Raccolta della giur isprudenza  
SENTENZA DELLA CORTE (Seconda Sezione) 
19 ottobre 2017 * 
«Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006 /112/CE – 
Diritto alla detrazione – Presupposti per l’esercizio – Articolo 273 – Provvedimenti nazionali – 
Lotta contro l’evasione e l’elusione fiscale – Fattura emessa da un contribuente dichiarato “inattivo” 
dall’amministrazione tributaria – Rischio di evasione – Diniego del diritto alla detrazione – 
Proporzionalità – Rifiuto di prendere in considerazione prove dell’assenza di evasione o di perdita 
fiscale – Limitazione nel temp o degli effetti dell’emananda sentenza – Insussistenza» 
Nella causa C-101/16, 
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi 
dell’articolo 267 TFUE, dalla Curtea de Apel Cluj (Corte d’appello di Cluj, Romania), con decisione del 
21 gennaio 2016 , pervenuta in cancelleria il 19 febbraio 2016 , nel procedimento 
SC Paper Consult SRL 
contro 
Direcția Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, 
Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud, 
LA CORTE (Seconda Sezione), 
composta da M. Ilešič, presidente di sezione, A. Rosas (relatore), C. Toader, A. Prechal e E. Jarašiūnas,  
giudici,  
avvocato generale: P. Mengozzi  
cancelliere: L. Carrasco Marco, amministratore  
vista la fase scritta del procedimento e in seguito all’udienza del 26 gennaio 2017 ,  
considerate le osservazioni presentate:  
– per la SC Paper Consult SRL, da A. Bora, avvocato; 
– per il governo rumeno, da R. H. Radu, M. Bejenar e E. Gane, in qualità di agenti; 
– per la Commissione europea, da M. Owsiany-Hornung e G.-D. Balan, in qualità di agenti, 
sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 31 maggio 2017 , 
* Lingua processuale: il rumeno. 
IT 
ECLI:EU:C:2017 :775 1 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
PAPER CONSULT  
ha pronunciato la seguente 
Sentenza 
1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione della direttiva 2006 /112/CE del 
Consiglio, del 28 novembre 2006 , relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006 , 
L 347, pag. 1), come modificata dalla direttiva 2010 /45/UE del Consiglio, del 13 luglio 2010 (GU 2010 , 
L 189, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva 2006 /112» ). 
2 Essa è stata presentata nell’ambito di una controversia pendente tra, da un lato, la SC Paper Consult 
SRL (in prosieguo: la «Paper Consult») e, dall’altro, la Direcția Regională a Finanțelor Publice 
Cluj-Napoca (Direzione regionale delle Finanze pubbliche di Cluj-Napoca, Romania) e l’Administrația 
Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud (Amministrazione provinciale delle Finanze pubbliche 
di Bistrița-Năsăud, Romania), controversia in cui la Paper Consult contesta una decisione 
amministrativa con la quale le si nega il diritto di detrarre l’imposta sul valore aggiunto (IVA) assolta 
sulle prestazioni di servizi ricevute dalla SC Rom Packaging SPRL (in prosieguo: la «Rom Packaging»), 
sulla base del rilievo che quest’ultima era dichiarata essere un contribuente «inattivo» alla data della 
conclusione del contratto. 
Contesto normativo 
Diritto dell’Unione 
La direttiva 2006 /112 
3 Il considerando 59 della direttiva 2006 /112 è formulato come segue: 
«È opportuno che, entro certi limiti e a certe condizioni, gli Stati mem bri possano adottare o 
mantenere misure speciali che derogano alla presente direttiva, al fine di semp lificare la riscossione 
dell’imposta o di evitare talune forme di evasione o elusione fiscale». 
4L’articolo 1, paragrafo 2, secondo comma, della direttiva 2006 /112, contenuto all’interno del titolo I 
della stessa, intitolato «Oggetto e ambito di applicazione», prevede quanto segue: 
«A ciascuna operazione, l’IVA, calcolata sul prezzo del bene o del servizio all’aliquota applicabile al 
bene o servizio in questione, è esigibile previa detrazione dell’ammontare dell’imposta che ha gravato 
direttamente sul costo dei diversi elementi costitutivi del prezzo». 
5L’articolo 168 della citata direttiva, contenuto all’interno del titolo X della stessa, intitolato 
«Detrazioni», così recita: 
«Nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il 
soggetto passivo ha il diritto, nello Stato mem bro in cui effettua tali operazioni, di detrarre 
dall’importo dell’imposta di cui è debitore gli importi seguenti: 
a) l’IVA dovuta o assolta in tale Stato mem bro per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i 
servizi che gli sono o gli saranno resi da un altro soggetto passivo; 
(…)». 
ECLI:EU:C:2017 :775 2 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
PAPER CONSULT  
6 Conformeme nte all’articolo 178, lettera a), della direttiva 2006 /112: 
«Per poter esercitare il diritto a detrazione, il soggetto passivo deve soddisfare le condizioni seguenti: 
a) per la detrazione di cui all’articolo 168, lettera a), relativa alle cessioni di beni e alle prestazioni di 
servizi, essere in possesso di una fattura redatta conformeme nte al titolo XI, capo 3, sezioni da 3 a 
6». 
7L’articolo 214, paragrafo 1, lettera a), della citata direttiva prevede quanto segue: 
«1. Gli Stati mem bri prendono i provvedimenti necessari affinché siano identificate tramite un numero 
individuale le persone seguenti: 
a) ogni soggetto passivo, fatta eccezione per quelli di cui all’articolo 9, paragrafo 2, che effettua nel 
loro rispettivo territorio cessioni di beni o prestazioni di servizi che gli diano diritto a detrazione, 
diverse dalle cessioni di beni o prestazioni di servizi per le quali l’IVA è dovuta unicamente dal 
destinatario a norma degli articoli da 194 a 197 e 199» . 
8 Ai sensi dell’articolo 273, primo comma, della direttiva 2006 /112: 
«Gli Stati mem bri possono stabilire, nel rispetto della parità di trattamento delle operazioni interne e 
delle operazioni effettuate tra Stati mem bri da soggetti passivi, altri obblighi che essi ritengono 
necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e ad evitare le evasioni, a condizione che questi 
obblighi non diano luogo, negli scambi tra Stati mem bri, a formalità connesse con il passaggio di una 
frontiera». 
Il regolamento (UE) n. 904/2010 
9 Il regolamento (UE) n. 904/2010 del Consiglio, del 7 ottobre 2010 , relativo alla cooperazione 
amministrativa e alla lotta contro la frode in materia d’imposta sul valore aggiunto (GU 2010 , L 268, 
pag. 1), è una rifusione del regolamento (CE) n. 1798 /2003 del Consiglio, del 7 ottobre 2003 , relativo 
alla cooperazione amministrativa in materia d’imposta sul valore aggiunto e che abroga il regolamento 
(CEE) n. 218/92 (GU 2003 , L 264, pag. 1). In particolare, esso estende il contenuto della banca dati 
elettronica del sistema di scambio di informazioni in materia di IVA (VAT Information Exchange 
System; in prosieguo: il «VIES»). 
10 Il considerando 16 di detto regolamento è così formulato: 
«La conferma della validità dei numeri di identificazione IVA su internet costituisce uno strumento 
semp re più utilizzato dagli operatori. Il sistema di conferma della validità dei numeri di identificazione 
IVA dovrebbe consentire la conferma automatizzata delle pertinenti informazioni agli operatori». 
11 L’articolo 17, paragrafo 1, lettera c), del regolamento n. 904/2010 prevede che gli Stati mem bri 
archivino altresì, nel VIES, i dati riguarda nti i numeri di identificazione IVA attribuiti che hanno perso 
validità. 
12 Ai sensi dell’articolo 23 di detto regolamento, un’amministrazione tributaria può presumere che una 
persona abbia cessato la sua attività economica qualora, pur essendo stata sollecitata in tal senso, tale 
persona non abbia presentato né dichiarazioni IVA né elenchi ricapitolativi per un anno a decorrere 
dal termine per la presentazione della prima dichiarazione o del primo elenco mancanti, o ancora, in 
particolare, quando persone abbiano dichiarato dati falsi o non abbiano comunicato eventuali 
cambiamenti dei loro dati. 
ECLI:EU:C:2017 :775 3 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
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13 Conformeme nte all’articolo 62, quarto comma, del regolamento n. 904/2010 , l’articolo 17 non risultava 
ancora applicabile all’epoca dei fatti all’origine del procedimento principale. 
Diritto rumeno 
14 Alla data dei fatti di cui trattasi nel procedimento principale, l’articolo 78 bis, paragrafo 1, 
dell’ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările 
și completările ulterioare (decreto del governo n. 92/2003 sul codice di procedura fiscale, versione 
consolidata, e successive modifiche ed integrazioni), prevedeva quanto segue: 
«Registro dei contribuenti inattivi/riattivati 
I contribuenti persone giuridiche o qualsiasi altra entità senza personalità giuridica, sono dichiarati 
inattivi e sono loro applicabili le disposizioni di cui all’articolo 11, paragrafi 1 bis e 1 ter, della legge 
n. 571/2003 sul codice tributario, e successive modifiche e integrazioni [in prosieguo: il “codice 
tributario”], se soddisfano una delle seguenti condizioni: 
a) non soddisfano, nel corso di un semestre civile, alcuno degli obblighi dichiarativi previsti dalla 
legge; 
b) si sottraggono al controllo fiscale dichiarando informazioni di identificazione della sede legale che 
non consentono all’autorità tributaria di individuare quest’ultima; 
c) le autorità tributarie hanno constatato che essi non esercitano la loro attività presso la sede legale o 
il domicilio fiscale dichiarati». 
15 L’articolo 11, paragrafo 1 bis, del codice tributario prevede quanto segue: 
«I contribuenti soggetti passivi stabiliti in Romania, dichiarati inattivi conformeme nte all’articolo 78 del 
[decreto n. 92/2003 ], che svolgono un’attività economica nel periodo di inattività, sono soggetti agli 
obblighi relativi al pagamento delle imposte e delle tasse previsti dalla presente legge, ma non 
beneficiano, durante il periodo di inattività, del diritto alla detrazione delle spese e dell’[IVA] sugli 
acquisti effettuati». 
16 L’articolo 11, paragrafo 1 ter, del codice tributario stabilisce quanto segue: 
«I beneficiari che hanno acquistato beni e/o servizi da contribuenti soggetti passivi stabiliti in Romania, 
dopo l’iscrizione di questi ultimi come inattivi nel Registro dei contribuenti inattivi/riattivati 
conformeme nte all’articolo 78 del [decreto n. 92/2003 ], non beneficiano del diritto alla detrazione 
delle spese e dell’[IVA] afferenti i propri acquisti, fatta eccezione per gli acquisti di beni effettuati 
nell’ambito di un procedimento esecutivo e/o per gli acquisti di beni/servizi da soggetti passivi 
sottoposti a una procedura concorsuale ai sensi della legge n. 85/2006 sulle procedure concorsuali, e 
successive modifiche ed integrazioni». 
17 L’articolo 21, paragrafo 4, lettera r), del codice tributario è così formulato: 
«Le seguenti spese non sono detraibili: (…) 
r) le spese iscritte nei registri contabili, basate su un documento emesso da un contribuente inattivo il 
cui certificato di registrazione fiscale è stato sospeso con decreto del presidente dell’Agenzia 
nazionale dell’Amministrazione tributaria». 
ECLI:EU:C:2017 :775 4 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
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18 L’articolo 3 dell’ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală («ANAF») 
nr. 819/2008 [decreto n. 819/2008 del presidente dell’Agenzia nazionale dell’Amministrazione 
tributaria (ANAF)], dispone quanto segue: 
«1. I contribuenti sono dichiarati inattivi a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto del 
presidente dell’[ANAF] che approva l’elenco dei contribuenti dichiarati inattivi. 
2. L’elenco dei contribuenti dichiarati inattivi è affisso presso la sede dell’[ANAF] e pubblicato sulla 
pagina Internet di quest’ultima, nella sezione “Informazioni pubbliche – Informazioni sugli operatori 
economici”. 
3. Il decreto del presidente dell’[ANAF] che approva l’elenco dei contribuenti dichiarati inattivi entra 
in vigore 15 giorni dopo la data di affissione, conformeme nte all’articolo 44, paragrafo 3, del [decreto 
n. 92/2003 ]». 
19 L’allegato n. 1 della decisione n. 3347 /2011 del presidente dell’ANAF, che specifica gli obblighi 
dichiarativi previsti dall’articolo 78 bis, paragrafo 1, lettera a), del decreto n. 92/2003 , elenca i seguenti 
obblighi dichiarativi: 
«– 100 “Dichiarazione sugli obblighi di pagamento all’erario”; 
– 112 “Dichiarazione sugli obblighi di pagamento dei contributi sociali, dell’imposta sul reddito e il 
registro nominativo delle persone assicurate”; 
– 101 “Dichiarazione relativa all’imposta sulle società”; 
– 300 “Dichiarazione relativa all’[IVA]”; 
– 301 “Dichiarazione speciale relativa all’[IVA]”; 
– 390 VIES “Dichiarazione riepilogativa sulle consegne/acquisizioni intracomunitarie di beni”; 
– 394 “Dichiarazione informativa sulle consegne/prestazioni e sulle acquisizioni effettuate sul 
territorio nazionale”». 
Procedimento principale e questioni pregiudiziali 
20 Con decisione dell’11 maggio 2012 le autorità tributarie hanno constatato che la Rom Packaging, con 
sede a Bucarest (Romania), aveva fornito prestazioni di servizi alla Paper Consult, con sede a 
Bistrița-Năsăud (Romania), per un importo di 190 340 lei rumeni (RON), (circa EUR 44 560) al netto 
dell’IVA, sulla base di un contratto di prestazioni di servizi stipulato il 3 gennaio 2011 . 
21 Poiché la Rom Packaging era stata dichiarata inattiva a partire dal 7 ottobre 2010 e radia ta dal registro 
dei soggetti passivi dell’IVA a decorrere dal 1o novembre 2010 a causa del mancato deposito delle 
dichiarazioni fiscali imposte per legge, e tenuto conto dell’articolo 11, paragrafo 1 ter, del codice 
tributario, le autorità tributarie hanno concluso che la Paper Consult non aveva il diritto di detrarre 
l’importo di RON 45 680 (circa EUR 10 694), ossia l’importo versato a titolo di IVA per le prestazioni 
di servizi fornite dalla Rom Packaging. 
ECLI:EU:C:2017 :775 5 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
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22 Il reclamo proposto dalla Paper Consult avverso il provvedimento dell’autorità di verifica fiscale è stato 
respinto in quanto infondato con la decisione della direzione generale regionale delle finanze pubbliche 
di Cluj-Napoca del 17 luglio 2014 . Il ricorso in contenzioso tributario proposto dalla Paper Consult 
avverso tale decisione è stato a sua volta respinto con sentenza civile dell’8 luglio 2015 , pronunciata 
dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale di primo grado di Bistrița-Năsăud). 
23 Avverso la sentenza summe nzionata la Paper Consult ha proposto appello dinanzi alla Curtea de Apel 
Cluj (Corte d’appello di Cluj, Romania). Essa non ha contestato gli elementi di fatto presi in 
considerazione dalle autorità tributarie e dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale di primo grado di 
Bistrița-Năsăud). La stessa ha invece affermato che la decisione del presidente dell’ANAF del 
21 settembre 2010 , con la quale la Rom Packaging era stata dichiarata inattiva, non le era stata 
comunicata, ma era stata pubblicata soltanto presso la sede dell’ANAF e sulla pagina Internet di 
quest’ultima. La Paper Consult ha sostenuto che, in simili circostanze, tale decisione non le era 
opponibile e non poteva essere considerata quale fondamento per il diniego del suo diritto alla 
detrazione dell’IVA, essendo una misura del genere contraria al diritto dell’Unione. 
24 La Paper Consult sostiene che, per poter beneficiare del diritto alla detrazione dell’IVA, è sufficiente 
soddisfare le condizioni previste dall’articolo 178 della direttiva 2006 /112. 
25 Il giudice del rinvio osserva tuttavia che, secondo la giurisprudenza della Corte, la lotta contro 
l’elusione fiscale, l’evasione e gli abusi costituisce un obiettivo riconosciuto e incoraggiato dalla direttiva 
2006 /112, purché le misure adottate a tal fine siano proporzionate. Secondo il giudice in parola, non 
sarebbe un onere eccessivo per i contribuenti effettuare una verifica minima, sul sito Internet 
dell’ANAF, riguardo ai soggetti con i quali intendono stipulare un contratto, al fine di verificare se 
questi ultimi siano o meno dichiarati «contribuenti inattivi». Tuttavia, detto giudice constata l’assenza 
di giurisprudenza della Corte relativa a una siffatta situazione. 
26 In tale contesto la Curtea de Apel Cluj (Corte d’appello di Cluj) ha deciso di sospendere il 
procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: 
«1) Se la direttiva 2006 /112/CE osti a una normativa nazionale in base alla quale è negato a un 
soggetto passivo il diritto alla detrazione dell’IVA, con la motivazione che il soggetto a monte, che 
ha emesso la fattura nella quale sono indicate distintamente la spesa e l’IVA, è stato dichiarato 
inattivo dall’amministrazione tributaria. 
2) In caso di risposta negativa alla prima questione, se, alle condizioni descritte nella prima questione, 
la direttiva 2006 /112 osti a una normativa nazionale in base alla quale per poter negare il diritto 
alla detrazione dell’IVA è sufficiente l’affissione dell’elenco dei contribuenti dichiarati inattivi 
presso la sede dell’ANAF e la pubblicazione dello stesso elenco sul sito Internet di detta agenzia, 
nella sezione “Informazioni pubbliche – Informazioni sugli operatori economici”». 
Sulla ricevibilità 
27 La ricevibilità delle questioni pregiudiziali è contestata dal governo rumeno, il quale afferma che il 
giudice del rinvio non ha spiegato per quali motivi esso consideri che la risposta alle proprie questioni 
sia necessaria per la risoluzione della controversia di cui è adito, giacché l’argomento della Paper 
Consult verte esclusivamente sull’inopponibilità della dichiarazione di inattività e non già sugli effetti 
stessi dell’inattività quali derivano dalla normativa nazionale. 
28 Occorre ricordare che, secondo una costante giurisprudenza, nell’ambito della cooperazione tra la 
Corte e i giudici nazionali istituita dall’articolo 267 TFUE, spetta esclusivamente al giudice nazionale, 
cui è stata sottoposta la controversia e che deve assumersi la responsabilità dell’emananda decisione 
giurisdizionale, valutare, alla luce delle particolari circostanze della causa, sia la necessità di una 
ECLI:EU:C:2017 :775 6 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
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pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, sia la rilevanza delle 
questioni che sottopone alla Corte. Di conseguenza, se le questioni sollevate riguarda no 
l’interpretazione del diritto dell’Unione, la Corte, in via di principio, è tenuta a statuire (v. sentenze del 
15 gennaio 2013 , Križan e a., C-416/10, EU:C:2013 :8, punto 53, nonché del 21 dicembre 2016 , Vervloet 
e a., C-76/15, EU:C:2016 :975, punto 56). 
29 Ne consegue che le questioni vertenti sul diritto dell’Unione godono di una presunzione di necessità e 
di rilevanza. Il rifiuto della Corte di pronunciarsi su una questione pregiudiziale sollevata da un giudice 
nazionale è possibile solo qualora risulti in modo manifesto che la richiesta interpretazione del diritto 
dell’Unione non ha alcuna relazione con la realtà o con l’oggetto della controversia nel procedimento 
principale, qualora il problema sia di natura teorica o anche quando la Corte non disponga degli 
elementi di fatto o di diritto necessari per fornire una soluzione utile alle questioni che le sono 
sottoposte (v. sentenze del 15 gennaio 2013 , Križan e a., C-416/10, EU:C:2013 :8, punto 54, nonché del 
21 dicembre 2016 , Vervloet e a., C-76/15, EU:C:2016 :975, punto 57). 
30 Nella fattispecie, il giudice del rinvio ha indicato nella sua decisione che, oltre al motivo vertente 
sull’inopponibilità della decisione del presidente dell’ANAF, la Paper Consult ha parimenti dedotto un 
motivo vertente sul rispetto delle condizioni per poter beneficiare del diritto alla detrazione dell’IVA. Il 
giudice del rinvio ha pertanto ritenuto necessario interrogare la Corte sull’interpretazione della 
direttiva 2006 /112. 
31 Di conseguenza, non risulta in modo manifesto che l’interpretazione del diritto dell’Unione richiesta 
dal giudice del rinvio non avrebbe alcuna relazione con l’oggetto della controversia nel procedimento 
principale o che sarebbe teorica. 
32 Si devono pertanto dichiarar e ricevibili le questioni poste dal giudice del rinvio. 
Nel merito 
33 Con le sue questioni, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, 
se la direttiva 2006 /112 debba essere interpretata nel senso che osta a una normativa nazionale, come 
quella in discussione nel procedimento principale, che nega il diritto alla detrazione dell’IVA a un 
soggetto passivo con la motivazione che l’operatore che gli aveva fornito una prestazione di servizi 
dietro fattura, nella quale sono indicate distintamente la spesa e l’IVA, è stato dichiarato inattivo 
dall’amministrazione tributaria di uno Stato mem bro, essendo detta dichiarazione di inattività pubblica 
e accessibile su Internet a qualsiasi soggetto passivo in tale Stato. 
34 Tali questioni vertono, in sostanza, sul bilanciamento, da un lato, del diritto alla detrazione, elemento 
essenziale del meccanismo dell’IVA, e dall’altro, della lotta contro l’evasione fiscale, obiettivo 
riconosciuto e incoraggiato dalla direttiva 2006 /112. 
35 Per quanto riguarda il diritto alla detrazione, occorre ricordare che, secondo costante giurisprudenza, il 
diritto dei soggetti passivi di detrarre dall’IVA di cui sono debitori l’IVA dovuta o versata a monte per i 
beni acquistati e per i servizi loro prestati costituisce un principio fondamentale del sistema comune 
dell’IVA istituito dalla normativa dell’Unione (v., in particolare, sentenze del 25 ottobre 2001 , 
Commissione/Italia, C-78/00, EU:C:2001 :579, punto 28, nonché del 21 giugno 2012 , Mahagében e 
Dávid, C-80/11 e C-142/11, EU:C:2012 :373, punto 37). 
36 Come ripetutamente sottolineato dalla Corte, il diritto a detrazione previsto dagli articoli 167 e 
seguenti della direttiva 2006 /112 costituisce parte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di 
principio, non può essere soggetto a limitazioni. In particolare, tale diritto va esercitato 
imme diatamente per tutte le imposte che hanno gravato le operazioni effettuate a monte (v., in 
ECLI:EU:C:2017 :775 7 
SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
PAPER CONSULT  
particolare, sentenze del 21 marzo 2000 , Gabalfrisa e a., da C-110/98 a C-147/98, EU:C:2000 :145, 
punto 43, nonché del 21 giugno 2012 , Mahagében e Dávid, C-80/11 e C-142/11, EU:C:2012 :373, 
punto 38). 
37 Il regime delle detrazioni mira a sgravare interamente l’imprenditore dall’onere dell’IVA dovuta o 
pagata nell’ambito di tutte le sue attività economiche. Il sistema comune dell’IVA garantisce, di 
conseguenza, la neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche, indipendentemente 
dallo scopo o dai risultati di dette attività, purché queste siano, in linea di principio, di per sé soggette 
all’IVA (v., in particolare, sentenze del 21 marzo 2000 , Gabalfrisa e a., da C-110/98 a C-147/98, 
EU:C:2000 :145, punto 44, nonché del 21 giugno 2012 , Mahagében e Dávid, C-80/11 e C-142/11, 
EU:C:2012 :373, punto 39). 
38 Il diritto alla detrazione dell’IVA è tuttavia subordinato al rispetto di requisiti o di condizioni tanto 
sostanziali quanto di natura formale. 
39 Per quanto riguarda i requisiti o le condizioni sostanziali, dall’articolo 168, lettera a), della direttiva 
2006 /112 emerge che, per poter beneficiare di tale diritto, occorre, da un lato, che l’interessato sia un 
«soggetto passivo» ai sensi della direttiva in parola e, dall’altro, che i beni o i servizi invocati a base di 
detto diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a 
imposta e che, a monte, detti beni siano ceduti o che siffatti servizi siano forniti da un altro soggetto 
passivo (v., in tal senso, in particolare, sentenze del 6 settembre 2012 , Tóth, C-324/11, EU:C:2012 :549, 
punto 26, nonché del 22 ottobre 2015 , PPU H Stehcemp , C-277/14, EU:C:2015 :719, punto 28 e 
giurisprudenza ivi citata). 
40 Per quanto concerne le modalità di esercizio del diritto alla detrazione, che sono assimilabili a requisiti 
o a condizioni di natura formale, l’articolo 178, lettera a), della direttiva 2006 /112 prevede che il 
soggetto passivo debba essere in possesso di una fattura emessa conformeme nte agli articoli da 220 a 
236 e agli articoli da 238 a 240 della direttiva stessa. 
41 Secondo una costante giurisprudenza, il principio fondamentale della neutralità dell’IVA esige che la 
detrazione di tale imposta pagata a monte venga riconosciuta se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, 
quand’anche taluni requisiti formali siano stati disattesi dal soggetto passivo (v. sentenze del 12 luglio 
2012 , EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012 :458, punto 62 e giurisprudenza ivi citata, nonché 
del 28 luglio 2016 , Astone, C-332/15, EU:C:2016 :614, punto 45). 
42 Tuttavia, una diversa soluzione può imporsi qualora l’inosservanza dei menzionati requisiti formali 
abbia l’effetto di impe dire che sia fornita la prova certa del soddisfacimento dei requisiti sostanziali (v. 
sentenze del 12 luglio 2012 , EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012 :458, punto 71, nonché del 
28 luglio 2016 , Astone, C-332/15, EU:C:2016 :614, punto 46). Orbene, dagli atti di causa, e come 
rilevato dall’avvocato generale ai paragrafi da 40 a 43 delle sue conclusioni, risulta che siffatta ipotesi 
non ricorre nel procedimento principale. 
43 Del pari, secondo costante giurisprudenza, il diritto alla detrazione può essere negato qualora venga 
dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che tale diritto viene invocato in modo fraudolento o 
abusivo. Infatti, la lotta contro eventuali evasioni, elusioni e abusi costituisce un obiettivo riconosciuto 
e incoraggiato dalla direttiva 2006 /112, e i singoli non possono avvalersi in modo fraudolento o abusivo 
delle norme del diritto dell’Unione (v. sentenza del 21 giugno 2012 , Mahagében e Dávid, C-80/11 
eC-142/11, EU:C:2012 :373, punti 42 e 43 nonché giurisprudenza ivi citata). 
44 Per quanto riguarda la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale, risulta dagli 
elementi sottoposti alla Corte che la stessa mira a combattere l’evasione dell’IVA, sanzionando, 
mediante il diniego del diritto alla detrazione, un comportamento che può contribuire a ritardar e il 
rilevamento di una siffatta evasione o, quanto meno, di un omesso pagamento dell’IVA da parte di 
contribuenti che non soddisfano gli obblighi dichiarativi previsti dalla legge, o che si sottraggono al 
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SENTENZA DEL 19. 10. 2017 – CAUSA C-101/16  
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controllo fiscale dichiarando informazioni di identificazione della sede legale che non consentono 
all’autorità tributaria di individuare quest’ultima, o ancora riguardo ai quali le autorità tributarie 
abbiano constatato che essi non esercitano la loro attività presso la sede legale o il domicilio fiscale 
dichiarati. 
45 La Commissione europea ha rilevato nelle sue osservazioni, le quali facevano riferimento a dati presenti 
in un comunicato stampa dalla stessa pubblicato il 4 settembre 2015 , che l’evasione dell’IVA è 
particolarmente importante in Romania dato che, nel corso del 2013 , la differenza tra il gettito 
dell’IVA previsto e l’IVA effettivamente riscossa era pari al 41,1%. 
46 Parimenti in tal senso, il governo rumeno ha sottolineato, in udienza, che sono le difficoltà incontrate 
dalle autorità nella lotta contro l’evasione dell’IVA che hanno indotto il legislatore rumeno a istituire 
un meccanismo di prevenzione dell’elusione fiscale mediante la dichiarazione di inattività di siffatti 
contribuenti, la cui condotta fiscale scorretta impe direbbe il rilevamento di irregolarità nella 
riscossione dell’IVA e costituirebbe l’indizio di un’evasione fiscale. Inoltre, l’omesso pagamento 
dell’IVA si ripercuoterebbe sul prezzo di vendita dei prodotti e dei servizi e procurerebbe al venditore 
un vantaggio compe titivo che aumenta il volume delle vendite, cosicché l’imposizione di sanzioni 
pecuniarie sarebbe insufficiente per lottare contro l’evasione dell’IVA. 
47 Non vi è dubbio che il perseguimento di tale finalità costituisce l’esecuzione dell’obbligo degli Stati 
mem bri, derivante dall’articolo 4, paragrafo 3, TUE, dall’articolo 325 TFUE, dagli articoli 2, 250, 
paragrafo 1, e 273 della direttiva 2006 /112, di adottare tutte le misure legislative e amministrative atte 
a garantire che l’IVA sia interamente riscossa nel loro territorio e a lottare contro l’evasione (v. 
sentenza del 17 dicembre 2015 , WebMindLicenses, C-419/14, EU:C:2015 :832, punto 41 e 
giurisprudenza ivi citata). Inoltre, sussiste un nesso diretto tra la riscossione del gettito dell’IVA 
nell’osservanza del diritto dell’Unione applicabile e la messa a disposizione del bilancio dell’Unione 
delle corrispondenti risorse IVA, poiché qualsiasi lacuna nella riscossione del primo determina 
potenzialmente una riduzione delle seconde (v. sentenza del 26 febbraio 2013 , Åkerberg Fransson, 
C-617/10, EU:C:2013 :105, punto 26). 
48 A tale riguardo, occorre ricordare che gli Stati mem bri sono obbligati ad accertare le dichiarazioni 
fiscali dei contribuenti, la relativa contabilità e gli altri documenti utili, nonché a calcolare e a 
riscuotere l’imposta dovuta (v. sentenza del 9 luglio 2015 , Cabinet Medical Veterinar Dr. Tomoiagă 
Andrei, C-144/14, EU:C:2015 :452, punto 26 e giurisprudenza ivi citata). 
49 Conformeme nte all’articolo 273, primo comma, della direttiva 2006 /112, gli Stati mem bri possono 
stabilire altri obblighi, rispetto a quelli previsti dalla menzionata direttiva, che essi ritengono necessari 
ad assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e ad evitare le evasioni. 
50 Tuttavia, le misure adottate dagli Stati mem bri non devono eccedere quanto necessario per conseguire 
siffatti obiettivi. Esse non possono quindi essere utilizzate in maniera tale da rimettere 
sistematicamente in discussione il diritto alla detrazione dell’IVA e, pertanto, la neutralità dell’IVA (v. 
sentenze del 21 marzo 2000 , Gabalfrisa e a., da C-110/98 a C-147/98, EU:C:2000 :145, punto 52, 
nonché del 21 giugno 2012 , Mahagében e Dávid, C-80/11 e C-142/11, EU:C:2012 :373, punto 57). 
51 La Corte ha più volte dichiarato che l’amministrazione non può imporre a un soggetto passivo di 
compiere controlli complessi e approfonditi relativi al suo fornitore, trasferendo di fatto su di esso gli 
atti di controllo incombenti all’amministrazione stessa (v., in tal senso, sentenze del 21 giugno 2012 , 
Mahagében e Dávid, C-80/11 e C-142/11, EU:C:2012 :373, punto 65, nonché del 31 gennaio 2013 , Stroy 
trans, C-642/11, EU:C:2013 :54, punto 50). 
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52 Per contro, non è contrario al diritto dell’Unione esigere che il fornitore adotti tutte le misure che gli si 
possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo conduca a 
partecipare ad un’evasione fiscale (v., in tal senso, sentenze del 27 settembre 2007 , Teleos e a., 
C-409/04, EU:C:2007 :548, punti 65 e 68, nonché del 21 giugno 2012 , Mahagében e Dávid, C-80/11 
eC-142/11, EU:C:2012 :373, punto 54). 
53 A tal riguardo, occorre constatare che la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento 
principale non trasferisce sul soggetto passivo gli atti di controllo incombenti all’amministrazione, 
bensì informa quest’ultimo dell’esito di un’indagine amministrativa da cui risulta che il contribuente 
dichiarato inattivo non è più controllabile dall’amministrazione compe tente perché il contribuente non 
ha più soddisfatto gli obblighi dichiarativi imposti dalla legge, oppure perché ha dichiarato 
informazioni di identificazione della sede legale che non consentono all’autorità tributaria di 
individuare quest’ultima, o ancora perché non esercita la propria attività presso la sede legale o il 
domicilio fiscale dichiarati. 
54 L’unico obbligo imposto al soggetto passivo consiste, infatti, nel consultare l’elenco dei contribuenti 
dichiarati inattivi presso la sede dell’ANAF e pubblicato sulla pagina Internet di quest’ultima, essendo 
peraltro semp lice effettuare una siffatta verifica. 
55 Risulta, dunque, che obbligando il soggetto passivo a effettuare detta verifica, la normativa nazionale 
persegue un obiettivo che è legittimo e anzi imposto dal diritto dell’Unione, ossia quello di assicurare 
l’esatta riscossione dell’IVA e di evitare l’evasione, e che una siffatta verifica possa ragionevolmente 
essere richiesta da un operatore economico. Occorre nondimeno verificare se tale normativa non vada 
oltre quanto necessario per il conseguimento dell’obiettivo perseguito. 
56 Se è ve rochel’omessa presentazione delle dichiarazioni fiscali previste dalla legge può essere 
considerata un indizio di evasione, tuttavia essa non prova in modo inconfutabile l’esistenza di 
un’evasione dell’IVA. Inoltre, risulta dagli elementi forniti alla Corte che, fatte salve le verifiche che 
devono essere compiute dal giudice del rinvio, anche qualora il contribuente avesse regolarizzato la 
propria situazione e avesse ottenuto di essere radia to dall’elenco dei contribuenti iscritti come inattivi, 
la sanzione prevista all’articolo 11, paragrafo 1 ter, del codice tributario persisterebbe, cosicché 
l’acquirente del bene o il destinatario del servizio non potrebbe riacquistare il diritto alla detrazione 
dell’IVA. Per contro, l’articolo 11, paragrafo 1 bis, del codice tributario prevede che il contribuente 
«riattivato» è autorizzato, dopo la sua «riattivazione», a recuperare l’IVA la cui detrazione è stata 
negata durante il periodo di inattività. 
57 A questo proposito, il governo rumeno ha fatto presente che la legge era stata modificata e che, dal 
1o gennaio 2017 , nel caso di riattivazione di un contribuente dichiarato inattivo, gli effetti dal punto di 
vista fiscale dell’inattivazione sono annullati, tanto per il contribuente interessato quanto per i suoi 
partner comme rciali che riacquistano il diritto alla detrazione dell’IVA relativa alle transazioni 
concluse durante il periodo di inattività. 
58 Secondo la Paper Consult, la Rom Packaging avrebbe versato all’erario l’IVA riscossa a motivo del 
contratto stipulato con la Paper Consult. In risposta ad un quesito posto dalla Corte, il governo 
rumeno ha confermato che importi corrispondenti all’IVA dovuta dalla Rom Packaging erano stati 
effettivamente versati, ma che era impossibile verificare se detti importi riguarda ssero le transazioni 
concluse tra le due società dal momento che la Rom Packaging non aveva presentato le proprie 
dichiarazioni IVA. 
59 Con riserva delle verifiche che devono essere compiute dal giudice del rinvio, è in ogni caso da 
considerare che l’articolo 11, paragrafo 1 ter, del codice tributario, nella versione applicabile ai fatti in 
discussione nel procedimento principale, non prevede una regolarizzazione a favore del soggetto 
passivo a valle nono stante la prova del versamento dell’IVA da parte del soggetto passivo a monte, 
giacché il mancato riconoscimento del diritto alla detrazione è definitivo. 
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60 Orbene, l’impossibilità, per il soggetto passivo, di dimostrare che le transazioni concluse con l’operatore 
dichiarato inattivo soddisfano le condizioni previste dalla direttiva 2006 /112 e, in particolare, che l’IVA 
è stata versata all’erario da tale operatore va oltre quanto necessario per conseguire l’obiettivo legittimo 
perseguito da detta direttiva. 
61 Occorre pertanto rispondere alle questioni poste dichiarando che la direttiva 2006 /112 deve essere 
interpretata nel senso che osta a una normativa nazionale, come quella in discussione nel 
procedimento principale, in forza della quale è negato a un soggetto passivo il diritto alla detrazione 
dell’IVA con la motivazione che l’operatore che gli aveva fornito una prestazione di servizi dietro 
fattura, nella quale sono indicate distintamente la spesa e l’IVA, è stato dichiarato inattivo 
dall’amministrazione tributaria di uno Stato mem bro, essendo detta dichiarazione di inattività pubblica 
e accessibile su Internet a qualsiasi soggetto passivo in tale Stato, quando siffatto diniego del diritto alla 
detrazione è sistematico e definitivo, non consentendo che sia fornita la prova dell’assenza di evasione 
o di perdita di gettito fiscale. 
Sulla domanda diretta a ottenere la limitazione nel tempo degli effetti della sentenza della Corte 
62 Il governo rumeno ha chiesto alla Corte, qualora essa dovesse ritenere che il diritto dell’Unione osti a 
una legge come quella di cui trattasi nel procedimento principale, di limitare nel temp o gli effetti 
dell’emananda sentenza. 
63 A sostegno della sua domanda, tale governo adduce, in primo luogo, la sua buona fede, derivante da 
dubbi oggettivi riguardo alla portata della giurisprudenza della Corte nonché dal seguito che è stato 
dato a una procedura «EU Pilot» vertente sulla normativa nazionale oggetto del procedimento 
principale, nell’ambito della quale, sulla base della risposta delle autorità rumene, la Commissione 
aveva archiviato il fascicolo, circostanza che avrebbe indotto le suddette autorità a ritenere che la 
normativa in parola fosse compatibile con il diritto dell’Unione. In secondo luogo, il governo rumeno 
fa valere le gravi conseguenze finanziarie che si verificherebbero qualora, a seguito della sentenza della 
Corte, la detrazione dell’IVA dovesse essere accordata a tutti gli operatori che hanno concluso 
operazioni con operatori dichiarati inattivi dal 2007 in poi. 
64 Si deve ricordare al riguardo che, secondo una costante giurisprudenza della Corte, l’interpretazione di 
una norma di diritto dell’Unione, da quest’ultima fornita nell’esercizio della compe tenza attribuitale 
dall’articolo 267 TFUE, chiarisce e precisa il significato e la portata della norma stessa, nel senso in cui 
deve o avrebbe dovuto essere intesa e applicata sin dal momento della sua entrata in vigore. Ne deriva 
che la norma così interpretata può e deve essere applicata dal giudice anche a rapporti giuridici sorti e 
costituiti prima della sentenza che statuisce sulla domanda d’interpretazione, purché, d’altro canto, 
sussistano i presupposti per sottoporre al giudice compe tente una controversia relativa all’applicazione 
di detta norma (v. sentenze del 10 maggio 2012 , Santander Asset Management SGIIC e a., C-338/11 a 
C-347/11, EU:C:2012 :286, punto 58, nonché del 22 settembre 2016 , Microsoft Mobile Sales 
International e a., C-110/15, EU:C:2016 :717, punto 59). 
65 Solo in via eccezionale, in applicazione di un principio generale di certezza del diritto intrinseco 
all’ordinamento giuridico dell’Unione, la Corte può essere indotta a limitare la possibilità per gli 
interessati di invocare una disposizione da essa interpretata al fine di rimettere in discussione rapporti 
giuridici costituiti in buona fede. Affinché una tale limitazione possa essere disposta, è necessario che 
siano soddisfatti due criteri essenziali, cioè la buona fede degli ambienti interessati e il rischio di gravi 
inconvenienti (v. sentenze del 10 maggio 2012 , Santander Asset Management SGIIC e a., da C-338/11 
aC-347/11, EU:C:2012 :286, punto 59, nonché del 22 settembre 2016 , Microsoft Mobile Sales 
International e a., C-110/15, EU:C:2016 :717, punto 60). 
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66 Più specificamente, la Corte ha fatto ricorso a tale soluzione soltanto in circostanze ben precise, in 
particolare quando vi era un rischio di gravi ripercussioni economiche dovute, segnatamente, 
all’elevato numero di rapporti giuridici costituiti in buona fede sulla base della normativa ritenuta 
validamente vigente e quando risultava che i singoli e le autorità nazionali erano stati indotti ad 
adottare un comportamento non conforme al diritto dell’Unione in ragione di un’oggettiva e rilevante 
incertezza circa la portata delle disposizioni di diritto dell’Unione, incertezza alla quale avevano 
eventualmente contribuito gli stessi comportamenti tenuti da altri Stati mem bri o dalla Commissione 
(v. sentenze del 10 maggio 2012 , Santander Asset Management SGIIC e a., C-338/11 a C-347/11, 
EU:C:2012 :286, punto 60, nonché del 22 settembre 2016 , Microsoft Mobile Sales International e a., 
C-110/15, EU:C:2016 :717, punto 61). 
67 Per quanto riguarda i dubbi addotti dal governo rumeno relativi all’interpretazione del diritto 
dell’Unione, occorre ricordare che il diniego del diritto alla detrazione dell’IVA opposto a soggetti 
passivi costituisce un’eccezione a un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA la cui 
legittimità, secondo giurisprudenza costante, è amme ssa soltanto in circostanze eccezionali. 
68 La chiusura, da parte della Commissione, di una procedura «EU Pilot» non modifica detta analisi. 
Difatti, la chiusura di una simile procedura informale, che non è minimamente disciplinata dalle 
disposizioni dei Trattati, bensì implica una cooperazione volontaria tra la Commissione e gli Stati 
mem bri, diretta, generalmente, a verificare la corretta applicazione del diritto dell’Unione e al 
contemp o risolvere in una fase precoce le questioni sollevate da tale applicazione, non incide in nulla 
sulla facoltà della Commissione di avviare un procedimento formale di ricorso per inademp imento a 
norma dell’articolo 258 TFUE. In ogni caso, l’atteggiamento della Commissione non può, in quanto 
tale, fondare il legittimo affidamento di uno Stato mem bro riguardo alla conformità della sua 
normativa nazionale al diritto dell’Unione allorché, come nella presente causa, dalla giurisprudenza 
risulta che non sussiste un’oggettiva e rilevante incertezza circa la portata del diritto dell’Unione, in 
particolare delle disposizioni della direttiva 2006 /112. 
69 Poiché il criterio relativo alla buona fede degli ambienti interessati non è soddisfatto per quanto 
riguarda le autorità rumene, non occorre verificare se lo sia quello relativo alla gravità delle 
ripercussioni economiche. 
70 Dalle considerazioni che precedono discende che non occorre limitare nel temp o gli effetti della 
presente sentenza. 
Sulle spese 
71 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente 
sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri 
soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione. 
Per questi motivi, la Corte (Seconda Sezione) dichiara: 
La direttiva 2 0 0 6 / 1 1 2 / CE del Consiglio, del 2 8 novembre 2 0 0 6 , relativa al sistema comune 
d’imposta sul valore aggi unto, deve essere interpretata nel senso c he osta a una normativa 
nazionale, come quella in discussione nel procedimento principale, in for za della quale è negato 
a un soggetto passivo il diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggi unto con la 
motivazione c he l’operatore c he gli aveva fornito una prestazione di ser vizi dietro fattura, nella 
quale sono indicate distintamente la spesa e l’imposta sul valore aggi unto, è stato dic hiarato 
inattivo dall’amm inistrazione tributaria di uno Stato membro, essendo dett a dic hiarazione di 
inattività pubblica e ac cessibile su Internet a qualsiasi soggetto passivo in tale Stato, quando 
siffatto diniego del diritto alla detrazione è sistematico e definitivo, non consentendo c he sia 
fornita la prova dell’assenza di evasione o di perdita di gettito fiscale. 
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