CONCLUSIONS DE L'AVOCAT GÉNÉRAL

M. PIETER VERLORCN VAN THEMAAT,

PRÉSENTÉES LE 13 DÉCEMBRE 1983 ( 1 )

Monsieur le Président,

Messieurs les Juges,

1. Introduction

La demanderesse dans l'instance au principal, Madame Kloppenburg, qui exploite une agence de crédits et d'hypothèques, a réclamé, pour le premier semestre de 1978, le bénéfice d'une exonération de la taxe sur le chiffre d'affaires sur la base des articles 1 et 13, partie B, alinéa d), point 1, de la sixième directive du Conseil, du 17 mai 1977, en matière de TVA (JO L 145 de 1977, p. 1).

Le Finanzamt a rejeté cette demande et a appliqué aux opérations en question, lors de la taxation conformément aux dispositions de l'UStG de 1973, qui ont été en vigueur jusqu'au 31 décembre 1979, le taux normal de taxe sur le chiffre d'affaires, ainsi qu'il apparaît de l'ordonnance de renvoi.

La demanderesse a invoqué les arrêts dans les affaires 8/81, Becker (Recueil 1982, p. 53), et 255/81, Grendel (Recueil 1982, p. 2301). Dans ces deux affaires, vous avez dit pour droit qu'un opérateur de négociation de crédits pouvait invoquer, après le 1er janvier 1979, l'article en question de la sixième directive si celle-ci n'avait pas été exécutée et pour autant que l'opérateur n'avait pas répercuté la taxe en aval. Vous avez ajouté expressément que dans ce cas l'Etat ne pouvait pas opposer au particulier le fait que la directive n'avait pas été exécutée.

Le problème soulevé par la présente affaire ne réside dès lors plus dans la question de savoir si l'article concerné se prête bien à être invoqué devant le juge national, puisque vous avez déjà donné sur ce point une réponse affirmative. Cette fois la question est de savoir si, contrairement à la situation dans les affaires Becker et Grendel, l'intéressé pouvait s'en prévaloir au cours du premier semestre de 1978.

L'importance de cette différence de date par rapport aux affaires jugées par vous précédemment provient de ce qu'il est convenu d'appeler la neuvième directive en matière de TVA du 26 juin 1978. En vertu de la sixième directive en matière de TVA du 17 mai 1977, le délai dans lequel la directive devait être mise en œuvre par les États membres expirait le 1er janvier 1978. Aucun des États membres, à l'exception du Royaume-Uni et de la Belgique, n'a toutefois été en mesure d'exécuter la directive dans le délai prescrit. C'est pourquoi une pression a été exercée sur la Commission pour qu'elle présente une proposition de modification fixant un nouveau délai. La Commission a finalement présenté une proposition en ce sens (JO C 141 de 1978, p. 3).

Le Conseil a alors arrêté, le 26 juin 1978, la neuvième directive en matière de TVA (78/583), qui a autorisé le Danemark, l'Allemagne, la France, l'Irlande, l'Italie, le Luxembourg et les Pays-Bas à mettre en application la sixième directive au plus tard le 1er janvier 1979 (JO L 194 de 1978, p. 16).

Il apparaît du dossier que la directive a été notifiée aux États membres le 30 juin 1978.

Dans les affaires antérieures susvisées, vous avez été interrogés expressément sur la situation juridique après le 1er janvier 1979, dans le cas où l'État membre concerné n'avait pas encore exécuté alors la directive.

Dans l'affaire actuelle, le juge national demande si, à défaut d'exécution de la directive, la demanderesse au principal pouvait invoquer la disposition en cause entre le 1er janvier 1978 et le 30 juin 1978, «bien qu'aux termes de l'article 1 de la neuvième directive du 26 juin 1978, ... les États membres cités dans cet article aient été autorisés à mettre en application la directive 77/388 au plus tard le 1er janvier 1979».

2. Points de vue des parties

Il apparaît de toutes les observations qu'une importance décisive est attachée à la question de savoir si la prolongation du délai d'exécution s'étend également à la période antérieure à l'adaption de la neuvième directive ou si seulement la période postérieure à cette adoption peut avoir été visée. Cette question aurait de l'importance parce qu'un opérateur de négociation de crédits n'a la faculté de se prévaloir de l'article 13, partie B, alinéa d), point 1, de la sixième directive que si l'État membre n'a pas satisfait à son obligation d'exécuter la directive dans le délai fixé. Si le délai prescrit pour l'exécution est toutefois reporté, il ne serait plus non plus possible de se prévaloir de la disposition en cause.

La demanderesse au principal estime que sa position au cours de la période en question ne peut pas avoir été influencée négativement par la neuvième directive, parce qu'une atteinte aurait été portée alors à sa position juridique avec effet rétroactif, ce qui serait contraire à certains principes de droit fondamentaux.

Le gouvernement italien estime, tout comme le défendeur au principal, que l'exigence de l'effet utile de la neuvième directive implique que la prorogation se rapporte également à la période antérieure à la fixation du nouveau délai. En outre, une pareille interprétation signifie qu'un ressortissant ne peut pas se prévaloir de la directive durant cette période, du moins dans la mesure où aucune règle spéciale n'a été prévue à cet égard. En l'espèce, ceci n'a pas été le cas.

La Commission a échafaudé un raisonnement surprenant. Elle aussi estime que la neuvième directive, interprétée raisonnablement, doit être considérée comme couvrant également la période antérieure à la date de son adoption.

La possibilité d'invoquer une directive lorsque celle-ci n'a pas été exécutée à temps par un État membre ne représente pas, à son avis, un droit subjectif mais seulement une expectative juridique ou un droit communément appelé indirect. Le report du délai d'exécution supprimerait automatiquement la possibilité pour le particulier d'invoquer la directive. C'est pourquoi, poursuit-elle, le report du délai d'exécution supprime en principe avec effet rétroactif les droits des particuliers comme ceux qui sont en cause ici, à moins qu'une réserve expresse ait été faite à cet égard. A son avis, ceci est effectivement le cas en l'espèce, puisque le Conseil a fait figurer au procès-verbal de sa réunion une déclaration qu'elle interprète en ce sens. Au cours de la procédure orale, elle a confirmé une nouvelle fois expressément le point de vue selon lequel la question préjudicielle peut seulement recevoir une réponse positive sur le base de la déclaration figurant audit procès-verbal. Nous ne saurions partager cette opinion de la Commission, ainsi qu'il apparaîtra de ce qui suit. Elle a appliqué incorrectement, à notre avis, votre jurisprudence relative à l'admissibilité d'un effet rétroactif en droit communautaire. Ensuite, lors de l'examen de la question de savoir si la neuvième directive visait à avoir un effet rétroactif, il faudra partir du texte de la directive même. Les déclarations figurant au procès-verbal d'une réunion du Conseil ne sont pas publiques en principe et ne doivent pas, ne serait-ce que pour ce motif, être prises en considération lors de l'interprétation. Nous renvoyons nous aussi, sur ce point, aux conclusions de l'avocat général Sir Gordon Slynn dans l'affaire 255/81, Grendel (Recueil 1982, p. 2315), qui ont été citées à plusieurs reprises au cours de la procédure.

3. Examen de la question préjudicielle

Pour notre propre examen de la question qui vous est posée, nous partons de la prémisse que la pratique du Conseil ayant consisté à arrêter une nouvelle directive reportant la date limite pour l'exécution lorsqu'il est apparu que les États membres n'étaient pas en mesure de réaliser cette exécution dans le délai fixé précédemment, est licite d'après votre jurisprudence (affaire 52/75, Commission/Italie, Recueil 1976, p. 277).

La neuvième directive a été arrêtée le 26 juin 1978 et elle a été notifiée aux destinataires, comme nous l'avons déjà dit, le 30 juin 1978.

En vertu de l'article 191, deuxième alinéa, du traité CEE, les directives prennent effet par leur notification. La neuvième directive a donc pris effet le 30 juin 1978. S'il s'avère que l'objectif était que le contenu de la directive, c'est-à-dire le report du délai d'exécution, s'applique également au premier semestre de 1978, la directive produit effet avant son entrée en vigueur ou, en d'autres termes, elle a un effet rétroactif.

D'après votre jurisprudence, le principe de la sécurité juridique s'oppose en règle générale à ce qu'un acte communautaire produise des effets dès avant sa promulgation. Il peut toutefois en être autrement, à titre exceptionnel, lorsqu'un pareil effet est nécessaire pour réaliser le but visé et lorsque la confiance légitime des intéressés a été dûment respectée. Nous renvoyons entre autres à ce propos aux affaires 98/78, Racke, et 99/78, Decker (Recueil 1979, respectivement p. 80 et p. 108), aux affaires 212 à 217/80 Salumi (Recueil 1981, p. 2748) ainsi qu'aux affaires 108/81, 110/81 et 114/81, Amylum, Roquette et Tunnel Refineries (Recueil 1982, respectivement p. 3129, p. 3177 et p. 3205).

Cette jurisprudence implique que soit vérifié, d'une part, si la directive vise effectivement et clairement à produire effet dès avant son entrée en vigueur et, d'autre part, si un pareil effet a porté atteinte à une confiance légitime, c'est-à-dire a «trompé», pour reprendre le terme utilisé par la Cour dans les affaires de l'isoglucose, «la confiance légitime» que les intéressés avaient en l'occurrence dans l'exonération de la taxe sur le chiffre d'affaires à partir du 1er janvier 1978.

4. Effet de la directive dans le temps

Si nous partons des principes de cette jurisprudence concernant l'effet rétroactif, il est clair que vous considérez un pareil effet comme une exception à la règle, pour laquelle jouent du reste encore d'autres conditions. Une pareille exception doit être interprétée strictement et doit en principe être établie clairement. C'est ainsi que dans les affaires Salumi précitées, vous avez déclaré au point 12 des motifs qu'un effet rétroactif ne saurait être reconnu à des dispositions à moins que des indications claires conduisent à la conclusion contraire.

C'est pourquoi il y a lieu d'analyser en premier lieu le texte de la neuvième directive. Celle-ci se compose de deux articles, que voici:

«Article 1

Par dérogation à l'article 1 de la directive 77/388/CEE, le Danemark, la république fédérale d'Allemagne, la France, l'Irlande, l'Italie, le Luxembourg et les Pays-Bas sont autorisés à mettre en application ladite directive au plus tard le 1er janvier 1979.

Article 2

Le Danemark, la République fédérale d'Allemagne, la France, l'Irlande, l'Italie, le Luxembourg et les Pays-Bas sont destinataires de la présente directive.

Fait à Luxembourg, le 26 juin 1978.»

Il n'apparaît pas de ce texte que l'intention était que la directive produise effet avant son entrée en vigueur. De l'exposé des motifs non plus il n'apparaît absolument pas qu'un pareil effet fût visé. Un législateur diligent aurait dû insérer explicitement une telle disposition. En raison de l'absence de points de rattachement clairs dans la directive elle-même, on a allégué de divers côtés, au cours de la procédure, que l'exigence de l'effet utile de la directive impliquait néanmoins un pareil effet rétroactif. Le nouveau délai serait censé prendre cours à l'expiration du délai précédent. Bien que ce point de vue ne soit pas dépourvu de valeur en pratique, nous pensons néanmoins qu'il ne peut pas être accepté. Nous renvoyons une nouvelle fois à cet égard à votre jurisprudence, citée tout à l'heure, selon laquelle il doit exister des indications claires pour qu'un pareil effet rétroactif exceptionnel puisse être reconnu, afin de garantir le respect des principes de sécurité juridique et de confiance légitime digne de protection, «en vertu desquels la législation communautaire doit être claire et prévisible pour les justiciables» (affaires Salumi). En raison de cette situation, il faut vérifier ensuite, sur la base des principes que vous avez indiqués, si dans le cas de l'invocation d'une disposition d'une directive qui n'a pas été exécutée à temps par un Etat membre, il peut effectivement être parlé d'une position juridique digne de protection.

5. Confiance légitime

Dans votre arrêt dans l'affaire Becker (8/81), vous avez indiqué la situation juridique en ce qui concerne l'article 13, partie B, alinéa d), point 1, de la sixième directive si celle-ci n'a pas été exécutée à temps par l'Etat membre. Vous avez jugé que dans ce cas le particulier pouvait se prévaloir directement de l'article précité.

La raison profonde de ce dictum, que vous avez motivé amplement, est que l'Etat membre ne peut pas se retrancher derrière son manquement. Vous avez déclaré expressément, entre autres, que «cette garantie minimale, en faveur des justiciables lésés par l'inexécution de la directive, découle du caractère contraignant de l'obligation imposée aux États membres par l'article 189, alinéa 3, du traité» (point 29 des motifs).

Il en découle pour le particulier une position juridique telle qu'après l'expiration du délai d'exécution, il peut se prévaloir du résultat souhaité de la directive, soit, en cas d'exécution à temps, sur la base du droit national, soit, en cas d'absence d'exécution à temps, sur la base de la directive elle-même.

Cette dernière position juridique tombe sans aucun doute, à notre avis, dans le champ d'application du principe, reconnu par vous, de la confiance légitime qui doit être respectée dûment lorsqu'un effet rétroactif est donné à une disposition.

Cette interprétation de l'article 13, partie B, conformément à votre arrêt dans l'affaire Becker, vaut non seulement pour la période après l'expiration du deuxième délai d'exécution fixé au 1er janvier 1979, mais indubitablement dans la même mesure pour la période postérieure à l'expiration du premier délai le 1er janvier 1978 et allant jusqu'à la prise de cours du deuxième délai le 30 juin 1978.

Des considérations pratiques concernant l'effet utile de la directive portant prorogation ne peuvent pas non plus, à notre avis, justifier une conclusion différente.

En premier lieu, la réponse du représentant du Finanzamt de la Basse-Saxe à une question posée par vous a fait apparaître clairement que le nombre des cas dans lesquels des assujettis à l'impôt ont invoqué la directive a été extrêmement faible au cours de la période en cause.

En deuxième lieu, il faut songer sérieusement, selon nous, au préjudice qu'une conclusion différente causerait aux assujettis à l'impôt qui, en se fiant à la directive, n'ont pas facturé de taxe à leurs clients et ne peuvent certainement plus le faire après coup.

En troisième lieu, les États membres concernés auraient certainement pu prévoir bien plus tôt qu'il ne serait pas possible d'exécuter la directive en question dans le délai qu'elle prescrivait. En insistant plus tôt auprès de la Commission pour obtenir une prorogation du délai, ils auraient pu s'éviter les problèmes qui se posent maintenant, mais dont l'ampleur, comme nous l'avons déjà dit, semble être très minime.

Enfin, il ne faut pas perdre de vue que dans l'hypothèse où un quelconque État membre aurait besoin d'une deuxième prorogation d'un délai fixé par une directive, une deuxième directive portant prorogation pourrait créer dans des cas comme celui de l'espèce, en rapport avec votre arrêt Becker, un chaos juridique quasiment insoluble. Précisément pour les directives en matière de taxe sur le chiffre d'affaires, de pareilles prorogations répétées se sont produites régulièrement dans le passé.

6. Conclusion

Sur la base de ce qui précède, nous sommes arrivé à la conclusion que, d'une part, en l'absence d'un texte ou d'une indication claire allant dans le sens d'un effet rétroactif, la neuvième directive ne peut pas être considérée comme produisant effet avant son entrée en vigueur.

D'autre part, la possibilité d'invoquer la directive en cas d'absence d'exécution à temps par l'État membre représente une position juridique sur laquelle le particulier doit pouvoir compter et qui, en vertu du principe de la confiance légitime, est digne de protection.

Vu sous cet angle, je vous propose de donner à la question du juge national une réponse positive.

Avant de terminer nos conclusions, nous voudrions encore, sans que ce point ait toutefois été évoqué dans le courant de la procédure, soulever la question de savoir jusqu'à quel moment le particulier pouvait invoquer la disposition en cause de la directive. Pouvait-il le faire jusqu'à la notification de la neuvième directive à l'État membre (30 juin 1978) ou jusqu'au moment auquel le particulier a pu prendre connaissance de la directive par sa publication au Journal officiel (19 juillet 1978)?

Bien sûr avons-nous présent à l'esprit le fait qu'en vertu de l'article 191, alinéa 2, toute directive prend effet par sa notification au destinataire et que sa publication ne constitue pas à cet égard une condition, comme c'est le cas pour les règlements. Ce n'est donc pas la question de savoir à quel moment la neuvième directive est entrée en vigueur que nous voulons évoquer pour être complet. La question est de savoir à quel moment l'État membre, après la période de manquement de sa part constitué par l'absence d'exécution à temps, peut opposer au particulier le report du délai et, partant, la cessation du manquement d'État.

En fin de compte, «un principe fondamental dans l'ordre juridique communautaire exige qu'un acte émanant des pouvoirs publics ne soit pas opposable aux justiciables avant que n'existe pour ceux-ci la possibilité d'en prendre connaissance», comme vous l'avez jugé dans les affaires déjà citées Racke et Decker. Nous renvoyons en outre à l'affaire 76/79, Könecke (Recueil 1980, p. 676).

Cela a pour conséquence qu'à notre avis, le particulier pouvait en principe invoquer la disposition en question de la dixième directive jusqu'à la publication de la neuvième directive.

Comme le juge national vous interroge explicitement sur la période comprise entre le 1er janvier 1978 et le 30 juin 1978 et comme la problématique évoquée ci-dessus n'a absolument pas été discutée au cours de la procédure, nous vous proposons cependant de répondre comme suit à la question posée:

«Un opérateur de négociation de crédits pouvait invoquer la disposition relative à l'exonération de la taxe sur le chiffre d'affaires pour des opérations de négociation de crédits, prévue à l'article 13, partie B, alinéa d), point 1, de la sixième directive du Conseil en matière de TVA, pour des opérations effectuées entre le 1er janvier 1978 et le 30 juin 1978, lorsque cette directive n'avait pas été exécutée par l'État membre et lorsque l'opérateur s'était abstenu de répercuter cette taxe en aval.»

( 1 ) Traduit du néerlandais.