Mots clés

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Mots clés

1. Dispositions fiscales — Harmonisation des législations — Taxes sur le chiffre d'affaires — Système commun de taxe sur la valeur ajoutée — Opérations imposables — Prestations de services à titre onéreux — Exigibilité de la taxe

(Directive du Conseil 77/388, art. 2, point 1, 9, § 2, a), et 10, § 2, al. 1)

2. Dispositions fiscales — Harmonisation des législations — Taxes sur le chiffre d'affaires — Système commun de taxe sur la valeur ajoutée — Exonérations prévues par la sixième directive — Exonération de la location de biens immeubles

(Directive du Conseil 77/388, art. 13, B, b))

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1. Les prestations de services effectuées par un opérateur dans le cadre d’un programme d'options, au nombre desquelles figure la prestation caractéristique consistant à conférer des droits contractuels, dénommés «droits à des points», permettant au cocontractant de recevoir des points pouvant être convertis tous les ans en un droit d’occuper momentanément un logement dans les complexes touristiques du prestataire de services ou d’obtenir un hébergement dans un hôtel ou d’autres services qui ne sont pas précisés dans les documents contractuels, doivent être qualifiées au moment où le client participant à un tel système convertit les droits qu’il a initialement acquis en un service proposé par cet opérateur. Lorsque ces droits sont convertis en un hébergement dans un hôtel ou en un droit d’utilisation momentanée d’une résidence, ces prestations sont des prestations de services se rattachant à un bien immeuble au sens de l’article 9, paragraphe 2, sous a), de la sixième directive 77/388, en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires, qui sont exécutées à l’endroit où est situé cet hôtel ou cette résidence.

En effet, dans un tel système où, formellement, il n’y a pas d’échange de droits d’utilisation à temps partagé, l’acquisition de «droits à des points» dans le cadre du programme d’options est effectuée avec l’intention d’utiliser ces droits pour les convertir en services proposés dans le cadre dudit programme. La véritable prestation en vue de laquelle des «droits à des points» sont acquis est donc le service consistant à mettre à la disposition des participants à ce programme les différentes contreparties possibles qui peuvent être obtenues grâce aux points résultant de ces droits, le service n'étant pas complètement fourni avant que ces points soient convertis. Il s’ensuit que, dans les cas où le service consiste en un hébergement dans un hôtel ou un droit d’utilisation momentanée d’une résidence, c’est au moment de la conversion des points en services concrets que s’établit un lien entre le service fourni et la contrepartie payée par le client, constituée de points résultant de droits préalablement acquis.

En outre, dès lors que, d'une part, au moment de l’acquisition de «droits à des points», le client n’est pas en mesure de connaître précisément les résidences ou autres services disponibles au cours d’une année donnée ni la valeur en points d’un séjour dans ces résidences ou de ces services et que, d’autre part, c’est le prestataire de services qui établit le classement en points des résidences et des services disponibles, de sorte que le choix du client est d’emblée limité aux résidences ou aux services qui lui sont accessibles eu égard au nombre de points dont il dispose, les éléments essentiels à l’exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas établis au moment de l’acquisition initiale de droits tels que les «droits à des points». Le véritable service n’étant obtenu que lorsque le client convertit les points résultant des «droits à des points» qu’il a préalablement acquis, le fait générateur de la taxe n’intervient et la taxe ne devient exigible qu’à ce moment-là, conformément à l’article 10, paragraphe 2, premier alinéa, de la sixième directive.

Il s’ensuit que, dans un tel système, c’est seulement quand le client convertit les points résultant des droits préalablement acquis en l’utilisation momentanée d’une résidence, en un hébergement dans un hôtel ou en un autre service qu’il est possible de déterminer le régime de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à l’opération selon le type de service fourni. Partant, le lieu de la prestation est notamment l’endroit où sont situés la résidence ou l’hôtel dans lesquels le client obtient le droit de séjourner après conversion de ces points.

(cf. points 17, 23, 27-30, 32-33, 42, 53, disp. 1)

2. Dans un système tel qu'un programme d'options, dont la prestation caractéristique consiste à conférer des droits contractuels, dénommés «droits à des points», permettant au cocontractant de recevoir des points pouvant être convertis tous les ans en un droit d’occuper momentanément un logement dans les complexes touristiques du prestataire de services ou d’obtenir un hébergement dans un hôtel ou d’autres services qui ne sont pas précisés dans les documents contractuels, lorsque le client convertit les droits qu’il a initialement acquis en un droit d’utilisation momentanée d’une résidence, la prestation de services concernée constitue une location de bien immeuble au sens de l’article 13, B, sous b), de la sixième directive 77/388, en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires. Toutefois, cette disposition n’empêche pas les États membres d’exclure cette prestation de l’exonération.

En effet, le droit d’utilisation momentanée d’une résidence obtenu en échange des droits initialement acquis remplit les conditions d’une location dès lors que, une fois qu’il a converti ses points en un tel droit, le client dispose de la prérogative d’occuper un immeuble comme s’il en était propriétaire et d’exclure toute autre personne du bénéfice d’une telle prérogative pour un période spécifique, et que, partant, ledit droit d'utilisation présente des caractéristiques correspondant à la notion de «location», au sens de l’article 13, B, sous b), de la sixième directive. S’agissant de l’exclusion énoncée au point 1 de cette disposition, qui concerne, outre l’hébergement dans le secteur hôtelier, les opérations d’hébergement dans le cadre d’autres secteurs ayant une fonction similaire, l’expression «secteurs ayant une fonction similaire» doit être interprétée largement, étant donné qu’elle a pour objet de garantir que les opérations d’hébergement temporaire analogues aux prestations fournies dans le secteur hôtelier, qui sont en concurrence potentielle avec ces dernières, soient imposées. Pour définir les opérations d’hébergement qui doivent être taxées par dérogation à l’exonération de l’affermage et de la location de biens immeubles, conformément à l’article 13, B, sous b), point 1, de la sixième directive, les États membres jouissent d’une marge d’appréciation. Il appartient à ceux-ci, en conséquence, lors de la transposition de cette disposition, d’introduire des critères leur paraissant appropriés pour établir la distinction entre les opérations taxables et celles qui ne le sont pas, soit l’affermage et la location de biens immeubles. Par conséquent, l’article 13, B, sous b), de la sixième directive n’empêche pas un État membre de soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée la cession à titre onéreux de droits d’utilisation momentanée de résidences détenus par des tiers.

(cf. points 47, 49-52, 54, disp. 2)