Sentenza della Corte (Sesta Sezione) del 7 dicembre 2000. - José Teodoro de Andrade contro Director da Alfândega de Leixões, con l'intervento di: Ministério Público. - Domanda di pronuncia pregiudiziale: Tribunal Fiscal Aduaneiro do Porto - Portogallo. - Immissione in libera pratica delle merci - Superamento del termine per l'assegnazione ad una destinazione doganale - Procedura di messa in vendita delle merci o di riscossione di un tributo ad valorem. - Causa C-213/99.



raccolta della giurisprudenza 2000 pagina I-11083



Massima

Parti

Motivazione della sentenza

Decisione relativa alle spese

Dispositivo



Parole chiave

1. Unione doganale - Immissione in libera pratica di merci introdotte nel territorio doganale della Comunità - Superamento dei termini per la dichiarazione - Messa in vendita delle merci o riscossione di un diritto supplementare per sdoganamento fuori termine - Ammissibilità

[Regolamento (CEE) del Consiglio n. 2913/92, artt. 6, n. 3, 53 e 243]

2. Disposizioni fiscali - Armonizzazione delle legislazioni - Imposte sulla cifra d'affari - Sistema comune d'imposta sul valore aggiunto - Sesta direttiva - Ambito d'applicazione - Sanzione per il mancato rispetto di formalità doganali - Esclusione

(Direttiva del Consiglio 77/388/CEE, art. 2)

Massima

1. Né l'art. 6, n. 3, del regolamento n. 2913/92, che istituisce un codice doganale comunitario, articolo che obbliga le autorità doganali a motivare le decisioni sfavorevoli per i loro destinatari, né l'art. 53 del regolamento, che obbliga espressamente le autorità doganali a adottare senza indugio le misure necessarie per regolarizzare la situazione delle merci per le quali le formalità non siano state avviate nei termini previsti, né l'art. 243 dello stesso regolamento, che prevede un diritto di ricorso contro le decisioni adottate dall'autorità doganale, ostano all'applicazione automatica, senza previa notifica, di una procedura, istituita da una normativa nazionale, la quale prevede la messa in vendita delle merci per le quali sono stati superati i termini legali fissati per la dichiarazione di immissione in libera pratica o per la richiesta di un'altra destinazione doganale, procedura che gli interessati possono far cessare mediante pagamento di tutte le tasse e imposte dovute, maggiorate di una certa percentuale del valore delle merci.

L'applicazione di una procedura che prevede la messa in vendita delle dette merci ovvero la riscossione di una maggiorazione ad valorem per la regolarizzazione della situazione di tali merci non è di per sé in contrasto col principio di proporzionalità. Spetta al giudice nazionale valutare se rispetti tale principio la riscossione di un diritto pari al 5% del valore delle merci tardivamente sdoganate.

( v. punti 11-13, 25, 33, dispositivo 1-3 )

2. Non può essere assoggettata all'imposta sul valore aggiunto una maggiorazione ad valorem riscossa dalle autorità doganali nazionali per sdoganare le merci qualora siano stati superati i termini per l'assegnazione ad una destinazione doganale. Poiché tale tributo è volto a sanzionare gli operatori economici che non abbiano rispettato le formalità e i termini previsti, si tratta di una sanzione e non della contropartita di una cessione di beni, di una prestazione di servizi o di un'importazione di beni ai sensi dell'art. 2 della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari.

( v. punti 21, 36-38, dispositivo 4 )

Parti

Nel procedimento C-213/99,

avente ad oggetto una domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, a norma dell'art. 234 CE, dal Tribunal Fiscal Aduaneiro di Oporto (Portogallo) nella causa dinanzi ad esso pendente tra

José Teodoro de Andrade

e

Director da Alfândega de Leixões,

con l'intervento di:

Ministério Público,

domanda vertente sull'interpretazione del regolamento (CEE) del Consiglio 12 ottobre 1992, n. 2913, che istituisce un codice doganale comunitario (GU L 302, pag. 1), in particolare dei suoi artt. 6, 53 e 243, nonché delle norme comunitarie in materia di imposta sul valore aggiunto,

LA CORTE (Sesta Sezione),

composta dai signori C. Gulmann, presidente di sezione, V. Skouris, J.-P. Puissochet (relatore), R. Schintgen e dalla signora F. Macken, giudici,

avvocato generale: N. Fennelly

cancelliere: R. Grass

viste le osservazioni scritte presentate:

- per il signor de Andrade, dall'avv. R.G. Soares, del foro di Oporto;

- per il governo portoghese, dai signori L. I. Fernandes, direttore del servizio giuridico della direzione generale «Affari comunitari» del Ministero degli Affari esteri, Â.C. de Seiça Neves, giurista presso lo stesso servizio, e A. da Silva Teles, giurista presso il servizio giuridico della direzione generale «Dogane e Imposte speciali di consumo», in qualità di agenti;

- per la Commissione delle Comunità europee, dal signor R. Tricot, membro del servizio giuridico, in qualità di agente, assistito dall'avv. A. Castro, del foro di Oporto;

vista la relazione del giudice relatore,

sentite le conclusioni dell'avvocato generale, presentate all'udienza del 21 settembre 2000,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

Motivazione della sentenza

1 Con ordinanza 11 maggio 1999, pervenuta alla Corte il 4 giugno seguente, il Tribunal Fiscal Aduaneiro di Oporto ha proposto, ai sensi dell'art. 234 CE, sette questioni pregiudiziali relative all'interpretazione del regolamento (CEE) del Consiglio 12 ottobre 1992, n. 2913, che istituisce un codice doganale comunitario (GU L 302, pag. 1; in prosieguo: il «codice»), in particolare dei suoi artt. 6, 53 e 243, nonché delle norme comunitarie in materia di imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l'«IVA»).

2 Tali questioni sono sorte nell'ambito di una controversia tra il signor de Andrade e il Director da Alfândega di Leixões avente ad oggetto la riscossione di una maggiorazione a seguito del superamento del termine previsto per lo sdoganamento di merci.

Sfondo normativo

3 Il codice prevede in particolare, al suo art. 49, che le merci presentate in dogana devono formare oggetto di una dichiarazione per l'immissione in libera pratica o di una richiesta per altra destinazione doganale entro un termine che non può eccedere, a seconda della via di inoltro, venti o quarantacinque giorni. Quando le circostanze lo giustifichino, l'autorità doganale può fissare un termine più breve o autorizzare una proroga di tali termini. L'art. 50 del codice precisa che, in attesa di ricevere una destinazione doganale, le merci sono poste in custodia temporanea e l'art. 53 del codice stesso dispone che l'autorità doganale adotta senza indugio ogni misura necessaria, ivi compresa la vendita, per regolarizzare la situazione delle merci per le quali non siano state avviate le formalità nei termini fissati conformemente all'art. 49.

4 Nel diritto portoghese, l'art. 638 del Regulamento das Alfândegas (regolamento delle dogane) dispone che le merci poste in deposito sotto vincolo doganale o in regime libero sono di regola messe in vendita dagli uffici doganali in caso di superamento dei termini di deposito. L'art. 639 dello stesso regolamento prevede tuttavia che i proprietari di tali merci possano ancora sdoganarle ove ne facciano domanda entro un termine di sei mesi dalla data di assoggettamento della merce al regime dell'asta pubblica. Le merci così sdoganate sono soggette al pagamento di tutte le tasse ed imposte dovute, più una maggiorazione pari al 5% del loro valore.

Controversia nella causa principale

5 La società Curtume Kiriazi Ltda, con sede in Brasile, ha inviato in Portogallo sette palette di pelli bovine destinate ad essere vendute al signor de Andrade. Le dette merci sono state scaricate nel porto di Alcântara, a Lisbona (Portogallo), l'11 giugno 1995, poi trasportate per ferrovia a Leixões, dove sono arrivate il 20 giugno seguente e sono state depositate alla stazione ferroviaria. Dopo che il signor de Andrade ha ottenuto, il 24 luglio 1995, una proroga di quarantacinque giorni del termine per l'attribuzione di una destinazione doganale, le merci sono state trasferite, il 3 agosto seguente, ai depositi del Serviço Português de Contentores (Servizio portoghese dei container, in prosieguo: lo «SPC»), in Sao Mamede de Infesta, e sono state dichiarate alla dogana di Leixões il 15 settembre 1995, per essere sottoposte al regime del deposito doganale. Esse sono rimaste nei locali dello SPC fino all'accettazione delle dichiarazioni di immissione in libera pratica e di immissione in consumo. Tale accettazione ha avuto luogo, rispettivamente, il 19 settembre 1995 per tre palette, il 9 ottobre 1995 per una paletta, il 19 ottobre 1995 per un'altra paletta e il 2 gennaio 1996 per le rimanenti due palette. La dogana di Leixões ha quindi reclamato e riscosso un importo totale di PTE 3 473 724 per dazi doganali, diritti di bollo e IVA.

6 Quando tali merci erano già state immesse in libera pratica e in consumo, l'ufficio doganale di Leixões ha avviato, il 9 maggio 1996, la procedura prevista in caso di superamento dei termini, considerando che esse erano entrate sul territorio nazionale l'11 giugno 1995. Il detto ufficio ha invitato il signor de Andrade, il 22 gennaio 1997, a saldare, entro un termine di dieci giorni, un debito doganale di PTE 905 483, ivi compresi il diritto di bollo e l'IVA, il che è avvenuto il 3 febbraio 1997.

7 Il signor de Andrade ha quindi proposto, dinanzi al Tribunal Fiscal Aduaneiro di Oporto, un ricorso diretto all'annullamento dell'atto di liquidazione di tale importo di PTE 905 483 ed al suo rimborso, oltre agli interessi fino all'effettiva restituzione. A sostegno del detto ricorso, egli ha fatto valere, in particolare, che la somma richiesta non corrispondeva al costo di alcun servizio di deposito prestato dall'amministrazione doganale e che essa rappresentava una sanzione sproporzionata, in quanto non era determinata in relazione al comportamento del proprietario delle merci ma calcolata in rapporto al valore di queste ultime.

8 Ritenendo che la soluzione di tale controversia dipendesse dall'interpretazione del diritto comunitario, il Tribunal Fiscal Aduaneiro di Oporto ha deciso di sospendere il giudizio e di sottoporre alla Corte le questioni pregiudiziali seguenti:

«1) Se la procedura amministrativa doganale nazionale, come sopra descritta, sia compatibile con l'art. 53 del codice doganale, e in particolare con il n. 1 di tale articolo, nei limiti in cui essa prevede l'applicazione automatica, senza previa notifica, della procedura per le merci fuori termine (vendita) alle merci non sdoganate entro i termini legali.

2) Se, in quanto la procedura amministrativa doganale nazionale prevede come unica misura (automatica, come già detto) da adottare da parte delle autorità doganali nazionali l'organizzazione della procedura detta delle merci fuori termine, che mira unicamente alla vendita delle merci, questa non possa essere considerata come una misura sproporzionata, che violi i diritti della difesa dei contribuenti e possa essere qualificata come un ostacolo alla libera circolazione delle merci, tanto più che la suddetta misura, essendo automatica, può operare immediatamente, fin dal primo giorno successivo al termine del periodo di deposito legale, senza che l'importatore ne sia nemmeno avvertito o avvisato.

3) Se la procedura amministrativa doganale nazionale, prevedendo l'immediata messa in "vendita" delle merci nelle situazioni sopra esposte, senza una previa notifica, violi l'art. 6, n. 3, del codice doganale comunitario.

4) Se la procedura amministrativa doganale nazionale, non prevedendo l'obbligatorietà di una notifica nell'ambito della procedura delle merci fuori termine, quale prevista dagli artt. 638 e seguenti del regolamento doganale portoghese, violi l'art. 243 del codice doganale comunitario.

5) Se l'imposizione applicata alle merci fuori termine, prevista dagli artt. 638 e seguenti del regolamento doganale portoghese, qualora debba essere qualificata come sanzione amministrativa procedurale (come è stata considerata dalla giurisprudenza nazionale), possa essere assoggettata all'IVA.

6) Anche ammessa l'ipotesi riferita nella quinta questione (imposizione avente natura di sanzione amministrativa), se il principio di proporzionalità sia violato per il fatto che tale imposizione è applicata "ad valorem" (obiettiva), ma senza alcun riferimento all'infrazione dell'agente, a oneri sostenuti in concreto dalle autorità doganali per misure cautelari di controllo, di magazzinaggio o altre.

7) Ammesso invece che l'imposizione di cui sopra non abbia natura sanzionatoria ma piuttosto natura di corrispettivo per servizi prestati dalle autorità doganali, se si giustifichi il suo assoggettamento all'IVA».

Sulla prima questione

9 Con la sua prima questione il giudice a quo chiede se l'art. 53 del codice osti all'applicazione automatica, senza previa notifica, di una procedura come quella istituita dalla normativa portoghese, la quale prevede la messa in vendita delle merci per le quali siano stati superati i termini legali fissati per la dichiarazione di immissione in libera pratica o per la richiesta di un'altra destinazione doganale (in prosieguo: le «merci fuori termine»).

10 Il signor de Andrade ritiene che l'art. 53 del codice osti ad una procedura di vendita delle merci fuori termine applicata in modo automatico e senza alcuna comunicazione all'interessato. Il governo portoghese e la Commissione sostengono, al contrario, che il detto articolo non osta all'applicazione automatica di una siffatta procedura.

11 E' sufficiente, al riguardo, constatare che l'art. 53 del codice dispone espressamente che l'autorità doganale adotta senza indugio ogni misura necessaria, ivi compresa la vendita, per regolarizzare la situazione delle merci per le quali le formalità non siano state avviate nei termini previsti. Questa disposizione impone così alla detta autorità di adottare le misure necessarie, lasciandone loro la scelta e precisando che la vendita delle merci figura nel novero delle misure possibili.

12 Ora, come è stato rilevato al punto 4 della presente sentenza, la normativa portoghese prevede una procedura di messa in vendita delle merci fuori termine che gli interessati possono far cessare mediante pagamento di tutte le tasse e imposte dovute, maggiorate di una certa percentuale del valore delle merci.

13 Occorre quindi risolvere la prima questione nel senso che l'art. 53 del codice non osta all'applicazione automatica, senza previa notifica, di una procedura come quella istituita dalla normativa portoghese, la quale prevede la messa in vendita delle merci fuori termine.

Sulla seconda e sulla sesta questione

14 Con la seconda e con la sesta questione, che possono essere esaminate congiuntamente, il giudice a quo chiede, in sostanza, se l'applicazione automatica di una procedura di messa in vendita delle merci fuori termine o di riscossione di una maggiorazione ad valorem per la regolarizzazione della situazione di tali merci sia in costrasto col principio di proporzionalità.

15 Secondo il signor de Andrade, l'istituzione, da parte delle autorità portoghesi, come unica misura diretta alla regolarizzazione della situazione delle merci fuori termine, di una procedura di vendita che può comportare un'appropriazione da parte dello Stato e che si svolge senza alcuna comunicazione alla persona interessata non consente di valutare se tale misura sia necessaria all'obiettivo perseguito e se essa non rispetti, quindi, i requisiti del principio di proporzionalità. Lo stesso varrebbe per la maggiorazione di regolarizzazione, il cui importo non dovrebbe essere fissato in funzione del valore doganale delle merci di cui trattasi, ma dovrebbe essere scaglionato in funzione della gravità concreta e delle conseguenze dell'irregolarità commessa, nonché della necessità di prevenire i superamenti di termini.

16 Il governo portoghese ritiene, al contrario, che tale obbligo di pagare una certa percentuale sul valore delle merci abbia la funzione di incentivare il rispetto dei termini e costituisca una soluzione alternativa alla vendita. Esso sostiene che le misure così previste dalla normativa nazionale sono equilibrate e rispettano il principio di proporzionalità.

17 La Commissione considera che la procedura portoghese applicabile alle merci fuori termine, nei limiti in cui crea una presunzione assoluta di necessità della vendita in tutte le situazioni, appare sproporzionata rispetto alla natura dell'infrazione che è diretta a sanzionare e agli interessi che è diretta a tutelare. Tuttavia, per quanto riguarda il tributo di regolarizzazione applicato al valore delle merci, la Commissione ritiene che il semplice fatto che una sanzione amministrativa sia applicata ad valorem non rappresenti di per sé una violazione del principio di proporzionalità.

18 La normativa comunitaria non ha previsto sanzioni amministrative specifiche in caso di violazione dei termini previsti per la dichiarazione di immissione in libera pratica o per la richiesta di un'altra destinazione doganale. Come è stato rilevato al punto 11 della presente sentenza, la detta normativa lascia tuttavia all'autorità doganale la cura di adottare qualsiasi misura necessaria, ivi compresa la vendita, per regolarizzare la situazione delle merci fuori termine.

19 Conformemente ad una costante giurisprudenza, ricordata al punto 20 della sentenza 26 ottobre 1995, causa C-36/94, Siesse (Racc. pag. I-3573), qualora una normativa comunitaria non contenga una specifica sanzione in caso di violazione delle proprie disposizioni ovvero rinvii al riguardo alle disposizioni nazionali, l'art. 5 del Trattato (divenuto art. 10 CE) impone agli Stati membri di adottare tutte le misure atte a garantire la portata e l'efficacia del diritto comunitario. A tal fine, pur conservando un potere discrezionale in merito alla scelta delle sanzioni, essi devono vegliare a che le violazioni del diritto comunitario siano sanzionate, sotto il profilo sostanziale e procedurale, in termini analoghi a quelli previsti per le violazioni del diritto interno simili per natura e per importanza, e che in ogni caso conferiscano alla sanzione stessa un carattere di effettività, di proporzionalità e di capacità dissuasiva.

20 Per quanto riguarda le infrazioni doganali, la Corte ha precisato che, in assenza di armonizzazione delle normative comunitarie in questo settore, gli Stati membri hanno la competenza di scegliere le sanzioni che sembrano loro più appropriate. Essi sono tuttavia tenuti ad esercitare questa competenza nel rispetto del diritto comunitario e dei suoi principi generali e, di conseguenza, nel rispetto del principio di proporzionalità (v. sentenza Siesse, citata, punto 21).

21 Dalle disposizioni della normativa doganale portoghese risulta che, se le merci sono normalmente messe in vendita dagli uffici doganali quando i termini sono stati superati, i proprietari delle merci possono ancora sdoganarle mediante pagamento di una maggiorazione pari ad una determinata percentuale del loro valore. La vendita non costituisce quindi, contrariamente a quanto sostengono il signor de Andrade e la Commissione, l'unica misura prevista per regolarizzare la situazione delle merci fuori termine. La detta normativa non può quindi essere considerata sproporzionata per la sola ragione che essa prevederebbe unicamente questa misura.

22 Come ha rilevato la Corte al punto 22 della sentenza Siesse, citata, lo scopo di un tributo quale la maggiorazione controversa nella causa principale, volto a sanzionare gli operatori economici che non abbiano rispettato le formalità e i termini previsti, non sembra contrario al diritto comunitario. Infatti, in mancanza di una misura simile, il mancato rispetto delle formalità previste non comporterebbe in definitiva alcuna conseguenza per l'operatore ammesso a regolarizzare la propria situazione dopo il decorso dei termini. La sanzione in cui si incorre è quindi destinata a stimolare gli operatori economici affinché si attivino nei termini previsti.

23 Subordinare la regolarizzazione della situazione delle merci al pagamento di un tributo, così previsto a titolo di sanzione, non sembra inoltre contrario al diritto comunitario. Tale esigenza costituisce infatti soltanto una misura di sicurezza destinata a garantire il pagamento effettivo del dazio corrispondente (v. sentenza Siesse, citata, punto 23).

24 Quanto all'importo della sanzione, esso deve essere fissato, conformemente alla citata giurisprudenza, nel rispetto del principio di proporzionalità e in base a parametri analoghi a quelli previsti nel diritto nazionale per infrazioni della stessa natura e della stessa gravità. Come dichiarato dalla Corte al punto 24 della sentenza Siesse, citata, spetta al giudice nazionale valutare se il diritto del 5% previsto dalla normativa portoghese sul valore delle merci fuori termine sia o meno conforme a tali requisiti.

25 Occorre quindi risolvere la seconda e la sesta questione nel senso che l'applicazione di una procedura che prevede la messa in vendita delle merci fuori termine ovvero la riscossione di una maggiorazione ad valorem per la regolarizzazione della situazione di tali merci non è di per sé in contrasto col principio di proporzionalità. Spetta al giudice nazionale valutare se la maggiorazione prevista nel caso in esame nella causa principale rispetti tale principio.

Sulla terza e sulla quarta questione

26 Con la terza e la quarta questione il giudice a quo chiede se gli artt. 6, n. 3, e 243 del codice non ostino all'applicazione di una procedura, come quella di cui trattasi nella causa principale, che non prevede alcuna previa notifica agli interessati.

27 Il signor de Andrade ritiene che risulti dal combinato disposto degli artt. 4, punto 5), e 6, n. 3, del codice, che l'attuazione, da parte dell'autorità doganale, di una procedura di vendita di merci come quella di cui trattasi nella causa principale rappresenta una decisione che deve essere motivata e comunicata all'interessato. Egli considera, inoltre, che questa procedura è contraria all'art. 243 del codice, il quale prevede un diritto di ricorso contro le decisioni adottate dall'autorità doganale.

28 Secondo il governo portoghese, al contrario, l'avvio della procedura di vendita per le merci fuori termine non è il risultato di una decisione delle autorità amministrative, bensì la conseguenza legale del mancato rispetto del termine. Questa situazione non rientrerebbe quindi nell'ambito di applicazione dell'art. 6, n. 3, del codice, il quale impone all'autorità doganale di motivare le decisioni di rigetto delle richieste, nonché quelle che abbiano conseguenze sfavorevoli per i loro destinatari. Il governo portoghese sostiene altresí che l'art. 243 del codice prevede un diritto di ricorso soltanto contro le decisioni dell'autorità doganale, essendo peraltro precisato che gli interessati hanno diverse possibilità di ricorso durante tutta la procedura ed al termine di quest'ultima, ivi compresa, com'è avvenuto nella causa principale, la possibilità di impugnare l'atto di liquidazione della somma richiesta per regolarizzare la situazione delle merci.

29 Secondo la Commissione, il codice impone una decisione scritta solo nel caso di richiesta scritta e il suo art. 6 riguarda solo le decisioni relative ad un destinatario preciso. Ora, le decisioni potrebbero riguardare merci il cui proprietario è ignoto. Invece, in quanto non impone alcun obbligo di notifica previa rispetto alla vendita delle merci, anche qualora il proprietario o l'importatore sia noto all'amministrazione doganale, la procedura portoghese non consente a quest'ultimo, a parere della Commissione, di esercitare il diritto di ricorso garantitogli dall'art. 243 del codice.

30 Ai sensi dell'art. 6, n. 3, del codice, «l'autorità doganale motiva le decisioni scritte che non accolgano le richieste presentate oppure che abbiano conseguenze sfavorevoli per i loro destinatari. In esse si deve fare riferimento alle possibilità di ricorrere di cui all'articolo 243». Secondo il n. 1, primo comma, di quest'ultima disposizione, «chiunque ha il diritto di proporre ricorso contro le decisioni prese dall'autorità doganale, concernenti l'applicazione della normativa doganale, quando esse lo riguardino direttamente e individualmente».

31 Per quanto attiene, in primo luogo, all'obbligo di motivazione derivante dall'art. 6, n. 3, del codice, esso riguarda solo le decisioni sfavorevoli adottate per iscritto in risposta a una richiesta o riguardanti un destinatario preciso. Ora, è sufficiente constatare, al riguardo, che la procedura di messa in vendita non è stata preceduta, nel caso di specie, da alcuna decisione scritta e che, ai sensi dell'art. 53 del codice doganale comunitario, come è stato precisato nella soluzione della prima questione, l'amministrazione doganale non era obbligata a adottare una siffatta decisione scritta prima dell'attuazione di tale procedura.

32 Per quanto riguarda, in secondo luogo, il diritto di ricorso previsto all'art. 243 del codice, basti constatare che esso può essere esercitato in diverse fasi della procedura, in particolare al momento dell'assoggettamento delle merci al regime dell'asta pubblica, ovvero ancora, come è accaduto nella controversia oggetto della causa principale, dopo la ricezione dell'atto di liquidazione della somma da pagare per regolarizzare la situazione delle merci.

33 Occorre quindi risolvere la terza e la quarta questione nel senso che gli artt. 6, n. 3, e 243 del codice non ostano all'applicazione di una procedura, come quella di cui trattasi nella causa principale, che non preveda alcuna notifica previa agli interessati.

Sulla quinta e sulla settima questione

34 Con la quinta e la settima questione il giudice a quo chiede se la maggiorazione controversa nella causa principale possa essere assoggettata all'IVA, distinguendo a seconda che la maggiorazione abbia o meno il carattere di una sanzione.

35 Il signor de Andrade, il governo portoghese e la Commissione ritengono che, in quanto non corrisponde a una qualsivoglia prestazione di servizi, la maggiorazione applicata in caso di mancato rispetto del termine previsto dall'art. 49 del codice non possa essere assoggettata all'IVA.

36 Conformemente all'art. 2 della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1), sono soggette all'IVA le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso all'interno del paese da un soggetto passivo che agisce in quanto tale, nonché le importazioni di beni.

37 Come ricordato al punto 22 della presente sentenza, un tributo quale la maggiorazione controversa è volto a sanzionare gli operatori economici che non abbiano rispettato le formalità e i termini previsti. Si tratta quindi di una sanzione e non della contropartita di un cessione di beni, di una prestazione di servizi o di un'importazione di beni. Una siffatta sanzione non può, per sua natura, essere soggetta all'IVA.

38 Si deve quindi risolvere la quinta e la settima questione nel senso che una maggiorazione destinata a sanzionare il mancato rispetto di formalità doganali non può essere assoggettata all'IVA.

Decisione relativa alle spese

Sulle spese

39 Le spese sostenute dal governo portoghese e dalla Commissione, che hanno presentato osservazioni alla Corte, non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Dispositivo

Per questi motivi,

LA CORTE (Sesta Sezione),

pronunciandosi sulle questioni sottopostele dal Tribunal Fiscal Aduaneiro di Oporto con ordinanza 11 maggio 1999, dichiara:

1) L'art. 53 del regolamento (CEE) del Consiglio 12 ottobre 1992, n. 2913, che istituisce un codice doganale comunitario, non osta all'applicazione automatica, senza previa notifica, di una procedura come quella istituita dalla normativa portoghese, la quale prevede la messa in vendita delle merci per le quali sono stati superati i termini legali fissati per la dichiarazione di immissione in libera pratica o per la richiesta di un'altra destinazione doganale.

2) L'applicazione di una procedura che prevede la messa in vendita delle dette merci ovvero la riscossione di una maggiorazione ad valorem per la regolarizzazione della situazione di tali merci non è di per sé in contrasto col principio di proporzionalità. Spetta al giudice nazionale valutare se la maggiorazione prevista nel caso in esame nella causa principale rispetti tale principio.

3) Gli artt. 6, n. 3, e 243 del regolamento n. 2913/92 non ostano all'applicazione di una procedura, come quella di cui trattasi nella causa principale, che non preveda alcuna notifica previa agli interessati.

4) Una maggiorazione destinata a sanzionare il mancato rispetto di formalità doganali non può essere assoggettata all'imposta sul valore aggiunto.