Con la prima questione lo Hoge Raad chiede se l'incasso del prezzo della merce da parte dello spedizioniere prima di consegnarla al destinatario sia, rispetto al trasporto ed al magazzinaggio di beni, una prestazione accessoria ai sensi dell'Allegato B, n. 5, della seconda direttiva del Consiglio.

La ricorrente sostiene in proposito quanto segue:

L'incasso di un credito in occasione della consegna di merci è ormai divenuta una tipica prestazione accessoria del trasporto. Ciò si desume già dalla prassi vigente nei Paesi Bassi, secondo cui l'incasso di crediti in contanti viene ancora effettuato con una certa frequenza solo in connessione con attività di spedizione. In questo senso milita anche il fatto che la tariffa degli imprenditori di trasporto, per operazioni d'incasso, la quale viene stabilita dal Ministro dei trasporti, è molto inferiore a quella delle banche per tali operazioni le quali, in questo ramo, a dire il vero sono rare. Inoltre, la maggior parte della dottrina civilistica sostiene che la clausola di incasso costituisce parte integrante dei contratti di trasporto ed il contratto di trasporto con la clausola del contro assegno è un ampliamento del normale contratto di trasporto. Perciò non si può ammettere che il giudice tributario interpreti in un altro senso la legge fiscale ed aggiunga alla dottrina dominante in materia civile una ulteriore teoria.

L'esenzione di cui all'art. 11, lett. j), della legge olandese relativa all'imposta sull'entrata ha perciò rilievo solo per le normali operazioni d'incasso, non già per quelle effettuate in connessione con altre attività. Del resto sembra che, nell'ambito della Comunità europea, l'incasso di contanti sia esenta dall'imposta sull'entrata solo nei Paesi Bassi. Questo risultato può già desumersi da un'inchiesta effettuata dalla Commissione. In base ad essa e ad indagini svolte dalla ricorrente va ritenuto che la maggior parte dei paesi membri considerano l'incasso dell'assegno come una prestazione accessoria del trasporto. Riguardo al tenore della stessa direttiva, ad esempio, i compensi per il carico e lo scarico e per analoghe prestazioni vanno considerati inclusi nella prestazione di trasporto ed il legislatore comunitario, con la locuzione prestazione accessoria, ha quindi voluto intendere qualcosa di ben diverso, come ad esempio la prestazione d'incasso.

La Commissione ed il Governo olandese sostengono invece che l'incasso del prezzo delle merci da parte del trasportatore non va considerato come una prestazione accessoria del trasporto. Ambedue assumono che possono considerarsi prestazioni accessorie ai sensi del n. 5 dell'Allegato B alla seconda direttiva del Consiglio solo le prestazioni che stanno necessariamente in stretta connessione col trasporto e servono specialmente al trasporto stesso.

Ritengo, in conclusione, che si debba aderire a quest'ultimo punto di vista. Inoltre vorrei anzitutto ricordare che la nozione di prestazione accessoria di cui trattasi viene desunta dal diritto comunitario e perciò, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, va interpretata con criteri uniformi per non compromettere l'uniforme applicazione dello stesso diritto comunitario. Per questo sono dell'avviso che già dal testo va desunto che la nozione di prestazione accessoria riguardi solo le prestazioni che non hanno un nesso qualsiasi con la prestazione principale, ma che non possono esser logicamente fornite senza questa. Si deve pensare qui a particolari compensi che vengono corrisposti, ad esempio, per il carico e lo scarico, per l'eventuale refrigerazione, per il conteggio, per la pesatura o per il reimballo della merce. Con la nozione generale di prestazioni accessorie il Consiglio, a mio avviso, voleva intendere prestazioni del genere che, in quanto tali, non costituiscono trasporto e magazzinaggio di merci ma stanno necessariamente in stretta connessione con essi. Non ritengo affatto convincente l'argomento della ricorrente secondo cui tali prestazioni fanno parte integrante dello stesso trasporto e per prestazioni accessorie si debbono perciò intendere prestazioni del tutto diverse.

Ora, le operazioni d'incasso non sono per loro natura tanto intimamente connesse col trasporto delle merci da potersi considerare come prestazioni accessorie. Si tratta, al contrario, di prestazioni che non hanno nulla a che vedere col trasporto di merci, che potrebbero quindi altrettanto logicamente essere effettuate a parte e che solo per motivi di semplicità vengono poste in connessione con la consegna delle merci. Questo potrebbe anche essere il motivo per cui, secondo la normativa olandese, la provvigione per l'incasso dell'assegno da parte dello spedizioniere è inferiore a quella pretesa dalle banche. Del resto, può anche non avere rilevanza la dottrina civilistica prevalente nei singoli Stati membri giacché, in primo luogo, il regime fiscale di una fattispecie va distinto da quello civilistico e, in secondo luogo, la dottrina civilistica può esser diversa da paese a paese, il che porterebbe quindi alla diversa interpretazione di una nozione di diritto comunitario.

Infine, l'interpretazione da me sostenuta non può nemmeno venir inficiata dall'esame di diritto comparato svolto dalla ricorrente circa la prassi di tassazione nell'ambito degli Stati membri. I risultati di esso consentirebbero di fare illazioni circa le intenzioni del legislatore solo qualora si dovesse necessariamente desumerne che tutti gli Stati membri considerano l'incasso del prezzo delle merci da parte del vettore come una prestazione accessoria del trasporto, ai sensi del n. 5 dell'Allegato B della seconda direttiva in materia d'imposta sul valore aggiunto. Non mi pare che ciò possa desumersi dalla documentazione di cui disponiamo, a prescindere dal fatto che questa in gran parte non è tratta da fonti ufficiali, ma da fonti private.

Dato che sono giunto alla conclusione che la prima questione va risolta negativamente, devo ancora occuparmi delle restanti questioni solo in subordine e molto concisamente.