La sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, deve essere interpretata nel senso che l’esistenza di una pratica abusiva può essere riconosciuta qualora il perseguimento di un vantaggio fiscale costituisca lo scopo essenziale dell’operazione o delle operazioni controverse.

Spetta al giudice nazionale stabilire se, ai fini dell’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto, operazioni di locazione finanziaria caratterizzate dagli elementi seguenti possano configurare una pratica abusiva alla luce della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari:

— le due società partecipanti all’operazione di locazione finanziaria fanno parte dello stesso gruppo;

— la prestazione stessa della società di locazione finanziaria è oggetto di un frazionamento, dato che l’elemento caratteristico di finanziamento è affidato ad un’altra società per essere suddiviso in prestazioni di credito, di assicurazione e di intermediazione;

— la prestazione della società di locazione finanziaria è in tal modo ridotta ad una prestazione di locazione del veicolo;

— I canoni di locazione versati dall’utilizzatore ammontano complessivamente ad un importo appena superiore al costo di acquisto del bene;

— tale prestazione, considerata da sola, sembra pertanto priva di redditività, per cui l’efficienza economica dell’impresa non può essere assicurata con i soli contratti conclusi con gli utilizzatori;

— la società di locazione finanziaria percepisce il corrispettivo dell’operazione di locazione finanziaria solo grazie al cumulo dei canoni versati dall’utilizzatore e degli importi versati dall’altra società dello stesso gruppo.

È altresì compito del giudice nazionale valutare se gli elementi che gli vengono presentati configurino l’esistenza di un’operazione unica, al di là della struttura contrattuale di essa. In tale contesto, esso può dover estendere la sua analisi attraverso una ricerca di indizi che rivelino l’esistenza di una pratica abusiva. A tale scopo esso deve anzitutto verificare se il risultato perseguito sia un vantaggio fiscale la cui concessione sarebbe contraria a uno o a più obiettivi della sesta direttiva e, successivamente, se abbia costituito lo scopo essenziale della soluzione contrattuale prescelta.

Per quanto riguarda il primo criterio, tale giudice può tener conto del fatto che il risultato perseguito è l’ottenimento del vantaggio fiscale collegato all’esenzione, in forza dell’art. 13, parte B, lett. a) e d), della sesta direttiva, delle prestazioni affidate alla società controparte contrattuale della società di locazione finanziaria. Tale risultato appare contrario all’obiettivo dell’art. 11, parte A, n. 1, della sesta direttiva, cioè l’imposizione di tutto ciò che costituisce la contropartita ottenuta o da ottenere da parte dell’utilizzatore. Infatti, poiché la locazione di veicoli per mezzo di contratti di locazione finanziaria costituisce una prestazione di servizi ai sensi degli artt. 6 e 9 della sesta direttiva, tale operazione è di norma assoggettata all’imposta sul valore aggiunto, la cui base imponibile deve essere determinata ai sensi del citato art. 11, parte A, n. 1.

Quanto al secondo criterio, il giudice nazionale, nell’ambito della valutazione che gli compete, può prendere in considerazione il carattere puramente fittizio delle operazioni nonché i nessi giuridici, economici e/o personali tra gli operatori coinvolti, essendo tali elementi idonei a provare che l’ottenimento del vantaggio fiscale costituisce lo scopo essenziale perseguito nonostante l’esistenza eventuale, per altro verso, di obiettivi economici ispirati da considerazioni, ad esempio, di marketing, di organizzazione e di garanzia.

(v. punti 54-55, 57-63, dispositivo 2)