9. 6. 81 Journal officiel des Communautés européennes N° C 138/47 
Avis sur une proposition de directive du Conseil modifiant la directive 72/464/CEE 
concernant les impôts, autres que les taxes sur le ciffre d'affaires, frappant la consomma­
tion des tabacs manufactures 
Le texte qui a fait l'objet de cet avis est publié au Journal officiel des Communautés 
européennes n° C 264 du 11 octobre 1980, page 6. 
A. BASE JURIDIQUE DE L'AVIS 
Le Conseil a décidé, le 11 juillet 1980, de consulter, conformément aux dispositions des 
articles 99, 100 et 198 du traité instituant la Communauté économique européenne, le 
Comité économique et social sur la proposition susvisée. 
B. AVIS DU COMITÉ ÉCONOMIQUE ET SOCIAL 
Le Comité économique et social a élaboré son avis sur le sujet précité au cours de sa 185e 
session plénière, tenue à Bruxelles les 25 et 26 février 1981. 
Le texte de cet avis est le suivant: 
LE COMITÉ ÉCONOMIQUE ET SOCIAL, 
vu le traité instituant la Communauté économique 
européenne, et notamment ses articles 99, 100 et 
198, 
vu la lettre du 11 juillet 1980, par laquelle le Conseil 
des Communautés européennes demande l'avis du 
Comité économique et social sur la proposition de 
directive du Conseil modifiant la directive 72/464/ 
CEE concernant les impôts, autres que les taxes sur le 
chiffre d'affaires, frappant la consommation des ta­
bacs manufacturés, 
vu son règlement intérieur, et notamment les artic­
les 22, 46 et 47 de ce dernier, 
vu la décision prise par son président le 13 août 1980 
et confirmée ultérieurement par son bureau le 23 sep­
tembre 1980, de charger sa section des affaires écono­
miques et financières de l'élaboration d'un avis en la 
matière, 
vu ses précédents avis sur les étapes d'harmonisation 
des impôts indirects sur les tabacs manufac­
turés (0, 
vu le rapport élaboré par M. Miller, rapporteur, 
vu l'avis émis par sa section des affaires économiques 
et financières lors de sa réunion du 20 janvier 
1981, vu ses délibérations du 25 février 1981, lors de sa 185e 
session plénière des 25 et 26 février 1981, 
A ADOPTÉ L'AVIS SUIVANT 
à l'unanimité: 
1. L'harmonisation des impôts indirects reste un 
élément essentiel dans l'évolution de la Communauté 
vers une union économique et monétaire complète. 
Si, en définitive, la Communauté est appelée à deve­
nir, dans le plein sens du terme, un marché commun 
ayant les caractéristiques d'un marché national, il 
faut que le système d'imposition indirecte soit har­
monisé de façon à ne pas créer de distorsions de 
concurrence à l'intérieur des divers marchés natio­
naux et à ne pas entraver, dans la Communauté, la 
libre circulation des produits auxquels ces impôts 
s'appliquent. 
2. Depuis l'adoption par le Comité de son précé­
dent avis relatif aux impôts sur le tabac, la Com­
munauté a effectué un pas important dans le do­
maine de l'harmonisation fiscale grâce à l'adoption 
de la directive du Conseil 77/388/CEE (2). Cette 
sixième directive relative à l'harmonisation de la taxe 
sur la valeur ajoutée prévoit l'instauration de règles 
communes pour l'application de cette taxe ainsi 
qu'une assiette uniforme pour son calcul. Les accises 
sur le tabac restent toutefois le seul domaine des im­
pôts indirects existant dans la Communauté dans 
(i) JO n° C 204 du 30. 8. 1976, p. 1. (2) JO no L 145 du 13. 6. 1977. 
N° C 138/48 Journal officiel des Communautés européennes 9. 6. 81 
quel certains progrès ont été réalisés jusqu'à présent 
sur la voie de l'harmonisation des structures fis­
cales. 
3. En ce qui concerne le tabac, le Comité note avec 
satisfaction l'adoption, le 18 novembre 1978, de la di­
rective du Conseil 79/32/CEE (') relative à la défini­
tion et la classification, à des fins fiscales, des diffé­
rentes sortes de tabacs manufacturés: cigares, tabac à 
fumer, etc. Cette directive est un préliminaire indis­
pensable à toute directive visant à instaurer un 
système harmonisé d'imposition des tabacs manufac­
turés autres que les cigarettes et il représente en soi 
une contribution modeste mais significative dans 
l'élimination d'un obstacle aux échanges de certaines 
catégories de tabacs manufacturés entre les pays de la 
Communauté. 
4. Dans la première directive du Conseil relative à 
l'harmonisation des impôts sur les tabacs (72/424/ 
CEE), il a été décidé que l'accise perçue sur les ciga­
rettes dans la Communauté doit comporter un élé­
ment spécifique (un montant fixe par 1 000 ciga­
rettes) et un élément ad valorem calculé en fonction 
du prix de vente au détail. Le préambule de la direc­
tive souligne l'importance de la libre concurrence. Le 
processus d'harmonisation fiscale est prévu de ma­
nière à ce que les facteurs susceptibles d'entraver la 
libre circulation des produits et de fausser les condi­
tions de concurrence, tant au niveau national qu'au 
niveau communautaire, soient éliminés progressive­
ment du système fiscal afin de parvenir à leur élimi­
nation totale au stade final de l'harmonisation. 
5. L'article 4.3 de la première directive prévoit en 
outre qu'au stade final: 
— le même rapport doit être établi entre l'élément 
spécifique et l'élément ad valorem, 
ce qui doit être réalisé de façon que 
— «l'éventail des prix de vente au détail reflète de 
manière équitable l'écart des prix de cession des 
fabricants». 
Lors de l'élaboration des propositions pour les pro­
chaines étapes d'harmonisation, la Commission a dû 
tenir compte de ces deux dispositions. 
6. Pour la deuxième étape d'harmonisation, la 
Commission a proposé de réduire les limites dans les­
quelles les Etats membres ont la possibilité de faire 
varier la combinaison de l'impôt spécifique et de 
l'impôt ad valorem. Le Conseil a admis que, au cours 
de la deuxième étape qui est entrée en vigueur le 1er 
juillet 1978 et couvre la période allant jusqu'à fin 
1980, l'élément spécifique ne doit être ni inférieur à 
5 % ni supérieur à 55 % du montant de l'impôt total 
(accise -I- TVA) perçu sur les cigarettes de la classe de 
prix la plus demandée dans chaque pays. Toutefois, 
la Commission n'a pas fait de propositions en ce qui 
(i) JO n° L 10 du 16. 1. 1979. concerne la structure finale d'imposition à laquelle 
doit aboutir le processus de convergence et il n'y a 
pas eu de consensus sur ce point lors de la discussion 
qui a eu lieu au Conseil au sujet de la deuxième étape 
d'harmonisation. Cela tient à ce que l'accord ne 
s'était pas fait (et ne s'est toujours pas fait), dans la 
Communauté, sur l'interprétation à donner au mot 
«équitable» figurant à l'article 4.3 de la première di­
rective et que, par conséquent, les avis divergent gé­
néralement sur ce que serait un rapport «équitable 
entre l'imposition spécifique et l'imposition ad valo­
rem». 
7. Dans l'avis du Comité économique et social émis 
en 1976, la Commission était invitée à faire, dès que 
possible, au cours de la deuxième étape d'harmonisa­
tion, des propositions en vue du stade final d'harmo­
nisation. Le Comité ajoutait toutefois qu'il était justi­
fié de poursuivre des études approfondies avant que 
de telle propositions puissent être formulées et que 
cette étude devait inclure une évaluation complète 
des effets économiques et sociaux, non seulement de 
la structure fiscale en elle-même, mais également de 
nombreux autres obstacles s'opposant à des condi­
tions de concurrence égales et équitables sur le mar­
ché communautaire. Le Comité estimait que, à défaut 
d'une telle action, l'harmonisation dans le seul do­
maine fiscal pouvait aggraver les distorsions de con­
currence dans la Communauté dans son ensemble 
plutôt que de les réduire. 
8. Pour une troisième étape d'harmonisation qui 
couvrirait la période comprise entre le 1er janvier 
1981 et la fin de l'année 1981 (2), la Commission a 
proposé que l'élément spécifique de l'accise, exprimé 
en pourcentage de l'imposition totale (accise + TVA) 
dans la catégorie de prix la plus demandée, soit fixé 
comme suit: 
— en 1981 et 1982: pas moins de 5 % ni plus de 55 % 
(comme actuellement), 
— en 1983 et 1984: pas moins de 7,5 % ni plus de 
42,5 %, 
— en 1985 et 1986: pas moins de 10% ni plus de 
35 %. 
9. La Commission n'a pas encore fait de proposi­
tion formelle en vue du stade final d'harmonisation. 
Elle estime qu'il serait prématuré de fixer dès à pré­
sent l'objectif final, attendu qu'une longue période 
d'adaptation sera en tout cas nécessaire avant de 
pouvoir y parvenir et que, par ailleurs, les marchés 
des cigarettes de certains Etats membres connaissent 
actuellement une évolution rapide. Elle reconnaît 
(2) Le Conseil n'ayant pas été en mesure de prendre une dé­
cision concernant cette proposition avant le 31 décem­
bre 1980, il a arrêté une décision le 22 décembre 1980 
(80/1275/CEE — JO n" L 375 du 31 décembre 1980). 
Cette décision prolonge la deuxième étape jusqu'au 
30 juin 1981. Dans avis du 10 décembre 1980 (doc. CES 
1350/80), le Comité avait déclaré approuver la prolon­
gation proposée de la deuxième étape. 
9. 6. 81 Journal officiel des Communautés européennes N° C 138/49 
toutefois qu'on ne peut attendre de la Communauté 
qu'elle poursuive plus avant sur cette voie sans avoir 
aucune idée de l'objectif prévu et elle propose, par 
conséquent, une structure d'imposition possible, des­
tinée à servir de «point de référence» pour le stade fi­
nal, et à réduire ainsi l'incertitude quant à l'objectif à 
atteindre. Elle indique que, au stade final, l'élément 
spécifique devrait représenter 20% de l'imposition 
totale perçue sur les cigarettes de la classe de prix la 
plus demandée dans chaque pays. 
10. Au cas où le Conseil accepterait les présentes 
propositions, les États membres ne seraient, bien en­
tendu, pas formellement liés par l'objectif final pro­
posé par la Commission. Mais en cas d'acceptation 
par le Conseil, celui-ci amorcerait, par une telle déci­
sion, un processus qui, de l'avis du Comité économi­
que et social, déboucherait logiquement sur une 
structure d'imposition comprenant, au stade final 
d'harmonisation, un élément spécifique de 20 %. 
11. Au vu de l'information dont il dispose, le 
Comité ne saurait considérer un tel résultat comme 
un aboutissement souhaitable. À sa connaissance, les 
conclusions de la Commission sur ce qui serait ap­
proprié pour le stade final ne reposent pas sur des 
études du type de celles qu'il avait jugées essentielles 
dans son avis de 1976 (4). La Commission reconnaît 
elle-même dans son exposé des motifs que ces con­
clusions reposent sur une approche partielle fondée 
sur des hypothèses générales. 
12. En outre, le Comité désapprouve la proposition 
de la Commission dans la mesure où cette proposi­
tion repose sur le pricipe d'une modification progres­
sive des rapports fixes (rapport maximal et rapport 
minimal) entre l'élément d'imposition spécifique et 
l'élément d'imposition ad valorem. 
13. Dans son avis émis en 1976 (5), le Comité s'est 
posé la question de savoir si le meilleur moyen d'har­
moniser les impôts perçus sur les cigarettes dans la 
Communauté consistait à atteindre, dans tous les 
États membres, le même rapport entre l'élément spé­
cifique et l'élément ad valorem. Dans les dix États 
membres, les impôts représentent au moins 57 % du 
prix des cigarettes. Dans sept d'entre-eux, ils repré­
sentent plus de 70 % de ce prix, et dans l'un d'eux 
(Danemark), cette proportion est de 88 %. Ces 
niveaux d'imposition étant très élevés, le taux de 
l'imposition ad valorem a une plus grande incidence 
sur les conditions de concurrence que tout autre élé­
ment de la structure fiscale. Cela est dû à l'effet «mul­
tiplicateur» très élevé de l'imposition ad valorem sur 
les prix de cession des fabricants. Toute modification 
du prix départ usine se retrouve multipliée plusieurs 
fois au niveau du prix de vente au détail. 
14. L'objectif étant d'éliminer les éléments du sys­
tème fiscal qui faussent et restreignent la concurren­
ce, il est souhaitable d'opter pour l'harmonisation de 
l'élément ad valorem plutôt que de continuer à suivre 
l'approche actuelle consistant à harmoniser le rap-
(i) JO n° C 204 du 30. 8. 1976. port entre l'élément ad valorem et l'élément spéci­
fique. 
15. L'élément ad valorem est constitué en partie par 
l'accise ad valorem et en partie par la taxe à la valeur 
ajoutée. Le fait d'harmoniser cet élément implique 
que le taux combiné de ces deux impôts perçus sur les 
cigarettes deviendrait le même dans toute la Commu­
nauté. Les États membres continueraient à fixer 
librement le taux de la taxe à la valeur ajoutée, mais 
ils devraient ensuite fixer le taux de l'accise ad valo­
rem à un niveau tel que le taux combiné des deux im­
pôts soit conforme au niveau convenu pour la Com­
munauté dans son ensemble. Ils continueraient égale­
ment à fixer librement le taux de l'accise spécifique et 
cette faculté leur permettrait de fixer l'imposition sur 
les cigarettes au niveau global qu'ils jugeraient néces­
saire pour satisfaire leurs besoins nationaux en ma­
tière de recettes fiscales. 
16. Bien que n'étant pas de nature à résoudre tous 
les problèmes qui ont empêché jusqu'à présent de 
parvenir à un consensus en ce qui concerne l'étape fi­
nale, cette méthode serait préférable à l'approche ac­
tuelle visant à harmoniser le rapport élément ad valo­
rem/élément spécifique. Entre autres, il semble que 
cette méthode constituerait une approche plus souple 
dans les conditions qui seront celles d'une Commu­
nauté élargie. 
17. Le Comité recommande par conséquent que 
l'article 4.3 de la première directive soit rédigé 
comme suit: 
«Au stade final de l'harmonisation des structures, 
il est appliqué aux cigarettes, dans tous les États 
membres, un même taux d'imposition proportion­
nelle (c'est-à-dire la somme des taux de l'accise 
proportionnelle et de la taxe sur le chiffre d'af­
faires calculés sur la base du prix de vente au dé­
tail), qui soit de nature à ne pas causer de distor­
sions de concurrence sur les marchés nationaux et 
à ne pas entraver la libre circulation des cigarettes 
dans la Communauté.» 
18. Il estime que l'objectif recherché doit être une 
solution compatible avec la recommandation ci-des­
sus. Il faudrait qu'une telle solution puisse raisonna­
blement être présentée comme un arrangement ac­
ceptable, d'un point de vue pratique, par l'ensemble 
de la Communauté, au stade final d'harmonisation 
fiscale. Cette solution tiendrait compte des intérêts de 
ceux qui font métier d'approvisionner le marché en 
cigarettes (producteurs de tabac, fabricants de ciga­
rettes, importateurs et distributeurs) ainsi que de la 
situation de l'emploi et de l'importance de la main-
d'œuvre dans ces secteurs. Elle tiendrait compte aussi 
des intérêts des consommateurs et des intérês des 
gouvernements pour qui les impôts sur le tabac 
représentent une source de recettes fiscales de 
première importance. 
19. Toute proposition visant à l'aboutissement à 
une telle solution doit se fonder sur une étude com­
plète, d'ordre social et économique, suivant les re­
commandations formulées par le Comité écono-
N° C 138/50 Journal officiel des Communautés européennes 9. 6. 81 
mique et social en 1976. Cette étude devrait prendre 
en considération au moins les aspects suivants: 
a) l'effet des différentes combinaisons de l'imposi­
tion ad valorem et de l'imposition spécifique: 
— sur la situation de l'emploi dans la fabrication 
et la distribution des cigarettes, 
— sur les conditions de concurrence et la renta­
bilité de ces activités sur les marchés natio­
naux, 
— sur la concurrence dans les échanges intra­
communautaires, 
sans perdre de vue l'évolution de la politique de 
concurrence au niveau communautaire en ce qui 
concerne l'industrie des cigarettes; 
b) l'influence de la structure des accises sur l'éven­
tail du choix de consommation; 
c) le cas particulier de la pénétration des cigarettes 
d'importation sur les marchés français et italien, 
et les conséquences qui en découlent pour la cul­
ture du tabac dans la Communauté, Grèce com­
prise, compte tenu de l'existence de stocks exé-
dentaires de certaines variétés de tabac produites 
par la Communauté; 
d) le rapport, en ce qui concerne les cigarettes, entre 
les augmentations des taxes et les augmentations 
des prix en cas de différentes combinaisons d'im­
position ad valorem et d'imposition spécifique; la 
structure des impôts qui serait la plus appropriée 
pour assurer à l'État des recettes stables, compte 
tenu du caractère concurrentiel du marché en ma­
tière de prix et les conséquences de l'inflation sur 
cet aspect de la politique des accises. 
20. La réalisation d'une telle étude demandera plus 
de temps que n'en laisse la prolongation de six mois 
de l'étape actuelle d'harmonisation qu'a proposée la 
Commission. Afin que l'on puisse disposer du temps 
nécessaire, le Comité se voit maintenant dans l'obli­
gation de recommander une nouvelle prolongation 
de l'étape actuelle (l'élément spécifique restant fixé 
de manière à ne pas être inférieur à 5 % ni supérieur à 
55 % de la charge fiscale totale frappant les cigarettes 
de la catégorie de prix la plus demandée). 
Propositions complémentaires 
21. Outre sa proposition principale concernant le 
«dosage» des éléments d'imposition ad valorem et 
spécifique, la Commission présente trois autres pro­
positions. 
22. Les États membres ont la possibilité d'imposer 
une accise minimale, à un taux entièrement spécifi­
que, à condition que cette accise minimale ne dépasse 
pas 90 % du montant total de l'accise, spécifique et ad 
valorem, perçue sur les cigarettes de la classe de prix 
la plus demandée. Cinq États membres ont fait usage 
de cette possibilité. Celle-ci est destinée à constituer une garantie limitée contre une concurrence anor­
male du type de celle qu'une imposition ad valorem 
élevée contribue à instaurer. Mais cette garantie est 
inefficace si l'accise minimale n'est pas fixée à un 
niveau relativement élevé. Si l'on parvenait finale­
ment à une harmonisation comportant un faible mul­
tiplicateur, cette garantie pourrait se révéler inutile. 
D'ici là, toutefois, la section ne voit pas de raison de 
modifier la règle actuelle et se déclare, par consé­
quent, en désaccord avec la proposition de la Com­
mission visant à faire passer le plafond de l'accise mi­
nimale de 90 % à 80 % du montant total de l'accise 
perçue sur les cigarettes de la classe de prix la plus 
demandée. 
23. La première directive concernant les impôts sur 
les tabacs prévoyait également, en vue du stade final 
d'harmonisation des structures, l'harmonisation des 
modalités de perception de l'accise. Il s'agit en l'oc­
currence du système de calcul du droit d'accise que 
doivent acquitter les fabricants et les importateurs 
ainsi que des délais qui leur sont accordés pour le 
paiement de ce droit. Il existe, dans ce domaine, des 
différences sensibles d'un Etat membre à l'autre. La 
Commission propose maintenant que le Conseil fixe 
des modalités communes d'ici à la fin de 1983. Ces 
modalités entreraient en vigueur le 1er janvier 1985. 
Dans son avis de 1976, le Comité a fait remarquer 
que le choix d'une structure de taxation équitable est 
fortement influencé par la diversité des pratiques uti­
lisées en matière de modalités de financement repo­
sant sur un crédit fiscal prolongé et le recours à d'au­
tres sources subventionnées (effectives ou poten­
tielles) de capitaux. Le Comité a également invité la 
Commission à examiner les conséquences de telles 
pratiques sur les conditions de concurrence dans la 
Communauté considérée comme un marché 
unique. 
La première directive prévoit déjà que, dans chaque 
État membre, les mêmes modalités doivent être ap­
plicables aux fabricants nationaux et aux importa­
teurs, tant en matière d'accise perçue qu'en matière 
de paiement de cette accise. Les États membres sont 
en outre tenus, aux termes de la directive, d'appli­
quer ces modalités de façon non discriminatoire. 
Toutefois, les points de vue divergent lorqu'il s'agit 
de savoir si les différences entre les délais de paie­
ment accordés dans chaque État membre reviennent, 
en pratique, à une distorsion de la concurrence au ni­
veau de l'ensemble de la Communauté. La section 
estime qu'il y aurait lieu d'examiner plus avant cette 
question, préalablement à toute proposition. 
24. L'élément ad valorem de l'accise est perçu sous 
forme de pourcentage du prix de détail, mais la pre­
mière directive donne aux États membres la possibi­
lité d'exclure les droits de douane de la base de calcul 
de l'accise. Aucun État membre n'a fait usage de cette 
faculté et la Commission propose qu'il y soit mis un 
terme. 
9. 6. 81 Journal officiel des Communautés européennes N° C 138/51 
Les droits de douane (tant sur les cigarettes elles-mê­
mes que sur les matériaux utilisés) ne constituent que 
l'une des composantes du coût que les prix pratiqués 
doivent couvrir et l'on voit mal pourquoi ces droits 
devraient être justiciables d'un traitement spécial 
permettant de les exclure de la base de calcul de l'ac­
cise. Le Comité approuve donc cette proposition. 
Résumé 
25. L'avis du Comité peut se résumer ainsi: 
a) Le Comité désapprouve la principale proposition 
de la Commission concernant la troisième étape 
d'harmonisation de l'accise sur les cigarettes. 
b) Le Comité estime qu'il est souhaitable de s'orien­
ter vers une harmonisation de l'élément de taxa­
tion ad valorem plutôt que de poursuivre la dé­
marche actuelle consistant à rechercher une har­
monisation du rapport entre l'élément ad valo­
rem et l'élément spécifique. La section recom­
mande, en conséquence, une modification de l'ar­
ticle 4.3 de la directive 74/424/CEE du Con­
seil. 
Bruxelles, le 25 février 1981. c) Mais, comme il l'a indiqué en 1976, toute nou­
velle proposition d'harmonisation doit se fonder 
sur une étude complète à la fois des effects de la 
structure fiscale sur le plan social et sur le plan 
économique et des autres facteurs ayant une inci­
dence sur la concurrence, en ce qui concerne les 
marchés communautaires. 
d) Afin que l'on puisse disposer du temps nécessaire 
à la réalisation d'une telle étude, le Comité se voit 
maintenant dans l'obligation de recommander 
une prolongation supplémentaire de la deuxième 
étape venant s'ajouter à la prolongation de six 
mois que la Commission a déjà proposée. 
e) La Commission formule trois propositions com­
plémentaires: Le Comité approuve la proposition 
visant à mettre fin à la faculté, pour les États 
membres, d'exclure, à leur discrétion, les droits 
de douane de la base de calcul de l'accise ad valo­
rem perçue sur les cigarettes. Il estime qu'il y a 
lieu d'étudier plus avant la question préalable­
ment à toute décision concernant la date qui con­
viendrait le mieux pour la fixation de modalités 
communes de perception de l'accise. Il désap­
prouve la proposition visant à abaisser le plafond 
de l'accise minimale que les États membres peu­
vent imposer s'ils le souhaitent. 
Le président 
du Comité économique et social 
Tomàs ROSEINGRAVE