Conclusioni dell'avvocato generale Ruiz-Jarabo Colomer dell'11 maggio 2000. - Roquette Frères SA contro Direction des services fiscaux du Pas-de-Calais. - Domanda di pronuncia pregiudiziale: Tribunal de grande instance de Bethune - Francia. - Ripetizione dell'indebito - Modalità di procedura nazionali - Imposta sui conferimenti riscossa in occasione di una fusione di società. - Causa C-88/99.



raccolta della giurisprudenza 2000 pagina I-10465



Conclusioni dell avvocato generale

1. Il tribunal de grande instance di Béthune (Francia) ha sottoposto alla Corte una domanda di pronuncia pregiudiziale, a norma dell'art. 177 del Trattato CE (divenuto art. 234 CE), al fine di risolvere una controversia tra l'impresa Roquette Frères e l'amministrazione tributaria, riguardante la restituzione di imposte nazionali riscosse indebitamente. In sostanza, l'impresa ricorrente chiede il rimborso della somma versata nel 1987, in occasione di una fusione, a titolo di imposta di registro prevista dalla normativa nazionale in contrasto con le disposizioni della direttiva 69/335/CEE (in prosieguo: la «direttiva 69/335»).

I - Fatti e causa principale

2. Secondo quanto esposto dal giudice nazionale nell'ordinanza di rinvio, a conclusione dell'assemblea generale straordinaria tenutasi il 19 giugno 1987, la società Roquette Frères decideva di incorporare mediante fusione la società Roquette Technique et Dérivés. In occasione di tale operazione, la società assorbente pagava, in data 8 luglio 1987, la somma di FRF 757 926 a titolo di imposta di registro maggiorata (1,20%), prevista dall'art. 816-1, secondo comma, lett. I, del Code général des impôts (Codice generale delle imposte) all'epoca in vigore.

3. Il 24 dicembre 1996 la società Roquette Frères contestava l'esigibilità di tale imposta e ne chiedeva la restituzione alla Direction des Services Fiscaux del Pas-de-Calais. A tale reclamo faceva seguito, il 3 aprile 1997, una decisione di rigetto.

4. Il 5 giugno 1997, la società Roquette Frères proponeva un ricorso con il quale chiedeva di dichiarare luogo allo sgravio dell'imposta versata nel 1987 e di condannare lo Stato a restituire la somma da lei indebitamente pagata, con gli interessi maturati su tale somma.

II - Termini di ricorso nell'ambito del procedimento tributario e limiti temporali del diritto al rimborso

5. Secondo l'art. R. 196-1 del Livre des procédures fiscales (codice di procedura tributaria), per essere ricevibili, i reclami contro imposte diverse dalle imposte dirette locali ed i tributi connessi devono essere presentati entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui si è verificato l'evento che motiva il reclamo.

6. L'art. L 190, secondo comma, dello stesso codice stabilisce che tutte le azioni dirette ad ottenere lo sgravio o la riduzione di un'imposta o ad esercitare diritti a deduzione, fondate sull'incompatibilità della norma applicata con una norma di rango superiore, si istruiscono e giudicano in conformità delle disposizioni di cui al capitolo I, titolo III.

Il terzo comma dispone che, qualora tale incompatibilità sia stata accertata con decisione giudiziaria, l'azione di ripetizione delle somme versate o di risarcimento dei danni e pregiudizi subiti può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio del quarto anno precedente quello in cui è intervenuta la pronuncia giudiziale .

7. Ai sensi di detta normativa, l'azione di ripetizione dell'indebito esperita dalla società attrice può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio 1992, che è il quarto anno precedente il 1996, anno in cui il prelievo di tale imposta di registro veniva dichiarato non conforme alla direttiva 69/335 . Poiché l'imposta è stata riscossa nel luglio 1987, il reclamo non può dare luogo ad alcun rimborso.

III - La questione pregiudiziale

8. Nel suo ricorso dinanzi al tribunal de grande instance di Béthune, la società Roquette Frères non solo ha chiesto di sottoporre alla Corte una questione pregiudiziale in forza dell'art. 177 del Trattato, ma ne ha anche direttamente proposto la formulazione.

9. Il tribunal de grande instance di Béthune ha ripreso parola per parola il testo proposto dall'attrice e ha chiesto alla Corte di pronunciarsi «sulla legittimità dell'art. L 190 del Livre des procédures fiscales (L.P.F.)» e di precisare, in particolare, «se il governo francese abbia potuto validamente operare tra decadenza dell'azione e decadenza del periodo di rimborso una distinzione che si traduce in una disparità di trattamento tra i ricorsi puramente interni e i ricorsi che trovano la loro origine nella constatazione, da parte del giudice comunitario, dell'illegittimità di una norma nazionale rispetto al diritto comunitario».

IV - La direttiva 69/335 e la riscossione da parte della Francia di un'imposta proporzionale di registro in occasione di una fusione di società

10. La direttiva 69/335 mirava ad eliminare, mediante armonizzazione, le imposte indirette sulla raccolta di capitali negli Stati membri, e cioè l'imposta sui conferimenti di capitali in società e l'imposta di bollo sui titoli, che davano luogo a discriminazioni, a doppie imposizioni e a disparità che ostacolavano la libera circolazione dei capitali. L'art. 7 della direttiva stabiliva che l'aliquota dell'imposta sui conferimenti non poteva superare il 2%, né essere inferiore all'1%, riservando agli Stati membri la facoltà di ridurre tale aliquota del 50% o più, in determinate circostanze e subordinatamente a talune condizioni.

11. Nel 1973 il Consiglio ha adottato la direttiva 73/80/CEE , che ha fissato, a partire dal 1° gennaio 1976, l'aliquota dell'imposta all'1% e le aliquote ridotte dallo 0 allo 0,50%. La direttiva 85/303/CEE , che ha abrogato la direttiva 73/80 e modificato la direttiva 69/335, ha imposto agli Stati membri l'obbligo di esentare dall'imposta sui conferimenti, a partire dal 1° gennaio 1986, le operazioni diverse da quelle di cui all'art. 9 della direttiva 69/335 e che, alla data del 1° luglio 1984, erano esentate o assoggettate ad un'aliquota pari o inferiore allo 0,50%.

12. Nonostante le disposizioni di tale direttiva, la Francia continuava a riscuotere imposte su determinate operazioni di raccolta di capitali e le pertinenti norme del Code général des impôts venivano modificate solo alcuni anni dopo. Con la legge finanziaria per il 1992 l'imposta proporzionale di registro dell'1%, prevista per i conferimenti dall'art. 810-I e II, è stata sostituita da un diritto fisso di FRF 430, mentre la legge finanziaria per il 1994 ha abolito sia l'imposta proporzionale di registro del 3% di cui all'art. 812-I-1, applicata sugli aumenti di capitale mediante incorporazione di utili, riserve o accantonamenti, sia la corrispondente imposta dell'1,20% prevista dall'art. 816-I-2° , riscossa sulle fusioni. L'abolizione di queste due ultime imposte è stata estesa a tutte le operazioni (aumenti di capitale e fusioni) effettuate dopo il 15 ottobre 1993.

13. In seguito al versamento di diverse somme a titolo di imposta di registro sui conferimenti di capitale effettuati nell'ambito di operazioni di fusione, Société Bautiaa nel 1990 e Société française maritime SA tra il 1987 e il 1991, chiedevano all'amministrazione tributaria il rimborso delle somme versate, deducendo l'incompatibilità delle norme nazionali che prevedevano la riscossione di tali imposte con la direttiva 69/335, come modificata dalla direttiva 85/303.

14. Sia il tribunal de grande instance di Dax che quello di Quimper sottoponevano alla Corte una questione pregiudiziale con la quale intendevano sapere se l'art. 7, n. 1, della direttiva 69/335, come modificato dalla direttiva 73/80, applicabile dal 1° gennaio 1976, e successivamente dalla direttiva 85/303, applicabile dal 1° gennaio 1986, ostasse all'applicazione di una normativa nazionale che manteneva all'1,20% l'aliquota dell'imposta di registro sui conferimenti mobiliari effettuati in occasione di una fusione.

15. Nella sentenza 13 febbraio 1996 , la Corte ha dichiarato che le operazioni di fusione di società rientrano nell'art. 4, n. 1, lett. c), della direttiva 69/335, che fa riferimento all'aumento di capitale mediante conferimento di beni di qualsiasi natura; la Corte ha dichiarato che l'imposta di registro, applicandosi ad operazioni di conferimento in capitale che rientrano nell'ambito di applicazione di detta direttiva, costituiva un'imposta sui conferimenti ai sensi di quest'ultima direttiva. Per tali motivi, dal 1° gennaio 1976 al 31 dicembre 1985, il mantenimento in uno Stato membro di un'imposta sui conferimenti quale quella controversa era in contrasto con l'art. 7, n. 1, lett. b), della direttiva 69/335, come modificato dalla direttiva 73/80, ai sensi del quale le aliquote ridotte di cui all'art. 7, n. 1, lett. b), non potevano essere superiori allo 0,50%. Dal 1° gennaio 1986, il mantenimento di tale imposta rimaneva incompatibile con la direttiva, atteso che l'art. 7, n. 1, era stato nuovamente modificato dalla direttiva 85/303, la quale impone con assoluta chiarezza di esentare da qualunque imposta sui conferimenti le operazioni di aumento del capitale mediante conferimento della totalità dell'attivo da una società a un'altra.

La soluzione fornita ai giudici nazionali è che l'art. 7, n. 1, della direttiva 69/335 osta all'applicazione di una normativa nazionale che mantiene all'1,20% l'aliquota dell'imposta di registro sui conferimenti mobiliari effettuati nell'ambito di operazioni di fusione.

V - Il procedimento dinanzi alla Corte

16. Nel presente procedimento hanno presentato osservazioni scritte, nei termini stabiliti all'uopo dall'art. 20 dello Statuto (CE) della Corte di giustizia, la società Roquette Frères, ricorrente nella causa principale, i governi francese e italiano e la Commissione.

All'udienza, tenutasi il 6 aprile 2000, sono comparsi, al fine di presentare oralmente le proprie osservazioni, i rappresentanti della società Roquette Frères, dei governi francese e italiano e della Commissione.

17. La società ricorrente sostiene che l'art. L. 190, terzo comma, del codice di procedura tributaria è incompatibile con il diritto comunitario, in quanto si tratta di una norma di procedura adottata dallo Stato francese per rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio dei diritti conferiti dal diritto comunitario. A suo parere, la norma citata istituisce, per i ricorsi fondati sulla violazione di una disposizione del diritto comunitario da parte di una norma nazionale, un procedimento specifico diverso da quello che si applica quando l'azione di ripetizione dell'indebito è fondata su una norma di diritto interno.

L'attrice spiega che la modifica legislativa del 1989, che ha aggiunto il secondo e il terzo comma all'art. L. 190 del codice di procedura tributaria, è stata la risposta del Conseil d'État alla sentenza 3 febbraio 1989 nella causa Alitalia, che ha dichiarato contrarie alla sesta direttiva talune restrizioni del diritto alla deduzione, e a diciassette sentenze della Cour de cassation del 7 novembre 1989, secondo le quali l'azione di ripetizione dell'indebito diretta ad ottenere il rimborso di un tributo dichiarato contrario al diritto comunitario era soggetta al termine di prescrizione trentennale previsto dal diritto comune.

18. Il governo francese precisa che il ricorso della società Roquette Frères è ricevibile, in quanto è stato proposto nei termini. Esso tuttavia non può essere accolto nel merito, giacché l'imposta di cui si chiede il rimborso è stata versata nel 1987 e l'azione di ripetizione dell'indebito, fondata su una dichiarazione giudiziaria di incompatibilità con una norma di rango superiore, può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio del quarto anno che precede l'anno in cui è intervenuta la decisione. Dal momento che la decisione giudiziaria pertinente è la sentenza della Corte di giustizia 13 febbraio 1996, pronunciata nella causa Bautiaa , la ripetizione dev'essere limitata al periodo compreso tra tale data e il 1° gennaio 1992.

Il governo francese sostiene che l'art. L. 190, terzo comma, si applica a tutti i ricorsi fondati sull'incompatibilità di una norma con una norma di rango superiore, a prescindere dal suo rango e dalla sua natura. Aggiunge che la disposizione precitata proroga, in determinate situazioni, i normali termini di ricorso previsti dal diritto francese, in quanto concede una seconda opportunità ai contribuenti che ignoravano che la norma applicata fosse invalida e non avevano proposto ricorso entro i termini normali. Sebbene la limitazione temporale contenuta in tale disposizione possa, in alcuni casi, dare luogo al rigetto totale o parziale della richiesta di rimborso, il governo francese ritiene che il termine fissato, compreso tra quattro e cinque anni, sia perfettamente ragionevole.

19. Secondo il governo italiano la legislazione francese controversa è compatibile con il diritto comunitario, giacché si applica indifferentemente alle sentenze della Corte di giustizia e a quelle dei giudici nazionali, ed il termine previsto per la domanda di rimborso è ragionevole.

20. La Commissione ritiene che l'art. L. 190, terzo comma, in combinato disposto con il precitato art. R. 196-1, ha lo scopo, da un lato, di aprire a favore dei contribuenti un nuovo termine di ricorso, con scadenza il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui è intervenuta la decisione giudiziaria e, dall'altro lato, di fissare un periodo speciale di prescrizione, che risale al 1° gennaio del quarto anno precedente quello in cui è intervenuta la decisione, limitando nel tempo il momento a partire dal quale non è più possibile ottenere la ripetizione dell'indebito. Aggiunge che la dottrina amministrativista considera come decisione giudiziaria, a tale fine, qualsiasi sentenza definitiva e inappellabile di un giudice nazionale nonché le sentenze pronunciate dalla Corte di giustizia sia su ricorsi per inadempimento sia nell'ambito di procedimenti pregiudiziali .

La Commissione osserva che tali disposizioni, sebbene istituiscano un procedimento speciale in materia tributaria, formano parte delle norme che disciplinano il contenzioso tributario ordinario e, sebbene non riguardino tutte le imposte indirette, si applicano alle domande di rimborso di tributi in tutti i casi in cui, per decisione di un giudice nazionale, comunitario o internazionale, sia stata dichiarata l'incompatibilità della norma di diritto applicata con una norma di diritto di rango superiore, che sia nazionale, internazionale o comunitaria. Inoltre, sia il termine di ricorso sia il periodo cui si può riferire la ripetizione dell'indebito le sembrano ragionevoli.

VI - Esame della questione pregiudiziale

21. In sostanza, il tribunal de grande instance di Béthune vuole sapere se il diritto comunitario osti a che la legislazione tributaria di uno Stato membro stabilisca che l'azione di ripetizione dell'indebito, fondata su una dichiarazione di incompatibilità di una norma con un'altra norma di rango superiore, può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio del quarto anno che precede quello in cui è intervenuta la decisione.

22. Prima di proporre una soluzione a tale questione, vorrei svolgere due osservazioni preliminari sullo svolgimento del procedimento ed alcuni rilievi sull'atteggiamento del giudice nazionale.

23. In primo luogo, la decisione del tribunal de grande instance di Béthune di sottoporre alla Corte una questione pregiudiziale è stata pronunciata il 24 marzo 1998. Ignoro i motivi per cui l'ordinanza sia tuttavia pervenuta alla cancelleria della Corte quasi un anno più tardi, cioè il 15 marzo 1999.

24. In secondo luogo, vorrei rilevare che, con decisione 8 gennaio 1998, il tribunal de grande instance d'Angoulème ha sottoposto alla Corte una questione pregiudiziale, sollevata nell'ambito di una controversia tra l'impresa SA Otor Godard e l'amministrazione tributaria . I fatti di tale causa erano praticamente identici a quelli esposti dalla società Roquette Frères, in quanto anche la SA Otor Godard aveva versato una somma ingente nel 1987 a titolo di imposta di registro a seguito di una fusione; le disposizioni nazionali applicabili e la situazione giuridica delle due società ricorrenti erano le stesse: le azioni di ripetizione dell'indebito, fondate sulla sentenza della Corte nella causa Bautiaa, erano ricevibili in quanto esperite nei termini prescritti, ma l'amministrazione tributaria le respingeva nel merito in ragione del fatto che era loro applicabile la limitazione temporale prevista all'art. L. 190, terzo comma, del codice di procedura tributaria.

Poiché al momento della decisione, nel gennaio 1998, il tribunal de grande instance d'Angoulème non era a conoscenza della sentenza pronunciata dalla Corte il 2 dicembre 1997 nella causa Fantask , la cancelleria gli ha trasmesso copia di detta sentenza il 21 luglio 1998. A seguito di tale comunicazione, il giudice nazionale, considerando i suoi dubbi sufficientemente chiariti, ha ritirato la questione pregiudiziale proposta .

25. Considerata l'evidente analogia tra la questione pregiudiziale sottoposta dal tribunal de grande instance di Béthune e quella del tribunal de grande instance d'Algoulème , la cancelleria della Corte ha inviato al primo non solo la sentenza Fantask, ma anche le sentenze Edis , Ansaldo Energia , Spac e Aprile , pronunciate nel corso del 1998 e che contenevano la soluzione alla questione proposta, chiedendo al giudice nazionale se, alla luce di tali sentenze, desiderava mantenere la sua questione o ritirarla.

Il giudice nazionale ha risposto dichiarando che, alla luce delle risposte delle parti, aveva deciso di proseguire il procedimento pregiudiziale.

26. Dinanzi a questo atteggiamento, ritengo necessario ricordare la giurisprudenza della Corte secondo cui l'art. 177 del Trattato instaura una collaborazione diretta tra la Corte e i giudici nazionali mediante un procedimento non contenzioso, sottratto all'iniziativa delle parti e nel corso del quale queste sono semplicemente invitate a presentare le loro osservazioni . Considero importante sottolineare che è il giudice nazionale che deve nutrire dubbi sull'interpretazione del diritto comunitario. Il parere delle parti non può essere determinante per decidere se mantenere o ritirare una questione pregiudiziale, anche se occorre tenerlo in debito conto, considerando in particolare i motivi su cui esse fondano le loro richieste.

Di conseguenza, se le soluzioni preconizzate dal Gruppo di riflessione sul futuro del sistema giurisdizionale delle Comunità europee al capitolo A, punto 2, lett. c), della relazione pubblicata nel febbraio 2000 fossero già in vigore, il presente procedimento sarebbe un esempio di domanda di pronuncia pregiudiziale che la Corte potrebbe risolvere con ordinanza motivata, giacché la risposta è evidente e risulta dalla giurisprudenza.

27. Mi sembra altrettanto sorprendente che il giudice nazionale adotti il parere della società ricorrente nella causa principale, la quale sostiene che la legislazione francese ha istituito, per i ricorsi fondati sulla violazione da parte di una norma nazionale di una disposizione di diritto comunitario, un procedimento specifico diverso da quello applicabile alle azioni di ripetizione dell'indebito fondate sull'incompatibilità tra due norme interne di rango diverso.

Se ciò mi sembra sorprendente, è perché il giudice nazionale non può ignorare la giurisprudenza della Cour de cassation, la quale ha ripetutamente dichiarato che l'art. L. 190, secondo comma, è applicabile ad un'azione di ripetizione dell'indebito fondata sulla contrarietà e l'incompatibilità di una norma di rango inferiore con una norma di rango superiore, essendo entrambe le norme di origine nazionale .

28. Ciò detto, non mi resta che ricordare al giudice a quo francese la giurisprudenza della Corte in materia di ripetizione dell'indebito, che è chiara ed esauriente .

29. Secondo detta giurisprudenza, riassunta al punto 12 della sentenza Deville , in assenza di una disciplina comunitaria in materia di rimborso di tributi nazionali indebitamente riscossi, spetta all'ordinamento giuridico nazionale di ciascuno Stato membro designare i giudici competenti e fissare le modalità di procedura delle azioni giudiziarie destinate a garantire la tutela dei diritti che gli amministrati traggono dall'efficacia diretta del diritto comunitario, fermo restando che dette modalità non possono essere né meno favorevoli di quelle relative alle analoghe azioni di natura nazionale, né essere tali da rendere impossibile in pratica l'esercizio dei diritti che i giudici nazionali devono tutelare .

Queste due condizioni, che i vari sistemi giuridici nazionali devono rispettare in relazione alle contestazioni di indebiti fiscali la cui illegittimità derivi da una norma comunitaria, sono l'insussistenza di discriminazioni e l'effettività delle corrispondenti azioni, le quali sono espressione, rispettivamente, del «principio dell'equivalenza» (ai requisiti stabiliti per i reclami analoghi di natura interna) e del «principio di effettività» del diritto comunitario .

30. In applicazione di detta giurisprudenza, la Corte ha riconosciuto la compatibilità con il diritto comunitario della fissazione di termini di ricorso ragionevoli a pena di decadenza, nell'interesse della certezza del diritto, che tutela al tempo stesso il contribuente e l'amministrazione di cui trattasi. In quest'ottica, ha valutato che detti termini non possono essere considerati tali da rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio dei diritti conferiti dal diritto comunitario, anche se, per definizione, lo spirare di detti termini comporta il rigetto, totale o parziale, dell'azione esperita .

A titolo d'esempio di questa giurisprudenza costante, posso rammentare che la Corte ha stabilito, in particolare, che:

- il diritto comunitario non osta all'applicazione a una domanda di rimborso basata sulla violazione dell'art. 95 del Trattato di una norma nazionale, in forza della quale l'azione giudiziaria diretta alla ripetizione di tasse indebitamente versate è prescritta dopo lo spirare di un termine di cinque anni, anche se detta norma produce così l'effetto d'impedire, in tutto o in parte, il rimborso di dette tasse ;

- il diritto comunitario non osta a che il termine di prescrizione nazionale che si applica a una domanda di rimborso di tasse riscosse in violazione dell'art. 95 del Trattato o di una disposizione analoga all'art. 18 dell'accordo CEE/Svezia cominci a decorrere da una data anteriore a quella in cui dette tasse sono state abrogate ;

- in mancanza di una disciplina comunitaria in materia di rimborso o di sgravio dei diritti all'importazione o all'esportazione, i principi generali del diritto comunitario non ostano alle disposizioni della normativa nazionale di uno Stato membro che prevedano un termine perentorio di prescrizione triennale per le domande di rimborso di dazi indebitamente riscossi ;

- il diritto comunitario non vieta ad uno Stato membro, che non abbia attuato correttamente la direttiva 69/335, di opporre alle azioni dirette al rimborso di tributi riscossi in violazione di tale direttiva un termine di prescrizione nazionale che decorra dalla data di esigibilità dei tributi di cui trattasi ;

- il termine di un anno a decorrere dall'entrata in vigore del provvedimento di attuazione della direttiva nell'ordinamento giuridico interno, il quale non solo mette i beneficiari in condizione di conoscere appieno i loro diritti, ma precisa altresì le condizioni di indennizzo del danno subito a seguito della tardiva attuazione, non può ritenersi rendere particolarmente difficile né, a fortiori, praticamente impossibile la proposizione dell'azione di risarcimento danni ;

- il diritto comunitario non vieta a uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione dei tributi riscossi in violazione del diritto comunitario un termine nazionale di decadenza triennale che deroga al regime ordinario dell'azione di ripetizione dell'indebito tra privati, assoggettata a un termine più favorevole, purché il detto termine di decadenza si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione di tali tributi fondate sul diritto comunitario e a quelle fondate sul diritto interno. Né vieta a uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione di una direttiva un termine nazionale di decadenza che decorra dalla data del pagamento dei tributi di cui trattasi, anche se, a tale data, la direttiva non era stata ancora correttamente attuata nell'ordinamento nazionale ;

- il diritto comunitario non osta all'applicazione di una disposizione nazionale che mira a sostituire, per tutte le azioni di ripetizione in materia doganale, un termine speciale di decadenza, quinquennale e poi triennale, che deroga al termine ordinario di prescrizione di ripetizione dell'indebito di dieci anni, purché il detto termine di decadenza, analogo a quello già previsto per diverse imposizioni, si applichi allo stesso modo alle azioni di ripetizione fondate sul diritto comunitario e a quelle fondate sul diritto interno. Né vieta a uno Stato membro di opporre un termine nazionale di decadenza alle azioni di rimborso di tributi percepiti in violazione di disposizioni comunitarie, anche se questo Stato membro non ha ancora modificato la propria normativa interna per renderla compatibile con tali disposizioni ;

- il rispetto del principio di equivalenza presuppone che il procedimento nazionale si applichi indifferentemente, per lo stesso tipo di tasse o canoni, ai ricorsi fondati sulla violazione del diritto comunitario e a quelli fondati sull'inosservanza del diritto interno. Viceversa, questo principio non può essere interpretato nel senso che obblighi uno Stato membro ad estendere a tutte le azioni di ripetizione di tasse o canoni riscossi in violazione del diritto comunitario la sua disciplina più favorevole in materia di rimborso. Il diritto comunitario non osta pertanto a che la normativa di uno Stato membro contempli, accanto a un termine di prescrizione ordinario applicabile alle azioni di ripetizione dell'indebito tra privati, modalità particolari di reclamo e di azione giudiziale meno favorevoli per la contestazione delle tasse e degli altri tributi. La soluzione sarebbe diversa solo qualora le dette modalità fossero applicabili unicamente alle azioni di ripetizione di tasse o tributi fondati sul diritto comunitario .

31. La giurisprudenza citata non è contraddetta dall'interpretazione data dalla Corte nella sentenza Emmott del 1991 , secondo la quale, fino al momento della trasposizione corretta della direttiva 79/7 , lo Stato membro inadempiente non può eccepire la tardività di un'azione giudiziaria avviata nei suoi confronti da un singolo al fine della tutela dei diritti che ad esso riconoscono le disposizioni della direttiva, e che un termine di ricorso di diritto nazionale può cominciare a decorrere solo da tale momento.

Infatti, poco dopo, in una sentenza del 1993 , confermata nel 1994 , la Corte ha precisato che la soluzione accolta nella sentenza Emmott era giustificata dalle circostanze proprie di detta causa, nelle quali la decadenza dei termini arrivava a privare totalmente la ricorrente nella causa principale della possibilità di far valere il suo diritto alla parità di trattamento in virtù di una direttiva comunitaria .

32. Qualora sussistessero ancora dubbi, vorrei aggiungere che è irrilevante, al riguardo, che gli effetti della sentenza Bautiaa non siano stati limitati nel tempo. In proposito, va ricordato che la circostanza che la Corte abbia pronunciato una sentenza pregiudiziale avente ad oggetto l'interpretazione di una disposizione di diritto comunitario senza limitare gli effetti nel tempo della detta sentenza non incide sul diritto di uno Stato membro di opporre alle azioni di ripetizione di tributi riscossi in violazione della detta disposizione un termine nazionale di decadenza .

33. Alla luce della giurisprudenza precitata, ritengo che la normativa francese controversa rispetti il principio dell'equivalenza, in quanto la procedura applicabile all'azione di ripetizione dell'indebito - quando l'illegittimità derivi da una norma comunitaria - è identica a quella applicabile per i reclami analoghi di natura interna. Essa rispetta altresì il principio di effettività, in quanto, sebbene la limitazione del periodo cui può riferirsi il reclamo ai quattro o cinque anni precedenti la pronuncia della sentenza possa significare, in alcuni casi, il rigetto totale dell'azione, essa non rende praticamente impossibile né eccessivamente difficile l'esercizio da parte dei privati dei diritti conferiti dall'ordinamento giuridico comunitario.

34. Convengo quindi con il governo francese, con il governo italiano e con la Commissione sul fatto che il diritto comunitario non osta a che la normativa di uno Stato membro, che disciplina le procedure in materia tributaria, stabilisca che l'azione di ripetizione dell'indebito, fondata su una dichiarazione giudiziaria di incompatibilità di una norma con una norma di rango superiore, può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio del quarto anno che precede quello in cui è intervenuta la decisione.

VII - Conclusione

35. Alla luce delle considerazioni suesposte, propongo alla Corte di risolvere come segue la questione pregiudiziale sottopostale dal tribunal de grande instance di Béthune:

«Il diritto comunitario non osta a che la normativa di uno Stato membro, che disciplina le procedure in materia tributaria, stabilisca che l'azione di ripetizione dell'indebito, fondata su una dichiarazione giudiziaria di incompatibilità di una norma con una norma di rango superiore, può avere ad oggetto solo il periodo successivo al 1° gennaio del quarto anno che precede quello in cui è intervenuta la decisione».