CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

Mme ELEANOR Sharpston

présentées le 27 janvier 2011 ( )

Affaire C‑402/09

Ioan Tatu

contre

Statul român prin Ministerul Finanţelor şi Economiei

Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu

Administraţia Finanţelor Publice Sibiu

Administraţia Fondului pentru Mediu

et

Ministerul Mediului

[demande de décision préjudicielle formée par le Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (Roumanie)]

«Libre circulation des marchandises – Taxe sur la pollution frappant, lors de la première immatriculation, les véhicules d’occasion importés – Compatibilité avec l’article 110 TFUE»

1. Par sa demande de décision préjudicielle, le Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (le tribunal de grande instance de Sibiu, chambre commerciale et du contentieux administratif, Roumanie) a interrogé la Cour sur la compatibilité avec l’article 110 TFUE (anciennement article 90 CE) ( ) d’une taxe (dénommée «taxe sur la pollution») sur des véhicules à moteur d’occasion importés.

Droit de l’Union européenne

2. L’article 110 TFUE est rédigé comme suit:

«Aucun État membre ne frappe directement ou indirectement les produits des autres États membres d’impositions intérieures, de quelque nature qu’elles soient, supérieures à celles qui frappent directement ou indirectement les produits nationaux similaires.

En outre, aucun État membre ne frappe les produits des autres États membres d’impositions intérieures de nature à protéger indirectement d’autres productions.»

Normes de pollution

3. Les normes de pollution européennes reflètent les limites acceptables d’émission de gaz d’échappement de véhicules à moteur neufs vendus dans les États membres. En ce qui concerne les véhicules légers de moins de 3,5 tonnes, la première de ces normes (communément appelée Euro 1) a été introduite par la directive 91/441/CEE ( ), qui est entrée en vigueur le 1er janvier 1992. Depuis, les règles sont devenues progressivement plus rigoureuses, dans le but d’améliorer la qualité de l’air dans l’Union européenne.

Droit national

4. L’article 3 de l’ordonnance d’urgence (Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului, ci-après l’«OUG») n° 50/2008 a institué un impôt (dénommé «taxe sur la pollution») pour les véhicules à moteur des catégories M 1 à M 3 et N 1 à N 3 ( ).

5. En vertu de l’article 4, sous a), de l’OUG n° 50/2008, la taxe devait être payée lors de la première immatriculation d’un véhicule à moteur en Roumanie, sans que la réglementation établisse de distinction entre les véhicules à moteur fabriqués en Roumanie et ceux produits à l’étranger, ou entre les véhicules neufs et les véhicules d’occasion.

6. L’article 6, paragraphe 1, de l’OUG n° 50/2008 déterminait la façon dont la taxe devait être calculée. La disposition prévoyait ce qui suit:

«(1) La somme constituant la taxe est calculée sur la base des éléments prévus aux annexes n° 1 à 4, comme suit:

a) pour les véhicules à moteur de la catégorie M 1 ayant une norme de pollution Euro 3, Euro 4, Euro 5 ou Euro 6:

1. pour les véhicules à moteur ayant une norme de pollution Euro 4 ou Euro 3, la taxe est calculée sur la base des émissions de dioxyde de carbone (CO 2 ), de la taxe spéciale exprimée en euros par gramme de CO 2 prévue à l’annexe n° 1, de la norme de pollution et de la taxe spéciale exprimée en euros/cm³ prévue à l’annexe n° 2, ainsi que du pourcentage de réduction de la taxe prévu dans la deuxième colonne du tableau de l’annexe n° 4, selon la formule suivante:

Somme = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100 - E)/100

dans laquelle:

A = valeur combinée des émissions de CO 2 , exprimée en grammes par km;

B = taxe spéciale, exprimée en euros par gramme de CO 2 , prévue dans la troisième colonne du tableau de l’annexe n° 1;

C = cylindrée (capacité cylindrique);

D = taxe spéciale par cylindrée, prévue dans la troisième colonne du tableau de l’annexe n° 2;

E = pourcentage de réduction de la taxe, prévu dans la deuxième colonne du tableau de l’annexe n° 4;

2. pour les véhicules à moteur ayant une norme de pollution Euro 5 ou Euro 6, la taxe est déterminée sur le fondement de la formule prévue au point 1, à compter de l’entrée en vigueur des règles d’application du règlement […] n° 715/2007 […];

b) pour les véhicules à moteur de la catégorie M 1 ayant une norme de pollution non-Euro, Euro 1 ou Euro 2, selon la formule:

Somme = C x D x (100 - E)/100

dans laquelle:

C = cylindrée (capacité cylindrique);

D = taxe spéciale par cylindrée, prévue dans la troisième colonne du tableau de l’annexe n° 2;

E = pourcentage de réduction de la taxe, prévu dans la deuxième colonne du tableau de l’annexe n° 4;

[…]»

7. L’article 6, paragraphe 3, de l’OUG n° 50/2008 concernait la dépréciation du véhicule. Cette disposition était rédigée comme suit:

«Le pourcentage fixe de réduction prévu dans l’annexe n° 4 est fixé en fonction de l’ancienneté du véhicule à moteur, du kilométrage moyen annuel, de l’état technique et des équipements du véhicule à moteur. Lors du calcul de la taxe, des réductions supplémentaires par rapport au pourcentage fixe sont accordées en fonction des écarts par rapport à la normale des éléments qui ont servi de base à l’établissement du pourcentage fixe, dans les conditions prévues dans les règles méthodologiques d’application de la présente ordonnance d’urgence.»

8. En vertu de l’article 10 de l’OUG n° 50/2008, le montant versé au titre de la taxe pouvait être contesté par toute personne qui estimait que son véhicule s’était déprécié d’un pourcentage plus grand que celui figurant dans la deuxième colonne du barème prévu à l’annexe n° 4. En résumé, la valeur du véhicule devait alors être estimée par un expert indépendant, dont la rémunération était déterminée selon un tarif standard. Sur présentation du rapport d’expert par le contribuable, les autorités compétentes recalculaient la taxe. S’il n’était pas satisfait du résultat, le contribuable pouvait introduire un recours devant les juridictions compétentes.

9. L’article 14 de l’OUG n° 50/2008 prévoyait que celle-ci entrait en vigueur le 1er juillet 2008. La taxe ne devait être payée que sur les véhicules à moteur immatriculés en Roumanie pour la première fois après cette date. Elle ne frappait pas les véhicules immatriculés antérieurement et se trouvant déjà en circulation.

10. Le barème de l’annexe n° 4 de l’ordonnance était un barème forfaitaire. Il se présentait sous la forme de deux colonnes dont la première indiquait l’ancienneté du véhicule et la seconde le pourcentage de réduction de valeur pour chaque niveau d’ancienneté. Pour une voiture vieille de moins d’un mois, le taux de réduction à appliquer était de 3 %. Le taux de réduction maximal, applicable aux voitures âgées de plus de 15 ans, était de 95 %.

11. Les règles visées à l’article 6, paragraphe 3, de l’OUG n° 50/2008 consistaient dans les règles méthodologiques concernant l’application de OUG n° 50/2008 relative à l’établissement d’une taxe sur la pollution des véhicules à moteur (Norme metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule, ci-après les «règles méthodologiques»), datant du 24 juin 2008 et publiées dans le Monitorul Oficial du 30 juin 2008. Le chapitre IV des règles méthodologiques (intitulé «Calcul de la taxe») contenait des dispositions précisant en détail la base sur laquelle ont été calculés les pourcentages de réduction apparaissant dans la deuxième colonne du tableau de l’annexe n° 4 de l’OUG n° 50/2008. En particulier, il indiquait les critères sur lesquels les pourcentages reposaient, quant au kilométrage annuel, à l’état général et à l’équipement des véhicules. Il n’était pas tenu compte de la marque ou du modèle du véhicule, ou encore de son mode de propulsion. Le chapitre V desdites règles (intitulé «Détermination de la dépréciation réelle d’un véhicule à moteur d’occasion») s’appliquait à la situation où une personne ayant acquitté la taxe souhaitait faire valoir que son véhicule s’était déprécié au-delà du pourcentage prévu dans la deuxième colonne de l’annexe n° 4.

12. L’OUG n° 50/2008 a été modifiée par l’OUG n° 208/2008 fixant certaines mesures concernant la taxe sur la pollution frappant les véhicules à moteur (OUG nr. 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule). En vertu de cette ordonnance, les véhicules dont la cylindrée ne dépassait pas 2 000 cm3 et qui étaient immatriculés pour la première fois en Roumanie ou dans d’autres États membres de l’Union européenne à compter du 15 décembre 2008 étaient exemptés de la taxe sur la pollution concernant les véhicules à moteur instituée par l’OUG n° 50/2008. Ces dispositions étaient censées s’appliquer jusqu’au 31 décembre 2009.

13. L’OUG n° 208/2008 a, toutefois, été abrogée par l’OUG n° 218/2008 portant modification de l’OUG n° 50/2008 (OUG nr. 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008), laquelle a apporté de nouvelles modifications à l’OUG n° 50/2008. Entre autres dispositions, cette ordonnance a institué des exemptions supplémentaires pour certaines catégories de véhicules à moteur immatriculés pour la première fois (que ce soit en Roumanie ou dans d’autres États membres de l’Union européenne) entre le 15 décembre 2008 et le 31 décembre 2009.

Procédure au fond et question soumise à titre préjudiciel

14. M. Ioan Tatu, la partie requérante au principal, a acheté une automobile d’occasion de marque Mercedes Benz en Allemagne, en juillet 2008. Le véhicule a été fabriqué en 1997. Il relevait de la catégorie M 1, avait une capacité cylindrique de 2 155 cm 3 et respectait la norme de pollution Euro 2. La voiture a été achetée au prix de 6 600 euros.

15. M. Tatu s’est, en vertu de l’OUG n° 50/2008, acquitté de la taxe sur la pollution exigée par les autorités roumaines le 27 octobre 2008. D’après les observations écrites de M. Tatu, le montant de la taxe s’est élevé à 7 595 RON (équivalant, à peu près, à 2 054 euros).

16. Estimant que la taxe en question était contraire à l’article 90 CE (devenu article 110 TFUE) notamment, M. Tatu a introduit un recours devant le Tribunalul Sibiu, dans lequel il a demandé le remboursement du montant de la taxe payée. En particulier, il a fait valoir que la taxe en cause créait une discrimination contre les véhicules d’occasion importés d’autres États membres, puisque, en ce qui concerne les véhicules importés, la taxe était intégralement perçue lors de la première immatriculation en Roumanie, tandis que, en ce qui concerne les véhicules qui était déjà immatriculés dans ce pays lors de l’introduction de la taxe, celle-ci n’était pas perçue.

17. Le Tribunalul Sibiu a décidé de poser à la Cour la question suivante:

«Les dispositions de l’OUG n° 50/2008, telle que modifiée ultérieurement, sont‑elles contraires à celles de l’article [110 TFUE]? Ces dispositions nationales représentent-elles véritablement une mesure manifestement discriminatoire?»

18. Des observations écrites ont été présentées par M. Tatu, par les gouvernements tchèque et roumain, ainsi que par la Commission européenne. M. Tatu, le gouvernement roumain et la Commission ont également été entendus à l’audience.

Remarques liminaires

Références correctes aux traités

19. Bien que la question posée ne concerne que les dispositions contenues dans l’actuel article 110 TFUE, l’ordonnance de la juridiction de renvoi rapporte également des observations formulées par M. Tatu au principal qui concernent d’autres dispositions du traité, à savoir celles des articles 30 TFUE et 34 TFUE (anciennement, articles 25 CE et 28 CE). Dans un souci d’exhaustivité, j’aborderai brièvement la question de l’applicabilité de ces articles dans l’affaire principale.

20. Il est évident que la taxe en cause n’est pas un droit de douane au sens strict. Cela dit, une charge pécuniaire (quelles que soient son appellation et sa technique) unilatéralement imposée et frappant des marchandises en raison du fait qu’elles franchissent la frontière constitue une taxe d’effet équivalent au sens des articles 28 TFUE et 30 TFUE (anciennement, articles 23 CE et 25 CE) ( ).

21. Cependant, un impôt tel que la taxe litigieuse n’est pas prélevé en raison du fait qu’un véhicule a franchi la frontière de l’État membre qui le perçoit, mais il l’est lors de la première immatriculation du véhicule sur le territoire de cet État, en vue de sa mise en circulation.

22. Il s’ensuit que la taxe relève du régime général de redevances intérieures sur les marchandises et doit donc être examinée au regard de l’article 110 TFUE ( ).

23. En ce qui concerne l’article 30 CE, il est de jurisprudence constante que le champ d’application de cet article ne comprend pas les entraves visées par d’autres dispositions spécifiques ( ). Puisque l’article 110 TFUE est applicable à la taxe litigieuse, l’article 30 CE est dépourvu de pertinence en l’espèce.

Formulation de la question préjudicielle

24. La question de la juridiction de renvoi, telle qu’elle est formulée, est une demande adressée à la Cour de statuer sur l’interprétation de règles de droit interne, en l’occurrence celles de l’OUG n° 50/2008. Selon une jurisprudence bien établie, il n’appartient pas à la Cour de se prononcer, dans le cadre d’une procédure introduite en vertu de l’article 267 TFUE, sur la compatibilité de normes de droit interne avec les dispositions du droit de l’Union. L’interprétation des règles nationales appartient, en effet, aux juridictions nationales ( ). La Cour est, cependant, compétente pour fournir à la juridiction nationale tous les éléments d’interprétation relevant du droit de l’Union qui permettent à celle-ci d’apprécier la compatibilité de ces normes avec la réglementation de l’Union européenne ( ). Dans cette optique, il incombe, le cas échéant, à la Cour de reformuler la question dont elle est saisie ( ).

25. D’autre part, il ressort de l’ordonnance de renvoi que la réglementation nationale en cause est l’OUG n° 50/2008 dans sa version d’origine et non dans sa version modifiée. Pour analyser les points soulevés par la demande de décision préjudicielle, c’est donc la version non modifiée de la réglementation nationale que la Cour devrait considérer et non les versions ultérieures. En conséquence, il conviendrait de ne pas tenir compte des mots «telle que modifiée ultérieurement» employés dans la question soumise à titre préjudiciel.

26. Bien que ladite question utilise l’expression «manifestement discriminatoire», la Cour n’a jamais, dans sa jurisprudence relative à l’article 110 TFUE, dit qu’il était nécessaire qu’une discrimination soit «manifeste» pour constituer une infraction à cet article. L’appréciation qui doit être effectuée doit simplement porter sur le point de savoir s’il existe une discrimination. Dès lors, il conviendrait également de ne pas tenir compte du mot «manifestement» en répondant à la question.

27. J’ajouterais que rien dans l’ordonnance de renvoi n’indique que la taxation des voitures d’occasion acquises dans un État membre autre que la Roumanie instaure un protectionnisme indirect favorisant des produits autres que des véhicules à moteur. Seul un tel protectionnisme résultant d’une imposition intérieure appellerait l’application de l’article 110, second alinéa, TFUE ( ). Dans ces circonstances, il est évident que c’est le premier alinéa de cet article qui est d’application dans l’affaire dont la juridiction de renvoi a été saisie.

28. Il apparaît donc que la question de la juridiction de renvoi porte sur le point de savoir si l’article 110, premier alinéa, TFUE s’oppose à une réglementation nationale qui introduit une taxe nouvelle perçue lors de la première immatriculation de véhicules à moteur d’occasion originaires d’autres États membres, alors que des véhicules similaires qui se trouvaient sur le marché national avant l’introduction de la taxe ne donnent pas lieu à la perception de celle-ci.

29. J’aborderai la question telle qu’elle est interprétée ci-dessus.

Analyse

Champ d’application de l’article 110 TFUE

30. L’article 110 TFUE vise à garantir la libre circulation des marchandises entre les États membres dans des conditions normales de concurrence, par l’élimination de toute forme de protection pouvant résulter de l’application d’impositions intérieures discriminatoires à l’égard des produits originaires d’autres États membres ( ). La Cour a dit que cet article doit recevoir une interprétation large, de manière à permettre d’appréhender tous les procédés fiscaux qui porteraient atteinte, que ce soit de façon directe ou indirecte, à l’égalité de traitement entre les produits nationaux et les produits importés. Il s’ensuit que l’interdiction portée par cet article doit s’appliquer toutes les fois qu’une imposition fiscale est de nature à décourager l’importation de biens originaires d’autres États membres au profit de productions nationales ou de produits disponibles sur le marché national ( ).

31. Il est de jurisprudence constante que l’article 110 TFUE a un effet direct ( ).

32. L’article 110 TFUE ne vise pas à obliger les États membres à adopter certaines formes d’impositions intérieures. Les États membres conservent un degré considérable de liberté et d’autonomie lorsqu’il s’agit de définir le niveau des taxes et des droits, et leurs taux. En revanche, il est exact que cet article interdit des impositions intérieures qui introduisent, que ce soit de façon directe ou indirecte, une discrimination à l’égard de biens importés, au profit de produits nationaux.

33. Cette disposition est nécessaire, non pas parce qu’elle vise à harmoniser d’une manière ou d’une autre les régimes d’impositions intérieures des États membres, mais parce que, sans elle, les règles des articles 28 TFUE à 30 TFUE perdraient leur efficacité. Si chaque État membre était libre d’exiger un impôt discriminatoire sur des produits importés lorsque ceux-ci arrivent sur son territoire, les règles interdisant que des droits soient perçus en raison du fait que ces produits franchissent une frontière intracommunautaire pourraient être aisément contournées.

Jurisprudence de la Cour concernant les véhicules à moteur d’occasion importés

34. Il ressort très clairement de la jurisprudence de la Cour que les règles contre la discrimination contenues dans l’article 110 TFUE sont susceptibles de s’appliquer à des automobiles d’occasion importées dans un État membre, lorsque la perception de la taxe concernée a pour effet de rendre l’importation de tels véhicules moins attrayante que l’acquisition d’un produit national. Il est tout aussi clair, cependant, que toutes les taxes ou tous les droits, institués par un État membre, qui ont pour effet de rendre les automobiles d’occasion importées plus coûteuses ne constituent pas une infraction à cet article.

35. Dans mes conclusions présentées dans l’affaire Nádasdi ( ), j’ai passé en revue la jurisprudence de la Cour, en partant de l’arrêt Commission/Danemark ( ) de 1990 jusqu’à l’arrêt Weigel ( ) de 2004. Dans un souci de concision, je me contenterai d’y renvoyer et je ne répéterai pas l’analyse qui s’y trouve. Depuis l’arrêt Weigel, la Cour a encore rendu quatre décisions dans des affaires concernant des automobiles d’occasion importées ( ). Elle y a confirmé sa jurisprudence antérieure, tout en y apportant certains développements.

36. Les conclusions que je tire de la jurisprudence de la Cour en ce qui concerne les problèmes soulevés dans la procédure principale sont les suivantes.

37. Premièrement, le droit de l’Union ne comporte aucune règle qui empêche un État membre d’établir un régime général d’imposition intérieure grevant, selon des critères objectifs, une catégorie de marchandises déterminée, telle que des véhicules à moteur ( ). Toutefois, lorsqu’un État membre perçoit une taxe sur les automobiles d’occasion importées, l’article 110 TFUE requiert que la taxe en question ne crée pas une discrimination contre ces véhicules en favorisant, directement ou indirectement, les véhicules de cet État membre ( ). C’est là le principe primordial d’où découlent toutes les autres considérations ( ).

38. Deuxièmement, lorsque la taxe concernée est de nature discriminatoire, le fait qu’elle poursuive un objectif environnemental ou vise à réduire la pollution est sans importance lorsqu’il s’agit de déterminer l’existence d’une infraction. Bien sûr, les mesures visant à améliorer les conditions environnementales devraient être encouragées. Toutefois, elles ne doivent pas être édictées de manière à faire naître une discrimination contre des produits importés ( ).

39. Troisièmement, pour pouvoir déterminer si une taxe frappant des automobiles d’occasion importées est discriminatoire, il y a lieu de prendre en considération non seulement le taux de l’imposition, mais également l’assiette et les modalités de cette taxe ( ). Lorsqu’un examen de ces facteurs amène à conclure que la taxe frappant les véhicules importés est plus élevée que celle concernant les véhicules nationaux équivalents, la taxe est discriminatoire et, partant, elle enfreint l’article 110 TFUE ( ).

40. Quatrièmement, dès lors que la taxe est perçue une seule fois, à la première immatriculation, il est également nécessaire, pour déterminer s’il existe une discrimination, de prendre en considération la part résiduelle de la taxe incorporée dans la valeur d’un véhicule d’occasion acheté sur le territoire national et qui a déjà été taxé. La valeur résiduelle de cette taxe diminuera proportionnellement à la dépréciation du véhicule. Il s’ensuit que la taxe perçue sur des automobiles d’occasion équivalentes qui ont été importées doit tenir compte de la dépréciation réelle ( ).

41. Cinquièmement, la valeur du véhicule d’occasion importé ne doit pas être calculée, aux fins de la perception de la taxe, sur la base du prix payé par l’importateur ou de la valeur du véhicule dans l’État d’exportation. Il faut, au contraire, considérer la valeur de la voiture dans l’État d’importation, puisque ce n’est qu’ainsi qu’on pourra s’assurer qu’il n’y aura pas de discrimination entre les véhicules d’occasion importés et des véhicules similaires sur le marché national ( ). C’est pour cette raison que la perception d’un impôt, quel qu’il soit, dans l’État d’exportation n’est pas un facteur dont il faille tenir compte. La part résiduelle d’un tel impôt ne sera pas incluse dans la valeur du véhicule à l’arrivée de celui-ci dans l’État d’importation.

42. Sixièmement, l’estimation de cette dépréciation ne requiert pas nécessairement une évaluation ou une expertise de chacun des véhicules importés concernés par la taxe. Cela entraînerait une charge administrative considérable pour les autorités compétentes des États membres. Celles-ci ont donc la faculté, pour attribuer une valeur aux véhicules d’occasion – laquelle sera, en règle générale, très proche de leur valeur réelle –, d’appliquer des barèmes forfaitaires calculés sur la base de critères tels que l’ancienneté, le kilométrage, l’état général, le mode de propulsion, la marque ou le modèle du véhicule ( ). Ces critères ne sont pas exhaustifs ( ). Il existe d’autres méthodes qui pourraient aussi donner un résultat approprié ( ). Un tel système devrait, cependant, être aménagé de façon à exclure, compte tenu des approximations raisonnables inhérentes à tout système de ce type, tout effet discriminatoire ( ).

43. Septièmement, l’exigence d’aménager le système de façon à exclure tout effet discriminatoire implique que les critères sur lesquels est fondé le mode de calcul de la dépréciation des véhicules soient portés à la connaissance du public et que le propriétaire d’un véhicule d’occasion importé d’un autre État membre ait la possibilité de contester l’application d’un mode de calcul forfaitaire à ce véhicule ( ). Il est loisible aux autorités nationales de percevoir un droit en cas de recours à la procédure de réclamation prévue en cas de contestation, pour peu que ce droit ne soit pas d’un montant susceptible de dissuader le propriétaire d’un véhicule d’introduire une réclamation ( ).

44. Enfin, lorsque la taxe en cause est nouvelle, la circonstance qu’il peut se trouver, dans l’État membre qui la perçoit, des véhicules en circulation qui n’en ont pas fait l’objet, de sorte que leur valeur, en tant que véhicules d’occasion, ne comprend pas de part résiduelle de cette taxe, est sans pertinence et n’est pas une source de discrimination ( ).

Application de ces principes à la procédure au fond

45. En ce qui concerne la procédure principale, c’est à la juridiction de renvoi qu’il appartiendra de déterminer si les dispositions de l’OUG n° 50/2008 respectent ou non les principes exposés ci-dessus.

46. Cependant, soucieuse de fournir une réponse utile à la juridiction de renvoi, je souhaiterais formuler les observations qui suivent, lesquelles sont toutes fondées sur les informations communiquées à la Cour dans le cadre de la présente procédure préjudicielle, et sur elles seulement.

47. Premièrement, le critère à appliquer dans le cadre de l’article 110 TFUE est un critère objectif: la taxe litigieuse crée-t-elle effectivement une discrimination contre les produits importés? Ce n’est que dans l’affirmative qu’elle enfreindra cette disposition. Il s’ensuit, à mon avis, que des arguments – tels que ceux présentés au nom de M. Tatu à l’audience (et réfutés, d’ailleurs, par le gouvernement roumain) – visant à démontrer que l’objectif sous-jacent était de protéger l’industrie nationale de l’automobile sont dénués de pertinence.

48. Deuxièmement, l’article 6, paragraphe 1, sous b), de l’OUG n° 50/2008 disposait que la taxe applicable aux voitures de la même catégorie que celle de M. Tatu devait être calculée en fonction de la catégorie de véhicules à moteur dont elle relevait (en l’occurrence, la catégorie M 1), de la norme de pollution européenne (Euro 2), de la cylindrée et du nombre de cylindres du véhicule, ainsi que de son âge. Tous ces facteurs me paraissent respecter l’exigence d’objectivité évoquée au point 37, ci-dessus ( ).

49. Troisièmement, dans la mesure où la contestation de la taxe concernée repose sur l’argument que celle-ci est discriminatoire (puisqu’elle s’applique aux véhicules d’occasion importés d’autres États membres après son introduction, et non aux véhicules équivalents vendus sur le marché national et déjà immatriculés lors de son introduction), la partie requérante ne pourra pas obtenir gain de cause, pour le motif indiqué au point 44, ci-dessus.

50. Je dois ajouter, dans ce contexte, que le conseil de M. Tatu a fait valoir, à l’audience, que le nombre de nouvelles immatriculations de véhicules en Roumanie était très bas, représentant en tout, sur une base annuelle, quelque 5 % de la quantité totale de véhicules présents dans le pays. Il se pourrait donc que plusieurs années seront nécessaires pour obtenir des données, quant aux véhicules d’occasion sur le marché national sur lesquels la taxe a été perçue, qui pourront effectivement servir de référence. Dans l’intervalle, on peut imaginer qu’il se trouvera, sur ce marché, une pléthore de véhicules d’occasion équivalents qui n’ont pas été frappés de la taxe, et il est probable que ces véhicules seront, pour des raisons évidentes, préférés par les acheteurs, au détriment des véhicules importés.

51. Le principe selon lequel les États membres ont le pouvoir d’instituer des taxes nouvelles présentant les caractéristiques de l’impôt litigieux est-il absolu? Existe-t-il des circonstances dans lesquelles ce principe doit être écarté en raison des conséquences pratiques de l’introduction de la taxe? Après tout, la Cour a rendu des décisions où elle a estimé ( ) que les véhicules d’occasion se trouvant déjà sur le marché national et ceux acquis dans un autre État membre sont des produits «similaires». Cependant, si ces véhicules se trouvant déjà sur le marché national peuvent être similaires, ils ne sont pas pour autant capables de servir de référence et, dans cette mesure, ils ne sont pas «comparables».

52. Il est certain que, dans ces circonstances, l’application du principe créera des situations à première vue discriminatoires. J’éprouve donc une certaine compréhension pour la thèse présentée au nom de M. Tatu.

53. Cependant, je ne pense pas que la thèse proposée puisse être acceptée.

54. Pour qu’elle le soit, il faudrait soit convaincre la Cour de reconsidérer sa jurisprudence relative à l’introduction de taxes nouvelles, telle que formulée dans l’arrêt Nádasdi et Németh, précité, soit établir une base plausible et fonctionnelle sur laquelle des exceptions à cette jurisprudence pourraient être admises. En ce qui concerne la première possibilité, je ne peux imaginer aucun fondement sur lequel une telle modification de la jurisprudence pourrait être justifiée. Les États membres continuent de jouir d’un degré considérable d’autonomie dans le domaine fiscal généralement. Depuis que la Cour a rendu son arrêt de 2006, il ne s’est rien produit de particulier qui pourrait appeler un changement dans sa position.

55. Quant à la seconde possibilité, elle exigerait que des paramètres soient définis, aux fins d’admettre l’exception, qui soient aussi bien plausibles, c’est-à-dire susceptibles de justifier l’exception, que fonctionnels, c’est-à-dire clairs dans leur application. La première condition pourrait être relativement facile à remplir. Il suffirait de montrer que l’imposition de la taxe en question a pour effet de créer un écart significatif entre le prix de véhicules d’occasion importés et celui de véhicules d’occasion similaires présents sur le marché national. Il serait, en revanche, beaucoup plus difficile, voire – à mon avis – impossible, de satisfaire à la seconde condition. Il faudrait, en effet, montrer que la taxe, telle qu’instituée, crée de tels écarts de prix non pas à court terme (ce qui devrait être toléré, à peine de porter un coup fatal à la jurisprudence de la Cour), mais à long terme (ce qui ne serait pas tolérable). Plus problématique encore, il serait nécessaire de démontrer, avec le degré de certitude qui s’impose, que de tels écarts à long terme étaient inhérents à l’imposition concernée au moment où celle-ci a été introduite.

56. À mon avis, les incertitudes sont, tout simplement, trop nombreuses pour que le critère de la fonctionnalité des paramètres soit rempli. L’impact qu’une taxe peut avoir sur le marché des marchandises qu’elle frappe sera souvent difficile, voire impossible, à apprécier avec un tant soit peu de précision. Il me semble que l’application de la thèse proposée mettrait dans une position intenable les États membres, particulièrement les tribunaux, s’ils étaient appelés à statuer sur un nombre qu’on peut imaginer considérable de contestations.

57. J’en conclus, bien qu’à contrecœur, que la règle selon laquelle les États membres sont libres d’instaurer des taxes nouvelles présentant les caractéristiques de l’impôt en cause doit être considérée comme absolue.

58. Quatrièmement, M. Tatu a acquis le véhicule concerné pendant le mois où la taxe a été introduite, c’est-à-dire en juillet 2008, et l’a présenté à l’immatriculation en Roumanie peu après ( ). Dans ces circonstances, il est possible, et même probable, qu’il ne se sera pas trouvé, sur le marché national, suffisamment de véhicules d’occasion équivalents ayant subi la même taxe, en vue d’effectuer une comparaison sur la base des valeurs réelles.

59. Dans une telle hypothèse, il appartient au juge national de faire une projection théorique dans l’avenir et de déterminer si, sur cette base, les véhicules d’occasion provenant d’autres États membres font l’objet d’un traitement fiscal discriminatoire ( ).

60. Autrement dit, il est nécessaire de comparer, d’une part, un véhicule taxé comme neuf en Roumanie après l’introduction de la taxe et ensuite vendu en Roumanie comme véhicule d’occasion avec, d’autre part, un véhicule du même âge et de même type, acheté d’occasion dans un autre État membre et importé en Roumanie, en supposant que les deux opérations se produisent au même moment (dans le futur). L’élément de comparaison consistera dans la part résiduelle de taxe grevant la valeur du premier véhicule, et dans le montant de la taxe perçue, en ce qui concerne le second véhicule. Si ce dernier montant est plus élevé, il se produit une discrimination.

61. Cinquièmement, la réglementation nationale en cause dans l’affaire principale retient, comme base pour l’évaluation des automobiles d’occasion importées, un barème forfaitaire. En soi, une telle base n’est pas critiquable ( ).

62. Toutefois, le barème en question doit refléter la valeur du véhicule importé et il doit exister un véritable droit de réclamation ( ).

63. En ce qui concerne la première de ces conditions, le barème de l’annexe n° 4 de l’OUG n° 50/2008 a pour unique fondement l’âge du véhicule. Toutefois, l’article 6, paragraphe 3, de l’OUG n° 50/2008 dispose que les pourcentages de réduction du barème ont été fixés de façon à tenir compte non seulement de l’ancienneté des véhicules, mais aussi du kilométrage moyen annuel, de l’état technique et des équipements de ceux-ci ( ). On trouve d’autres dispositions reflétant ces aspects, non pas dans l’OUG n° 50/2008 elle-même, mais dans les règles méthodologiques ( ).

64. Ces paramètres sont-ils suffisants, compte tenu des exigences formulées dans la jurisprudence de la Cour ( )?

65. J’estime, pour ma part, qu’ils ne le sont pas.

66. La liste énoncée dans l’arrêt Gomes Valente ( ) comprend également, parmi les facteurs à prendre en considération, le mode de propulsion, et la marque ou le modèle du véhicule. J’ai déjà indiqué que cette liste n’est, selon moi, pas exhaustive ( ). Il est parfaitement possible, sans heurter l’exigence fondamentale que les indicateurs utilisés reflètent la valeur réelle du véhicule importé (à supposer que la méthode même du barème forfaitaire le permette), d’ajouter d’autres points de comparaison et/ou de modifier ces points en les remplaçant par d’autres.

67. Il me semble que, s’il ne tient pas compte du mode de propulsion et de la marque et/ou du modèle des véhicules, ou de critères suffisamment équivalents à ceux-ci, le barème en cause ne peut pas constituer une approximation satisfaisante de la valeur réelle du véhicule d’occasion importé en cause.

68. Lorsqu’une réglementation nationale se sert d’un barème qui ne répond pas à l’exigence fondamentale de constituer une approximation satisfaisante de la valeur réelle des véhicules d’occasion importés, il me paraît que la seule existence d’une disposition prévoyant un droit de réclamation ne suffira pas à rendre la réglementation compatible avec le droit de l’Union ( ).

69. D’après la jurisprudence, il doit exister un droit de contester le résultat de l’application du barème. La raison en est que tout système de ce type implique nécessairement que les résultats qu’il produit sont des approximations de la valeur réelle ( ). Un acheteur qui n’est pas satisfait du résultat de l’application du barème dans son cas particulier doit pouvoir engager la procédure nécessaire pour obtenir une juste décision. En revanche, il me paraît intrinsèquement erroné d’aborder la question par l’autre extrémité et d’affirmer que, puisqu’il existe un droit de réclamation, il importe peu que le barème soit fondé sur des critères qui ne sont que partiellement complets.

70. En ce qui concerne la procédure à suivre pour contester le montant indiqué par le barème et, en particulier, le point de savoir si elle permet de tenir compte de tous les facteurs pertinents, il s’agit de questions qui sont du ressort de la juridiction nationale.

71. J’estime, par conséquent, qu’on ne peut pas conclure qu’une réglementation nationale instituant une taxe nouvelle qui est perçue lors de la première immatriculation de véhicules à moteur d’occasion importés d’autres États membres enfreint l’article 110 TFUE en se fondant simplement sur la considération que des véhicules équivalents présents sur le marché avant l’introduction de la taxe ne donnent pas lieu à son imposition.

72. Une telle taxe perçue sur un véhicule d’occasion importé serait, en revanche, interdite au regard de l’article 110 TFUE si son montant dépassait la part résiduelle de la taxe incluse dans le prix de vente d’un véhicule d’occasion équivalent pour lequel la taxe a été payée lorsque ledit véhicule a été immatriculé pour la première fois dans un état neuf.

73. Afin de garantir qu’un tel excès de taxation ne se produira pas, le montant de la taxe perçue sur des véhicules qui sont immatriculés pour la première fois en tant que véhicules d’occasion doit diminuer en suivant, d’aussi près que possible, la dépréciation du prix du véhicule à l’état neuf. Un barème forfaitaire de dépréciation qui ne tiendrait compte que de l’âge des véhicules, sans prendre en considération le kilométrage et d’autres facteurs qui influencent la dépréciation, pourrait s’avérer insuffisant à cet effet.

Observations finales

74. Bien que la juridiction nationale ne soulève pas particulièrement cette question dans l’ordonnance de renvoi, je souhaiterais, dans un souci d’exhaustivité, ajouter que, pour le cas où la taxe litigieuse serait jugée discriminatoire, la jurisprudence prévoit que les particuliers ont le droit d’obtenir le remboursement des taxes perçues dans un État membre en violation des règles du droit de l’Union ( ). Il appartient à l’ordre juridique interne de chaque État membre de désigner les juridictions compétentes et de régler les modalités procédurales en cette matière ( ).

75. Pour terminer, je souhaiterais faire observer que, même si les présentes conclusions ne concernent que la procédure engagée par M. Tatu pour contester la taxe qui a été perçue sur l’automobile d’occasion qu’il a importée d’Allemagne, il est impossible de ne pas garder à l’esprit le nombre considérable de procédures préjudicielles introduites par des juridictions roumaines à propos de la même question. Si le taux de la taxe avait été moins élevé, la controverse et le contentieux auraient peut-être été moins importants. Dans le cas d’espèce, la taxe – qui semble avoir correspondu à quelque 30 % de la valeur du véhicule importé – a, sans nul doute, été fixée à un niveau élevé. Cependant, les taux fixés pour les impositions nationales relèvent entièrement de la compétence de l’État membre concerné. C’est pourquoi l’article 110 TFUE ne permet pas de censurer le caractère excessif du niveau de taxation que les États membres pourraient arrêter pour des produits donnés et, partant, il ne s’agit pas là d’un élément susceptible d’avoir, de quelque manière que ce soit, une incidence sur les conclusions qui précèdent ( ).

Conclusion

76. Compte tenu des considérations qui précèdent, je propose à la Cour de répondre comme suit à la question posée à titre préjudiciel par le Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ:

«1) On ne peut pas conclure qu’une réglementation nationale instituant une taxe nouvelle qui est perçue lors de la première immatriculation de véhicules à moteur d’occasion importés d’autres États membres enfreint l’article 110 TFUE en se fondant simplement sur la considération que des véhicules équivalents présents sur le marché avant l’introduction de la taxe ne donnent pas lieu à son imposition.

2) Une telle taxe perçue sur un véhicule d’occasion importé serait, en revanche, interdite au regard de l’article 110 TFUE si son montant dépassait la part résiduelle de la taxe incluse dans le prix de vente d’un véhicule d’occasion équivalent pour lequel la taxe a été payée lorsque ledit véhicule a été immatriculé pour la première fois dans un état neuf.

3) Afin de garantir qu’un tel excès de taxation ne se produira pas, le montant de la taxe perçue sur des véhicules qui sont immatriculés pour la première fois en tant que véhicules d’occasion doit diminuer en suivant, d’aussi près que possible, la dépréciation du prix du véhicule à l’état neuf. Un barème forfaitaire de dépréciation qui ne tiendrait compte que de l’âge des véhicules, sans prendre en considération le kilométrage et d’autres facteurs qui influencent la dépréciation, pourrait s’avérer insuffisant à cet effet.»