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L’ente pensionistico ha proposto ricorso per cassazione avverso tale sentenza dinanzi al Sąd Najwyższy (Corte suprema, Polonia). A sostegno del suo ricorso per cassazione, tale organismo fa valere, in primo luogo, che la sentenza Tomaszewska riguardava l’interpretazione dell’articolo 45, paragrafo 1, del regolamento n. 1408/71, corrispondente all’articolo 6 del regolamento n. 883/2004, e non l’articolo 46, paragrafo 2, del regolamento n. 1408/71, che corrisponde all’articolo 52, paragrafo 1, del regolamento n. 883/2004, di cui trattasi nel procedimento principale. In secondo luogo, tale sentenza si applicherebbe solo in situazioni di fatto analoghe a quelle della causa che ha dato luogo a detta sentenza. In terzo luogo, l’applicazione nel procedimento principale dell’interpretazione dell’articolo 45 del regolamento n. 1408/71, quale accolta dalla sentenza Tomaszewska, avrebbe come conseguenza che i periodi di assicurazione non contributivi maturati sotto la legislazione della Repubblica di Polonia sarebbero presi in considerazione in misura più ampia di quella prevista dal diritto polacco, il che porterebbe ad un aumento della quota di contribuzione del regime di assicurazioni sociali polacco nella prestazione dovuta all’assicurato. In quarto luogo, dal punto 2 della decisione n. H6 della commissione amministrativa per il coordinamento dei sistemi di sicurezza sociale, del 16 dicembre 2010, concernente l’applicazione dei principi riguardanti la totalizzazione dei periodi a norma dell’articolo 6 del regolamento (CE) n. 883/2004 sul coordinamento dei sistemi di sicurezza sociale (GU 2011, C 45, pag. 5), risulterebbe che i periodi di assicurazione comunicati da altri Stati membri sono totalizzati dallo Stato membro destinatario senza che la loro natura sia messa in discussione, cosicché l’ente pensionistico polacco non può essere costretto a tener conto di periodi di assicurazione nazionali in misura maggiore di quanto previsto dal diritto nazionale.
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L’ufficio delle imposte ha proposto ricorso per cassazione («Revision») avverso la decisione del Finanzgericht (Tribunale tributario) dinanzi al giudice del rinvio, il Bundesfinanzhof (Corte tributaria federale). Egli ha affermato, in particolare, che le prestazioni di cui trattasi nel procedimento principale non rientrano, né in base al diritto dell’Unione, né in base al diritto nazionale, nelle esenzioni dall’IVA, in quanto la Dubrovin & Tröger non ha la qualità di insegnante che impartisce lezioni a titolo personale, ai sensi dell’articolo 132, paragrafo 1, lettera j), della direttiva 2006/112.
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Inoltre, come rilevato dal Tribunale al punto 38 della sentenza impugnata, tali istituzioni, organi ed organismi sono tenuti a rispettare il requisito di imparzialità sotto i due profili in cui esso si articola, ossia, da un lato, il profilo soggettivo, secondo cui nessuno dei membri dell’istituzione interessata deve manifestare opinioni preconcette o pregiudizi personali e, dall’altro, il profilo oggettivo, in conformità al quale tale istituzione è tenuta ad offrire garanzie sufficienti per escludere qualsiasi legittimo dubbio in merito a un eventuale pregiudizio (sentenza del 25 febbraio 2021, Dalli/Commissione, C‑615/19 P, EU:C:2021:133, punto 112 e giurisprudenza ivi citata). La Corte ha sottolineato, in proposito, che, al fine di dimostrare che l’organizzazione del procedimento amministrativo non offre garanzie sufficienti per escludere ogni legittimo dubbio su un possibile pregiudizio, non è necessario dimostrare l’esistenza di una mancanza di imparzialità. È sufficiente che sussista un dubbio legittimo a tale riguardo e che questo non possa essere dissipato (v., in tal senso, sentenza del 27 marzo 2019, August Wolff e Remedia/Commissione, C‑680/16 P, EU:C:2019:257, punto 37).
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L’articolo 4, comma 2, del decreto ministeriale del 25 luglio 2003, n. 256 – Regolamento concernente le modalità di applicazione dell’accisa agevolata sul prodotto denominato biodiesel, ai sensi dell’articolo 21 del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504 (GURI n. 212, del 12 settembre 2003, pag. 4) (in prosieguo: il «decreto ministeriale n. 256/2003»), prevedeva quanto segue: «Nel caso in cui i quantitativi richiesti [di biodiesel esenti dall’accisa] eccedono il limite di cui al comma 1, l’assegnazione è effettuata con le seguenti modalità: a) nella prima annualità di eccedenza, trasformando, per ciascun soggetto richiedente, i quantitativi di biodiesel di cui all’articolo 3, comma 1, lettera g), espressi in tonnellate, nonché la capacità produttiva di cui all’articolo 3, comma 1, lettera d), pure espressa in tonnellate, in percentuale sui valori totali e moltiplicandoli, rispettivamente, per 0,6 e 0,4. La somma dei valori ottenuti viene moltiplicata per un fattore pari al grado di utilizzo, nella annualità precedente e in quella in corso fino al 31 maggio, delle quote assegnate nelle due annualità. Per gli impianti di nuova installazione e per il primo anno di attività, i suddetti coefficienti sono pari, rispettivamente, a zero e a 0,1. Il valore ottenuto costituisce il peso con cui ogni richiedente partecipa all’assegnazione del contingente. Nel caso in cui con il suddetto calcolo sia determinata un’assegnazione superiore alla richiesta, il quantitativo eccedente la richiesta stessa verrà ripartito tra i restanti richiedenti, con il medesimo criterio; b) nelle annualità successive, assegnando, a ciascuna ditta richiedente, un quantitativo pari alla media mensile dei quantitativi immessi in consumo nell’annualità precedente e in quella in corso fino al 31 maggio, moltiplicata per il coefficiente 12. Le eventuali quote residue sono assegnate utilizzando i criteri di cui alla lettera a). Se sono presentate istanze di partecipazione da parte di ditte che non hanno avuto l’assegnazione per l’anno precedente, i quantitativi richiesti, eventualmente corretti applicando i criteri di cui alla lettera a), sono assegnati utilizzando, in via prioritaria, le predette quote residue e, se necessario, riducendo le assegnazioni in essere in misura proporzionale».
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In ogni caso, anche se non spetta alla Corte verificare tali condizioni, occorre rilevare, al pari dell’avvocato generale al paragrafo 50 delle sue conclusioni, che dal fascicolo di cui dispone la Corte risulta che le condizioni richieste dalla legislazione olandese per avere diritto a tali prestazioni in natura nel territorio del Regno dei Paesi Bassi corrispondono, in sostanza, a quelle previste dall’articolo 24 del regolamento n. 883/2004. Detto articolo subordina il diritto alle prestazioni in natura da esso previste a tre condizioni. In primo luogo, l’interessato deve percepire una o più pensioni in forza della legislazione di uno o più Stati membri, in secondo luogo, egli non deve beneficiare delle prestazioni in natura secondo la legislazione del suo Stato di residenza e, in terzo luogo, egli dovrebbe aver diritto a tali prestazioni, secondo la legislazione dello Stato debitore della pensione, se risiedesse in tale Stato membro. Come confermato dal governo dei Paesi Bassi, nessun’altra condizione è richiesta in base alla legislazione olandese al fine di poter beneficiare del diritto a prestazioni in natura in forza dell’articolo 24 del regolamento in parola.
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In siffatto contesto, il luogo di lavoro deve essere inteso come qualsiasi luogo in cui il lavoratore è chiamato a svolgere un’attività su ordine del suo datore di lavoro, anche quando tale luogo non sia il posto in cui egli esercita abitualmente la propria attività professionale [sentenza del 9 marzo 2021, Radiotelevizija Slovenija (Periodo di reperibilità in un luogo isolato), C‑344/19, EU:C:2021:182, punto 34].
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Orbene, alla luce della responsabilità globale dell’esecuzione del bilancio generale della Commissione, occorre constatare che una lettera in cui tale istituzione raccomanda alla CFCU di non lavorare con la Vialto, menzionando che, in ogni caso, gli importi versati a quest’ultima nell’ambito del progetto in questione non possono beneficiare del finanziamento del bilancio dell’Unione, può essere ragionevolmente considerata idonea, in pratica, ad avere un’incidenza significativa sulla decisione della CFCU, quanto alle misure da adottare nei confronti della Vialto in relazione al contratto in questione, tale da recarle pregiudizio, oltrepassando, in modo non trascurabile, l’incidenza attesa da una semplice raccomandazione.
L’articolo 14 di detta direttiva così dispone:

«1. Gli Stati membri assicurano che i mezzi d’impugnazione equivalenti a quelli disponibili in un caso interno analogo siano applicabili agli atti di indagine richiesti nell’OEI.

2. Le ragioni di merito dell’emissione dell’OEI possono essere impugnate soltanto mediante un’azione introdotta nello Stato di emissione, fatte salve le garanzie dei diritti fondamentali nello Stato di esecuzione.

3. Laddove non comprometta la riservatezza di un’indagine ai sensi dell’articolo 19, paragrafo 1, l’autorità di emissione e l’autorità di esecuzione adottano le misure adeguate per far sì che siano fornite informazioni in merito alle possibilità di impugnazione disponibili ai sensi del diritto nazionale, ove applicabili e in tempo utile per consentire che possano essere utilizzate efficacemente.

4. Gli Stati membri assicurano che i termini per l’impugnazione siano uguali a quelli previsti in casi interni analoghi e siano applicati in modo da garantire che il diritto a tale impugnazione possa essere esercitato efficacemente dalle persone interessate.

(...)».
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Dalla decisione di rinvio risulta che, con la decisione C(2010) 7694 definitivo, del 9 novembre 2010, relativa a un procedimento a norma dell’articolo 101 [TFUE], dell’articolo 53 dell’accordo SEE e dell’articolo 8 dell’accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera sul trasporto aereo (Caso COMP/39258 – Trasporto aereo) (in prosieguo: la «decisione del 2010»), la Commissione europea ha constatato che 21 persone giuridiche del settore dei trasporti aerei avevano violato l’articolo 101 TFUE e/o l’articolo 53 dell’accordo SEE e l’articolo 8 dell’accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera sul trasporto aereo coordinando le loro politiche tariffarie per la fornitura di servizi di trasporto aereo di merci, relativamente al supplemento carburante, al supplemento sicurezza e al pagamento di commissioni sui medesimi, e ha inflitto ammende a dette persone giuridiche per comportamenti posti in essere: – in periodi compresi tra il 7 dicembre 1999 e il 14 febbraio 2006, per i servizi di trasporto aereo di merci su rotte tra aeroporti dello Spazio economico europeo (SEE); – in periodi compresi tra il 1o maggio 2004 e il 14 febbraio 2006, per i servizi di trasporto aereo di merci su rotte tra aeroporti dell’Unione e aeroporti esterni al SEE, avendo la Commissione ritenuto che, anteriormente al 1o maggio 2004, il regolamento n. 3975/87 non le attribuisse la competenza ad applicare l’articolo 81 CE per quanto riguarda detti servizi; – in periodi compresi tra il 19 maggio 2005 e il 14 febbraio 2006, per i servizi di trasporto aereo di merci su rotte tra aeroporti di paesi che sono parti contraenti dell’accordo SEE ma non sono Stati membri e paesi terzi, avendo la Commissione ritenuto che, anteriormente al 19 maggio 2005, il regolamento n. 1/2003 non fosse ancora applicabile ai fini dell’attuazione dell’accordo SEE per quanto riguarda tali servizi; – in periodi compresi tra il 1o giugno 2002 e il 14 febbraio 2006, per i servizi di trasporto aereo di merci su rotte tra aeroporti dell’Unione e aeroporti della Svizzera, avendo la Commissione ritenuto che, anteriormente al 1o giugno 2002, il regolamento n. 3975/87 non fosse ancora integrato nell’accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera sul trasporto aereo.
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Il Lietuvos Respublikos darbo kodeksas (codice del lavoro della Repubblica di Lituania), nella versione applicabile al procedimento principale (in prosieguo: il «codice del lavoro»), all’articolo 75, paragrafo 2, così prevede: «L’agenzia di lavoro interinale deve garantire che la retribuzione del lavoratore interinale per il lavoro svolto per l’utilizzatore non sia inferiore alla retribuzione che gli sarebbe stata versata se l’utilizzatore lo avesse impiegato direttamente per svolgere il medesimo lavoro, tranne nei casi in cui i lavoratori interinali sono titolari di un contratto di lavoro interinale a tempo indeterminato e ricevono una retribuzione dall’agenzia di lavoro interinale negli intervalli tra le missioni identica alla loro retribuzione durante le missioni. L’utilizzatore è responsabile in via sussidiaria dell’adempimento dell’obbligo di versare al lavoratore interinale una retribuzione per il lavoro svolto per l’utilizzatore che non sia inferiore alla retribuzione che gli sarebbe stata versata se l’utilizzatore lo avesse impiegato direttamente per svolgere il medesimo lavoro. Nell’ambito di tale obbligo, l’utilizzatore deve, su richiesta dell’agenzia di lavoro interinale, fornire a quest’ultima informazioni sulla retribuzione versata ai propri dipendenti della categoria interessata».
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L’articolo 10 bis di tale direttiva, intitolato «Norme comunitarie transitorie per l’armonizzazione delle procedure di assegnazione gratuita delle quote», così dispone: «1. Entro il 31 dicembre 2010 la Commissione adotta misure di attuazione comunitarie interamente armonizzate per l’assegnazione delle quote (…). (...) Le misure citate al primo comma definiscono, ove possibile, parametri di riferimento comunitari ex ante per garantire che l’assegnazione avvenga in modo da incentivare riduzioni delle emissioni di gas a effetto serra e tecniche efficienti sotto il profilo energetico, tenendo conto delle tecniche, dei prodotti sostitutivi e dei processi di produzione alternativi, della cogenerazione ad alto rendimento, del recupero energetico efficiente dei gas di scarico, della possibilità di utilizzare la biomassa e della cattura e dello stoccaggio di CO2, ove tali tecniche siano disponibili, e in modo da non incentivare l’incremento delle emissioni. (...) (...) 3. Fatti salvi i paragrafi 4 e 8 e a prescindere dall’articolo 10 quater, gli impianti di produzione di elettricità, gli impianti deputati alla cattura di CO2, le condutture per il trasporto di CO2 o i siti di stoccaggio di CO2 non beneficiano dell’assegnazione gratuita di quote. 4. Sono assegnate quote a titolo gratuito al teleriscaldamento e alla cogenerazione ad alto rendimento definita dalla direttiva 2004/8/CE [del Parlamento europeo e del Consiglio, dell’11 febbraio 2004, sulla promozione della cogenerazione basata su una domanda di calore utile nel mercato interno dell’energia e che modifica la direttiva 92/42/CEE (GU 2004, L 52, pag. 50),] in caso di domanda economicamente giustificabile, rispetto alla generazione di energia termica o frigorifera. (...) (...) 11. Fatto salvo l’articolo 10 ter, nel 2013 il quantitativo di quote assegnate a titolo gratuito a norma dei paragrafi da 4 a 7 del presente articolo corrisponde all’80% del quantitativo determinato secondo le modalità di cui al paragrafo 1. Successivamente le quote assegnate a titolo gratuito diminuiscono ogni anno di un importo uguale, raggiungendo una percentuale del 30% nel 2020, in vista della loro completa cessazione nel 2027. 12. Fatto salvo l’articolo 10 ter, nel 2013 e in ogni anno successivo fino al 2020, agli impianti che operano in settori o sottosettori esposti a un rischio elevato di rilocalizzazione delle emissioni di carbonio sono assegnate, ai sensi del paragrafo 1, quote a titolo gratuito per un importo che può raggiungere il 100% del quantitativo determinato conformemente alle misure di cui al paragrafo 1. (...)».
134

L’AW avrebbe peraltro fornito al Tribunale, quale prova della portata e del contenuto della legge del 28 luglio 2005, il lodo arbitrale che spiega la corretta interpretazione della legge del 28 luglio 2005 e che il Tribunale avrebbe erroneamente scartato come irrilevante, avvalendosi di una motivazione inadeguata. In effetti, il fatto che questo lodo non fosse vincolante per la Commissione così come il fatto che essa non consideri lo studio WSA 1999 più pertinente dello studio WSA 2004 sarebbe inconferente per quanto riguarda il valore probatorio di detto lodo. Per l’AW il Tribunale ha quindi tratto le sue conclusioni da prove incomplete e prive di fondamento, dato che nel fascicolo non c’erano elementi per corroborare queste conclusioni. A suo avviso, il Tribunale non ha nemmeno riconosciuto che l’esame della portata e del contenuto della legge del 28 luglio 2005 presupponeva conoscenze tecniche e che la Commissione non si è procurata le conoscenze necessarie, circostanza aggravata dal fatto che il lodo arbitrale e la formulazione della legge del 28 luglio 2005 indicavano che il pedaggio virtuale doveva essere negoziato tra le parti contraenti. Infine, il lodo arbitrale è stato annullato dal Sąd Apelacyjny w Warszawie (Corte d’appello di Varsavia) per il solo fatto che era contrario alla decisione controversa, il che non rimetterebbe in discussione il suo valore probatorio per quanto riguarda l’interpretazione di questa legge.
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L’articolo 38 della succitata direttiva, intitolato «Concetto di paese terzo sicuro», così recita: «1. Gli Stati membri possono applicare il concetto di paese terzo sicuro solo se le autorità competenti hanno accertato che nel paese terzo in questione una persona richiedente protezione internazionale riceverà un trattamento conforme ai seguenti criteri: a) non sussistono minacce alla sua vita ed alla sua libertà per ragioni di razza, religione, nazionalità, opinioni politiche o appartenenza a un determinato gruppo sociale; b) non sussiste il rischio di danno grave definito nella direttiva [2011/95]; c) è rispettato il principio di “non-refoulement” conformemente alla [convenzione relativa allo status dei rifugiati, firmata a Ginevra il 28 luglio 1951 (Recueil des traités des Nations unies, vol. 189, pag. 150, n. 2545) (1954), come modificata dal protocollo relativo allo status dei rifugiati, concluso a New York il 31 gennaio 1967]; d) è osservato il divieto di allontanamento in violazione del diritto a non subire torture né trattamenti crudeli, disumani o degradanti, sancito dal diritto internazionale; e e) esiste la possibilità di chiedere lo status di rifugiato e, per chi è riconosciuto come rifugiato, ottenere protezione in conformità della [convenzione relativa allo status dei rifugiati]. 2. L’applicazione del concetto di paese terzo sicuro è subordinata alle norme stabilite dal diritto nazionale, comprese: a) norme che richiedono un legame tra il richiedente e il paese terzo in questione, secondo le quali sarebbe ragionevole per detta persona recarsi in tale paese; b) norme sul metodo mediante il quale le autorità competenti accertano che il concetto di paese terzo sicuro può essere applicato a un determinato paese o a un determinato richiedente. Tale metodo comprende l’esame caso per caso della sicurezza del paese per un determinato richiedente e/o la designazione nazionale dei paesi che possono essere considerati generalmente sicuri; c) norme conformi al diritto internazionale per accertare, con un esame individuale, se il paese terzo interessato sia sicuro per un determinato richiedente e che consentano almeno al richiedente di impugnare l’applicazione del concetto di paese terzo sicuro a motivo del fatto che quel paese terzo non è sicuro nel suo caso specifico. Al richiedente è altresì data la possibilità di contestare l’esistenza di un legame con il paese terzo ai sensi della lettera a). (...) 4. Se il paese terzo non concede al richiedente l’ingresso nel suo territorio, gli Stati membri assicurano il ricorso a una procedura in conformità dei principi e delle garanzie fondamentali descritti al capo II. (...)».
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Inoltre, per quanto concerne l’argomento del governo ungherese secondo cui il procedimento principale è un procedimento la cui valutazione è semplice in fatto e in diritto e che, di conseguenza, non richiede un’interpretazione del diritto dell’Unione da parte della Corte, cosicché il rinvio pregiudiziale non era necessario, è sufficiente, da un lato, ricordare, come risulta dalla giurisprudenza della Corte citata al punto 60 della presente sentenza, che spetta esclusivamente al giudice nazionale, cui è stata sottoposta la controversia e che deve assumersi la responsabilità dell’emananda decisione giurisdizionale, valutare, alla luce delle particolari circostanze di ciascuna causa, sia la necessità di una pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, sia la rilevanza delle questioni che sottopone alla Corte. Dall’altro, una circostanza del genere non può impedire a un giudice nazionale di sottoporre alla Corte una questione pregiudiziale e non sortisce l’effetto di rendere irricevibile la questione in tal modo sollevata (v., in tal senso, sentenza del 29 aprile 2021, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, C‑383/19, EU:C:2021:337, punto 33 e giurisprudenza ivi citata).
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Occorre aggiungere che, contrariamente a quanto dichiarato dal Tribunale ai punti da 281 a 283 della sentenza impugnata, un obbligo formale siffatto di sottoscrizione delle motivazioni individuali non può essere dedotto neppure dall’obbligo di motivazione previsto all’articolo 296 TFUE. Infatti, tale disposizione impone che la motivazione faccia apparire in forma chiara e non equivoca l’iter logico seguito dall’istituzione da cui promana l’atto, in modo da consentire agli interessati di conoscere le ragioni dei provvedimenti adottati e al giudice competente di esercitare il proprio controllo, dovendo tale motivazione essere adeguata alla natura dell’atto considerato e al contesto nel quale esso è stato adottato (sentenza del 31 gennaio 2019, Islamic Republic of Iran Shipping Lines e a./Consiglio, C‑225/17 P, EU:C:2019:82, punti 68 e 69 nonché giurisprudenza ivi citata). Come risulta dalla giurisprudenza ricordata al punto 55 della presente sentenza, tali requisiti non possono essere confusi con quelli attinenti all’autenticazione di un atto dell’Unione, poiché il controllo del rispetto di quest’ultima formalità precede qualsiasi altro controllo di tale atto.
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A tal riguardo, come ricordato dal Tribunale al punto 68 della sentenza impugnata, nella decisione controversa la Commissione – rispondendo, in particolare, agli argomenti formulati dalle autorità spagnole in merito all’individuazione del sistema di riferimento – ha esplicitamente escluso che detto sistema dovesse essere limitato al trattamento fiscale dell’avviamento risultante dall’acquisizione di una partecipazione azionaria in una società stabilita in un paese diverso dalla Spagna. Il Tribunale ha quindi sottolineato che, come risultava chiaramente dal considerando 118 della decisione controversa, la Commissione aveva considerato che l’ambito o il sistema di riferimento pertinente era il regime spagnolo dell’imposta sulle società e, più precisamente, le norme relative al trattamento fiscale dell’avviamento finanziario definite in seno a detto regime fiscale. Essa ha aggiunto di confermare, dunque, il sistema di riferimento accolto nella decisione del 28 ottobre 2009. Orbene, al punto 89 di quest’ultima decisione, la Commissione aveva indicato che la misura controversa doveva essere valutata alla luce delle disposizioni generali del sistema d’imposta sulle società relative alle situazioni in cui in presenza di un avviamento fosse previsto un beneficio fiscale. Essa ha precisato, in tale decisione, che la sua posizione si spiegava con la constatazione che le situazioni nelle quali è possibile ammortizzare l’avviamento finanziario non comprendono l’intera categoria di contribuenti che si trovano in una situazione analoga in fatto o in diritto.