CONCLUSIONI DELL'AVVOCATO GENERALE

GERHARD REISCHL

DEL 1O APRILE 1982 ( 1 )

Signor Presidente,

signori Giudici,

L'art. 16 del regolamento n. 1009/67 relativo all'organizzazione comune dei mercati nel settore dello zucchero (GU L 308, del 18 dicembre 1967, pagg. 1 e segg.) stabiliva, nella versione del regolamento n. 607/72 (GU L 75 del 28 marzo 1972, pag. 4), che se il prezzo cif dello zucchero bianco o dello zucchero grezzo, stabilito dalla Commissione col regolamento n. 784/68 (GU L 145 del 27 giugno 1968, pag. 10 e segg.) era superiore al prezzo d'entrata — cioè al prezzo determinato a norma dell'art. 12 del regolamento n. 1009/67 —, all'esportazione del prodotto veniva riscosso un prelievo pari alla differenza fra tali prezzi. Disponeva altresì che quando l'approvvigionamento di zucchero dell'insieme o di una delle regioni della Comunità rischiava di non essere più garantito ad un livello di prezzo non superiore al prezzo d'entrata, poteva essere stabilita la riscossione di un prelievo speciale all'esportazione del prodotto, nel qual caso veniva meno il prelievo indicato al primo punto. Inoltre, nella suddetta disposizione si dice: «Salvo disposizioni contrarie adottate dal Consiglio..., il prelievo o il prelievo speciale da riscuotere, se del caso, è quello applicabile il giorno dell'esportazione».

Ai sensi dell'art. 1 del regolamento n. 608/72 (GU L 75 del 28 marzo 1972, pag. 5) relativo alle norme di applicazione valide nel settore dello zucchero in caso di aumento notevole dei prezzi sul mercato mendiale, il prelievo speciale viene fissato secondo la procedura di cui all'art. 40 del regolamento n. 1009/67, quindi secondo una cosiddetta procedura del comitato di gestione. È stabilito altresì che tale prelievo può essere determinato mediante aggiudicazione e che la determinazione in caso di estrema urgenza viene fatta dalla Commissione.

Alla determinazione di un prelievo speciale all'esportazione si addiveniva col regolamento della Commissione n. 3150/73 (GU L 321, del 22 novembre 1973, pag. 16). Il regolamento della Commissione n. 1076/72 (GU L 121 del 26 maggio 1972, pag. 22 e segg.) contiene le disposizioni di applicazione del suddetto prelievo. L'art. 3 — che ai sensi dell'art. 1 vale anche per il prelievo speciale all'esportazione — dispone:

«Salvo nei casi in cui il prelievo speciale all'esportazione è determinato tramite gara, i prelievi di cui all'art. 1 sono quelli applicabili il giorno dell'espletamento delle formalità doganali di cui all'art. 8, paragrafo 2, secondo comma, lett. b), del regolamento (CEE) n. 1373/70.

I prelievi di cui all'art. 1 sono riscossi dall'organismo dello Stato membro nel cui territorio sono espletate le formalità menzionate al paragrafo 1. Tali prelievi sono esigilibi al più tardi al momento dell'espletamento delle sopraddette formalità doganali».

A norma dell'art. 15, n. 5, lett. b), del summenzionato regolamento n. 1373/70 (GU L 158 del 20 luglio 1970, pag. 1 e segg.) il giorno dell'espletamento delle formalità doganali descritte dall'art. 8, n. 2, 2o comma, lett. b), è, ai sensi di detto regolamento, il giorno nel quale l'ufficio doganale accetta l'atto mediante il quali il dichiarante manifesta la volontà di esportare le merci.

L'attrice nella causa principale, provveditore di bordo in Genova, nella seconda metà del 1974 esportava alcune partite di zucchero in Svizzera. Doveva trattarsi di merce di varia origine, che era destinata inizialmente al rifornimento delle navi e che si trovava in un deposito franco privato dell'attrice in Genova. L'attrice asserisce di essersi informata — come pure l'impresa di trasporto incaricata dell'esportazione — presso l'ufficio di dogana se fossero esigibili diritti comunitari in caso di fornitura ad un acquirente di un paese terzo, e che le era stata data risposta negativa. Anche in occasione dell'espletamento delle formalità doganali sarebbe stata ufficialmente confermata l'esenzione tributaria; comunque non venivano in quel momento riscossi prelievi all'esportazione. All'inizio del 1975 l'attrice veniva però informata dall'ufficio doganale che la riscossione del prelievo era stata erroneamente omessa e che essa doveva o riportare lo zucchero nella Comunità o pagare il prelievo. Poiché l'attrice rifiutava di farlo si giungeva all'emissione di ingiunzioni di pagamento e di provvedimenti esecutivi a carico della stessa.

Contro detti provvedimenti l'attrice adiva il Tribunale di Genova. A sostegno della tesi secondo cui i provvedimenti dell'amministrazione finanziaria sono illegittimi, essa invocava l'art. 3, n. 2, 2o comma, del regolamento n. 1076/72, a norma del quali i prelievi sono esigibili al più tardi al momento dell'espletamento delle formalità doganali. Essa si richiamava inoltre all'art. 15 del regolamento n. 1373/70, a norma del cui n. 5, lett. b), il giorno dell'espletamento delle formalità doganali è il giorno in cui l'ufficio doganale accetta l'atto mediante il quale i dichiarante manifesta la volontà di esportare determinati prodotti o di metterli sotto controllo doganale. A suo parere, da ciò consegue che il prelievo avrebbe dovuto essere preteso quando essa aveva chiesto l'autorizzazione ad esportare. La circostanza che tale diritto non era stato esercitato, aveva per conseguenza, secondo le disposizioni comunitarie menzionate, la decadenza dell'esigibilità del prelievo.

A parere dell'amministrazione finanziaria convenuta, invece, dalle disposizioni citate si può solo desumere che nel giorno in cui l'ufficio doganale accetta la dichiarazione di esportazione sorge l'obbligo fiscale, il tributo diviene esigibile, mentre la riscossione — come di regola — può avvenire anche più tardi. È assolutamente inconcepibile — perché estranea agli ordinamenti giuridici di tutti gli Stati membri — la tesi che contemporaneamente alla possibilità di determinare la pretesa fiscale — per la cui entità è del pari determinante, a norma dell'art. 3 del regolamento n. 1076/72, il giorno dell'espletamento delle formalità doganali — intervenga, in caso di mancato esercizio, la decadenza dal diritto. Soprattutto si deve partire dal presupposto che per i prelievi non vi è decadenza poiché comunque, secondo il diritto tributario italiano, può esistere in questo settore solo la prescrizione.

Il Tribunale, con ordinanza 25 maggio 1981, sospendeva il procedimento affinchè fosse chiarito come vada interpretata, nell'art. 3, n. 2, del regolamento n. 1076/72, la locuzione «al più tardi» contenuta nella frase «sono esigibili al più tardi al momento dell'espletamento delle sopraddette formalità doganali» ed in. particolare se la suddetta locuzione si riferisca al momento della determinazione dell'ammontare del prelievo ovvero al momento iniziale o finale dell'esigibilità in senso proprio (riscuotibilità).

Ecco il mio parere in proposito.

1. Il Governo italiano e la Commissione sono del parere che la locuzione menzionata nell'ordinanza di rinvio non significa che, se al momento dell'espletamento delle formalità doganali non viene riscosso il prelievo, interviene la decadenza e quindi è preclusa la riscossione successiva. Dobbiamo approvare questa tesi per le seguenti considerazioni. a) Determinante nella locuzione da interpretare è il vocabolo «esigibili». Esso significa in generale che, nel momento a tal fine decisivo, si concreta e diviene esigibile un debito, il pagamento quindi può essere preteso da tale momento. Non sarebbe invece affatto normale ricollegare a questo vocabolo la tesi secondo cui, se non viene esercitato al momento dell'esigibilità, il diritto al pagamento viene meno. Una cosa del genere si potrebbe perciò prendere in considerazione solo se una norma in cui compare detto vocabolo contenesse inoltre inequivocabili disposizioni nel senso riferito o se, secondo lo spirito della norma, fosse chiaro che si può pensare solo ad una conseguenza del genere — perdita del diritto. Nel caso presente, però, di ciò non si può parlare, come vedremo ora in particolare. b) L'art. 3 del regolamento n. 1072/76 stabilisce al n. 1 che di regola — se cioè la determinazione del prelievo non ha luogo mediante aggiudicazione — si deve aver riguardo per l'entità dello stesso al giorno nel quale sono state espletate le formalità doganali, quindi il medesimo momento nel quale al più tardi sorge l'esigibilità. Ciò milita senza dubbio contro l'interpretazione dell'esigibilità come decadenza e contro l'assunto secondo cui il momento nel quale si concreta il credito tributario coinciderebbe con quello della sua decadenza qualora ne venga omessa la riscossione. In realtà, non è vero soltanto che un siffatto fenomeno non si riscontra nell'ordinamento giuridico di alcuno degli Stati membri; ma non si può neppure sostenere che — come assume l'attrice — ciò sia stato voluto nell'interesse del commercio che si svolgerebbe rapidamente e per il quale la semplicità e la chiarezza sarebbero presupposti essenziali. Normalmente, infatti, il commerciante decide circa il prezzo — sul quale incide il prelievo — non certo al momento dell'espletamento delle formalità doganali, ma molto prima. e) Quanto al fatto che l'attrice pone per la sua tesi l'accento sull'espressione «al più tardi», si deve anzitutto eccepire che nella frase in discussione non si parla appunto di riscossione, ma solo di esigibilità. Ci è stato inoltre detto che l'uso di questa locuzione («al più tardi») che riferita al caso normale — insorgere dell'esigibilità nel giorno in base al quale si computa anche l'entità del prelievo — risulta poco chiara, diventa spiegabile ed assume un preciso significato se si tiene presente la prassi di taluni Stati membri secondo la quale l'esigibilità in un certo senso inizia già prima. Questo sembra avvenire — come la Commissione ha dimostrato con ricchezza di particolari — nel Belgio e nei Paesi Bassi, dove la determinazione forfettaria del debito tributario ai fini della prestazione della garanzia avviene già al momento del rilascio della licenza d'esportazione. Per tenerne conto è stato stabilito che l'esigibilità insorga al più tardi al momento dell'espletamento delle formalità doganali, quindi non solo in quel momento. Considerato in questo modo, il significato della disposizione è chiaro: non si tratta di decadenza dell'obbligazione tributaria; va tuttavia escluso che gli Stati membri, per il fatto che l'espletamento delle formalità doganali non significa necessariamente l'effettiva esportazione — per esempio se la merce è posta sotto controllo doganale —, differiscano l'imposizione del prelievo oltre il termine indicato. d) Con ragione è stato pure osservato che il diritto comunitario non disciplina tutti i particolari dell'imposizione fiscale e che, in mancanza di una normativa comunitaria completa, entra in azione per supplirvi il diritto nazionale — specialmente per quanto riguarda la determinazione delle autorità competenti e delle modalità di riscossione. In tal senso è stato deciso nelle cause riunite 66, 127 e 128/79 ( 2 ) — con riferimento alla decisione del Consiglio 21 aprile 1970, relativa anche ai prelievi agricoli. Stando così le cose e sapendo che il diritto doganale e fiscale dello Stato di cui trattasi non contempla la decadenza, ma solo la prescrizione, non si può in realtà sostenere che il regolamento n. 1076/72 abbia voluto disporre la decadenza e ciò proprio in modo che essa si abbia di norma nel giorno in cui sorge l'esigibilità. Con ciò concorda anche il fatto che una norma del genere non si trova nemmeno nel regolamento del Consiglio n. 1697/79 entrato in vigore il 1o luglio 1980 (GU L 197, del 3 agosto 1979, pag. 1 e segg.), che vale anche per i prelievi (art. 1) e disciplina il ricupero a posteriori di dazi all'importazione o all'esportazione. All'art. 2 esso dispone invece che vanno ricuperati a posteriori i dazi dovuti e non riscossi e che ciò può avvenire nel termine di tre anni, che inizia a decorrere dalla contabilizzazione o, se non vi è stata contabilizzazione, dalla data in cui è sorto il debito doganale. Inoltre, per il caso in cui i dazi non siano stati riscossi a causa di un errore delle competenti autorità, l'art. 7 prescrive semplicemente che per i dazi ricuperati a posteriori non sia riscosso alcun interesse di mora; esso non esclude quindi il recupero a posteriori. e) Per finire, due altri argomenti svolti dalla Commissione valgono a suffragare la tesi qui esposta. 1) La Commissione osserva che il regolamento da interpretare è un regolamento della Commissione, il quale stabilisce solo le modalità di attuazione per l'imposizione di prelievi istituiti dal Consiglio. Se lo si tiene presente, è invero difficile sostenere che la Commissione potesse avere l'intenzione di prescrivere nelle disposizioni d'attuazione la decadenza di un'obbligazione tributaria, la cui creazione era ritenuta necessaria dal Consiglio per importanti considerazioni di politica economica. Alla Commissione sarebbe certo anche mancata la competenza per farlo. 2) Con ragione la Commissione rileva poi che il sorgere di un'obbligazione tributaria può di massima dipendere solo da elementi obiettivi e non per esempio dal grado d'informazione del debitore. Con ciò è certamente incompatibile la tesi secondo cui la mancata riscossione — per errore — del prelievo al momento dell'espletamento delle formalità doganali comporti la decadenza dell'obbligazione. Ciò farebbe infatti dipendere il funzionamento e l'attuazione di una nor- mativa tributaria — quindi la realizzazione di una certa politica economica perseguita dal Consiglio — dalle conoscenze, dallo zelo e dalle capacità degli organi esecutivi nazionali. Ora, nulla indica che questo potesse essere voluto, che si fosse accettato il rischio. dell'applicazione discriminatoria, non uniforme del diritto tributario. f) È dunque chiaro come vada risolta la questione sollevata dal Tribunale. È però altrettanto chiaro che in tal modo non viene pregiudicata la questione delle conseguenze che possono derivare dal fatto che all'attrice — a quanto essa asserisce — era stato espressamente assicurato dall'amministrazione doganale che le sue esportazioni erano esenti dal prelievo fiscale e che essa, fidandosi di ciò, si è trovata in difficoltà. Questo problema non va certo risolto in sede pregiudiziale, ma solo nell'ambito del diritto nazionale.

2. Rimangono alcune questioni supplementari sollevate dall'attrice che non riguardano la pratica d'esportazione come tale, ma la qualificazione delle merci esportate. L'attrice ha anzitutto dedotto che lo zucchero esportato era stato prelevato dal suo deposito franco privato. Essa ha inoltre asserito che era stato destinato al rifornimento di navi, ed ha allegato che va considerato come paese d'origine in parte la Val d'Aosta, per la quale vale un regime particolare. In tal modo essa vuole evidentemente mettere in dubbio che lo zucchero da essa esportato dovesse essere considerato come zucchero comunitario e dimostrare che nel suo caso — poiché non sussiste affatto l'obbligo di pagare il prelievo — la questione interpretativa sollevata non ha alcuna importanza. A ciò si è opposto all'udienza il rappresentante del Governo italiano. Esso ha in particolare sostenuto che lo zucchero esportato dall'attrice andava comunque considerato zucchero comunitario e che perciò è stato a buon diritto applicata la disciplina del prelievo all'esportazione. Sarebbe cioè dimostrato che lo zucchero proveniva in parte dalla Francia ed in parte dalla Danimarca. La qualità di zucchero comunitario non sarebbe venuta meno neppure per il fatto che esso è stato inizialmente destinato al rifornimento di navi e che si trovava in un deposito franco privato, il che comportava solo l'esenzione dall'IVA e dall'imposta di fabbricazione italiane. Sarebbe del pari irrilevante il fatto che lo zucchero sia stato in parte esportato in transito attraverso la Val d'Aosta, nella quale vige un regime fiscale particolare, poiché in tal modo esso non avrebbe acquistato una provenienza diversa ai sensi del diritto comunitario. Non dobbiamo discutere oltre questo problema. Non è infatti chiaro se esso sia già stato trattato dinanzi al giudice nazionale e sia stato da questo accantonato, ad esempio in quanto irrilevante. In ogni caso, il problema richiede l'accertamento di questioni di puro fatto relative all'origine e all'immagazzinamento, per le quali non vi è certamente posto nel procedimento pregiudiziale. L'attrice, se è persuasa della loro importanza, può quindi sollevarle dinanzi al giudice nazionale il quale, se lo riterrà necessario, potrà eventualmente sottoporre alla Corte di giustizia le relative questioni d'interpretazione.

3. Propongo quindi di risolvere come segue la questione pregiudiziale del Tribunale di Genova: L'espressione «sono esigibili al più tardi al momento dell'espletamento delle sopraddette formalità doganali», di cui all'art. 3 del regolamento n. 1076/72, non va interpretata nel senso che, in caso di mancata imposizione del prelievo nel momento menzionato, intervenga una decadenza che ne precluda l'ulteriore riscossione.

( 1 ) Traduzioni dal tedesco.

( 2 ) Sentenza 27 marzo 1980 nelle cause riunite 66, 127 e 128/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato e/Meridionale Industrie Salumi Sri, Fratelli Vasanelli e Fratelli Ultrocchi, Race. 1980, pagg. 1237, 1263.