MIŠLJENJE NEZAVISNOG ODVJETNIKA

M. CAMPOSA SÁNCHEZ‑BORDONE

od 26. listopada 2016. ( 1 )

Predmet C‑448/15

Belgische Staat

protiv

Wereldhave Belgium Comm. VA,

Wereldhave International NV,

Wereldhave NV

(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Hof van beroep te Brussel (Žalbeni sud u Bruxellesu, Belgija))

„Matična društva i društva kćeri iz različitih država članica — Zajednički primjenjivi sustav oporezivanja — Porez na dobit — Primjena Direktive 90/435/EEZ — Izuzeće od poreza na dobit — Slobodno kretanje kapitala“

1. Sud se opet susreće sa situacijom u kojoj se dividende koje je društvo kći (koje je u ovom slučaju belgijsko) isplatilo matičnom društvu (koje je nizozemsko) oporezuju porezom po odbitku na prihode od kapitala, koji su obračunala porezna tijela Kraljevine Belgije.

2. Prva dvojba suda koji je uputio zahtjev odnosi se na tumačenje Direktive 90/435/EEZ ( 2 ). S obzirom na poseban status matičnog društva u Nizozemskoj, prije svega valja odlučiti može li se ono podvesti pod „trgovačka društva države članice” na koje se primjenjuje Direktiva (članak 2.).

3. Ako je odgovor na to pitanje potvrdan, javlja se pitanje sukladnosti poreza po odbitku s člankom 5. Direktive 90/435, koji od plaćanja navedenog poreza po odbitku u načelu izuzima dobit koju društvo kći raspodjeljuje svojem matičnom društvu.

4. U pretpostavci da Direktiva 90/435, naprotiv, nije primjenjiva na slučaj, sud koji je uputio zahtjev pita poštuje li belgijski propis koji oporezuje dividende koje su predmet spora članke 49. i 63. UFEU‑a.

I – Pravni okvir

A – Pravo Unije

Direktiva 90/435/EEZ

5. U skladu s prvom uvodnom izjavom: „Budući da stvaranje skupina društava iz različitih država članica može biti nužno kako bi se unutar Zajednice stvorili uvjeti analogni onima na unutarnjem tržištu i kako bi se osigurali uspostava i učinkovito funkcioniranje zajedničkog tržišta; da takve djelatnosti ne bi trebalo sprečavati ograničenjima, nedostacima ili poremećajima koji posebno proizlaze iz poreznih odredaba država članica; da je, prema tome važno za te skupine utvrditi porezna pravila koja su sa stajališta tržišnog natjecanja neutralna, kako bi se poduzećima omogućilo da se prilagode zahtjevima zajedničkog tržišta, povećaju svoju produktivnost i poboljšaju natjecateljsku snagu na međunarodnoj razini”. [neslužbeni prijevod]

6. Treća uvodna izjava glasi kako slijedi: „Budući da se postojeće porezne odredbe kojima su uređeni odnosi između matičnih društava i njihovih društava kćeri iz različitih država članica značajno razlikuju od jedne do druge države članice i da su općenito manje povoljne od onih primjenjivih na matična društva i njihova društva kćeri iz iste države članice; da je suradnja između društava iz različitih država članica stoga nepovoljna u usporedbi sa suradnjom između društava iste države članice; da je potrebno otkloniti tu nepovoljnost uvođenjem zajedničkog sustava kako bi se olakšalo zajedničko povezivanje društava na razini Zajednice”. [neslužbeni prijevod]

7. Članak 2. određuje: „Za potrebe ove Direktive, pojam „trgovačko društvo države članice” označava svako trgovačko društvo: (a) koje ima jedan od oblika navedenih u prilogu; (b) u skladu s poreznim zakonodavstvom države članice smatra se, za potrebe poreza, rezidentom u toj državi članici i pod uvjetima ugovora o dvostrukom oporezivanju zaključenog s trećom državom, ne smatra se rezidentom izvan Zajednice za potrebe poreza; (c) osim toga, bez mogućnosti izbora ili izuzeća, podliježe jednom od sljedećih poreza: […] — vennootschapsbelasting u Nizozemskoj, […]”. [neslužbeni prijevod]

8. U skladu s člankom 3. stavkom 1.: „Za potrebe primjene ove Direktive: (a) status matičnog društva dodjeljuje se barem matičnom društvu iz države članice koje ispunjava uvjete određene u članku 2. i ima najmanje 25 % udjela u kapitalu društva iz druge države članice koje ispunjava jednake uvjete; (b) „društvo kći” znači trgovačko društvo čiji kapital uključuje udio kapitala naveden u točki (a).” [neslužbeni prijevod]

9. Članak 5. stavak 1. određuje: „Dobit koju društvo kći raspodjeljuje svojem matičnom društvu izuzeta je od plaćanja poreza po odbitku, barem kad potonje ima najmanje 25 % udjela u kapitalu društva kćeri.” [neslužbeni prijevod]

10. Prilog: Popis trgovačkih društava navedenih u članku 2. točki (a) „(a) trgovačka društva prema belgijskom pravu poznata kao ‚société anonyme’/‚naamloze vennootschap’, ‚société en commandite par actions’/‚commanditaire vennootschap op aandelen’, ‚société privée à responsabilité limitée’/‚besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid’ te ona tijela javnoga prava koja djeluju u skladu s privatnim pravom; […] (j) trgovačka društva prema nizozemskom pravu poznata kao: ‚naamloze vennootschap’, ‚besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid’; […]”. [neslužbeni prijevod]

B – Belgijsko pravo

Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 ( 3 )

11. U skladu s člankom 266.: „Pod uvjetima i u granicama određenima Kraljevskim dekretom, prihodi od kapitala i pokretnina mogu biti izuzeti od plaćanja poreza po odbitku na prihode od kapitala ako se njegovi primatelji mogu odrediti ili je riječ o inozemnim subjektima za zajednička ulaganja koji imaju zajedničku imovinu kojom za račun njegovih članova upravlja društvo za upravljanje, a za udjele u njima se ne izdaju vrijednosni papiri javnom ponudom u Belgiji niti se stavljaju na tržište u Belgiji ili je riječ o prihodima od vrijednosnih papira na donositelja koji ulaze u jednu od ovih kategorija: 1. prihodi od vrijednosnih papira izdanih prije 1. prosinca 1962., koji su zakonito izuzeti od poreza na prenosive vrijednosne papire ili objektivnih poreza ili se oporezuju po stopi nižoj od 15 %.; 2. prihodi od certifikata koje su izdali belgijski subjekti za zajednička ulaganja; 3. emisijske premije koje se odnose na obveznice, potvrde o depozitu i druge dužničke vrijednosne papire izdane nakon 1. prosinca 1962. U svakom slučaju porezom po odbitku oporezuju se prihodi od dužničkih vrijednosnih papira čije se kamate kapitaliziraju […], ili od vrijednosnih papira na temelju kojih se ne plaćaju periodične kamate i koji su izdani […] uz eskont koji odgovara kamatama kapitaliziranima do dana dospijeća tog vrijednosnog papira […]. Stavak 2. ne primjenjuje se na vrijednosne papire izdane na temelju izdanja linearnih obveznica od strane belgijske države.”

Koninklijk Besluit van 27 augustus 1993 tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 ( 4 )

12. Članak 106. stavak 5.: „Dividende koje duguje belgijsko društvo kći i čiji je primatelj matično društvo druge države članice Europske ekonomske zajednice u potpunosti su izuzete od plaćanja poreza po odbitku na prihode od kapitala. Neovisno o tome, ovo se izuzeće [od plaćanja poreza po odbitku na prihode od kapitala] ne primjenjuje ako udio u kapitalu matičnog društva na temelju kojeg se isplaćuju dividende ne predstavlja udio od najmanje 25 % u kapitalu društva kćeri i ne održava se ili nije održan najniži udio od 25 % tijekom neprekinutog razdoblja od najmanje godinu dana. Za potrebe primjene stavaka 1. i 2., društvo kći i matično društvo znače društva kćeri i matična društva definirana u Direktivi Vijeća 90/435/EEZ od 23. srpnja 1990. o zajedničkom sustavu oporezivanja koji se primjenjuje na matična društva i društva kćeri različitih država članica.”

C – Ugovor između Kraljevine Belgije i Kraljevine Nizozemske o sprečavanju dvostrukog oporezivanja u području poreza na prihod i imovinu i o uređivanju drugih poreznih pitanja ( 5 )

13. Članak 10. određuje: „1. Dividende koje je društvo rezident u jednoj državi isplatilo rezidentu druge države oporezivat će se u potonjoj državi. 2. Neovisno o tome, te dividende mogu biti predmet oporezivanja i u državi u kojoj je društvo koje isplaćuje dividende rezident i u skladu sa zakonodavstvom te države, ali stopa takvog poreza ne može biti viša od […] 5 % bruto iznosa dividendi ako je primatelj dividendi dioničko društvo koje izravno drži najmanje 25 % kapitala društva koje isplaćuje dividende […]”.

II – Činjenice iz glavnog postupka i prethodna pitanja

14. Wereldhave Belgium je komanditno društvo na dionice belgijskog prava u kojem udjele imaju društva nizozemskog prava Wereldhave International (35 %) i Wereldhave (45 %), od kojih je prvonavedeno društvo kći.

15. Wereldhave International i Wereldhave su subjekti za zajednička ulaganja ( 6 ) koji imaju oblik dioničkog društva ( 7 ), a svoju dobit isplaćuju izravno svojim dioničarima te su, u skladu s nizozemskim pravom, obvezni plaćati porez na dobit (vennootschapsbelasting, u Nizozemskoj), ali po „nultoj stopi”.

16. Wereldhave Belgium je 1999. i 2000. društvima Wereldhave International i Wereldhave isplatio dobit na koju je primijenjen porez po odbitku po stopi od 5 % ( 8 ).

17. Gorenavedena društva zasebno su podnijela dopise belgijskoj poreznoj upravi te su tražili izuzeće od plaćanja poreza po odbitku koji im je bio obračunat na isplaćene dividende. U tu svrhu pozvali su se na članak 5. stavak 1. Direktive 90/435 i članak 106. stavak 5. KD/ZPP 1992, koji tu direktivu prenosi u belgijsko pravo.

18. Budući da belgijska uprava u šest mjeseci koji su uslijedili podnošenju tih dopisa nije donijela izričitu odluku, Wereldhave Belgium, Wereldhave International i Wereldhave podnijeli su tužbu rechtbanku van eerste aanleg te Brussel (Prvostupanjski sud u Bruxellesu, Belgija).

19. Rechtbank van eerste aanleg te Brussel (Prvostupanjski sud u Bruxellesu, Belgija) je 20. studenoga 2012. donio dvije presude u kojima je presudio da dividende koje je u poslovnim godinama 1999. i 2000. Wereldhave Belgium isplatio nizozemskim društvima Wereldhave International i Wereldhave nisu trebale biti oporezovane porezom po odbitku na prihode od kapitala te je belgijskoj državi naložio povrat ubranih iznosa, uvećano za kamate.

20. Belgijska uprava je protiv obje presude podnijela žalbe Hofu van beroep te Brussel (Žalbeni sud u Bruxellesu, Belgija), u kojima je u bitnome tvrdila da su primatelji dividendi bili nizozemski SZU‑i te da se na njih nije moglo primijeniti izuzeće od plaćanja poreza po odbitku na prihode od kapitala jer nisu ispunjavali uvjete navedene u članku 2. točki (c) Direktive 90/435 u vezi s člankom 106. stavkom 5. KD/ZPP 1992, s obzirom na to da su u Nizozemskoj plaćali porez na dobit po nultoj stopi.

21. Wereldhave Belgium, Wereldhave International i Wereldhave pred Hofom van beroep te Brussel (Žalbeni sud u Bruxellesu), tvrde da su SZU‑ovi čiji je pravni oblik dioničko društvo u načelu obvezni plaćati nizozemski porez na dobit (članak 1. nizozemskog Zakona o porezu na dobit iz 1969.), što je prema njihovu mišljenju dovoljno da sporno oporezivanje po odbitku ne bude dopušteno. U prilog svojim tvrdnjama pozivaju se na članak 266. ZPP‑a 1992, članak 106. stavak 5. KD/ZPP‑a 1992 kao i na članak 5. Direktive 90/435 i zagovaraju stajalište da porezna obveza na koju se odnosi potonje pravilo ne zahtijeva stvarno ubiranje poreza.

22. Podredno, ako nije primjenjiva Direktiva 90/435, navode da se člancima 49. i 63. UFEU‑a protive belgijske zakonske odredbe koje su primijenjene na njih, kako proizlazi iz rješenja Suda od 12. srpnja 2012., Tate & Lyle Investments (C‑384/11, EU:C:2012:463).

23. U tim je okolnostima Hof van beroep te Brussel (Žalbeni sud u Bruxellesu) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja: „1. Treba li Direktivu Vijeća 90/435/EEZ od 23. srpnja 1990. o zajedničkom sustavu oporezivanja koja se primjenjuje na matična društva i društva kćeri različitih država članica tumačiti na način da joj se protivi nacionalno pravilo koja ne isključuje primjenu belgijskog poreza po odbitku na prihode od kapitala kojim se oporezuju dividende što ih belgijsko društvo kći isplaćuje matičnom društvu s poslovnim nastanom u Nizozemskoj koje ispunjava zahtjev minimalnog udjela i posjedovanja toga udjela jer je nizozemsko matično društvo porezni subjekt za zajednička ulaganja koji svoju cjelokupnu dobit mora isplatiti imateljima njegovih udjela i pod tom pretpostavkom može plaćati porez na dobit po nultoj stopi? 2. U slučaju negativnog odgovora na prvo pitanje: treba li članak 49. (bivši članak 43.) i članak 63. (bivši članak 56.) Ugovora o funkcioniranju Europske unije (u verziji koja je na snazi od izmjena i renumeracije Ugovorom iz Lisabona) tumačiti na način da im se protivi nacionalno pravilo koje ne isključuje primjenu belgijskog poreza po odbitku na prihode od kapitala kojim se oporezuju dividende što ih belgijsko društvo kći isplaćuje matičnom društvu s poslovnim nastanom u Nizozemskoj koje ispunjava zahtjev minimalnog udjela i posjedovanja toga udjela jer je nizozemsko matično društvo porezni subjekt za zajednička ulaganja koji svoju cjelokupnu dobit mora isplatiti imateljima njegovih udjela i pod tom pretpostavkom može plaćati porez na dobit po nultoj stopi?”

III – Sinteza očitovanja stranaka

A – Prvo prethodno pitanje

24. Wereldhave Belgium, Wereldhave International i Wereldhave tvrde da nizozemski subjekti podliježu oporezivanju porezom na dobit u Nizozemskoj i da oni, unatoč tomu što ga plaćaju po nultoj stopi jer su SZU‑i koji svoje dividende isplaćuju dioničarima, ispunjavaju uvjet iz članka 2. točke (c) Direktive 90/435. U potporu svojoj tezi više puta citiraju pravnu doktrinu ( 9 ) iz koje zaključuju da podlijeganje porezu ne zahtijeva stvarno ubiranje poreza. Prema njihovu mišljenju, to je subjektivni uvjet koji je vezan za društvo, a ne za ostvarenu dobit ni za njezin porezni tretman pa na poreznu obvezu ne utječe potpuno ili djelomično izuzeće od poreza. Dodaju da, prema nizozemskoj doktrini, SZU‑i nisu izuzeti od plaćanja poreza na dobit, već su, naprotiv, njegovi obveznici iako, doduše, po nultoj stopi ( 10 ).

25. Za gorenavedena društva nije relevantno da, prema pripremnim radovima Direktive 90/435, nizozemski SZU‑i ne ulaze u njezino područje primjene: izjave Vijeća nemaju pravnu vrijednost ako nisu uključene u usvojene zakonske odredbe, kao što je to u ovome slučaju ( 11 ).

26. Stoga, Wereldhave Belgium, Wereldhave International i Wereldhave smatraju da Direktivu 90/435 valja tumačiti na način da joj se protivi nacionalno pravno pravilo kao što je ono o kojem je riječ u glavnom postupku.

27. Belgijska, češka, francuska i talijanska vlada te Komisija u osnovi se slažu glede toga da Direktiva 90/435 nije primjenjiva na ovaj spor jer: — njezin članak 2. točka (c) ne zahtijeva samo da društvo podliježe porezu, nego da se ono zaista i oporezuje, kao što je to priznao Sud u presudi Aberdeen Property Finivest Alpha ( 12 ). — svrha je Direktive 90/435 sprečavanje dvostrukog oporezivanja što nužno podrazumijeva da je došlo do stvarnog oporezivanja. Dopuštanje oslobođenja od plaćanja poreza po odbitku kad ne postoji stvarno oporezivanje u državi sjedišta ne bi služilo toj svrsi i bilo bi sredstvo izbjegavanja bilo kakvog oporezivanja. Cilj Direktive 90/435 nije da se ona primjenjuje na bilo koju isplatu dividendi između matičnih društava i društava kćeri, nego samo na njome predviđene slučajeve koji ne uključuju situacije dvostrukog neoporezivanja.

28. Usto, talijanska vlada i Komisija naglašavaju da nepostojanje izuzeća (od poreza na dobit) na koje se odnosi članak 2. točka (c) Direktive 90/435 treba biti trajno i nepovezano s konkretnom poslovnom godinom ili posebnim događajem zbog kojeg nije nastala obveza plaćanja poreza.

29. Kad je riječ o zahtjevu sadržanom u tom istom pravilu da se poreznoj obvezi podliježe „bez mogućnosti izbora”, talijanska vlada ističe da odluka kojom se upućuje prethodno pitanje ne razjašnjava je li primjena nulte stope na dva nizozemska SZU‑a posljedica izbora njihovih organa ili ista proizlazi iz samih statuta društava. Ona navodi da je rezultat u oba slučaja isti jer nema razlike između izuzeća i oporezivanja po nultoj stopi. Komisija smatra da osnivanje SZU‑a podrazumijeva konkretnu odluku da se uđe u taj pravni sustav i poštovanja njegovih uvjeta.

30. Osim toga, Komisija ističe da pripremni akti Direktive 90/435 sadržavaju izjavu koja nizozemske SZU‑e isključuje iz njezina područja primjene. Iako ta izjava nema zasebnu pravnu vrijednost, ističe namjere zakonodavca Unije: njome nisu samo izričito odbačeni svi SZU‑i, nego i sva druga društva koja su obveznici poreza na dobit, ali su trajno izuzeti od njegova plaćanja. Činjenica da SZU‑i nisu navedeni u konačnom tekstu, a jesu u pripremnim radovima može se objasniti time što oni na temelju članka 2. točke (c) Direktive 90/435, kad su jednom izuzeti, više ne ulaze u njezino područje primjene.

B – Drugo prethodno pitanje

31. Francuska vlada nije podnijela očitovanja o ovom dijelu zahtjeva za prethodnu odluku. To su učinile talijanska i češka vlada i Komisija koje smatraju da je drugo pitanje nedopušteno jer u odluci kojom se upućuje prethodno pitanje nije izložen nacionalni pravni okvir niti je objašnjeno različito postupanje sa SZU‑ima koji su rezidenti u Belgiji u odnosu na one koji su nerezidenti.

32. Suprotno tomu, Wereldhave Belgium, Wereldhave International i Wereldhave usredotočili su se na analizu belgijskog zakonodavstva kako bi poduprli svoju tvrdnju da se različito postupa s rezidentnim i nerezidentnim društvima zbog čega potonja ne mogu izbjeći lančano oporezivanje. Nepovoljno postupanje prema nerezidentnim društvima krši pravo na slobodno kretanje kapitala i slobodu poslovnog nastana.

33. Belgijska vlada tvrdi da se na ovaj slučaj ne može primijeniti rješenje Tate & Lyle Investments ( 13 ), navedeno u zahtjevu za prethodnu odluku, i presuda Aberdeen Property Finivest Alpha ( 14 ). Na temelju svoje analize vlastitog poreznog zakonodavstva ona tvrdi da se u Belgiji nije nepovoljnije postupalo s nerezidentnim nego li s rezidentnim društvima. Poreze koji se primjenjuju na belgijska i nizozemska društva treba usporediti s poreznim sustavom belgijskih SZU‑a koji uživaju poseban tretman, a ne sa sustavom belgijskih društva za koje vrijede opća porezna pravila.

34. Talijanska vlada i Komisija podredno smatraju da bi, ako se dokaže postojanje nepovoljnog postupanja prema SZU‑ima koji nisu rezidenti u Belgiji, bila primjenjiva sudska praksa iz rješenja Tate & Lyle Investments ( 15 ). U tom bi slučaju bilo povrijeđeno slobodno kretanje kapitala, iako bi trebalo ocijeniti mogu li se nametnuta ograničenja opravdati važnim razlozima u općem interesu, a i, k tomu, jesu li prikladna za jamčenje ostvarenja zadanog cilja i ne prekoračuju li ono što je nužno da ga se postigne.

IV – Postupak pred Sudom

35. Tajništvo je 19. kolovoza 2015. zaprimilo odluku kojom se upućuje prethodno pitanje.

36. Društva Wereldhave Belgium, Wereldhave International, Wereldhave, belgijska, češka, francuska i talijanska vlada te Europska komisija podnijeli su pisana očitovanja. Rasprava nije održana.

V – Ocjena

A – Prvo prethodno pitanje

37. Cilj je Direktive 90/435 sprečavanje dvostrukog oporezivanja dividendi koje se isplaćuju između društava kćeri i matičnih društava sa sjedištem u različitim državama članicama, koje se smatra preprekom osnivanju poduzeća ili skupina društava na razini Zajednice. U skladu s njezinom prvom i trećom uvodnom izjavom 1. i 3. ( 16 ), tumačenima zajedno, kako bi se olakšalo stvaranje tih skupina društava ne smiju se održavati „ograničenja, nedostaci ili poremećaji koji posebno proizlaze iz poreznih odredaba država članica” koje diskriminiraju ili „stavljaju u nepovoljniji položaj” odnose između matičnih društava i društava kćeri koje nisu rezidenti u istoj državi članici.

38. S tom su namjerom u Direktivi 90/435 sadržane dvije vrste posebnih mjera. S jedne strane, u njoj je propisano da se država članica matičnog društva mora uzdržati od oporezivanja dobiti koju je isplatilo društvo kći ili da je oporezuje „[ovlašćujući pritom] navedeno društvo da odbije od iznosa porezne obveze dio poreza koji odgovara toj dobiti” ( 17 ) [neslužbeni prijevod]. S druge strane, dobit ili dividende koje društvo kći raspodjeljuje svojem matičnom društvu izuzete su od plaćanja poreza po odbitku ako postoje određene posebnosti ( 18 ). O ovoj drugoj odredbi riječ je u glavnom sporu.

39. Međutim, taj se „zajednički sustav” ( 19 ) ne primjenjuje uvijek i na svaki odnos između društava kćeri i matičnih društava. Direktiva 90/435 određuje svoje područje primjene definiranjem (članak 2.) pojma „trgovačk[ih] društ[ava] države članice”. Konkretno, utvrđuje niz uvjeta koji moraju nužno biti ispunjeni da bi društvo bilo obuhvaćeno tim pojmom, među kojima je i onaj da „bez mogućnosti izbora ili izuzeća, podliježe jednom od sljedećih poreza: […] vennootschapsbelasting u Nizozemskoj […]” [neslužbeni prijevod] (članak 2. točka (c)).

40. Spor proizlazi iz činjenice da društva iz glavnog postupka podliježu vennootschapsbelastingu po nultoj stopi u Nizozemskoj. Znači li ta okolnost da su ona „izuzeta” od plaćanja tog poreza u državi rezidentnosti? Ako je to tako, na temelju članka 2. točke (c) Direktive 90/435, sustav te direktive automatski nije primjenjiv na predmetan slučaj jer ta odredba ne zahtijeva samo da je društvo obveznik poreza na dobit, nego i da ono nije izuzeto od njegova plaćanja ( 20 ).

41. Teza tužiteljâ u glavnom postupku da puka činjenica bivanja poreznim obveznikom ispunjava sporni zahtjev. Porezna obveza nužno ne zahtijeva stvarno ubiranje poreza i postoji čak i kad je prati izuzeće ili oporezivanje po nižoj stopi.

42. Pristup društava koja su tužitelji u ovom postupku mogao bi biti valjan da članak 2. točka (c) Direktive 90/435 govori samo o poreznoj obvezi. Ali to nije tako: ta odredba sadržava pozitivan uvjet (biti porezni obveznik) i negativan uvjet (neprimjena ikakvog izuzeća), koji moraju biti obvezno i kumulativno ispunjeni. Interesantno je da se tvrdnje tih poduzetnika usredotočuju samo na obvezu plaćanja poreza, a gotovo sasvim zaboravljaju izuzeće ( 21 ). Ono podrazumijeva da, unatoč nastupu oporezivog događaja (odnosno, postojanju porezne obveze), nije potrebno i platiti odgovarajući porez jer je zakonodavac smatrao primjerenim jedinstvenu kategoriju društava osloboditi od poreznog tereta.

43. Smatram da, kad nizozemski porezni zakon u odnosu na određene subjekte (u ovom slučaju SZU‑ima) propiše primjenu poreza na dobit i zatim apstraktno utvrdi da ga plaćaju po nultoj stopi, on njima zapravo priznaje oslobođenje od oporezivanja. Time ih također stavlja izvan područja primjene Direktive 90/435.

44. Čini mi se da se o ovoj ocjeni ne može raspravljati s čvrstim argumentima. „Nulta stopa” poreza na dobit po definiciji znači potpuno nepostojanje oporezivanja, odnosno potpuno oslobođenje od njega. Kad se do tog rezultata dođe izričitom zakonskom odredbom u kojoj je to tako ex ante i trajno utvrđeno za određenu kategoriju subjekata, neovisno o tome koja im je dobit isplaćena, ne vidim kako bi se moglo zanijekati da je riječ o pravom izuzeću od plaćanja tog poreza u smislu članka 2. točke (c) Direktive 90/435.

45. Još jedan argument potvrđuje da se na nizozemska društva o kojima je riječ u ovome predmetu ne primjenjuje Direktiva 90/435. Kao što je gore objašnjeno, cilj te direktive je sprečavanje da dvije države članice istim porezom oporezuju (dobit društava) u okviru odnosa između matičnih društava i društava kćeri. Upravo se radi ostvarenja tog cilja Direktiva 90/435, kao što su to isticali i drugi sudionici u postupku, ne primjenjuje na subjekte koji nisu porezni obveznici navedenog poreza ili su izuzeti od njegova plaćanja. I nepostojanje porezne obveze i potpuno izuzeće od oporezivanja njihovih prihoda (u ovom slučaju od kapitala) neutraliziraju rizik da društvo u odnosu na koje postoji neka od tih okolnosti bude dvostruko oporezovano porezom na dobit pa tako prestaje nužnost primjene zajedničkog sustava predviđenog Direktivom ( 22 ).

46. Komisija u svojem očitovanju opisuje kako je na sastanku Vijeća od 11. lipnja 1990. koji je prethodio donošenju Direktive 90/435 na zahtjev različitih vlada oblikovano više izjava koje su trebale biti uključene u tekst, a kojima su iz područja primjene te direktive izričito isključene određene vrste subjekata (među njima i nizozemski SZU‑i) ( 23 ). Iako te izjave nemaju obvezujuću pravnu snagu, važne su za tumačenje teksta. Razlog tomu što prijedlozi na kraju nisu bili uključeni u tekst nije bilo odbijanje njihova sadržaja, nego uvjerenost da izrazi iz članka 2. točke (c) koji se odnose na izuzeće poreza uključuju ta isključenja.

47. Ukratko, Direktiva 90/435 nije primjenjiva na situaciju o kojoj je riječ u glavnom postupku, uzimajući u obzir to da se matična društva ne mogu smatrati „trgovačkim društvima države članice” u smislu njezina članka 2. točke (c). Stoga se ne može ocjenjivati neusklađenost belgijskih pravila, koja ustanovljuju porez po odbitku (po stopi od 5 %) na dividende koje je društvo kći isplatilo svojim matičnim društvima, s Direktivom.

B – Drugo prethodno pitanje

48. Međutim, odgovor na prvo prethodno pitanje ne anticipira rješenje drugog prethodnog pitanja. Kao što je to Sud presudio u, među ostalim, presudi Aberdeen Property Finivest Alpha ( 24 ), u situacijama obuhvaćenima Direktivom 90/435 (u kojima je„zadaća […] država članica da odrede treba li i u kojoj mjeri sprečavati ekonomsko dvostruko oporezivanje isplaćene dobiti i u tu svrhu jednostrano ili ugovorima sklopljenim s drugim državama članicama uvesti mehanizme čiji je cilj sprečavanje ili ublažavanje tog ekonomskog dvostrukog oporezivanja), ne mogu se donijeti mjere koje su protivne slobodama kretanja zajamčenima Ugovorom. Upravo je o ovome problemu riječ u drugom pitanju suda koji je uputio zahtjev.

49. Talijanska vlada, vlada Češke Republike i Komisija smatraju da je drugo prethodno pitanje nedopušteno, s obzirom na to da sud koji je uputio zahtjev u njemu nije dovoljno opisao činjenične okolnosti i pravni okvir spora. Francuska vlada čak nije niti podnijela očitovanja o ovome pitanju.

50. Točno je da odluka kojom se upućuje prethodno pitanje sadržava taj nedostatak. S jedne strane, ne objašnjava na koji način belgijsko porezno zakonodavstvo nepovoljno postupa s nerezidentnim društvima u usporedbi s rezidentnim društvima na način da povrjeđuje neku od temeljnih sloboda zajamčenih UFEU‑om. S druge strane, ponajprije, u njoj nisu opisane nacionalne odredbe i odredbe ugovora koje su relevantne za procjenu eventualne povrede tih sloboda.

51. Ta su propuštanja osobito relevantna ako se ispitaju s obzirom na metodu kojom Sud opetovano analizira prethodna pitanja upućena u predmetima koji su slični ovom, a odnose se na područje izravnog oporezivanja. On svoju analizu provodi u fazama ili etapama i najprije identificira primjenjivu slobodu i njezino eventualno nastalo ograničenje. Zatim uspoređuje sporne situacije kako bi razjasnio jesu li one bile predmet različitog postupanja, što zahtijeva podrobno ispitivanje nacionalnih pravila na temelju kojih je do njega došlo. Napokon, istražuje eventualna opravdanja koja se temelje na važnim razlozima u općem interesu i proporcionalnost nacionalne mjere koja ograničava slobodu o kojoj je riječ.

52. Međutim, za svaku od ovih etapa neophodno je da je sud koji je uputio zahtjev Sudu dostavio dovoljno informacija o primjenjivom nacionalnom pravu, što nije tako u ovome slučaju. Tako, na primjer, za ocjenu toga može li se u glavnom postupku utvrditi nejednako postupanje glede poreza na dobit ne treba se općenito usporediti društva koja su rezidenti u Belgiji i ona koja to nisu, već nizozemske SZU‑e i njihove belgijske inačice (društva za investicije) čije se pravno uređenje konkretno ne spominje u odluci kojom se upućuje prethodno pitanje.

53. U toj odluci kojom se upućuje prethodno pitanje također nisu navedeni propisi na temelju kojih bi bilo moguće jasno zaključiti da belgijsko porezno zakonodavstvo predviđa mehanizme koji ublažavaju lančano oporezivanje ili prevaljuju teret samo na društva poput SZU‑ova koja su rezidenti u Belgiji, a ne i na ostala. Osim toga, sud koji je uputio zahtjev ne uzima u obzir Ugovor o sprečavanju dvostrukog oporezivanja sklopljen između Belgije i Nizozemske, čiji bi sadržaj ( 25 ) mogao neutralizirati ili ublažiti nepovoljne učinke na nizozemska društva koji navodno proizlaze iz ograničenja slobodnog kretanja kapitala (članak 56. UFEU‑a) nastalog zbog belgijskog poreznog zakonodavstva ( 26 ). Konačno, u odluci kojom se upućuje prethodno pitanje nema nikakvih navoda o eventualnim opravdanjima važnim razlozima u općem interesu ni o nepostojanju proporcionalnosti tog navodnog ograničenja.

54. Osobito je značajno to što, unatoč tomu što je to ključni čimbenik u sporu, u odluci kojom se upućuje prethodno pitanje nema dovoljno informacija o poreznom sustavu koji se primjenjivao na belgijska društva za investicije u vrijeme nastanka činjenica o kojima je riječ u glavnom postupku u usporedbi s onim koji se primjenjivao na nizozemske SZU‑e, a to se ne može nadomjestiti pukim tvrdnjama stranaka. U očitovanjima belgijske vlade i društava tužitelja iznesena su različita stajališta o toj temi, ali taj spor ne može riješiti Sud jer je samo nacionalni sud nadležan za identificiranje, tumačenje i primjenu pravila nacionalnog prava.

55. Konkretno, belgijska vlada tvrdi da je, u skladu s belgijskim poreznim sustavom koji se primjenjuje na rezidentna društva za investicije, (poseban sustav općeg prava), porez po odbitku predstavljao „konačan porez, s obzirom na to da se nije mogao uračunati u porez koji su plaćala navedena društva niti se mogao vratiti” ( 27 ). U prilog toj tezi ona se poziva na članak 123. KD/ZPP‑a 1992, u vezi s člankom 143. stavcima 1. i 2. Zakona od 4. prosinca 1990. Iako je problem u ovom slučaju sličan onomu o kojem je bila riječ u predmetu u kojem je donesena presuda od 25. listopada 2012., Komisija/Belgija ( 28 ), ona dodaje da se porezni sustav o kojem je Sud tada donio odluku, a koji se odnosio na društva za investicije koja nemaju stalni poslovni nastan u Belgiji, razlikovao od onoga koji se primjenjuje na dividende koje je Wereldhave Belgium isplatio svojem matičnom društvu jer je u prvonavedenom sustavu dopušteno odbiti ili povratiti porez ubran po odbitku, a u drugome nije.

56. Ako bi ove tvrdnje belgijske vlade bile istinite (što je dužan provjeriti sud koji je uputio zahtjev), bilo bi dokazano da društva za investicije koja su rezidenti u toj zemlji ne mogu, kad je riječ o prihodima od kapitala, neutralizirati porezni teret koji za njih proizlazi iz ubiranja poreza po odbitku na te prihode. Drugim riječima, bilo bi dokazano da nizozemski SZU‑i i belgijska društva za investicije u Belgiji imaju isti porezni tretman glede poreza po odbitku na ime poreza na dobit. Ni jedni ni drugi ne bi bili oslobođeni od tog poreza, s obzirom na njegovu konačnost i nepovratnost, što bi isključilo diskriminaciju prvonavedenih društava.

57. Kad bi to bilo tako, ponavljam da ne bi bilo dvojbe glede sukladnosti nacionalnih pravila na temelju kojih se društva za investicije oporezuju porezom po odbitku s člancima 49. i 56. UFEU‑a. Sud je upravo u odnosu na Kraljevinu Belgiju ( 29 ) već presudio da se od države u kojoj je društvo koje isplaćuje dobit rezident ne može zahtijevati „da osigura da dobit isplaćena dioničaru nerezidentu ne bude predmet lančanog ili ekonomskog dvostrukog oporezivanja bilo oslobađanjem društva koje isplaćuje tu dobit od poreza na nju bilo davanjem navedenom dioničaru porezne prednosti koja odgovara porezu koji je društvo koje isplaćuje dobit platilo na navedenu dobit”. Dodaje da bi taj zahtjev značio da se „ta država treba odreći svojeg prava oporezivanja prihoda ostvarenog ekonomskom aktivnošću koja se odvija na njezinu području” ( 30 ).

58. Međutim, moglo bi se dogoditi da zakonodavstvo koje se u tom slučaju primjenjuje na društva za investicije posve ne odgovara verziji koju je u svojem očitovanju opisala Kraljevina Belgija. Da je sud koji je uputio zahtjev uzeo u obzir to zakonodavstvo, on je možda mogao na temelju analize njegova sadržaja ocijeniti da se zakonska pravila koja su bila na snazi u poslovnim godinama 2009. i 2010. ne razlikuju od onih koje je Sud ispitao u rješenju od 12. srpnja 2012., Tate & Lyle Investments ( 31 ) ili u presudi od 25. listopada 2012., Komisija/Belgija ( 32 ), pri čemu su obje te odluke donesene prije upućivanja zahtjeva za prethodnu odluku i posebno se odnose na belgijska porezna pravila koja uređuju porez na dobit.

59. U tim se okolnostima od Suda ne može tražiti da riješi spor (između Wereldahvea i belgijske vlade) o tome što je zapravo nacionalni pravni okvir u odnosu na koji valja usporediti porezni sustav koji se primjenjuje na nizozemske SZU‑e i belgijska društva za invetsicije. To je dužnost suda koji je uputio zahtjev, a Sud ga u tome ne može zamijeniti niti se može osloniti na nagađanja kako bi dao zadovoljavajući odgovor na prethodno pitanje.

60. S obzirom na prethodno navedeno, smatram da ne preostaje ništa doli drugo prethodno pitanje proglasiti nedopuštenim, s obzirom na to da ono ne ispunjava minimalne zahtjeve iz članka 94. Poslovnika Suda.

61. Ako Sud unatoč tomu odluči ispitati meritum pitanja te ocijeni da se s nizozemskim SZU‑ima postupalo nepovoljnije nego li s belgijskim društvima za investicije kad je riječ o porezu po odbitku na dividende, bojim se da bi se jedino mogao na vrlo općenit način pozvati na svoju raniju sudsku praksu u tom području ili se konkretno pozvati na rješenje od 12. srpnja 2012., Tate & Lyle Investments (C‑384/11, EU:C:2012:463) ( 33 ), prilagodivši njegov sadržaj slučaju o kojem je riječ.

62. Naime, isto kao i u predmetu Tate & Lyle Investments ( 34 ), belgijska vlada izabrala je izvršavati svoju poreznu nadležnost nad dobiti koju njezina društva rezidenti isplaćuju društvima rezidentima drugih država članica. Slijedom toga, nerezidentna društva primatelji te dobiti nalaze se u istoj situaciji kao i rezidentna društva kad je riječ o riziku lančanog oporezivanja isplaćene dobiti, tako da s tim u vezi trebaju imati pravo da se s njima postupa jednako kao i s rezidentnim društvima ( 35 ).

63. U istom smislu bi Sud trebao upozoriti sud koji je uputio zahtjev da nepovoljno postupanje može odvratiti društva koja su rezidenti u drugoj državi članici od ulaganja u Belgiju i da, slijedom toga, predstavlja ograničenje slobodnog kretanja kapitala koje je u načelu zabranjeno člankom 63. UFEU‑a ( 36 ).

64. Međutim, budući da se ne može isključiti da država članica može jamčiti poštovanje obveza koje ima na temelju Ugovora sklapanjem ugovora s drugom državom članicom čiji je cilj sprečavanje dvostrukog oporezivanja i čija primjena omogućuje kompenzaciju učinaka različitog postupanja koje proizlazi iz nacionalnog zakonodavstva ( 37 ), sud koji je uputio zahtjev trebao bi odvagnuti utjecaj Ugovora o dvostrukom oporezivanju između Belgije i Nizozemske, o kojem je već bila riječ u prethodnim točkama, i odlučiti jamči li on da se prema belgijskom pravu s nerezidentnim društvima postupa jednako kao i s rezidentnim društvima.

65. Konačno, Sud bi u skladu s odlukama koje su već donesene u ovom području trebao podsjetiti sud koji je uputio zahtjev da bi – ako još uvijek smatra da se s nerezidentnim društvima nepovoljno postupa, unatoč tomu što je oporezivanje ublaženo primjenom ugovora o dvostrukom oporezivanju – trebao ocijeniti opravdavaju li važni razlozi u općem interesu taj sustav ( 38 ). Naposljetku, čak i ako postoje ti razlozi, trebalo bi, slično kao u presudi od 25. listopada 2012., Komisija/Belgija ( 39 ), provjeriti jesu li nacionalne mjere koje ograničavaju slobodu kretanja kapitala prikladne za jamčenje ostvarenja zadanog cilja i ne prekoračuju li ono što je nužno da bi ga se postiglo.

VI – Zaključak

66. S obzirom na prethodna razmatranja, predlažem Sudu da drugo prethodno pitanje koje je uputio Hof van beroep te Brussel (Žalbeni sud u Bruxellesu, Belgija) proglasi nedopuštenim, a da na prvo prethodno pitanje odgovori na sljedeći način: „Direktiva Vijeća 90/435/EEZ od 23. srpnja 1990. o zajedničkom sustavu oporezivanja koji se primjenjuje na matična društva i društva kćeri različitih država članica nije primjenjiva na spor o porezu po odbitku kojim je u Belgiji oporezovana dobit koju društvo kći isplaćuje svojemu matičnom društvu ako je potonje nizozemski subjekt za zajednička ulaganja koji podliježe porezu na dobit po nultoj stopi.”

( 1 ) Izvorni jezik: španjolski

( 2 ) Direktiva Vijeća od 23. srpnja 1990. o zajedničkom sustavu oporezivanja koji se primjenjuje na matična društva i društva kćeri različitih država članica (SL 1990., L 225, str. 6.), koja je zamijenjena Direktivom Vijeća 2011/96/EZ od 30. studenoga 2011. (SL 2011., L 345, str. 8.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 17., svezak 2. str. 218.)

( 3 ) Zakonik o porezima na prihod iz 1992. (u daljnjem tekstu: ZPP 1992)

( 4 ) Kraljevski dekret od 27. kolovoza 1993. o primjeni Zakonika o porezima na prihode iz 1992. (u daljnjem tekstu: KD/ZPP 1992)

( 5 ) Potpisan u Bruxellesu 19. listopada 1970. (u daljnjem tekstu: Ugovor o dvostrukom oporezivanju)

( 6 ) U daljnjem tekstu: SZU

( 7 )

( 8 ) Primijenjena stopa je ona iz Ugovora o dvostrukom oporezivanju između Belgije i Nizozemske.

( 9 ) De Broe, L. i De Boeck, R.: „De moeder‑dochterriichtlijn: Europese fiscale piecemeal engineering op weg naar harmonie” u Europees Belastingrecht, Peeters, B. (ed.), Larcier, Gante, 2005., str. 362.; Jansen, T. i De Vos, P., Handboek internationaal en Europees belastingrecht, Intersentia, Antwerpen, 2008., str. 269.; Lagae, J. P., „Les revenus d’actions et de parts de sociétés belges et étrangères”, u Le régime fiscal des sociétés en Belgique, Ed. du Jeune Barreau, Bruxelles, 1990., str. 116.; Van Crombrugge, S., Beginselen van de vennootschapsbelasting, Kluwer, Antwerpen, 2008., str. 54.; i Van Crombrugge, S., Beginselen van de vennootschapsbelasting, Kluwer, Antwerpen, 1997., str. 48.

( 10 ) Marres, O. C. R. i Wattel, P. J., Dividendbelasting, Kluwer, Deventer, 2011., str. 216. i 217.

( 11 ) U potporu svojim tvrdnjama pozivaju se na presudu od 17. listopada 1996., Denkavit i dr. (C- 283/94, C‑291/94 i C‑292/94, EU:C:1996:387), t. 29.

( 12 ) Presuda od 18. lipnja 2009. (C‑303/07, EU:C:2009:377)

( 13 ) Rješenje od 12. srpnja 2012. (C‑384/11, EU:C:2012:463)

( 14 ) Presuda od 18. lipnja 2009. (C‑303/07, EU:C:2009:377)

( 15 ) Rješenje od 12. srpnja 2012 (C‑384/11, EU:C:2012:463)

( 16 ) Citirane u točkama 5. i 6. ovog mišljenja

( 17 ) Članak 4.

( 18 ) Članak 5. U ovom slučaju ne raspravlja se o tome je li izvršeno ono što je utvrđeno tom odredbom.

( 19 ) Tako je definiran u zadnjem dijelu treće uvodne izjave Direktive 90/435.

( 20 ) Sažeto, razlika između „podlijeganja” glavnoj poreznoj obvezi i „izuzeća” od nje (odnosno od plaćanja poreznog duga) sastoji se od toga da se, ako ne postoji obveza plaćanja poreza, ne ostvaruje oporezivi događaj, dok se u slučaju izuzeća on ostvaruje. U potonjem je primjeru glavna porezna obveza nastala u teoriji, ali je porezni obveznik zakonski u cijelosti ili djelomično oslobođen njezina plaćanja koje se u konačnici od njega ne može tražiti. Iako se u nekim nacionalnim pravima ne postavljaju problemi u terminologiji i pravnoj doktrini za prihvaćanje ovog razlikovanja, u drugima to nije tako kontekstualno jasno. U svojim očitovanjima jedna od stranaka spominje obvezu plaćanja poreza kao „subjektivnu obvezu plaćanja poreza”, a neizuzeće kao „objektivnu obvezu plaćanja poreza”. Druge navode izraze „apstraktne obveze plaćanja poreza” i „konkretne obveze plaćanja poreza”. Ili, napokon, povezuju „neizuzeće” s idejom „učinkovitosti”, upotrebom sintagmi kao što su „stvarno oporezivanje” ili „stvarno podliježe”.

( 21 ) Ističu da bi primjenom pravila izračuna davanja na konkretnu fiskalnu godinu, uključujući smanjenja porezne osnovice ili porezne odbitke, iznos obračunavanja mogao biti nula (ili negativan), a da to ne utječe na poreznu obvezu. Ipak, ne vjerujem da se, kad se u Direktivi navodi izuzeće, misli na određivanje poreznog duga u svakoj poreznoj godini, nego na opća pravila koja uređuju taj pojam unutar zakona koji uređuje porez na dobit.

( 22 ) Vlada Češke Republike svoja je očitovanja ilustrirala na sljedeći način: postojanje stvarnog oporezivanja neophodan je uvjet postojanja dvostrukog oporezivanja. Dopuštanje oslobođenja od plaćanja poreza po odbitku kad ne postoji stvarno oporezivanje u državi sjedišta ne bi služilo svrsi sprečavanja dvostrukog oporezivanja.

( 23 ) Tekst izjave u dijelu koji se odnosio na nizozemska društva glasio je kako slijedi: „Vijeće i Komisija suglasni su glede toga da nizozemska društva za investicije u smislu članka 28. Zakona o porezu na dobit iz 1969. ne ulaze u područje primjene ove direktive”. U aktu su sadržane odgovarajuće izjave Vijeća i Komisije: (a) glede određenih njemačkih društava za investicije; (b) glede španjolskih društava koja su obuhvaćena sustavom „porezne transparentnosti” i (c) glede portugalskih društava koja „su u načelu obveznici poreza na dobit, ali su istodobno oslobođena od njegova plaćanja i čija se dobit pripisuje njihovim članovima”.

( 24 ) Presuda od 18. lipnja 2009. (C‑303/07, EU:C:2009:377), t. 28.

( 25 ) Belgijska vlada se u svojim tvrdnjama pozvala na članak 10. Ugovora o dvostrukom oporezivanju čiji je sadržaj citiran u točki 13. ovog mišljenja. Na temelju te odredbe ugovora, dvostruko oporezivanje do kojeg dolazi zbog oporezivanja po odbitku u Belgiji ublažava se određivanjem postotne granice od 5 % „bruto iznosa dividendi, ako je primatelj dividendi dioničko društvo koje izravno drži najmanje 25 % kapitala društva koje isplaćuje dividende”. Međutim, društva koja su tužitelji u glavnom postupku osporavaju da primjena tog ugovora kompenzira različito postupanje koje proizlazi iz belgijskog zakonodavstva, s obzirom na to da se iznos oporezovan po odbitku (navedenih 5 %) pretvara u konačan teret koji SZU‑i ne mogu odbiti u Nizozemskoj.

( 26 ) Iako sud koji je uputio zahtjev (koji u tome slijedi prijedlog prethodnog pitanja koji su dale stranke i ne dodaje vlastito rasuđivanje) navodi kako članak 49. tako i članak 56. UFEU‑a, smatram da je za analizu primjeren okvir slobode kretanja kapitala. Ipak, ne isključujem hipotetski utjecaj na slobodu poslovnog nastana ako ograničenje utječe na dioničarovu sposobnost da izvrši stvaran utjecaj na odluke društva i da određuje njegove aktivnosti. Ako on ne bi imao tu sposobnost (a čini se da to nije tako u ovom slučaju, s obzirom na to da Wereldhave International i Wereldhave u Wereldhaveu Belgium imaju udjele od 35 % odnosno 45 %), bio bi primjenjiv jedino članak 56. UFEU‑a (vidjeti u tom smislu presudu od 12. prosinca 2006., Test Claimants in the FII Group Litigation,C‑446/04, EU:C:2006:774, t. 38).

( 27 ) T. 41. njezinih pisanih očitovanja

( 28 ) Predmet C‑387/11, EU:C:2012:670. U toj je presudi Sud presudio da Kraljevina Belgija „nije ispunila obveze koje ima na temelju članka 49. UFEU‑a time što je održala na snazi različita pravila za oporezivanje prihoda od kapitala ovisno o tome ostvaruju li ih rezidentna društva za investicije ili nerezidentna društva za investicije koja nemaju stalni poslovni nastan u Belgiji”.

( 29 ) Presuda od 25. listopada 2012., Komisija/Belgija (C‑387/11, EU:C:2012:670), t. 78., koja citira presude od 12. prosinca 2006., Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773), t. 59.; od 17. rujna 2009., Glaxo Wellcome, (C‑182/08, EU:C:2011:670), t. 83. i od 20. listopada 2011., Komisija/Njemačka, (C‑284/09, EU:C:2011:670), t. 80.

( 30 ) Isto rasuđivanje sadržano je u rješenju Suda od 12. srpnja 2012., Tate & Lyle Investments (C‑384/11, EU:C:2012:463), t. 30., opet u vezi s poreznim pravilima o porezu po odbitku na dividende koje je društvo kći rezident u Belgiji isplatilo svojem matičnom društvu koje nije rezident u toj zemlji.

( 31 ) Rješenje od 12. srpnja 2012., Tate & Lyle Investments (C‑384/11, EU:C:2012:463), t. 3. do 9.

( 32 ) Predmet C‑387/11, EU:C:2012:670

( 33 ) Usput dodajem da je Sud tada sudu koji je uputio zahtjev odgovorio rješenjem, a ne presudom jer je smatrao da je riječ o „prethodnom pitanju […] koje je jednako pitanju o kojem je Sud već odlučivao ili [kad] se odgovor na takvo pitanje može jasno izvesti iz sudske prakse” (t. 17. navedenog rješenja).

( 34 ) Rješenje od 12. srpnja 2012. (C‑384/11, EU:C:2012:463)

( 35 ) Ibidem, t. 33.

( 36 ) Ibidem, t. 36.

( 37 ) Ibidem, t. 36. i 37.

( 38 ) Ibidem, t. 45.

( 39 ) Predmet C‑387/11, EU:C:2012:670, t. 74.