Conclusions de l'avocat général Cosmas présentées le 28 septembre 2000. - D. Wandel GmbH contre Hauptzollamt Bremen. - Demande de décision préjudicielle: Finanzgericht Bremen - Allemagne. - Code des douanes communautaire et règlement d'application - Naissance de la dette douanière à l'importation - Moment pertinent - Notion de soustraction à la surveillance douanière d'une marchandise passible de droits à l'importation - Présentation de certificats d'origine - Effet. - Affaire C-66/99.



Recueil de jurisprudence 2001 page I-00873



Conclusions de l'avocat général

I - Introduction

1. Par demande de décision préjudicielle présentée au titre de l'article 177 du traité CE (devenu article 234 CE), le Finanzgericht Bremen (Allemagne) a saisi la Cour de certaines questions relatives à l'interprétation des articles 75, 201, paragraphe 1, sous a), 201, paragraphe 2, 203, paragraphe 1, et 204, paragraphe 1, du règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil, du 12 octobre 1992, établissant le code des douanes communautaire (ci-après le «code des douanes»). Les questions posées à la Cour se réfèrent principalement au moment de la naissance de la dette douanière à l'importation, aux mesures que peuvent prendre les autorités douanières pour régler la situation des marchandises n'ayant pas donné lieu à mainlevée, et à la possibilité pour ces autorités d'annuler ou de considérer d'office comme invalide une déclaration déjà acceptée. La Cour est également invitée à se prononcer sur la notion de «soustraction d'une marchandise passible de droits à l'importation à la surveillance douanière» ainsi que sur les manquements «restés sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier considéré» et les conséquences de la présentation de certificats d'origine fondant un droit à traitement préférentiel sur la naissance de la dette douanière.

II - Le cadre juridique

2. Aux termes de l'article 37 du code des douanes:

«1. Les marchandises qui sont introduites dans le territoire douanier de la Communauté sont, dès cette introduction, soumises à la surveillance douanière. Elles peuvent faire l'objet de contrôles de la part des autorités douanières conformément aux dispositions en vigueur.

2. Elles restent sous cette surveillance aussi longtemps qu'il est nécessaire pour déterminer leur statut douanier et, s'agissant de marchandises non communautaires et sans préjudice de l'article 82 paragraphe 1, jusqu'à ce qu'elles, soit changent de statut douanier, soit sont introduites dans une zone franche ou un entrepôt franc, soit sont réexportées ou détruites conformément à l'article 182.»

3. L'article 40 du code des douanes dispose:

«Les marchandises qui, en application de l'article 38 paragraphe 1 point a), arrivent au bureau de douane ou en tout autre lieu désigné ou agréé par les autorités douanières doivent être présentées en douane par la personne qui a introduit les marchandises dans le territoire douanier de la Communauté ou, le cas échéant, par la personne qui prend en charge le transport des marchandises après que cette introduction a eu lieu.»

4. L'article 50 du code des douanes prévoit que, «En attendant de recevoir une destination douanière, les marchandises présentées en douane ont, dès que cette présentation a eu lieu, le statut de marchandises en dépôt temporaire. Ces marchandises sont ci-après dénommées marchandises en dépôt temporaire».

5. Par ailleurs, l'article 51 du code prévoit que:

«1. Les marchandises en dépôt temporaire ne peuvent séjourner que dans des lieux agréés par les autorités douanières et aux conditions fixées par lesdites autorités.

2. Les autorités douanières peuvent exiger de la personne qui détient les marchandises la construction d'une garantie en vue d'assurer le paiement de toute dette douanière susceptible de naître en vertu de l'article 203 ou 204.»

6. L'article 52 du même code se lit comme suit:

«Sans préjudice de l'article 42, les marchandises en dépôt temporaire ne peuvent faire l'objet de manipulations autres que celles destinées à assurer leur conservation en l'état, sans en modifier la présentation ou les caractéristiques techniques.»

7. L'article 62 du code des douanes dispose:

«1. Les déclarations faites par écrit doivent être établies sur un formulaire conforme au modèle officiel prévu à cet effet. Elles doivent être signées et comporter toutes les énonciations nécessaires à l'application des dispositions régissant le régime douanier pour lequel les marchandises sont déclarées.

2. Doivent être joints à la déclaration tous les documents dont la production est nécessaire pour permettre l'application des dispositions régissant le régime douanier pour lequel les marchandises sont déclarées.»

8. Selon l'article 63 de ce code:

«Les déclarations qui répondent aux conditions fixées à l'article 62 sont immédiatement acceptées par les autorités douanières, si par ailleurs les marchandises auxquelles elles se rapportent sont présentées en douane.»

9. L'article 66, paragraphe 1, du code des douanes établit que:

«Les autorités douanières, sur demande du déclarant, invalident une déclaration déjà acceptée lorsque le déclarant apporte la preuve que la marchandise a été déclarée par erreur pour le régime douanier correspondant à cette déclaration ou que, par suite de circonstances particulières, le placement de la marchandise sous le régime douanier pour lequel elle a été déclarée ne se justifie plus.

Toutefois, lorsque les autorités douanières ont informé le déclarant de leur intention de procéder à un examen des marchandises, la demande d'invalidation de la déclaration ne peut être acceptée qu'après que cet examen a eu lieu.»

10. L'article 67 du même code dispose:

«Sauf dispositions spécifiques contraires, la date à prendre en considération pour l'application de toutes les dispositions régissant le régime douanier pour lequel les marchandises sont déclarées est la date d'acceptation de la déclaration par les autorités douanières.»

11. L'article 68 dudit code énonce ce qui suit:

«Pour la vérification des déclarations acceptées par elles, les autorités douanières peuvent procéder:

a) à un contrôle documentaire portant sur la déclaration et les documents qui y sont joints. Les autorités douanières peuvent exiger du déclarant de leur présenter d'autres documents en vue de la vérification de l'exactitude des énonciations de la déclaration;

b) à l'examen des marchandises accompagné d'un éventuel prélèvement d'échantillons en vue de leur analyse ou d'un contrôle approfondi.»

12. Conformément à l'article 71 du code des douanes:

«1. Les résultats de la vérification de la déclaration servent de base pour l'application des dispositions régissant le régime douanier sous lequel les marchandises sont placées.

2. Lorsqu'il n'est pas procédé à la vérification de la déclaration, l'application des dispositions visées au paragraphe 1 s'effectue d'après les énonciations de la déclaration.»

13. L'article 73 du code des douanes énonce que, sans préjudice de l'article 74, «lorsque les conditions de placement sous le régime en cause sont réunies et pour autant que les marchandises ne fassent pas l'objet de mesures de prohibition ou de restriction, les autorités douanières octroient la mainlevée des marchandises dès que les énonciations de la déclaration ont été vérifiées ou admises sans vérification».

14. Par ailleurs, l'article 74 dudit code prévoit que:

«1. Lorsque l'acceptation d'une déclaration en douane entraîne la naissance d'une dette douanière, il ne peut être donné mainlevée des marchandises faisant l'objet de cette déclaration que si le montant de la dette douanière a été payé ou garanti. Toutefois, sans préjudice du paragraphe 2, cette disposition n'est pas applicable pour le régime de l'admission temporaire en exonération partielle des droits à l'importation.

2. Lorsque, en application des dispositions relatives au régime douanier pour lequel les marchandises sont déclarées, les autorités douanières exigent la constitution d'une garantie, la mainlevée desdites marchandises pour le régime douanier considéré ne peut être octroyée qu'après que cette garantie a été constituée.»

15. Aux termes de l'article 75 du code des douanes:

«Toutes les mesures nécessaires, y compris la confiscation et la vente, sont prises en vue de régler la situation des marchandises:

a) qui n'ont pu donner lieu à mainlevée:

- soit parce que leur examen n'a pu être entrepris ou poursuivi dans les délais fixés par les autorités douanières, pour des motifs imputables au déclarant,

- soit parce que les documents à la présentation desquels est subordonné leur placement sous le régime douanier déclaré n'ont pas été produits,

- soit parce que les droits à l'importation ou les droits à l'exportation, selon le cas, qui auraient dû être payés ou garantis, ne l'ont pas été dans les délais requis,

- soit parce qu'elles sont soumises à des mesures de prohibition ou de restriction;

b) ...»

16. Au demeurant, l'article 79 du code des douanes dispose:

«La mise en libre pratique confère le statut douanier de marchandise communautaire à une marchandise non communautaire.

Elle comporte l'application des mesures de politique commerciale, l'accomplissement des autres formalités prévues pour l'importation d'une marchandise ainsi que l'application des droits légalement dus.»

17. Selon l'article 201 du code des douanes:

«1. Fait naître une dette douanière à l'importation:

a) la mise en libre pratique d'une marchandise passible de droits à l'importation ou

b) ...

2. La dette douanière naît au moment de l'acceptation de la déclaration en douane en cause.

3. ...»

18. L'article 203 a le libellé suivant:

«1. Fait naître une dette douanière à l'importation:

- la soustraction d'une marchandise passible de droits à l'importation à la surveillance douanière.

2. La dette douanière naît au moment de la soustraction de la marchandise à la surveillance douanière.»

19. Par ailleurs, il résulte de l'article 204 du code des douanes que:

«1. Fait naître une dette douanière à l'importation:

a) l'inexécution d'une des obligations qu'entraîne pour une marchandise passible de droits à l'importation son séjour en dépôt temporaire ou l'utilisation du régime douanier sous lequel elle a été placée

ou

b) l'inobservation d'une des conditions fixées pour le placement d'une marchandise sous ce régime ou pour l'octroi d'un droit à l'importation réduit ou nul en raison de l'utilisation de la marchandise à des fins particulières,

dans des cas autres que ceux visés à l'article 203, à moins qu'il ne soit établi que ces manquements sont restés sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier considéré.

2. La dette douanière naît soit au moment où cesse d'être remplie l'obligation dont l'inexécution fait naître la dette douanière, soit au moment où la marchandise a été placée sous le régime douanier considéré lorsqu'il apparaît a posteriori que l'une des conditions fixées pour le placement de ladite marchandise sous ce régime ou pour l'octroi du droit à l'importation réduit ou nul en raison de l'utilisation de la marchandise à des fins particulières n'était pas réellement satisfaite.

3. ...»

20. Enfin, l'article 233 du code des douanes dispose:

«Sans préjudice des dispositions en vigueur relatives à la prescription de la dette douanière, ainsi qu'au non-recouvrement du montant de la dette douanière dans le cas d'insolvabilité du débiteur constatée par voie judiciaire, la dette douanière s'éteint...

a) ...

b) ...

c) lorsque à l'égard de marchandises déclarées pour un régime douanier comportant l'obligation de payer des droits:

- la déclaration en douane est invalidée conformément à l'article 66,

...»

21. L'article 218, paragraphe 1, du règlement (CEE) n° 2454/93 de la Commission, du 2 juillet 1993, fixant certaines dispositions d'application du règlement n° 2913/92 (ci-après le «règlement d'application») dispose:

«Les documents à joindre à la déclaration en douane de mise en libre pratique sont:

...

c) les documents nécessaires à l'application d'un régime tarifaire préférentiel ou de toute autre mesure dérogatoire au régime du droit commun applicable aux marchandises déclarées;

...»

22. L'article 241 du règlement précité dispose:

«1. Le déclarant ou la personne qu'il désigne pour assister à l'examen des marchandises fournit aux autorités douanières l'assistance nécessaire pour faciliter sa tâche. Si l'assistance fournie n'est pas considérée comme satisfaisante par les autorités douanières, celles-ci peuvent exiger du déclarant qu'il désigne une personne apte à leur prêter l'assistance requise.

2. Lorsque le déclarant refuse d'assister à l'examen des marchandises ou de désigner une personne apte à prêter l'assistance jugée nécessaire par les autorités douanières, celles-ci fixent un délai pour s'exécuter, à moins qu'elles n'estiment pouvoir renoncer à cet examen.

Si, à l'issue du délai fixé, le déclarant n'a pas donné suite aux injonctions des autorités douanières, celles-ci, aux fins de l'application de l'article 75 point a) du code, procèdent d'office à l'examen des marchandises, aux risques et aux frais du déclarant, en recourant, lorsqu'elles l'estiment nécessaire, aux services d'un expert ou de toute autre personne désignée selon les dispositions en vigueur.

3. Les constatations effectuées par les autorités douanières à l'occasion de l'examen pratiqué dans les conditions visées au paragraphe précédent font foi au même titre que si l'examen avait été opéré en présence du déclarant.

4. Au lieu et place des mesures prévues aux paragraphes 2 et 3, les autorités douanières ont la faculté de réputer sans effet la déclaration dès lors qu'il ne fait aucun doute que le refus du déclarant d'assister à l'examen des marchandises ou de désigner une personne apte à prêter l'assistance nécessaire n'a pas pour objet ou pour effet de l'empêcher de constater une infraction aux dispositions régissant le placement des marchandises sous le régime douanier considéré ou d'échapper à l'application des dispositions de l'article 66 paragraphe 1 ou de l'article 80 paragraphe 2 du code.»

23. L'article 243, paragraphe 2, du règlement d'application prévoit que:

«Lorsque le déclarant refuse d'assister au prélèvement d'échantillons ou de désigner une personne à cet effet, ou lorsqu'il ne fournit pas toute l'assistance nécessaire aux autorités douanières en vue de faciliter l'opération, les dispositions de l'article 241 paragraphes 1, 2 et 3 sont d'application.»

24. Aux termes de l'article 250, paragraphes 1 et 2, du règlement d'application:

«1. Lorsque la mainlevée ne peut être donnée pour l'un des motifs indiqués à l'article 75 point a) deuxième ou troisième tiret du code, les autorités douanières fixent au déclarant un délai pour régulariser la situation des marchandises.

2. Lorsque, dans les cas visés à l'article 75 point a) deuxième tiret du code, le déclarant n'a pas produit les documents requis avant l'expiration du délai visé au paragraphe 1, la déclaration en cause est réputée sans effets et les autorités douanières procèdent à son invalidation. Les dispositions de l'article 66 paragraphe 3 du code s'appliquent.»

25. L'article 859 du règlement d'application dispose:

«Sont considérés comme restés sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier considéré au sens de l'article 204 paragraphe 1 du code les manquements suivants pour autant:

- qu'ils ne constituent pas de tentative de soustraction à la surveillance douanière de la marchandise,

- qu'ils n'impliquent pas de négligence manifeste de la part de l'intéressé,

- que toutes les formalités nécessaires pour régulariser la situation de la marchandise soient accomplies a posteriori:

...

5) s'agissant d'une marchandise en dépôt temporaire ou placée sous un régime douanier, son déplacement non autorisé dès lors qu'elle peut être présentée aux autorités douanières sur leur demande;

...»

26. D'après l'article 860 du règlement d'application:

«Les autorités douanières considèrent une dette douanière comme née conformément à l'article 204 paragraphe 1 du code, à moins que la personne susceptible d'être débiteur n'établisse que les conditions de l'article 859 soient remplies.»

27. Par ailleurs, l'article 865 du règlement d'application se lit comme suit:

«Sont considérés comme soustraction d'une marchandise à la surveillance douanière, au sens de l'article 203 paragraphe 1 du code, la déclaration en douane de cette marchandise, tout autre acte ayant les mêmes effets juridiques ainsi que la présentation au visa des autorités compétentes d'un document, dès lors que ces faits ont pour conséquence de conférer faussement à cette marchandise le statut douanier de marchandise communautaire.»

28. L'article 890 du règlement d'application prévoit que:

«Si, à l'appui de la demande de remboursement ou de remise, est présenté un certificat d'origine, un certificat de circulation, un document de transit communautaire interne ou tout autre document approprié, attestant que les marchandises importées auraient pu, au moment de l'acceptation de la déclaration de mise en libre pratique, bénéficier du traitement communautaire ou d'un traitement tarifaire préférentiel, l'autorité douanière de décision ne donne une suite favorable à cette demande que pour autant qu'il est dûment établi:

- que le document ainsi présenté se réfère spécifiquement aux marchandises considérées et que toutes les conditions relatives à l'acceptation de ce document sont remplies,

- que toutes les autres conditions pour l'octroi du traitement tarifaire préférentiel sont remplies.

Le remboursement ou la remise est effectué sur présentation des marchandises. Lorsque les marchandises ne peuvent être présentées au bureau de douane d'exécution, celui-ci n'accorde le remboursement ou la remise que s'il ressort des éléments de contrôle dont il dispose que le certificat ou le document présenté a posteriori s'applique sans aucun doute auxdites marchandises.»

29. Le règlement (CE) n° 3254/94 de la Commission, du 19 décembre 1994 (JO L 346, p. 1), a inséré rétroactivement au 1er janvier 1994 le point suivant à l'article 900, paragraphe 1, du règlement d'application:

«[Il est procédé au remboursement ou à la remise des droits à l'importation lorsque:]

o) la dette douanière est née autrement que sur la base de l'article 201 du code et que l'intéressé peut présenter un certificat d'origine, un certificat de circulation, un document de transit communautaire interne ou tout autre document approprié, attestant que les marchandises importées auraient pu, si elles avaient été déclarées pour la mise en libre pratique, bénéficier du traitement communautaire ou d'un traitement tarifaire préférentiel, à condition que les autres conditions visées à l'article 890 aient été remplies.»

III - Les faits

30. La société D. Wandel GmbH (ci-après «Wandel»), une société à responsabilité limitée, s'occupe de transport international et d'entreposage de marchandises. Le 12 juillet 1994, elle a pris en charge, en qualité de «destinataire agréé», un envoi composé de 470 cartons de châssis de téléviseurs, 24 cartons de platines et 29 cartons de modules introduits le 11 juillet 1994 par le document de transit T 1 VAB 1 - 1468 au bureau de douane principal de Hamburg-Waltershof. Le 13 juillet 1994, elle a présenté la partie de la déclaration de transit communautaire prévue pour le bureau de douane de destination au bureau de douane compétent de Hohetor, relevant du bureau principal de douane de Bremen-Ost; elle a en même temps déclaré les marchandises au nom de la société Schneider Rundfunkwerke AG Türkheim en vue de leur mise en libre pratique.

31. Le bureau de douane a enregistré le document de transit servant de déclaration sommaire, au sens de l'article 183, paragraphe 3, du règlement d'application, sous le numéro GB I 665 et a pris réception de la déclaration en douane enregistrée sous le numéro F 459. Parallèlement, l'employé des douanes chargé de la réception et de la vérification de la déclaration a informé les employés de Wandel présents lors du dépôt que les marchandises feraient l'objet le 14 juillet 1994 d'un examen douanier dans les locaux de Wandel, désignés comme lieu de dépôt conformément à l'article 51, paragraphe 1, du code des douanes.

32. L'examen douanier n'a pu être effectué, car les marchandises déclarées ne se trouvaient plus dans les entrepôts de Wandel à l'arrivée de l'agent compétent de la douane, mais avaient déjà été livrées à la société au nom de laquelle la déclaration avait été faite, société qui est établie dans le sud de l'Allemagne.

33. Le bureau principal de douane a alors porté la mention suivante à l'encre rouge sur le document administratif unique 0779:

«Invalidé (article 66, paragraphe 1, du code des douanes). Envoi déjà parti lors d'une tentative d'examen des marchandises. Transmis à la division D aux fins de l'établissement d'un avis d'imposition, Wacker».

34. Le bureau principal de douane a considéré le retrait des marchandises du lieu de dépôt et d'examen douanier comme une soustraction d'une marchandise sous régime de dépôt temporaire à la surveillance douanière; il a en conséquence, par avis d'imposition du 2 août 1994, demandé à Wandel, débitrice des obligations découlant de l'article 51 du code des douanes pour les marchandises en dépôt provisoire, de verser en application de l'article 203 du code des douanes 34 534,13 DEM de droits de douane à l'importation, auxquels s'ajoutaient 44 344,33 DEM d'impôt, soit 78 878,46 DEM au total. Il a appliqué aux châssis de téléviseurs le taux de douane prévu pour les pays tiers, en relevant que ne peuvent bénéficier d'un traitement préférentiel que les marchandises mises en libre pratique dans les règles.

35. Dans son recours administratif du 11 août 1994, Wandel a soutenu qu'elle avait bien disposé des marchandises avant même d'en avoir demandé le dédouanement. Elle n'ignorait pas non plus, affirme-t-elle, qu'elle était en conséquence tenue, en vertu de l'article 203, paragraphes 1 et 3, du code des douanes, par une dette douanière à l'importation. En ce qui concerne les appareils de télévision (châssis de téléviseurs) pour lesquels une attestation de régime préférentiel sur formulaire A aurait été jointe à la déclaration en douane, elle a cependant invoqué l'applicabilité du taux de douane préférentiel (nul) prévu pour les marchandises originaires d'Indonésie. Par la suite, elle a soutenu que le bureau principal de douane avait accepté la demande de dédouanement et avait renoncé à son rejet en application de l'article 7 du code allemand des procédures douanières. Il y a donc bel et bien une demande de dédouanement valable. Il est par ailleurs douteux, selon elle, qu'une dette douanière ait pu naître au titre de l'article 203, paragraphes 1 et 3, du code des douanes; seule une dette douanière au titre de l'article 204, paragraphe 1, sous a), du code des douanes serait concevable. Wandel a toutefois jugé improbable que le retrait «anticipé» des marchandises de la procédure de dépôt ait pu avoir une incidence sur le bon déroulement du dépôt temporaire, car les marchandises avaient été déclarées en vue de leur mise en libre pratique par le biais de la demande de dédouanement précitée et leur identité n'a pu faire l'objet d'aucun doute sérieux, eu égard aux documents commerciaux présentés, dans la mesure où ces marchandises avaient déjà été examinées dans le cadre de la procédure de dépôt temporaire.

36. Par décision du 3 janvier 1995, le bureau principal de douane a rejeté le recours administratif comme dépourvu de fondement. Cette décision souligne que la partie demanderesse avait disposé des marchandises non communautaires litigieuses avant même le dépôt de la déclaration en douane. Au moment du dépôt de cette déclaration, les marchandises ne se trouvaient déjà plus à l'endroit fixé par le «destinataire agréé». En conséquence, elles n'ont pas été présentées à ce moment-là au sens de l'article 63 du code des douanes. La déclaration en douane présentée par Wandel au nom de Schneider Rundfunkwerke AG a été déclarée invalide dans la mesure où elle concernait une marchandise non présentée; l'acceptation de bonne foi de la déclaration par le bureau de douane ne peut rien y changer. En l'occurrence, la dette douanière ne résulte pas de l'article 201, mais de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes et, conformément à l'article 203, paragraphe 3, du même code, cette dette pèse sur Wandel. La naissance d'une dette douanière au titre de l'article 204 du code des douanes, hypothèse envisagée par Wandel, est exclue par les termes mêmes de cette disposition et elle ne conduirait au demeurant à aucun autre résultat. L'application d'un taux préférentiel est exclue pour tout fait générateur de dette douanière autre que celui visé à l'article 201 du code. L'article 87 du règlement d'application le confirme pour les préférences tarifaires dont il s'agit en l'espèce, qui concernent des produits de pays en voie de développement. En conséquence, c'est à juste titre que l'on a appliqué aux marchandises litigieuses le taux de 14 % ad valorem prévu pour les appareils de télévision. Pour les autres marchandises (modules et platines des codes 8529 9070 et 8529 0990), qui ne peuvent bénéficier d'aucun traitement préférentiel, les droits à l'importation ont été fixés sur la base du taux normal de 7,2 %.

37. Le 9 février 1995, Wandel a demandé au Finanzgericht Bremen de ramener la dette douanière à 2 093,73 DEM en modifiant l'avis d'imposition du 2 août 1994, tel qu'il découle de la réponse donnée à la réclamation le 3 janvier 1995.

IV - Les questions préjudicielles

38. Lors de l'audience du 2 février 1999, le Finanzgericht Bremen (deuxième chambre) a sursis à statuer et a saisi la Cour des questions préjudicielles suivantes:

«1) Les dispositions combinées du paragraphe 1, sous a), et du paragraphe 2 de l'article 201 du règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil, du 12 octobre 1992, établissant le code des douanes communautaire (JO L 302 du 19 octobre 1992, p. 1), doivent-elles être interprétées en ce sens qu'une dette douanière à l'importation prend naissance dès le moment où une déclaration en douane établie conformément à l'article 62 du code des douanes communautaire, en vue de la mise en libre pratique de marchandises non communautaires, est réceptionnée par le bureau de douane compétent et que l'acceptation est attestée par une mention dans le registre des douanes?

2) En cas de réponse positive à la question 1:

L'article 75 du code des douanes doit-il être interprété en ce sens que le bureau de douane qui a accepté une telle déclaration en douane est habilité à la réputer sans effet ou à l'invalider sans que le déclarant ait demandé l'invalidation avec pour conséquence qu'une dette douanière née en vertu de l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code des douanes, sera considérée comme non existante ou éteinte en application de l'article 233, sous c), premier tiret, lorsque les marchandises déclarées n'ont pas pu être mises à la disposition du déclarant parce qu'elles ont été, avant le déroulement de l'examen qui avait été ordonné par les autorités douanières, retirées du lieu de dépôt prévu à cet effet et soustraites à la compétence territoriale du bureau de douane?

3) En cas de réponse négative à la question 1 ou de réponse positive à la question 2:

L'article 203, paragraphe 1, du code des douanes doit-il être interprété en ce sens qu'il y a soustraction à la surveillance douanière lorsque les marchandises non communautaires et déclarées pour être mises en libre pratique sont retirées du lieu de dépôt/d'examen prévu et donc soustraites à la compétence territoriale du bureau de douane concerné, bien que celui-ci ait ordonné un examen des marchandises?

4) En cas de réponse négative à la question 3:

L'article 204, paragraphe 1, du code des douanes doit-il être interprété en ce sens que le retrait, sans autorisation, des marchandises du lieu de dépôt est resté sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire, lorsque les marchandises auraient pu, sur demande, être présentées à un autre bureau de douane après leur retrait?

5) La naissance d'une dette douanière à l'importation

a) conformément à l'article 201, paragraphe 1, sous a), combiné avec l'article 201, paragraphe 2, du code des douanes en cas de simple réception de la déclaration en douane par le bureau de douane, ou

b) conformément à l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, ou

c) conformément à l'article 204 du code des douanes,

est-elle exclue lorsque la déclaration en douane reçue par le bureau de douane était accompagnée de certificats d'origine établis sous la forme du formulaire A, non contestables du point de vue formel, et que le taux de douane préférentiel nul s'appliquait aux marchandises visées par la déclaration?»

V - La réponse aux questions préjudicielles

A - La première question

39. Dans sa première question préjudicielle, le Finanzgericht Bremen demande à la Cour de déterminer si, dans le cadre des circonstances de l'espèce, une dette douanière à l'importation est réputée naître, au titre de l'article 201, paragraphes 1 et 2, du code des douanes, dès que le bureau de douane compétent prend réception d'une déclaration, lorsque cette réception est attestée par une mention dans le registre des douanes.

40. Tout d'abord, il faut rappeler que, conformément aux termes de l'article 201 du code des douanes, pour faire naître une dette douanière à l'importation, il faut qu'une marchandise ait été mise en libre pratique [paragraphe 1, sous a)]. Dans cette hypothèse, la dette douanière est réputée naître au moment de l'acceptation de la déclaration en douane en cause (paragraphe 2).

41. Une première lecture de cette disposition pourrait mener à la conclusion retenue par Wandel dans ses observations écrites, à savoir qu'en toute hypothèse le moment de l'acceptation formelle de la déclaration prévue à l'article 63 du code des douanes constitue le moment à la fois de la mise en libre pratique et de la naissance de la dette douanière à l'importation.

42. Cependant, nous estimons que cette lecture de la disposition litigieuse ne permet pas d'appréhender pleinement le caractère évolutif tant de l'institution juridique de la mise en libre pratique que de celle de la détermination de la dette douanière à l'importation. En effet, en insistant sur l'aspect formel de l'acceptation de la déclaration et en accentuant l'importance du moment où survient cette acceptation formelle, cette lecture donne aux concepts ci-dessus un caractère momentané, qui est très réducteur de sens. Comme nous allons le voir, ces notions peuvent présenter un caractère temporel différent (soit momentané, soit d'une certaine durée), selon les circonstances concrètes de chaque cas.

43. Tant la mise en libre pratique d'une marchandise que la détermination de la dette douanière à l'importation sont des procédures juridiques déclenchées par le dépôt (qui emporte demande de mise en libre pratique) et l'acceptation formelle de la déclaration, mais qui ne s'achèvent nullement avec ceux-ci.

44. Conformément à l'article 79 du code des douanes, la mise en libre pratique comporte notamment l'accomplissement des formalités prévues pour l'importation des marchandises (qui incluent logiquement la réalisation des contrôles douaniers jugés nécessaires) ainsi que l'application des droits légalement dus. En conséquence, tant que ces droits ne sont pas définitivement déterminés et imposés, il ne saurait être question de mise en libre pratique définitive des marchandises litigieuses.

45. Par ailleurs, il découle des articles 68, 71 et 73, paragraphe 1, du code des douanes que l'acceptation formelle d'une déclaration peut être associée, comme en l'espèce, à un ordre de vérification de la déclaration par les autorités douanières. Cette vérification peut inclure l'examen des marchandises et, le cas échéant, la prise d'échantillons pour analyse et contrôle approfondi.

46. Il résulte du libellé ainsi que de la nécessité de garantir l'effet utile des dispositions précitées que le moment de l'acceptation sans vérification des éléments de la déclaration est celui de la naissance de la dette douanière, mais c'est aussi le moment où son montant est définitivement arrêté. En revanche, lorsque l'acceptation de la déclaration est accompagnée d'un ordre de vérification des données qui y sont contenues, il y a certes formellement naissance d'une dette douanière, mais elle n'acquiert pas un caractère définitif, car, tant que les marchandises n'ont pas été contrôlées et que les données de la déclaration n'ont pas été vérifiées, le montant de la dette ne peut être considéré comme matériellement et définitivement fixé et vérifié. En conséquence, dans ce deuxième cas, l'imposition définitive des droits de douane est subordonnée à la vérification des données ci-dessus , de sorte que les marchandises litigieuses ne peuvent être considérées comme définitivement mises en libre pratique.

47. En d'autres termes, la mise en libre pratique définitive est subordonnée à la détermination précise de la nature et du montant de la dette douanière. Lorsque cette détermination est effectuée sous réserve de vérification de la déclaration et, en particulier, du contrôle des marchandises, alors la mise en libre pratique définitive de ces dernières présuppose la réalisation et l'achèvement du contrôle ordonné pour vérifier les données contenues dans la déclaration.

48. Cette constatation n'entre pas en contradiction avec la lettre de l'article 201, paragraphe 2, du code des douanes. Cette disposition, selon laquelle la dette douanière naît au moment de l'acceptation formelle de la déclaration, ne signifie pas que la reconnaissance et l'imposition de cette dette et la mise en libre pratique des marchandises litigieuses deviennent toujours définitives au même moment. Au contraire, compte tenu de l'article 67 du code des douanes, il faut l'interpréter en ce sens que, pour des raisons de sécurité juridique, la dette douanière doit être calculée sur la base du régime juridique en vigueur au moment de l'acceptation formelle de la déclaration, et ce quelle que soit la date à laquelle elle est définitivement arrêtée .

49. Partant, il ne saurait être question de reconnaissance définitive d'une dette douanière tant que le contrôle des marchandises en vue de la vérification de la déclaration n'est pas achevé. Cette reconnaissance définitive est tributaire en substance de la condition suspensive de réalisation du contrôle ci-dessus. Tant que ce contrôle n'a pas été réalisé et achevé, la reconnaissance provisoire de la dette douanière ne peut sortir ses effets en droit.

50. Après avoir formellement accepté la déclaration par une mention dans le registre des douanes, l'autorité douanière compétente s'est réservé en l'espèce de contrôler les marchandises litigieuses le 14 juillet 1994 dans les établissements de Wandel, qui étaient considérés comme le lieu de dépôt légal desdites marchandises. Comme ce contrôle s'est avéré impossible parce que ces marchandises, encore sous régime de dépôt provisoire, avaient été déplacées par Wandel sans l'autorisation du bureau de douane , les droits de douane dus en vertu de l'article 201 du code n'ont pu être déterminés définitivement. En conséquence, la constatation, faite sous condition, de la naissance d'une dette douanière à l'importation sur la base de l'article 201 du code des douanes ne pouvait produire aucun effet en droit puisque la condition de vérification de la déclaration et de fixation définitive de la nature et du montant de la dette n'était pas remplie, voire était en substance devenue inopérante. En conséquence, il n'a pu y avoir ni mise en libre pratique définitive des marchandises ni mainlevée de celles-ci .

51. La violation de la condition suspensive - ou le fait de rendre celle-ci en substance inopérante - de contrôle des marchandises et de vérification des données contenues dans la déclaration, en particulier lorsqu'elle est du fait du déclarant, doit donc conduire au résultat final que la dette visée à l'article 201, paragraphe 1, du code des douanes, dont la reconnaissance était subordonnée à la condition suspensive, n'a jamais pris naissance. Ce résultat découle des règles générales sur la portée et le rôle des conditions suspensives, qui accompagnent souvent la reconnaissance de droits et d'obligations. Il se distingue d'un point de vue conceptuel tant de l'annulation de la déclaration prévue à l'article 66 du code des douanes, qui concerne la validité de l'acceptation formelle de la déclaration et non pas la reconnaissance définitive de la dette douanière, que du cas d'extinction de la dette douanière, qui est prévu aux articles 233 et 234 du même code et qui présuppose que la dette soit devenue définitive.

52. Sur la base de ces motifs, il y a lieu de répondre à la première question préjudicielle que les dispositions combinées du paragraphe 1, sous a), et du paragraphe 2 de l'article 201 du code des douanes doivent être interprétées en ce sens qu'aucune dette douanière à l'importation n'a pu prendre naissance lorsque, pour des raisons imputables au déclarant et consistant dans le fait que les marchandises en régime de dépôt provisoire avaient quitté le lieu de dépôt sans autorisation du bureau de douane, la condition suspensive de contrôle des marchandises litigieuses n'a pas été remplie ou a en substance été rendue inopérante, alors qu'à cette condition était liée l'acceptation - attestée par une mention dans le registre - par le bureau de douane compétent de la déclaration établie, conformément à l'article 62 du code des douanes, en vue de la mise en libre pratique de marchandises non communautaires.

B - La deuxième question

53. La deuxième question du Finanzgericht Bremen vise à savoir si, en cas de réponse affirmative à la première question, l'article 75 du code des douanes doit être interprété en ce sens que le bureau de douane qui a accepté une déclaration, comme dans l'affaire au principal, peut la considérer comme dépourvue d'effet ou l'invalider, sans que le déclarant l'ait demandé, de sorte qu'une dette douanière née en vertu de l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code des douanes sera réputée inexistante ou éteinte en application de l'article 233, sous c), premier tiret, du code des douanes, lorsque les marchandises déclarées ne peuvent être mises à la disposition du déclarant parce qu'elles ont été, avant le déroulement de l'examen ordonné par les autorités douanières, retirées du lieu de dépôt prévu à cet effet et soustraites à la compétence territoriale du bureau de douane.

54. Tout d'abord, nous croyons opportun de faire deux observations liminaires.

Premièrement, en toute hypothèse, la réponse à la deuxième question préjudicielle, qui concerne en substance la question générale de la compétence des autorités douanières pour invalider d'office une déclaration qu'elles ont déjà acceptée, devra tenir compte avant tout de la réponse à la première question, sans cependant que cette dernière puisse être qualifiée d'affirmative ou de négative au sens où l'entend le juge national dans les questions qu'il a posées.

Deuxièmement, comme la Commission l'observe à juste titre, il faut rappeler a priori que, dans le cadre de l'article 177 du traité, la Cour n'est pas habilitée à appliquer les règles communautaires à une espèce déterminée, mais seulement à fournir à une juridiction nationale les éléments d'interprétation du droit communautaire qui pourraient lui être utiles dans l'appréciation des effets d'une disposition de droit national .

55. L'article 75 du code des douanes fait partie du titre IV, chapitre 2, section 1, partie A, de ce code, et en particulier des dispositions qui régissent la «procédure normale» de placement des marchandises sous un régime douanier. Au demeurant, il résulte de son libellé que cet article se réfère à des «mesures», incluant la confiscation ou la vente, prises en vue de régler la situation des marchandises se trouvant toujours dans la zone de compétence géographique du bureau de douane soit parce qu'elles «n'ont pu donner lieu à mainlevée» [point a)] ou parce qu'elles n'ont pas été «enlevées dans des délais raisonnables après qu'il en a été donné mainlevée» [point b)].

56. Comme le gouvernement finlandais l'observe à juste titre, cet article ne s'applique donc pas à des situations «non normales» comme celle où les marchandises sont éloignées du lieu de dépôt avant d'avoir été soumises au contrôle. De même, il ne semble pas non plus s'appliquer à l'adoption de mesures qui ne concernent pas directement les marchandises, mais la validité de la déclaration ou en général le sort réservé à la dette douanière.

57. Dans le même contexte, il faut observer que l'article 66 du code des douanes prévoit que les autorités douanières ne peuvent invalider une déclaration déjà formellement acceptée que pour certaines raisons seulement et à certaines conditions, parmi lesquelles le dépôt d'une demande de la part du déclarant. Cet article ne prévoit donc pas d'invalidation d'office ou de prononcé de l'invalidité de la déclaration par les autorités douanières. De surcroît, il détermine le régime applicable en cas d'acceptation formelle de la déclaration sous réserve de la vérification des données qui y sont contenues, en relevant que, «lorsque les autorités douanières ont informé le déclarant de leur intention de procéder à un examen des marchandises, la demande d'invalidation de la déclaration ne peut être acceptée qu'après que cet examen a eu lieu».

58. Comme indiqué dans l'ordonnance de renvoi, après avoir constaté que l'examen douanier n'a pu être réalisé, parce que les marchandises déclarées ne se trouvaient plus sur le lieu de dépôt à l'arrivée du fonctionnaire, le bureau de douane a apposé sur le document de déclaration la mention suivante: «Invalidé (article 66, paragraphe 1, du code des douanes). Envoi déjà parti lors d'une tentative d'examen des marchandises. Transmis à la division D aux fins de l'établissement d'un avis d'imposition, Wacker».

59. Compte tenu des conditions précitées d'application de l'article 66 du code des douanes, il est évident que le bureau de douane a eu tort de s'appuyer sur cette disposition pour invalider la déclaration, puisque rien dans le dossier ne dit que le déclarant avait déposé une demande en ce sens, comme l'exige cet article.

60. Par ailleurs, il est manifeste que, en toute hypothèse, l'article 75 du code des douanes ne pourrait former la base juridique de l'adoption de la mesure d'invalidation de la déclaration puisque les conditions générales d'application de cet article ne sont pas réunies, et plus particulièrement parce que l'annulation de la déclaration litigieuse ne règle pas en l'occurrence la situation des marchandises restées en dépôt dans l'endroit prévu à cet effet.

61. Sur ce point, force est d'observer que nous n'avons manifestement pas affaire à un cas où peuvent intervenir l'article 233, sous c), premier tiret, du code des douanes, ou les articles 241, paragraphe 4, 243, paragraphe 2, ou 250, paragraphe 2, du règlement d'application.

62. L'article 233, sous c), premier tiret, du code des douanes prévoit l'extinction de la dette douanière lorsque, à l'égard de marchandises déclarées pour un régime douanier comportant l'obligation de payer des droits, la déclaration en douane est invalidée conformément à l'article 66. Cependant, comme indiqué ci-dessus, il ne saurait être question en l'espèce d'annuler la déclaration au titre de l'article 66.

63. L'article 241, paragraphe 4, du règlement d'application prévoit que, lorsque le déclarant refuse d'assister à l'examen des marchandises ou de désigner une personne apte à prêter l'assistance nécessaire, les autorités douanières ont la faculté de réputer sans effet la déclaration dès lors qu'il ne fait aucun doute que ledit refus du déclarant n'a pas pour objet ou pour effet de l'empêcher de constater une infraction aux dispositions régissant le placement des marchandises sous le régime douanier considéré ou d'échapper à l'application des dispositions de l'article 66, paragraphe 1, ou de l'article 80, paragraphe 2, du code. Il n'y a pas en l'espèce de refus du déclarant d'assister au contrôle des marchandises ou de désigner une personne apte aux fins indiquées ci-dessus, de sorte que les conditions d'application de cet article ne sont pas remplies.

64. Pour les mêmes raisons, il ne saurait être question d'application de l'article 243, paragraphe 2, du règlement d'application, qui prévoit des dispositions analogues à celles de l'article 241 en cas de refus de la part du déclarant de fournir aux autorités douanières toute l'assistance nécessaire dans le cadre du prélèvement d'échantillons.

65. Par ailleurs, il est manifeste qu'il ne saurait être question en l'occurrence d'appliquer l'article 250, paragraphe 2, du règlement d'application qui prévoit la possibilité d'invalider ou d'annuler la déclaration lorsque le déclarant ne produit pas les documents requis dans les cas visés à l'article 75, sous a), deuxième tiret, du code des douanes. En effet, aucun élément du dossier de l'affaire n'indique que Wandel aurait négligé de fournir les justificatifs qui lui ont été demandés.

66. Sur ce point, il faut cependant relever qu'il serait paradoxal que l'on puisse, sur la base des dispositions ci-dessus, annuler ou invalider une déclaration lorsque le déclarant se borne à ne pas collaborer au contrôle des marchandises ou lorsqu'il ne fournit pas les documents requis, alors que toute mise en cause de la déclaration serait impossible lorsque les marchandises ont été enlevées sans l'autorisation du bureau de douane, de sorte que leur contrôle est devenu impossible pour des raisons imputables au déclarant.

67. En effet, comme le souligne à juste titre la juridiction de renvoi, on peut douter que le bureau de douane soit tenu, sur la base de l'article 71, paragraphe 2, du code des douanes, de procéder à l'imposition de droits sur la base du contenu de la déclaration, même si ce bureau de douane a ordonné un examen douanier en vue du contrôle de l'origine préférentielle des marchandises et que cet examen a été rendu impossible pour des raisons imputables au déclarant.

68. D'aucuns pourraient à première vue soutenir que l'observation ci-dessus de la juridiction de renvoi justifierait en l'espèce l'application par analogie - ou, pour être plus précis, l'application a minori ad majus - des dispositions précitées, qui prévoient l'annulation ou l'invalidation de la déclaration formellement acceptée. Cependant, le caractère technique de ces dispositions rend difficile dans la pratique une telle application, car elle pose différents problèmes spécifiques. Par exemple, on peut se demander si les autorités douanières sont tenues ou si elles ont simplement la possibilité d'annuler la déclaration lorsque, les marchandises ayant été enlevées par le déclarant sans l'autorisation des douanes, il est devenu impossible de les contrôler et de vérifier la déclaration. De surcroît, il ne va pas de soi que ces autorités soient tenues, avant d'annuler la déclaration, d'ordonner le retour des marchandises . La Cour ne pourrait guère trancher ces questions sans se lancer dans un travail de législation qui ne s'accorderait guère avec son rôle de juge.

69. Au demeurant, l'application par analogie des dispositions précitées, qui prévoient l'annulation ou l'invalidation de la déclaration, ne semble pas indispensable en l'espèce, car elle n'est pas une condition sine qua non de l'imposition d'une dette douanière, qui peut intervenir non pas sur la base de l'article 201, paragraphe 1, sous a), mais sur celle d'une autre disposition du code des douanes, comme l'article 203, paragraphe 1. À ce propos, nous pensons que la théorie générale des conditions suspensives sur laquelle s'est appuyée l'analyse de la première question préjudicielle peut également former une base juridique adéquate dans celle de la présente question. Comme nous l'avons déjà observé, le non-respect de la condition - ainsi rendue en substance inopérante - de contrôle des marchandises et de vérification de la déclaration formellement acceptée a eu pour résultat que la dette douanière correspondante n'a pas été définitivement arrêtée sur la base de l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code des douanes et que cette dette doit en conséquence être considérée comme n'étant jamais née. Ce fait permet à son tour la naissance d'une dette douanière distincte, sur la base d'une autre disposition du code des douanes, sans entraîner de cumul illicite de deux régimes douaniers différents pour les mêmes marchandises.

70. On pourrait certes objecter que, avant de reconnaître que la dette douanière n'a jamais pris naissance au titre de l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code des douanes, l'autorité douanière aurait dû prendre les mesures qui auraient théoriquement permis de remplir encore la condition relative au contrôle des marchandises. Dans ce contexte, Wandel allègue que la déclaration ne saurait être invalidée dans le cadre de l'application de l'article 75 du code, mais qu'il serait légitime et approprié de lui ordonner de présenter immédiatement les marchandises afin que le contrôle ordonné puisse être effectué.

71. Cette objection doit être écartée, et ce pour les deux raisons ci-après.

72. Premièrement, aucune disposition spéciale ni aucun principe général ne dit que les autorités douanières compétentes doivent empêcher le déclarant de ne pas respecter - ou de rendre en substance inopérante - la condition suspensive à laquelle est subordonnée la constatation définitive de la dette douanière sur la base de l'article 201 du code. La prise en considération de l'esprit du texte ou l'éventuelle application par analogie des articles 241, paragraphe 4 , et 250, paragraphes 1 et 2 , précités, ne seraient pas particulièrement utiles, car, s'il est vrai que l'article 250, paragraphes 1 et 2, prévoit expressément que les autorités douanières fixent un délai au déclarant pour régulariser les manquements qu'il a commis, avant de procéder à l'annulation de la déclaration, il reste cependant que l'article 241, paragraphe 4, permet l'annulation même sans tentative préalable de régulariser les manquements commis par le déclarant.

73. En second lieu, on ne saurait admettre que l'administration douanière soit tenue ou ait la possibilité de régulariser des actes ou omissions du déclarant par des mesures qui entraînent des conséquences juridiques spécifiques en vertu d'une autre disposition du code des douanes ou d'un autre texte. Concrètement, lorsque l'éloignement des marchandises sans autorisation constitue «une soustraction d'une marchandise passible de droits à l'importation à la surveillance douanière» ou une «inexécution d'une des obligations qu'entraîne pour une marchandise passible de droits à l'importation son séjour en dépôt temporaire» , les autorités douanières compétentes ne peuvent prendre des mesures qui seraient susceptibles de contribuer à exclure ou à retarder l'application des dispositions des articles 203 ou 204 du code des douanes ou de toute autre réglementation associant des conséquences juridiques à cet éloignement.

74. À la lumière des observations qui précèdent, il y a lieu de répondre à la deuxième question préjudicielle que l'article 75 du code des douanes doit être interprété en ce sens que le bureau de douane qui a accepté une déclaration en douane n'est pas habilité à la réputer sans effet ou à l'invalider lorsque, comme dans la procédure au principal, les marchandises mentionnées dans cette déclaration ne peuvent être mises à la disposition du déclarant parce que, avant le déroulement de l'examen ordonné par les autorités douanières, elles ont été retirées du lieu de dépôt et soustraites ainsi à la compétence territoriale du bureau de douane en question.

C - La troisième question

75. Par sa troisième question préjudicielle, le Finanzgericht Bremen voudrait savoir si, au cas où aucune dette n'est née au titre de l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code (ou si cette dette est éteinte), l'article 203, paragraphe 1, du même code doit être interprété en ce sens qu'il y a soustraction à la surveillance douanière lorsqu'une marchandise non communautaire déclarée en vue de sa mise en libre pratique a été retirée du lieu de dépôt/d'examen prévu, et donc soustraite à la compétence territoriale du bureau de douane concerné, bien que celui-ci ait ordonné un examen de cette marchandise. La juridiction de renvoi demande encore si la réalité de la soustraction d'une marchandise à la surveillance douanière s'apprécie sur la base de données objectives ou s'il faut également qu'il y ait eu une intention en ce sens.

76. Aux termes de l'article 37 du code des douanes, les marchandises non communautaires introduites dans le territoire douanier de la Communauté sont, dès cette introduction, soumises à la surveillance douanière et restent sous cette surveillance «jusqu'à ce qu'elles soit changent de statut douanier, soit sont introduites dans une zone franche ou un entrepôt franc, soit sont réexportées ou détruites conformément à l'article 182».

77. Par ailleurs, il résulte de l'article 50 du code des douanes que, en attendant de recevoir une destination douanière, les marchandises présentées en douane ont, dès que cette présentation a eu lieu, le statut de marchandises en dépôt temporaire. D'après l'article 51 du même code, ces marchandises ne peuvent séjourner que dans des lieux agréés par les autorités douanières et aux conditions fixées par lesdites autorités. Enfin, d'après l'article 52, les marchandises en dépôt temporaire ne peuvent faire l'objet de manipulations autres que celles destinées à assurer leur conservation en l'état, sans en modifier la présentation ou les caractéristiques techniques, sans préjudice cependant de l'article 42 en vertu duquel ces marchandises peuvent, avec l'autorisation des autorités douanières, faire l'objet d'examens ou de prélèvements d'échantillons aux fins de leur donner une destination douanière.

78. Nous avons déjà souligné dans le cadre de la réponse à la première question que, le contrôle des marchandises n'ayant pu être effectué en l'espèce, ces dernières ne pouvaient être considérées comme définitivement mises en libre pratique, mais étaient restées en situation de dépôt temporaire. De surcroît, elles restaient soumises à surveillance douanière puisque leur statut douanier n'avait pas été définitivement modifié.

79. De ce fait, il est toujours concevable en l'espèce d'appliquer l'article 203, paragraphe 1, du code, qui prévoit la naissance d'une dette douanière en cas de soustraction d'une marchandise passible de droits à l'importation à la surveillance douanière, dans la mesure où l'on considère qu'il y a bien eu soustraction à la surveillance douanière.

80. Cette possibilité est d'ailleurs prévue par l'article 51, paragraphe 2, du code des douanes, selon lequel les autorités douanières peuvent exiger de la personne qui détient les marchandises se trouvant en dépôt provisoire la constitution d'une garantie en vue d'assurer le paiement de toute dette douanière susceptible de naître en vertu de l'article 203 ou de l'article 204.

81. Par ailleurs, comme le contrôle douanier n'avait pas été effectué avant l'enlèvement des marchandises du lieu de dépôt, de sorte que la dette douanière fondée sur l'article 201, paragraphe 1, sous a), du code des douanes pouvait être considérée comme n'étant jamais née, une dette douanière apparue en vertu de l'article 203, paragraphe 1, du code est concevable, sans courir le risque d'un cumul illicite de deux régimes douaniers différents pour une même marchandise .

82. Il reste à apprécier si l'enlèvement des marchandises d'un lieu de dépôt provisoire, comme celui effectué par Wandel, peut être qualifié de «soustraction d'une marchandise passible de droits à l'importation à la surveillance douanière».

83. Mais dans quels cas faut-il retenir l'existence d'une telle «soustraction» à la surveillance douanière au sens de l'article 203 du code des douanes?

84. À l'instar du juge national , de la Commission et de Wandel , qui se réfèrent à cet égard à la doctrine et à la jurisprudence des États membres, nous estimons qu'il y a soustraction à la surveillance douanière au sens de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes lorsqu'une action ou une abstention a pour effet d'empêcher les autorités douanières d'accéder aux marchandises, alors que cela a été initialement possible, et leur interdit en conséquence de réaliser des mesures de surveillance douanière qui ont déjà concrètement débuté. Comme le relève la Commission, on peut citer parmi les exemples typiques de soustraction le retrait non autorisé du lieu de dépôt temporaire.

85. À ce propos, force est cependant de relever que l'article 865 du règlement d'application dispose: «Sont considérés comme soustraction d'une marchandise à la surveillance douanière, au sens de l'article 203 paragraphe 1 du code, la déclaration en douane de cette marchandise, tout autre acte ayant les mêmes effets juridiques ainsi que la présentation au visa des autorités compétentes d'un document, dès lors que ces faits ont pour conséquence de conférer faussement à cette marchandise le statut douanier de marchandise communautaire».

86. Cette disposition semble limiter la notion de soustraction à la surveillance douanière, au sens de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, aux seuls cas de recours à des documents (dépôt de déclaration ou tout autre acte ayant les mêmes effets juridiques ainsi que présentation d'un document au visa des autorités compétentes) en vue d'attribuer faussement aux marchandises en question le statut douanier d'une marchandise communautaire, afin que ces marchandises échappent d'emblée à la surveillance douanière prévue pour les marchandises non communautaires introduites dans la Communauté.

87. Cependant, il faut bien voir que l'article 865 du règlement d'application ne donne pas une définition exhaustive du contenu de la notion de soustraction à la surveillance douanière au sens de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, mais mentionne simplement à titre indicatif et complémentaire certains cas particuliers où une telle soustraction est constituée.

88. Reconnaître à ces cas un caractère exhaustif serait contraire au sens manifeste de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes . En effet, il ne semble y avoir aucun doute que le champ d'application de cette réglementation s'étend non seulement aux actes visant à éluder la surveillance douanière, qui sont visés à l'article 865 du règlement d'application, mais en principe à tous les actes ou omissions qui ont pour résultat d'empêcher les autorités douanières d'accéder aux marchandises litigieuses et, en particulier, de parachever la surveillance douanière qui a déjà commencé avec l'adoption de certaines mesures concrètes.

89. Enfin, il faut observer que la soustraction à la surveillance douanière, au sens de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, ne semble pas impliquer de volonté subjective d'éluder la mesure de surveillance douanière. Comme le gouvernement finlandais le souligne à juste titre, la législation douanière a principalement pour but d'imposer les droits de douane prévus sur la base de critères objectifs. L'objectif particulier du déclarant qui a éloigné les marchandises du lieu de dépôt temporaire n'a aucun impact sur la naissance de la dette douanière. En revanche, il peut en avoir un lors de la liquidation d'une éventuelle sanction administrative ou pénale.

90. D'après l'ordonnance de renvoi, les autorités douanières avaient en l'occurrence ordonné la réalisation, dans les locaux de la requérante et à une date indiquée de façon précise (14 juillet 1994), d'un contrôle des marchandises, lesquelles étaient toujours sous régime de surveillance douanière et de dépôt temporaire.

91. L'examen douanier n'a pu être réalisé, car les marchandises déclarées ne se trouvaient plus au lieu de dépôt temporaire à l'arrivée du fonctionnaire compétent, mais avaient déjà été remises à la société au nom de laquelle la déclaration avait été faite. La juridiction de renvoi ne dit cependant nullement que Wandel aurait agi de propos délibéré lorsqu'elle a soustrait les marchandises litigieuses à la surveillance provisoire.

92. Les analyses ci-dessus montrent que, dans l'affaire au principal, nous avons véritablement affaire à une soustraction des marchandises à la surveillance douanière au sens de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes. D'une part, le régime de surveillance douanière était déjà entré en vigueur et une mesure concrète avait été ordonnée dans le cadre de ce régime, à savoir le contrôle des marchandises. D'autre part, la soustraction des marchandises a manifestement rendu impossible l'accès des autorités douanières auxdites marchandises et, par conséquent, la poursuite de la surveillance douanière par l'exécution du contrôle ordonné.

93. Certes, d'aucuns pourraient soutenir, à l'instar de Wandel, que, même si les marchandises ont été enlevées de l'endroit prévu, il n'y a pas eu soustraction à la surveillance douanière, car ces marchandises avaient fait l'objet d'une déclaration en bonne et due forme et les autorités douanières avaient à leur disposition tous les documents correspondants. Selon Wandel, le retrait anticipé ne constitue ainsi qu'un simple manquement à l'exécution d'une mesure douanière.

94. Cependant, une telle interprétation des circonstances serait à notre avis peu crédible. D'une part, le fait qu'une déclaration avait déjà été déposée pour les marchandises litigieuses exclut bien entendu que l'on ait voulu échapper d'emblée à la surveillance douanière, mais cela n'exclut nullement la volonté d'éluder une surveillance qui avait déjà commencé et qui n'a pu être achevée. D'autre part, en l'espèce, il n'y a pas qu'un simple manquement à une obligation générale imposée par la présence des marchandises dans un dépôt temporaire, ce qui pourrait justifier à certaines conditions l'application de l'article 204, paragraphe 1, sous a), du code des douanes; il s'agit en effet ici d'un retrait des marchandises qui exclut toute possibilité d'accès des douanes auxdites marchandises et en conséquence fait obstacle à l'effet utile en général de toute forme de surveillance douanière et, plus particulièrement, à l'exécution d'une mesure de surveillance douanière concrètement ordonnée, constituée en l'occurrence par le contrôle des marchandises en question.

95. Partant, il y a lieu de répondre à la troisième question préjudicielle que l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes doit être interprété en ce sens qu'il y a soustraction à la surveillance douanière lorsque des marchandises non communautaires déclarées à la mise en libre pratique sont retirées par le déclarant, sans l'autorisation des autorités douanières compétentes, du lieu de dépôt/d'examen prévu pour être livrées à la société au nom de laquelle la déclaration a été déposée, et sont ainsi soustraites à la compétence territoriale du bureau de douane concerné, bien que celui-ci ait ordonné un examen douanier.

D - La quatrième question

96. Avec la quatrième question, la Cour est appelée à dire si, en cas de réponse négative à la troisième question, l'article 204, paragraphe 1, du code des douanes doit être interprété en ce sens que le retrait non autorisé des marchandises du lieu de dépôt est réputé «sans conséquence réelle» sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire lorsque les marchandises peuvent, sur demande, être présentées à un autre bureau de douane après leur retrait.

97. Compte tenu de la réponse proposée à la troisième question préjudicielle et puisque l'article 203 constitue une disposition spéciale excluant l'application de l'article 204, il paraît superflu de répondre à la quatrième question . Cependant, au cas où la Cour jugerait qu'il n'y a pas lieu d'appliquer l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, l'interprétation de l'article 204, paragraphe 1, de ce code appellerait les observations suivantes.

98. Cette disposition prévoit que fait naître une dette douanière à l'importation l'inexécution d'une des obligations qu'entraîne pour une marchandise passible de droits à l'importation son séjour en dépôt temporaire ou l'utilisation du régime douanier sous lequel elle a été placée dans des cas autres que ceux visés à l'article 203, à moins qu'il ne soit établi que ces manquements sont restés sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier considéré.

99. Si nous postulons l'inapplicabilité de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, il semble hors de doute en l'espèce que la condition générale d'application de l'article 204, paragraphe 1, sous a), dudit code est bien remplie. En effet, le retrait litigieux des marchandises par Wandel constitue en tout cas une inexécution de l'une des obligations qui découlent, pour les marchandises passibles de droits à l'importation, de leur séjour en dépôt temporaire, à savoir l'obligation de garder ces marchandises intactes à la disposition du bureau de douane chargé de la surveillance, et ce jusqu'à l'attribution d'une destination douanière .

100. Il reste donc simplement à déterminer si le manquement est resté sans conséquence réelle sur le fonctionnement du dépôt temporaire.

101. À cet égard, il faut souligner que, comme la Cour l'a dit dans son arrêt Söhl & Söhlke , l'article 859 du règlement d'application met valablement en place un régime régissant de manière exhaustive les manquements, au sens de l'article 204, paragraphe 1, sous a), du code des douanes, qui «sont restés sans conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier considéré» .

102. Aux termes de l'article 859, point 5, du règlement d'application, un déplacement non autorisé d'une marchandise en dépôt temporaire ou placée sous un régime douanier est considéré, dès lors que cette marchandise peut être présentée aux autorités douanières sur leur demande, comme n'ayant pas de conséquence réelle sur le fonctionnement correct du dépôt temporaire ou du régime douanier au sens de l'article 204, paragraphe 1, du code, à condition que, comme le dit le premier alinéa de l'article 859, le déplacement non autorisé ne constitue pas une tentative de soustraction à la surveillance douanière, qu'il n'implique pas de négligence manifeste de la part de l'intéressé et que toutes les formalités nécessaires pour régulariser la situation de la marchandise soient accomplies a posteriori. De surcroît, il faut souligner que, d'après l'article 860 du règlement d'application, la présentation aux autorités douanières de la preuve que les conditions d'application de l'article 859 du règlement sont remplies est à la charge de Wandel.

103. Le cas de figure visé ci-dessus appelle les précisions suivantes.

104. D'une part, l'article 859, point 5, du règlement d'application ne dit pas expressément que, lorsqu'elle est demandée par les autorités douanières, la présentation des marchandises ne serait possible qu'auprès du bureau de douane du lieu du dépôt temporaire. Nous pensons pour notre part que leur présentation pourrait en principe avoir lieu également auprès d'un autre bureau de douane, à condition bien entendu que cela permette de régulariser la violation de procédure sans avoir d'incidence sur le bon fonctionnement du dépôt temporaire ou du régime douanier correspondant. L'évaluation de cette condition appartient dans chaque cas concret au juge national, qui est invité à dire, au vu des circonstances de fait de l'affaire au principal, si ce bon fonctionnement est véritablement mis en cause.

105. D'autre part, en ce qui concerne la condition, posée à l'article 859, que le manquement litigieux n'implique pas de négligence manifeste de la part du débiteur de la dette douanière, il importe de relever que, pour apprécier s'il y a eu une telle négligence, il faut notamment tenir compte, selon la Cour, de la nature exacte de l'erreur éventuelle, ainsi que de l'expérience professionnelle et de la diligence de l'opérateur dans le cas concret. Il appartient au juge national de dire si, sur la base de ces critères, il y a eu ou non négligence manifeste de la part d'un opérateur économique .

106. Bien que l'appréciation de la réunion de l'ensemble des conditions d'application de l'article 859, point 5, du règlement d'application incombe au juge national, qui connaît mieux les circonstances de l'affaire, nous croyons opportun de souligner que, en l'occurrence, le retrait des marchandises du lieu de dépôt/d'examen, de façon à les soustraire à la compétence territoriale du bureau de douane concerné, et leur envoi à la société au nom de laquelle la déclaration avait été faite, alors même que le bureau de douane avait ordonné un examen douanier, semblent manifestement avoir affecté le bon fonctionnement du dépôt temporaire. Tout d'abord, comme nous l'avons déjà vu, ce retrait a non seulement compromis l'objectif du dépôt, qui est précisément de garder les marchandises intactes au lieu de dépôt, en les laissant à la disposition du bureau de douane chargé d'assurer la surveillance jusqu'à ce qu'il leur soit attribué une destination douanière, mais il a également rendu impossible un contrôle qui avait été expressément ordonné. De même, il est clair que, compte tenu de son expérience professionnelle, Wandel n'a pas fait montre, selon nous, de la diligence requise, qui aurait consisté à ne pas retirer les marchandises et à ne pas rendre le contrôle inopérant. Enfin, nous croyons que, même si les marchandises étaient présentées aux autorités douanières, à la demande de ces dernières, il serait objectivement très difficile pour Wandel, dès lors qu'elles ont été soustraites à la surveillance douanière et livrées à la société au nom de laquelle elles avaient été déclarées, de démontrer que les marchandises présentées sont celles pour lesquelles le contrôle douanier avait été ordonné.

E - La cinquième question

107. Dans sa cinquième question, le Finanzgericht Bremen demande en substance à la Cour de dire quelles sont la portée et les conséquences, pour la naissance de la dette douanière au titre de l'article 201, paragraphe 1, sous a), et paragraphe 2, ou de l'article 203, paragraphe 1, ou de l'article 204 du code des douanes, d'une part, de la jonction à la déclaration acceptée par le bureau de douane de preuves non contestables de l'origine des marchandises et, d'autre part, de l'applicabilité aux marchandises visées par la déclaration du taux de douane préférentiel «nul».

108. Sur ce point, il faut d'entrée souligner que, compte tenu des propositions de réponse antérieures, la réponse à cette question ne semble être utile que pour la naissance de la dette douanière en vertu de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes. Cependant, par souci d'exhaustivité, la question sera examinée par rapport à chacune des trois bases juridiques de la naissance d'une dette douanière à l'importation, auxquelles se réfère la juridiction de renvoi.

109. Tout d'abord, dans le cadre de l'article 201 du code, il faut souligner que, d'après les dispositions combinées de l'article 62, paragraphe 2, de ce code et de l'article 218, paragraphe 1, sous b), du règlement d'application, la déclaration de mise en libre pratique doit être accompagnée des documents requis pour faire la preuve de l'applicabilité du régime tarifaire préférentiel pour lequel les marchandises sont déclarées.

110. La présentation, avec la déclaration, des justificatifs précités sert donc à l'application du régime tarifaire souhaité et à la détermination des droits payables. En conséquence, non seulement elle n'exclut pas, mais elle sert finalement à la reconnaissance et à la confirmation de la dette douanière .

111. En revanche, dans le cadre de l'application des articles 203 (qui nous intéresse au premier chef en l'occurrence) et 204 du code des douanes, qui excluent l'application de l'article 201 du même code, la présentation, avec la déclaration, des documents justificatifs ci-dessus n'affecte en rien la naissance de la dette douanière, dans la mesure où cette dernière découle d'infractions douanières (en l'occurrence, le retrait des marchandises de la surveillance douanière) et non pas de la soumission à un régime tarifaire particulier sur la base de la déclaration déposée et acceptée.

112. Il faut rappeler ici que Wandel déduit de l'article 900, paragraphe 1, point o), du règlement d'application que la production, avec la déclaration établie en bonne et due forme, de preuves valides en vue de la soumission des marchandises à un régime préférentiel devrait entraîner l'octroi de préférences tarifaires même en cas d'erreurs ou d'infractions.

113. En ce qui concerne l'article 900, paragraphe 1, point o), du règlement d'application, il faut rappeler que cette disposition se réfère au remboursement ou à la remise de droits à l'importation lorsque la dette douanière est née autrement que sur la base de l'article 201 du code des douanes (en l'occurrence sur la base de l'article 203 de ce code) et que l'intéressé peut fournir un certificat d'origine, un certificat de circulation, un document de transit communautaire interne ou tout autre document approprié attestant que les marchandises importées auraient pu, si elles avaient été déclarées pour la mise en libre pratique, bénéficier du traitement communautaire ou d'un traitement tarifaire préférentiel, à condition que les autres conditions visées à l'article 890 aient été remplies.

114. Dans la procédure au principal, la question n'a pas été soulevée et aucune demande de remboursement ou de remise n'a été déposée. Par conséquent, cet article n'est pas applicable.

115. L'argument de Wandel selon lequel cet article pourrait s'appliquer en l'occurrence, bien qu'il concerne la procédure de remboursement et de remise de dette, est manifestement dépourvu de fondement. En l'espèce, les erreurs ou infractions évoquées se rapportent précisément à l'impossibilité d'effectuer le contrôle douanier des marchandises en vue de se prononcer sur l'application éventuelle du régime préférentiel. En effet, comme le souligne la juridiction de renvoi, la seule présentation des formulaires de déclaration ne peut entraîner la soumission à un régime tarifaire préférentiel lorsque l'examen douanier des marchandises au titre de l'article 68, sous b), du code des douanes est devenu impossible pour des raisons imputables au déclarant. Il serait d'ailleurs paradoxal que, ce régime n'ayant à juste titre pas été appliqué au titre de l'article 201 du code des douanes en raison de l'impossibilité évoquée ci-dessus du contrôle des marchandises, il soit néanmoins mis en oeuvre par le biais de l'article 900, paragraphe 1, point o), du règlement d'application, qui renvoie à l'article 890 du même règlement, selon lequel le remboursement ou la remise des droits présuppose, d'une part, que soient remplies toutes les conditions d'octroi du traitement tarifaire préférentiel et, d'autre part, la présentation des marchandises ou, en tout cas, la constatation que les éléments contenus dans les documents justificatifs de l'origine se réfèrent sans aucun doute aux marchandises considérées.

116. Dans ces circonstances, il est donc évident que le fait de joindre à la déclaration des preuves en vue de l'application d'un régime tarifaire préférentiel ne saurait exclure la naissance d'une dette douanière à l'importation en vertu de l'une des dispositions évoquées dans la cinquième question préjudicielle [article 201, paragraphe 1, sous a), combiné à l'article 201, paragraphe 2, ainsi qu'à l'article 203, paragraphe 1, et à l'article 204 du code des douanes].

117. Partant, compte tenu des réponses proposées aux questions antérieures, il y a lieu de répondre à la dernière question que la naissance d'une dette douanière à l'importation, au titre de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, n'est pas exclue lorsque la déclaration en douane reçue par le bureau de douane est accompagnée de preuves non contestables de l'origine des marchandises, produites sur un formulaire A, et que lesdites marchandises sont exonérées de droits de douane.

VI - Conclusion

118. Par ces motifs, nous proposons à la Cour de répondre aux questions préjudicielles du Finanzgericht Bremen dans les termes suivants:

«1) Les dispositions combinées du paragraphe 1, sous a), et du paragraphe 2 de l'article 201 du règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil, du 12 octobre 1992, établissant le code des douanes communautaire (ci-après le code des douanes), doivent être interprétées en ce sens qu'aucune dette douanière à l'importation n'a pu prendre naissance lorsque, pour des raisons imputables au déclarant et consistant dans le fait que les marchandises en régime de dépôt provisoire avaient quitté le lieu de dépôt sans autorisation du bureau de douane, la condition suspensive de contrôle des marchandises litigieuses n'a pas été remplie ou a en substance été rendue inopérante, alors qu'à cette condition était liée l'acceptation - attestée par une mention dans le registre - par le bureau de douane compétent de la déclaration établie, conformément à l'article 62 du code des douanes, en vue de la mise en libre pratique de marchandises non communautaires.

2) L'article 75 du code des douanes doit être interprété en ce sens que le bureau de douane qui a accepté une déclaration en douane n'est pas habilité à la réputer sans effet ou à l'invalider lorsque, comme dans la procédure au principal, les marchandises mentionnées dans cette déclaration ne peuvent être mises à la disposition du déclarant parce que, avant le déroulement de l'examen ordonné par les autorités douanières, elles ont été retirées du lieu de dépôt et soustraites ainsi à la compétence territoriale du bureau de douane en question.

3) L'article 203, paragraphe 1, du code des douanes doit être interprété en ce sens qu'il y a soustraction à la surveillance douanière lorsque des marchandises non communautaires déclarées à la mise en libre pratique sont retirées par le déclarant, sans l'autorisation des autorités douanières compétentes, du lieu de dépôt/d'examen prévu pour être livrées à la société au nom de laquelle la déclaration a été déposée, et sont ainsi soustraites à la compétence territoriale du bureau de douane concerné, bien que celui-ci ait ordonné un examen douanier.

4) La naissance d'une dette douanière à l'importation, au titre de l'article 203, paragraphe 1, du code des douanes, n'est pas exclue lorsque la déclaration en douane reçue par le bureau de douane est accompagnée de preuves non contestables de l'origine des marchandises, produites sur un formulaire A, et que lesdites marchandises sont exonérées de droits de douane.»