia è rivenduto allo stato usato, la tassa non è più riscossa. Essa si applica, per contro, quando si importa un veicolo usato. In tal caso, il valore imponibile è pari al prezzo iniziale dell'automobile nuova, diminuito di una percentuale del 5% per ogni anno di vetustà (4). E' previsto un limite massimo di riduzione pari al 20% (5).

La legge n. 1858/1989 (6) - dal titolo «Regole relative alla tassa speciale di consumo per le vetture particolari ed altre disposizioni» - ha accordato il beneficio della riduzione dell'aliquota della tassa in questione per i veicoli c.d. di «nuova tecnologia» o di «tecnologia antinquinamento» che rispondono ai requisiti stabiliti con decreto ministeriale. Da tale beneficio sono però escluse le autovetture usate d'importazione, anche se soddisfano i requisiti sopra richiamati.

La tassa speciale addizionale unica è stata modificata nel corso della fase precontenziosa. Nella sua prima versione, risultante dall'art. 3 della legge n. 363/1976, essa veniva riscossa all'atto della prima immatricolazione del veicolo e l'importo relativo era stabilito in relazione alla sola cilindrata. Le autovetture usate d'importazione erano soggette alla tassa al pari delle vetture nuove: non era, cioè, prevista alcuna riduzione che tenesse conto del loro stato di veicoli usati. Successivamente all'invio del parere motivato della Commissione, con la legge n. 2187/1994 (7) sono state apportate modifiche al tributo controverso: l'aliquota dell'imposta è differenziata secondo la cilindrata, mentre la base imponibile, con riguardo alle autovetture usate d'importazione, è calcolata, secondo gli stessi criteri previsti per la tassa speciale di consumo, vale a dire prendendo in considerazione il prezzo del modello nuovo, decurtato di una percentuale del 5% per anno, con un limite massimo di abbattimento del 20%.

3 La Commissione ritiene che la normativa richiamata sia in contrasto con l'art. 95 del Trattato, secondo il quale:

«1. Nessuno Stato membro applica direttamente o indirettamente ai prodotti degli altri Stati membri imposizioni interne, di qualsivoglia natura, superiori a quelle applicate direttamente o indirettamente ai prodotti nazionali similari.

2. Inoltre, nessuno Stato membro applica ai prodotti degli altri Stati membri imposizioni interne intese a proteggere indirettamente altre produzioni».

Dopo aver avviato la procedura precontenziosa prevista all'art. 169 del Trattato, la Commissione ha adito la Corte di giustizia, chiedendo che venga dichiarato l'inadempimento della Repubblica ellenica.

4 Mi soffermo, anzitutto, sulla tassa speciale di consumo. La Commissione ritiene che essa sia discriminatoria, e dunque contraria al citato art. 95, in quanto sottopone le autovetture usate d'importazione ad un carico fiscale più oneroso rispetto a quello gravante sui corrispondenti veicoli nazionali, vale a dire quelli già immatricolati in Grecia - poco importa se prodotti in territorio greco o importati allo stato nuovo - e successivamente rivenduti su quel mercato. In particolare, la censura dell'istituzione ricorrente riguarda le modalità di calcolo della base imponibile del tributo, che viene fissato in via presuntiva con riferimento al prezzo del veicolo nuovo decurtato di una percentuale del 5% per ogni anno di vetustà. Al riguardo, la Commissione fa valere più argomenti: il deprezzamento reale annuo di un'autovettura, in Grecia, sarebbe manifestamente superiore al 5%; inoltre, la diminuzione del valore di un'automobile usata non sarebbe lineare, ma più accentuata nei primi anni; infine, il sistema fiscale greco limita arbitrariamente al 20% il deprezzamento di un veicolo, dal momento che, decorso il quarto anno, non è più ammesso alcun ulteriore abbattimento del valore del veicolo. Il metodo di calcolo dell'imposta concernente le autovetture usate importate è dunque censurato con riferimento alla base imponibile, che sarebbe superiore al valore effettivo del veicolo. L'autovettura verrebbe di conseguenza soggetta ad un tributo di ammontare più elevato rispetto a quello ancora incorporato nel prezzo di un veicolo corrispondente e già introdotto nel mercato greco.

Il governo ellenico sostiene, al contrario, che il suo sistema impositivo non ha l'effetto di favorire i prodotti greci rispetto a quelli importati dagli altri Stati membri (8). A suo avviso, il valore imponibile calcolato per le autovetture usate d'importazione corrisponde al deprezzamento reale di tali veicoli per due ragioni: la durata media delle automobili in Grecia è più lunga che altrove; il prezzo preso in considerazione per determinare l'importo del tributo è quello dell'anno di costruzione del veicolo e non quello corrente al momento della sua importazione. Inoltre, il sistema sarebbe giustificato in quanto volto a scoraggiare la messa in circolazione di autoveicoli vecchi, inquinanti e pericolosi per la circolazione.

5 La soluzione del caso, come osserva giustamente la Commissione, discende dalle sentenze Commissione/Danimarca (9) e Nunes Tadeu (10), nelle quali la Corte era per l'appunto chiamata a pronunciarsi sulla compatibilità con l'art. 95 di un regime fiscale interno sulle autovetture usate d'importazione. In quei giudizi è stato chiaramente posto il principio secondo cui la neutralità fiscale prescritta da tale disposizione va apprezzata con riguardo «non solo [al]l'aliquota del tributo interno gravante direttamente o indirettamente sui prodotti nazionali e su quelli importati, ma anche [al]la base imponibile e [al]le modalità di riscossione del tributo stesso» (11). Con specifico riferimento alle autovetture usate, la Corte ha ritenuto che l'ammontare dell'onere fiscale va determinato tenendo conto del «reale deprezzamento» del veicolo (12). Occorre cioè, come rilevava l'avvocato generale Jacobs nelle sue conclusioni sulla causa Nunes Tadeu, che l'imposta applicabile su un'autovettura usata sia «fissata in base al suo valore effettivo poiché l'imposta gravante sul prodotto nazionale analogo dipende necessariamente dal valore effettivo di tale prodotto» (13).

Orbene, analizzando la legislazione greca alla luce degli indicati criteri, non ritengo che sussistano dubbi sul fatto che il tributo controverso è discriminatorio. La base imponibile, infatti, prescinde nel nostro caso dal valore effettivo ed è calcolata, in via presuntiva, sottraendo al prezzo dell'autovettura nuova una percentuale del 5% per ogni anno di vetustà.

E' del tutto evidente che tale sistema di calcolo conduce ad una sopravvalutazione dell'usato d'importazione: da un lato, il deprezzamento limitato ad un 5% annuo è contrario ad un dato di comune esperienza, che dimostra invece che le autovetture usate si svalutano in misura assai superiore rispetto a quella fissata forfettariamente dalla legislazione greca; d'altro lato, la limitazione della svalutazione ad un tetto massimo del 20% è del tutto ingiustificata e muove dall'improbabile presupposto che le autovetture, in Grecia, non siano più soggette a svalutazione a partire dal quarto anno di vetustà. Così, mentre l'onere gravante su un'autovettura nazionale usata diminuisce in funzione del deprezzamento della vettura, le automobili usate importate sono assoggettate al tributo in base ad un valore imponibile fittizio e manifestamente superiore al valore effettivo del veicolo (14). Il che porta alla conseguenza - che la Corte ha espressamente ritenuto contraria all'art. 95 del Trattato - che l'ammontare riscosso supera il «valore residuale dell'imposta incorporata nel valore delle vetture usate equivalenti già immatricolate sul territorio nazionale» (15). In considerazione di tale orientamento giurisprudenziale - che mi sembra costituire una decisiva chiave di lettura per la soluzione del caso attuale - si può senz'altro ritenere che l'imposta controversa contraddica l'art. 95 del Trattato.

6 Tale conclusione resta a mio avviso ferma anche di fronte agli argomenti addotti dal governo ellenico per giustificare il proprio sistema impositivo. Le disposizioni contestate perseguirebbero il fine di scoraggiare la messa in circolazione di veicoli usati, pericolosi per la sicurezza stradale ed altamente inquinanti. E', però, appena il caso di osservare che tale finalità non può, in alcun caso, giustificare una violazione del principio di neutralità fiscale prescritto dall'art. 95 del Trattato: anche ammesso che la legislazione controversa sia ispirata all'intento di tutelare l'ambiente, resta il fatto che il tributo, lungi dall'applicarsi in modo eguale ai prodotti nazionali ed a quelli importati, colpisce in misura più onerosa questi ultimi ed è, quindi, discriminatorio ai sensi del menzionato art. 95.

7 Parimenti contrarie all'art. 95 del Trattato sono poi le disposizioni della legge n. 1858/1989, la quale prevede la riduzione delle aliquote sulla tassa speciale di consumo a favore delle vetture equipaggiate di dispositivi antinquinamento, senza però accordare il beneficio fiscale ai veicoli usati importati, che pure rientrerebbero in tale categoria. La discriminazione, in questo caso, è evidente e consiste nel fatto che le vetture importate non possono beneficiare delle aliquote ridotte. Lo stesso governo greco, del resto, non contesta l'infrazione addebitatagli, ma si limita ad osservare che il trattamento discriminatorio è dovuto a difficoltà pratiche nel predisporre un sistema di controllo volto ad accertare la conformità dei veicoli importati allo stato usato rispetto ai requisiti tecnici prescritti per godere della riduzione delle aliquote; difficoltà, evidentemente, che non costituiscono, secondo la giurisprudenza della Corte (16), un'esimente in un giudizio di inadempimento.

8 Veniamo ora alla legislazione istitutiva della tassa speciale addizionale unica, la quale, come si è detto, è stata oggetto di modifica successivamente all'invio del parere motivato. La Commissione, nel ricorso introduttivo, censura sia la vecchia versione, sia quella nuova. Con riferimento alla prima, l'istituzione ricorrente rinvia, nel ricorso introduttivo, agli argomenti svolti nel parere motivato. In quella sede, muovendo dalla constatazione che la tassa era determinata in un importo fisso, differenziato a seconda della cilindrata e crescente con il valore del veicolo, la Commissione ravvisava una discriminazione nel fatto che alle autovetture usate importate il tributo veniva applicato come se si trattasse di veicoli nuovi, senza tener conto del loro deprezzamento; al contrario, l'importo del tributo incorporato nel prezzo delle automobili usate nazionali decresceva proporzionalmente con il diminuire del loro valore. Sicché l'acquisto di autoveicoli usati importati era meno vantaggioso di quello di vetture usate già presenti nel mercato nazionale. Quanto, poi, alle modifiche intervenute con la legge n. 2187/1994, la Commissione osserva che l'importo della tassa controversa è ora calcolato secondo modalità analoghe a quelle dettate per l'imposta speciale di consumo: l'istituzione ricorrente, pertanto, ritiene che essa sia soggetta alle stesse critiche fatte valere con riguardo a quel tributo.

9 Prima di pronunciarmi nel merito, ritengo necessario soffermarmi su un preliminare profilo di ricevibilità degli addebiti mossi dall'istituzione ricorrente. Con riguardo alla legislazione in vigore prima della modifica intervenuta con la legge n. 2187/1994, infatti, la Commissione svolge le proprie censure con un rinvio per relationem al parere motivato. Ora, la Corte, in altri giudizi, ha ritenuto che tale modus procedendi sia in contrasto con il combinato disposto dell'art. 19 dello Statuto CEE della Corte di giustizia e dell'art. 38, n. 1, lett. c) e d), del regolamento di procedura, ai sensi del quale il ricorso introduttivo deve contenere, fra l'altro, l'oggetto della controversia, le conclusioni e l'esposizione sommaria dei motivi dedotti. In particolare, nella sentenza Commissione/Germania (17), è detto chiaramente che «un ricorso non risponde ai detti requisiti ove i motivi dedotti dalla Commissione non siano indicati in termini esatti e siano espressi solamente sotto forma di rinvio a "tutti i motivi indicati nella lettera di messa in mora e nel parere motivato"».

Non può dirsi d'altra parte che il rinvio al parere motivato, nel nostro caso, si limiti a taluni profili marginali del thema decidendum, ovvero sia volto solo a chiarire la portata delle censure del ricorrente; ipotesi, questa, per la quale l'avvocato generale Tesauro, nelle conclusioni relative alla causa Commissione/Grecia (18), riteneva giustamente possibile un riferimento agli atti della procedura precontenziosa. Ed infatti, il rinvio qui è generale ed investe, nella sua interezza, l'insieme delle ragioni di fatto e di diritto che dovrebbero giustificare l'asserita contrarietà al Trattato della legislazione nazionale controversa. Pertanto, a voler seguire questo orientamento giurisprudenziale, ritengo che il ricorso della Commissione sia irricevibile nella parte in cui concerne l'imposta speciale addizionale unica nella sua vecchia versione.

Certo, non nascondo che questa soluzione sia poco soddisfacente sotto un profilo di giustizia sostanziale. Tanto più che, nel merito, l'inadempimento della Repubblica ellenica mi sembra evidente (19); ed inoltre, il rispetto dei requisiti prescritti dalle disposizioni sopra richiamate non richiedeva all'istituzione ricorrente un grande sforzo redazionale. Tuttavia, il disposto delle norme è chiaro, ed altrettanto inequivoca è l'interpretazione che ne ha dato la Corte: non mi sembra, quindi, che si possa statuire sul merito senza modificare l'orientamento giurisprudenziale che ho sopra richiamato.

10 Resta da vedere se sia ricevibile la censura della Commissione riguardante la nuova normativa ellenica. La legge n. 2187/1994, infatti, è successiva alla comunicazione del parere motivato ed i relativi addebiti non sono stati fatti valere nel corso della procedura precontenziosa. Ora, un consolidato orientamento della Corte richiede che vi sia esatta coincidenza, quanto alle censure dedotte dalla Commissione, fra il ricorso introduttivo del giudizio ed il parere motivato; le modifiche legislative intervenute successivamente al parere motivato non possono, di conseguenza, essere prese in considerazione (20).

Stando a tale orientamento, si potrebbe prospettare un profilo di irricevibilità di questa parte del ricorso. Non mi sembra, però, che la giurisprudenza qui richiamata vada intesa in termini assoluti. La stessa Corte, infatti, ha riconosciuto che, nel caso in cui sopravvenga un cambiamento normativo tra la fase precontenziosa e l'introduzione del ricorso, è sufficiente, ai fini della ricevibilità dei nuovi addebiti, «che il sistema istituito dalla normativa criticata nella fase precontenziosa sia stato nel suo complesso confermato dai nuovi provvedimenti emanati dallo Stato membro successivamente al parere motivato e che sono oggetto del ricorso» (21). E ciò in quanto - a mio modo di vedere - la Corte ha inteso tutelare l'interesse dello Stato membro a che non gli siano mossi addebiti sostanzialmente nuovi e diversi, sui quali esso non aveva avuto modo di far valere le proprie ragioni. L'interesse tutelato, quindi, è il rispetto del principio di difesa. Ebbene, alla luce di questa considerazione, ritengo che il ricorso, nel nostro caso, possa essere dichiarato ricevibile. Vero è che la legge n. 2187/1994 introduce nuovi criteri per la determinazione dell'ammontare dell'imposta. Tuttavia, da un punto di vista sostanziale, tanto la vecchia legislazione quanto la nuova pongono il medesimo problema di incompatibilità rispetto all'art. 95: entrambe, infatti, prevedono modalità di calcolo dell'importo del tributo che non tengono conto del valore effettivo del veicolo importato, ed in particolare del deprezzamento dovuto al suo stato di veicolo usato. Osservo, inoltre, che la nuova legislazione ha introdotto criteri analoghi a quelli già previsti per la determinazione dell'importo della tassa speciale di consumo. Su tali criteri il governo convenuto ha avuto ampia possibilità di far valere le proprie ragioni, in sede precontenziosa e davanti alla Corte. Non a caso, con riferimento al tributo qui in esame, esso ha svolto le proprie difese rinviando alle sue osservazioni in merito alla tassa speciale di consumo. Il che dimostra, a mio avviso, che non vi è stata sostanziale violazione dei diritti di difesa della Repubblica ellenica. Ritengo, quindi, che il ricorso sia ricevibile nella parte in cui concerne la legge n. 2187/1994.

11 Nel merito, la Commissione ritiene che le modalità per determinare l'importo della tassa controversa, nella versione risultante a seguito della legge n. 2187/1994, siano contrarie all'art. 95 del Trattato. Questa tesi, a mio avviso, va condivisa. Tali modalità, infatti, sono analoghe a quelle previste per la tassa speciale di consumo e sono, quindi, discriminatorie e contrarie al principio di neutralità fiscale per le stesse ragioni che ho sopra esposto trattando di quel tributo.

Conclusione

12 Alla luce delle considerazioni sopra svolte, propongo alla Corte di:

«1) dichiarare il ricorso irricevibile per quanto attiene alla censura riguardante la tassa speciale addizionale unica nella versione risultante dall'art. 3 della legge n. 363/1976;

2) accogliere il ricorso quanto al resto e condannare la convenuta alle spese di giudizio».

(1) - Il regime fiscale greco relativo alle autovetture private nuove è stato oggetto di diverse pronunce della Corte. Nella sentenza 5 aprile 1990, causa C-132/88, Commissione/Grecia (Racc. pag. I-1567), è stata ammessa la legittimità di un sistema di tassazione progressivo, che fissi l'importo del tributo in relazione alla cilindrata. La Corte, nella sentenza 12 maggio 1992, causa C-327/90, Commissione/Grecia (Racc. pag. I-3033), ha invece censurato la previsione di regole diverse per il calcolo della base imponibile, a seconda che le vetture nuove fossero importate o prodotte in Grecia. Infine, nella sentenza 17 novembre 1992, causa C-105/91 (Racc. pag. I-5871), è stata ritenuta in contrasto con l'art. 95 del Trattato l'applicazione di aliquote diverse alle autovetture private di impostazione tecnica tradizionale rispetto a quelle, anch'esse di impostazione tecnica tradizionale, fabbricate o assemblate in Grecia.

(2) - Gazzetta ufficiale greca A 152.

(3) - Gazzetta ufficiale greca A 204.

(4) - La Repubblica ellenica ha precisato nei suoi scritti difensivi che, ai fini del calcolo del prezzo del veicolo usato importato, non si tiene conto del prezzo del corrispondente veicolo nuovo al momento della sua importazione, ma di quello, ovviamente inferiore, che era in corso nell'anno di fabbricazione.

(5) - Tale limite, ai sensi della legislazione greca, può essere elevato sino al 25% se la vettura è danneggiata o presenta un'usura superiore a quella dovuta ad un uso normale.

(6) - Gazzetta ufficiale greca A 148.

(7) - Gazzetta ufficiale greca A 16.

(8) - Merita appena un cenno, al solo fine di disattenderlo, l'argomento del governo greco secondo cui l'effetto protezionistico sarebbe escluso per il fatto che in Grecia non esiste più una produzione nazionale di automobili. Al riguardo, è sufficiente osservare che, ai fini della presente causa, la neutralità fiscale richiesta dall'art. 95 deve sussistere tra i veicoli usati già presenti sul mercato greco - a prescindere dal loro luogo di fabbricazione - e quelli usati importati da altri Stati membri. Tale principio è stato affermato con chiarezza nella sentenza 11 dicembre 1990, causa C-47/88, Commissione/Danimarca (Racc. pag. I-4509, punto 17), e ritengo inutile spendere ulteriori parole sul punto.

(9) - Citata alla nota precedente.

(10) - Sentenza 9 marzo 1995, causa C-345/93 (Racc. pag. I-479).

(11) - V. sentenza Nunes Tadeu, cit., punto 12 (corsivo mio).

(12) - V. sentenza Nunes Tadeu, cit., punto 15.

(13) - V. conclusioni dell'avvocato generale Jacobs nella causa Nunes Tadeu, cit., pag. I-488 e 489.

(14) - L'avvocato generale Jacobs, nelle conclusioni sulla causa Nunes Tadeu, cit., pag. 488, sottolineava giustamente l'importanza di considerare, non solo il grado di vetustà dell'automobile, ma altresì «tutti gli altri fattori che possono incidere sul valore di un'autovettura importata, come il chilometraggio, le condizioni e il modello (giacché alcuni modelli sono soggetti a un deprezzamento più rapido degli altri)». L'insieme di questi fattori, infatti, incide sul valore di un veicolo nazionale usato e dunque sull'ammontare residuo della tassa incorporata in quel valore. Inoltre, è bene ricordare che la Corte richiede che in nessun caso il prodotto importato sia tassato in modo più oneroso rispetto al corrispondente prodotto nazionale (v. sentenza 26 giugno 1991, causa C-152/89, Commissione/Lussemburgo (Racc. pag. I-3141, punti 20 e 21). Sicché, una legislazione come quella controversa, che fissa i valori imponibili in base a criteri aprioristici e poco attendibili, condurrà necessariamente a numerose situazioni nelle quali la neutralità fiscale non sarà rispettata.

(15) - V. sentenza Nunes Tadeu, cit., punto 20.

(16) - V., ex multis, sentenza 19 febbraio 1991, causa C-374/89, Commissione/Belgio (Racc. pag. I-367, punto 10).

(17) - Sentenza 13 marzo 1992, causa C-43/90, Commissione/Germania (Racc. pag. I-1909, punto 8). V. anche sentenze 13 dicembre 1990, causa C-347/88, Commissione/Grecia (Racc. pag. I-4747, punto 28), e 31 marzo 1992, causa C-52/90, Commissione/Danimarca (Racc. pag. I-2187, punto 17).

(18) - Citata alla nota precedente (pag. I-4767 delle conclusioni).

(19) - Non è, infatti, contestata la possibilità di prevedere un sistema di tassazione differenziato secondo la cilindrata. E' censurato, piuttosto, il fatto che i veicoli importati usati debbono pagare la tassa come se fossero nuovi. In tal modo, il tributo cui essi sono assoggettati non può che essere superiore all'ammontare residuo della tassa che si trova ancora incorporato nel veicolo nazionale corrispondente.

(20) - V., ex multis, sentenza 10 settembre 1996, causa C-61/94, Commissione/Germania (Racc. pag. I-3989, punto 42).

(21) - Sentenza Commissione/Grecia, causa C-105/91, cit., punto 13.