MIŠLJENJE NEZAVISNOG ODVJETNIKA

MACIEJA SZPUNARA

od 7. ožujka 2019. ( 1 )

Predmet C‑145/18

Regards Photographiques SARL

protiv

Ministre de l’Action et des Comptes publics

(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska))

„Zahtjev za prethodnu odluku – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost – Posebne odredbe – Umjetnine – Snižena stopa PDV‑a – Fotografije koje je snimio umjetnik, koji ih je otisnuo ili je to učinjeno pod njegovim nadzorom, potpisane, numerirane i ograničene na 30 kopija”

Uvod

1. Fotografija je fenomen koji je teško odrediti. Njezin karakter „odraza stvarnosti”, njezina prividna lakoća izvršenja i njezina sve veća demokratizacija (trenutačno gotovo svatko ima fotoaparat, barem onaj integriran u svom telefonu) izazivaju dvojbe glede njezina umjetničkog karaktera. Rasprava o tome je li i, ako jest, pod je kojim uvjetima fotografija umjetnost stara je uostalom koliko i sama fotografija ( 2 ). Takva je rasprava, naravno, legitimna među filozofima ili teoretičarima umjetnosti. S druge strane, oporezivanje poslovnih transakcija nužno se mora temeljiti na jasnim i objektivnim kriterijima koji proizlaze iz zakonodavstva, čak i kada se te transakcije odnose na dobra opisana kao „umjetnine”. O toj raspravi ne mogu odlučivati ni porezna tijela ni nacionalni sudovi, pa čak ni Sud. U ovom mišljenju iznijet ću razloge zbog kojih svaki pokušaj u tom smjeru, poput onoga poduzetog u okviru francuske upravne prakse, ne samo da ne može postići svoj cilj, odnosno omogućiti razlikovanje onoga što je umjetnost od onoga što nije, nego nužno dovodi do povrede pravne sigurnosti, porezne neutralnosti i tržišnog natjecanja.

Pravni okvir

Pravo Unije

2. U skladu s člankom 103. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost ( 3 ): „1. Države članice mogu odrediti da se snižene stope ili jedna od sniženih stopa, koje primjenjuju u skladu s člancima 98. i 99., također primjenjuju na uvoz umjetnina, kolekcionarskih predmeta i antikviteta, u skladu s njihovom definicijom iz točaka 2., 3. i 4. članka 311. stavka 1. 2. Ako se države članice koriste mogućnošću iz stavka 1., one također mogu primjenjivati sniženu stopu na sljedeće transakcije: (a) isporuku umjetnina, od strane umjetnika koji ih je stvorio ili njegovih pravnih sljednika; […]”.

3. U članku 311. te direktive propisano je: „1. Za potrebe ovog poglavlja i ne dovodeći u pitanje druge odredbe Zajednice, primjenjuju se sljedeće definicije: […] 2. ‚umjetnine’ znači predmeti navedeni u Prilogu IX. dijelu A.; […]. 2. Države članice ne trebaju smatrati umjetninama predmete navedene u Prilogu IX. dijelu A. točkama 5., 6. ili 7.”

4. Prilog IX. dio A „Umjetnine”, točka 7. navedene direktive glasi: „umjetničke fotografije koje je snimio umjetnik, koji ih je otisnuo ili je to učinjeno pod njegovim nadzorom, potpisane, numerirane i ograničene na 30 kopija, a uključene su sve veličine i podloge”.

Francusko pravo

5. Članak 278.f code général des impôts (Opći porezni zakonik; u daljnjem tekstu: CGI), u verziji koja je bila na snazi do 31. prosinca 2011., predviđao je: „Porez na dodanu vrijednost naplaćuje se po stopi od 5,5 %[ ( 4 )]: […] 2. na isporuke umjetnina koje izvrši njihov autor ili njegovi pravni sljednici; […]”.

6. U skladu s člankom 98. A točkom 7. Priloga II. CGI‑ju, umjetninama se smatraju „fotografije koje je snimio umjetnik, koji ih je otisnuo ili je to učinjeno pod njegovim nadzorom, potpisane, numerirane i ograničene na 30 kopija, a uključene su sve veličine i podloge”.

7. Naputak od 25. lipnja 2003., u verziji koja se primjenjivala u vrijeme nastanka činjenica (u daljnjem tekstu: naputak od 25. lipnja 2003.), sadržavao je sljedeća pojašnjenja o uvjetima primjene snižene stope PDV‑a glede umjetničkih fotografija: „[…] I. Kriteriji umjetničke fotografije: 1. Umjetninama na koje se može primjenjivati snižena stopa PDV‑a mogu se smatrati samo fotografije u kojima je iskazana očita stvaralačka namjera njihova autora. Takav je slučaj kad fotograf, odabirom tema, uvjetima izvođenja, osobitostima snimanja ili bilo kojom drugom specifičnosti svojega rada koja utječe, među ostalim, na kvalitetu kadriranja, kompozicije, ekspozicije, rasvjete, kontrasta, boja i reljefa, igre svjetla i obujma, odabirom objektiva i filma ili posebnim uvjetima razvijanja negativa, obavlja rad koji nadilazi jednostavnu mehaničku fiksaciju sjećanja na događaj, putovanje ili osobe i stoga je od interesa za cjelokupnu javnost. II. Uvjeti primjene 1. Iz prethodno navedenog proizlazi da se snižene stope ne primjenjuju na identifikacijske, školske i grupne fotografije. 2. Fotografije čija važnost ovisi prije svega o svojstvu osobe ili robe koje prikazuje općenito se ne smatraju umjetničkim fotografijama. To je slučaj, primjerice, s fotografijama koje prikazuju obiteljske ili vjerske događaje (vjenčanja, pričesti itd.). 3. Međutim, za fotografije bilo koje vrste, osim onih navedenih u II‑1, stvaralačka namjera autora koja proizlazi iz već navedenih kriterija i interes za cjelokupnu javnost mogu biti poduprti sljedećim pokazateljima. (a) Fotograf dokaže da je izlagao svoja djela u kulturnim institucijama (regionalnim, nacionalnim ili međunarodnim), muzejskim prostorima (muzeji, privremene ili trajne izložbe) ili trgovačkim prostorima (sajmovi, saloni, galerije itd.), ili njihovo predstavljanje u specijaliziranim publikacijama. […] (b) Korištenje posebnih materijala u smislu snimanja i razvijanja. […].”

Činjenice, postupak i prethodna pitanja

8. Djelatnost društva Regards Photographiques jest stvaranje i prodaja fotografija.

9. Nakon provjere računovodstvene dokumentacije porezna uprava (Francuska) dovela je u pitanje sniženu stopu PDV‑a koju je to društvo primijenilo na isporuku određenih fotografija, odnosno portreta i fotografija vjenčanja. Smatrajući da se na te stope mora primjenjivati redovna stopa PDV‑a, upravno tijelo izdalo je društvu Regards Photographiques porezna rješenja o dugovanju PDV‑a za razdoblje od 1. veljače 2009. do 31. siječnja 2012.

10. Tribunal administratif d’Orléans (Upravni sud u Orléansu) odbio je žalbu društva Regards Photographiques protiv tih poreznih rješenja o dugovanju PDV‑a, a isto je učinio i cour administrative d’appel de Nantes (Žalbeni upravni sud u Nantesu). Društvo Regards Photographiques podnijelo je žalbu u kasacijskom postupku protiv te presude pred sudom koji je uputio zahtjev.

11. U tim je okolnostima Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja: „1. Treba li odredbe članaka 103. i 311. Direktive [2006/112] kao i točke 7. njezina Priloga IX. dijela A tumačiti na način da se njima samo nalaže da fotografije snimi njihov autor, da ih on otisne ili da se to učini pod njegovim nadzorom, da ih potpiše i ograniči na trideset kopija, a da su uključene sve veličine i podloge kako bi mogao imati pravo na sniženu stopu [PDV‑a]? 2. U slučaju pozitivnog odgovora na prvo pitanje, je li unatoč tome državama članicama dopušteno da u pogledu fotografija koje usto nisu umjetničke isključi pravo na sniženu stopu [PDV‑a]? 3. U slučaju negativnog odgovora na prvo pitanje, kojim drugim uvjetima moraju udovoljavati fotografije kako bi se na njih mogla primjenjivati snižena stopa [PDV‑a]? Osobito, moraju li one biti umjetničke? 4. Treba li te uvjete unutar Europske unije ujednačeno tumačiti ili oni upućuju na pravo svake države članice, osobito u području intelektualnog vlasništva?”

12. Sud je 23. veljače 2018. zaprimio zahtjev za prethodnu odluku. Društvo Regards Photographiques, francuska vlada i Europska komisija dostavili su pisana očitovanja. Iste su zainteresirane osobe bile zastupane i na raspravi održanoj 21. studenog 2018.

Analiza

13. Sud koji je uputio zahtjev postavio je Sudu četiri prethodna pitanja. Prvo od tih pitanja je temeljno, dok su tri preostala pitanja dodatna. Počet ću stoga svoju analizu tim prvim pitanjem.

Prvo prethodno pitanje

14. Prvo prethodno pitanje odnosi se na tumačenje Priloga IX. dijela A točke 7. Direktive 2006/112. Podsjetimo, u toj se odredbi navode uvjeti koje moraju ispunjavati fotografije kako bi se kvalificirale kao „umjetnine” i kako bi se, među ostalim, na njih primjenjivala snižena stopa PDV‑a u skladu s člankom 103. stavkom 2. točkom (a) te direktive. Ti uvjeti su da je te fotografije snimio umjetnik, da ih je on otisnuo ili da je to učinjeno pod njegovim nadzorom, da su potpisane, numerirane i ograničene na 30 kopija.

15. Čini se da je kamen spoticanja u ovom predmetu izraz „umjetnik”. Naime, praksa francuskih poreznih tijela, kodificirana u odredbama gorenavedene upute od 25. lipnja 2003., u tom pojmu nalazi opravdanje za utvrđivanje dodatnih zahtjeva u pogledu „umjetničkog” karaktera fotografija na koje se može primjenjivati snižena stopa PDV‑a. To stajalište u potpunosti je sažela francuska vlada u svojim očitovanjima, u skladu s kojima je, da bi se fotografija kvalificirala kao „umjetnina” u smislu Priloga IX. dijela A točke 7. Direktive 2006/112, potrebno ne samo to da „materijalni uvjeti iz [navedene odredbe] [budu] ispunjeni”, nego i da „[je] fotografija umjetnička tvorevina autora koja odražava njegovu osobnost i koja može biti od interesa za cjelokupnu javnost”. Taj drugi uvjet proizlazi, prema mišljenju francuske vlade, iz činjenice da, u skladu s Prilogom IX. dijelom A točkom 7. Direktive 2006/112, fotografiju mora „snimi[ti] umjetnik”.

16. Najprije moram priznati da imam potpuno drugačije tumačenje gore navedene odredbe. To tumačenje proizlazi kako iz doslovnog tumačenja tako i iz sustavnog i teleološkog tumačenja te odredbe.

17. Tumačenje koje zagovara francuska vlada već je, po mojem mišljenju, podložno jednostavnoj gramatičkoj analizi predmetne odredbe. Naime, prema mišljenju te vlade, navedena odredba zahtijeva da fotografiju snimi „umjetnik” („par un artiste”), dok se njezin točan tekst odnosi na fotografiju koju je snimio „umjetnik” („par l’artiste”). Analiza francuske vlade temelji se dakle na izmijenjenoj formulaciji predmetne odredbe te na taj način sugerira da se tom odredbom kaže ono što se njome ne kaže.

18. Korištenje određenog člana „le” u predmetnoj odredbi nije beznačajno i odražava značenje koje želi dati zakonodavac Unije. Njegova zamjena neodređenim članom „un” mijenja to značenje, čime se iskrivljuje volja navedenog zakonodavca. Osim toga, potrebno je napomenuti da se određeni član koristi i u drugim jezičnim verzijama Priloga IX. dijela A točke 7. Direktive 2006/112, na jezicima koji poznaju gramatičku kategoriju članaka ( 5 ). Argumentacija francuske vlade mogla bi se lakše prihvatiti samo na temelju jezičnih verzija koje, poput poljskog jezika, ne poznaju određene i neodređene članove. Naime, na tim jezicima korištenje samo pojma „umjetnik” može, na čisto gramatičkoj razini, dovesti do zabune. Međutim, zahtjev koji se odnosi na uzimanje u obzir, za potrebe tumačenja odredbe prava Unije, njegova sadržaja u različitim jezičnim verzijama omogućava otklanjanje svake moguće zabune.

19. Pojam „umjetnik”, kojem prethodi određeni član u jezicima koji poznaju taj gramatički oblik, navodi se u svakoj točki Priloga IX. dijela A Direktive 2006/112. Stoga se, osim fotografija, umjetninama smatraju slike itd., „koje je umjetnik izradio u potpunosti rukom”, gravure itd., otisnute iz ploča „u cijelosti izrađene rukom umjetnika”, skulpture itd., koje je „u potpunosti izradio umjetnik”, tapiserije i zidni tekstil „ručno izrađeni[h] na temelju originalnog umjetnikovog dizajna”, unikatni keramički predmeti koje je „u potpunosti izradio umjetnik”, kao i emajl na bakru koji „nos[i] potpis umjetnika ili studija”.

20. Te odredbe propisuju ključne faze izrade predmeta koje treba provesti onaj tko se smatra njegovim autorom. Budući da se predmeti o kojima je riječ kvalificiraju, za potrebe primjene sustava PDV‑a, kao „umjetnine”, autori se kvalificiraju, u usvojenoj formulaciji, kao „umjetnici”. Stoga je činjenica autorstva predmeta koji pripada jednoj od kategorija navedenih u Prilogu IX. dijelu A Direktive 2006/112 ta koja daje status „umjetnika” u smislu tog priloga, a ne obrnuto. Jedina svrha pojašnjenja koja se odnosi na osobnu izradu predmeta je isključiti iz primjene različitih sustava koji odstupaju od sustava PDV‑a ( 6 ) predmete masovne industrijske proizvodnje, kao i jednostavne kopije ili reprodukcije koje nije osobno izradio autor.

21. S druge strane, te odredbe nemaju, suprotno tumačenju koje zagovara francuska vlada, za cilj uspostaviti razliku između, s jedne strane, slika, skulptura, gravura itd. koje izrađuju osobe koje su, prema mišljenju porezne uprave, umjetnici, i, s druge strane, onih koje izrađuju osobe koje nemaju to obilježje. Usto, francuska vlada navela je na raspravi, u odgovoru na pitanje Suda, da taj dodatni zahtjev koji se odnosi na „umjetnički karakter” vrijedi, u francuskoj upravnoj praksi, samo za jednu kategoriju umjetnina, odnosno fotografije.

22. Međutim, ne vidim nijedan razlog koji bi opravdao različito tretiranje te kategorije u odnosu na druge.

23. Prilog IX. dio A točka 7. Direktive 2006/112 navodi zahtjeve koje mora ispuniti fotografija kako bi se mogli smatrati „umjetninom” u smislu te odredbe. Ti zahtjevi uglavnom su usmjereni na dvije glavne faze izrade fotografija: snimanje i otiskivanje na papir ili drugu fizičku podlogu. Snimanje, koje sadržava izbor teme fotografije i postavke uređaja te proizvodnju slike na fotoosjetljivoj površini (najčešće srebro‑halogenidni film ili elektronički senzor), mora obaviti autor fotografije. Sljedeća je faza otiskivanje, pojam pod kojim treba razumjeti, u analognoj tehnologiji, razvijanje filma i otiskivanje u pravom smislu riječi, odnosno izrada otiska na papiru ili, u digitalnoj tehnologiji, digitalno uređivanje i ispis na papir ili bilo koju drugu podlogu. Tu fazu mora provesti sam autor fotografije ili to mora biti učinjeno pod njegovim nadzorom. Činjenica da se otiskivanje povjerava stručnjaku uobičajena je praksa u autorskoj fotografiji, no fotograf pritom ipak zadržava punu kontrolu nad krajnjim učinkom, odnosno nad slikom izrađenom na papiru ili u drugoj fizičkoj podlozi. Fotografiju potom mora potpisati autor, a broj kopija (otisaka na papiru ili drugoj podlozi) ograničen je na 30.

24. Ti uvjeti omogućuju razlikovanje fotografija koje se mogu smatrati „umjetninama” od masovne proizvodnje fotografija kod kojih se, ako ih se otiskuje na papiru ili drugoj podlozi ( 7 ), to otiskivanje u većini slučajeva u cijelosti ili djelomično povjerava specijaliziranim laboratorijima, pri čemu fotograf nema nadzor nad krajnjim učinkom.

25. Nasuprot tomu, iz odredbe Priloga IX. dijela A točke 7. Direktivi 2006/112 ne proizlazi nikakav zahtjev, bilo u pogledu teme koja se zahtijeva ili isključuje iz fotografije, njezine umjetničke razine ili kvalitete njezina autora. Svaka fotografija snimljena pod uvjetima utvrđenima u toj odredbi i prodana u okolnostima koje iziskuju naplatu PDV‑a ( 8 ) smatra se „umjetninom” u smislu navedene odredbe. Isto tako, svaka osoba koja izradi takvu fotografiju smatra se „umjetnikom” u smislu te iste odredbe.

26. Pojam „umjetnik” iz Priloga IX. dijela A Direktivi 2006/112 ima dodatnu ulogu u okviru primjene snižene stope na isporuke umjetnina. Naime, u skladu s člankom 103. stavkom 2. točkom (a) Direktive 2006/112, ta se stopa primjenjuje samo na umjetnine koje isporučuju umjetnici koji su ih stvorili ili njihovi pravni sljednici. Direktiva 2006/112 ne definira pojam „autora” umjetnine, ali mi se čini više nego očitim da tu može biti riječ samo o „umjetniku” kako je naveden u Prilogu IX. dijelu A Direktivi 2006/112. Stoga teza koju je francuska vlada iznijela u svojim pisanim očitovanjima, prema kojoj se pojam „autor” u članku 103. stavku 2. točki (a) Direktive 2006/112 i pojam „umjetnik” upotrijebljen u Prilogu IX. dijelu A toj direktivi razlikuju, prema mojem mišljenju nema nikakve osnove jer logika propisivanja snižene stope za umjetnine temelji se upravo na identitetu osobe koja obavlja isporuku, odnosno autora u smislu članka 103. stavka 2. točke (a) i tvorca predmetne umjetnine (umjetnika u smislu Priloga IX. dijela A).

27. Korištenje izraza „umjetnik” u Prilogu IX. dijelu A točki 7. Direktivi 2006/112 stoga ne opravdava, suprotno tvrdnji francuske vlade kojom podupire upravnu praksu te države članice, odbijanje obilježja „umjetnine”, u smislu te odredbe, određenim fotografijama zbog njihove teme, njihove umjetničke razine ili statusa njihova autora.

28. Slijedom toga, predlažem da se na prvo prethodno pitanje odgovori da članak 103. stavak 2. točku (a) Direktive 2006/112, u vezi s Prilogom IX. dijelom A točkom 7. toj direktivi, valja tumačiti na način da se njime samo nalaže da fotografije snimi njihov autor, da ih on otisne ili da se to učini pod njegovim nadzorom, da ih potpiše i ograniči na trideset kopija, a da su uključene sve veličine i podloge kako bi mogao imati pravo na sniženu stopu PDV‑a.

Drugo prethodno pitanje

29. Svojim drugim prethodnim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita mogu li, unatoč činjenici da Prilog IX. dio A točka 7. Direktivi 2006/112 ne predviđa takav zahtjev, države članice podvrgnuti primjenu snižene stope PDV‑a na fotografije uvjetu da su te fotografije umjetničkog karaktera, pri čemu je ta kvalifikacija definirana u nacionalnom zakonodavstvu ili upravnoj praksi država članica. Drugim riječima, to pitanje odnosi se na pitanje je li Prilogu IX. dijelu A točki 7. Direktivi 2006/112 protivna praksa države članice poput one koja je kodificirana uputom od 25. lipnja 2003.

30. S tim u vezi, Komisija s pravom podsjeća da je Sud u više navrata utvrdio da države članice imaju mogućnost primijeniti sniženu stopu PDV‑a na konkretne i specifične aspekte jedne od kategorija usluga za koje mogu primijeniti takvu stopu (selektivna primjena), pod uvjetom da to učine u skladu s načelom porezne neutralnosti ( 9 ). Tako je Sud priznao primjenu različite porezne stope na distribuciju energije u okviru pretplate i na onu izvan pretplate ( 10 ), na usluge povezivanja na mreže za opskrbu vodom i ostale usluge distribucije vode ( 11 ), usluge prijevoza tijela i ostale usluge pogrebnih poduzeća ( 12 ), kao i, pod uvjetom naknadne provjere nacionalnih sudova, na usluge prijevoza taksijem i na usluge prijevoza vozilom s vozačem ( 13 ), na knjige u papirnatom obliku i knjige na drugim medijima ( 14 ) te na kolače i svježa peciva prema roku uporabe ( 15 ).

31. Dijelim Komisijino mišljenje da bi se ta sudska praksa mogla prenijeti na primjenu snižene stope u skladu s člankom 103. stavkom 2. točkom (a) Direktive 2006/112.

32. Međutim, čini mi se da upravna praksa Francuske o primjeni snižene stope za fotografije, kako je kodificirana uputom od 25. lipnja 2003., nema za cilj selektivnu primjenu te stope, u smislu sudske prakse navedene u ovom mišljenju, nego uspostavu dodatnih kriterija za razlikovanje fotografija umjetničkog karaktera od onih koje nemaju takav karakter. Taj zaključak potvrđen je i u tekstu drugog prethodnog pitanja i u očitovanjima francuske vlade.

33. Prema tome, u dijelu I. upute od 25. lipnja 2003., naslovljenom „Kriteriji umjetničke fotografije”, nastoji se apstraktno definirati umjetničku fotografiju, oslanjajući se, među ostalim, na kriterije očite stvaralačke namjere autora i interesa za cjelokupnu javnost. Međutim, valja utvrditi da su ti kriteriji izrazito dvosmisleni i subjektivni. Oni ne jamče ni poštovanje pravne sigurnosti, jer ostavljaju gotovo neograničenu marginu prosudbe poreznoj upravi, ni načelo porezne neutralnosti, jer bi se dvije objektivno istovjetne fotografije mogle oporezovati na različit način ovisno o tome odražava li se u njima, sa stajališta porezne uprave, očita stvaralačka namjera i jesu li od interesa za cjelokupnu javnost.

34. Čini se da dio II. uputa od 25. lipnja 2003. ublažava tu dvoznačnost davanjem pojašnjenja glede toga na koji način treba kvalificirati različite vrste fotografija. Ishod je, međutim, još manje uvjerljiv.

35. Kao prvo, točka II‑1. uputa od 25. lipnja 2003. isključuje identifikacijske, školske i grupne fotografije. Iako je kategoriju identifikacijskih fotografija relativno lako definirati, to nije tako s drugim dvjema kategorijama ( 16 ). Osim toga, način na koji se to isključenje izražava kriterijima navedenima u dijelu I. predmetne upute nije jasan. Među ostalim, grupni portret bio je od početka vremena umjetnička tema par excellence ( 17 ), tako da bi grupna fotografija mogla itekako dobro odražavati stvaralačku namjeru njezina autora i biti od interesa za cjelokupnu javnost.

36. Nadalje, točka II.2. uputa od 25. lipnja 2003. isključuje, ali samo „općenito”, fotografije čiji je interes ovisi ponajprije o svojstvu fotografiranog subjekta. Ovdje su navedene, samo kao primjer, fotografije obiteljskih događaja, poput vjenčanja i pričesti. Utvrđivanje interesa fotografije stoga je ponovno prepušteno ocjeni porezne uprave.

37. Međutim, u skladu s točkom II‑3. upute od 25. lipnja 2003., umjetnički karakter fotografije može se potkrijepiti (ali, čini se, bez mogućnosti konačnog dokazivanja) činjenicom da fotograf izlaže svoja djela u kulturnim, muzejskim ili komercijalnim ustanovama ili ih objavljuje, kao i korištenjem određenog materijala.

38. Kriterij izlaganja ili objave fotografovih djela je, prema mojem mišljenju, protivan načelu porezne neutralnosti. Naime, prema tom kriteriju, porezna stopa za isporuku robe (fotografije) ovisi o obilježjima poreznog obveznika koji obavlja tu isporuku. Međutim, ona nisu relevantna sa stajališta oporezivanja PDV‑om. Prema tome, ista isporuka istom kupcu može podlijegati uobičajenoj stopi ili sniženoj stopi, ovisno o tome hoće li prodavatelj dokazati izlaganje ili objavljivanje svojih djela, koja, ako sam pravilno razumio, ne moraju nužno biti ista kao predmet isporuke.

39. Kriterij korištenog materijala predstavlja ozbiljan rizik od narušavanja tržišnog natjecanja jer daje prednost određenim tehnologijama (analognoj tehnologiji, konkretno srebro‑halogenidnoj), formatima i tehnikama (otiskivanju na fotografskom papiru), zanemarujući druge, posebno digitalnu tehnologiju. Međutim, te tehničke razlike ne utječu na umjetnički karakter snimljene fotografije i ni na koji način nisu relevantne sa stajališta porezne stope.

40. Uputa od 25. lipnja 2003. stoga pokušava upravno obuhvatiti neuhvatljivo, odnosno umjetnički karakter djela. Taj pokušaj, pretvarajući poreznu upravu u umjetničku kritiku, nužno ugrožava pravnu sigurnost, načelo porezne neutralnosti i tržišno natjecanje. On je stoga daleko od objektivnih i nedvosmislenih kriterija koje je Sud prihvatio u sudskoj praksi navedenoj u točki 30. ovog mišljenja kako bi se državama članicama omogućilo da ograniče područje primjene smanjene stope PDV‑a na određene kategorije robe i usluga za koje je moguća primjena takve stope. Francuska upravna praksa, kako je kodificirana u uputi od 25. lipnja 2003., stoga je u suprotnosti s općim načelima zajedničkog sustava PDV‑a.

41. To utvrđenje ne dovodi u pitanje argument francuske vlade da ograničenje primjene snižene stope samo na fotografije umjetničkog karaktera proizlazi iz cilja iz članka 103. Direktive 2006/112, odnosno promicanja razvoja tržišta umjetničkih djela.

42. Doduše, uvodne izjave Direktive 2006/112 ne navode razloge koji su zakonodavca Unije navele da državama članicama omogući primjenu snižene stope za predmete navedene u Prilogu IX. toj direktivi. Valja napomenuti, međutim, da je ta mogućnost u skladu s logikom povoljnog poreznog tretmana u toj direktivi za robe i usluge namijenjene zadovoljenju širokog raspona potreba potrošača vezanih uz kulturu i razonodu. Tako članak 132. stavak 1. točka (n) Direktive 2006/112 uvodi obvezno izuzeće za isporuke određenih kulturnih usluga i s njima usko povezanih roba. Glede snižene stope, članak 98. Direktive 2006/112, u vezi s Prilogom III. toj direktivi, omogućuje primjenu takve stope, među ostalim, na nabavu knjiga, novina i periodičnih publikacija, na ulaznice za priredbe, kazalište, cirkus, sajam, zabavni park, koncert, muzej, zoološki vrt, kino, izložbe i slične kulturne događaje i ustanove, na prijem radijskih i televizijskih emisija, kao i na isporuku usluga ili autorski honorar pisaca, skladatelja i izvođača umjetnika.

43. Nijedna od tih odredbi ne spominje nikakav zahtjev u pogledu karaktera ili umjetničke razine robe ili usluga koji pripadaju gore navedenim kategorijama. Upravo suprotno, vrlo širokom formulacijom tih kategorija prije svega upućuje na namjeru zakonodavca Unije da uključi sve vrste kulturnih aktivnosti i razonode a da pritom ne daje ocjenu njihove umjetničke ili intelektualne razine. Cilj povoljnog poreznog tretmana tih aktivnosti dakle očito nije ograničen na promicanje umjetnosti u plemenitom smislu tog pojma.

44. Stoga ne vidim zašto bi navodni cilj članka 103. Direktive 2006/112 nalagao ograničenje primjene tog članka na predmete umjetničkog karaktera. Ako je zakonodavac Unije uveo mogućnost da države članice primijene sniženu stopu PDV‑a na određene predmete (umjetnine, kolekcionarske predmete i antikvitete) i dao zakonske definicije tih predmeta (u Prilogu IX. Direktivi 2006/112), ne treba dovoditi u pitanje tu definiciju nastojeći je pojasniti nejasnim i dvosmislenim pojmovima s obrazloženjem da ne služi dobro cilju koji je taj zakonodavac želio postići uvođenjem navedene mogućnosti.

45. Tim je više tako jer predmetnoj francuskoj upravnoj praksi, kako je kodificirana uputom od 25. lipnja 2003. i iznesena u zahtjevu za prethodnu odluku i očitovanjima francuske vlade, nedostaje dosljednost iz dva razloga.

46. Kao prvo, francuska je vlada na raspravi potvrdila da se zahtjev koji se odnosi na umjetnički karakter primjenjuje samo na fotografije, a ne na druge kategorije umjetnina navedene u Prilogu IX. dijelu A Direktivi 2006/112 (a da ne spominjemo kolekcionarske predmete ili antikvitete navedene u dijelovima B i C tog priloga). Međutim, djela manje umjetničke kvalitete ili od interesa samo za određene osobe postoje i u drugim područjima umjetnosti. Zašto bi dizajn „uličnog umjetnika” u turističkom mjestu ili komemorativni umjetnički rad bio bolji od obiteljske fotografije koju je izradio profesionalni studio?

47. Kao drugo, prema mojem saznanju, članak 279. točka (g) CGI‑ja predviđa primjenu snižene stope (trenutačno 10 %) na prijenos imovinskih prava autora, uključujući glede fotografija, bez uvjeta da djela na koja se odnose ta prava imaju umjetnički značaj.

48. Svjestan sam dakako da je fotografija, osim sredstva umjetničkog izražavanja, tehnički postupak koji omogućuje reprodukciju slike stvarnosti u svrhe koje nemaju nikakve veze sa zadovoljavanjem kulturnih potreba ili potreba razonode, što bi opravdalo njihovo isključivanje iz primjene snižene stope. To je slučaj, na primjer, s identifikacijskim fotografijama, fotografijama za dokumentiranje mjesta nesreće ili nezgode u svrhu osiguranja, fotografijama nekretnina u svrhu njihove prodaje ili iznajmljivanja, medicinskim fotografijama itd. Te fotografije, međutim, nisu uobičajeno predmet isporuke u skladu s uvjetima iz Priloga IX. dijela A točke 7. Direktive 2006/112. Jedina značajna iznimka može se odnositi, čini mi se, na identifikacijske fotografije. Međutim, ova kategorija fotografija je dovoljno prepoznatljiva po objektivnim kriterijima, tako da se može lako isključiti iz primjene snižene stope PDV‑a bez ugrožavanja pravne sigurnosti i porezne neutralnosti.

49. Stoga predlažem da se na drugo prethodno pitanje odgovori da članak 103. stavak 2. Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da države članice imaju pravo, pod uvjetom poštovanja pravne sigurnosti i porezne neutralnosti, ne primijeniti sniženu stopu na određene kategorije objekata navedenih u Prilogu IX. dijelu A te direktive, definirane objektivno i nedvosmisleno. S druge strane, države članice nisu ovlaštene primjenjivati na navedene predmete dodatne zahtjeve koji se temelje na nejasnim kriterijima ili ostavljaju široku diskrecijsku ovlast tijelima zaduženima za primjenu poreznih odredbi, kao što je umjetnički karakter nekog predmeta.

Treće prethodno pitanje

50. Odgovor na treće pitanje proizlazi iz odgovora koji predlažem za prva dva pitanja i stoga ne zahtijeva samostalnu analizu.

Četvrto prethodno pitanje

51. Svojim četvrtim prethodnim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita mogu li se države članice pozvati na kriterije koji se primjenjuju u drugim područjima nacionalnog prava, osobito u autorskom pravu, kako bi razgraničile pojam „umjetnine” s obzirom na fotografije. Negativan odgovor na to pitanje proizlazi iz odgovora koji predlažem za prva dva prethodna pitanja. U tom bih pogledu ipak želio iznijeti sljedeća zapažanja.

52. Autorsko pravo već dugo priznaje fotografijama karakter intelektualnih djela ( 18 ). Međutim, pojam „djela” u smislu autorskog prava ne sadržava nikakvu ocjenu karaktera ili umjetničke razine djela o kojem je riječ. Iako autorsko pravo za dodjelu zaštite zahtijeva da je djelo originalno, odnosno da predstavlja intelektualnu tvorevinu njegova autora, taj uvjet tumači se vrlo liberalno, tako ga je vrlo lako zaobići. To se primjenjuje i na fotografije jer je, suprotno uvriježenom mišljenju, fotografija rijetko savršen prikaz stvarnosti ( 19 ): već i samim kadriranjem fotograf izdvaja dio te stvarnosti, čineći na taj način kreativni izbor. Pojam „djelo” korišten u autorskom pravu stoga nije ni na koji način koristan za razgraničenje pojma „umjetnina”, u smislu Priloga IX. dijela A točke 7. Direktivi 2006/112.

53. Štoviše, autorsko pravo je u velikoj mjeri usklađeno unutar Unije, među ostalim, Direktivom 2001/29/EZ ( 20 ). To usklađivanje uključuje pojam „rad”, koji je autonomni pojam prava Unije ( 21 ). Glede fotografija, Sud je prepoznao jednostavne portretne fotografije ( 22 ) i fotografije krajolika ( 23 ) kao djela. Pretpostavljam da bi se i fotografija s vjenčanja mogla smatrati „djelom” u smislu autorskog prava.

Zaključak

54. S obzirom na gornja razmatranja, predlažem Sudu da na prethodna pitanja koja je uputio Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska) odgovori na sljedeći način: 1. Članak 103. stavak 2. Direktive 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost, u vezi s njezinim Prilogom IX. dijelom A točkom 7., treba tumačiti na način da se njima samo nalaže da fotografije snimi njihov autor, da ih on otisne ili da se to učini pod njegovim nadzorom, da ih potpiše i ograniči na trideset kopija, a da su uključene sve veličine i podloge, kako bi mogao imati pravo na sniženu stopu poreza na dodanu vrijednost. 2. Članak 103. stavak 2. Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da države članice imaju pravo, pod uvjetom poštovanja pravne sigurnosti i porezne neutralnosti, ne primijeniti sniženu stopu na određene kategorije objekata navedenih u Prilogu IX. dijelu A te direktive, definirane objektivno i nedvosmisleno. S druge strane, države članice nisu ovlaštene primjenjivati na navedene predmete dodatne zahtjeve koji se temelje na nejasnim kriterijima ili onima koji ostavljaju široku diskrecijsku ovlast tijelima zaduženima za primjenu poreznih odredbi, kao što je umjetnički karakter nekog predmeta.

( 1 ) Izvorni jezik: francuski

( 2 ) Charles Baudelaire napisao je 1859. godine o izumu dagerotipije: „[…] industrija, probijajući se u umjetnost, postaje njezin najsmrtonosniji neprijatelj […]” (Baudelaire, Ch., „Salon iz 1859.”, Revue française, sv. XVII., 1859., str. 262.)

( 3 ) SL 2006., L 347, str. 1. (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.)

( 4 ) „Od 1. siječnja 2012. ta stopa povećana je na 7 %.

( 5 ) Poput verzija na engleskom („photographs taken by the artist”), njemačkom („vom Künstler aufgenommene Photographien”), španjolskom jeziku („fotografías tomadas por el artista) itd.

( 6 ) Prilog IX. Direktivi 2006/112 ne primjenjuje se samo u kontekstu snižene stope, nego i u kontekstu posebnih poreznih propisa definiranih u glavi XII. poglavlju 4. te direktive.

( 7 ) Trenutačno velika većina fotografija ostaje u stanju digitalne datoteke, bez izrade otiska na fizičkoj podlozi. Te se fotografije također mogu stavljati na tržište u digitalnom obliku. Riječ je dakle, u smislu odredbi o PDV‑u, o pružanja usluga te se stoga ne postavlja pitanje njihove kvalifikacije kao umjetnina (vidjeti Prilog II. točku 3. Direktive 2006/112).

( 8 ) To jest, u skladu s uvjetima isporuke robe provedene u okviru gospodarske aktivnosti njezina prodavatelja, s obzirom na njegovo svojstvo obveznika PDV‑a (vidjeti članak 2. stavak 1. točku (a) i članak 9. stavak 1. Direktive 2006/112). Među ostalim, povremena prodaja fotografije, izvan gospodarske aktivnosti, ne dovodi do njegova oporezivanja PDV‑om te se stoga ne postavlja pitanje kvalifikacije te fotografije kao umjetnine u smislu Priloga IX. dijela A točke 7. Direktivi 2006/112.

( 9 ) Vidjeti, osobito, presudu od 27. veljače 2014., Pro Med Logistik i Pongratz (C‑454/12 i C‑455/12, EU:C:2014:111, t. 43. do 45. i navedenu sudsku praksu).

( 10 ) Presuda od 8. svibnja 2003., Komisija/Francuska (C‑159/01, EU:C:2003:264, t. 29.)

( 11 ) Presuda od 3. travnja 2008., Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau‑Westelbien, C‑442/05, EU:C:2008:184, t. 2. izreke, druga rečenica)

( 12 ) Presuda od 6. svibnja 2010., Komisija/Francuska (C‑94/09, EU:C:2010:253, t. 46.)

( 13 ) Presuda od 27. veljače 2014., Pro Med Logistik i Pongratz (C‑454/12 i C‑455/12, EU:C:2014:111, t. 1. izreke)

( 14 ) Presuda od 11. rujna 2014., K (C‑219/13, EU:C:2014:2207, izreka)

( 15 ) Presuda od 9. studenoga 2017., AZ (C‑499/16, EU:C:2017:846, izreka)

( 16 ) Posebno mi se kategorija školskih fotografija čini nejasnom: je li riječ o fotografijama koje prikazuju učenike i/ili učitelje, fotografijama koje snimaju učenici u okviru nastave ili o drugim vrstama fotografija?

( 17 ) Navest ću samo Laokontovu skupinu ili Posljednju večeru Leonarda da Vincija.

( 18 ) Jedna od prvih sudskih odluka kojom se fotografiji priznaje autorskopravna zaštita jest presuda Supreme Courta of the United States (Vrhovni sud Sjedinjenih Američkih Država) od 17. ožujka 1884., Burrow‑Giles Lithographic Co. v. Sarony, 111 U. S. 53 (1884) (vidjeti Markiewicz, R., Ilustrowane prawo autorskie, Varšava, 2018., str. 106.). Bernska konvencija za zaštitu književnih i umjetničkih djela, potpisana u Bernu 9. rujna 1886., zahtijeva zaštitu fotografija od Berlinskog akta iz 1908. Naposljetku, člankom 9. Ugovora o autorskom pravu Svjetske organizacije za intelektualno vlasništvo (WIPO), sklopljenog u Ženevi 20. prosinca 1996., usklađeno je trajanje zaštite autorskog prava za fotografije s drugim kategorijama djelâ.

( 19 ) Ili, bolje rečeno, naše slike stvarnosti.

( 20 ) Direktiva 2001/29/EZ Europskog parlamenta i Vijeća od 22. svibnja 2001. o usklađivanju određenih aspekata autorskog i srodnih prava u informacijskom društvu (SL 2001., L 167, str. 10.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 17., svezak 1., str. 119.)

( 21 ) Vidjeti u tom smislu presudu od 16. srpnja 2009., Infopaq International (C‑5/08, EU:C:2009:465., t. 31. do 37.).

( 22 ) Presuda od 1. prosinca 2011., Painer (C‑145/10, EU:C:2011:798, t. 94.)

( 23 ) Presuda od 7. kolovoza 2018., Renckhoff (C‑161/17, EU:C:2018:634, t. 14.)