ODLUKA KOMISIJE (EU) 2022/1414

оd 4. prosinca 2020.

o programu potpore SA.21259 (2018/C) (ex 2018/NN) koji je proveo Portugal u korist područja Zona Franca da Madeira (ZFM) – Režim III

(priopćeno pod brojem dokumenta C(2020) 8550)

(Vjerodostojan je samo tekst na portugalskom jeziku)

(Tekst značajan za EGP)

EUROPSKA KOMISIJA,

uzimajući u obzir Ugovor o funkcioniranju Europske unije, a posebno njegov članak 108. stavak 2. prvi podstavak,

uzimajući u obzir Sporazum o Europskom gospodarskom prostoru, a posebno njegov članak 62. stavak 1. točku (a),

nakon poziva zainteresiranim stranama da dostave svoje primjedbe u skladu s člankom 108. stavkom 2. Ugovora o funkcioniranju Europske unije (1) i uzimajući u obzir te primjedbe,

budući da:

1. POSTUPAK

(1) Dopisom od 12. ožujka 2015. Komisija je od Portugala zatražila informacije u kontekstu praćenja iz 2015. (2) kako bi ispitala poštuje li Portugal program Zona Franca da Madeira („program ZFM” ili „Režim III”), koji je Komisija odobrila kao spojivu regionalnu potporu, primjenjiva pravila te posebno Odluku Komisije od 27. lipnja 2007. (3) („Odluka Komisije iz 2007.”) primjenjivu od 1. siječnja 2007. do 31. prosinca 2013. i Odluku Komisije od 2. srpnja 2013. (4) („Odluka Komisije iz 2013.”) primjenjivu od 1. siječnja 2013. do 31. prosinca 2013. Komisija je u prvom koraku zatražila informacije o pravnom okviru programa (5), a u drugom je ispitala njegovu provedbu tako što je odabrala uzorak koji se sastojao od 26 korisnika koji su ostvarili koristi od programa ZFM tijekom 2012. i 2013.

(2) Portugal je 4. svibnja 2015. dostavio informacije. Službe Komisije 5. lipnja zatražile su dodatne informacije, a Portugal je odgovorio 6. srpnja. Komisija je 1. listopada 2015. poslala još jedan zahtjev za informacije, a Portugal je odgovorio 29. listopada. Službe Komisije 29. veljače 2016. zatražile su dodatne informacije, a Portugal je odgovorio 1., 8. i 12. travnja 2016. Nakon zahtjevâ za dodatne informacije službi Komisije od 29. ožujka i 11. kolovoza 2017., Portugal je dostavio informacije na prvi zahtjev 2. svibnja 2017., a na drugi zahtjev 11. rujna 2017. Nakon konferencijskog poziva s portugalskim nadležnim tijelima održanog 26. listopada 2017., Komisija je 27. listopada Portugalu poslala još jedan zahtjev za informacije, a Portugal je odgovorio 21. i 22. studenoga 2017. Nakon sastanka Komisije i portugalskih nadležnih tijela održanog 4. prosinca 2017., Portugal je zatražio da se rok za dostavu informacija koje nedostaju produlji do kraja prosinca 2017. Službe Komisije Portugalu su 7. prosinca 2017. poslale pitanja na koja još nisu dostavljeni odgovori. Portugal je 2. veljače 2018. dostavio informacije. Na zahtjev Portugala 27. ožujka 2018. održan je još jedan sastanak Komisije i portugalskih nadležnih tijela.

(3) Dopisom od 6. srpnja 2018. Komisija je obavijestila Portugal da je odlučila pokrenuti postupak utvrđen u članku 108. stavku 2. Ugovora o funkcioniranju Europske unije (UFEU) u vezi s programom ZFM („Odluka o pokretanju postupka”) (6).

(4) U dopisu od 30. srpnja 2018. portugalska nadležna tijela navela su da cjelokupan tekst Odluke o pokretanju postupka prema njihovu mišljenju predstavlja povjerljive informacije i od Komisije su zatražila da ne objavi tu odluku, nego da objavi samo njezin kratak sažetak te su predložila tekst tog sažetka.

(5) Dopisom od 11. rujna 2018. Portugal je dostavio popis svih društava registriranih u ZFM-u u razdoblju od 2007. do 2014. i popis 25 najznačajnijih korisnika potpore za godine od 2007. do 2011. te 2014., kako se tražilo u točki 64. podtočkama 1. i 2. Odluke o pokretanju postupka. Osim toga, Portugal je zatražio da se rok za dostavu informacija koje nedostaju produlji do kraja rujna 2018. Portugal je 26. rujna 2018. dostavio primjedbe na pokretanje postupka u skladu s člankom 108. stavkom 2. UFEU-a i primjedbe na informacije koje su se tražile u točki 64. podtočkama od 3. do 7. Odluke o pokretanju postupka.

(6) Dopisom od 11. veljače 2019. (7), nakon opsežnih rasprava s Portugalom o pitanjima povjerljivosti povezanima s Odlukom o pokretanju postupka i bez postizanja dogovora o tim pitanjima, Komisija je obavijestila Portugal da je odlučila odbiti zahtjev portugalskih nadležnih tijela za povjerljivost i objaviti odluku kako je donesena 6. srpnja 2018. Portugal se suzdržao od pokretanja postupka protiv odluke na sudovima Unije i dopisom od 5. ožujka 2019. složio se s njezinom objavom.

(7) Odluka o pokretanju postupka objavljena je 15. ožujka 2019. u Službenom listu Europske unije (8). Komisija je zainteresirane strane pozvala da dostave primjedbe povezane s programom potpore.

(8) Na zahtjev Portugala 10. travnja 2019. održan je još jedan sastanak Komisije i portugalskih nadležnih tijela. Portugal se tijekom sastanka podsjetilo da treba dostaviti informacije koje nedostaju, a koje su zatražene u točki 64. Odluke o pokretanju postupka. Nakon tog sastanka dopisom od 24. travnja 2019. Portugal je dostavio podatke o poreznim kontrolama koje su nacionalna porezna tijela provela nad korisnicima ZFM-a. Osim toga, Portugal je za isto razdoblje dostavio podatke o otkrivenim odstupanjima u povratu poreza društava ZFM-a i dodatnim elementima ispravaka poreza koji su dugovali porezni obveznici ZFM-a.

(9) Komisija je zaprimila primjedbe zainteresiranih strana. Komisija je dopisima od 23. svibnja i 12. lipnja 2019. proslijedila te primjedbe Portugalu, koji je imao mogućnost odgovoriti na njih. Primjedbe Portugala zaprimljene su u dopisu od 26. lipnja 2019.

2. DETALJAN OPIS PROGRAMA POTPORE

2.1. Program ZFM u okviru Odluke Komisije iz 2007.

(10) Nakon prijave koju je dostavio Portugal Komisija je 2007. odobrila program ZFM (9) za razdoblje od 1. siječnja 2007. do 31. prosinca 2013., na temelju smjernica za nacionalne regionalne potpore za 2007.–2013. (10) (Smjernice za regionalne potpore, „Smjernice iz 2007.”). Društva koja su registrirana i odobrena u okviru programa prije 31. prosinca 2013. (11) mogla su do 31. prosinca 2020. ostvarivati korist od smanjenja poreza na dobit ili drugih oslobođenja od poreza, kako je opisano u uvodnoj izjavi 12. ove Odluke.

(11) Komisija je program ZFM odobrila kao spojivu operativnu potporu čiji su ciljevi promicanje regionalnog razvoja i diversifikacija gospodarske strukture Madeire. Budući da je Autonomna regija Madeira („ARM”) najudaljenija regija na temelju članka 299. stavka 2. Ugovora o osnivanju Europske ekonomske zajednice („Ugovor o EZ-u”) (sadašnji članak 349. UFEU-a), ima pravo na regionalnu operativnu potporu na temelju članka 87. stavka 3. točke (a) Ugovora o EZ-u (sadašnji članak 107. stavak 3. točka (a) UFEU-a). Svrha je regionalne operativne potpore nadoknaditi dodatne troškove koji proizlaze iz strukturnih poteškoća u najudaljenijim regijama za poduzetnike koji obavljaju gospodarsku djelatnost u tim regijama (12).

(12) Programom ZFM, kako ga je Komisija odobrila 2007., odobrena je potpora u obliku smanjenja poreza na dobit (13) koja proizlazi iz djelatnosti koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri (14), izuzeća od plaćanja općinskih i lokalnih poreza te izuzeća od plaćanja poreza na promet nekretninama za osnivanje društva u ZFM-u (15), do najvećih iznosa potpore na temelju gornjih granica porezne osnovice primijenjenih na godišnju poreznu osnovicu korisnika. Te gornje granice utvrđene su na temelju broja radnih mjesta korisnika u svakoj fiskalnoj godini, kako slijedi: Broj otvorenih/zadržanih radnih mjesta po godini Najviše gornje granice porezne osnovice u EUR Najveći iznos potpore u EUR 1 –2 2 000 000 420 000 3 –5 2 600 000 546 000 6 –30 16 000 000 3 360 000 31 –50 26 000 000 5 460 000 51 –100 40 000 000 8 400 000 > 100 150 000 000 31 500 000

(13) Društva registrirana u Industrijskoj zoni slobodne trgovine programa ZFM pod određenim uvjetima (16) mogu ostvariti korist od dodatnog smanjenja poreza na dobit od 50 %.

(14) Pristup programu ZFM bio je ograničen na djelatnosti s popisa iz Odluke Komisije iz 2007., koji se temelji na statističkoj nomenklaturi ekonomskih djelatnosti u Europskoj zajednici, NACE Rev. 1.1 (17): poljoprivreda i uzgoj stoke, peradi i ostalih životinja (područje A, oznake 01.4 i 02.02), ribarstvo, uzgoj ribe i usluge povezane s njima (područje B, oznaka 05), prerađivačka industrija (područje D), opskrba električnom energijom, plinom i toplom vodom (područje E, oznaka 40), trgovina na veliko (područje G, oznake 50 i 51), prijevoz i veze (područje I, oznake od 60 do 64), poslovanje nekretninama, iznajmljivanje i poslovne usluge (područje K, oznake od 70 do 74), visoko obrazovanje i/ili obrazovanje odraslih (područje M, oznake 80.3 i 80.4), ostale društvene uslužne djelatnosti (područje O, oznake 90, 92 i 93.01) (18). Budući da su takvi sustavi klasifikacije podložni daljnjem razvoju, portugalska nadležna tijela složila su se da će pravodobno obavijestiti Komisiju o svim promjenama popisa (19).

(15) Sve djelatnosti koje uključuju financijsko posredovanje, osiguranje i pomoćne djelatnosti povezane s financijama i osiguranjem (područje J, oznake NACE od 65 do 67), kao i sve uslužne djelatnosti unutar skupine (koordinacija, riznica i distribucijski centri) koje bi se mogle provoditi pod područjem K, oznakom 74 (usluge koje se uglavnom pružaju trgovačkim društvima) isključene su iz provedbe programa (20). Odluka Komisije iz 2007. uključivala je i obvezu portugalskih nadležnih tijela da Komisiji dostave nazive društava kojima je odbijena registracija u program ZFM i razloge zbog kojih su odbijena (21).

2.2. Program ZFM u okviru Odluke Komisije iz 2013.

(16) Nakon prijave koju je dostavio Portugal Komisija je 2013. odobrila povećanje od 36,7 % najviših gornjih granica osnovice na koje bi se primjenjivalo smanjenje poreza na dobit. Stoga su od 2013. najviše gornje granice porezne osnovice i najveći iznosi potpore bili sljedeći: Broj otvorenih/zadržanih radnih mjesta po godini Najviše gornje granice porezne osnovice u EUR (2013.–2014.) Najveći iznos potpore u EUR (2013.–2014.) 1 –2 2 730 000 546 000 3 –5 3 550 000 710 000 6 –30 21 870 000 4 374 000 31 –50 35 540 000 7 108 000 51 –100 54 680 000 10 936 000 > 100 205 500 500 41 100 000

(17) U okviru prijave koja je dovela do Odluke Komisije iz 2013. portugalska nadležna tijela navela su da su svi ostali uvjeti programa odobreni 2007. ostali jednaki (22).

2.3. Program ZFM, koji je uspostavio Portugal, i stajališta Portugala tijekom praćenja iz 2015.

(18) U okviru praćenja iz 2015. Režim III pratio se za 2012. i 2013. (23) Informacije koje je Portugal dostavio tijekom praćenja i kasnije ex officio istrage („istraga iz 2016.”) dovele su do sljedećega:

2.3.1. Podrijetlo dobiti na koju se primjenjivalo smanjenje poreza

(19) Kako je navedeno u odlukama Komisije iz 2007. i 2013., smanjenje poreza odobreno u okviru programa ZFM primjenjuje se samo na „dobit ostvarenu djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri” (24). Komisija je tijekom praćenja iz 2015. zatražila pojašnjenje o provedbi tog uvjeta. Tijekom praćenja iz 2015. i istrage iz 2016. utvrđeno je da su neka društva registrirana u programu ZFM i uključena u uzorak ostvarila koristi od smanjenja poreza na dobit koja proizlazi iz djelatnosti za koje ne vrijedi da se „stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri”.

(20) Portugal je to potvrdio i u vezi s tim naveo da bi se u odnosu na porez na dobit svi prihodi poreznih obveznika s registriranim sjedištem ili mjestom stvarne uprave u Madeiri oporezivali u Madeiri neovisno o tome jesu li svojom djelatnošću ostvarili prihode, upotrijebili inpute i/ili stvorili troškove na lokaciji koja se razlikuje od lokacije njihova registriranog sjedišta ili mjesta stvarne uprave, pod uvjetom da je poduzetnik primio, raspodijelio i snosio prihode, inpute i troškove te da su oni povezani s njegovom djelatnošću. Ti bi prihodi mogli nastati unutar ili izvan državnog područja Portugala, a pod uvjetom da su nastali djelatnostima koje su odobrene u okviru ZFM-a i koje obavljaju subjekti čije je registrirano sjedište ili mjesto stvarne uprave u Madeiri, ti bi se prihodi prijavljivali i uzimali u obzir pri izračunu porezne osnovice i iznosa na koji se primjenjuje relevantna porezna stopa (25).

(21) Portugal je obrazložio da se, kako bi se osiguralo da se prihodi ispravno prijavljuju u porezne svrhe, u okviru programa ZFM zahtijeva da se prihodi koji su ostvareni na državnom području Portugala, a koji su podložni uobičajenom porezu na dohodak, u računovodstvenoj dokumentaciji vode zasebno od prihoda za koje se smatra da su ostvareni izvan državnog područja Portugala, a koji su oporezivani sniženom stopom poreza na dobit u sklopu programa ZFM. Prva navedena vrsta prihoda obuhvaća prihode koje korisnici ZFM-a ostvaruju od transakcija s rezidentima državnog područja Portugala ili njegova zemljopisnog područja, koje uključuje ARM, ali ne uključuje Zonu slobodne trgovine Madeire. Druga navedena vrsta prihoda obuhvaća prihode koje korisnici ZFM-a ostvaruju od transakcija sa subjektima koji nisu rezidenti državnog područja i prihode koje ostvaruju u samom ZFM-u (26).

(22) Portugal je tvrdio da s obzirom na oznake NACE koje su odobrene u okviru programa ZFM i pretežito međunarodnu prirodu i raspon djelatnosti koje se obavljaju u ZFM-u uvjet da se djelatnosti stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri ne znači i ne može značiti da te djelatnosti moraju biti zemljopisno ograničene na područje Madeire i prihode koji su ostvareni isključivo na tom zemljopisnom području (27). Stoga Portugal smatra da Komisija svojim „uskim tumačenjem” nije uspjela obuhvatiti aktualnu situaciju i da to tumačenje nije bilo dosljedno sa svrhom programa za najudaljenije regije, odnosno privlačenjem ulaganja unutar i izvan jedinstvenog tržišta te nije bilo dosljedno s temeljnom slobodom poslovnog nastana i slobodnog kretanja robe, ljudi, usluga i kapitala u Uniji. Nedostatak konkurentnosti Režima III u odnosu na druge jurisdikcije koje se natječu s Madeirom bio je jedan od razloga zbog kojih je Komisija 2013. odobrila povećanje gornjih granica programa: to pokazuje da je privlačenje međunarodnih, a ne samo regionalnih poduzetnika, bilo i još uvijek jest vrlo važno za razvoj najudaljenijih regija.

(23) Nadalje, Portugal je naveo da bi se moglo smatrati da se djelatnost stvarno i materijalno obavlja u ARM-u ako se zaista ondje obavlja i ako društvo ondje ima prikladan ured, odgovarajuće osoblje i sredstva te središte u kojem se zaista donose odluke. Portugal je također tvrdio da to ne znači nužno da cjelokupno osoblje društva mora obavljati sve svoje zadaće na tom mjestu ni da djelatnost društva mora biti ograničena samo na zemljopisno područje Madeire. Naposljetku, Portugal je naveo da se djelatnosti koje se „stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri”, kako je definirano u točki 14. Odluke Komisije iz 2007., ne mogu tumačiti kao djelatnosti koje se odvijaju samo unutar područja ARM-a (28).

(24) Nadalje, Portugal je naveo da se godišnje porezne prijave, na temelju kojih se utvrđuju dospjeli porez i smanjenje poreza, temelje na samoprocjeni korisnika. Porezna tijela pretpostavljaju da su te prijave istinite i točne, a poslije ih na središnjoj razini provjerava Porezna i carinska uprava. Ta pretpostavka ne vrijedi u slučaju sumnji, kad porezna tijela mogu zatražiti dodatne informacije kako bi procijenila uključuju li prihodi koji su podložni nižoj stopi doista transakcije s nerezidentima (29).

(25) Naposljetku, Portugal je naveo da su provedene kontrole u obliku poreznih inspekcija u slučajevima sumnje u to je li djelatnost autentična i obavlja li se stvarno te da je uspostavljena međunarodna suradnja s drugim poreznim tijelima i da su u vezi s tim razmijenjene informacije (30).

2.3.2. Otvaranje/zadržavanje radnih mjesta u regiji

(26) U programu ZFM, kako ga je odobrila Komisija, kao jedan od temeljnih kriterija spojivosti definiran je broj radnih mjesta koja su korisnici otvorili/zadržali u regiji, a najveća ostvariva potpora povezana je s brojem radnih mjesta kao doprinosom regionalnom razvoju.

(27) Tijekom praćenja iz 2015. i kasnije istrage iz 2016. utvrđeno je da neka društva registrirana u programu ZFM koja su ostvarila koristi od smanjenja poreza na dobit nisu mogla dokazati stvarno otvaranje/zadržavanje radnih mjesta u regiji, objektivan izračun broja radnih mjesta ili činjenicu da su prijavljeni zaposlenici obavljali djelatnost u Madeiri.

(28) Portugal je u primjeni programa ZFM izjavio da valjanim radnim mjestima smatra sve vrste radnog odnosa koje su predviđene nacionalnim Zakonikom o radu (31), u skladu s kojim se radni odnos može uspostaviti u bilo kojem obliku predviđenom zakonom (32). Na temelju toga Portugal je kao valjana radna mjesta u svrhu primjene programa ZFM prihvatio svako zapošljavanje bilo koje pravne prirode neovisno o godišnjem broju sati, dana ili mjeseci aktivnog rada. Budući da su nacionalnim pravom dopušteni članovi odbora i rad na nepuno radno vrijeme, radna mjesta zaposlenika u nepunom radnom vremenu (sve vrste) i članova odbora koji su prijavljeni kao zaposleni u više društava korisnika uzeta su u obzir kao valjana radna mjesta u svrhu izračunavanja najveće porezne pogodnosti za svako društvo korisnika koje ih je prijavilo.

(29) Stoga Portugal u svrhu izračuna porezne olakšice korisnika ZFM-a nije razmatrao ni provjeravao ekvivalente punog radnog vremena („EPRV”) (33), nego samo broj radnih mjesta koja su korisnici prijavili u godišnjim poreznim prijavama (obrazac 22, „Modelo 22” (34)) i u nekim slučajevima prijave koje su dostavila društva korisnici, a koje su relevantne za porez po odbitku kojim se oporezuje dohodak njihovih zaposlenika (obrazac 10, „Modelo 10”, obrazac 30, „Modelo 30” ili mjesečni obračun plaće, declaração mensal de remunerações,„DMR” (35)): te prijave mogle bi omogućiti unakrsnu provjeru informacija o prijavljenim radnim mjestima u obrascu „Modelo 22” (36). Pretpostavlja se da su sve te prijave istinite u smislu članka 75. Općeg poreznog zakona („Lei Geral Tributária”). Ako subjekti ne ispune obveze podnošenja prijava u smislu da ne dostave prijave ili dostave netočne informacije, primjenjuju se novčane kazne utvrđene u Općem zakonu o poreznim kažnjivim djelima („Regime Geral das Infrações Tributárias”) (37).

(30) „DMR” od 2013. uključuje mjesečne prijave (38), a Portugal je naveo da uzima u obzir samo broj radnih mjesta prijavljen u prosincu svake godine, neovisno o tome jesu li relevantni zaposlenici cijelu godinu radili u društvu. Kad je od njega zatraženo da dostavi izračune broja radnih mjesta u obliku EPRV-a u skladu s definicijom iz Smjernica iz 2007., Portugal je tvrdio da ta definicija zapošljavanja nije primjenjiva na regionalnu operativnu potporu, nego samo na programe potpora za ulaganja odobrene u sklopu Smjernica iz 2007. jer nije uvrštena u odjeljak tih smjernica o operativnoj potpori, nego u odjeljak o potpori za ulaganja. Tvrdio je i da se definicija broja osoblja u članku 5. Priloga I. Uredbi Komisije (EZ) br. 800/2008 (39) (Uredba o općem skupnom izuzeću, „GBER iz 2008.”) odnosi samo na definiciju malih i srednjih poduzeća (MSP-ovi) unutar područja primjene GBER-a iz 2008. i da se ne odnosi na Režim III jer je on bio podložan ad hoc odluci. Portugal je tvrdio i da glavna svrha odobrenog programa ZFM nije bilo stvaranje radnih mjesta ni nadoknada troškova plaća, nego promicanje ekonomske, socijalne i teritorijalne kohezije u najudaljenijoj regiji modernizacijom i diversifikacijom njezina gospodarstva (40).

(31) Službe Komisije u kontekstu istrage iz 2016. od Portugala su zatražile da dostavi broj socijalnog osiguranja svih zaposlenika društava korisnika ZFM-a tijekom 2012. i 2013. kako bi se provjerilo moguće dvostruko računanje radnih mjesta. Portugal je dostavio tražene podatke, no naveo je da oni nisu relevantni u svrhu primjene programa ZFM jer je riječ o poreznom programu i provjere su provedene u sklopu povrata poreza (41).

(32) Osim toga, Portugal je naveo da društva korisnici nisu morali Poreznoj upravi dostaviti nikakve dokaze o radnom odnosu s prijavljenim zaposlenicima jer je porezno rješenje izdano na temelju poreznih prijava (obrasci „Modelo”) spomenutih u uvodnoj izjavi 29. ove Odluke (42). Porezna uprava te dokaze može zatražiti samo ako ima informacije koje ukazuju na sumnju na pogreške, propuste, netočne podatke itd. (43) Člankom 16. portugalskog Zakonika o radu zaštićena je privatnost osobnog života, zbog čega automatski pristup osobnim podacima povezanima s radnim odnosom nije dopušten bez privole ispitanika (44). Osim toga, u skladu s člankom 59. stavkom 2. i člankom 75. stavkom 1. zakona Lei Geral Tributária smatra se da porezni obveznici postupaju u dobroj vjeri. Stoga se pretpostavlja da su prijave koje dostavljaju te podaci i procjene njihove računovodstvene dokumentacije ili knjigovodstvene evidencije istiniti i prijavljeni u dobroj vjeri (45).

(33) Nadalje, Portugal je dostavio informacije koje dokazuju da su neki korisnici potpore ZFM uključeni u uzorak za praćenje iz 2015. i kasniju istragu iz 2016. otvorili radna mjesta za koja su odobrene porezne olakšice iako su se ta radna mjesta nalazila izvan Madeire (neka čak i izvan Unije). Portugal je naveo da je u svrhu primjene programa ZFM uzimao u obzir radna mjesta koja su otvorena unutar ili izvan regije Madeire, pod uvjetom da ih je otvorilo društvo registrirano u ZFM-u te da nije bilo potrebno da se ona nalaze u regiji. Budući da su u skladu s portugalskim radnim pravom društva i zaposlenici slobodni ugovorno definirati mjesto na kojem će zaposlenik pružati svoje usluge, radno mjesto u svrhu primjene programa ZFM može se nalaziti bilo gdje, čak i izvan Madeire i Portugala. Portugal je smatrao i da podaci o „zaposlenicima” koji su navedeni u predmetnim poreznim prijavama ni na koji način nisu povezani s njihovim državljanstvom (odnosno državljanstvo nije relevantno u porezne svrhe) (46). Osim toga, prema mišljenju Portugala zaposlenici društava korisnika ZFM-a koji na trajnoj osnovi rade izvan Portugala objektivno su plaćeni zaposlenici društva korisnika i svojim radom doprinose ostvarenju prihoda društva korisnika te se stoga njihova radna mjesta moraju ubrajati u „otvorena i zadržana radna mjesta” u svrhe primjene programa ZFM (47).

(34) Portugal je u vezi s kontrolama broja radnih mjesta koja su otvorili korisnici ZFM-a, koje su provela portugalska nadležna tijela, naveo da se u slučaju nepodudaranja informacija u različitim prijavama prednost davala obrascima „Modelo 10”, „Modelo 30” i „DMR” (od 1. siječnja 2013.), a ne obrascu „Modelo 22” (48). Nakon što su službe Komisije zatražile informacije o više odstupanja otkrivenih tijekom praćenja iz 2015., Portugal je naveo da „Modelo 22” omogućuje kvantifikaciju samo radnih mjesta na koja je primjenjiv porez po odbitku i koja su otvorena i zadržana tijekom relevantnog razdoblja. To bi moglo dovesti do odstupanja u odnosu na ostale obrasce „Modelo”, posebno ako je dohodak zaposlenika ispod određene granice na koju nije primjenjiv porez po odbitku. Nadalje, Portugal je dostavio informacije o tome da su porezna tijela od relevantnih društava zatražila da isprave broj prijavljenih radnih mjesta u svojim godišnjim poreznim prijavama, a da pritom nikad nisu dovela u pitanje stvarno postojanje radnih mjesta niti zatražila dokaze o njima.

(35) Portugal je naveo i da su se tijekom primjene Režima III godišnje porezne prijave smatrale valjanima čak i ako su korisnici propustili prijaviti broj radnih mjesta koja su otvorili u regiji te da to stoga nije utjecalo na procjenu dospjelog poreza i smanjenja poreza.

(36) Naposljetku, Portugal je tvrdio da se za određenu vrstu holding društava – „Sociedades Gestoras de Participações Sociais” („SGPS”) – programom ZFM nije zahtijevalo otvaranje radnih mjesta kako bi ta društva ostvarila pravo na smanjenje poreza na dobit. Portugal je tvrdio da je oslobođenje od zahtjeva za otvaranje radnih mjesta za SGPS-e bilo uključeno u nacrt uredbe sa zakonskom snagom (49) koja je priložena prijavi. Portugal smatra da to znači da je odobrenjem programa u sklopu Odluke Komisije iz 2007. to oslobođenje neizravno odobreno zajedno s drugim odredbama tog zakona.

3. RAZLOZI ZA POKRETANJE FORMALNOG ISPITNOG POSTUPKA

(37) Komisija je u Odluci o pokretanju postupka zauzela privremeno stajalište da program ZFM čini državnu potporu u svrhu članka 107. stavka 1. UFEU-a i izrazila ozbiljne sumnje u spojivost programa, kako ga je proveo Portugal, s unutarnjim tržištem.

(38) Komisija je u vezi s postojanjem potpore na privremenoj osnovi zaključila da je program ZFM koji je proveo Portugal u korist društava korisnika ZFM-a činio državnu potporu (50). O njoj je odlučila država i ona je pripisiva državi (51). Potpora je selektivna jer njome nastaje prednost za društva koja su osnovana u ZFM-u jer se društvima korisnicima ZFM-a omogućuje smanjenje uobičajenog poreza na dobit, koje se ne može opravdati logikom poreznog sustava (52). U mjeri u kojoj su društva registrirana u ZFM-u obavljala djelatnosti koje su bile otvorene za tržišno natjecanje Komisija je privremeno zaključila da se programom ZFM narušava ili prijeti da će se narušiti tržišno natjecanje jer se njime može poboljšati konkurentni položaj korisnika programa ZFM u odnosu na druga društva s kojima se oni natječu (53).

(39) Komisija je u vezi sa zakonitošću programa ZFM odlučila pokrenuti formalni ispitni postupak o dva pitanja (54): i. zemljopisnom podrijetlu dobiti; i ii. neprovjerenom otvaranju/zadržavanju radnih mjesta u regiji.

(40) U skladu s odlukama Komisije iz 2007. i 2013. program ZFM odobren je pod uvjetom da se dopušteno smanjenje poreza na dobit primjenjuje na dobit koja je ostvarena djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u regiji. Taj je temeljni uvjet strogo povezan s ciljem regionalne operativne potpore za najudaljenije regije (odnosno nadoknađivanje dodatnih troškova za društva u tim regijama zbog strukturnih poteškoća tih regija) i zbog toga se odobrenje u okviru Odluke Komisije iz 2007. temeljilo na studiji dodatnih troškova za društva u najudaljenijoj regiji Madeiri (55).

(41) Komisija je privremeno zaključila da, ako društva nisu obavljala djelatnosti u Madeiri, za njih nisu nastali dodatni troškovi na temelju obavljanja djelatnosti u najudaljenijoj regiji. Stoga se ona ne mogu smatrati valjanim korisnicima odobrenog programa ZFM i nemaju pravo na regionalnu operativnu potporu.

(42) Komisija je navela i da Portugal nije dostavio dokaze o mogućim kontrolama podrijetla prihoda koji su prijavljeni i podložni smanjenju poreza na dohodak, a koje su provela relevantna porezna tijela. Osim toga, kako je vidljivo u slučaju svakog korisnika programa iz uzorka, Portugal nije dostavio informacije o mjestu stvarnog obavljanja djelatnosti, nego samo o adresi registriranog sjedišta korisnikâ u Madeiri. Budući da je Portugal priznao da je smanjenju poreza bio podložan uglavnom dohodak koji je ostvaren djelatnostima izvan Portugala, već je postojala snažna sumnja da nije ispunjen relevantan uvjet spojivosti u odnosu na dobit na koju je primijenjeno smanjenje poreza na dobit. Osim toga, i prijavljeni rad zaposlenika izvan Madeire ili čak izvan Unije ili nepostojanje zaposlenika zbog većeg broja dvostrukih prijava, kako je vidljivo iz praćenja iz 2015., doveli su do snažne sumnje da porezne olakšice koje su odobrene korisnicima ZFM-a nisu povezane s dobiti koja je ostvarena u regiji.

(43) U vezi s kriterijem spojivosti u odnosu na otvaranje/zadržavanje radnih mjesta u regiji Madeiri, Komisija je privremeno smatrala da je Portugal program ZFM tijekom cijelog njegova trajanja primjenjivao na način koji je bio suprotan cilju odobrenog programa i kriterijima spojivosti utvrđenima u odlukama Komisije iz 2007. i 2013. Neprovjereno otvaranje/zadržavanje radnih mjesta bilo je vidljivo u rezultatima praćenja iz 2015., koji su ukazivali na sljedeće: i. zaposlenike koji su radili samo dio fiskalne godine zabilježilo se kao zaposlenike na puno radno vrijeme; ii. zaposlenike i članove odbora istodobno se zabilježilo kao prave zaposlenike više društava ZFM-a; i iii. zaposlenike koji su radili izvan Madeire i čak izvan Unije uključilo se u izračun otvorenih radnih mjesta čime je omogućena primjena smanjenja poreza na dohodak predviđenog programom, a Portugal je tijekom istrage iz 2016. potvrdio sve te elemente kao uobičajenu praksu.

(44) Nadalje, Komisija je napomenula da koncept „radnog mjesta” i metoda izračuna otvorenih i zadržanih radnih mjesta u regiji nisu bili u skladu s definicijama, uvjetima i načelima iz Smjernica iz 2007.

(45) Komisija je na privremenoj osnovi zaključila i da se za djelatnosti koje su obavljali zaposlenici izvan regije ne može smatrati da se materijalno i stvarno obavljaju u Madeiri unatoč tome što se dobit koja je njima ostvarena može pripisati društvima koja se nalaze u ZFM-u.

(46) Komisija je zauzela i privremeno stajalište da porezne kontrole koje su provodila portugalska porezna tijela snažno ukazuju na to da Portugal u praksi nije osigurao pravilnu kontrolu usklađenosti s temeljnim kriterijima spojivosti utvrđenima u odlukama Komisije iz 2007. i 2013. Portugal nije dostavio dokaze o tome da je proveo kontrole izvan opsega praćenja službi Komisije; priroda tih kontrola u svakom se slučaju činila u potpunosti povezana s porezom, a ne prethodno navedenim kriterijima; i [30 %–40 %] (*1) svih zaposlenika koji su prijavljeni kao zaposlenici korisnika ZFM-a tijekom 2012. i 2013. brojali su se kao zaposlenici više društava korisnika ZFM-a u svrhe utvrđivanja smanjenja poreza korisnika.

(47) Naposljetku, Komisija je izrazila sumnje u nedovoljno zadržavanje otvorenih radnih mjesta na temelju rezultata praćenja iz 2015., iz kojih je bila vidljiva vrlo visoka fluktuacija zaposlenika koje su korisnici programa ZFM zapošljavali svakog mjeseca.

(48) Nadalje, Komisija je istražila bi li se pojedinačne dodjele potpore u okviru programa ZFM mogle smatrati spojivima ako su skupno izuzete na temelju Uredbe Komisije (EU) br. 651/2014 (Uredba o općem skupnom izuzeću, „GBER iz 2014.”) (56), koja bi se mogla retroaktivno primjenjivati na pojedinačne potpore koje su odobrene prije nego što su odredbe GBER-a iz 2014. stupile na snagu, pod uvjetom da su ispunjeni relevantni uvjeti (57).

(49) Autonomna regija Madeira („ARM”) najudaljenija je regija na temelju članka 349. UFEU-a. U skladu s člankom 15. stavkom 4. GBER-a iz 2014. prihvatljiva je za regionalnu operativnu potporu na temelju odstupanja predviđenog člankom 107. stavkom 3. točkom (a) UFEU-a, pod uvjetom da: i. korisnici stvarno obavljaju djelatnost u najudaljenijoj regiji; i ii. godišnji iznos potpore ne premašuje najveći postotak ostvarene godišnje bruto dodane vrijednosti ili nastalih godišnjih troškova radne snage ili ostvarenog godišnjeg prometa korisnika u regiji.

(50) Program ZFM sastoji se od poreznih olakšica koje su opisane u uvodnoj izjavi 12. ove Odluke, kojima se smanjuju troškovi koje bi društva morala snositi u sklopu svojih poslovnih djelatnosti. Stoga čini operativnu potporu u korist društava koja mogu ostvariti koristi od nje u okviru ZFM-a. Međutim, Komisija je na temelju informacija koje je Portugal dostavio tijekom praćenja zauzela privremeno stajalište da korisnici programa koji je proveo Portugal nisu nužno obavljali djelatnost u Madeiri. Nadalje, Komisija je na privremenoj osnovi zaključila da iznosi potpore nisu nužno bili povezani s bruto dodanom vrijednošću, troškovima radne snage ni prometom ostvarenim u Madeiri (58).

(51) Prema tome Komisija je izrazila privremeno stajalište da program ZFM, kako ga je proveo Portugal, nije usklađen s odlukama Komisije iz 2007. i 2013. te da ni u kojem slučaju nije usklađen sa Smjernicama iz 2007. jer su se dva pitanja navedena u uvodnoj izjavi 39. ove Odluke odnosila na temeljne uvjete za odobrenje regionalne operativne potpore u okviru Smjernica iz 2007. Komisija je izrazila sumnje i o tome mogu li se pojedinačne potpore koje su odobrene u sklopu programa smatrati spojivima na temelju GBER-a iz 2014. o operativnoj potpori u najudaljenijim regijama (59). Konačno, Komisija je izjavila da nije uvjerena da se program ZFM, kako ga je proveo Portugal, može smatrati spojivim izravno na temelju članka 107. stavka 3. točke (a) UFEU-a jer se čini da su ga portugalska nadležna tijela primijenila na način kojim se nisu nadoknađivale strukturne poteškoće s kojima bi se mogla suočiti društva pri obavljanju svojih djelatnosti u Madeiri (60).

4. INFORMACIJE DOSTAVLJENE NAKON ODLUKE O POKRETANJU POSTUPKA I PRIMJEDBE PORTUGALA

4.1. Dodatne informacije koje je Portugal dostavio tijekom detaljne istrage

(52) Komisija je u Odluci o pokretanju postupka od Portugala zatražila da dostavi detaljne informacije o provedbi programa ZFM tijekom cijelog njegova trajanja (od 2007. do 2014.) (61). Konkretnije, od Portugala se tražilo da dostavi: — popis svih društava registriranih u ZFM-u u razdoblju od 2007. do 2014. zajedno s iznosima potpore koje su primila svake godine, — popis svih zaposlenika društava registriranih u ZFM-u (od 2007. do 2014.), — popis 25 najznačajnijih primatelja potpore u sklopu Režima III od 2007. do 2011. i 2014. (zajedno s iznosima potpore koje su primili svake godine i brojem zaposlenika koji su uzeti u obzir za odobrenje smanjenja poreza te relevantnim dokumentiranim dokazima), — dokaz o podrijetlu dohotka svih korisnika ZFM-a iz uzorka koji je odabran za praćenje tijekom 2012. i 2013., kao i 25 najznačajnijih primatelja potpore od 2007. do 2011. i 2014. (uz relevantne dokumentirane dokaze), — dokaz o stvarnom mjestu obavljanja djelatnosti za sve korisnike ZFM-a iz uzorka u razdoblju od 2007. do 2014. (uz relevantne dokumentirane dokaze), — izračun broja zaposlenika svih korisnika ZFM-a iz uzorka (od 2007. do 2014.) u ekvivalentima punog radnog vremena na temelju definicije utvrđene u članku 58. i bilješci 52. Smjernica iz 2007. (uz relevantne dokumentirane dokaze), — argumente koji nisu prethodno dostavljeni u vezi s uvjetima spojivosti programa ZFM koji je proveo Portugal na temelju GBER-a iz 2014. ili članka 107. stavka 3. točke (a) UFEU-a.

(53) Komisija je dodatno obavijestila Portugal da će, ako ne dostavi te informacije, morati donijeti odluku na temelju informacija koje su joj na raspolaganju (62).

(54) Dopisima od 11. i 26. rujna 2018. (63) te 24. travnja 2019. Portugal je dostavio dodatne informacije o provedbi programa ZFM i primjedbe na Odluku o pokretanju postupka.

(55) Portugal je 11. rujna 2018. dostavio podatke o svim društvima registriranima u ZFM-u tijekom cijelog trajanja programa (od 2007. do 2014.). Naveo je i iznose potpore koje je svaki korisnik primio svake godine do 2014. Portugal je osim toga dostavio i popis 25 najznačajnijih korisnika potpore od 2007. do 2011. i 2014. (64) uz iznose potpore koje su primili. Osim toga, Portugal je dopisom od 26. rujna 2018. dostavio popis zaposlenika svih društava registriranih u ZFM-u od 2007. do 2014. (65) Međutim, te informacije ne omogućuju potpunu provjeru pitanja koja su proizašla iz praćenja: i. pitanje u vezi s članovima odbora i radnicima koji istodobno izvršavaju te funkcije u više društava ZFM-a; ii. pitanje u vezi s pojavom dvostrukog računanja radnih mjesta; i iii. pitanje u vezi s radnim mjestima u nepunom radnom vremenu koja su uzeta u obzir za otvaranje/zadržavanje radnih mjesta i odobrenje potpunih poreznih olakšica društvima ZFM-a.

(56) Portugal nije dostavio informacije o broju zaposlenika koji su uzeti u obzir za odobrenje smanjenja poreza 2008., 2009. i 2010. (66), a za 2011. i 2014. dostavio je nepotpune informacije (67). Osim toga, dostavljene informacije o broju zaposlenika za svaku godinu predstavljene su nejasno: i. različiti izvori; i ii. različita razdoblja prijave bez jasne povezanosti broja otvorenih/zadržanih radnih mjesta i iznosa potpore koji je primljen u svakom razdoblju.

(57) Nadalje, Portugal nije dostavio sljedeće informacije, podatke i popratne dokumentirane dokaze (68) potrebne za procjenu spojivosti potpore: — dokaz o dokumentaciji koja je upotrijebljena za provjeru broja zaposlenika; Portugal je za godine do 2010. naveo da društva nisu bila obvezna prijaviti broj zaposlenika u poreznim prijavama, — dokaz o podrijetlu dohotka korisnika iz uzorka odabranog tijekom prethodnog postupka (69) i 25 najznačajnijih korisnika programa ZFM od 2007. do 2009. (70), — dokaz o stvarnom mjestu obavljanja djelatnosti zaposlenika korisnika programa ZFM, — izračun broja zaposlenika korisnika programa ZFM iz uzorka odabranog tijekom praćenja za 2012. i 2013., kao i za 25 najznačajnijih korisnika potpore od 2007. do 2011. i 2014. u obliku EPRV-a na temelju definicije iz točke 58. i bilješke 52. Smjernica iz 2007.

(58) Službe Komisije na sastanku 10. travnja 2019., na koji se upućuje u uvodnoj izjavi 8. ove Odluke, podsjetile su Portugal na postupovne korake formalnog ispitnog postupka u tijeku i na obvezu međusobne suradnje od rujna 2017., koja dosad nije urodila značajnim rezultatima. Nadalje, pozvale su Portugal da dostavi informacije koje nedostaju u skladu s točkom 64. Odluke o pokretanju postupka, a koje bi službama Komisije omogućile pristup cjelokupnim činjenicama/informacijama o programu ZFM.

(59) Portugal je dopisom od 24. travnja 2019. (71), kao odgovor na privremeno stajalište Komisije o neprimjerenosti poreznih kontrola (72), dostavio podatke o poreznim kontrolama korisnika ZFM-a (73) koje su od 2015. do 2018. provedene u obliku poreznih inspekcija. U predmetnom je razdoblju pokrenuto [300–600] poreznih inspekcija, a dovršeno ih je [300–600]. Prijavljeni ispravci poreza iznosili su oko [100–250] milijuna EUR. Portugal je prijavio i odstupanja povezana s povratima poreza [100–300] korisnika ZFM-a. Međutim, u vezi sa zatvorenim poreznim inspekcijama za program ZFM (Režim III) dostavljene informacije nisu omogućile povezivanje poreznih kontrola i prijavljenih ispravaka te dva pitanja zbog kojih je pokrenut formalni ispitni postupak.

(60) Osim toga, Portugal je priznao da bi trebalo dodatno pojasniti kriterije za otvaranje/zadržavanje radnih mjesta radi uklanjanja svih sumnji povezanih s njihovim tumačenjem sprečavanjem zlouporabe predmetne potpore i uvođenjem dodatnih jamstava za to da će brojanje radnih mjesta doprinijeti društvenom i gospodarskom razvoju Madeire (74). Portugal je u vezi s time dostavio nacrt zakona („projeto de despacho da Vice-Presidência do Governo Regional da Madeira”) kojim se pojašnjava koncept „otvaranja radnih mjesta” u skladu s definicijama iz Smjernica iz 2007. (75)

(61) U tom je kontekstu Portugal priznao da su potrebne zakonodavne promjene u programu ZFM kako bi se izbjegla potencijalna zlouporaba. Nadalje, Portugal je podnio skup zakonodavnih, regulatornih i inspekcijskih mjera za program ZFM za koje je zatražio odobrenje Komisije u obliku preporuke u kojoj se predmetnoj državi članici predlažu odgovarajuće mjere u skladu s člankom 22. točkama (a) i (b) Uredbe Vijeća (EU) 2015/1589 (76). Portugal je kao alternativu predvidio da bi se te pravne izmjene trebale odobriti odlukom Komisije („uvjetna odluka”), kako je predviđeno člankom 9. stavkom 4. Uredbe (EU) 2015/1589 (77).

(62) U vezi s tim i radi dodatnog pojašnjenja koncepta „otvaranja radnih mjesta” iz uvodne izjave 60. ove Odluke Portugal je predložio izmjene pravne osnove programa ZFM (78): i. isključivanje SGSP-a (79); ii. rezerviranje prihoda od poreza na dobit ZFM-a za ciljeve zdravstvenih i obrazovnih politika; iii. dodavanje posebne klauzule o suzbijanju zlouporabe u program ZFM u skladu s Direktivom Vijeća (EU) 2016/1164 (80) o utvrđivanju pravila protiv praksi izbjegavanja poreza kojima se izravno utječe na funkcioniranje unutarnjeg tržišta u vezi s hibridnim neusklađenostima s trećim zemljama; i iv. definiranje kriterija za utvrđivanje značajnih poreznih obveznika u ZFM-u čija porezna situacija zahtijeva da ih Ured slobodne zone („Gabinete da Zona Franca”) (81) trajno prati kao dopunu inspekcijskim aktivnostima koje se provode na godišnjoj osnovi.

4.2. Primjedbe Portugala

(63) U uvodnim izjavama u nastavku navodi se sažetak primjedbi koje je Portugal dostavio dopisom od 26. rujna 2018.

(64) Portugal tvrdi da bi negativna odluka o programu ZFM imala dramatične i nepopravljive posljedice za gospodarsku održivost Madeire (82). Stoga bi Komisija trebala uzeti u obzir status Madeire kao najudaljenije regije na temelju članka 349. UFEU-a.

(65) Portugal nadalje tvrdi da bi Komisija u procjeni trebala uzeti u obzir gospodarski utjecaj programa ZFM na razvoj regije (83), posebice uzimajući u obzir njegov gospodarski učinak na nacionalnu, europsku i međunarodnu trgovinu (84).

(66) Naposljetku, Portugal smatra da bi detaljna istraga koja je u tijeku dovela do diskriminacije Madeire u odnosu na druge nadležnosti koje primjenjuju povlaštene stope poreza na dohodak i ne primjenjuju pravila o državnim potporama (85).

Postojanje potpore

(67) Portugal smatra da program ZFM ne uključuje državna sredstva (odnosno povećanje rashoda ili čak smanjenje prihoda državnog proračuna). Program ne odgovara „stvarnom poreznom rashodu”, nego samo virtualnom poreznom rashodu ili računovodstvenoj fikciji („teoretski gubitci poreznih prihoda”) (86). Portugal dodatno objašnjava da su društva osnovana samo u ZFM-u i da ulažu u ZFM-u zbog postojanja porezne olakšice. Bez porezne olakšice ta društva ne bi bila osnovana u ZFM-u i ne bi plaćala uobičajene poreze koji su primjenjivi u kontinentalnom Portugalu ili u Madeiri (87).

(68) Portugal tvrdi da program ZFM čini dio opće ekonomije portugalskog poreznog sustava (88). Osim toga, Portugal smatra da bi se u skladu s praksom Komisije (89) niska porezna stopa koja se primjenjuje u cijeloj državi članici ili autonomnoj regiji trebala smatrati općom mjerom i da stoga njome ne nastaje prednost za društva koja su osnovana u ZFM-u (90).

(69) Portugal smatra i da program ZFM nije selektivan jer se mjerom ne „stavlja[ju] određeni […] poduzetni[ci] ili proizvodnj[a] određene robe u povoljniji položaj” u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a. Portugal tvrdi da je vjerojatno da su, u skladu s člankom 36. stavkom 6. Statuta o poreznim poticajima (Estatuto dos Benefícios Fiscais, „EBF”), sva društva koja se bave komercijalnim, industrijskim, pomorskim ili drugim uslužnim djelatnostima (ako nisu izričito izuzete iz programa kao što su to osiguravajuće i financijske djelatnosti) osnovana u ZFM-u. Stoga porezne olakšice odobrene korisnicima ZFM-a nisu u skladu s uvjetom selektivnosti, koji je od presudne važnosti za postojanje državne potpore. Naposljetku, ne može se zaključiti ni da postoji de facto selektivnost jer relevantne porezne olakšice nisu ograničene na određene kategorije ili sektore sa zajedničkim obilježjima.

(70) Portugal zaključuje da se program ZFM mora smatrati općom mjerom, a ne mjerom državne potpore (91). Predmetna mjera ne uključuje selektivnu prednost za društva registrirana u ZFM-u i može se opravdati logikom poreznog sustava. Naposljetku, Portugal smatra da Komisija snosi teret dokazivanja toga da program ZFM uključuje potporu u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a.

(71) Nadalje, Portugal tvrdi da program ZFM mora ispunjavati uvjete za „postojeću potporu” kako bi se smatrao „potporom”. Program ZFM pokrenut je prije pristupanja Portugala EEZ-u (92) i nije znatno izmijenjen izvan pregovaračkog okvira o postojećoj potpori. Stoga program ZFM ne bi trebao biti podložan prethodnom odobrenju Komisije u skladu s člankom 108. stavkom 3. UFEU-a. Prema tome, Komisija bi umjesto toga trebala pokrenuti postupak odgovarajućih mjera (93), koji bi mogao uključivati promjenu sadržaja programa potpore, uvođenje zahtjeva ili njegova pojašnjenja. Portugal kao alternativu predlaže da Komisija donese pozitivnu odluku podložnu uvjetima („uvjetna odluka”) (94).

Podrijetlo dobiti na koju se primjenjivalo smanjenje poreza

(72) Portugal priznaje da je odlukama Komisije iz 2007. i 2013. predviđeno da se potpora u obliku smanjenja poreza na dobit primjenjuje na „dobit ostvarenu djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri” (95). Međutim, Portugal se protivi zaključku Komisije da, ako društva ne obavljaju svoje djelatnosti u Madeiri, za njih ne nastaju dodatni troškovi na temelju obavljanja djelatnosti u najudaljenijoj regiji i da stoga nemaju pravo na regionalnu operativnu potporu (96).

(73) Portugal podsjeća na to da su kvantificirani dodatni troškovi koji nastaju za društva u najudaljenijoj regiji Madeiri (97) prilagođeni gospodarskoj dimenziji ZFM-a, što je priznato u Odluci Komisije iz 2007. (98) Nadalje, trenutačna provedba programa ZFM u potpunosti je u skladu s odlukama Komisije iz 2007. i 2013., u kojima je zaključeno da „mjera omogućuje nadoknađivanje dodatnih troškova društava koja se nalaze u predmetnoj najudaljenijoj regiji” (99). Portugal tvrdi i da su porezne olakšice ZFM-a znatno manje od „dodatnih troškova” i da je uvjet da se djelatnosti „stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri” odražen u obvezi licenciranja ZFM-a i usklađenosti s drugim pravnim zahtjevima, što znači da su društva registrirana u programu ZFM (Režim III) legitimni korisnici programa i da imaju pravo na regionalnu operativnu potporu (100).

(74) Portugal ponavlja da bi „obavljanje djelatnosti u Madeiri” trebalo podrazumijevati da se djelatnost obavlja u Madeiri ako se tamo obavlja uz registrirano sjedište, upravu i centar za odlučivanje bez zahtjeva za potpunim trajnim ljudskim kapitalom. Portugal smatra da se zahtijevanjem da se djelatnosti koje su po definiciji međunarodne obavljaju u Madeiri niječe veza tih međunarodnih djelatnosti s regijom, što je priznato u odlukama Komisije iz 2007. i 2013. (101)

(75) Nadalje, Portugal ponavlja stajalište da zahtijevanje toga da se djelatnosti stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri ne znači i ne može značiti da te djelatnosti moraju biti zemljopisno ograničene na područje Madeire i prihode koji su ostvareni isključivo na tom zemljopisnom području. Stoga „usko tumačenje” Komisije nije dosljedno s ustaljenom sudskom praksom Unije u vezi s „glavnim središtem interesa” (102), praksom odlučivanja Komisije i sudskom praksom Unije u vezi s „učinkom prelijevanja” (103) te temeljnom slobodom poslovnog nastana Unije i slobodnog kretanja robe, ljudi, usluga i kapitala.

(76) Nadalje, Portugal zaključuje da se pripisivost utvrđuje na temelju mjesta registriranog sjedišta društva ili lokacije njegove stvarne uprave. To je u potpunosti u skladu s Odlukom Komisije iz 2007., kojom je predviđeno da se „program jednako primjenjuje na rezidente i nerezidente Portugala” (104). Odlukom Komisije iz 2013. priznaje se i da su djelatnosti društava licenciranih u ZFM-u suštinski međunarodnog karaktera jer su „djelatnosti koje ta društva obavljaju otvorene za međunarodno tržišno natjecanje” (105). Stoga je tumačenje točke 14. Odluke Komisije iz 2007. prema kojem bi se relevantne djelatnosti trebale u potpunosti provoditi unutar strogih zemljopisnih granica Madeire proturječno samom programu ZFM i Smjernicama iz 2007. kao glavnom instrumentu za privlačenje ulaganja iz i izvan unutarnjeg tržišta. Proturječno je i cilju članka 349. UFEU-a, kojim se dopušta donošenje posebnih (poreznih) mjera za privlačenje ulaganja, a time i poticanje modernizacije i diversifikacije gospodarstva.

(77) Nadalje, Portugal ispunjava svoje obveze u sklopu OECD-ova Akcijskog plana o smanjenju porezne osnovice i premještanju dobiti (106) („Akcijski plan o BEPS-u”) koji je potpisao 2016. Akcijski plan o BEPS-u uključuje koncept „znatne djelatnosti”, koji ograničava primjenu povlaštenih režima na prihode koji imaju uzročno-posljedičnu vezu s troškovima koje društvo snosi za razvoj odnosne imovine.

(78) Portugal smatra da bi Komisija pri ispitivanju zakonitosti programa ZFM trebala razmotriti kriterij „znatne djelatnosti” kako je definiran u pravilima OECD-a, a posebice „Opća vodeća načela za evaluaciju mjera u okviru Akcijskog plana o BEPS-u” (107). Portugal smatra da bi Komisija u procjenu trebala uključiti postojeće pravne instrumente Unije za borbu protiv porezne utaje i prijevare, posebice pravila o zlouporabi autentičnih aranžmana utvrđena u Direktivi (EU) 2016/1164. Isto tako, trebalo bi uključiti i pravila o obveznoj automatskoj razmjeni informacija u području oporezivanja u odnosu na prekogranični aranžman o kojem se izvješćuje uvedena Direktivom Vijeća 2011/16/EU (108).

(79) Portugal objašnjava da se pravila o izbjegavanju poreza koja su uvedena Direktivom (EU) 2016/1164 nastoje primjenjivati na neautentične aranžmane (odnosno situacije u kojima se društva osnovana na područjima s niskim porezom koja na tim područjima ne obavljaju nikakvu vrstu gospodarske djelatnosti oporezuju po nižoj ili čak nultoj poreznoj stopi). U skladu s tom direktivom treba istaknuti da bi se Komisija u svrhu procjene zakonitosti društava osnovanih u ZFM-u trebala oslanjati na opće klauzule o suzbijanju zlouporabe u fazi procjenjivanja dodjele državne potpore. Portugal smatra da je neprihvatljivo zaključiti da porezna pogodnost odobrena društvima licenciranima u ZFM-u, koja predstavlja „poreznu olakšicu”, nužno znači da ta društva imaju neautentične aranžmane (109).

(80) Naposljetku, Portugal opisuje uspostavljeni sustav porezne kontrole društava registriranih u ZFM-u (110). Osim toga, Portugal opisuje provjeru zahtjeva za zasebnu računovodstvenu dokumentaciju prihoda u ZFM-u (111) i na temelju toga protivi se stajalištu Komisije iz Odluke o pokretanju postupka da bi mogle postojati sumnje u djelotvornost kontrola koje provode porezna tijela (112).

Otvaranje/zadržavanje radnih mjesta u regiji

(81) Portugal objašnjava da je uvođenje ograničenja povezanih s minimalnim brojem radnih mjesta neodvojivo od slične logike mjere za suzbijanje zlouporabe: cilj je bio da se društva koja nemaju znatnu gospodarsku djelatnost spriječi u neopravdanom iskorištavanju Madeire. Međutim, time se ne nameće niti legitimira tumačenje zahtjeva za radna mjesta izvan konteksta primjenjivog prava Unije i nacionalnog prava.

(82) U vezi sa zakonodavstvom Unije o usklađivanju (113) Portugal tvrdi da se pravom Unije ne utvrđuje jedinstveni koncept „ugovora o radu”, „radnog odnosa”, „radnika” (114), a time ni „radnog mjesta”. Relevantni koncept „radnog mjesta” utvrđen je u portugalskom radnom pravu (115), koje nije proturječno primjenjivom pravu Unije.

(83) Portugal je uvijek smatrao da se zahtjev za to da subjekti licencirani za poslovanje u ZFM-u otvore ili zadrže radna mjesta ispunjava samo pod uvjetom da postoji ugovor o radu s društvom osnovanim u ZFM-u (116). Ne mogu se zanemariti oblici zapošljavanja koji su dio propisa Unije i nacionalnih propisa, posebno privremeno zapošljavanje i (temeljna) sloboda kretanja radnika.

(84) Nadalje, Portugal tvrdi da je prihvaćanje i zaštita različitih vrsta radnog odnosa (neovisno o tome je li privremen ili trajan) i mobilnosti radnika u državama članicama na temelju tog fenomena (mobilnost), među ostalim jer je on pozitivan element za razvoj gospodarstva država članica, u duhu zakonodavstva Unije (117) i sudske prakse Unije (118). Slično tomu, Unija općenito priznaje slobodu društava da pružaju svoje usluge iz drugih država članica i privremeno upućuju svoje zaposlenike u te države članice, što odražava mobilnu prirodu trenutačnih radnih odnosa, a da to ne podrazumijeva nedovoljnu provjeru znatne gospodarske djelatnosti društava. Stoga Portugal ne prihvaća da zakonitost programa ZFM izravno ovisi o otvaranju određenog broja radnih mjesta, kao ni na temelju retrogradnog koncepta „radnog mjesta” koji se temelji isključivo na pojmu prostora (fizičkog mjesta) na kojem zaposlenici obavljaju svoje zadaće i na trajnoj osnovi (119).

(85) Portugal upućuje na pregovore s Komisijom u kontekstu odluka Komisije iz 2002. o odobrenju Režima II (120), nakon kojih je Portugal prihvatio uključiti najviše gornje porezne granice povezane s brojem radnih mjesta; međutim, to nije značilo da je taj uvjet sine qua non uvjet, a Portugal nikad nije provodio program s pretpostavkom da on to jest (121).

(86) Naposljetku, Portugal smatra da ZFM nije program potpore za zapošljavanje, nego program potpore za diversifikaciju i modernizaciju Madeire. Cilj programa ZFM primarno je doprinijeti regionalnom bruto domaćem proizvodu („BDP”). Doprinos programa BDP-u Madeire dokazuje snažnu vezu između gospodarskih djelatnosti koje obavljaju društva ZFM-a i regije.

Definicija broja otvorenih radnih mjesta

(87) Portugal ponavlja da koncepti „otvaranja radnih mjesta” i „radnih jedinica godišnje” (ALU) iz točke 58. i bilješke 52. Smjernica iz 2007. nisu primjenjivi na program ZFM. Te se definicije primjenjuju samo na „regionalnu potporu za ulaganja” (četvrti odjeljak Smjernica iz 2007.), a ne na operativnu potporu (peti odjeljak Smjernica iz 2007.). Nadalje, Portugal ističe da ne postoji slučaj u kojem je koncept ALU primijenjen na regionalnu potporu u najudaljenijoj regiji, što je suprotno izjavi Komisije u Odluci o pokretanju postupka (122). Prema mišljenju portugalskih nadležnih tijela trebala bi se prihvatiti drugačija definicija otvaranja radnih mjesta zbog izvanrednog obilježja najudaljenijih regija. Portugal općenito podsjeća na to da Smjernice iz 2007. i uvjeti odluka Komisije iz 2007. i 2013. nisu obvezujući. U svakom slučaju Portugal se nikad nije obvezao primjenjivati koncept otvaranja radnih mjesta iz Smjernica iz 2007. Stoga izračun otvorenih i zadržanih radnih mjesta u regiji ne bi trebao biti podložan uvjetima koji su predviđeni Smjernicama iz 2007. ni broju osoblja iz članka 5. Preporuke Komisije o definiciji mikropoduzeća, malih i srednjih poduzeća (123).

Radna mjesta izvan regije Madeire

(88) Portugal ponavlja da se djelatnost korisnikâ ZFM-a ne bi nužno trebala obavljati u regiji jer je cilj programa privlačenje stranih ulaganja i razvoj međunarodnih usluga. Uskim tumačenjem kojim se djelatnost ograničava na regiju Madeiru eliminiraju se poticaji za internacionalizaciju poslovanja, što je suprotno logici promicanja regionalnog razvoja. Portugal zaključuje da radna mjesta koja su isključivo ograničena na Madeiru i prihodi od naplate poreza nisu bili primarni ciljevi programa ZFM.

Kontrole otvaranja/zadržavanja radnih mjesta

(89) Portugal ponavlja da je kontrola otvaranja/zadržavanja radnih mjesta putem godišnjih poreznih prijava „Modelo 10, 30 i DMR (mjesečni obračun plaće)” i prijavljenih otvorenih/zadržanih radnih mjesta u obrascu „Modelo 22”, Prilog D, polje 6. (obvezno samo za korisnike programa ZFM) zadovoljavajuća (124). Te su prijave u skladu s portugalskim radnim pravom, a njima se omogućuje provjera postojećih radnih mjesta na početku i na kraju fiskalne godine.

(90) Portugal smatra da portugalski porezni sustav uključuje više instrumenata koji omogućuju djelotvornu kontrolu programa ZFM. Društva osnovana u ZFM-u podložna su inspekcijama Porezne i carinske uprave („AT”), regionalne vlade, Glavne financijske inspekcije i svih drugih poreznih uprava, među ostalim Uprave za prevare i posebne istrage, Uprave za poreznu inspekciju i Odjela za velike porezne obveznike. Osim toga, kad se otkrije nezakonita djelatnost, pokreću se prekršajni ili čak kazneni postupci. Nadzor, inspekcija i kontrola zakonitosti djelatnosti koje se obavljaju u ZFM-u prioritet je u nacionalnim planovima poreznih inspekcija.

(91) Naposljetku, Portugal smatra da privremeno stajalište Komisije da se različite porezne prijave ne mogu upotrijebiti kao temelj za točan izračun broja radnih mjesta svakog korisnika ZFM-a ni kao valjana alternativa definiciji radnih mjesta u smislu Smjernica iz 2007. (125) predstavlja povredu poštovanja državnih funkcija kako je predviđeno člankom 4. stavkom 2. Ugovora o Europskoj uniji.

Doprinos regionalnom razvoju

(92) Portugal ističe doprinos programa ZFM regionalnom razvoju najudaljenije regije Madeire i u tu svrhu dostavlja studiju (126) koja dokazuje doprinos ZFM-a internacionalizaciji i diversifikaciji gospodarstva Madeire. Portugal nadalje tvrdi da je primijenjena mjera usklađena s odlukama Komisije iz 2007. i 2013. te primjenjivim pravilima o državnim potporama. Portugal zaključuje da bi Komisija na dosljedan način trebala procijeniti program ZFM u odnosu na politike Unije o najudaljenijim regijama radi postizanja ekonomske, socijalne i teritorijalne kohezije.

Retroaktivna primjena GBER-a iz 2014.

(93) Portugal ponavlja da se GBER iz 2014. ne može retroaktivno primjenjivati na dodjelu pojedinačnih potpora u okviru programa ZFM u svrhu utvrđivanja njihove spojivosti ako su izuzete u okviru Uredbe o općem skupnom izuzeću. Portugal smatra i da se na temelju fleksibilnog tumačenja GBER-a iz 2014. ne bi zahtijevalo da korisnici ZFM-a obavljaju gospodarsku djelatnost isključivo u najudaljenijoj regiji Madeiri. Portugal zaključuje da se provedba programa ZFM mora temeljiti na Smjernicama iz 2007., koje su bile na snazi u to vrijeme.

Povrat i povreda legitimnih očekivanja i pravne sigurnosti

(94) Portugal tvrdi da je Komisija više puta u prošlosti odobrila program ZFM. Stoga se od nacionalnih poreznih tijela ne može tražiti da sad vrate potporu.

(95) Portugal smatra da su sve porezne olakšice odobrene uz potpuno poštovanje programa ZFM. Prema tome, drugačije tumačenje ne bi ispunjavalo zahtjeve jasnoće, točnosti ili predvidljivosti učinaka u ustaljenoj sudskoj praksi Unije (127). Portugal i primatelji potpore pretpostavljali su da mogu vjerovati da je provedeni program ZFM legitimno obuhvaćen odlukama Komisije iz 2007. i 2013. Portugal zaključuje da su društva koja su primila potporu u sklopu Režima III stekla pravo na pravnu sigurnost i legitimna očekivanja da neće biti podložna nikakvim odlukama o povratu.

5. OČITOVANJA ZAINTERESIRANIH TREĆIH STRANA I PRIMJEDBE PORTUGALA

5.1. Očitovanja zainteresiranih trećih strana

(96) Komisiji su očitovanja poslale 102 zainteresirane stane (građani, društva ili udruženja društava). Većinu očitovanja (94 od 102) dostavila su društva ZFM-a i njihovi zaposlenici. Zainteresirane strane istaknule su svoje bojazni o ukidanju ili smanjenju ZFM-a, što bi kao posljedicu imalo ogroman gubitak radnih mjesta i negativan učinak na regionalno gospodarstvo. Osim toga, tvrdile su da priroda djelatnosti koje obavljaju društva ZFM-a ne bi trebala biti ograničena na područje Madeire, i to ne samo zbog njezina malog tržišta, već prvenstveno jer je internacionalizacija gospodarstva najudaljenije regije bila jedan od ciljeva ZFM-a od njegova samog početka. Nadalje, zaključile su da je stajalište Komisije o „mjestu na kojem su se gospodarske djelatnosti obavljale” usko tumačenje operativnih uvjeta ZFM-a u kontekstu otvorenog i globalnog gospodarstva.

(97) Komisija je zaprimila primjedbe i od sedam sektorskih udruženja društava (128) i društva koje upravlja samim ZFM-om (129). Oni su jednoglasno kritizirali Komisijino, prema njihovu mišljenju, usko tumačenje povezanosti iznosa potpore s otvaranjem i zadržavanjem stvarnih radnih mjesta u Madeiri te primjenu oslobođenja od poreza na dobit samo na dobit koja se ostvaruje „djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri”.

(98) U uvodnim izjavama u nastavku navedeni su argumenti koje su zainteresirane strane izložile kako bi potkrijepile stajališta o postojanju potpore, podrijetlu dobiti i otvaranju radnih mjesta.

(99) Samo jedna zainteresirana strana, Komercijalno i industrijsko udruženje grada Funchal (Associação Comercial e Industrial do Funchal, „ACIF”) (130), tvrdi da smanjenje poreza na dobit ne čini potporu. To udruženje smatra da smanjenje poreza čini samo razliku nenaplaćenih poreza na dohodak koji ne bi postojali bez tog smanjenja poreza. Program ZFM uključuje samo teoretski i umjetni porezni trošak, koji se na godišnjoj osnovi uvrštava u proračun i izračunava samo u računovodstvene svrhe jer ne odgovara stvarnom poreznom trošku ni smanjenju naplaćenih prihoda. Eliminacija poreznih olakšica ZFM-a ne bi dovela do naplate te razlike poreza. ACIF nadalje smatra da bi se, ako se Madeira usporedi s drugim europskim državama koje imaju konkurentne porezne sustave na koje se ne primjenjuju ista trajna ograničenja i čije porezne olakšice nisu ograničene na otvorena radna mjesta, trebalo zaključiti da ne postoji gospodarska prednost povezana s programom ZFM. Prema tome, vjerojatnost narušavanja tržišnog natjecanja i utjecanja na trgovinu među državama članicama zbog programa ZFM vrlo je mala.

(100) Zainteresirane strane tvrde da se smještanjem djelatnosti i radnih mjesta koja su po prirodi međunarodna u regiju Madeiru pogrešno ograničava potpora najudaljenijoj regiji Madeiri na samo nadoknadu dodatnih troškova koji nastaju za društva u Madeiri zbog njezinih prirodnih ograničenja kako je utvrđeno u članku 349. UFEU-a.

(101) Zainteresirane strane smatraju da se Komisijinim tumačenjem zanemaruje činjenica da sva društva osnovana u ZFM-u mogu ostvariti koristi od programa samo ako imaju trajni poslovni nastan u Madeiri, uzimajući u obzir model Konvencije OECD-a o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja (131) te ako imaju kombiniranu poreznu rezidentnost i stvarno mjesto poslovanja u regiji.

(102) Nadalje, zainteresirane strane tvrde da se velik broj djelatnosti koje društva ZFM-a trenutačno obavljaju uz nematerijalne djelatnosti moraju obavljati na mjestu koje se razlikuje od mjesta sjedišta. Ograničenje te mogućnosti predstavljalo bi diskrecijsko i negativno postupanje prema Madeiri, što je neshvatljivo i nerazumno, posebice u slučaju poticaja koji nisu stvarni porezni rashod, nego virtualni ili prividni rashod, a ne predstavljaju ni gubitak poreznih prihoda za regiju Madeiru.

(103) Samo ograničeni broj zainteresiranih strana tvrdi da Komisija onemogućuje internacionalizaciju gospodarstva Madeire poticanjem gospodarskog izolacionizma regije, što predstavlja kršenje načela tržišnog gospodarstva i integracije regija u nepovoljnijem položaju.

(104) Zainteresirane strane smatraju da je podvrgavanje programa ZFM definicijama, uvjetima i načelima iz Smjernica iz 2007. u vezi s definiranjem i izračunom radnih mjesta nepošteno jer je program potpore odobren kao regionalna operativna potpora, a ne kao potpora za ulaganja. Stoga nije primjereno primijeniti, čak ni analogijom, kriterije i koncepte definirane u točki 58. i bilješci 52. Smjernica iz 2007. na procjenu regionalne operativne državne potpore, među ostalim potpore koja je odobrena za program ZFM. Naposljetku, zainteresirane strane tvrde da se koncept „radnog mjesta” mora razmatrati u skladu s definicijama i uvjetima iz portugalskog Zakonika o radu.

(105) Zainteresirane strane dalje navode da je u skladu s odredbama GBER-a koncept „otvaranja radnih mjesta” isključivo predviđen člankom 14., koji se odnosi na regionalnu potporu za ulaganja, i člankom 17., koji se odnosi na potporu za ulaganja za MSP-ove. U oba se slučaja za ograničavanje prihvatljivih troškova upotrebljavaju „procijenjeni troškovi plaća za radna mjesta izravno otvorena projektom ulaganja, izračunani kroz razdoblje od dvije godine”. Zainteresirane strane zaključuju da „potpora koja je dodijeljena društvima ZFM-a nije povezana s troškovima plaća, ne spada pod početno ulaganje i nije ograničena na razdoblje od dvije godine”.

(106) Samo ograničeni broj strana tvrdi da je „broj godišnjih jedinica rada” utvrđen samo u članku 5. Priloga I. GBER-u iz 2014. (kao što je bio slučaj u GBER-u iz 2008.). Osim toga, tvrde da je svrha koncepta „zaštititi” MSP-ove sprečavanjem toga da se svi njihovi zaposlenici smatraju „stvarnima” i da se računaju kao „punopravni zaposlenici”, posebice kako bi se izbjeglo da prijeđu maksimalni broj radnika prihvatljiv za očuvanje statusa MSP-a (132).

(107) Nadalje, zainteresirane strane tvrde da „zahtjev za godišnje jedinice rada” za radna mjesta u upravi društava korisnika programa nema ni logičkog ni pravnog smisla. U skladu s primjenjivim nacionalnim pravilima o članovima uprave pravnih osoba (133) zakonito je obavljati te zadaće/dužnosti u više društava. Stoga se tumačenjem Komisije kojim se „zabranjuje” obavljanje tih zadaća/dužnosti u više društava potkopava nacionalni pravni okvir i zanemaruju funkcije predmetnih zadaća/položaja, kao i karakteristike osoba koje rade na tim položajima.

(108) Zainteresirane strane tvrde da upravni položaji i povezane zadaće ne zahtijevaju potpunu i isključivu trajnost i raspoloživost jer te uredske zadaće obično obavljaju visokokvalificirane i stručne osobe, koje često izvršavanju druge profesionalne i poslovne aktivnosti. Postoji bezbroj slučajeva u kojima su upravitelji/direktori i/ili poduzetnici upravitelji povezani s više društava te svojim znanjem, iskustvom i stručnim vještinama doprinose njihovu razvoju. Zainteresirane strane zaključuju da, suprotno stajalištu Komisije, ne postoji pravilo ni ograničenje u vezi s mogućom kumulacijom položaja/dužnosti u više društava osnovanih u ZFM-u. Stoga se smatra da su nositelji upravnih odbora društava „stvarni zaposlenici” pod uvjetom da su ispunjena relevantna pravila nacionalnog zakonodavstva.

(109) Samo ograničeni broj zainteresiranih strana tvrdi da postoji pozitivna diskriminacija u korist Madeire na temelju njezina statusa najudaljenije regije kako je priznato u članku 349. UFEU-a i one ističu važnost ZFM-a za gospodarstvo Madeire (134) (uključujući kvantifikaciju učinka na regiju ako većina ili sva društva koja trenutačno posluju u Madeiri odluče prestati trgovati (135)).

(110) Naposljetku, ograničeni broj zainteresiranih strana tvrdi da bi svaki povrat bio kršenje općih načela prava Unije. U vezi s tim tvrde da bi Komisija donošenjem zaključka da program koji je proveo Portugal čini nezakonitu potporu prekršila načela pravne sigurnosti (136) i legitimnih očekivanja iz ustaljene sudske prakse Unije (137).

5.2. Primjedbe Portugala

(111) Komisija je 23. svibnja i 12. lipnja 2018. Portugalu proslijedila primjedbe koje je zaprimila od zainteresiranih strana. Odgovor Portugala na te primjedbe sažeto je prikazan u nastavu (138).

(112) Portugal ističe da zainteresirane strane u svim primjedbama nedvojbeno navode da je program ZFM, kako ga je proveo Portugal, spojiv s unutarnjim tržištem. U tim se primjedbama ističe i važnost ZFM-a za regionalni razvoj, teritorijalnu koheziju, zapošljavanje u regiji Madeiri, kao i njegov doprinos smanjenju posljedica statusa Madeire kao najudaljenije regije. Stoga se u njima rizici i situacije koje su dovele do privremenih zaključaka Komisije smatraju nedokazanima.

(113) Portugal dalje navodi da broj i značaj zaprimljenih primjedbi dokazuju da program ne utječe znatno na trgovinu među državama članicama ni na tržišno natjecanje.

(114) Nadalje, Portugal smatra da općenito pozitivne primjedbe koje su zaprimljene, nedostatak primjedbi nadležnosti koje se natječu s programom ZFM i nedostatak primjedbi društava koja nemaju koristi od programa uvjerljivo ukazuju na to da je program pravilno proveden.

(115) Portugal potiče Komisiju da uzme u obzir pravnu prirodu ARM-a kao najudaljenije regije pod uvjetima i za potrebe članka 349. UFEU-a i Akta o pristupanju Portugala Europskoj ekonomskoj zajednici (EEZ), uzimajući u obzir opravdanu pozitivnu diskriminaciju koja proizlazi iz odobrenog programa.

(116) Nadalje, Portugal smatra da je ZFM od ključne važnosti za državu te modernizaciju, diversifikaciju i razvoj regije Madeire jer predstavlja odlučujući doprinos gospodarskim i financijskim sustavima te ima relevantan učinak za nacionalno gospodarstvo i financije. Ta modernizacija i razvoj ne bi bili mogući da ne postoje otvorena radna mjesta koja se stvarno razvijaju u regiji zajedno s materijalnim ulaganjima.

(117) Portugal ističe da su raznolikost djelatnosti koje se obavljaju u ZFM-u, broj izravnih i neizravnih otvorenih radnih mjesta, provedena ulaganja (domaća i strana), potrošnja koja nastaje, velik doprinos naplaćenog poreza regionalnom proračunu i internacionalizaciji regionalnog gospodarstva od presudne važnosti za gospodarsku i društvenu održivost Madeire. To je vidljivo i iz gospodarskih studija priloženih primjedbama koje je dostavio ACIF.

(118) Osim toga, Portugal izražava stajalište da primjedbe zainteresiranih strana potvrđuju da su portugalska nadležna tijela izvršavala svoje nadzorne ovlasti u vezi s uvjetima prihvatljivosti programa. Dostavljene primjedbe u određenoj mjeri pokazuju da je kontrola koju su portugalska nadležna tijela provodila nad korisnicima programa ZFM bila stroža od zahtjeva iz odluka Komisije iz 2007. i 2013.

(119) Naposljetku, Portugal tvrdi da se člankom 36. EBF-a zahtijeva otvaranje radnih mjesta, a da se pritom ne spominje izričito da ta radna mjesta moraju biti otvorena u predmetnoj regiji. Portugal tvrdi da otvaranje radnih mjesta nije bilo zamišljeno kao način provjere toga koliko je svako društvo zasebno doprinijelo razvoju regije, već se to smatralo samo kriterijem znatne gospodarske djelatnosti u skladu s preporukama OECD-a i Skupine za Kodeks o postupanju (oporezivanje poslovanja) (139) u svrhu isključivanja fiktivnih društava (140).

6. PROCJENA POTPORE

6.1. Postojanje potpore u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a

(120) U skladu s člankom 107. stavkom 1. UFEU-a „svaka potpora koju dodijeli država članica ili koja se dodjeljuje putem državnih sredstava u bilo kojem obliku koja narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje stavljanjem određenih poduzetnika ili proizvodnje određene robe u povoljniji položaj, nespojiva je s unutarnjim tržištem u mjeri u kojoj utječe na trgovinu među državama članicama”.

(121) U skladu s tim, da bi se mjera potpore smatrala potporom u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a, sljedeći uvjeti moraju biti kumulativno ispunjeni: i. mora je financirati država ili se financira putem državnih sredstava i mjera mora biti pripisiva državi; ii. zbog nje mora nastajati selektivna prednost za primatelje stavljanjem određenih poduzetnika ili proizvodnje određene robe u povoljniji položaj; iii. njome se mora narušavati ili prijetiti da će se narušiti tržišno natjecanje; i iv. mora biti takva da može utjecati na trgovinu među državama članicama.

(122) Komisija će u uvodnim izjavama u nastavku procijeniti zadovoljava li program ZFM koji je proveo Portugal u korist korisnika ZFM-a kriterije iz uvodne izjave 121. i čini li stoga državnu potporu.

6.1.1. Državna sredstva i pripisivost

(123) Portugal smatra da program ZFM ne uključuje državna sredstva jer ne odgovara „stvarnom poreznom rashodu”, već samo virtualnom poreznom rashodu („teoretski gubitci poreznih prihoda”) i da stoga nije mjera državne potpore (141).

(124) Jedna zainteresirana strana, ACIF, iznijela je slične argumente i smatra da program ne čini potporu (142).

(125) Komisija napominje da je u portugalskom Ustavu Madeira priznata kao „autonomna regija” s vlastitim političkim i upravnim statusom (Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira (143), „Statut”) te institucijama samouprave. Komisija dalje napominje da u skladu s člankom 5. stavkom 1. Statuta Autonomna regija Madeira (ARM) ima, među ostalim, financijsku, gospodarsku i fiskalnu autonomiju. Komisija napominje i da se Statutom osigurava postojanje posebnog „regionalnog poreznog sustava”, koji izričito uključuje i ZFM (144). Porezi i pristojbe koje naplaćuju regionalna tijela prihodi su ARM-a (145), a porezni su prihodi, među ostalim, i prihodi koji proizlaze iz prihoda i dobiti pravnih osoba i administrativnih prihoda (146). ARM ima vlastitu fiskalnu nadležnost i ovlast za prilagodbu nacionalnih fiskalnih odredbi posebnim regionalnim obilježjima (147). Nadalje, regionalni parlament ima ovlast za smanjenje stope poreza na dobit koju na godišnjoj osnovi za državno područje Portugala određuje nacionalni parlament (148). Naposljetku, Komisija napominje da se pravni okvir ZFM-a uređuje člankom 36. EBF-a (149).

(126) Kako je opisano u uvodnim izjavama 12. i 13. ove Odluke, program ZFM odnosi se na porez na dobit i druga oslobođenja od poreza koji se obično plaćaju portugalskoj državi (150). Točnije, on omogućuje smanjenje poreza na dobit u odnosu na porez koji se obično plaća na dobit trgovačkih društava u skladu sa Zakonikom o porezu na dobit – Prihod i dobit kolektivnih osoba (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, „CIRC”) (151), što među ostalim pod određenim uvjetima uključuje dodatno smanjenje poreza na dobit od 50 %.

(127) Gubitak poreznih prihoda za državu jednak je potrošnji državnih sredstava u obliku poreznih rashoda. Portugal se odobrenjem smanjenja poreza iz CIRC-a u skladu s programom ZFM koji je odobren člankom 36. EBF-a odriče prihoda koji bi ostvario da nije donio tu fiskalnu odredbu. Smanjenje poreza na dobit financira se državnim sredstvima. Ta je mjera provedena u obliku državnog propisa (Statut o poreznim poticajima, Estatuto dos Benefícios Fiscais, „EBF”, koji je parlamentarni akt) koji je pravni akt pripisiv portugalskoj državi. Budući da tu poreznu olakšicu odobravaju portugalska nadležna tijela, ona je pripisiva državi.

(128) Konceptom „potpore” nisu obuhvaćene samo pozitivne koristi, već i mjere kojima se u različitim oblicima mogu umanjiti naknade koje su obično predviđene u proračunu poduzetnika i koje su, ako nisu subvencionirane u užem smislu riječi, sličnog karaktera i sličnog učinka (152).

(129) Stoga Komisija zaključuje da se smanjenje poreza na dobit (uključujući dodatno smanjenje poreza na dobit od 50 % za društva koja obavljaju industrijske djelatnosti u industrijskoj zoni ZFM-a) financira državnim sredstvima i da je pripisivo državi (153).

6.1.2. Selektivna prednost

(130) Portugal smatra da program ZFM nije selektivan jer se mjerom ne „stavlja[ju] određeni […] poduzetni[ci] ili proizvodnj[a] određene robe u povoljniji položaj” u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a. Portugal smatra da je vjerojatno da su sva društva koja se bave komercijalnim, industrijskim, pomorskim ili drugim uslužnim djelatnostima osnovana u ZFM-u. Tvrdi da je program ZFM dio opće ekonomije portugalskog poreznog sustava i da ta mjera ne uključuje selektivnu prednost za društva registrirana u ZFM-u. Stoga ne čini državnu potporu. Program ZFM umjesto toga trebao bi se smatrati općom mjerom (154).

(131) U skladu s ustaljenom sudskom praksom, kako bi se moglo utvrditi čini li državna mjera državnu potporu, nužno je utvrditi ostvaruju li poduzetnici primatelji gospodarsku prednost koju ne bi ostvarili u uobičajenim tržišnim uvjetima, odnosno da nije bilo državne intervencije. Mjera kojom javna tijela određenim poduzetnicima odobravaju oslobođenje od poreza kojim se primatelje stavlja u povoljniji položaj od drugih poreznih obveznika čini državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a (155). Isto tako, mjera kojom se određenim poduzetnicima odobrava smanjenje uobičajenog poreza može činiti državnu potporu.

(132) Program ZFM regionalni je program potpore kojim se, kako je odobreno Odlukom Komisije iz 2007., odobravaju potpora u obliku smanjenja poreza na dobit ostvarenu djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri i druga oslobođenja od poreza kako je opisano u uvodnoj izjavi 12. ove Odluke.

(133) U skladu s uvodnom izjavom 127. ove Odluke program ZFM uređuje se člankom 36. EBF-a (156).

(134) Poduzetnici u regiji Madeiri bili su podložni većem broju (uobičajenih) stopa poreza na dobit u razdoblju od 2007. do 2014. u sklopu uzastopnih regionalnih zakona o proračunu (157). Društva registrirana u ZFM-u ostvarivala su korist od smanjenja poreza na dobit (158) ili drugih oslobođenja od poreza do 31. prosinca 2020. Program ZFM omogućuje korisnicima uštedu troškova. To je odstupanje uspostavljeno s posebnim ciljem pogodovanja djelatnostima koje obavljaju društva registrirana u ZFM-u i promicanja tih djelatnosti, čime se ta društva stavlja u povoljniji položaj od drugih društava koja se nalaze na drugim lokacijama unutar države ili ARM-a.

(135) Stoga predmetnom mjerom nastaje prednost samo za društva koja su osnovana u ZFM-u. S obzirom na zemljopisni opseg područja primjene predmetna je mjera selektivna jer je dostupna samo društvima koja su registrirana u ograničenom ZFM-u.

(136) S obzirom na prethodno navedeno Komisija zaključuje da zbog smanjenja fiskalnog nameta koji bi ta društva inače trebala platiti programom ZFM nastaje selektivna prednost za društva registrirana u ZFM-u u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a.

6.1.3. Narušavanje tržišnog natjecanja i učinak na trgovinu

(137) Portugal nije izravno tvrdio da mjera ne narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje i da ne utječe na trgovinu među državama članicama (159). Suprotno tomu, ACIF, jedna od zainteresiranih strana, tvrdio je da je vjerojatnost narušavanja tržišnog natjecanja i utjecanja na trgovinu među državama članicama zbog programa ZFM vrlo mala (160).

(138) Smatra se da se mjerom koju je dodijelila država narušava ili prijeti da će se narušiti tržišno natjecanje ako bi se njome mogao poboljšati konkurentan položaj primatelja u odnosu na ostale poduzetnike s kojima se natječe (161). Pretpostavlja se da je došlo do narušavanja tržišnog natjecanja u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a čim država dodijeli financijsku prednost nekom poduzetniku u liberaliziranim sektorima u kojima postoji ili bi moglo postojati tržišno natjecanje (162). Kad se financijskom potporom države jača položaj poduzetnika u odnosu na ostale poduzetnike koji se natječu u trgovini unutar Zajednice, valja smatrati da ta potpora utječe na takvu trgovinu (163).

(139) U mjeri u kojoj društva registrirana u ZFM-u obavljaju djelatnosti koje su otvorene za tržišno natjecanje predmetnom se mjerom poboljšava konkurentan položaj i prijeti da će se narušiti tržišno natjecanje te stoga može utjecati na trgovinu među državama članicama.

6.1.4. Klasifikacija postojeće potpore i odgovarajuće mjere

(140) Portugal tvrdi da bi se program ZFM trebao tretirati kao postojeća potpora ako on predstavlja „potporu”. Portugal nadalje tvrdi da je ZFM pokrenut 1980. (164), odnosno prije pristupanja Portugala EEZ-u 1986., i da nije znatno izmijenjen izvan pregovaračkog okvira o postojećoj potpori. Stoga bi se trebao klasificirati kao „postojeća potpora” u smislu članka 1. točke (b) podtočke i. Uredbe (EU) 2015/1589 (165).

(141) S obzirom na prethodno navedeno Portugal smatra da bi Komisija trebala predložiti odgovarajuće mjere kako bi se osigurala kontinuirana spojivost programa ZFM s unutarnjim tržištem, što bi moglo uključivati promjenu sadržaja programa potpore, uvođenje zahtjeva ili pojašnjenje postojećih zahtjeva (166).

(142) U skladu s člankom 1. točkom (b) podtočkom i. Uredbe(EU) 2015/1589 „postojeća potpora” definirana je kao „svaka potpora koja je postojala prije stupanja na snagu UFEU-a u odgovarajućim državama članicama, odnosno programi potpore i pojedinačna potpora čija je primjena započela prije te se nastavila i nakon stupanja Ugovora na snagu”.

(143) U članku 26. i odjeljku 10. Priloga I. Aktu o pristupanju Portugala (167) definirane su prilagodbe aktima koje su donijele institucije, a u odjeljak o carinskom zakonodavstvu uključena je i „Zona Franca da Madeira”. Aktom o pristupanju Portugala nije predviđeno da bi se ZFM trebao smatrati postojećom potporom u smislu članka 88. stavka 1. Ugovora o EZ-u (sadašnji članak 108. stavak 1. UFEU-a).

(144) Nadalje, program ZFM (Režim I) prvi je put prijavljen 1986. u skladu s pravilima o državnim potporama, a Komisija ga je odobrila Odlukom od 25. svibnja 1987. Program ZFM više je puta produljen od 1987., a njegovi su programi sljednici odobreni odlukama Komisije iz 2002. i 2007. (168) Nadalje, program ZFM bio je podložan znatnim promjenama u uzastopnim režimima I, II i III. Režim I nije zahtijevao otvaranje/zadržavanje radnih mjesta. Taj je zahtjev uveden u okviru Režima II (u vezi s najvišim gornjim granicama porezne osnovice primijenjenima na godišnju poreznu osnovicu korisnika) i zadržan je u Režimu III. Iz Režima II bile su isključene sve djelatnosti koje uključuju financijsko posredovanje, osiguranje i pomoćne djelatnosti srodne financijama i osiguranju, kao i uslužne djelatnosti unutar skupine (koordinacija, riznica i distribucijski centri) (169). U njemu je uvedeno i progresivno smanjenje potpore u sustavu povećanjem primjenjivih poreznih stopa (1 % u 2003. i 2004., 2 % u 2005. i 2006. te 3 % od 2007.). Naposljetku, u njemu je uvedeno dodatno smanjenje poreza na dobit od 50 % za društva koja se nalaze u industrijskoj zoni slobodne trgovine ZFM-a. U sklopu Režima III, konkretnije nakon Odluke Komisije iz 2013., odobreno je povećanje najviših gornjih granica porezne osnovice od 36,7 % na koju se moglo primjenjivati smanjenje poreza na dobit.

(145) S obzirom na prethodno navedeno mjera u ovom predmetu ne čini postojeću potporu u smislu članka 1. točke (b) podtočke i. Uredbe (EU) 2015/1589. Stoga članak 22. te uredbe, na temelju kojeg Portugal od Komisije zahtijeva da se ograniči na donošenje „odgovarajućih mjera”, nije primjenjiv.

6.1.5. De minimis potpora

(146) Ako su pojedinačni korisnici programa ZFM ostvarili prednost koja ne prelazi pragove utvrđene u Uredbi Komisije (EZ) br. 1998/2006 (170), ta se prednost neće smatrati državnom potporom te stoga neće spadati pod zabranu iz članka 87. stavka 1. Ugovora o EZ-u (sadašnji članak 107. stavak 1. UFEU-a), pod uvjetom da su ispunjeni svi drugi uvjeti utvrđeni u toj uredbi. Isto tako, korisnici programa ZFM koji su ostvarili prednost koja ne prelazi pragove utvrđene u Uredbi Komisije (EU) br. 1407/2013 (171) (koja se retroaktivno primjenjuje na ovaj predmet na temelju njezina članka 7. stavka 1.) nisu primili državnu potporu koja spada pod članak 107. stavak 1. UFEU-a, pod uvjetom da su ispunjeni svi drugi uvjeti utvrđeni u toj uredbi.

(147) Na temelju kvantitativnih podataka koje je dostavio Portugal čini se da je iznos potpore koju su primili korisnici ZFM-a u mnogo slučajeva ispod de minimis granice od 200 000 EUR.

Zaključak o postojanju potpore

(148) S obzirom na navedeno Komisija smatra da mjera koju je Portugal proveo u korist društava ZFM-a čini državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. UFEU-a.

(149) Usto treba dodati da Portugal nije osporavao zaključak Komisije o postojanju potpore iz Odluke iz 2007. (172)

6.2. Spojivost potpore

6.2.1. Usklađenost programa ZFM s odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

(150) Portugal smatra da je program ZFM, kako su ga provela portugalska nadležna tijela, dosljedan s obvezama koje je Portugal preuzeo u vrijeme prijave te s odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

Podrijetlo dobiti na koju se primjenjivalo smanjenje poreza

(151) Program ZFM na temelju Smjernica iz 2007. procijenjen je kao regionalna operativna potpora i odobren je odlukama Komisije iz 2007. i 2013. Programom ZFM odobrena je potpora u obliku smanjenja poreza na dobit ostvarenu djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri i izuzeća od drugih poreza do najvećih iznosa potpore, koji su izračunani s pomoću najviše gornje granice porezne osnovice na temelju broja radnih mjesta koje su korisnici prijavili svake fiskalne godine.

(152) Tijekom postupka prijave koji je doveo do Odluke Komisije iz 2007. Portugal nije osporavao da će porezne olakšice predviđene programom biti ograničene na djelatnosti koje se obavljaju u Madeiri, kako je ponovljeno u točki 32. Odluke o pokretanju postupka (173).

(153) Smjernicama iz 2007. regionalna operativna potpora dopuštena je samo u izvanrednim slučajevima (174): „takva se potpora može dodijeliti u područjima koja ispunjavaju uvjete za odstupanja iz članka 87. stavka 3. točke (a) Ugovora o EZ-u (sadašnji članak 107. stavak 3. točka (a) UFEU-a) pod uvjetom da je: i. opravdana u smislu svog doprinosa regionalnom razvitku i da je po svojim obilježjima i ii. svojoj visini proporcionalna slabostima koje namjerava ublažiti” (175).

(154) Nije upitno da je Madeira najudaljenija regija za potrebe članka 349. UFEU-a i da stoga ispunjava uvjere prihvatljivosti iz članka 107. stavka 3. točke (a) UFEU-a.

(155) Međutim, doprinos programa operativnih potpora regionalnom razvoju regije mora se procijeniti u odnosu na poteškoće te regije i proporcionalno njima, a te su poteškoće u slučaju najudaljenijih regija strukturne i trajne poteškoće priznate UFEU-om, kao što su udaljenost, izoliranost, mala površina, nepovoljna topografija i klima, gospodarska ovisnost o malom broju proizvoda, kako je utvrđeno u članku 349. UFEU-a.

(156) Kako je navedeno u točki 30. Odluke o pokretanju postupka, regionalna operativna potpora za najudaljenije regije postoji kako bi se nadoknadili dodatni troškovi za društva u tim regijama koji nastaju zbog tih poteškoća.

(157) Pri procjeni programa ZFM dodatni su troškovi utvrđeni i kvantificirani na temelju studije koju su dostavila portugalska nadležna tijela. U Odluci Komisije iz 2007. procjena proporcionalnosti mjere provedena je na temelju tih kvantificiranih dodatnih troškova na skupnoj razini ZFM-a i na razini svakog korisnika registriranog u ZFM-u (176).

(158) Kad je riječ o podrijetlu dobiti na koju se primjenjivalo smanjenje poreza, Portugal tvrdi da se ono mora procijeniti uzimajući u obzir doprinos programa regionalnom razvoju ARM-a i da ne bi trebalo biti zemljopisno ograničeno na regiju jer bi se time program potpore ograničio samo na nadoknadu dodatnih troškova koji nastaju za društva koja se nalaze u ZFM-u (177). Portugal tvrdi i da je provedeni program dosljedan s međunarodnim poreznim normama i da društva u ZFM-u u njemu obavljaju znatnu djelatnost u smislu OECD-ova Akcijskog plana o BEPS-u te da su podložna poreznim pravnim zahtjevima i mnogim kontrolama (178). Zainteresirane strane općenito podržavaju to stajalište (179).

(159) Suprotno tvrdnjama Portugala (180), ti dodatni troškovi za društva registrirana u ZFM-u nastaju samo ako ona stvarno i materijalno obavljaju svoje djelatnosti u Madeiri, što podrazumijeva da njihova dobit proizlazi iz poslovanja koje je izravno opterećeno tim dodatnim troškovima. Druge vrste dobiti koje nisu opterećene tim troškovima jer su proizašle iz djelatnosti koje se obavljaju izvan regije ne mogu se uzeti u obzir za poreznu osnovicu na koju se primjenjuje porezna mjera.

(160) Komisija napominje da je Portugal tijekom praćenja 2015. jasno izjavio, a tijekom formalnog ispitnog postupka potvrdio da korisnici nisu nužno morali obavljati svoju djelatnost u regiji te da se potpora u okviru programa primjenjivala i na djelatnosti koje su se obavljale izvan regije (vidjeti uvodne izjave 20. i 21. ove Odluke).

(161) Komisija smatra da je takozvano „zemljopisno ograničenje” podrijetla dobiti kojem se Portugal protivi samo prijenos osnovnih načela iz Smjernica iz 2007. u odluke Komisije iz 2007. i 2013. te da provedba programa ZFM u odnosu na podrijetlo dobiti nije u skladu s odredbama o operativnoj potpori iz tih smjernica.

(162) Komisija u Odluci o pokretanju postupka nije izrazila sumnje o dosljednosti programa s međunarodnim poreznim normama i poreznim pravnim zahtjevima. Za potrebe kontrole državne potpore nužno je procijeniti stvarnost i materijalnost djelatnosti koje obavljaju korisnici u odnosu na Smjernice iz 2007. o operativnoj potpori navedene u uvodnim izjavama 156. i 157. ove Odluke, a ne u odnosu na porezne sporazume OECD-a, koji imaju svoje vlastite porezne ciljeve.

(163) Slično tomu, Komisija ističe da pravni zahtjev za zasebno vođenje računovodstvene dokumentacije o dohotku koji je nastao u ZFM-u u porezne svrhe, a koji je opisan u uvodnoj izjavi 21. ove Odluke, sam po sebi nije dovoljan kako bi otklonio sumnje Komisije u vezi s prikladnom poreznom osnovicom za program ZFM jer nastanak dohotka u ZFM-u podložan tom zahtjevu nije definiran u odnosu na načela iz Smjernica iz 2007. o operativnoj potpori.

(164) Suprotno tomu, to zasebno vođenje računovodstvene dokumentacije dokazuje samo da je manja porezna stopa primijenjena na prihode koji su nastali transakcijama između korisnika potpore, s jedne strane, i subjekata koji su rezidenti u ZFM-u i subjekata koji nisu rezidenti na portugalskom državnom području, s druge strane. Međutim, to zasebno vođenje računovodstvene dokumentacije ne omogućuje da se donese zaključak o tome jesu li te transakcije proizašle iz djelatnosti koje su korisnici potpore stvarno i materijalno obavljali unutar ili izvan Madeire.

(165) Naposljetku, Komisija napominje da su detaljne porezne kontrole porezne osnovice i podrijetla dobiti provedene na temelju pristupa portugalskih nadležnih tijela iz uvodne izjave 158. ove Odluke i da se u njima nije uzimala u obzir povezanost prihvatljive dobiti i dodatnih troškova nastalih u ZFM-u, kako se podrazumijeva Smjernicama iz 2007. i odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

(166) Stoga Komisija smatra da argumenti Portugala u vezi s dosljednošću poreznih pravila, pravnih zahtjeva i kontrola povezanih s porezom nisu relevantni za procjenu provedbe programa ZFM u odnosu na Smjernice iz 2007. i odluke Komisije iz 2007. i 2013.

(167) S obzirom na prethodno navedeno, Komisija smatra da njezine sumnje u vezi s podrijetlom dobiti na koju se primjenjivalo smanjenje poreza u ZFM-u nisu otklonjene i zaključuje da je provedba programa ZFM u odnosu na taj kriterij protivna odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

Otvaranje/zadržavanje radnih mjesta u regiji

(168) Kako je navedeno u uvodnoj izjavi 151. ove Odluke, najveći iznosi potpore koje korisnici registrirani u ZFM-u mogu ostvariti u okviru odobrene regionalne operativne potpore izračunani su s pomoću najviše gornje granice porezne osnovice na temelju broja radnih mjesta koje su korisnici prijavili svake fiskalne godine.

(169) Komisija ističe da je zahtjev za otvaranje/zadržavanje radnih mjesta bio uvjet za pristup programu i da je uključen u metodu izračuna iznosa potpore u programu ZFM kako ga je prijavio Portugal (181) i kako je odobren odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

(170) Nadalje, otvaranje radnih mjesta u programu ZFM ocijenjeno je kao doprinos regionalnom razvoju u Odluci Komisije iz 2007. (182)

(171) Komisija nadalje napominje da je otvaranje/zadržavanje radnih mjesta bilo neodvojivi dio odobrenog regionalnog programa ZFM. Prema tome, broj radnih mjesta parametar je za iznos potpore i mjera doprinosa programa regionalnom razvoju i za te bi se potrebe trebao temeljiti na objektivnoj dokazanoj metodi koja se upotrebljava u praksi odlučivanja o državnim potporama.

(172) Portugal se protivi restriktivnoj definiciji radnih mjesta u EPRV-ima ili ALU-ovima koju Komisija upotrebljava u svrhu izračuna iznosa potpora. Suprotno tomu, Portugal tvrdi da je „definicija radnog mjesta” dosljedna s nacionalnim i međunarodnim propisima o radu, da su korisnici bili podložni brojnim kontrolama čiji su rezultati podijeljeni s Komisijom i da je provedba programa stoga usklađena s odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

(173) Suprotno tvrdnjama Portugala (183) Komisija smatra da je primjena metode utvrđene u točki 58. Smjernica iz 2007., a posebno u povezanoj bilješci 52., za izračun otvorenih/zadržanih radnih mjesta, odnosno „[b]roj radnih mjesta znači broj tzv. radnih jedinica godišnje (ALU, annual labour unit), odnosno broj stalno zaposlenih u jednoj godini, pri čemu zaposleni na skraćeno radno vrijeme ili sezonski radnici čine dijelove ALU”, primjerena, čak i ako je uključena samo u dio Smjernica iz 2007. koji se odnosi na regionalnu potporu za ulaganja. Na tu se metodu upućuje i u članku 5. Preporuke Komisije o definiciji mikropoduzeća, malih i srednjih poduzeća (184), koja se općenito primjenjuje u zakonodavstvu Unije i posebice u pravilima Unije o državnim potporama jer su te preporuke dosljedno uključene u Prilog I. GBER-u iz 2008., kao i GBER-u iz 2014.

(174) Suprotno argumentu Portugala definicija radnih mjesta u EPRV-ima i ALU-ovima najbolji je način da se sve vrste radnih odnosa i ugovora, trajnog ili privremenog zapošljavanja, zaposlenika i članova upravnog odbora koji imaju više ugovora o radu s različitim društvima, radnika na daljinu, vremena koje zaposlenik stvarno radi za društvo u ZFM-u bez diskriminacije uključi i izračuna na način koji je objektivan i koji se može provjeriti. Komisija ostaje neutralna u odnosu na prirodu radnog odnosa u skladu s nacionalnim pravom, pod uvjetom da je izračun radnih mjesta za potrebe državne potpore objektivan.

(175) Komisija u svakom slučaju napominje da neovisno o definiciji iz bilješke 52. Smjernica iz 2007. Portugal nije primijenio definiciju radnih mjesta kojom bi se djelotvorno izračunao broj radnih mjesta koja su otvorena i zadržana u Madeiri. Kako je navedeno u uvodnoj izjavi 28. ove Odluke, Portugal je kao valjana radna mjesta u okviru programa ZFM prihvatio svako zapošljavanje bilo koje pravne prirode neovisno o godišnjem broju sati, dana ili mjeseci aktivnog rada, kako su ga prijavili korisnici u svojim godišnjim poreznim prijavama. Portugal je to učinio, a da pritom nije provjerio stvarno vrijeme koje je pojedini zaposlenik radio za svakog korisnika i pretvorio ga u EPRV-e.

(176) S obzirom na ishode praćenja iz 2015. i informacije koje je Portugal dostavio tijekom formalnog ispitnog postupka, Komisija smatra da portugalska nadležna tijela na temelju prijava koje su dostavili korisnici nisu mogla provjeriti stvarnost ni trajnost radnih mjesta kako se tražilo odlukama Komisije iz 2007. i 2013., i to upravo zato što nije postojala zajednička objektivna metodologija izračuna primjenjiva na sve vrste radnih odnosa.

(177) Naposljetku, Komisija ističe da Portugal nije potvrdio da su na svim radnim mjestima koja su bila zabilježena za primjenu programa ZFM radili zaposlenici koji su doprinosili djelatnostima koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri. Portugalska nadležna tijela navela su da u nekim slučajevima propust prijave broja zaposlenika u godišnjim prijavama nije utjecao na procjenu dospjelog poreza i porezne olakšice; u drugim slučajevima otkrivenima tijekom praćenja iz 2015. postojali su dokazi o radnim mjestima izvan ZFM-a, Madeire, pa čak i izvan Unije. Nadalje, Komisija napominje da Portugal nije dostavio informacije o mjestu stvarnog obavljanja djelatnosti svih zaposlenika korisnika ZFM-a iako je Komisija poslala više zahtjeva (185).

(178) Komisija priznaje da je Portugal dostavio dokumentaciju kojom se dokazuje da su provedene mnoge kontrole korisnika programa ZFM-a. Suprotno argumentu Portugala, Komisija nikad nije smatrala upitnom djelotvornost samih poreznih kontrola koje su provodila portugalska nadležna tijela, nego njihovu djelotvornost u odnosu na točan izračun broja radnih mjesta svakog korisnika ZFM-a i procjenu povezanosti otvorenih radnih mjesta i djelatnosti koje se stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri. Dokumentacija koju je Portugal podijelio s Komisijom potvrđuje stvarnost kontrola u porezne svrhe. Međutim, prikupljeni podaci nisu relevantni iz perspektive državne potpore jer se kontrolama nisu provjeravala dva sporna pitanja u ovom predmetu: točan izračun broja radnih mjesta svakog korisnika ZFM-a i povezanost otvorenih radnih mjesta i djelatnosti koje ti korisnici stvarno i materijalno obavljaju u Madeiri.

(179) S obzirom na prethodno navedeno, Komisija smatra da njezine sumnje u vezi s otvaranjem/zadržavanjem radnih mjesta u ZFM-u nisu otklonjene i zaključuje da je provedba programa ZFM u odnosu na taj kriterij protivna odlukama Komisije iz 2007. i 2013.

Zaključak

(180) Prema tome, Komisija zaključuje da je program ZFM, kako ga je proveo Portugal, protivan odlukama Komisije iz 2007. i 2013., kojima je odobren Režim III, i da je stoga nezakonit.

6.2.2. Spojivost programa ZFM sa Smjernicama iz 2007.

(181) Portugal tvrdi da nikad nije prihvatio Komisijino tumačenje uvjeta odluka iz 2007. i 2013. u odnosu na podrijetlo dobiti i otvaranje radnih mjesta. Portugal smatra i da ti zahtjevi nisu obvezujući jer su te odluke donesene na temelju Smjernica iz 2007., koje Portugal isto tako smatra neobvezujućima (186).

(182) Portugal nadalje tvrdi da definicija otvaranja radnih mjesta na koju se upućuje u Odluci Komisije iz 2007. u odnosu na EPRV-e i ALU-ove nije navedena u odjeljku Smjernica iz 2007. o operativnoj potpori, što Komisija ne niječe (187). Stoga bi se program ZFM prema mišljenju portugalskih nadležnih tijela trebao procijeniti isključivo na temelju točaka od 76. do 83. Smjernica iz 2007.

(183) Komisija ističe da je Portugal Smjernice iz 2007. i naknadne odgovarajuće mjere (188) prihvatio u dopisu od 10. svibnja 2006., što podrazumijeva da je svaka regionalna potpora morala biti u skladu s pravilima iz tih smjernica (189).

(184) Točkama 76. i 80. Smjernica iz 2007. operativna potpora u najudaljenijim regijama odobrena je pod sljedećim uvjetima: i. ako je namijenjena naknadi dodatnih troškova koji nastaju za društva pri obavljanju gospodarske aktivnosti kao posljedica čimbenika navedenih u članku 299. stavku 2. [trenutačno članak 349.] UFEU-a; ii. ako je opravdana u smislu svog doprinosa regionalnom razvitku; i iii. ako je proporcionalna slabostima koje namjerava ublažiti.

(185) Stoga, u mjeri u kojoj su društva koja nisu stvarno i materijalno obavljala svoje djelatnosti u regiji i nisu snosila dodatne troškove iz Smjernica iz 2007. ostvarila koristi od programa ZFM provedba programa nije u skladu sa zahtjevima iz uvodne izjave 184. ove Odluke.

(186) Nadalje, s obzirom na nepostojanje procjene uvjeta otvaranja/zadržavanja radnih mjesta u odnosu na koncept otvaranja radnih mjesta kako je utvrđen u odjeljku Smjernica iz 2007. o potpori za ulaganja ili sudskoj praksi Komisije o državnim potporama program ZFM, kako ga je proveo Portugal, ni u kojem slučaju ne bi bio usklađen s uvjetima iz Smjernica iz 2007. povezanima s operativnom potporom jer ne postoji veza između podrijetla dobiti i stvarnih dodatnih troškova.

Zaključak

(187) S obzirom na prethodno navedeno Komisija smatra da je program ZFM, kako ga je proveo Portugal, protivan odredbama Smjernica iz 2007. i stoga čini nezakonitu potporu koja se ne može smatrati spojivom s unutarnjim tržištem.

6.2.3. Spojivost programa potpore izravno na temelju članka 107. stavka 3. točke (a) UFEU-a

(188) Portugal tvrdi da bi Komisija trebala procijeniti učinak programa ZFM „na način dosljedan s politikama EU-a o najudaljenijim regijama radi postizanja ekonomske, socijalne i teritorijalne kohezije” i uzeti u obzir da je on „najdjelotvorniji instrument ekonomske politike za poticanje kohezije, gospodarskog rasta i gospodarske održivosti Madeire” (190).

(189) U skladu s člankom 107. stavkom 3. točkom (a) UFEU-a spojivima s unutarnjim tržištem mogu se posebno smatrati potpore namijenjene stavljanju u povoljniji položaj gospodarskog razvoja regija iz članka 349. UFEU-a s obzirom na njihovo strukturno, gospodarsko i socijalno stanje.

(190) U Smjernicama iz 2007. Komisija je utvrdila uvjete pod kojima se regionalne potpore mogu smatrati spojivima s unutarnjim tržištem te kriterije za određivanje područja koja ispunjavaju uvjete iz članka 107. stavka 3. točke (a) UFEU-a. U skladu sa sudskom praksom (191), Komisija ograničava primjenu svoje diskrecijske ovlasti donošenjem pravila postupanja i najavom, pri njihovoj objavi, da će se ona nadalje primjenjivati na predmete na koje se odnose i u načelu ne može odstupiti od primjene tih pravila kako ne bi prekršila opća načela prava, kao što su jednako postupanje ili zaštita legitimnih očekivanja. Stoga je Komisija ovaj predmet dužna procijeniti na temelju primjenjivih smjernica, odnosno Smjernica iz 2007., osim ako portugalska nadležna tijela mogu dokazati da zbog iznimnih okolnosti, koje se razlikuju od onih predviđenih Smjernicama iz 2007., program ZFM mora procijeniti izravno na temelju Ugovora. Međutim, portugalska nadležna tijela u ovom predmetu nisu dokazala, a čak ni spomenula takve izvanredne okolnosti. Bez obzira na to što bi se procjena spojivosti programa ZFM, kako ga je proveo Portugal, stoga trebala provesti na temelju Smjernica iz 2007., Komisija će, radi