Causa C‑264/14

Skatteverket

contro

David Hedqvist

(domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dallo Högsta förvaltningsdomstolen)

«Rinvio pregiudiziale — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA) — Direttiva 2006/112/CE — Articolo 2, paragrafo 1, lettera c), e articolo 135, paragrafo 1, lettere da d) a f) — Servizi a titolo oneroso — Operazioni di cambio della valuta virtuale “bitcoin” contro valuta tradizionale — Esenzione»

Massime – Sentenza della Corte (Quinta Sezione) del 22 ottobre 2015

L’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, va interpretato nel senso che costituiscono prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso, ai sensi di tale disposizione, operazioni che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale «bitcoin» e viceversa, effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra, da una parte, il prezzo al quale l’operatore interessato acquista le valute e, dall’altra, il prezzo al quale le vende ai suoi clienti. In primo luogo, infatti, la valuta virtuale a flusso bidirezionale «bitcoin», non può essere qualificata come bene materiale ai sensi dell’articolo 14 della direttiva 2006/114, dato che questa valuta virtuale non ha altre finalità oltre a quella di un mezzo di pagamento. Conseguentemente, le operazioni che consistono nel cambio di diversi mezzi di pagamento non ricadono nella nozione di «cessione di beni», prevista da detto articolo 14 della direttiva. In questo contesto, tali operazioni costituiscono prestazioni di servizi ai sensi dell’articolo 24 della direttiva 2006/114. In secondo luogo, quanto al carattere oneroso di una prestazione di servizi ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), di detta direttiva, occorre considerare che costituiscono prestazioni di servizi effettuate a fronte di una controprestazione che presenta un nesso diretto con il servizio prestato le operazioni nel contesto delle quali sussiste un rapporto giuridico sinallagmatico in forza del quale le parti si impegneranno reciprocamente a cedere importi in una certa valuta e a riceverne il controvalore in una valuta virtuale a flusso bidirezionale o viceversa. A tal riguardo, risulta inconferente, ai fini della determinazione del carattere oneroso di una prestazione di servizi, il fatto che la retribuzione di detta prestazione non assuma la forma del versamento di una provvigione o del pagamento di spese specifiche. (v. punti 24, 26‑31, dispositivo 1)

L’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, va interpretato nel senso che prestazioni di servizi che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale «bitcoin» e viceversa, effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra, da una parte, il prezzo al quale l’operatore interessato acquista le valute e, dall’altra, il prezzo al quale le vende ai suoi clienti, non ricadono nella sfera di applicazione di tale disposizione. Per quanto riguarda, anzitutto, le esenzioni previste dall’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), di detta direttiva, la valuta virtuale «bitcoin», essendo un mezzo di pagamento contrattuale, non può essere considerata, da una parte, né come un conto corrente né come un deposito di fondi, un pagamento o un versamento. D’altra parte, a differenza dai crediti, dagli assegni e dagli altri effetti commerciali, di cui all’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva 2006/12, essa costituisce un mezzo di pagamento diretto tra gli operatori che l’accettano. Per quanto riguarda, poi, le esenzioni previste dall’articolo 135, paragrafo 1, lettera f), della direttiva 2006/112, la valuta virtuale «bitcoin» non costituisce né un titolo che conferisce un diritto di proprietà su persone giuridiche né un titolo di natura comparabile. (v. punti 38, 42, 54, 55, 57, dispositivo 2)

L’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, va interpretato nel senso che prestazioni di servizi che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale «bitcoin» e viceversa, effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra, da una parte, il prezzo al quale l’operatore interessato acquista le valute e, dall’altra, il prezzo al quale le vende ai suoi clienti, costituiscono operazioni esenti dall’imposta sul valore aggiunto ai sensi di tale disposizione. Infatti, le nozioni adoperate dall’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112, che prevede che gli Stati membri esentino le operazioni relative, segnatamente, a divise, banconote e monete con valore liberatorio, devono essere interpretate ed applicate in modo uniforme alla luce delle versioni vigenti in tutte le lingue dell’Unione. Le esenzioni previste in tale disposizione sono intese, segnatamente, a ovviare alle difficoltà collegate alla determinazione della base imponibile nonché dell’importo dell’imposta sul valore aggiunto detraibile che sorgono nel contesto dell’imposizione delle operazioni finanziarie. Orbene, le operazioni relative a valute non tradizionali, vale a dire diverse dalle monete con valore liberatorio in uno o più paesi, costituiscono operazioni finanziarie, in quanto tali valute siano state accettate dalle parti di una transazione quale mezzo di pagamento alternativo ai mezzi di pagamento legali e non abbiano altre finalità oltre a quella di un mezzo di pagamento. Inoltre, nel caso particolare di operazioni quali le operazioni di cambio, le difficoltà collegate alla determinazione della base imponibile nonché dell’importo dell’imposta sul valore aggiunto detraibile possono essere identiche, indipendentemente dal fatto che si tratti di cambio di valute tradizionali, normalmente esentate in forza dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112, o di cambio, da una parte, di tali valute contro, d’altra parte, valute virtuali a flusso bidirezionale che, senza essere mezzi di pagamento legali, costituiscono un mezzo di pagamento accettato dalle parti di una transazione, e viceversa. A tal riguardo, un’interpretazione di tale disposizione secondo la quale essa disciplina le operazioni relative alle sole valute tradizionali si risolverebbe nel privarla di parte dei suoi effetti. (v. punti 44, 45, 48‑51, 53, 57, dispositivo 2)