Conclusions de l'avocat général Tesauro présentées le 24 avril 1997. - Hauptzollamt München contre Wacker Werke GmbH & Co. KG. - Demande de décision préjudicielle: Bundesfinanzhof - Allemagne. - Perfectionnement passif - Exonération totale ou partielle des droits à l'importation - Détermination de la valeur des produits compensateurs et des marchandises d'exportation temporaire - Moyens raisonnables de détermination de la valeur. - Affaire C-142/96.



Recueil de jurisprudence 1997 page I-04649



Conclusions de l'avocat général

1 Dans la présente affaire, la Cour est invitée à se prononcer une nouvelle fois sur l'interprétation du règlement (CEE) n_ 2473/86 du Conseil, du 24 juillet 1986, relatif au régime du perfectionnement passif et au système des échanges standard (1). En l'espèce, le Bundesfinanzhof demande à la Cour des éclaircissements sur l'interprétation de l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, du règlement précité, notamment sur la notion de coût du perfectionnement, applicable en vue de la détermination des droits douaniers définitifs.

Le contexte normatif

2 Le régime du perfectionnement passif, tel qu'il résulte de l'article 1er, paragraphe 2, du règlement n_ 2473/86, permet d'exporter temporairement des marchandises communautaires en dehors du territoire douanier de la Communauté en vue de les soumettre à des opérations de transformation, d'ouvraison ou de réparation et de mettre les produits résultant de ces opérations (produits «compensateurs») en libre pratique dans le territoire douanier de la Communauté, en exonération totale ou partielle des droits à l'importation.

Comme on le sait, un tel mécanisme vise à éviter que les produits exportés de la Communauté en vue d'un perfectionnement soient soumis à des impositions douanières. A cette fin, l'article 13, paragraphe 1, du règlement précité dispose en particulier que:

«L'exonération totale ou partielle des droits à l'importation prévue à l'article 1er, paragraphe 2, consiste à déduire du montant des droits à l'importation afférents aux produits compensateurs mis en libre pratique le montant des droits à l'importation qui seraient applicables aux marchandises d'exportation temporaire si elles étaient importées sur le territoire douanier de la Communauté en provenance du pays où elles ont fait l'objet de l'opération ou de la dernière opération de perfectionnement.»

En pratique, le calcul des droits à l'importation effectivement exigibles sur des produits compensateurs s'effectue en déduisant du montant théorique des droits applicables à ces produits, au moment de l'importation dans la Communauté, le montant fictif des droits applicables aux marchandises en exportation temporaire.

3 La valeur des marchandises d'exportation temporaire est déterminée, en application de l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, qui dispose que cette valeur est représentée par la valeur «qui est prise en considération pour ces marchandises lors de la détermination de la valeur en douane des produits compensateurs, conformément à l'article 8, paragraphe 1, sous b), i), du règlement (CEE) n_ 1224/80, modifié en dernier lieu par le règlement (CEE) n_ 1055/85, ou, si la valeur ne peut pas être déterminée de cette façon, la différence entre la valeur en douane des produits compensateurs et les frais de perfectionnement déterminés par des moyens raisonnables».

En pratique, deux hypothèses sont prévues pour le calcul de la valeur des marchandises d'exportation temporaire. La première se réfère au cas, probablement le plus fréquent, dans lequel la valeur en douane des produits compensateurs est déterminée conformément à l'article 3 du règlement n_ 1224/80 du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises (2), et trouve application lorsque les marchandises d'exportation temporaire ont été fournies par l'acheteur sans frais ou à coût réduit (hypothèse dénommée ci-après la «première hypothèse») (3).

La seconde hypothèse prévue par l'article en cause concerne au contraire des situations dans lesquelles le produit incorporé dans les marchandises importées a été fourni moyennant rétribution, comme précisément dans le cas envisagé en l'espèce, de sorte que font défaut les conditions préalables à l'application de l'article 8 du règlement n_ 1224/80 - lequel, comme nous l'avons déjà souligné, parle de produits fournis par l'acheteur sans frais ou à coût réduit (hypothèse dénommée ci-après la «seconde hypothèse»). En pareille circonstance, il résulte des termes mêmes de l'article en cause que la valeur des marchandises d'exportation temporaire devra être déterminée en déduisant de la valeur en douane des produits compensateurs les frais de perfectionnement, calculés par des moyens raisonnables.

Les faits et les questions préjudicielles

4 Les faits qui sont à l'origine du litige au principal peuvent être résumés comme suit.

L'entreprise Wacker Werke exporte aux États-Unis, sous le régime du perfectionnement passif, des moteurs à essence et des moteurs Diesel, et importe des appareils fabriqués par l'entreprise Wacker Corporation (avec laquelle elle est financièrement liée), dans lesquels ont été incorporés lesdits moteurs. En particulier, Wacker Werke facture les moteurs à essence de sa propre fabrication sur la base des coûts de production, majorés d'un supplément de 25 % pour les frais généraux et les bénéfices, alors qu'elle facture les moteurs Diesel, qu'elle se procure auprès de producteurs tiers, sur la base du prix d'achat majoré de 5 %. Les appareils importés sont par contre facturés aux prix indiqués dans les tarifs du vendeur, réduits de 45 %.

Comme cela a été admis par la juridiction de renvoi, rien n'indique que les prix facturés pour les marchandises en exportation temporaire et pour les produits compensateurs soient influencés par les liens existant entre les deux sociétés.

5 Le Hauptzollamt München a déterminé initialement la valeur en douane des produits compensateurs et des marchandises en exportation temporaire sur la base des prix que les deux sociétés s'étaient réciproquement facturés; par la suite, il a toutefois estimé que, si la valeur des produits compensateurs devait être fixée sur la base des prix de vente facturés, celle des marchandises en exportation temporaire devait être déterminée sur la base des coûts de production (moteurs à essence) ou du prix d'achat (moteurs Diesel), c'est-à-dire abstraction faite de la majoration de 25 % ou de 5 % pratiquée par Wacker Werke; en conséquence, il a procédé à la récupération de 36 057,20 DM au titre des droits de douane.

Estimant que la méthode de calcul correcte était celle initialement adoptée, la société précitée a introduit d'abord une réclamation, puis formé un recours devant le Finanzgericht München. A l'appui de son recours, Wacker Werke a fait valoir, en substance, que les moteurs avaient été fournis à titre onéreux et que le défendeur ne pouvait par conséquent pas s'autoriser de l'article 8, paragraphe 1, sous b), i), du règlement n_ 1224/80, selon lequel il convient de tenir compte de la valeur des «matières, composants, parties et éléments similaires incorporés dans les marchandises importées» pour déterminer la valeur des marchandises avant perfectionnement, parce que cette disposition ne concerne, comme l'indique clairement le libellé de la règle, que l'hypothèse où lesdites matières et composants ont été fournis «sans frais ou à coût réduit».

6 Le Finanzgericht München a décidé de surseoir à statuer et de soumettre à la Cour trois questions préjudicielles, visant à obtenir l'interprétation des dispositions applicables pour la détermination de la valeur des produits compensateurs et des marchandises importées temporairement, au sens des règlements précités.

Par arrêt du 17 décembre 1992 (4), la Cour a dit pour droit: «le règlement (CEE) n_ 2473/86 du Conseil, du 24 juillet 1986, relatif au régime de perfectionnement passif et au système d'échanges standard, doit être interprété en ce sens que, pour le calcul de l'exonération totale ou partielle des droits à l'importation prévue, le calcul des droits à l'importation des produits compensateurs doit, en principe, être basé sur la valeur transactionnelle desdits produits, tandis que le calcul de la valeur des marchandises d'exportation temporaire doit être effectué en fonction d'une des deux méthodes prévues par l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, dudit règlement. Dans l'hypothèse où la valeur des produits compensateurs a été déterminée sans aucun ajustement au sens de l'article 8, paragraphe 1, sous b), i), du règlement (CEE) n_ 1224/80 du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises, la valeur des marchandises d'exportation temporaire correspond à la différence entre la valeur en douane des produits compensateurs et les frais de perfectionnement déterminés par des moyens raisonnables. La prise en compte de la valeur transactionnelle des marchandises concernées peut constituer un tel moyen».

7 A la suite de cet arrêt, le Finanzgericht a fait droit au recours introduit par la société Wacker Werke, jugeant que, si le calcul du montant à déduire en l'espèce était réglementé par l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, seconde hypothèse, du règlement n_ 2473/86 [puisqu'il n'avait pas été procédé à des ajustements tels que prévus par l'article 8, paragraphe 1, sous b), i), du règlement n_ 1224/80], le coût du perfectionnement devait correspondre à la valeur transactionnelle des produits compensateurs, c'est-à-dire au prix d'achat y compris les majorations, déduction faite des frais de perfectionnement. Le Finanzgericht a précisé qu'il considérait que cette disposition était applicable même dans les cas où, conformément à certaines conditions des tarifs douaniers (notamment, des droits de douane frappant les marchandises d'exportation temporaire plus élevés que ceux frappant les produits compensateurs), elle comporterait des avantages douaniers injustifiés.

8 Le Hauptzollamt a décidé de se pourvoir en Revision contre le jugement rendu par le Finanzgericht.

Le Hauptzollamt a soutenu, devant le Bundesfinanzhof, que les frais de perfectionnement au sens de l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, seconde hypothèse, du règlement n_ 2473/86 ne résulteraient pas avec suffisamment de certitude d'une simple soustraction du prix de vente des marchandises d'exportation temporaire du prix d'achat des produits compensateurs. Au soutien de cette thèse, le Hauptzollamt invoque la ratio du régime de perfectionnement passif, qui serait de soumettre à un droit de douane l'augmentation effective de la valeur des marchandises communautaires après un traitement dans un pays tiers. Celle-ci ne serait respectée, selon le Hauptzollamt, que lorsque la valeur des marchandises d'exportation temporaire est pour le moins très proche du prix d'achat ou des coûts de production (ce qui est le cas, en définitive, lors de l'application de la première hypothèse visée à l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, du règlement précité); inversement, en présence de majorations élevées (en l'espèce, 25 %), la prise en compte de ces majorations en vue du calcul du perfectionnement finirait par exclure le prélèvement obligatoire de droits de douane sur les frais de perfectionnement et conférerait par conséquent à l'opérateur économique des avantages douaniers injustifiés.

9 Considérant que l'arrêt Wacker Werke n'avait pas éliminé la totalité des doutes relatifs à l'interprétation des dispositions en cause, notamment en ce qui concerne la détermination de la valeur du perfectionnement, le Bundesfinanzhof a considéré qu'il était tenu (en tant que juridiction de dernière instance) de surseoir à statuer et de soumettre à la Cour les questions préjudicielles suivantes:

«1. L'article 13, paragraphe 2, deuxième phrase, deuxième hypothèse, du règlement (CEE) n_ 2473/86 du Conseil, du 24 juillet 1986, relatif au régime du perfectionnement passif et au système des échanges standard (JO L 212, p. 1), doit-il être interprété en ce sens qu'un moyen de détermination des frais de perfectionnement n'est raisonnable que si la valeur des marchandises d'exportation temporaire qui en résulte correspond environ au prix d'achat payé par le titulaire du perfectionnement passif ou aux coûts de fabrication?

2. En cas de réponse négative à la question 1: le prix d'achat pour les marchandises mises à disposition en vue du perfectionnement, y compris les majorations payées par le perfectionneur au titulaire du perfectionnement passif, peut-il être utilisé lors de la détermination des frais de perfectionnement, et cela, même en cas d'anomalie tarifaire consistant en ce que le taux des droits de douane s'appliquant à la marchandise n'ayant pas subi de perfectionnement est plus élevé que celui qui s'applique aux produits compensateurs?».

10 Selon nous, l'arrêt Wacker Werke, dans lequel la Cour, comme nous l'avons indiqué, a expressément déclaré que «la prise en compte de la valeur transactionnelle des marchandises concernées peut constituer un moyen raisonnable» pour la détermination des frais de perfectionnement, comporte déjà une réponse suffisamment explicite aux questions que nous venons d'indiquer.

Qu'il nous soit permis de rappeler à cet égard également les observations que nous avons déjà formulées dans nos conclusions relatives à cette même affaire (5). Dans ces conclusions, nous avons relevé que l'on pourrait estimer, bien que de manière abstraite, que les frais supportés par l'entreprise transformatrice pour fabriquer les produits compensateurs constituent dans leur ensemble des frais de perfectionnement. Une telle approche aboutirait toutefois à faire correspondre la valeur en douane des produits compensateurs au montant des frais de perfectionnement, avec la conséquence que la valeur des marchandises d'exportation temporaire serait égale à zéro, ce qui ne nous semble pas correspondre à la volonté du législateur communautaire.

11 Dans ces mêmes conclusions, nous avons précisé que, selon nous, une manière correcte et raisonnable de calculer les coûts de perfectionnement peut, par contre, consister - lorsque, comme en l'espèce, la valeur transactionnelle du produit d'exportation temporaire ne fait pas de doute - à soustraire des frais supportés par l'industrie transformatrice, qui sont répercutés sur le prix de vente et, par conséquent, sur la valeur en douane des produits compensateurs, les frais supportés pour l'achat des marchandises d'exportation temporaire, puisque ce sont ces marchandises qui font l'objet du processus de perfectionnement.

Dans l'affaire précitée, nous avons par conséquent suggéré de calculer les frais de perfectionnement pour les produits compensateurs fournis par Wacker Corporation en déduisant du prix de vente pris en considération pour le calcul de la valeur en douane de ces marchandises les sommes payées par Wacker Corporation pour l'acquisition des moteurs, y compris les majorations auxquelles a procédé Wacker Werke (6). La Cour, comme nous l'avons souligné, a estimé pouvoir partager cette approche.

12 Compte tenu de l'affirmation explicite que la valeur transactionnelle des marchandises peut constituer un moyen raisonnable de déterminer les frais de perfectionnement, il nous semble que les questions posées par le juge de renvoi ne peuvent être comprises que dans le sens où celui-ci vise, en substance, à savoir si une telle solution est valide, même en présence d'anomalies tarifaires qui auraient pour conséquence un avantage douanier injustifié pour l'opérateur économique concerné.

Selon la thèse proposée à cet égard par le Hauptzollamt, qui est également partagée par la doctrine, dans une hypothèse semblable, les coûts de production du transformateur ne devraient en effet pas être pris en considération sans analyse critique, mais devraient plutôt être réduits, lorsqu'ils apparaissent excessifs, à ceux qui résultent de l'application de l'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, première hypothèse, sur la base de laquelle la valeur des marchandises d'exportation temporaire est pour le moins proche du prix d'achat.

13 Nous ne pensons pas, cependant, pouvoir partager ce point de vue. S'y oppose premièrement un obstacle inhérent au système. L'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, prévoit, comme nous l'avons vu, deux hypothèses différentes de calcul pour déterminer la valeur des marchandises d'exportation temporaire. Lorsque, comme en l'espèce, les conditions pour l'application de la première hypothèse ne sont pas réunies, le calcul devra être effectué sur la base des critères de la seconde hypothèse, qui tiennent précisément compte des «frais» de perfectionnement. Les deux hypothèses représentent donc, de toute évidence, les deux branches d'une alternative, ce qui implique qu'elles ne doivent pas nécessairement aboutir au même résultat.

14 Les remarques relatives à la ratio du régime de perfectionnement passif, qui ne serait pas prise en compte - selon le Hauptzollamt - si des avantages douaniers injustifiés étaient consentis à l'opérateur économique, ne nous semblent pas non plus convaincantes.

Comme nous l'avons déjà soutenu dans nos conclusions précédentes, en effet, l'objectif prioritaire du règlement en cause consiste à éviter non pas des avantages douaniers injustifiés, mais la taxation des marchandises exportées de la Communauté aux fins du perfectionnement (7). Les avantages douaniers injustifiés qui pourraient éventuellement en résulter doivent par conséquent, dans la formulation actuelle de la disposition applicable, être tolérés, au moins en principe (8).

15 Il en irait différemment si l'opération de perfectionnement réalisée par un vendeur et un acquéreur liés présentait des aspects, tels que la politique commerciale et la politique des prix pratiquées par les opérateurs concernés, qui peuvent donner à penser que ces derniers poursuivent en réalité des fins autres que le perfectionnement, par exemple une fraude à la réglementation fiscale ou un enrichissement injustifié (9).

Une telle hypothèse, toutefois, ne correspond assurément pas à la réalité des faits dans la présente affaire, puisque, comme cela a été précisé expressément par la juridiction de renvoi, «il n'existe pas d'indices que les prix calculés réciproquement ont été influencés par les relations d'affaires».

16 Eu égard aux observations qui précèdent, nous suggérons par conséquent à la Cour de répondre comme suit aux questions posées par le Bundesfinanzhof:

«1) L'article 13, paragraphe 2, deuxième alinéa, deuxième hypothèse, du règlement (CEE) n_ 2473/86 du Conseil, du 24 juillet 1986, relatif au régime du perfectionnement passif et au système des échanges standard, doit être interprété en ce sens qu'une méthode de détermination des frais de perfectionnement ne saurait être considérée comme étant appropriée uniquement lorsque la valeur des marchandises d'exportation temporaire qui en résulte correspond au prix d'achat payé par le titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif, ou aux coûts de production.

2) Ce même article doit être interprété en ce sens que, lors de la détermination des frais de perfectionnement, le prix d'achat payé par le transformateur au titulaire de l'autorisation de perfectionnement passif pour les marchandises d'exportation temporaire peut être calculé en incluant des majorations éventuelles, même dans le cas d'une anomalie tarifaire, qui a pour conséquence que le droit de douane qui frappe les marchandises non transformées est plus important que celui qui frappe les produits compensateurs.»

(1) - JO L 212, p. 1. Voir, sur la même question, l'arrêt du 17 décembre 1992, Wacker Werke (C-16/91, Rec. p. I-6821), rendu par la Cour dans le cadre du même litige que celui qui est à l'origine du présent renvoi préjudiciel.

(2) - JO L 134, p. 1.

(3) - L'article 8, paragraphe 1, sous b), i), du règlement n_ 1224/80 dispose que, pour déterminer la valeur des marchandises qui doivent subir un perfectionnement (conformément à l'article 3 de ce même règlement), on ajoute au prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises importées la valeur, imputée de façon appropriée, des «matières, composants, parties et éléments similaires incorporés dans les marchandises importées» lorsqu'ils sont fournis directement ou indirectement par l'acheteur, sans frais ou à coût réduit, et utilisés lors de la production et de la vente pour l'exportation des marchandises importées, dans la mesure où cette valeur n'a pas été incluse dans le prix effectivement payé ou à payer. Ce n'est cependant pas l'hypothèse qui s'applique dans la présente affaire, dans laquelle il est incontestable que les transferts ont eu lieu à titre onéreux.

(4) - Arrêt Wacker Werke, précité dans la note 1.

(5) - Conclusions du 13 mai 1992 (Rec. p. I-6831).

(6) - Conclusions précitées, point 7.

(7) - Conclusions précitées, point 8.

(8) - Nous relevons à cet égard que le Bundesfinanzhof, après avoir exprimé les doutes qui l'ont conduit à renvoyer la présente affaire devant la Cour, déclare, à la fin de l'ordonnance, pencher pour cette interprétation (partagée, du reste, par la Commission de même que, bien entendu, par Wacker Werke).

(9) - Il incombe en tout cas au juge national de procéder aux vérifications qui s'imposent.