Conclusioni dell'avvocato generale Saggio del 18 marzo 1999. - Commissione delle Comunità europee contro Regno di Spagna. - Inadempimento di uno Stato - Importazioni ed acquisti d'armamenti - Sesta direttiva IVA - Normativa nazionale non conforme. - Causa C-414/97.



raccolta della giurisprudenza 1999 pagina I-05585



Conclusioni dell avvocato generale

1 Il presente ricorso è diretto a far constatare che il Regno di Spagna, esentando dall'imposta - sul valore aggiunto (in prosieguo: l'«IVA») le importazioni e gli acquisti intracomunitari di armamenti, di munizioni e di materiale ad uso esclusivamente militare, avrebbe violato la direttiva Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (in prosieguo: la «sesta direttiva») (1), e sarebbe quindi venuto meno agli obblighi che ad esso incombono in forza del Trattato.

Quadro normativo, fatti e procedura

2 La direttiva ora citata - come modificata dalla direttiva del Consiglio, 16 dicembre 1991, 91/680/CEE, che completa il sistema comune di imposta sul valore aggiunto e modifica, in vista della soppressione delle frontiere fiscali, la direttiva 77/388/CEE (2) - dispone all'art. 2, n. 2, ed all'art. 28 bis che sono soggetti all'IVA le importazioni di beni (nel territorio della Comunità) e gli acquisti intracomunitari di beni. La stessa direttiva elenca, poi, all'art. 14 le esenzioni previste per le importazioni di taluni beni nel territorio della Comunità e all'art. 28 quater B quelle ammesse per acquisti intracomunitari di beni. L'art. 28, n. 3, lett. b), prevede inoltre che gli Stati membri, durante il periodo transitorio, possono «continuare ad esentare le operazioni elencate nell'allegato F alle condizioni esistenti nello Stato membro interessato» al momento dell'entrata in vigore della sesta direttiva, cioè al 1_ gennaio 1978. Ai punti 23 e 25 di questo allegato figurano, tra le altre, le operazioni relative ad aeromobili impiegati da istituzioni dello Stato e le navi da guerra. Il n. 4 dello stesso articolo precisa che «[i]l periodo transitorio avrà una durata iniziale di cinque anni, a decorrere dal 1_ gennaio 1978» (3). Infine, il n. 3 bis, sempre dello stesso articolo, introdotto con la già citata direttiva 91/680, autorizza la Spagna ad esentare dall'IVA le operazioni di cui ai summenzionati punti 23 e 25 dell'allegato F (4).

3 In data 1_ gennaio 1986 la Spagna, al fine di conformarsi alle condizioni di adesione alla Comunità e in particolare a quelle previste all'art. 395 del Trattato di adesione (5), introduceva nel proprio ordinamento, con la legge n. 30/85 del 2 agosto 1985 (6), l'imposta sul valore aggiunto senza però prevedere alcuna specifica esenzione per le importazioni e gli acquisti intracomunitari di armamenti. Né, d'altra parte, nell'atto di adesione venivano previste, in favore della Spagna, delle esenzioni per le operazioni relative ai suddetti beni. Esenzioni aventi questo contenuto venivano, invece, introdotte, unilateralmente, dalla Spagna con la legge n. 6 del 14 maggio 1987 (7). Tale legge, relativa alle dotazioni finanziarie per gli investimenti e le spese di funzionamento delle forze armate, esentava infatti dall'IVA le importazioni e gli acquisti intracomunitari «di armamenti, di munizioni e di materiale ad uso esclusivamente militare, necessari» alla realizzazione del programma di ammodernamento del materiale, dell'equipaggiamento e dell'armamento delle forze armate per il periodo 1986/1994 (8). Essa è entrata in vigore il 14 maggio 1987, ma i sui effetti decorrono dal 1_ gennaio 1986.

4 Con atto notificato il 7 febbraio 1990, la Commissione promuoveva una procedura d'infrazione contro la Spagna facendole carico di avere esentato dall'IVA con la citata legge del 1987 taluni acquisti intracomunitari e talune importazioni di materiale militare in violazione dell'art. 2, n. 2, della sesta direttiva. Le autorità spagnole rispondevano con lettera in data 7 maggio 1990. Con parere motivato comunicato il 6 agosto 1996, la Commissione imputava alla Spagna la violazione degli obblighi derivanti dalla sesta direttiva per avere introdotto le anzidette esenzioni. Non essendosi la Spagna conformata al parere entro il termine in esso all'uopo fissato, la Commissione introduceva, il 5 dicembre 1997, il ricorso di cui è causa.

Nel merito

Argomentazioni delle parti

5 La Commissione fa valere che, in base alla sesta direttiva, le importazioni e gli acquisti intracomunitari sono soggetti ad IVA, con esclusione però delle operazioni elencate negli artt. 14 e 28 quater della stessa fonte, nonché con esclusione delle esenzioni di cui all'art. 28, n. 3, lett. b), sempre della stessa fonte. Quest'ultima disposizione attribuisce agli Stati membri la facoltà di continuare ad esentare, durante il periodo transitorio, talune operazioni previste all'allegato F della predetta direttiva. Le sole ulteriori esenzioni consentite sono, secondo la Commissione, quelle eventualmente previste negli atti di adesione dei nuovi Stati alla Comunità europea. Secondo la Commissione il caso di specie non sarebbe riconducibile ad alcuna delle predette esenzioni. Ed infatti, da un lato, né l'art. 14 né l'art. 28 quater contemplano operazioni analoghe a quelle previste nella legge spagnola n. 6/87, né, dall'altro, l'art. 28, n. 3, lett. b) - che, come si è già detto, riguarda la possibilità di mantenere in vita talune esenzioni esistenti nello Stato membro interessato al momento dell'entrata in vigore della direttiva - potrebbe legittimare le esenzioni per cui è causa dal momento che la suddetta legge che le ha introdotte è stata emanata nel maggio del 1987 e quindi in un momento successivo all'entrata in vigore dell'atto di adesione. La Commissione fa notare che la situazione sarebbe stata diversa qualora nell'atto di adesione fosse stata inserita un'apposita clausola che avesse attribuito alla Spagna una tale possibilità.

Secondo la Commissione, inoltre, la possibilità concessa alla Spagna con la citata direttiva 91/680 di esentare le operazioni di cui ai punti 23 e 25 dell'allegato F della sesta direttiva (operazioni riguardanti le navi da guerra e gli aeromobili) non avrebbe fatto venire meno nella sua totalità l'inadempimento di tale Stato agli obblighi comunitari derivanti dall'emanazione della legge n. 6/87. La concessione di una tale possibilità, infatti, avrebbe comunque lasciato inalterato e completo l'inadempimento della Spagna per il periodo che va dal momento dell'entrata in vigore della legge n. 6/87 alla data in cui il governo spagnolo ha ottenuto l'autorizzazione ad accordare la suddetta limitata esenzione.

6 Il governo spagnolo assume, in via principale, che le esenzioni dall'IVA per le operazioni relative a materiale militare contenute nella legge n. 6/87 sarebbero compatibili con il diritto comunitario, dal momento che esse costituirebbero misure di salvaguardia a termini dell'art. 223, n. 1, lett. b), del Trattato per il fatto di essere «necessarie alla tutela degli interessi essenziali della propria sicurezza» e di riferirsi «alla produzione o al commercio di armi, munizioni e materiale bellico». Le esenzioni contemplate nella legge spagnola del 1987 avrebbero infatti lo scopo di garantire la realizzazione degli obiettivi essenziali del piano strategico globale (Plan Estratégico Conjunto), assicurando l'efficienza delle forze armate spagnole in relazione ai loro compiti di difesa nazionale, nonché in relazione all'esecuzione degli impegni assunti dalla Spagna nel quadro della NATO. A conforto di questa tesi il governo spagnolo richiama il preambolo della legge n. 6/87, nel quale si afferma che la legge in questione ha come obiettivo principale quello di «definire ed attribuire le risorse finanziarie necessarie per la realizzazione del processo di rafforzamento e di ammodernamento delle (...) forze armate, creando la base economica e finanziaria del piano strategico globale». Il governo spagnolo sostiene inoltre che la soppressione dell'esenzione dall'IVA per gli armamenti avrebbe, diversamente da quanto afferma la Commissione, conseguenze finanziarie non trascurabili e in proposito fa notare che l'aumento di spesa che tale soppressione avrebbe comportato sarebbe stato, per il 1998, pari a circa 3 milioni di pesetas.

La Commissione contesta questa tesi, facendo valere, in rito, che tale argomento non potrebbe essere preso in considerazione in questa sede non essendo stato prospettato nel corso della fase precontenziosa. Fa poi valere, nel merito, che l'assoggettamento al regime dell'IVA delle importazioni di armamenti non pregiudicherebbe gli interessi spagnoli perché l'onere per lo Stato che esso comporta sarebbe di portata assai modesta e perché, in ogni caso, le autorità spagnole, pur essendovi tenute, non avrebbero fornito alcuna dimostrazione in ordine al pregiudizio che l'assoggettamento all'IVA delle operazioni in questione avrebbe potuto cagionare agli interessi essenziali della sicurezza nazionale.

7 Il governo spagnolo fa poi valere che, in ogni caso, le esenzioni dall'IVA contenute nella legge n. 6/87 dovrebbero considerarsi legittime in applicazione dell'art. 28, n. 3, lett. b), della sesta direttiva, che consente agli Stati membri di continuare ad esentare dall'IVA le operazioni di cui all'allegato F alle condizioni esistenti nei loro ordinamenti al momento dell'entrata in vigore della direttiva, e cioè alla data del 1_ gennaio 1978. L'art. 28, n. 3, lett. b), dovrebbe infatti trovare applicazione anche in favore di quegli Stati che, come la Spagna, sono divenuti membri della Comunità dopo la data anzidetta, ché altrimenti si verificherebbe una discriminazione di trattamento tra «vecchi» e «nuovi» Stati membri nelle condizioni di concorrenza cui si ispirano le regole comunitarie di armonizzazione fiscale e si attribuirebbero, senza alcuna giustificazione, vantaggi competitivi considerevoli ai «vecchi» Stati membri. Secondo la Spagna, pertanto, si dovrebbe riconoscere anche ai nuovi Stati membri la possibilità di avvalersi della facoltà prevista all'art. 28, n. 3, lett. b), della sesta direttiva, anche se questa facoltà non è espressamente prevista nel Trattato di adesione.

8 Infine, il governo spagnolo fa valere che le esenzioni di cui trattasi sono state introdotte nel suo ordinamento con la legge n. 44 del 7 luglio 1982 (9), che ha esentato dall'imposta di compensazione degli oneri fiscali interni le importazioni di materiale per le forze armate, e che la normativa nazionale (si tratta della legge n. 30/1985, citata) che a seguito dell'adesione della Spagna alla Comunità ha introdotto l'IVA, a partire dalla sua entrata in vigore, e cioè dal 1_ gennaio 1986, avrebbe assorbito questo regime di favore. Le esenzioni dall'IVA per le operazioni su materiali militari sarebbero dunque esistite in Spagna già al momento dell'ingresso di questo Stato nella Comunità e per questa ragione, in applicazione dell'art. 28, n. 3, lett. b), dovrebbero considerarsi conformi alla direttiva sin dal 1_ gennaio 1986.

Sulla sussistenza dell'inadempimento

9 Ai sensi dell'art. 2, n. 2, della sesta direttiva sono soggette ad IVA tutte le importazioni di beni nel territorio della Comunità europea (10), fatta eccezione per quelle esentate in base all'art. 14 della stessa direttiva. Ai sensi dell'art. 28 bis, sono parimenti soggetti all'IVA tutti gli acquisti intracomunitari di beni effettuati a titolo oneroso all'interno del paese da un soggetto passivo che agisce in quanto tale, fatta beninteso eccezione per le operazioni esentate secondo il già citato art. 28 quater, parte B. Orbene, non può esservi dubbio sul fatto che le importazioni e gli acquisti di materiale militare, cui si applica la legge spagnola n. 6/87, ricadono nell'ambito di applicazione della sesta direttiva.

10 Ciò posto, occorre stabilire, in primo luogo, se dette operazioni possano, come sostiene in via principale il governo spagnolo, considerarsi giustificate in applicazione della clausola di salvaguardia di cui all'art. 223, n. 1, lett. b), del Trattato e, in secondo luogo, se, come in via graduata assume lo stesso governo, le medesime possano essere ricondotte ad una o più delle ipotesi nelle quali la direttiva consente agli Stati di prevedere esenzioni e pertanto considerarsi entro questi limiti legittime.

11 Per quanto concerne la pretesa applicazione alle importazioni e agli acquisti di armi, contemplati nella legge spagnola n. 6/87, della clausola di salvaguardia di cui all'art. 223, n. 1, lett. b), del Trattato, ricordo che tale disposizione prevede che «ogni Stato membro può adottare le misure che ritenga necessarie alla tutela degli interessi essenziali della propria sicurezza e che si riferiscano alla produzione o al commercio di armi, munizioni e materiale bellico».

Sul punto la Commissione eccepisce preliminarmente, in rito, che il governo spagnolo non potrebbe in questa sede chiedere l'applicazione dell'anzidetta disposizione, non avendo formulato analoga richiesta durante tutta la fase precontenziosa. In altri termini, secondo la Commissione questa eccezione della Spagna sarebbe tardiva e non potrebbe pertanto essere presa in considerazione in questa sede. Questa eccezione non mi sembra fondata, considerato che manca una disposizione procedimentale ad hoc che esiga la corrispondenza tra gli argomenti fatti valere nella fase precontenziosa e quelli prospettati successivamente in sede giurisdizionale e che, d'altra parte, non sembra possibile elaborare per via giurisprudenziale un tale criterio, perché esso contrasterebbe con il principio generale del libero e pieno esercizio del diritto di difesa innanzi al giudice. Si aggiunga che la giurisprudenza invocata dalla Commissione per confortare la propria tesi non è pertinente: essa infatti si riferisce ad una situazione diversa e non comparabile, quella dello Stato nei cui confronti venga promossa un'azione ai sensi dell'art. 169 del Trattato e al quale vanno garantiti i diritti di difesa, e solo in questa specifica prospettiva afferma che «l'atto introduttivo del ricorso non può essere basato su addebiti diversi da quelli formulati nel parere motivato» (11); nel caso in esame, invece, si tratterebbe di applicare lo stesso principio secondo una logica capovolta e cioè per limitare, e non per rafforzare, i diritti di difesa dello Stato che agisce nei confronti dell'istituzione.

12 Passando ad esaminare nel merito l'applicabilità alla fattispecie della clausola di salvaguardia prevista nell'art. 223, n. 1, lett. b), conviene innanzitutto rammentare che le clausole di salvaguardia presenti nel Trattato devono essere interpretate restrittivamente attesa la loro funzione derogatoria rispetto al regime ordinario (12) e altresì che, secondo i principi comuni in tema di onere della prova, gli Stati che ne invocano l'applicazione sono tenuti a dimostrare che le misure adottate siano necessarie alla tutela degli interessi nazionali della propria sicurezza. Occorre, dunque, valutare se la Spagna abbia o meno fornito la prova che le esenzioni previste dalla legge n. 6/87 per cui è causa siano necessarie per conseguire tale obiettivo. Ebbene, non mi sembra che nel caso di specie tale prova sia stata fornita. Ed invero, anche se, contrariamente a quanto afferma la Commissione, risulta chiaramente dal preambolo della predetta legge la volontà del legislatore spagnolo di tutelare gli interessi nazionali riguardanti la sicurezza garantendo il processo di rafforzamento e di ammodernamento delle forze armate, non si comprende perché le esenzioni dall'IVA sarebbero necessarie per raggiungere questo obiettivo: non si comprende cioè in che modo l'assoggettamento all'IVA delle importazioni e degli acquisti di armamenti comporterebbe per le finanze dello Stato un onere così rilevante da pregiudicare tale risultato. Occorre infatti considerare che le entrate imputabili all'IVA, che graverebbero sulle operazioni in questione, rifluirebbero nelle casse del medesimo Stato che effettua la spesa, fatta eccezione per quell'esigua percentuale che invece rifluirebbe nelle casse comunitarie come risorsa propria (13). Il calcolo presentato dalla Spagna nella propria memoria difensiva non sembra prendere in considerazione il fatto che l'importo relativo all'IVA sui materiali militari, pur costituendo una spesa dello Stato facente capo al Ministero della Difesa, verrebbe in definitiva incamerato in una apprezzabile misura dallo Stato stesso e non può quindi avere alcuna incidenza nell'economia della presente decisione.

13 Si deve pertanto concludere nel senso che il governo spagnolo non ha dimostrato che la soppressione della esenzione dall'IVA delle importazioni ed acquisti di armamenti, di munizioni e di altro materiale ad uso militare prevista dalla legge n. 6/87 costituisce una misura che può compromettere la tutela degli interessi essenziali della sicurezza della Spagna, con la conseguenza che le esenzioni contenute nella legge spagnola n. 6/87 non possono considerarsi giustificate ai sensi dell'art. 223, n. 1, lett. b), del Trattato. E' persino superfluo aggiungere che, essendo stata ritenuta non applicabile al caso di specie la clausola di salvaguardia di cui all'art. 223, n. 1, lett. b), del Trattato, non occorre, contrariamente a quanto afferma la Commissione, valutare ai sensi dell'art. 225 del Trattato se la Spagna abbia fatto un uso abusivo dei poteri contemplati in tale disposizione.

14 Per quanto riguarda poi la possibilità di ricondurre, in tutto o in parte, le operazioni su materiali militari contemplate nella legge spagnola n. 6/87 ad una delle esenzioni che la normativa comunitaria consente agli Stati membri di introdurre, si osserva preliminarmente che gli artt. 14 e 28 quater, lett. b), della sesta direttiva, che elencano le importazioni e gli acquisti intracomunitari esentati, non sono in alcun modo riferibili alle operazioni relative a materiale militare di cui alla menzionata legge spagnola. La disposizione della direttiva che riguarda le esenzioni, e alla quale si riferisce essenzialmente il governo spagnolo per ricavarne la legittimità della propria normativa relativa al materiale militare, è quella dell'art. 28, n. 3, lett. b), in base alla quale gli Stati membri possono continuare ad esentare durante il periodo transitorio le operazioni previste all'allegato F, tra le quali figurano, ai punti 23 e 25, quelle relative agli aeromobili impiegati da istituzioni dello Stato e alle navi da guerra. Le operazioni ivi indicate riguardano, rispettivamente, a) «forniture, trasformazioni, riparazioni, manutenzioni, noleggi e locazioni di aeromobili, impiegati da istituzioni dello Stato nonché forniture, trasformazioni, riparazioni, manutenzioni, noleggi e locazioni degli oggetti in essi incorporati o destinati al loro servizio» e b) «forniture, trasformazioni, riparazioni, manutenzioni, noleggi e locazioni di navi da guerra».

Il governo spagnolo sostiene che la disposizione in discorso dovrebbe essere interpretata in modo estensivo, così da comprendere nell'esenzione dall'IVA delle operazioni di cui ai punti 23 e 25 tutte le operazioni contemplate nella legge spagnola n. 6/87. Questa tesi non può essere condivisa poiché le previsioni di cui ai punti 23 e 25 riguardano operazioni sul materiale militare ben circoscritte, le quali in ragione di questo loro contenuto possono ricondursi solo ad alcune delle operazioni su materiale militare esentate dalla legge spagnola, e precisamente solo a quelle che riguardano aeromobili impiegati da istituzioni dello Stato e navi da guerra. Una interpretazione estensiva di queste esenzioni contrasterebbe con la regola di diritto comune secondo cui le norme contenenti eccezioni (in questa categoria vanno collocate le disposizioni in materia di esenzione dall'IVA) sono di stretta interpretazione. La Corte ha ripetutamente affermato che «i termini con i quali sono state designate le esenzioni (...) della sesta direttiva devono essere interpretati restrittivamente dato che costituiscono deroghe» ad un principio generale (14). Si aggiunga che il governo spagnolo non fornisce alcuna analitica dimostrazione quanto alla riconducibilità della normativa della legge n. 6/87 alle eccezioni di cui ai punti 23 e 25.

Sotto il profilo poi dell'ambito temporale di applicazione dell'eccezione di cui all'art. 28, n. 3, lett. b), eccezione che stando alla portata letterale della disposizione varrebbe soltanto per le esenzioni esistenti nello Stato interessato al momento dell'entrata in vigore della sesta direttiva, il governo spagnolo sostiene che detta disposizione dovrebbe essere interpretata in modo estensivo, in maniera tale da consentire l'esenzione dall'IVA delle operazioni di cui ai punti 23 e 25 dell'allegato F anche se analoghe esenzioni non esistevano nell'ordinamento spagnolo al momento dell'ingresso dalla Spagna nella Comunità. Una tale interpretazione garantirebbe l'eguaglianza di trattamento tra «vecchi» e «nuovi» Stati membri. Questa tesi non persuade. Va infatti sottolineato che il «nuovo» Stato ha la facoltà di introdurre le esenzioni in questione anche se ha aderito alla Comunità dopo l'entrata in vigore della sesta direttiva e anche se tale facoltà non è contemplata nell'atto di adesione, a condizione però che l'ordinamento del «nuovo» Stato prevedesse, sin dal momento dell'adesione, esenzioni analoghe a quelle figuranti nell'allegato F della sesta direttiva (15). Questa interpretazione non dà luogo a discriminazioni tra «vecchi» e «nuovi» Stati aderenti alla Comunità, in quanto il regime applicabile risulta il medesimo per tutti gli Stati a partire dal momento in cui divengono membri della Comunità.

15 Il governo spagnolo cerca poi di dimostrare, con argomenti diversi, che le esenzioni contemplate nella legge spagnola n. 6/87 riconducibili ai punti 23 e 25 dell'allegato F già esistevano al momento dell'ingresso della Spagna nella Comunità e che, di conseguenza, esse sarebbero legittime dal punto di vista del diritto comunitario.

16 In questa prospettiva, il governo spagnolo richiama innanzitutto la legge n. 44/82, citata, che esentava dall'imposta di compensazione degli oneri fiscali le importazioni di materiali per le forze armate, facendo valere che la legge n. 30/85, citata, avente ad oggetto l'introduzione dell'IVA, avrebbe implicitamente assorbito questo regime di favore a partire dalla sua entrata in vigore, vale a dire dal 1_ gennaio 1986, e traendo da ciò la conseguenza che l'art. 28, n. 3, lett. b), risulterebbe nella specie applicabile in considerazione dell'asserita esistenza delle esenzioni al momento dell'entrata in vigore del nuovo regime fiscale. Questa tesi non può essere condivisa perché, da un lato, l'esenzione di cui alla legge n. 44/82 riguarda un'imposta che non coincide con quella sul valore aggiunto e, dall'altro, l'art. 28, contenendo una deroga al regime ordinario dell'IVA, non può che essere di stretta interpretazione.

17 Sempre nella medesima prospettiva, il governo spagnolo sembra poi far valere che la legge spagnola n. 6/87 fa retroagire i suoi effetti al momento dell'ingresso della Spagna nella Comunità e che, di conseguenza, le esenzioni che essa contiene dovrebbero considerarsi esistenti sin dal 1_ gennaio 1986 e ad esse sarebbe quindi applicabile l'art. 28, n. 3, lett. b). Una tale ipotesi però non convince. Essa si basa su di una interpretazione della menzionata disposizione che contrasta manifestamente con la sua finalità, che è quella di consentire limitate esenzioni per un periodo transitorio per rendere possibile un graduale adeguamento alla direttiva delle normative nazionali, e si risolve in sostanza nell'irragionevole attribuzione ai nuovi Stati membri del potere di aggirare le prescrizioni della direttiva stessa.

18 Infine, il governo spagnolo invoca la direttiva 91/680, che ha modificato e integrato largamente la direttiva di base ed ha, tra l'altro, introdotto nell'art. 28 un nuovo paragrafo, contrassegnato dal numero 3 bis, che consente specificamente alla Spagna di concedere l'esenzione dall'IVA per le operazioni di cui ai detti punti 23 e 25, cioè le operazioni relative ad aeromobili e navi militari. Il governo spagnolo assume che, in questo modo, sarebbe stata conferita legittimità alle esenzioni di cui alla legge spagnola n. 6/87, ciò beninteso limitatamente alle operazioni esentate riconducibili a quelle contemplate nei punti su menzionati dell'allegato F.

Questa tesi può essere condivisa con una precisazione in ordine alla decorrenza dell'effetto legittimante. Occorre infatti considerare che la circostanza che, in base alla direttiva 91/680, la Spagna abbia potuto beneficiare delle esenzioni di cui ai punti 23 e 25 dell'allegato F non fa venir meno del tutto l'inadempimento della medesima agli obblighi derivanti dalla sesta direttiva, sia perché le esenzioni previste dalla legislazione spagnola sono riconducibili solo in parte a quelle che figurano nei predetti punti, sia perché, in ogni caso, per tutto il periodo che va dall'ingresso della Spagna nella Comunità sino alla entrata in vigore della direttiva 91/680 le autorità spagnole non potevano introdurre nel loro ordinamento alcuna esenzione in relazione alle operazioni riguardanti materiale militare, compreso il materiale contemplato nei punti 23 e 25.

19 In conclusione, sono del parere che le operazioni che la legge spagnola n. 6/87 esenta dall'IVA sono legittime dal punto di vista del diritto comunitario solo nella misura in cui riguardino aeromobili e navi adibiti a scopi militari e comunque solo a far tempo dall'entrata in vigore della direttiva 91/680. Al di fuori di questo ambito ristretto, sia sotto il profilo della materia che sotto quello dell'efficacia temporale dell'esenzione, l'inadempimento contestato alla Spagna sussiste e va dichiarato.20 Per tutte le ragioni sin qui esposte, il ricorso proposto dalla Commissione nei confronti del Regno di Spagna deve essere accolto.Sulle spese21 Il Regno di Spagna è risultato soccombente. A norma dell'art. 69, n. 2, del regolamento di procedura, la parte soccombente è condannata al pagamento delle spese processuali se ne è stata fatta domanda. Avendo la Commissione formulato questa domanda, il Regno di Spagna deve essere condannato al relativo pagamento.Conclusioni22 Per tutte le considerazioni che precedono, propongo alla Corte di:«- dichiarare che il Regno di Spagna, esentando dall'imposta sul valore aggiunto le importazioni e gli acquisti intracomunitari di armamenti, di munizioni e di materiale ad uso esclusivamente militare, diversi dagli aeromobili e dalle navi da guerra che figurano ai punti 23 e 25 dell'allegato F della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, nonostante le disposizioni dell'art. 2, n. 2, e degli artt. 28 bis, 14 e 28 quater, parte B, della stessa direttiva, è venuto meno agli obblighi derivanti da tale direttiva e dal Trattato CE;- condannare il Regno di Spagna alle spese del giudizio».

(1) - GU 1977, pag. 1.

(2) - GU L 376, pag. 1.

(3) - Il periodo transitorio è stato prorogato e conseguentemente gli Stati membri, che esentavano le operazioni figuranti all'allegato F, hanno potuto continuare a farlo.

(4) - La facoltà di concedere questa esenzione è stata attribuita alla Spagna «in attesa di una decisione del Consiglio, il quale, ai sensi dell'art. 3 della direttiva 89/465/CEE» (GU L 226, pag. 21), «deve deliberare in merito alla soppressione delle deroghe transitorie previste al paragrafo 3» dell'art. 28.

(5) - Il Trattato di adesione del Regno di Spagna e della Repubblica portoghese alle Comunità europee è stato firmato il 1_ giugno 1985 (GU L 302) ed è entrato in vigore il 1_ gennaio 1986. Il suo art. 395 impone ai nuovi Stati membri l'obbligo di adottare le misure necessarie «per conformarsi, dal momento dell'adesione, alle disposizioni delle direttive (...)», ivi compresa la direttiva sull'IVA.

(6) - BOE del 9 agosto 1985. L'art. 20 di tale legge, infatti, estende il regime dell'IVA a tutte le importazioni di beni. Tale articolo precisa che, «ai fini della tassa, l'importazione è definita come l'introduzione di beni nel territorio della penisola spagnola o nelle isole Baleari, quale che sia l'uso al quale essi sono destinati o lo status dell'importatore».

(7) - BOE del 19 maggio 1987.

(8) - Tale periodo è stato poi prorogato sino al 1998 con la legge n. 9 del 15 ottobre 1990.

(9) - BOE del 21 luglio 1982.

(10) - Secondo la Corte (sentenza 5 maggio 1982, Schul, causa 15/81, Racc. pag. 1409, punto 14) il fatto generatore dell'IVA per le operazioni di importazione «è costituito dal semplice ingresso di un bene all'interno di uno Stato membro, indipendentemente dal fatto che abbia luogo o meno un negozio, che l'operazione venga effettuata a titolo oneroso o gratuito, da un soggetto passivo o da un privato». Tale orientamento è stato confermato dalla sentenza 23 gennaio 1986, causa 39/85, Bergeres-Becque/Service interrégional des douanes (Racc. pag. 259, punto 7).

(11) - Sentenza 4 dicembre 1997, causa C-207/96, Commissione/Italia (Racc. pag. I-6869, punti 17 e 18). V., in senso analogo, sentenze 28 aprile 1993, causa C-306/91, Commissione/Italia (Racc. pag. I-2133, punto 22); 28 marzo 1985, Commissione/Italia, causa 274/83 (Racc. pag. 1077), e 11 luglio 1984, causa 51/83, Commissione/Italia (Racc. pag. 2793, punto 5).

(12) - V. sentenza 19 dicembre 1968, Salgoil, causa 13/68 (Racc. pag. 602), nella quale la Corte, riferendosi agli artt. 36, 224 e 226 del Trattato, afferma che «se è vero che dette disposizioni attribuiscono particolare importanza all'interesse degli Stati membri, non è men vero ch'esse riguardano ipotesi eccezionali chiaramente delimitate e che non si prestano ad un'interpretazione estensiva».

(13) - V. la decisione del Consiglio 94/728/CE, Euratom, del 31 ottobre 1994, relativa al sistema delle risorse proprie delle Comunità europee (GU L 293, pag. 9). All'art. 2, n. 4, di tale decisione viene precisato che «l'aliquota uniforme (...) corrisponde all'aliquota così calcolata: applicazione dell'(...) 1,08% nel 1998, 1,00% nel 1999 alla base imponibile IVA per gli Stati membri» e che l'«aliquota dell'1,00% prevista per il 1999 resta applicabile fino a che la (...) decisione non sia stata modificata».

(14) - Sentenza 5 giugno 1997, causa C-2/95, SDC (Racc. pag. I-3017, punto 20). V., nello stesso senso, sentenza 15 giugno 1989, causa 348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties (Racc. pag. 1737, punto 13). Tale principio è stato enunciato con riferimento all'esenzione prevista all'art. 13 della sesta direttiva per i servizi effettuati a titolo oneroso, ma esso ovviamente è applicabile anche alle esenzioni di cui all'art. 28, n. 3, lett. b) (v., in tal senso, le conclusioni dell'avvocato generale Cruz Vilaça nella causa 122/87, Commissione/Italia (Racc. 1988, pag. 2685, punto 22).

(15) - La Corte, nella sentenza 8 luglio 1986, causa 73/85, Kerrutt (Racc. pag. 2219, punto 17), afferma che l'art. 28, n. 3, lett. b), osta, «per il suo tenore letterale, all'istituzione di nuove esenzioni ed all'estensione della portata di esenzioni esistenti successivamente alla data di entrata in vigore della direttiva». La Corte inoltre, nella sentenza 17 ottobre 1991, causa C-35/90, Commissione/Spagna (Racc. pag. I-5073, punto 9), senza distinguere tra «vecchi» e «nuovi» Stati membri, ha precisato che «la proroga del regime transitorio delle esenzioni dall'IVA oltre il termine inizialmente previsto non poteva giustificare la facoltà, da parte degli Stati membri, di concedere esenzioni che essi non erano autorizzati a concedere»; ciò perché una tale facoltà, secondo la Corte, «comprometterebbe la finalità dell'art. 28, n. 3, lett. b), che è quella di consentire un adeguamento graduale delle normative nazionali nei settori interessati».