La DDF a introduit une modification spécifique pour les PME, la comptabilité de caisse dite combinée pour certaines microentreprises. L’analyse de la transposition de la disposition relative à la comptabilité de caisse ne révèle aucune divergence entre les règles de l’UE et les cadres juridiques nationaux. D’autres modifications concernent les règles relatives à l’exigibilité de la TVA due sur les livraisons et sur les acquisitions intracommunautaires de biens et leur transposition a conduit à une approche harmonisée dans les États membres concernant cet aspect.

Il convient de mentionner qu’en ce qui concerne l’émission et le contenu des factures, la législation nationale de certains États membres était déjà conforme à la DDF. Par conséquent, l’ampleur des modifications dépend de la manière dont la législation nationale antérieure a été élaborée. Ainsi, l’incidence de la directive sur les différents cadres juridiques nationaux a été inégale. C’est pourquoi, aux fins de l’évaluation, ces dispositions ont été classées par ordre de priorité en fonction de l’ampleur des modifications juridiques (c’est-à-dire le nombre d’États membres dans lesquels elles ont donné lieu à une évolution du cadre juridique national) et de la perception qu’ont les professionnels de la TVA de l’incidence qu’elles ont pu avoir sur le comportement des entreprises. Ce classement par ordre de priorité a montré que les modifications concernant la juridiction applicable (article 219 bis de la directive TVA), les factures simplifiées (articles 220 bis, 226 ter et 238 de la directive TVA), le délai d’émission des factures (article 222 de la directive TVA) et l’autofacturation (article 224 de la directive TVA) ont été considérés comme importantes, tandis que les autres modifications apportées par la DDF ont été considérées comme ayant plutôt une incidence mineure.

La DDF a introduit un certain nombre de modifications en ce qui concerne l’émission et le contenu des factures. La DDF a modifié trois régimes de facturation spécifiques: l’autofacturation, les factures simplifiées et les factures périodiques. La DDF a également introduit des modifications concernant les exigences de facturation applicables aux opérations transfrontalières en vue d’alléger les charges administratives et de renforcer l’harmonisation. Les principales modifications concernent les règles de facturation applicables, le délai d’émission des factures et le contenu des factures transfrontalières.

En ce qui concerne plus particulièrement la définition de la facture électronique, la grande majorité des États membres (24) ont introduit dans leur législation nationale une définition de la facture électronique qui reflète celle de la directive. Dans quatre États membres, soit la définition n’a pas été introduite, soit elle diffère quelque peu de celle qui figure dans la directive TVA. En ce qui concerne le principe de neutralité technologique, il a été transposé de manière uniforme et aucun État membre n’exige l’utilisation d’une technologie de facturation électronique définie. Bien que quatre États membres acceptent uniquement les solutions de facturation électronique explicitement mentionnées dans la législation nationale, les options prévues sont définies de manière suffisamment large pour garantir la liberté de choix des contribuables. Afin de garantir le principe du traitement identique, les exigences législatives relatives aux factures électroniques autres que celles qui existent pour les factures papier ont été supprimées dans tous les États membres.

La directive a introduit trois modifications majeures concernant le cadre juridique de l’UE relatif aux factures électroniques (e-factures): i) une nouvelle définition de la facture électronique, ii) le principe de neutralité technologique, et iii) le principe du traitement identique des factures papier et des factures électroniques. Ces modifications ont été introduites de manière uniforme dans l’ensemble de l’UE. Même lorsque les dispositions nationales sont légèrement différentes du texte de la directive, il ne semble pas y avoir de problèmes liés à une transposition incorrecte.

Afin d’établir un point de départ pour l’évaluation, le consultant a analysé la manière dont les États membres ont transposé et mis en œuvre la deuxième directive Facturation. Cette analyse visait à déterminer si les États membres avaient correctement transposé la directive et a évalué la mesure dans laquelle la directive a fait évoluer le cadre juridique national. Dans un souci de clarté, la synthèse de l’analyse présentée ci-dessous se divise en trois domaines thématiques.

L’évaluation a porté sur les règles de facturation de la directive 2010/45/UE du Conseil (Deuxième directive Facturation ou DDF) et en particulier sur la question de savoir si elles contribuaient aux quatre objectifs généraux fixés initialement, à savoir: i) l’allègement des charges administratives pesant sur les entreprises, ii) la diminution des fraudes à la TVA/l’incidence sur les activités de contrôle, iii) le bon fonctionnement du marché intérieur et iv) la promotion des PME.

3.1.L’allègement des charges administratives

Ce sont surtout les deux séries de dispositions suivantes de la DDF qui ont permis d’alléger les charges administratives pesant sur les entreprises: i) les exigences en matière de facturation électronique et ii) l’émission et le contenu des factures qui ont simplifié et harmonisé les exigences en matière de facturation.

En ce qui concerne la facturation électronique, le rôle positif de la DDF est reconnu. La DDF a clairement été l’un des facteurs qui ont favorisé le développement, depuis 2014, du recours à la facturation électronique par les entreprises de l’UE. Selon l’étude, l’incidence la plus importante de la DDF sur l’allègement des charges administratives est attribuable au recours accru aux factures électronique non structurées, en raison des simplifications qui ont encouragé les entreprises à passer des factures papier aux factures PDF. La DDF ne faisait pas de distinction entre les factures électroniques structurées et non structurées. En ne faisant pas de distinction entre ces deux formats de factures électroniques et en appliquant le principe de neutralité technologique, la directive n’a pas directement encouragé l’utilisation de factures traitables automatiquement et n’a donc pas entraîné d’augmentation du recours aux factures électroniques structurées.

Sur le plan quantitatif, on estime que la directive a permis d’alléger les charges administratives des entreprises à hauteur de 1,04 milliard d’euros au cours de la période 2014-2017, dont environ 920 millions d’euros sont attribuables au recours à la facturation non structurée. Ce sont les microentreprises qui ont le plus profité de cette incidence de la directive, étant donné qu’elles ont adopté les factures électroniques non structurées, car elles ne disposaient pas des moyens nécessaires pour faire face aux exigences de la facturation électronique structurée.

En ce qui concerne la révision de l’émission et du contenu des factures, l’allègement des charges administratives a été jugé plutôt limité. La disposition qui a eu la plus grande incidence sur l’allègement des charges administratives est le régime de facturation simplifiée (en termes quantitatifs, évalué à environ 38 millions d’euros par an).

3.2.L’incidence du marché intérieur

La DDF a contribué de manière positive au fonctionnement du marché intérieur, principalement grâce aux factures électroniques et à la facturation transfrontalière.

Premièrement, les données recueillies dans le cadre de l’étude indiquent que, si en 2014, un opérateur intracommunautaire sur quatre émettait des factures électroniques, ce nombre est passé à trois sur quatre en 2018. Cela signifie que la DDF a éliminé les obstacles qui compliquaient la facturation électronique transfrontalière et a par conséquent clairement contribué au recours accru aux factures électroniques pour les opérations transfrontalières.

Deuxièmement, la DDF a introduit quatre autres modifications importantes concernant les règles applicables aux factures transfrontalières: i) les nouvelles règles relatives aux régimes de facturation applicables (article 219 bis); ii) le délai uniforme pour l’émission des factures relatives aux opérations intracommunautaires (article 222); iii) les nouvelles règles relatives à la conversion des monnaies (articles 91 et 230); et iv) le contenu simplifié des factures pour les opérations transfrontalières soumises à l’autoliquidation (article 226 bis). En outre, les nouvelles règles relatives à l’autofacturation (article 224) ont également simplifié l’utilisation de ce régime pour les opérations transfrontalières. Ces modifications ont renforcé la sécurité juridique des règles de facturation applicables aux opérations intracommunautaires.

L’incidence sur le marché intérieur des autres dispositions de la DDF est considérée comme plus limitée, car elles n’ont pas eu aucune influence sur les processus de facturation et sont donc passées plutôt inaperçues pour les entreprises.

3.3.Le rôle de la directive concernant la promotion des PME

La plupart des mesures de la DDF sont de nature générale et s’appliquent aussi bien aux grandes entreprises qu’aux PME. Toutefois, la simplification et l’harmonisation du cadre réglementaire permettent d’alléger les charges administratives et les mesures peuvent donc être particulièrement bénéfiques pour les PME qui, par leur taille réduite, éprouvent généralement plus de difficultés à respecter leurs obligations fiscales que les grandes entreprises.

La DDF a eu une incidence positive sur les PME en raison du recours plus généralisé à la facturation électronique non structurée. Cette incidence positive a été plus importante pour les PME et les microentreprises que pour les grandes entreprises. Les PME ont bénéficié d’environ 55 % de l’allègement des charges administratives en raison du recours plus généralisé à la facturation électronique non structurée. L’écart en termes d’allègement des charges administratives, qui demeure significatif, est attribué aux grandes entreprises, car celles-ci émettent un nombre visiblement plus élevé de factures.

La DDF a également modifié deux régimes de facturation entièrement ou partiellement destinés aux PME, à savoir la comptabilité de caisse et les factures simplifiées, et a ainsi contribué à leur utilisation plus généralisée. Un certain nombre d’États membres ont introduit ou élargi le champ d’application du régime de comptabilité de caisse après les modifications introduites par la DDF. On estime que la DDF a permis à près de 60 000 microentreprises supplémentaires de bénéficier du régime de comptabilité de caisse. Dans l’ensemble, le recours à ce régime reste encore limité car le choix du régime de comptabilité de caisse nécessite de modifier le processus comptable, ce qui peut, dans certains cas, entraîner une augmentation des honoraires des conseillers. Les économies globales réalisées par le recours accru au système de comptabilité de caisse découlant de la DDF ont été estimées à 33 millions d’euros pour les dix États membres dans lesquels des modifications peuvent être attribuées à la DDF. L’importance de la comptabilité de caisse va toutefois bien au-delà du simple allègement des charges administratives. Elle a joué un rôle très important pour les microentreprises pendant la crise économique, lorsque les conditions économiques se sont détériorées et que les paiements sont devenus plus difficiles.

En ce qui concerne les factures simplifiées, en raison des modifications apportées par la DDF, le régime a été introduit dans un certain nombre d’États membres, tandis que d’autres États membres en ont élargi le champ d’application. Il a été estimé que le régime de facturation simplifiée était celui qui avait la plus grande incidence sur l’allègement des charges administratives, compte tenu de toutes les dispositions relatives à l’émission et au contenu des factures (voir la section 3.1 ci-dessus). Néanmoins, le recours aux factures simplifiées demeure en grande partie limité à des secteurs d’activité spécifiques, tels que l’hébergement, la restauration, le commerce de détail, les stations-service et les services de transport, et l’allègement des charges administratives n’est donc pas substantiel.

3.4.Lutte contre la fraude à la TVA

Dans l’ensemble, la directive visait également à soutenir les activités de contrôle fiscal, favorisant à terme une amélioration du respect des obligations en matière de TVA. À cette fin, la DDF a notamment modifié deux dispositions: i) le délai d’émission des factures pour les opérations intracommunautaires et ii) les règles relatives à l’exigibilité de la TVA due sur les livraisons et sur les acquisitions intracommunautaires. Toutefois, rien n’indique que la DDF ait eu une incidence significative sur le contrôle fiscal ou le respect des obligations en matière de TVA. Les avis exprimés par les autorités fiscales confirment que les effets de la DDF en matière de respect des obligations relatives à la TVA sont, s’ils existent, plutôt limités. Les autorités fiscales et les parties prenantes estiment que les règles de facturation dans le domaine du contrôle fiscal ne permettent pas de faire plus. Puisque les autorités fiscales n’ont pas facilement accès aux informations de facturation, elles privilégient actuellement les systèmes garantissant des déclarations en temps réel, ce qui permet d’améliorer l’analyse des risques et de cibler davantage les contrôles. Dans le même temps, il est rassurant de constater que la simplification et l’harmonisation des exigences en matière de facturation et de facturation électronique n’ont pas eu d’incidence négative sur les activités de contrôle fiscal.

4.Principales insuffisances de la directive

L’évaluation des règles de facturation a révélé une insuffisance de la DDF et quelques problèmes émergents qui sont exposés ci-après.

4.1.Le manque de clarté du système de contrôles des entreprises établissant une piste d’audit fiable