Arrêt de la Cour du 2 février 1988. - Ministeriet for Skatter og Afgifter contre Investeringsforeningen Dansk Sparinvest. - Demande de décision préjudicielle: Højesteret - Danemark. - Impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux. - Affaire 36/86.



Recueil de jurisprudence 1988 page 00409



Sommaire

Parties

Motifs de l'arrêt

Décisions sur les dépenses

Dispositif



Mots clés

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1 . DISPOSITIONS FISCALES - HARMONISATION DES LEGISLATIONS - IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX - DROIT D' APPORT PERCU SUR LES SOCIETES DE CAPITAUX A L' OCCASION DE CERTAINES OPERATIONS - PERCEPTION D' AUTRES IMPOSITIONS SUR LES MEMES OPERATIONS EN DEHORS DES DEROGATIONS PREVUES PAR LA DIRECTIVE 69/335 - INADMISSIBILITE

( DIRECTIVE DU CONSEIL 69/335, ART . 10, 11 ET 12 )

2 . DISPOSITIONS FISCALES - HARMONISATION DES LEGISLATIONS - IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX - DROIT D' APPORT PERCU SUR LES SOCIETES DE CAPITAUX - FAITS GENERATEURS - SIMPLE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL - EXCLUSION

(( DIRECTIVE DU CONSEIL 69/335, ART . 4, PAR 2, SOUS A ) ))

Sommaire

1 . LES ARTICLES 10 ET 11 DE LA DIRECTIVE 69/335, CONCERNANT LES IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX, DOIVENT ETRE INTERPRETES EN CE SENS QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS AUTORISE A SOUMETTRE LES SOCIETES DE CAPITAUX, AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE, POUR LES OPERATIONS ENONCEES AUX ARTICLES 10 ET 11 DE CETTE MEME DIRECTIVE, A UNE IMPOSITION AUTRE QUE LE DROIT D' APPORT ET LES DROITS FIGURANT SUR LA LISTE EXHAUSTIVE DES DEROGATIONS ENUMEREES A L' ARTICLE 12 .

2 . L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335 AUTORISE LA PERCEPTION PAR LES ETATS MEMBRES DU DROIT D' APPORT EN CAS D' AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL D' UNE SOCIETE DE CAPITAUX PAR INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS, OPERATIONS QUI SUPPOSENT L' INTERVENTION D' UN TRANSFERT DE VALEURS CONDUISANT A UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL CONTRIBUANT AU RENFORCEMENT DU POTENTIEL ECONOMIQUE DE LA SOCIETE . PAR CONTRE, EST INTERDITE LA PERCEPTION D' UN DROIT D' APPORT UNIQUEMENT SUR LA BASE D' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL NE CONTRIBUANT PAS A UN TEL RENFORCEMENT .

Parties

DANS L' AFFAIRE 36/86,

AYANT POUR OBJET UNE DEMANDE ADRESSEE A LA COUR, EN APPLICATION DE L' ARTICLE 177 DU TRAITE CEE, PAR LA HOEJESTERET ET TENDANT A OBTENIR, DANS LE LITIGE PENDANT DEVANT CETTE JURIDICTION ENTRE

MINISTERIET FOR SKATTER OG AFGIFTER

ET

INVESTERINGSFORENINGEN DANSK SPARINVEST,

UNE DECISION A TITRE PREJUDICIEL SUR L' INTERPRETATION DE LA DIRECTIVE 69/335 DU CONSEIL, DU 17 JUILLET 1969, CONCERNANT LES IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX ( JO L 249, P . 25 ),

LA COUR,

COMPOSEE DE MM . MACKENZIE STUART, PRESIDENT, J . C . MOITINHO DE ALMEIDA, PRESIDENT DE CHAMBRE, T . KOOPMANS, U . EVERLING, K . BAHLMANN, Y . GALMOT ET T . F . O' HIGGINS, JUGES,

AVOCAT GENERAL : M . C . O . LENZ

GREFFIER : M . H . A . ROEHL, ADMINISTRATEUR PRINCIPAL

CONSIDERANT LES OBSERVATIONS PRESENTEES :

- POUR L' INVESTERINGSFORENINGEN DANSK SPARINVEST, PARTIE DEFENDERESSE EN APPEL, PAR M . EGON HOEGH, AVOCAT,

- POUR LE GOUVERNEMENT DANOIS AINSI QUE LE MINISTERE DES IMPOTS ET ACCISES DANOIS, EN TANT QUE PARTIE APPELANTE, DANS LA PROCEDURE ECRITE PAR M . LAURIDS MIKAELSEN ET ME ELKIER ANDERSEN RESPECTIVEMENT, ET, A LA PROCEDURE ORALE, PAR M . O . FENTZ,

- POUR LE GOUVERNEMENT NEERLANDAIS, PAR M . E . F . JACOBS, SECRETAIRE GENERAL F.F . POUR LE MINISTRE DES AFFAIRES ETRANGERES,

- POUR LA COMMISSION DES COMMUNAUTES EUROPEENNES, PAR M . JOHANNES FOENS BUHL, CONSEILLER JURIDIQUE DE LA COMMISSION,

VU LE RAPPORT D' AUDIENCE ET A LA SUITE DE LA PROCEDURE ORALE DU 19 MAI 1987,

AYANT ENTENDU LES CONCLUSIONS DE L' AVOCAT GENERAL PRESENTEES A L' AUDIENCE DU 7 JUILLET 1987,

REND LE PRESENT

ARRET

Motifs de l'arrêt

1 PAR DECISION DU 28 JANVIER 1986, PARVENUE A LA COUR LE 11 FEVRIER SUIVANT, LA HOEJESTERET A POSE, EN VERTU DE L' ARTICLE 177 DU TRAITE CEE, DEUX QUESTIONS PREJUDICIELLES RELATIVES A L' INTERPRETATION DE LA DIRECTIVE 69/335 DU CONSEIL, DU 17 JUILLET 1969, CONCERNANT LES IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX ( JO L 249, P . 25 ).

2 CES QUESTIONS ONT ETE SOULEVEES DANS LE CADRE D' UN LITIGE OPPOSANT DEVANT CETTE JURIDICTION L' INVESTERINGSFORENINGEN DANSK SPARINVEST ( CI-APRES "DANSK SPARINVEST "), UNE SOCIETE D' INVESTISSEMENT, AU MINISTERIET FOR SKATTER OG AFGIFTER ( MINISTERE DES IMPOTS ET ACCISES ) ET PORTANT SUR LA RESTITUTION DU DROIT D' APPORT PERCU SUR L' EMISSION PAR DANSK SPARINVEST DES CERTIFICATS REPRESENTANT UNE PART PROPORTIONNELLE DE L' AVOIR SOCIAL DE SA BRANCHE C, LAQUELLE EST UNE SOCIETE D' ACCUMULATION INDEPENDANTE .

3 IL EST CONSTANT ENTRE LES PARTIES AU PRINCIPAL QUE LA BRANCHE C DE DANSK SPARINVEST EST UNE SOCIETE DE CAPITAUX AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE 69/335 .

4 EN 1979, DES MODIFICATIONS DU DROIT DANOIS ONT NECESSITE UNE MODIFICATION DE LA FORME DES CERTIFICATS QUI AVAIT ETE UTILISEE JUSQUE-LA . DANSK SPARINVEST A DECIDE DE SAISIR CETTE OCCASION NON SEULEMENT POUR DISTRIBUER DE NOUVEAUX CERTIFICATS, MAIS AUSSI POUR LES RENDRE PLUS NEGOCIABLES . A L' EPOQUE DES FAITS, LEUR VALEUR NOMINALE ETAIT DE 1 000 DKR ET LEUR VALEUR REELLE DE 2 000 DKR . AINSI, DEUX NOUVEAUX CERTIFICATS, CHACUN D' UNE VALEUR NOMINALE DE 1 000 DKR, ONT ETE EMIS ET DELIVRES AUX TITULAIRES EN ECHANGE D' UN ANCIEN CERTIFICAT .

5 L' ADMINISTRATION FISCALE DANOISE A ESTIME QUE CETTE OPERATION POUVAIT ETRE MISE EN PARALLELE AVEC L' EMISSION D' ACTIONS OU DE PARTS GRATUITES D' UNE SOCIETE PAR ACTIONS OU D' UNE SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE ET QUE L' AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL CONSTITUAIT UNE INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS AUX TERMES DE LA LOI DANOISE QUI TRANSPOSE L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335 . DANSK SPARINVEST A INTRODUIT UNE ACTION JUDICIAIRE CONTRE CETTE DECISION .

6 ESTIMANT QUE LE LITIGE SOULEVAIT DES QUESTIONS D' INTERPRETATION DU DROIT COMMUNAUTAIRE, LA HOEJESTERET, SAISIE DE L' AFFAIRE EN APPEL, A SURSIS A STATUER JUSQU' A CE QUE LA COUR SE SOIT PRONONCEE SUR LES QUESTIONS PREJUDICIELLES SUIVANTES :

"1 ) LES ARTICLES 10 ET 11 DE LA DIRECTIVE DU CONSEIL DU 17 JUILLET 1969 CONCERNANT LES IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX DOIVENT-ILS ETRE ENTENDUS EN CE SENS QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS AUTORISE A SOUMETTRE LES SOCIETES DE CAPITAUX, AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE, POUR LES OPERATIONS ENONCEES AUX ARTICLES 10 ET 11 DE CETTE MEME DIRECTIVE, A UNE IMPOSITION AUTRE QUE LE DROIT D' APPORT ET LES DROITS MENTIONNES A L' ARTICLE 12?

2 ) L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE DOIT-IL ETRE ENTENDU EN CE SENS QU' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL D' UNE SOCIETE AVEC INCORPORATION DES VALEURS Y MENTIONNEES EST UNE CONDITION NECESSAIRE POUR SOUMETTRE CETTE SOCIETE, EN EXECUTION DE LA DISPOSITION PRECITEE, A UN DROIT D' APPORT OU UN ETAT MEMBRE EST-IL EN DROIT DE PERCEVOIR UN DROIT D' APPORT UNIQUEMENT SUR LA BASE D' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL?"

7 POUR UN PLUS AMPLE EXPOSE DES FAITS DE L' AFFAIRE, DE LA PROCEDURE ET DES OBSERVATIONS SOUMISES A LA COUR, IL EST RENVOYE AU RAPPORT D' AUDIENCE . CES ELEMENTS DU DOSSIER NE SONT REPRIS CI-DESSOUS QUE DANS LA MESURE NECESSAIRE AU RAISONNEMENT DE LA COUR .

SUR LA PREMIERE QUESTION

8 PAR LA PREMIERE QUESTION, LA HOEJESTERET DEMANDE SI LES ARTICLES 10 ET 11 DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIVENT ETRE INTERPRETES DANS CE SENS QU' UN ETAT MEMBRE EST AUTORISE A SOUMETTRE LES SOCIETES DE CAPITAUX, AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE, POUR LES OPERATIONS ENONCEES AUX ARTICLES 10 ET 11 DE CETTE MEME DIRECTIVE, A UNE IMPOSITION AUTRE QUE LE DROIT D' APPORT ET LES DROITS MENTIONNES A L' ARTICLE 12 .

9 SELON LE DERNIER CONSIDERANT DU PREAMBULE DE LA DIRECTIVE 69/335, LE MAINTIEN D' AUTRES IMPOTS INDIRECTS PRESENTANT LES MEMES CARACTERISTIQUES QUE LE DROIT D' APPORT OU LE DROIT DE TIMBRE SUR LES TITRES RISQUE DE REMETTRE EN CAUSE LES BUTS POURSUIVIS PAR LA DIRECTIVE ET, DES LORS, LEUR SUPPRESSION S' IMPOSE . L' ARTICLE 12 DE LA DIRECTIVE DOIT DONC ETRE INTERPRETE EN CE SENS QUE, AINSI QU' UNE LECTURE DES DISPOSITIONS COMBINEES DES ARTICLES 10, 11 ET 12 LE CONFIRME, IL ETABLIT UNE LISTE EXHAUSTIVE DES TAXES ET DROITS AUTRES QUE LE DROIT D' APPORT, QUI PEUVENT FRAPPER DES SOCIETES DE CAPITAUX A L' OCCASION DES OPERATIONS VISEES AUX ARTICLES 10 ET 11 .

10 IL Y A DONC LIEU DE REPONDRE A LA PREMIERE QUESTION QUE LES ARTICLES 10 ET 11 DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIVENT ETRE INTERPRETES DANS CE SENS QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS AUTORISE A SOUMETTRE LES SOCIETES DE CAPITAUX, AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE, POUR LES OPERATIONS ENONCEES AUX ARTICLES 10 ET 11 DE CETTE MEME DIRECTIVE, A UNE IMPOSITION AUTRE QUE LE DROIT D' APPORT ET LES DROITS MENTIONNES A L' ARTICLE 12 .

SUR LA SECONDE QUESTION

11 PAR LA SECONDE QUESTION, LA HOEJESTERET DEMANDE SI L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIT ETRE INTERPRETE DANS CE SENS QU' IL NE S' APPLIQUE QU' A UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL D' UNE SOCIETE DE CAPITAUX PAR INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS, OU SI UN ETAT MEMBRE EST EN DROIT DE PERCEVOIR UN DROIT D' APPORT UNIQUEMENT SUR LA BASE D' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL .

12 L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335, TEL QUE MODIFIE PAR L' ARTICLE 1ER DE LA DIRECTIVE 85/303 DU CONSEIL, DU 10 JUIN 1985, MODIFIANT LA DIRECTIVE 69/335 CONCERNANT LES IMPOTS INDIRECTS FRAPPANT LES RASSEMBLEMENTS DE CAPITAUX ( JO L 156, P . 23 ), DISPOSE :

"PEUVENT CONTINUER A ETRE SOUMISES AU DROIT D' APPORT LES OPERATIONS SUIVANTES, DANS LA MESURE OU ELLES ETAIENT TAXEES AU TAUX DE 1 % A LA DATE DU 1ER JUILLET 1984 :

A ) L' AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL D' UNE SOCIETE DE CAPITAUX PAR INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS;

..."

13 IL Y A LIEU D' OBSERVER QUE L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), VISE LES OPERATIONS OU UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL PROVIENT DES RESSOURCES PROPRES DE LA SOCIETE . UNE OPERATION AUX TERMES DE CETTE DISPOSITION COMPORTE L' INCORPORATION AU CAPITAL SOCIAL DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS . UN TEL TRANSFERT SUPPOSE L' EXISTENCE DE DEUX FONDS, A SAVOIR, D' UNE PART, LE CAPITAL SOCIAL, SEPARE ET DISTINCT, QUI SERT DE GARANTIE A CEUX QUI ONT DES RAPPORTS AVEC LA SOCIETE ET CONSTITUE UNE PREUVE DE SA FORCE ECONOMIQUE, ET, D' AUTRE PART, LES BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS, QUI SONT DES FONDS A LA DISPOSITION DES ACTIONNAIRES ET CESSENT D' ETRE SOUS LEUR CONTROLE LORSQU' ILS SONT INCORPORES AU CAPITAL SOCIAL . C' EST UNE TELLE OPERATION QUI, DANS LES TERMES DE L' ARRET DE LA COUR DU 15 JUILLET 1982 ( FELICITAS RICKMERS-LINIE KG & CO./FINANZAMT FOER VERKEHRSSTEUERN, 270/81, REC . P . 2771 ), CONSTITUE L' EXPRESSION JURIDIQUE D' UN RASSEMBLEMENT DE CAPITAUX CONTRIBUANT AU RENFORCEMENT DU POTENTIEL ECONOMIQUE DE LA SOCIETE .

14 EN REVANCHE, DANS LE CAS D' UNE SOCIETE D' INVESTISSEMENT TELLE QUE DANSK SPARINVEST, IL N' EXISTE QU' UN SEUL FONDS COMPRENANT TOUS SES ACTIFS . DANS LE CAS D' UNE OPERATION TELLE QUE CELLE DE L' ESPECE, L' AVOIR SOCIAL DE LA SOCIETE D' INVESTISSEMENT ET LA PROPORTION DUDIT AVOIR SOCIAL DETENUE PAR CHAQUE TITULAIRE DE CERTIFICATS RESTENT LES MEMES QU' AVANT L' OPERATION LITIGIEUSE . DANS DE TELLES CIRCONSTANCES, ON NE SAURAIT CONSIDERER QU' EST INTERVENU UN TRANSFERT DES VALEURS MENTIONNEES A L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), CONDUISANT A UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL, ET ON DOIT CONSTATER QUE L' OPERATION NE CONTRIBUE PAS AU RENFORCEMENT DU POTENTIEL ECONOMIQUE DE LA SOCIETE .

15 IL Y A DONC LIEU DE REPONDRE A LA SECONDE QUESTION QUE L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIT ETRE INTERPRETE DANS CE SENS QU' IL NE S' APPLIQUE QU' A UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL D' UNE SOCIETE DE CAPITAUX PAR INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS ET QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS EN DROIT DE PERCEVOIR UN DROIT D' APPORT UNIQUEMENT SUR LA BASE D' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL QUI NE CONTRIBUE PAS AU RENFORCEMENT DU POTENTIEL ECONOMIQUE DE LA SOCIETE .

Décisions sur les dépenses

SUR LES DEPENS

16 LES FRAIS EXPOSES PAR LE GOUVERNEMENT DANOIS, LE GOUVERNEMENT NEERLANDAIS ET LA COMMISSION DES COMMUNAUTES EUROPEENNES, QUI ONT SOUMIS DES OBSERVATIONS A LA COUR, NE PEUVENT FAIRE L' OBJET D' UN REMBOURSEMENT . LA PROCEDURE REVETANT, A L' EGARD DES PARTIES AU PRINCIPAL, LE CARACTERE D' UN INCIDENT SOULEVE DEVANT LA JURIDICTION NATIONALE, IL APPARTIENT A CELLE-CI DE STATUER SUR LES DEPENS .

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

LA COUR,

STATUANT SUR LES QUESTIONS A ELLE SOUMISES PAR LA HOEJESTERET, PAR DECISION DU 28 JANVIER 1986, DIT POUR DROIT :

1 ) LES ARTICLES 10 ET 11 DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIVENT ETRE INTERPRETES DANS CE SENS QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS AUTORISE A SOUMETTRE LES SOCIETES DE CAPITAUX, AU SENS DE L' ARTICLE 3 DE LA DIRECTIVE, POUR LES OPERATIONS ENONCEES AUX ARTICLES 10 ET 11 DE CETTE MEME DIRECTIVE, A UNE IMPOSITION AUTRE QUE LE DROIT D' APPORT ET LES DROITS MENTIONNES A L' ARTICLE 12 .

2 ) L' ARTICLE 4, PARAGRAPHE 2, SOUS A ), DE LA DIRECTIVE 69/335 DOIT ETRE INTERPRETE DANS CE SENS QU' IL NE S' APPLIQUE QU' A UNE AUGMENTATION DU CAPITAL SOCIAL D' UNE SOCIETE DE CAPITAUX PAR INCORPORATION DE BENEFICES, RESERVES OU PROVISIONS ET QU' UN ETAT MEMBRE N' EST PAS EN DROIT DE PERCEVOIR UN DROIT D' APPORT UNIQUEMENT SUR LA BASE D' UNE AUGMENTATION DU CAPITAL NOMINAL QUI NE CONTRIBUE PAS AU RENFORCEMENT DU POTENTIEL ECONOMIQUE DE LA SOCIETE .