/* COM/2011/0121 definitivo/2 - 2011/0058 (CNS) */ Proposta di DIRETTIVA DEL CONSIGLIO relativa a una base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società





INDICE RELAZIONE 4 1. CONTESTO DELLA PROPOSTA 4 2. ESITO DELLE CONSULTAZIONI DELLE PARTI INTERESSATE E DELLE VALUTAZIONI D’IMPATTO 7 3. ELEMENTI GIURIDICI DELLA PROPOSTA 9 4. INCIDENZA SUL BILANCIO 11 DIRETTIVA DEL CONSIGLIO relativa a una base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società 12 CAPO I AMBITO DI APPLICAZIONE 17 CAPO II CONCETTI FONDAMENTALI 18 CAPO III SCELTA DEL REGIME PREVISTO DALLA PRESENTE DIRETTIVA 22 CAPO IV CALCOLO DELLA BASE IMPONIBILE 23 CAPO V REGOLE TEMPORALI E QUANTIFICAZIONE 26 CAPO VI AMMORTAMENTO DELLE ATTIVITÀ IMMOBILIZZATE 32 CAPO VII PERDITE 36 CAPO VIII DISPOSIZIONI INERENTI ALL'INGRESSO NEL REGIME PREVISTO DALLA PRESENTE DIRETTIVA E ALL'USCITA DAL MEDESIMO 37 CAPO IX CONSOLIDAMENTO 39 CAPO X INGRESSO NEL GRUPPO E USCITA DAL MEDESIMO 41 CAPO XI RIORGANIZZAZIONI TRA IMPRESE 44 CAPO XII OPERAZIONI TRA IL GRUPPO ED ALTRE ENTITÀ 45 CAPO XIII OPERAZIONI TRA IMPRESE CONSOCIATE 47 CAPO XIV NORME ANTI-ABUSI 48 CAPO XV ENTITÀ TRASPARENTI 50 CAPO XVI RIPARTIZIONE DELLA BASE IMPONIBILE CONSOLIDATA 51 CAPO XVII AMMINISTRAZIONE E PROCEDURE 57 CAPO XVIII DISPOSIZIONI FINALI 67 ALLEGATI 70 ALLEGATO I 70 ALLEGATO II 73 ALLEGATO III 75 SCHEDA FINANZIARIA LEGISLATIVA PER LE PROPOSTE 78 RELAZIONE 1. CONTESTO DELLA PROPOSTA Il regime della base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società (CCCTB) intende rimediare ad alcuni ostacoli fiscali che rappresentano un grave intralcio per la crescita nel mercato unico. In assenza di norme comuni, l’interazione tra i diversi sistemi fiscali nazionali conduce spesso a sovratassazione e doppia imposizione e le imprese sono soggette ad oneri amministrativi gravosi e ad elevati costi di adeguamento alla normativa. Questa situazione disincentiva gli investimenti nell’Unione e di conseguenza è in contrasto con le priorità stabilite nella comunicazione Europa 2020 - Una strategia per una crescita intelligente, sostenibile e inclusiva[1]. La CCCTB è un'iniziativa importante nel processo di eliminazione degli ostacoli al completamento del mercato unico[2] e figura nella Annual Growth Survey (Analisi annuale della crescita)[3] della Commissione tra le iniziative da attuare in primis per stimolare la crescita e la creazione di posti di lavoro. L'approccio comune proposto garantirebbe la coerenza dei regimi fiscali nazionali senza armonizzare le aliquote d'imposta, sulle quali occorre al contrario incoraggiare una leale concorrenza. Le differenze tra le aliquote consentono di mantenere un certo grado di concorrenza fiscale nel mercato interno ed una concorrenza fiscale leale basata sulle aliquote offre maggiore trasparenza e consente agli Stati membri di contemperare le loro esigenze di competitività con quelle di bilancio in sede di fissazione delle aliquote. La CCCTB è compatibile con il ripensamento dei sistemi fiscali e il passaggio ad un'imposizione più favorevole alla crescita e alla tutela dell'ambiente, come auspicato nella strategia Europa 2020. Nella concezione della base comune, uno degli obiettivi fondamentali che la proposta ha inteso perseguire è il sostegno della ricerca e dello sviluppo, ragion per cui con la CCCTB tutti i costi inerenti alla ricerca e allo sviluppo sono deducibili. Con questo approccio le società saranno incentivate ad optare per il nuovo regime per continuare ad investire nella ricerca e nello sviluppo. Nella misura in cui vi siano perdite economiche da compensare a livello internazionale, l'applicazione della CCCTB in sede di consolidamento tende a ridurre la base comune. In generale, tuttavia, la base comune porterebbe ad una base media a livello dell'Unione più ampia di quella attuale, soprattutto a causa dell'opzione scelta per l'ammortamento delle attività. Uno degli ostacoli principali nel mercato unico è costituito dall'elevato costo dell’obbligo di adempiere alle formalità connesse ai prezzi di trasferimento utilizzando l'approccio delle condizioni di mercato. Inoltre, le modalità organizzative scelte da gruppi fortemente integrati indicano con chiarezza che la fissazione dei prezzi per ogni singola operazione sulla base del principio delle condizioni di mercato potrebbe ormai non costituire più il metodo più adeguato per la ripartizione dei profitti. Il fatto che la possibilità di compensare le perdite a livello transfrontaliero esista solo in un numero limitato di casi all’interno dell’UE crea una situazione di sovratassazione per le società impegnate in attività transfrontaliere. Inoltre la rete di convenzioni sulla doppia imposizione non offre una soluzione adeguata per l'eliminazione della doppia imposizione nel quadro del mercato unico, in quanto è stata pensata per operare in un contesto internazionale bilaterale e non in un quadro strettamente integrato. La CCCTB è un regime di regole comuni per calcolare la base imponibile delle società che sono fiscalmente residenti nell'UE e delle succursali ubicate nell'UE di società di paesi terzi. Nello specifico, il quadro fiscale comune prevede regole per il calcolo dei risultati fiscali di ciascuna società (o succursale), il consolidamento di tali risultati, qualora vi siano altri membri del gruppo, e la ripartizione della base imponibile consolidata tra ciascuno Stato membro ammissibile. La CCCTB sarà disponibile per le società di qualsiasi dimensione; i gruppi multinazionali sarebbero liberati da taluni ostacoli fiscali nel mercato unico e le PMI dovrebbero sostenere meno costi di adeguamento alla normativa se decidono di estendere le loro attività commerciali ad un altro Stato membro. Il regime è facoltativo. Dato che non tutte le imprese operano a livello internazionale, la proposta della CCCTB non obbligherà le società che non intendono estendere la propria attività oltre i confini nazionali ad accollarsi i costi del passaggio ad un nuovo regime tributario. L’armonizzazione dovrebbe interessare solo il calcolo della base imponibile e non dovrebbe incidere sulla redazione dei bilanci. Gli Stati membri manterranno pertanto le regole di contabilità nazionali ed il regime della CCCTB introdurrà regole autonome per il calcolo della base imponibile delle società, che non influiranno sulla preparazione dei conti annuali o consolidati. Non vi è alcuna intenzione di estendere l'armonizzazione alle aliquote. Ciascuno Stato membro applicherà la propria aliquota alla propria quota della base imponibile dei contribuenti. Nel quadro della CCCTB, i gruppi di società si atterrebbero ad un unico insieme di regole fiscali e interagirebbero con una sola amministrazione fiscale in tutta l'Unione (sportello unico). Una società che opti per la CCCTB cessa di essere soggetta alle disposizioni nazionali in materia di imposta sul reddito delle società per quanto riguarda tutte le questioni disciplinate dalla normativa comune. Una società che non ha il diritto di scegliere o non opta per il regime stabilito dalla direttiva CCCTB continuerà a restare soggetta alle disposizioni nazionali in materia di imposta sul reddito delle società, che potrebbero anche includere programmi di incentivi fiscali specifici a favore di R&S. Le imprese che operano al di là dei confini nazionali beneficeranno sia dell'introduzione della compensazione delle perdite a livello internazionale, sia della riduzione dei costi di adeguamento alla normativa connessi all'imposta sul reddito della società. L'immediato consolidamento dei profitti e delle perdite ai fini del calcolo delle basi imponibili a livello UE è un passo avanti per ridurre la sovratassazione in situazioni transfrontaliere e garantire una maggiore neutralità fiscale tra attività puramente nazionali e attività transfrontaliere, così da sfruttare maggiormente il potenziale del mercato interno. I calcoli su un campione di gruppi multinazionali dell'UE indicano che in media ogni anno circa il 50% dei gruppi multinazionali non finanziari e il 17% dei gruppi multinazionali finanziari potrebbero beneficiare di un'immediata compensazione delle perdite a livello transfrontaliero. Uno dei principali vantaggi dell'introduzione della CCCTB sarà l'abbattimento dei costi di adeguamento alla normativa per le società. Dalle indagini risulta che i costi di adeguamento inerenti agli adempimenti ricorrenti in ambito fiscale scenderebbero del 7% con la CCCTB. La riduzione dei costi di adeguamento effettivi e percepiti dovrebbe esercitare un'influenza considerevole sulla capacità e la volontà delle imprese di espandersi all'estero a medio e lungo termine. La CCCTB dovrebbe determinare risparmi consistenti nei tempi e nei costi di adeguamento alla normativa nel caso di una società madre che costituisca una nuova controllata in un diverso Stato membro. In media, i fiscalisti che hanno partecipato allo studio hanno stimato che una grande impresa spende oltre 140 000 EUR (0,23% del fatturato) in spese fiscali per aprire una nuova controllata in un altro Stato membro. La CCCTB ridurrà tali costi di 87 000 EUR ovvero del 62%. I risparmi per un'impresa di medie dimensioni sono persino più elevati, in quanto i costi dovrebbero scendere da 128 000 EUR (0,55% del fatturato) a 42 000 EUR, ovvero del 67%. La proposta gioverà alle imprese di qualsiasi dimensione ma è di particolare rilevanza nel quadro dell'impegno per sostenere e incoraggiare le PMI a sfruttare le possibilità offerte dal mercato unico, come indicato nel riesame dello Small Business Act (SBA) per l'Europa[4]. La CCCTB contribuisce in particolare ad abbattere gli ostacoli fiscali e gli oneri amministrativi in quanto rende più semplice ed economico per le PMI operare a livello internazionale nell'ambito dell'UE. La CCCTB significherà che le PMI che operano internazionalmente e optano per il nuovo regime saranno tenute solo a calcolare la loro base imponibile applicando un unico insieme di regole fiscali. La CCCTB è complementare alla Società privata europea (SPE), che è ancora in discussione al Consiglio. Un quadro comune per il calcolo della base imponibile per le società nell'UE sarebbe particolarmente utile per le SPE operanti in più Stati membri. La presente proposta non è intesa ad influire sulle entrate fiscali e dall'analisi dell'impatto sulla ripartizione delle basi imponibili tra gli Stati membri dell'UE è emerso che l'impatto sulle entrate dei singoli Stati membri dipenderà in ultima analisi dalle scelte politiche nazionali riguardo a possibili adeguamenti del mix di diversi strumenti fiscali o aliquote applicate. Di conseguenza è difficile prevedere con esattezza gli effetti su ciascuno Stato membro. In questo contesto, come eccezione al principio generale, una clausola di salvaguardia prevede un metodo alternativo qualora il risultato della ripartizione della base imponibile tra gli Stati membri non rappresenti correttamente la portata della corrispondente attività economica. La direttiva contiene inoltre una clausola di revisione degli effetti cinque anni dopo l'entrata in vigore della direttiva. Per gli Stati membri, quel che è certo è che l'introduzione di un regime opzionale significherà che le amministrazioni fiscali saranno chiamate a gestire due regimi fiscali distinti (la CCCTB e il loro regime nazionale di imposizione del reddito delle società). Ciò è tuttavia compensato dal fatto che la CCCTB ridurrà le opportunità di pianificazione fiscale da parte delle società tramite l'uso dei prezzi di trasferimento o dei disallineamenti tra i regimi fiscali degli Stati membri. Ne consegue che ci saranno meno contenziosi dinanzi alla Corte di giustizia europea o ricorsi alla procedura amichevole prevista nelle convenzioni sulla doppia imposizione. Per assistere le amministrazioni fiscali degli Stati membri nella preparazione all'attuazione e all'amministrazione della CCCTB è prevista l'attivazione del programma dell'UE FISCALIS. La presente proposta contiene un insieme completo di regole per l'imposizione del reddito delle società: stabilisce chi può optare per il nuovo regime, come calcolare la base imponibile e qual è il perimetro e il funzionamento del consolidamento. Essa prevede altresì norme anti-abuso, definisce come ripartire la base imponibile e come la CCTB debba essere amministrata dagli Stati membri con un approccio di sportello unico. 2. ESITO DELLE CONSULTAZIONI DELLE PARTI INTERESSATE E DELLE VALUTAZIONI D’IMPATTO a) Consultazioni Dopo la pubblicazione dello Studio sulla tassazione delle società nel 2001, la Commissione ha avviato un ampio dibattito pubblico e una serie di consultazioni. Il passo più importante all'interno di questo processo è stata la creazione di un gruppo di lavoro sulla CCCTB, formato da esperti delle amministrazioni fiscali di tutti gli Stati membri. Il gruppo di lavoro CCCTB è stato costituito nel novembre 2004 e si è riunito tredici volte in seduta plenaria, fino all’aprile 2008. Inoltre, si sono costituiti sei sottogruppi al fine di esplorare più in profondità alcuni settori specifici e riferire i risultati al gruppo di lavoro CCCTB. Il ruolo degli esperti nazionali si è limitato alla prestazione di assistenza tecnica e consulenza ai servizi della Commissione. Il gruppo di lavoro CCCTB si è riunito in forma allargata in tre occasioni (dicembre 2005, 2006 e 2007) per consentire ai principali esperti e alle parti interessate (imprenditori, professionisti e accademici) di esprimere la loro opinione. Inoltre, la Commissione ha consultato in maniera informale, su base bilaterale, una serie di associazioni d'impresa e di professionisti. Alcuni di questi gruppi interessati hanno presentato ufficialmente le loro opinioni. La Commissione ha preso in considerazione anche i risultati provenienti dalla ricerca universitaria: esponenti accademici di fama hanno fatto pervenire le proprie opinioni alla Commissione riguardo a diversi aspetti del regime. La Commissione ha inoltre organizzato due eventi, uno a Bruxelles nell’aprile del 2002 e uno a Roma nel dicembre del 2003, durante la presidenza italiana. Nel febbraio 2008 si è tenuta a Vienna un'ulteriore conferenza, co-sponsorizzata dalla Commissione e da un'istituzione accademica, dove sono stati discussi in dettaglio diversi argomenti rilevanti per la CCCTB. Infine, il 20 ottobre 2010, la Commissione ha consultato esperti provenienti dagli Stati membri, dal mondo dell'imprenditoria, da centri di ricerca e ambienti accademici riguardo ad alcuni argomenti che i suoi servizi interni avevano individuato e approfondito dopo l'ultima riunione del gruppo di lavoro CCCTB dell'aprile 2008. b) Valutazione d’impatto È stata stilata una valutazione d'impatto estremamente dettagliata, che include i risultati degli studi seguenti: i) European Tax Analyzer (ETA); ii) Price Waterhouse Cooper-Study (PWC); iii) banca dati Amadeus e Orbis; iv) lo studio Deloitte e v) lo studio CORTAX. La relazione si attiene agli orientamenti del Segretariato generale sulle valutazioni d’impatto e, di conseguenza, è così suddivisa: i) esame del processo di consultazione, ii) descrizione dei problemi esistenti, iii) esplicitazione degli obiettivi della politica e iv) confronto tra le diverse opzioni politiche che potrebbero consentire di raggiungere gli obiettivi dichiarati. In particolare vengono sottoposte ad analisi la CCTB (base imponibile comune senza consolidamento) e la CCCTB (base imponibile comune con consolidamento), sia in versione obbligatoria che opzionale, e ne vengono messi a confronto i rispettivi impatti economici, sociali e ambientali. Raffronto tra le varie opzioni La valutazione d’impatto prende in considerazione diverse opzioni intese a migliorare la posizione competitiva delle società europee, offrendo loro la possibilità di calcolare gli utili maturati su tutto il territorio dell'Unione secondo un unico insieme di norme e, quindi, mettendole in condizione di scegliere il quadro giuridico che meglio si adatta alle loro esigenze ed eliminando al contempo le spese fiscali derivanti dall’esistenza di 27 regimi fiscali nazionali separati. La relazione ha preso in considerazione quattro principali scenari politici, che vengono confrontati con uno scenario che non prevede interventi sulla situazione attuale (opzione 1): i) una base imponibile comune per le società facoltativa (CCTB facoltativa): le società residenti nell'Unione (e le stabili organizzazioni situate nell’Unione) potrebbero scegliere di calcolare la loro base imponibile secondo un insieme di norme comuni pertinente a tutto il territorio dell'Unione anziché ricorrere a uno dei 27 regimi nazionali di tassazione delle società. Continuerebbe ad essere utilizzata la “registrazione contabile separata” (cioè la fissazione dei prezzi operazione per operazione in base al principio delle condizioni di mercato) per le operazioni intragruppo, in quanto il regime non comporterebbe il consolidamento dei risultati fiscali (opzione 2); ii) una base imponibile comune per le società obbligatoria (CCTB obbligatoria): tutte le società residenti nell’Unione (e le organizzazioni stabili situate nell’Unione) in possesso dei requisiti sarebbero tenute a calcolare la loro base imponibile secondo un insieme di norme comuni a tutto il territorio dell'Unione. La nuova normativa sostituirebbe gli attuali 27 regimi nazionali di tassazione delle società. In assenza del consolidamento, la “registrazione contabile separata" continuerebbe a determinare la ripartizione dei profitti nelle operazioni intragruppo (opzione 3); iii) una base imponibile consolidata comune per le società facoltativa (CCCTB facoltativa): un insieme di norme comuni che stabiliscono una base imponibile consolidata su tutto il territorio dell’Unione costituirebbe un’alternativa agli attuali 27 regimi nazionali di tassazione delle società e all’uso della “registrazione contabile separata” per l'allocazione dei profitti alle imprese consociate. Ne conseguirebbe che i risultati fiscali di ciascun membro del gruppo (sia esso una società residente nell'Unione o una stabile organizzazione ivi situata) verrebbero aggregati formando una base imponibile consolidata per poi essere ridistribuiti secondo un meccanismo di ripartizione predeterminato in base a una formula. A partire da questo scenario, le società residenti nell'UE e/o le stabili organizzazioni ivi situate di proprietà di società residenti al di fuori dell’Unione, avrebbero diritto di applicare la CCCTB, a condizione che soddisfino i requisiti di ammissibilità per la costituzione di un gruppo e che tutti i membri ammissibili appartenenti allo stesso gruppo optino per l'applicazione delle norme comuni (secondo il principio “ all-in all-out ", tutti o nessuno) (opzione 4); iv) una base imponibile consolidata comune per le società obbligatoria (CCCTB obbligatoria): le società residenti nell'UE e/o le stabili organizzazioni ivi situate di proprietà di società residenti al di fuori dell’Unione avrebbero l'obbligo di applicare la CCCTB se soddisfano le condizioni di ammissibilità per la costituzione di un gruppo. Analisi dell'impatto I risultati economici della valutazione d’impatto indicano che la rimozione degli ostacoli creati dall'imposta sulle società consentirebbe alle aziende di effettuare scelte economiche più valide e di migliorare, quindi, l’efficienza economica globale. Le opzioni riguardanti la CCCTB sia facoltativa che obbligatoria migliorerebbero leggermente la situazione. La CCCTB facoltativa risulta preferibile per una serie di motivi, di cui i due principali, verificati all'interno della valutazione d'impatto sono i seguenti: i) risulta più favorevole l'impatto, stimato, sull'occupazione; ii) viene evitata l’opzione obbligatoria che porta all’adozione da parte di tutte le società operanti nell'Unione del nuovo metodo di calcolo della base imponibile (a prescindere dal fatto che una società sia attiva o no in più di uno Stato membro). Le riforme analizzate sono potenzialmente associate a importanti effetti dinamici a lungo termine. Tali effetti dovrebbero tradursi in una minore incertezza e nella riduzione delle spese (reali o percepite) che attualmente incidono sulle società operanti in diversi paesi. In ultima analisi, ciò si tradurrà in maggiori investimenti transfrontalieri sul territorio dell'Unione, derivanti sia da un'ulteriore espansione di società multinazionali europee ed estere che da nuovi investimenti in altri Stati membri da parte di società operanti solo sul mercato nazionale. Segnatamente, l’eliminazione (grazie al principio dello "sportello unico") di costi supplementari derivanti dall’obbligo di rispettare regimi fiscali diversi all’interno dell’Unione e di trattare con più di una amministrazione fiscale, contribuirà probabilmente a una maggiore capacità di espansione transfrontaliera da parte delle società. Si tratta di una prospettiva particolarmente positiva per le piccole e medie imprese, in quanto più duramente colpite dagli elevati costi attuali di adeguamento alla normativa. Sebbene la valutazione d’impatto sottolinei che in definitiva l'impatto dell’introduzione di una CCCTB sul gettito fiscale globale dipende dalle scelte politiche dei singoli Stati membri, è importante che questi ultimi rivolgano estrema attenzione agli effetti sulle entrate vista, in particolare, la delicata situazione di bilancio presente in molti Stati membri. In generale, tuttavia, le nuove regole sulla base comune porterebbero ad una base UE media più ampia di quella attuale. Nella misura in cui vi siano perdite economiche da compensare a livello internazionale, l'applicazione della CCCTB in sede di consolidamento tende a ridurre la base comune. L'impatto sulle entrate dei singoli Stati membri dipenderà in ultima analisi dalle scelte politiche nazionali riguardo a possibili adeguamenti del mix di diversi strumenti fiscali o aliquote applicate. Di conseguenza è difficile prevedere con esattezza gli effetti su ciascuno Stato membro. La direttiva contiene tuttavia una clausola di revisione degli effetti dopo cinque anni. 3. ELEMENTI GIURIDICI DELLA PROPOSTA a) Base giuridica La normativa in materia di imposte dirette rientra nell’ambito dell’articolo 115 del trattato sul funzionamento dell’Unione europea (TFUE), a norma del quale gli atti per il ravvicinamento delle disposizioni legislative assumono la forma giuridica della direttiva. b) Sussidiarietà Questa proposta risulta conforme al principio di sussidiarietà. Il regime della base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società intende eliminare gli ostacoli fiscali, in primo luogo quelli che derivano dalla frammentazione dell’Unione in 27 regimi fiscali diversi, ai quali devono far fronte le società che operano nel mercato unico. Un'azione non coordinata, ossia programmata e attuata individualmente dai singoli Stati membri, non farebbe che perpetuare la situazione attuale, in quanto le società continuerebbero a dover trattare con un numero di amministrazioni fiscali pari al numero degli Stati membri in cui sono soggette al pagamento di imposte. Se i singoli Stati membri applicassero ciascuno un regime diverso, le regole stabilite nella presente proposta, quali una misura di compensazione delle perdite transfrontaliere e l’esenzione fiscale in caso di ristrutturazione di gruppi di società, sarebbero prive di efficacia e creerebbero probabilmente distorsioni del mercato, in particolare in caso di doppia imposizione o di non imposizione. Allo stesso modo, l'applicazione di normative nazionali disparate sulla ripartizione degli utili non migliorerebbe l'attuale procedura - già notevolemente complessa - di ripartizione degli utili aziendali tra le varie imprese consociate. La natura dell'argomento trattato esige un approccio comune. Si ritiene che un unico insieme di regole per il calcolo, il consolidamento e la ripartizione delle basi imponibili di imprese consociate in tutta l'Unione possa attenuare le distorsioni del mercato dovute all’attuale interazione tra 27 regimi fiscali nazionali. Inoltre, le basi sulle quali poggia il regime, in particolare la compensazione transfrontaliera delle perdite, l'esenzione d'imposta per i trasferimenti di attivi intragruppo e l'allocazione della base imponibile di un gruppo tramite una formula possono concretizzarsi solo all'interno di un quadro regolamentare comune. Allo stesso modo, occorrerà stabilire norme comuni che disciplinano le procedure amministrative per consentire il funzionamento del principio amministrativo dello “sportello unico”. La presente proposta si limita a combattere gli ostacoli fiscali costituiti dalle disparità esistenti tra i regimi nazionali per il calcolo della base imponibile tra imprese consociate. Il lavoro che ha fatto seguito allo Studio sulla tassazione delle società ha evidenziato come il modo migliore per eliminare tali ostacoli sia fissare un quadro comune che disciplina il calcolo della base imponibile per l'imposta sulle società e il consolidamento transfrontaliero. Effettivamente, simili questioni possono essere affrontate solo stabilendo norme a livello dell’Unione, in ragione della loro natura prevalentemente transfrontaliera. La presente proposta è quindi giustificata sotto il profilo della sussidiarietà, in quanto non si otterrebbero i risultati desiderati tramite l'azione individuale degli Stati membri. c) Proporzionalità La presente proposta, in quanto regime facoltativo, costituisce la risposta più proporzionata rispetto ai problemi individuati. Essa infatti non obbliga le società che non intendono spostarsi all’estero a sostenere un inutile onere amministrativo per conformarsi a norme comuni se non ne ricavano effettivi benefici. La presente iniziativa dovrebbe creare condizioni più favorevoli agli investimenti nel mercato unico, in quanto si prevede una riduzione dei costi di adempimento fiscale. Inoltre, le società dovrebbero ricavare notevoli benefici dall'eliminazione delle formalità connesse ai prezzi di trasferimento, dalla possibilità di una compensazione transfrontaliera delle perdite all’interno dello stesso gruppo, nonché dalla possibilità di procedere a riorganizzazioni intragruppo esenti da tassazione. Tale impatto positivo dovrebbe ampiamente compensare i possibili costi aggiuntivi, finanziari e amministrativi, che le autorità tributarie nazionali dovranno inizialmente affrontare per attuare il regime. Le misure stabilite nella presente proposta sono opportune e necessarie per il raggiungimento del fine desiderato (sono cioè proporzionate). Esse riguardano in particolare l’armonizzazione della base imponibile per l'imposta sulle società, in quanto prerequisito per ridurre gli ostacoli fiscali constatati e correggere gli elementi distorsivi del mercato unico. A tale proposito, occorre chiarire che la proposta non comporta l'armonizzazione delle aliquote d'imposta (né la fissazione di un’aliquota d’imposta minima). Si ritiene che la fissazione delle aliquote rientri nella sovranità fiscale dei singoli Stati membri e competa quindi ai legislatori nazionali. 4. INCIDENZA SUL BILANCIO La presente proposta di direttiva non ha alcuna incidenza sul bilancio dell'Unione europea. 2011/0058 (CNS) Proposta di DIRETTIVA DEL CONSIGLIO relativa a una base imponibile consolidata comune per l'imposta sulle società IL CONSIGLIO DELL'UNIONE EUROPEA, visto il trattato sul funzionamento dell'Unione europea, in particolare l'articolo 115, vista la proposta della Commissione, previa trasmissione del progetto di atto legislativo ai parlamenti nazionali, visto il parere del Parlamento europeo[5], visto il parere del Comitato economico e sociale europeo[6], deliberando conformemente alla procedura legislativa speciale, considerando quanto segue: 1. Le società che intendono operare su base transfrontaliera all’interno dell’Unione incontrano seri ostacoli e distorsioni di mercato derivanti dalla presenza di 27 diversi regimi di tassazione delle società. Gli ostacoli e le distorsioni impediscono il corretto funzionamento del mercato interno. Disincentivano infatti gli investimenti nell’Unione e sono in contrasto con le priorità stabilite nella comunicazione Europa 2020 - Una strategia per una crescita intelligente, sostenibile e inclusiva[7] adottata dalla Commissione il 3 marzo 2010. Sono inoltre in conflitto con i requisiti di un'economia sociale di mercato altamente competitiva. 2. Gli ostacoli fiscali alle attività transfrontaliere sono particolarmente onerosi per le piccole e medie imprese, che generalmente non possiedono le risorse necessarie ad affrontare le inefficienze del mercato. 3. La rete di convenzioni sulla doppia imposizione tra gli Stati membri non offre una soluzione adeguata. La vigente legislazione dell’Unione in materia di imposizione delle società tratta solo un numero limitato di problemi specifici. 4. Un regime che consenta alle società di considerare l’Unione come un mercato unico - per quanto riguarda le imposte sulle società – faciliterebbe le attività transfrontaliere delle società residenti nell’Unione e promuoverebbe l’obiettivo di rendere l’Unione un luogo più competitivo per gli investimenti internazionali. Il modo più efficace di realizzare un regime di questo tipo sarebbe quello di consentire ai gruppi di società soggetti a imposta in più di uno Stato membro di adempiere ai propri obblighi fiscali nell’Unione secondo un unico insieme di norme per il calcolo della base imponibile e rivolgendosi a un'unica amministrazione fiscale ("sportello unico"). È opportuno che tali norme siano messe a disposizione anche di entità soggette alle imposte sulle società nell’Unione che non fanno parte di un gruppo. 5. Dato che le differenze nelle aliquote d'imposta non creano gli stessi ostacoli, il regime (la base imponibile consolidata comune per le società) non incide necessariamente sul potere discrezionale degli Stati membri riguardo alle aliquote nazionali di imposizione delle società. 6. Il consolidamento rappresenta un elemento essenziale di questo regime, che costituisce l'unico mezzo per superare i principali ostacoli fiscali che le società devono affrontare all'interno dell'Unione. Il consolidamento elimina le formalità connesse ai prezzi di trasferimento e la doppia imposizione all'interno dello stesso gruppo. Inoltre, le perdite subite dai contribuenti sono automaticamente compensate a fronte dei profitti generati da altri membri dello stesso gruppo. 7. Il consolidamento presuppone necessariamente la fissazione di regole di ripartizione dei risultati tra gli Stati membri in cui sono stabiliti i membri del gruppo. 8. Dato che è destinato in primo luogo a rispondere alle necessità di società transfrontaliere, è opportuno che un regime di questo tipo sia facoltativo e complementare ai vigenti regimi nazionali di imposizione delle società. 9. Il regime (la base imponibile consolidata comune per le società) dovrebbe consistere in un insieme di norme comuni per il calcolo della base imponibile delle società, fatte salve le regole previste nelle direttive 78/660/CEE[8] e 83/349/CEE[9] del Consiglio e nel regolamento 1606/2002/CE[10] del Parlamento europeo e del Consiglio. 10. È opportuno che siano soggetti a imposizione tutti i ricavi, tranne quelli espressamente esentati. 11. È opportuno prevedere un'esenzione per i redditi costituiti da dividendi, proventi derivanti dalla cessione di azioni detenute in società al di fuori del gruppo e profitti di organizzazioni stabili estere. Per evitare la doppia imposizione la maggior parte degli Stati membri esentano dall'imposta i dividendi e i proventi derivanti dalla cessione di azioni, evitando in tal modo di dover calcolare il diritto del contribuente al credito d'imposta per le tasse pagate all'estero, in particolare se tale diritto deve tenere conto delle imposte sulle società pagate dalla società che distribuisce i dividendi. L’esonero dei redditi generati all’estero risponde alla medesima necessità di semplificazione. 12. È opportuno tassare il reddito costituito da pagamenti di interessi e di canoni, con la concessione di un credito d’imposta per la ritenuta alla fonte versata su tali pagamenti. Contrariamente a quel che succede per i dividendi, non è difficile calcolare tale credito. 13. Dai ricavi imponibili è necessario dedurre le spese connesse all’attività d’impresa e determinate altre spese. Le spese deducibili connesse all’attività d’impresa dovrebbero di norma includere tutti i costi legati alle vendite e le spese connesse alla produzione, al mantenimento e alla garanzia dei redditi. La deducibilità dovrebbe essere estesa ai costi legati alla ricerca e allo sviluppo e a quelli sostenuti per la raccolta di capitali ( equity ) o il reperimento di prestiti per l'esercizio dell'attività. È inoltre opportuno fissare un elenco delle spese non deducibili. 14. È necessario che le attività immobilizzate possano essere ammortizzate a fini fiscali, fatte salve determinate eccezioni. Le attività materiali e immateriali di lunga durata dovrebbero essere ammortizzate singolarmente, mentre le altre dovrebbero confluire in un paniere. Il raggruppamento delle attività immobilizzate in un paniere semplifica le procedure sia per le autorità tributarie che per i contribuenti, in quanto si evita di dover stilare e aggiornare un elenco contenente ogni tipo di attività immobilizzata e la sua vita utile. 15. È necessario permettere ai contribuenti di riportare le perdite a un esercizio successivo, senza limiti temporali, ma non a un esercizio precedente. Dato che il riporto delle perdite a un esercizio successivo è inteso a garantire che il contribuente paghi le tasse sul reddito effettivo, non sussiste alcun motivo per fissare un limite temporale per il riporto ad esercizi successivi. Il ricorso al riporto ad esercizi precedenti è una pratica relativamente rara negli Stati membri e comporta un'eccessiva complessità. 16. È opportuno che la possibilità del consolidamento (appartenenza a un gruppo) sia determinata in esito all'applicazione di due criteri: i) il controllo (più del 50% dei diritti di voto) e ii) la proprietà (più del 75% delle azioni) o i diritti ai profitti (più del 75% dei diritti ai profitti). Questi criteri assicurano un alto livello di integrazione economica tra i membri del gruppo, testimoniato dal livello di controllo e dall’alto livello di partecipazione. È necessario che entrambe le soglie siano rispettate nel corso dell'intero esercizio fiscale; in caso contrario, la società deve immediatamente lasciare il gruppo. Occorrerebbe anche fissare un periodo minimo di nove mesi di appartenenza al gruppo. 17. Occorre stabilire norme sulle riorganizzazioni tra imprese onde proteggere equamente i diritti degli Stati membri in materia di imposizione fiscale. Se una società entra a far parte di un gruppo, è opportuno che le perdite di gestione precedenti al consolidamento siano riportate agli esercizi successivi per essere compensate a fronte della percentuale assegnata al contribuente. Se una società lascia il gruppo è opportuno non assegnarle alcuna perdita subita nel periodo del consolidamento. È possibile procedere a un aggiustamento per le plusvalenze in caso di cessione di determinate attività poco tempo dopo l’entrata o l’uscita da un gruppo. Il valore dei beni immateriali autoprodotti dovrebbe essere valutato sulla base di un parametro adeguato, vale a dire relativo a costi di ricerca e sviluppo o di marketing e pubblicità, calcolati per un determinato periodo. 18. Quando si impongono ritenute alla fonte sui pagamenti di interessi e di canoni effettuati dal contribuente, è opportuno che i proventi ottenuti siano ripartiti secondo la formula dell'esercizio fiscale in corso. Quando si impongono ritenute alla fonte sui dividendi distribuiti dal contribuente, è opportuno che i proventi ottenuti non siano ripartiti dato che, contrariamente agli interessi e ai canoni, i dividendi non hanno dato luogo a una precedente deduzione da parte di tutte le società del gruppo. 19. È necessario disporre che le operazioni tra un contribuente e un’impresa consociata che non fa parte dello stesso gruppo siano soggette a un adeguamento dei prezzi, in linea con il principio delle condizioni di mercato, che è il criterio di applicazione generale. 20. È opportuno che il regime includa una norma generale antiabuso, affiancata da misure intese a limitare determinati tipi di pratiche abusive. Si tratta di misure che dovrebbero includere limiti sulla deducibilità degli interessi corrisposti a imprese consociate residenti a fini fiscali in paesi a basso tasso di imposizione che si trovano al di fuori dall’Unione europea e non scambiano informazioni con lo Stato membro del contribuente in base a un accordo simile alla direttiva 2011/16/UE[11] del Consiglio relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli Stati Membri nel settore delle imposte dirette e delle imposte sui premi assicurativi[12], nonché norme relative alle società estere controllate. 21. È opportuno che la formula per ripartire la base imponibile consolidata comprenda tre fattori (lavoro, attività e fatturato), cui è attribuita la medesima ponderazione. Il fattore lavoro deve essere computato sulla base del monte retribuzioni e del numero dei dipendenti (ciascun elemento conta per metà). Il fattore attività deve comprendere tutte le attività materiali immobilizzate. Occorre che le attività immateriali e finanziarie siano escluse dalla formula a causa delle loro fluttuazioni e dei rischi di aggiramento del regime. L'uso di questi fattori riconosce un'importanza appropriata agli interessi dello Stato membro di origine. Occorre infine tenere conto del fatturato per garantire un'equa partecipazione dello Stato membro di destinazione. Tali fattori e ponderazioni devono garantire che i profitti siano tassati dove sono realizzati. Come eccezione al principio generale, una clausola di salvaguardia prevede un metodo alternativo qualora il risultato della ripartizione non rappresenti correttamente la portata della corrispondente attività economica. 22. La direttiva 95/46/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 24 ottobre 1995, relativa alla tutela delle persone fisiche con riguardo al trattamento dei dati personali, nonché alla libera circolazione di tali dati[13], si applica al trattamento dei dati personali effettuato in applicazione della presente direttiva. 23. È opportuno che i gruppi di società possano trattare con un'unica amministrazione tributaria ("autorità tributaria principale"), che è quella dello Stato membro nel quale la società madre del gruppo ("contribuente principale") è residente a fini fiscali. È necessario che la presente direttiva stabilisca le regole procedurali per la gestione del regime. Occorre inoltre che preveda un meccanismo di decisione preliminare. Gli audit devono essere avviati e coordinati dall'autorità tributaria principale, ma l'avvio di un audit può essere chiesto dalle autorità di qualunque Stato membro in cui un membro del gruppo è soggetto ad imposizione. L'autorità competente dello Stato membro nel quale è residente o stabilito un membro del gruppo può contestare una decisione dell'autorità tributaria principale sulla notifica della scelta di optare per il regime previsto dalla presente direttiva o la rettifica di un accertamento dinanzi al giudice dello Stato membro dell'autorità tributaria principale. È necessario che le controversie tra i contribuenti e le autorità tributarie siano esaminate da un organismo amministrativo competente per i ricorsi di primo grado conformemente alla legge dello Stato membro dell'autorità tributaria principale. 24. Occorre conferire alla Commissione il potere di adottare atti delegati conformemente all'articolo 290 del trattato sul funzionamento dell'Unione europea per adeguare gli allegati, al fine di tenere conto delle modifiche apportate alle legislazioni degli Stati membri riguardante le forme societarie e le imposte societarie ed aggiornare l'elenco delle imposte non deducibili, nonché stabilire regole sulla definizione dei concetti di proprietà legale ed economica in relazione alle attività in leasing e sul calcolo del capitale e degli interessi nei pagamenti di leasing e del valore ammortizzabile di un'attività in leasing. Occorre che i poteri siano delegati alla Commissione per un periodo di tempo indeterminato affinché sia possibile adattare le norme, se necessario. 25. Al fine di garantire l'uniformità delle modalità di attuazione della presente direttiva, occorre attribuire alla Commissione poteri per quanto riguarda l'adozione annuale di un elenco di forme societarie di paesi terzi che soddisfano i requisiti della presente direttiva, la fissazione di regole sul calcolo dei fattori lavoro, attività e fatturato, sull'allocazione di dipendenti e monte retribuzioni, attività e fatturato al rispettivo fattore, nonché sulla valutazione delle attività per il fattore attività e sull'adozione di un modulo standard per la notifica della scelta del regime previsto dalla presente direttiva e di regole sulla presentazione elettronica della dichiarazione, sul modulo della dichiarazione dei redditi, sul modulo della dichiarazione dei redditi consolidata e sulla documentazione di supporto richiesta. Occorre che tali poteri siano esercitati conformemente alle disposizioni del regolamento (UE) n. 182/2011 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 28 febbraio 2011, che stabilisce le regole e i principi generali relativi alle modalità di controllo da parte degli Stati membri dell'esercizio delle competenze di esecuzione attribuite alla Commissione[14]. 26. L'obiettivo della presente direttiva non può essere raggiunto in misura sufficiente tramite misure individuali adottate dagli Stati membri a causa della mancanza di coordinamento tra i sistemi tributari nazionali. Considerando che le inefficienze del mercato interno provocano soprattutto problemi di natura transfrontaliera, i rimedi devono essere adottati a livello dell'Unione. Tale approccio è conforme al principio di sussidiarietà di cui all'articolo 5 del trattato sull'Unione europea. La presente direttiva si limita a quanto è necessario per conseguire tale obiettivo in ottemperanza al principio di proporzionalità enunciato nello stesso articolo. 27. È opportuno che la Commissione riesamini l'applicazione della presente direttiva dopo cinque anni e che gli Stati membri sostengano la Commissione fornendo il contributo necessario a tal fine, HA ADOTTATO LA PRESENTE DIRETTIVA: CAPO I AMBITO DI APPLICAZIONE Articolo 1Ambito di applicazione La presente direttiva stabilisce un regime per una base imponibile comune per la tassazione di talune società e gruppi di società e prevede le regole relative al calcolo e all'uso di tale base. Articolo 2Società ammissibili 1. La presente direttiva si applica alle società costituite conformemente alle leggi di uno Stato membro qualora siano soddisfatte entrambe le condizioni seguenti: a) la società riveste una delle forme di cui all’allegato I; b) la società è soggetta ad una delle imposte sul reddito delle società di cui all'allegato II o ad un'imposta analoga introdotta successivamente. 2. La presente direttiva si applica alle società costituite conformemente alle leggi di un paese terzo qualora siano soddisfatte entrambe le condizioni seguenti: a) la società riveste una forma simile ad una di quelle di cui all’allegato I; b) la società è soggetta ad una delle imposte sul reddito delle società di cui all'allegato II. 3. La Commissione può adottare atti delegati conformemente all'articolo 127 e fatte salve le condizioni degli articoli 128, 129 e 130 per modificare gli allegati I e II al fine di tenere conto delle modifiche apportate alle legislazioni degli Stati membri riguardanti le forme societarie e le imposte sul reddito delle società. Articolo 3Forme societarie ammissibili di paesi terzi 1. La Commissione adotta ogni anno un elenco delle forme societarie di paesi terzi considerate conformi al requisito di cui all'articolo 2, paragrafo 2, lettera a). L'atto di esecuzione è adottato a tal fine secondo la procedura di esame di cui all’articolo 131, paragrafo 2. 2. Il fatto che una forma societaria non sia inclusa nell'elenco delle forme societarie di paesi terzi di cui al paragrafo 1 non impedisce l'applicazione della presente direttiva a tale forma. CAPO IICONCETTI FONDAMENTALI Articolo 4Definizioni Ai fini della presente direttiva si intende per: (1) "contribuente", una società che ha scelto di applicare il regime previsto dalla presente direttiva; (2) "singolo contribuente", un contribuente che non soddisfa i requisiti in materia di consolidamento; (3) "non contribuente", una società che non può scegliere di applicare il regime previsto dalla presente direttiva o ha scelto di non applicarlo; (4) "contribuente residente", un contribuente residente a fini fiscali in uno Stato membro ai sensi dell'articolo 6, paragrafi 3 e 4; (5) "contribuente non residente", un contribuente non residente a fini fiscali in uno Stato membro ai sensi dell'articolo 6, paragrafi 3 e 4; (6) "contribuente principale", a) un contribuente residente qualora formi un gruppo con le sue società figlie qualificate, le sue stabili organizzazioni ubicate in altri Stati membri o una o più stabili organizzazioni di una società figlia qualificata residente in un paese terzo, o b) il contribuente residente designato dal gruppo qualora quest'ultimo sia composto unicamente da due o più contribuenti residenti che siano società figlie qualificate dirette della stessa società madre residente in un paese terzo, o c) un contribuente residente che sia la società figlia qualificata di una società madre residente in un paese terzo qualora tale contribuente residente costituisca un gruppo unicamente con una o più stabili organizzazioni della sua società madre, o d) la stabile organizzazione designata da un contribuente non residente che costituisca un gruppo unicamente con riferimento alle sue stabili organizzazioni ubicate in due o più Stati membri; (7) "membro del gruppo", qualsiasi contribuente appartenente allo stesso gruppo quale definito agli articoli 54 e 55. Qualora un contribuente mantenga una o più stabili organizzazioni in uno Stato membro diverso da quello in cui è situato il suo centro di direzione e controllo, ciascuna stabile organizzazione è trattata come membro del gruppo; (8) "ricavi", i proventi di vendite e qualsiasi altra operazione, al netto dell'imposta sul valore aggiunto e di altri tributi e prelievi riscossi per conto delle agenzie governative, di natura monetaria o non, inclusi i proventi dalla cessione di attività e diritti, gli interessi, i dividendi e altre distribuzioni di profitti, i proventi di liquidazioni, i canoni, i sussidi e le sovvenzioni, i doni ricevuti, le retribuzioni e le gratifiche. Tra i ricavi rientrano anche i doni di natura non monetaria effettuati da un contribuente. Sono esclusi i capitali raccolti dal contribuente ( equity ) o il debito a lui rimborsato; (9) "profitto", l'eccesso dei ricavi sulle spese deducibili e altre voci deducibili in un esercizio fiscale; (10) "perdita", l'eccesso delle spese deducibili e delle altre voci deducibili sui ricavi in un esercizio fiscale; (11) "base imponibile consolidata", il risultato della somma delle basi imponibili di tutti i membri di un gruppo calcolate conformemente all'articolo 10; (12) "percentuale assegnata", la quota della base imponibile consolidata di un gruppo che è assegnata ad un membro del gruppo tramite l'applicazione della formula di cui agli articoli da 86 a 102; (13) "valore a fini fiscali" di un'attività immobilizzata o di un paniere di attività, il valore ammortizzabile meno l'ammortamento totale dedotto finora; (14) "attività immobilizzate", tutte le attività materiali acquistate o create dal contribuente e tutte le attività immateriali acquistate qualora possano essere valutate indipendentemente e siano utilizzate nell'impresa per produrre, mantenere o garantire redditi per oltre 12 mesi, eccetto qualora il costo della loro acquisizione, costruzione o miglioramento sia inferiore a 1 000 EUR. Le attività immobilizzate includono anche le attività finanziarie; (15) "attività finanziarie", azioni in imprese collegate, prestiti ad imprese collegate, partecipazioni, prestiti ad imprese con le quali la società è collegata in virtù di partecipazioni, investimenti detenuti come attività immobilizzate, altri prestiti e azioni proprie nella misura in cui la legislazione nazionale consenta che figurino a bilancio; (16) "attività materiali immobilizzate di lunga durata", attività materiali immobilizzate con una vita utile di almeno 15 anni. Edifici, aerei e navi sono considerati attività materiali immobilizzate di lunga durata; (17) "attività di seconda mano", attività immobilizzate con una vita utile che era stata parzialmente esaurita al momento dell'acquisto e che sono adatte ad essere ulteriormente utilizzate nel loro stato attuale o previa riparazione; (18) "costi di miglioramento", spese aggiuntive su attività immobilizzate che accrescono significativamente la capacità dell'attività o migliorano significativamente il suo funzionamento o rappresentano oltre il 10% del valore ammortizzabile iniziale dell'attività; (19) "rimanenze e prodotti in corso di lavorazione", attività detenute per la vendita, in corso di produzione per la vendita o in forma di materiali o forniture da consumare nel processo di produzione o nella prestazione di servizi; (20) "proprietario economico", la persona che ha sostanzialmente tutti i vantaggi e i rischi inerenti ad un'attività immobilizzata, che ne sia o no il proprietario giuridico. Un contribuente che ha il diritto di possedere, utilizzare e cedere un'attività immobilizzata e sopporta il rischio della sua perdita o distruzione è comunque considerato il proprietario economico; (21) "autorità competente", l'autorità designata da ciascuno Stato membro per gestire tutte le questioni inerenti all'applicazione della presente direttiva; (22) "autorità tributaria principale", l'autorità competente dello Stato membro in cui il contribuente principale risiede o, qualora si tratti di una stabile organizzazione di un contribuente non residente, il contribuente principale è situato; (23) "audit", le indagini, le ispezioni o gli esami di qualunque tipo svolti da un'autorità competente per verificare se un contribuente rispetti la presente direttiva. Articolo 5Stabile organizzazione 1. Un contribuente ha una stabile organizzazione in uno Stato diverso da quello in cui è situato il suo centro di direzione e controllo quando dispone di un posto fisso nell'altro Stato tramite il quale viene svolta, integralmente o parzialmente, l'attività, in particolare: a) un posto di direzione; b) una succursale; c) un ufficio; d) una fabbrica; e) un'officina; f) una miniera, un pozzo petrolifero o di gas, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali. 2. Un cantiere o un progetto di costruzione o installazione costituisce una stabile organizzazione solo se dura oltre 12 mesi. 3. Nonostante il disposto dei paragrafi 1 e 2, non dà luogo ad una stabile organizzazione quanto segue: a) l'uso di attrezzature esclusivamente per lo stoccaggio, l'esposizione o la consegna di beni o merci appartenenti al contribuente; b) il mantenimento di uno stock di beni o merci appartenenti al contribuente esclusivamente per lo stoccaggio, l'esposizione o la consegna; c) il mantenimento di uno stock di beni o merci appartenenti al contribuente esclusivamente ai fini della lavorazione da parte di un'altra persona; d) il mantenimento di un posto fisso di attività esclusivamente per l'acquisto di beni o merci o la raccolta di informazioni per il contribuente; e) il mantenimento di un posto fisso di attività esclusivamente per l'esecuzione, per il contribuente, di qualsiasi altra attività di carattere preparatorio o ausiliario; f) il mantenimento di un posto fisso di attività esclusivamente per qualsiasi combinazione di attività di cui alle lettere da a) a e), purché l'attività globale del posto fisso di attività derivante da questa combinazione abbia carattere preparatorio o ausiliario. 4. Nonostante il disposto del paragrafo 1, quando una persona - diversa da un agente con uno status indipendente cui si applichi il paragrafo 5 - agisce per conto di un contribuente e ha ed esercita abitualmente in uno Stato l'autorizzazione di concludere contratti a nome del contribuente, si considera che il contribuente abbia una stabile organizzazione in tale Stato con riferimento alle attività che tale persona intraprende per il contribuente, a meno che tali attività siano limitate a quelle menzionate al paragrafo 3 che, se esercitate tramite un posto di attività fisso non farebbero di questo posto fisso di attività una stabile organizzazione ai sensi delle disposizioni di tale paragrafo. 5. Il semplice fatto di esercitare attività in uno Stato tramite un broker, un commissionario generale o qualsiasi altro agente di status indipendente non significa che un contribuente abbia una stabile organizzazione in tale Stato purché le predette persone agiscano nel normale esercizio della loro attività. 6. Il fatto che un contribuente residente in uno Stato controlli o sia controllato da un contribuente residente in un altro Stato o che eserciti un'attività in tale altro Stato (tramite stabile organizzazione o in altro modo) non fa sì di per sé che un contribuente costituisca una stabile organizzazione dell'altro. CAPO IIISCELTA DEL REGIME PREVISTO DALLA PRESENTE DIRETTIVA Articolo 6Scelta del regime previsto dalla presente direttiva 1. Una società cui si applichi la presente direttiva, che sia residente a fini fiscali in uno Stato membro, può optare per il regime previsto dalla presente direttiva alle condizioni ivi previste. 2. Una società cui si applichi la presente direttiva, che non sia residente a fini fiscali in uno Stato membro, può optare per il regime previsto dalla presente direttiva alle condizioni ivi previste con riferimento ad una stabile organizzazione mantenuta in uno Stato membro. 3. Ai fini dei paragrafi 1 e 2, una società che ha sede legale, luogo di costituzione o di direzione effettiva in uno Stato membro e non è, in base ai termini di un accordo concluso da tale Stato membro con un paese terzo, considerata come residente fiscale in tale paese terzo è considerata residente a fini fiscali in tale Stato membro. 4. Una società che ai sensi del paragrafo 3 è residente in più di uno Stato membro è considerata residente nello Stato membro nel quale è situato il posto di direzione effettiva. 5. Se il posto di direzione effettiva di un membro di un gruppo di trasporto marittimo o di trasporto su vie d'acqua interne è su una nave o su una barca, lo si considera situato nello Stato membro del porto di origine della nave o della barca o, in caso di assenza di un porto di origine, nello Stato membro di residenza dell'operatore della nave o della barca. 6. Una società residente in uno Stato membro che opta per il regime previsto dalla presente direttiva è soggetta all'imposta sul reddito delle società in base a tale regime su tutti i redditi derivanti da qualsiasi fonte, sia all'interno che all'esterno del suo Stato membro di residenza. 7. Una società residente in un paese terzo che opta per il regime previsto dalla presente direttiva è soggetta all'imposta sul reddito delle società in base a tale regime su tutti i redditi derivanti da un'attività svolta tramite una stabile organizzazione in uno Stato membro. Articolo 7Legge applicabile Una società ammissibile che opta per il regime previsto dalla presente direttiva cessa di essere soggetta alle disposizioni nazionali in materia di imposta sul reddito delle società per quanto riguarda tutte le questioni disciplinate dalla presente direttiva salvo altrimenti stabilito. Articolo 8Primato della direttiva sugli accordi tra gli Stati membri Le disposizioni della presente direttiva si applicano nonostante qualsiasi disposizione contraria contenuta in accordi conclusi tra gli Stati membri. CAPO IVCALCOLO DELLA BASE IMPONIBILE Articolo 9Principi generali 1. Nel calcolare la base imponibile, i profitti e le perdite sono riconosciuti solo al momento della loro realizzazione. 2. Le operazioni e i fatti generatori dell'obbligazione tributaria sono misurati individualmente. 3. Il calcolo della base imponibile avviene in modo uniforme a meno che circostanze eccezionali giustifichino una modifica. 4. La base imponibile è determinata per ciascun esercizio fiscale salvo altrimenti previsto. Per esercizio fiscale si intende un periodo di 12 mesi, salvo altrimenti previsto. Articolo 10Elementi della base imponibile La base imponibile è calcolata sottraendo dai ricavi i ricavi esenti, le spese deducibili e le altre voci deducibili. Articolo 11Ricavi esenti Sono esenti dall'imposta sul reddito delle società: a) i sussidi direttamente collegati all'acquisizione, alla costruzione o al miglioramento delle attività immobilizzate soggette ad ammortamento conformemente agli articoli da 32 a 42; b) i proventi della cessione di panieri di attività di cui all'articolo 39, paragrafo 2, compreso il valore di mercato di doni non monetari; c) le distribuzioni di profitti ricevute; d) i proventi della cessione di azioni; e) il reddito di una stabile organizzazione in un paese terzo. Articolo 12Spese deducibili Le spese deducibili includono tutti i costi delle vendite e tutte le spese, al netto dell'imposta sul valore aggiunto deducibile, sostenute dal contribuente per ottenere o assicurarsi redditi, compresi i costi della ricerca e dello sviluppo e i costi sostenuti per raccogliere capitali (equity) o reperire prestiti per l'esercizio dell'attività. Le spese deducibili includono altresì i doni a enti caritativi, ai sensi dell'articolo 16, che siano stabiliti in uno Stato membro o in un paese terzo che applichi un accordo sullo scambio di informazioni su richiesta analogo alle disposizioni della direttiva 2011/16/UE. La spesa deducibile massima per i doni monetari o le donazioni ad enti caritativi è pari allo 0,5% dei ricavi dell'esercizio fiscale. Articolo 13Altre voci deducibili Può essere operata una deduzione proporzionale con riferimento all'ammortamento delle attività immobilizzate conformemente agli articoli da 32 a 42. Articolo 14Spese non deducibili 1. Sono considerate non deducibili le seguenti spese: a) le distribuzioni di profitti e i rimborsi di capitale o debito; b) il 50% delle spese di rappresentanza; c) il trasferimento degli utili non distribuiti in una riserva che costituisce parte del capitale della società; d) l'imposta sul reddito delle società; e) le bustarelle; f) le ammende e le multe dovute ad un'autorità pubblica per violazioni della legislazione; g) i costi sostenuti da una società ai fini dell'ottenimento di reddito esente conformemente all'articolo 11; tali costi sono fissati forfettariamente al 5% di tale reddito a meno che il contribuente sia in grado di dimostrare di aver sostenuto costi inferiori; h) doni monetari e donazioni diverse da quelle ad enti caritativi di cui all'articolo 16; i) fatti salvi gli articoli 13 e 20, i costi relativi all'acquisizione, alla costruzione o al miglioramento di attività immobilizzate ad eccezione di quelli relativi alla ricerca e allo sviluppo; j) le imposte elencate all'allegato III, ad eccezione delle accise sui prodotti energetici, l'alcole e le bevande alcoliche e i tabacchi lavorati. 2. Nonostante il paragrafo 1, lettera j), uno Stato membro può prevedere la deduzione di una o più imposte elencate all'allegato III. Nel caso di un gruppo, tale deduzione è applicata alla percentuale assegnata ai membri del gruppo residenti o situati in tale Stato membro. 3. La Commissione può adottare atti delegati conformemente all'articolo 127 e fatte salve le condizioni degli articoli 128, 129 e 130 per modificare l'allegato III, se necessario, per includere tutte le imposte analoghe che rappresentino oltre il 20% dell'importo totale dell'imposta sul reddito delle società nello Stato membro in cui sono applicate. Le modifiche dell'allegato III si applicano ai contribuenti a partire dall'esercizio fiscale avente inizio dopo dette modifiche. Articolo 15Spese sostenute a beneficio degli azionisti I benefici concessi ad un azionista che sia una persona fisica (o al coniuge o ad un parente in linea ascendente o discendente di tale persona) o un'impresa consociata che partecipi direttamente o indirettamente al controllo o alla gestione del contribuente, o che detenga una partecipazione diretta o indiretta al suo capitale, secondo quanto previsto all'articolo 78, non sono trattati come spese deducibili nella misura in cui tali benefici non sarebbero concessi ad un terzo indipendente. Articolo 16Enti caritativi Un ente è considerato caritativo se sono soddisfatte le condizioni seguenti: a) ha personalità giuridica ed è un ente di beneficenza riconosciuto in base alla legge dello Stato in cui è stabilito; b) la sua esclusiva o principale finalità e attività è l'utilità pubblica; una finalità educativa, sociale, medica, culturale, scientifica, filantropica, religiosa, ecologica o sportiva è considerata di utilità pubblica purché sia nell'interesse generale; c) le sue attività sono dedicate irrevocabilmente al perseguimento della sua finalità; d) è soggetto ad obblighi in materia di pubblicazione delle informazioni riguardanti i suoi conti e le sue attività; e) non è un partito politico in base alla definizione dello Stato membro in cui è stabilito. CAPO VREGOLE TEMPORALI E QUANTIFICAZIONE Articolo 17Principi generali I ricavi, le spese e tutte le altre voci deducibili sono riconosciuti nell'esercizio fiscale in cui sono acquisiti o sono sostenuti, salvo altrimenti previsto nella presente direttiva. Articolo 18Acquisizione dei ricavi I ricavi sono considerati acquisiti quando sorge il diritto di riceverli e possono essere quantificati con ragionevole accuratezza, a prescindere dal fatto che il pagamento effettivo sia posposto. Articolo 19Sostenimento di spese deducibili Una spesa deducibile è considerata sostenuta nel momento in cui sono soddisfatte le condizioni seguenti: a) è insorta l'obbligazione di effettuare il pagamento; b) l'importo dell'obbligazione può essere quantificato con ragionevole accuratezza; c) nel caso di commercio di beni, i rischi e i benefici significativi inerenti alla proprietà dei beni sono stati trasferiti al contribuente e, in caso di prestazioni di servizi, questi ultimi sono stati ricevuti dal contribuente. Articolo 20Costi relativi alle attività non ammortizzabili I costi relativi all'acquisizione, alla costruzione o al miglioramento di attività immobilizzate non soggette ad ammortamento conformemente all'articolo 40 sono deducibili nell'esercizio fiscale in cui le attività immobilizzate sono cedute, purché i proventi della cessione siano inclusi nella base imponibile. Articolo 21Rimanenze e prodotti in corso di lavorazione L'importo totale delle spese deducibili di un esercizio fiscale è maggiorato del valore delle rimanenze e dei prodotti in corso di lavorazione all'inizio dell'esercizio fiscale e decurtato del valore delle rimanenze e dei prodotti in corso di lavorazione alla fine dello stesso esercizio fiscale. Non si effettuano aggiustamenti per le rimanenze e i prodotti in corso di lavorazione relativi a contratti a lungo termine. Articolo 22Valutazione 1. Ai fini del calcolo della base imponibile, le operazioni sono valutate: a) al corrispettivo monetario dell'operazione, ad esempio al prezzo dei beni o dei servizi; b) al valore di mercato qualora il corrispettivo dell'operazione sia integralmente o parzialmente non monetario; c) al valore di mercato nel caso di un dono non monetario ricevuto da un contribuente; d) al valore di mercato nel caso di doni non monetari fatti da un contribuente, diversi dai doni ad enti caritativi; e) al valore equo ( fair value ) delle attività e passività finanziarie detenute a fini di negoziazione; f) al valore a fini fiscali nel caso di doni non monetari ad enti caritativi. 2. La base imponibile, i redditi e le spese sono calcolati in euro durante l'esercizio fiscale o convertiti in euro l'ultimo giorno dell'esercizio fiscale al tasso di cambio medio annuo dell'anno civile comunicato dalla Banca centrale europea o, se l'esercizio fiscale non coincide con l'anno civile, alla media dei rilevamenti quotidiani comunicati dalla Banca centrale europea nel corso di tutto l'esercizio fiscale. Quanto precede non si applica ai singoli contribuenti ubicati in uno Stato membro che non ha adottato l'euro. Né si applica ad un gruppo se tutti i membri del gruppo sono ubicati nello stesso Stato membro e tale Stato non ha adottato l'euro. Articolo 23Attività e passività finanziarie detenute a fini di negoziazione (portafoglio di negoziazione) 1. Un'attività o passività finanziaria si considera detenuta a fini di negoziazione se presenta una delle seguenti caratteristiche: a) è acquistata o assunta principalmente al fine di venderla o riacquistarla a breve; b) è parte di un portafoglio di strumenti finanziari identificati, compresi i derivati, che sono gestiti insieme, per i quali esiste evidenza di una recente ed effettiva strategia rivolta all’ottenimento di un profitto nel breve periodo. 2. Nonostante il disposto degli articoli 18 e 19, le differenze tra il valore equo ( fair value ) alla fine dell'esercizio fiscale e il valore equo all'inizio dello stesso esercizio fiscale, o alla data di acquisto se successiva, delle attività o passività finanziarie detenute a fini di negoziazione sono incluse nella base imponibile. 3. Quando viene ceduta un'attività o passività finanziaria detenuta a fini di negoziazione, i proventi sono addizionati alla base imponibile. Viene dedotto il valore equo ( fair value ) all'inizio dell'esercizio fiscale o il valore di mercato alla data di acquisto, se successiva. Articolo 24Contratti a lungo termine 1. Un contratto a lungo termine è un contratto che soddisfa le condizioni seguenti: a) è concluso a fini di produzione, installazione o costruzione o di prestazione di servizi; b) la sua durata supera, o è previsto che superi, 12 mesi. 2. Nonostante il disposto dell'articolo 18, i ricavi derivanti da un contratto a lungo termine sono riconosciuti, a fini fiscali, per l'importo corrispondente alla parte del contratto completata nel rispettivo esercizio fiscale. La percentuale completata è determinata o in base al rapporto tra i costi di tale esercizio e i costi complessivi stimati o in base alla valutazione, da parte di un esperto, della fase di completamento alla fine dell'esercizio fiscale. 3. I costi inerenti ai contratti a lungo termine sono presi in considerazione nell'esercizio fiscale in cui sono sostenuti. Articolo 25Accantonamenti 1. Nonostante il disposto dell'articolo 19, qualora alla fine di un esercizio fiscale sia accertato che il contribuente ha un'obbligazione giuridica, o una probabile obbligazione giuridica futura, derivante dalle attività o operazioni svolte in tale esercizio fiscale o in precedenti esercizi fiscali, sono deducibili gli importi risultanti da tale obbligazione che possano essere stimati in modo affidabile, purché sia previsto che il regolamento finale dell'importo dia luogo ad una spesa deducibile. Qualora l'obbligazione si riferisca ad un'attività od operazione che continuerà nei futuri esercizi fiscali, la deduzione è distribuita proporzionalmente sulla durata stimata dell'attività o operazione, considerati i ricavi che ne sono stati derivati. Gli importi dedotti a norma del presente articolo sono riesaminati e aggiustati alla fine di ciascun esercizio fiscale. Nel calcolare la base imponibile negli anni futuri si tiene conto degli importi già dedotti. 2. Una stima affidabile è la spesa prevista necessaria per regolare l'obbligazione corrente alla fine dell'esercizio fiscale, purché la stima sia basata su tutti i fattori rilevanti, compresa l'esperienza passata della società, del gruppo o del settore. Nel calcolare un accantonamento, si applica quanto segue: a) si tiene conto di tutti i rischi e di tutte le incertezze. L'incertezza non giustifica tuttavia la creazione di accantonamenti eccessivi; b) se la durata dell'accantonamento è pari o superiore a 12 mesi e non vi è alcun tasso di sconto convenuto, l'accantonamento è scontato alla media annua del tasso Euribor ( Euro Interbank Offered Rate ) per le obbligazioni con una scadenza di 12 mesi, pubblicato dalla Banca centrale europea, nell'anno civile nel corso del quale termina l'esercizio fiscale; c) si tiene conto di eventi futuri che possano essere ragionevolmente previsti; d) si tiene conto di vantaggi futuri direttamente connessi all'evento che ha dato origine all'accantonamento. Articolo 26Pensioni In caso di accantonamenti per prestazioni pensionistiche si utilizzano tecniche attuariali per stimare in modo affidabile l'ammontare dei benefici maturati dai dipendenti in cambio dell'attività lavorativa prestata nell'esercizio corrente e in quelli precedenti. L'accantonamento per prestazioni pensionistiche è scontato al tasso Euribor per le obbligazioni con una scadenza di 12 mesi pubblicato dalla Banca centrale europea. I calcoli si basano sulla media annuale di tale tasso nell'anno civile nel corso del quale termina l'esercizio fiscale. Articolo 27Deduzioni per crediti irrecuperabili 1. È consentita una deduzione per un credito irrecuperabile qualora siano soddisfatte le seguenti condizioni: a) al termine dell'esercizio fiscale il contribuente ha adottato tutti i provvedimenti ragionevoli per ottenere il pagamento e ritiene ragionevolmente che il debito non verrà saldato integralmente o parzialmente; o il contribuente ha un gran numero di crediti omogenei ed è in grado di stimare ragionevolmente l'importo del credito irrecuperabile su base percentuale, facendo riferimento a tutti i fattori rilevanti, comprese le esperienze passate laddove applicabile; b) il debitore non è un membro dello stesso gruppo del contribuente; c) non è stata reclamata alcuna deduzione a norma dell'articolo 41 in relazione al credito irrecuperabile; d) qualora il credito irrecuperabile si riferisca ad un credito commerciale, un importo corrispondente al credito è stato incluso come ricavo nella base imponibile. 2. Nel determinare se siano stati adottati tutti i provvedimenti ragionevoli per ottenere il pagamento, si tiene conto di quanto segue: a) se i costi del recupero siano sproporzionati rispetto al credito; b) se vi siano prospettive di un reale recupero; c) se sia ragionevole, date le circostanze, attendersi che la società persegua il recupero. 3. Qualora un credito dedotto in precedenza in quanto irrecuperabile venga regolato, l'importo recuperato è aggiunto alla base imponibile dell'anno del regolamento. Articolo 28Coperture Gli utili e le perdite inerenti ad uno strumento di copertura sono trattati allo stesso modo dei corrispondenti utili e perdite sull'elemento coperto. Nel caso di contribuenti che siano membri di un gruppo, lo strumento di copertura e l'elemento coperto possono essere detenuti da membri diversi del gruppo. Vi è una relazione di copertura qualora siano soddisfatte entrambe le condizioni seguenti: a) la relazione di copertura è designata formalmente e documentata in anticipo; b) si prevede che la copertura sia altamente efficace e l'efficacia può essere misurata in modo affidabile. Articolo 29Rimanenze e prodotti in corso di lavorazione 1. È misurato individualmente il costo delle singole rimanenze di beni e dei prodotti in corso di lavorazione che non sono normalmente fungibili e delle merci e dei servizi prodotti e mantenuti distinti per specifici progetti. I costi delle altre rimanenze di beni e prodotti in corso di lavorazione sono misurati utilizzando il metodo first-in first-out (FIFO) o il metodo del costo medio ponderato. 2. Un contribuente utilizza sistematicamente lo stesso metodo per la valutazione di tutte le rimanenze e i prodotti in corso di lavorazione aventi analoga natura ed uso. Il costo delle rimanenze e dei prodotti in corso di lavorazione comprende tutti i costi di acquisto, i costi diretti di trasformazione e gli altri costi diretti sostenuti per portarli nel luogo e nelle condizioni attuali. I costi sono al netto dell'imposta sul valore aggiunto deducibile. Un contribuente che abbia incluso i costi indiretti nella valutazione delle rimanenze e dei prodotti in corso di lavorazione prima di optare per il regime previsto dalla presente direttiva può continuare ad applicare il metodo dei costi indiretti. 3. La valutazione delle rimanenze e dei prodotti in corso di lavorazione avviene in modo uniforme. 4. Le rimanenze e i prodotti in corso di lavorazione sono valutati l'ultimo giorno dell'esercizio fiscale al valore di costo o al valore netto di realizzo, se inferiore. Il valore netto di realizzo è il prezzo di vendita stimato nel normale svolgimento dell'attività al netto dei costi stimati di completamento, nonché di quelli stimati necessari per realizzare la vendita. Articolo 30Imprese di assicurazione Le imprese di assicurazione che sono state autorizzate ad operare negli Stati membri, conformemente alla direttiva 73/239/CEE del Consiglio per l'assicurazione non vita[15], alla direttiva 2002/83/CE del Parlamento europeo e del Consiglio per l'assicurazione vita[16] e alla direttiva 2005/68/CE del Parlamento europeo e del Consiglio per la riassicurazione[17] sono soggette alle seguenti regole supplementari: a) la base imponibile include la differenza tra il valore di mercato misurato alla fine e all'inizio dello stesso esercizio fiscale o al momento del completamento dell'acquisto, se successivo, delle attività in cui si investe a beneficio dei contraenti di polizze vita che sopportano il rischio di investimento; b) la base imponibile include la differenza tra il valore di mercato misurato al momento della cessione e all'inizio dell'esercizio fiscale o al momento del completamento dell'acquisto, se successivo, delle attività in cui si investe a beneficio dei contraenti di polizze vita che sopportano il rischio di investimento; c) le riserve tecniche delle imprese di assicurazione costituite conformemente alla direttiva 91/674/CEE[18] sono deducibili ad eccezione delle riserve di perequazione. Uno Stato membro può prevedere la deduzione delle riserve di perequazione. Nel caso di un gruppo, la deduzione delle riserve di perequazione è applicata alla percentuale assegnata ai membri del gruppo residenti o situati in tale Stato membro. Gli importi dedotti sono riesaminati e aggiustati alla fine di ciascun esercizio fiscale. Nel calcolare la base imponibile negli anni futuri si tiene conto degli importi già dedotti. Articolo 31Trasferimenti di attività ad un paese terzo 1. Il trasferimento di un'attività immobilizzata da un contribuente residente ad una sua stabile organizzazione in un paese terzo è considerato come una cessione dell'attività ai fini del calcolo della base imponibile di un contribuente residente in relazione all'esercizio fiscale del trasferimento. Anche il trasferimento di un'attività immobilizzata da parte di un contribuente non residente dalla sua stabile organizzazione in uno Stato membro ad un paese terzo è considerato come una cessione dell'attività. 2. Il paragrafo 1 non si applica qualora il paese terzo sia parte contraente dell'Accordo sullo Spazio economico europeo e vi sia un accordo sullo scambio di informazioni tra tale paese terzo e lo Stato membro del contribuente residente o della stabile organizzazione comparabile alla direttiva 2011/16/UE. CAPO VIAMMORTAMENTO DELLE ATTIVITÀ IMMOBILIZZATE Articolo 32Registro delle attività immobilizzate I costi di acquisizione, costruzione o miglioramento, insieme alla data pertinente, sono registrati in un registro delle attività immobilizzate separatamente per ciascuna attività immobilizzata. Articolo 33Valore ammortizzabile 1. Il valore ammortizzabile comprende tutti i costi direttamente connessi all'acquisizione, alla costruzione o al miglioramento di un'attività immobilizzata. I costi non includono l'imposta sul valore aggiunto deducibile. Nel caso di attività immobilizzate prodotte dal contribuente, anche i costi indiretti sostenuti nella produzione dell'attività sono aggiunti al valore ammortizzabile nella misura in cui non siano altrimenti deducibili. 2. Il valore ammortizzabile di un'attività ricevuta in dono è il valore di mercato che è stato incluso nei ricavi. 3. Il valore ammortizzabile di un'attività immobilizzata soggetta ad ammortamento è decurtato di eventuali sussidi direttamente connessi all'acquisizione, costruzione o al miglioramento dell'attività di cui all'articolo 11, lettera a). Articolo 34Diritto all'ammortamento 1. Fatto salvo il paragrafo 3, l'ammortamento è dedotto dal proprietario economico. 2. Nel caso dei contratti di leasing nei quali la proprietà economica e la proprietà giuridica non coincidono, il proprietario economico ha diritto a dedurre dalla sua base imponibile la componente dell'interesse nei pagamenti per il leasing. La componente dell'interesse nei pagamenti di leasing è inclusa nella base imponibile del proprietario giuridico. 3. Un'attività immobilizzata non può essere ammortizzata da più di un contribuente alla volta. In caso di impossibilità di identificare il proprietario economico di un'attività, il proprietario giuridico ha diritto a dedurre l'ammortamento. In tal caso la componente dell'interesse nei pagamenti per il leasing non è inclusa nella base imponibile del proprietario giuridico. 4. Un contribuente non può astenersi dall'ammortamento. 5. La Commissione può adottare atti delegati conformemente all'articolo 127 e fatte salve le condizioni di cui agli articoli 128, 129 e 130, al fine di stabilire regole più dettagliate concernenti: a) la definizione della proprietà giuridica ed economica, in relazione in particolare ad attività in leasing; b) il calcolo delle componenti del capitale e degli interessi nei pagamenti per il leasing; c) il calcolo del valore ammortizzabile di un'attività in leasing. Articolo 35Ammortamento dei costi di miglioramento I costi di miglioramento sono ammortizzati conformemente alle regole applicabili all'attività immobilizzata che è stata migliorata come se riguardassero un'attività immobilizzata di nuova acquisizione. Articolo 36Attività ammortizzabili individualmente 1. Fatti salvi il paragrafo 2 e gli articoli 39 e 40, le attività immobilizzate sono ammortizzate individualmente lungo la loro vita utile secondo il metodo delle quote costanti. La vita utile di un'attività immobilizzata è determinata come segue: a) edifici: 40 anni; b) attività materiali di lunga durata diverse dagli edifici: 15 anni; c) attività immateriali: il periodo per il quale l'attività beneficia di protezione giuridica o per il quale il diritto di uso è concesso o, se tale periodo non può essere determinato, 15 anni. 2. Gli edifici di seconda mano, le attività materiali di lunga durata di seconda mano e le attività immateriali di seconda mano sono ammortizzati conformemente alle regole seguenti: a) un edificio di seconda mano è ammortizzato nell'arco di 40 anni a meno che il contribuente dimostri che la vita utile residua stimata dell'edificio è inferiore a 40 anni, nel qual caso è ammortizzato nell'arco di tale periodo più breve; b) un'attività materiale di lunga durata di seconda mano è ammortizzata nell'arco di 15 anni a meno che il contribuente dimostri che la vita utile residua stimata dell'attività è inferiore a 15 anni, nel qual caso è ammortizzata nell'arco di tale periodo più breve; c) un'attività immateriale di seconda mano è ammortizzata nell'arco di 15 anni a meno che possa essere determinato il periodo residuo per il quale l'attività beneficia di protezione giuridica o per il quale il diritto è concesso, nel qual caso essa è ammortizzata nell'arco di tale periodo. Articolo 37Regole temporali 1. L'ammortamento di un anno intero è dedotto nell'anno dell'acquisizione o della messa in funzione, se successivo. Non è dedotto alcun ammortamento nell'anno della cessione. 2. Qualora un'attività venga ceduta, volontariamente o involontariamente, durante un esercizio fiscale, il suo valore a fini fiscali ed il valore a fini fiscali degli eventuali costi di miglioramento sostenuti in relazione all'attività sono dedotti dalla base imponibile in tale esercizio. Qualora un'attività immobilizzata abbia dato origine ad una deduzione eccezionale a norma dell'articolo 41, la deduzione a norma dell'articolo 20 è decurtata per tenere conto della deduzione eccezionale già ricevuta. Articolo 38Deduzione per le attività di sostituzione 1. Qualora i proventi della cessione di un'attività ammortizzabile individualmente debbano essere reinvestiti, prima della fine del secondo esercizio fiscale dopo l'esercizio fiscale nel quale si è verificata la cessione, in un'attività utilizzata per una finalità identica o analoga, l'importo per il quale tali proventi superano il valore a fini fiscali è dedotto nell'anno della cessione. Il valore ammortizzabile dell'attività di sostituzione è decurtato dello stesso importo. Un'attività che è ceduta volontariamente deve essere stata posseduta per un periodo minimo di tre anni prima della cessione. 2. L'attività di sostituzione può essere acquistata nell'esercizio fiscale precedente alla cessione. Se l'attività di sostituzione non è acquistata prima della fine del secondo esercizio fiscale successivo a quello nel quale si è verificata la cessione dell'attività, l'importo dedotto nell'anno della cessione, maggiorato del 10%, è aggiunto alla base imponibile nel secondo esercizio fiscale dopo la cessione. 3. Se il contribuente lascia il gruppo del quale è membro o cessa di applicare il regime previsto dalla presente direttiva entro il primo anno, senza aver acquistato un'attività di sostituzione, l'importo dedotto nell'anno della cessione è aggiunto alla base imponibile. Se il contribuente lascia il gruppo o cessa di applicare il regime nel secondo anno, tale importo è maggiorato del 10%. Articolo 39Paniere di attività 1. Le attività immobilizzate diverse da quelle di cui agli articoli 36 e 40 sono ammortizzate insieme in un paniere di attività ad un tasso annuo del 25% del valore ammortizzabile. 2. Il valore ammortizzabile del paniere di attività al termine dell'esercizio fiscale è pari al suo valore a fini fiscali al termine dell'esercizio precedente, aggiustato in funzione delle attività che entrano ed escono dal paniere durante l'esercizio in corso. Gli aggiustamenti riguardano i costi di acquisizione, costruzione o miglioramento delle attività (che sono aggiunti) e i proventi della cessione delle attività ed eventuali indennizzi ricevuti per la perdita o la distruzione di un'attività (che sono dedotti). 3. Se il valore ammortizzabile calcolato conformemente al paragrafo 2 è un importo negativo, vi si aggiunge l'importo necessario per arrivare a zero. Lo stesso importo è aggiunto alla base imponibile. Articolo 40Attività non soggette ad ammortamento Le seguenti attività non sono soggette ad ammortamento: a) attività materiali immobilizzate non soggette a deterioramento fisico e obsolescenza quali terreni, oggetti d'arte, pezzi d'antiquariato o gioielli; b) attività finanziarie. Articolo 41Ammortamento eccezionale 1. Se, in circostanze eccezionali, un contribuente dimostra che il valore di un'attività immobilizzata non soggetta ad ammortamento si è ridotto in modo permanente alla fine di un esercizio fiscale, può dedurre un importo pari alla riduzione del valore. Questo tipo di deduzione è tuttavia impossibile per le attività i cui proventi di cessione siano esenti. 2. Se il valore di un'attività che è stata soggetta a tale ammortamento eccezionale in un esercizio fiscale precedente aumenta successivamente, un importo equivalente a tale aumento è aggiunto alla base imponibile nell'anno in cui si verifica l'incremento. L'importo aggiunto o gli importi aggiunti, considerati complessivamente, non possono tuttavia superare l'importo della deduzione concessa originariamente. Articolo 42Precisazione delle categorie di attività immobilizzate La Commissione può adottare atti delegati conformemente all'articolo 127 e fatte salve le condizioni di cui agli articoli 128, 129 e 130, al fine di definire più precisamente le categorie di attività immobilizzate di cui al presente capo. CAPO VIIPERDITE Articolo 43Perdite 1. Una perdita sostenuta da un contribuente o da una stabile organizzazione di un contribuente non residente in un esercizio fiscale può essere dedotta in esercizi fiscali successivi, salvo se altrimenti previsto dalla presente direttiva. 2. Una riduzione della base imponibile a causa delle perdite di esercizi fiscali precedenti non può produrre un importo negativo. 3. Sono considerate in primis le perdite più vecchie. CAPO VIIIDISPOSIZIONI INERENTI ALL'INGRESSO NEL REGIME PREVISTO DALLA PRESENTE DIRETTIVA E ALL'USCITA DAL MEDESIMO Articolo 44Regola generale in materia di riconoscimento a fini fiscali e valutazione delle attività e delle passività Quando un contribuente sceglie di applicare il regime previsto dalla presente direttiva, tutte le attività e le passività sono riconosciute al valore calcolato in base alle disposizioni tributarie nazionali immediatamente prima della data alla quale inizia ad applicare il regime, salvo se altrimenti previsto nella presente direttiva. Articolo 45Classificazione delle attività immobilizzate ai fini dell'ammortamento 1. Le attività immobilizzate che entrano nel regime previsto dalla presente direttiva sono ammortizzate conformemente agli articoli da 32 a 42. 2. Nonostante il disposto del paragrafo 1, si applicano le seguenti regole di ammortamento: a) le attività immobilizzate che sono ammortizzabili individualmente sia a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile in precedenza al contribuente, sia secondo le regole del regime sono ammortizzate conformemente all'articolo 36, paragrafo 2; b) le attività immobilizzate che erano ammortizzabili individualmente a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile in precedenza al contribuente, ma non lo sono secondo le regole del regime, entrano nel paniere di attività di cui all'articolo 39; c) le attività immobilizzate che erano incluse in un paniere di attività a fini di ammortamento a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile precedentemente al contribuente entrano nel regime nel paniere di attività di cui all'articolo 39, anche se sarebbero ammortizzabili individualmente secondo le regole del regime; d) le attività immobilizzate che non erano ammortizzabili o non sono state ammortizzate a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile precedentemente al contribuente, ma sono ammortizzabili secondo le regole del regime, sono ammortizzate, a seconda dei casi, conformemente all'articolo 36, paragrafo 1 o all'articolo 39. Articolo 46Trattamento dei contratti a lungo termine al momento dell'ingresso nel regime I ricavi e i costi che conformemente all'articolo 24, paragrafi 2 e 3 sono considerati acquisiti o sostenuti prima che il contribuente abbia optato per il regime previsto dalla presente direttiva, ma che non erano ancora stati inclusi nella base imponibile a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile precedentemente al contribuente sono, a seconda dei casi, aggiunti alla base imponibile o da essa dedotti conformemente alle regole temporali previste in materia dal diritto nazionale. I ricavi che sono stati tassati a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società prima che il contribuente optasse per il regime per un importo superiore a quello che sarebbe stato incluso nella base imponibile a norma dell'articolo 24, paragrafo 2 sono dedotti dalla base imponibile. Articolo 47Trattamento di accantonamenti e deduzioni al momento dell'ingresso nel regime 1. Gli accantonamenti, gli accantonamenti per prestazioni pensionistiche e le deduzioni per crediti irrecuperabili di cui agli articoli 25, 26 e 27 sono deducibili solo nella misura in cui derivino da attività o operazioni svolte dopo che il contribuente abbia optato per il regime previsto dalla presente direttiva. 2. Le spese sostenute in relazione ad attività o operazioni svolte prima che il contribuente abbia optato per il regime ma per le quali non era stata fatta alcuna deduzione sono deducibili. 3. Gli importi già dedotti prima di aver optato per il regime non possono essere dedotti nuovamente. Articolo 48Perdite precedenti all'ingresso nel regime Qualora un contribuente, prima di optare per il regime previsto dalla presente direttiva, abbia sostenute perdite che potevano essere riportate a norma della legislazione nazionale applicabile, ma non erano ancora state compensate a fronte dei profitti tassabili, tale perdite possono essere dedotte dalla base imponibile nella misura in cui previsto da tale legislazione nazionale. Articolo 49Regola generale per l'uscita dal regime Quando un contribuente lascia il regime previsto dalla presente direttiva, le sue attività e passività sono riconosciute al valore calcolato conformemente alle regole del regime salvo se altrimenti previsto nella presente direttiva. Articolo 50Ammortizzazione di un paniere di attività immobilizzate Quando un contribuente lascia il regime previsto dalla presente direttiva, il suo paniere di attività conforme al regime previsto dalla presente direttiva è riconosciuto, ai fini delle disposizioni fiscali nazionali successivamente applicabili, come un unico paniere di attività da ammortizzare in base al metodo dell'ammortamento degressivo ad un tasso annuo del 25%. Articolo 51Trattamento dei contratti a lungo termine in caso di uscita dal regime Dopo che il contribuente ha lasciato il regime, i ricavi e le spese derivanti da contratti a lungo termine sono trattati a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società applicabile successivamente. I ricavi e le spese già presi in considerazione a fini fiscali nel regime previsto dalla presente direttiva non sono tuttavia presi in considerazione nuovamente. Articolo 52Trattamento di accantonamenti e deduzioni in caso di uscita dal regime Dopo che il contribuente ha lasciato il regime previsto dalla presente direttiva, le spese che sono già state dedotte conformemente agli articoli da 25 a 27 non possono essere dedotte nuovamente. Articolo 53Trattamento delle perdite in caso di uscita dal regime Le perdite subite dal contribuente che non siano ancora state compensate a fronte dei profitti tassabili in base alle regole del regime previsto dalla presente direttiva sono riportate a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società. CAPO IXCONSOLIDAMENTO Articolo 54Società figlie qualificate 1. Sono società figlie qualificate tutte le società figlie, siano esse dirette o no, in cui la società madre detiene i seguenti diritti: a) il diritto di esercitare più del 50% dei diritti di voto; b) un diritto di proprietà su oltre il 75% del capitale della società od oltre il 75% dei diritti sui profitti. 2. Ai fini del calcolo delle soglie di cui al paragrafo 1 in relazione alle società diverse dalle società figlie dirette, si applicano le seguenti regole: a) una volta raggiunta la soglia dei diritti di voto rispetto alle società figlie dirette e indirette, si considera che la società madre detiene il 100% di tali diritti; b) i diritti sui profitti e la proprietà del capitale sono calcolati moltiplicando gli interessi detenuti nelle società figlie intermedie a ciascun livello. Nel calcolo sono considerati anche i diritti di proprietà pari o inferiori al 75% detenuti direttamente o indirettamente dalla società madre, compresi i diritti nelle società residenti in un paese terzo. Articolo 55Formazione di un gruppo 1. Il gruppo di un contribuente residente è costituito da: a) tutte le sue stabili organizzazioni ubicate in altri Stati membri; b) tutte le stabili organizzazioni ubicate in uno Stato membro appartenenti alle sue società figlie qualificate residenti in un paese terzo; c) tutte le sue società figlie qualificate residenti in uno o più Stati membri; d) altri contribuenti residenti che siano società figlie qualificate della stessa società che è residente in un paese terzo e soddisfa la condizione di cui all'articolo 2, paragrafo 2, lettera a). 2. Il gruppo di un contribuente non residente è costituito da tutte le sue stabili organizzazioni ubicate in Stati membri e da tutte le sue società figlie qualificate residenti in uno o più Stati membri, comprese le stabili organizzazioni di queste ultime ubicate in Stati membri. Articolo 56Insolvenza Una società in stato di insolvenza o di liquidazione non può diventare membro di un gruppo. Un contribuente rispetto al quale vi sia una dichiarazione di insolvenza o che è liquidato lascia il gruppo immediatamente. Articolo 57Ambito del consolidamento 1. Le basi imponibili dei membri di un gruppo sono consolidate. 2. Quando la base imponibile consolidata è negativa, la perdita è riportata e compensata a fronte della base imponibile consolidata positiva seguente. Quando la base imponibile consolidata è positiva, è ripartita conformemente agli articoli da 86 a 102. Articolo 58Regole temporali 1. Le soglie di cui all'articolo 54 devono essere rispettate nel corso dell'intero esercizio fiscale. 2. Nonostante il disposto del paragrafo 1, un contribuente diventa membro di un gruppo alla data in cui sono raggiunte le soglie di cui all'articolo 54. Le soglie devono essere rispettate per almeno nove mesi consecutivi; in caso contrario il contribuente è trattato come se non fosse mai diventato membro del gruppo. Articolo 59Eliminazione delle operazioni intragruppo 1. Nel calcolo della base imponibile consolidata, sono ignorati i profitti e le perdite derivanti da operazioni svolte direttamente tra i membri di un gruppo. 2. Per determinare se si è in presenza di un'operazione intragruppo, entrambe le parti dell'operazione devono essere membri del gruppo nel momento in cui viene realizzata l'operazione e devono essere riconosciuti i ricavi e le spese ad essa connessi. 3. I gruppi applicano un metodo uniforme e adeguatamente documentato per registrare le operazioni intragruppo. I gruppi possono cambiare il metodo solo per valide ragioni commerciali, all'inizio di un esercizio fiscale. 4. Il metodo per registrare le operazioni intragruppo permette di identificare tutti i trasferimenti e le vendite intragruppo al costo o al valore a fini fiscali, se inferiore. Articolo 60Ritenuta e tassazione alla fonte Sulle operazioni tra i membri di un gruppo non vengono applicate ritenute alla fonte o altri tipi di tassazione alla fonte. CAPO XINGRESSO NEL GRUPPO E USCITA DAL MEDESIMO Articolo 61Trattamento delle attività immobilizzate al momento dell'ingresso nel gruppo Qualora un contribuente sia il proprietario economico di attività immobilizzate non ammortizzabili o ammortizzabili individualmente alla data del suo ingresso nel gruppo e una o più di queste attività siano cedute da un membro del gruppo entro cinque anni a decorrere da tale data, nell'anno della cessione si procede all'adeguamento della percentuale assegnata al membro del gruppo che deteneva la proprietà economica di queste attività alla data di ingresso. I proventi della cessione sono aggiunti a tale percentuale mentre sono dedotti i costi relativi alle attività non ammortizzabili e il valore a fini fiscali delle attività ammortizzabili. Tale adeguamento è effettuato anche per le attività finanziarie, ad eccezione delle azioni in imprese collegate, degli interessi di partecipazione e delle azioni proprie. Se, a seguito di una riorganizzazione tra imprese, il contribuente cessa di esistere o di avere una stabile organizzazione nello Stato membro nel quale è residente alla data del suo ingresso nel gruppo, si considera che vi abbia una stabile organizzazione ai fini dell'applicazione delle disposizioni del presente articolo. Articolo 62Trattamento dei contratti a lungo termine al momento dell'ingresso nel gruppo I ricavi acquisiti e i costi sostenuti ai sensi dell'articolo 24, paragrafi 2 e 3 prima che un contribuente sia entrato nel gruppo, ma che non erano ancora stati inclusi nel calcolo dell'imposta a norma della legislazione nazionale applicabile sull'imposizione del reddito delle società, sono aggiunti o dedotti dalla percentuale assegnata conformemente alle regole temporali previste dal diritto nazionale. I ricavi che sono stati tassati a norma della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società prima che il contribuente entrasse nel gruppo per un importo superiore a quello che sarebbe stato calcolato a norma dell'articolo 24, paragrafo 2 sono dedotti dalla percentuale assegnata. Articolo 63Trattamento di accantonamenti e deduzioni al momento dell'ingresso nel gruppo Le spese di cui agli articoli 25, 26 e 27 sostenute in relazione ad attività o operazioni svolte prima che un contribuente entrasse nel gruppo, ma per le quali non sono stati fatti né accantonamenti né deduzioni a norma della legislazione nazionale applicabile sull'imposizione del reddito delle società, sono deducibili solo a fronte della percentuale assegnata al contribuente, a meno che siano state sostenute più di cinque anni dopo che il contribuente è entrato nel gruppo. Articolo 64Trattamento delle perdite al momento dell'ingresso nel gruppo Le perdite non compensate sostenute da un contribuente o da una stabile organizzazione a norma della presente direttiva o della legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società prima di entrare in un gruppo non possono essere compensate a fronte della base imponibile consolidata. Tali perdite sono riportate e possono essere compensate a fronte della percentuale assegnata conformemente rispettivamente all'articolo 43 o alla legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società che si applicherebbe al contribuente in assenza del regime previsto dalla presente direttiva. Articolo 65Scioglimento di un gruppo Quando un gruppo viene sciolto, l'esercizio fiscale è considerato concluso. La base imponibile consolidata ed eventuali perdite non compensate del gruppo sono allocate a ciascun membro del gruppo conformemente agli articoli da 86 a 102, sulla base dei fattori di assegnazione applicabili all'esercizio fiscale dello scioglimento. Articolo 66Perdite dopo lo scioglimento del gruppo Dopo lo scioglimento del gruppo le perdite sono trattate come segue: a) se il contribuente resta nel regime previsto dalla presente direttiva ma al di fuori di un gruppo, le perdite sono riportate e compensate conformemente all'articolo 43; b) se il contribuente aderisce ad un altro gruppo, le perdite sono riportate e compensate a fronte della percentuale assegnata; c) se il contribuente lascia il regime, le perdite sono riportate e compensate conformemente alla legislazione nazionale sull'imposizione del reddito delle società che diviene applicabile, come se quelle perdite fossero emerse mentre il contribuente era soggetto a tale legislazione. Articolo 67Trattamento delle attività immobilizzate al momento dell'uscita dal gruppo Se attività immobilizzate non ammortizzabili o ammortizzabili individualmente, ad eccezione di quelle che hanno dato origine ad un'esenzione ridotta conformemente all'articolo 75, sono cedute entro tre anni dall'uscita dal gruppo del contribuente che detiene la proprietà economica di tali attività, i proventi sono aggiunti nell'anno della cessione alla base imponibile consolidata del gruppo, da cui sono dedotti i costi relativi alle attività non ammortizzabili e il valore a fini fiscali delle attività ammortizzabili. La stessa regola si ap