COMMISSION DES COMMUNAUTES EUROPEENNES 
COM(94) 515 final 
Bruxelles, le 23.11.1994 
RAPPORT DE LA COMMISSION AU CONSEIL ET AU PARLEMENT EUROPEEN 
SUR 
LE FONCTIONNEMENT DU REGIME TRANSITOIRE 
DE TAXATION A LA TVA 
DES ECHANGES INTRACOMMUNAUTAIRES 
(présenté conformément à l'article 28terdecies de la directive 77/388/CEE) 

RESUME 
I. LES RÉALISATIONS DU RÉGIME TRANSITOIRE 
La suppression des procédures au franchissement d'une frontière intérieure 
La mise en oeuvre au 1er janvier 1993 du principe de libre circulation à l'intérieur de la 
Communauté supposait, en préalable, que les échanges intracommunautaires cessent 
d'être fiscalement appréhendés en tant qu'importations et exportations. C'est à cette 
condition que pouvaient être définitivement supprimés les procédures et contrôles 
jusqu'alors imposés, notamment aux fins d'application de la TVA, au franchissement 
d'une frontière intérieure. 
Avec l'adoption du régime transitoire, l'un des objectifs retenus par la 1èr6 directive, a 
ainsi été atteint: la suppression, pour les échanges intracommunautaires, des taxations à 
l'importation et des détaxations à l'exportation. Cette étape importante a permis 
d'assurer qu'à l'intérieur de la Communauté, seules les transactions commerciales sont 
désormais imposables: les procédures auparavant imposées à des particuliers ont donc 
définitivement disparu (déménagement par ex.). Les voyageurs ont désormais la 
possibilité de s'approvisionner aux conditions du marché de l'Etat membre de leur choix, 
sans avoir à satisfaire à des obligations de déclaration et de paiement de la taxe dans leur 
propre Etat membre. 
La taxation à destination des opérations entre assujettis ayant droit à déduction 
Pour les opérations entre Etats membres différents réalisées par des assujettis ayant droit 
à déduction, le Conseil a souhaité maintenir, pour une période transitoire, une règle 
générale de taxation au taux et aux conditions de l'Etat membre de destination. 
Les mécanismes mis en place à cet effet (exonération des livraisons de biens effectuées à 
destination d'un autre Etat membre / de taxation des acquisitions intracommunautaires) 
ont été bien acceptés par les opérateurs et fonctionnent de manière généralement 
satisfaisante. 
Cependant, pour que soit totalement appliqué le principe de taxation à destination retenu 
par le Conseil, des dispositions particulières ont dû être introduites afin d'assurer le suivi 
de certains mouvements intracommunautaires de biens (transferts de biens entre Etats 
1«. 
membres; mouvements de biens liés à la réalisation de travaux sur ces biens), ainsi que 
pour le traitement de certaines des prestations de services réalisées entre Etats membres 
(services de transport; prestations des intermédiaires; etc.). L'application de ces 
dispositions spécifiques est particulièrement complexe et source de difficultés pour les 
opérateurs concernés. 
Afin de porter remède à ces difficultés, la Commission a rapidement proposé des 
mesures visant à simplifier le traitement d'un certain nombre d'opérations. Cet exercice a 
néanmoins atteint ses limites, sauf à fondamentalement mettre en cause les principes 
retenus par le Conseil quant au lieu d'imposition des opérations et quant au lieu de 
déduction de la taxe. 
Les régimes particuliers de taxation à destination 
Les ventes à destination des consommateurs finals (opérateurs sans droit à déduction) 
sont en principe imposables dans l'Etat membre au départ duquel elles sont effectuées. 
Compte tenu toutefois des risques de distorsions de concurrence tenant à un 
rapprochement insuffisant des taux d'imposition, trois régimes particuliers de taxation à 
destination ont été mis en place (achats effectués dans d'autres Etats membres par des 
assujettis totalement exonérés, ou par des personnes morales non-assujetties; ventes à 
distance; ventes de moyens de transport neufs). 
Chacun des trois régimes particuliers de taxation à destination impose des obligations 
lourdes soit aux fournisseurs (régime des ventes à distance), soit aux acheteurs (achats 
des assujettis exonérés et des personnes morales non-assujetties; achats de moyens de 
transport neufs). 
La complexité des dispositions applicables a conduit certains opérateurs, notamment des 
petites et moyennes entreprises, à renoncer à acheter ou à vendre dans d'autres Etats 
membres : le marché unique ne peut se satisfaire à terme de tels obstacles aux échanges. 
L'établissement du marché intérieur: un défi partiellement relevé 
Aujourd'hui, après 22 mois de fonctionnement, on peut affirmer que les mesures 
adoptées dans le cadre du régime transitoire, ont permis à la Communauté de relever le 
défi que représentait le maintien, de la taxation à destinatation, tout en assurant la 
suppression effective des contrôles imposés, à des fins fiscales, au franchissement des 
frontières intérieures. Dans ce cadre il convient de souligner que les données relatives 
aux recettes TVA des Etats membres, bien qu'encore provisoires, font en général 
apparaître une évolution conforme aux tendances économiques qui ont caractérisé 
l'année 1993 et les premiers mois de l'année 1994. Elles n'indiquent pas de modifications 
du niveau des recettes directement imputables aux dispositions nouvelles introduites par 
le régime transitoire. 
Cependant, les difficultés réelles rencontrées par les opérateurs rappellent, jour après 
jour, que les entreprises et les consommateurs ne bénéficient pas encore de tous les 
avantages attendus d'un marché unique; la justification du caractère intracommunautaire 
de leurs opérations, le poids des obligations d'identification et de déclaration, l'effet 
dissuasif de certaines dispositions demeurent des obstacles au développement des 
échanges entre Etats membres. 
Ces difficultés, conjuguées avec la multiplicité des dispositions applicables, se traduisent 
dans des mécanismes complexes d'application du système commun de TVA, mettant 
ainsi en cause la simplicité même de ses principes de fonctionnement. 
II. DU RÉGIME TRANSITOIRE AU RÉGIME DÉFINITIF 
Les contraintes aujourd'hui imposées par la 6ème directive 
Dans ses modalités de mise en oeuvre du principe de taxation à destination arrêté par le 
Conseil, le régime transitoire a dû tirer les conséquences non seulement des choix 
retenus par la 6*"* directive en matière de lieu d'imposition des opérations, mais 
également des options exercées par les Etats membres dans la définition de certains des 
éléments de la taxation. 
Cette situation confronte les entreprises européennes à deux séries de difficultés: 
- soit elles doivent satisfaire à des obligations d'identification et de déclaration dans 
chacun des Etats membres à partir desquels elles effectuent des opérations; 
- soit elles doivent avoir recours à des procédures longues et coûteuses pour obteni 
le remboursement de la taxe qu'elles ont supportée dans des Etats membres où 
elles ne réalisent pas d'opérations. 
Ces difficultés ne résultent aucunement des mécanismes retenus pour la période 
transitoire: elles sont une conséquence directe des règles retenues par la 6ème directive, 
en matière de lieu d'imposition des opérations et de lieu de déduction de la taxe. Ces 
règles se traduisent par le maintien de contraintes difficilement compatibles avec le bon 
fonctionnement du marché intérieur. 
Le défi à relever dans la préparation du régime définitif 
Si les dispositions applicables au cours de la période transitoire ont permis la 
suppression des contrôles aux frontières intérieures, la perspective dans laquelle se situe 
l'évolution même du système commun de TVA dépasse néanmoins largement cette seule 
réalisation. 
Le processus d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur 
le chiffre d'affaires vise en effet deux objectifs: 
- assurer la neutralité de l'imposition sur les échanges à l'intérieur des Etats membres 
comme entre les Etats membres et ce parallèlement à l'évolution générale de la 
construction communautaire; 
- permettre ainsi "l'établissement, dans le cadre d'une union économique, d'un 
marché commun ne faussant pas les conditions de concurrence et ayant des 
caractéristiques analogues à celles d'un marché intérieur". 
La poursuite de chacun de ces objectifs constitue sans aucun doute le choix fondamental 
auquel l'Union doit désormais apporter une réponse dans le cadre des travaux relatifs à 
la mise en place d'un régime définitif de taxation à la TVA assurant le bon 
fonctionnement du marché intérieur. 
TABLE DES MATIERES 
PAGE 
INTRODUCTION 9 
1. LES REALISATIONS DU REGIME TRANSITOIRE 11 
1.1. LA SUPPRESSION DES CONTRÔLES AUX FRONTIÈRES INTÉRIEURES 11 
1.1.1. La situation avant le 1er janvier 1993.... 11 
1.1.2. La situation depuis le 1er janvier 1993 12 
1.2. LA CONSTRUCTION GÉNÉRALE DU RÉGIME TRANSITOIRE 13 
1.2.1. La construction générale du régime transitoire 13 
1.2.2. Une nouvelle opération imposable: l'acquisition intracommunautaire de biens 16 
1.2.3. Les régimes particuliers de taxation à destination 18 
1.2.4. Les prestations intracommunautaires de services 20 
1.3. L'IMPACT DES NOUVEAUX RÉGIMES: UNE APPRÉCIATION GLOBALE 
LARGEMENT POSITIVE 22 
1.3.1. Les enquêtes auprès des consommateurs 23 
1.3.2. Les enquêtes auprès des opérateurs 23 
1.3.3. Les conséquences du nouveau régime pour les Etats membres 27 
1.3.4. Une évaluation globale largement positive 28 
2. LES NOUVELLES RÈGLES D'IMPOSITION DES TRANSACTIONS 
INTRACOMMUNAUTAIRES 29 
2.1. LA PREUVE DU DROIT À L'EXONÉRATION DES LIVRAISONS 
INTRACOMMUNAUTAIRES DE BIENS 29 
2.1.1. La preuve du transport des biens en dehors de l'Etat membre de départ 29 
2.1.2. La preuve de la qualité de l'acheteur 30 
2.1.3. Non-communication par 1 ' acheteur de sa qualité 32 
2.2. LES RÉGIMES PARTICULIERS DE TAXATION À DESTINATION 33 
2.2.1. Les achats effectués par les assujettis n'ayant pas droit à déduction et par les 
personnes morales non assujetties 33 
2.2.2. Les ventes à distance 34 
2.2.3. Les moyens de transport neufs 36 
2.3. LES PRESTATIONS INTRACOMMUNAUTAIRES DE SERVICES 37 
2.3.1. Les transports intracommunautaires de biens et les services accessoires à ces 
transports y compris les prestations des intermédiaires 37 
2.3.2. Les autres prestations de services des intermédiaires 38 
2.4. LA DIVERSITÉ DES MODALITÉS D'IMPOSITION RETENUES 39 
2.4.1. La notion d'échange intracommunautaire 39 
2.4.2. La multiplicité des modalités de taxation 40 
2.4.3. Les modalités nationales de mise en oeuvre des dispositions communautaires 40 
2.5. ÉVALUATION DES DISPOSITIONS TRANSITOIRES 42 
3. LE RESPECT DES PRINCIPES D'IMPOSITION RETENUS PAR 
LA 6ÈME DIRECTIVE 45 
3.1. LES MÉCANISMES GÉNÉRAUX DU SYSTÈME COMMUN DE TVA 45 
3.1.1. Le lieu d'imposition des opérations 45 
3.1.2. Le lieu et les modalités d'exercice du droit à déduction 47 
3.1.3. La portée et les conséquences de ces choix de principe 47 
3.2. L'IMPOSITION DES TRANSFERTS INTRACOMMUNAUTAIRES DE BIENS 49 
3.2.1. Les mécanismes mis en place 49 
3.2.2. Les situations visées 49 
3.2.3. Des dispositions d'application très large compte tenu des pratiques de gestion 
des stocks 50 
3.2.4. Conséquences pour les opérateurs 52 
3.3. LE TRAITEMENT FISCAL DES TRAVAUX SUR BIENS MEUBLES 
CORPORELS 54 
3.3.1. La qualification fiscale des travaux sur biens meubles corporels 54 
3.3.2. Le traitement des opérations entre Etats membres 55 
3.4. LES OPÉRATIONS EFFECTUÉES PAR DES ASSUJETTIS NON ÉTABLIS 57 
3.4.1. Les prestations de services de transport 57 
3.4.2. Les opérations triangulaires 60 
3.4.3. Les transactions en chaîne 63 
3.5. LE REDEVABLE DE LA TAXE 66 
3.5.1. La problématique générale du redevable de la taxe 66 
3.5.2. Les orientations retenues par la Commission 67 
3.6. LES PETITES ENTREPRISES BENEFICIANT DE LA FRANCHISE DE TAXE 68 
3.6.1. Les dispositions appplicables 68 
3.6.2. Les difficultés rencontrées 68 
3.7. EVALUATION DES PRINCIPES D'IMPOSITION RETENUS PAR LA 6EME 
DIRECTIVE 69 
CONCLUSION 71 
I. LA MISE EN PLACE DE NOUVELLES REGLES DE TAXATION 71 
II. L'ADAPTATION AUX REGLES D'IMPOSITION PREEXISTANTES 71 
III. LES ATTEINTES AU MECANISME DES PAIEMENTS FRACTIONNES 72 
IV. LES ENSEIGNEMENTS A TIRER DE L'EXPERIENCE ACQUISE DEPUIS LE 
1ER JANVIER 1993 73 
ANNEXE 1: SEUILS RETENUS PAR LES ETATS MEMBRES 75 
ANNEXE 2: L'HARMONISATION DES LEGISLATIONS DES ETATS MEMBRES 
RELATIVES AUX TAXES SUR LE CHIFFRE D'AFFAIRES 
- Références - 77 

INTRODUCTION 
(1) La mise en place au 1er janvier 1993 du marché intérieur lançait quatre défis aux 
systèmes de taxation en vigueur, en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et de droits 
d'accises, dans la Communauté: 
- la mise en oeuvre du principe de libre circulation sur le territoire de la 
Communauté présupposait nécessairement la disparition de toutes procédures et 
formalités douanières lors du franchissement d'une frontière intérieure: elle n'était 
donc possible que si préalablement la notion fiscale d'importation cessait 
définitivement de s'appliquer à tout échange entre Etats membres; 
- le Conseil ayant décidé que les échanges intracommunautaires entre opérateurs 
commerciaux devaient cependant continuer à être taxés dans l'Etat membre de 
leur destination, de nouveaux mécanismes de taxation devaient nécessairement 
être mis en place, en TVA comme pour les droits d'accises; 
- dans le même temps, le niveau et la structure des taux d'imposition dans la 
Communauté devaient être suffisamment rapprochés pour que la liberté offerte 
aux particuliers d'acheter, taxes payées (TVA et accises), dans l'Etat membre de 
leur choix, devienne le principe; 
- enfin, les moyens et les modalités de la coopération administrative entre les Etats 
membres devaient être adaptés aux circonstances nouvelles du marché intérieur 
et aux mécanismes nouveaux d'imposition mis en place. 
(2) Ces quatre défis ont été relevés: dès le 1er janvier 1993, les nouveaux mécanismes 
étaient en place et, si quelques problèmes de mise en route se sont produits, ils ont été de 
nature temporaire. 
(3) L'article 28terdecies de la 6ème directive dispose que la Commission présente au 
Conseil, avant le 31 décembre 1994, un rapport sur le fonctionnement du régime transitoire 
de taxation à la TVA des échanges entre les Etats membres. 
(4) Le présent rapport examine et évalue le fonctionnement du régime transitoire de 
taxation des échanges intracommunautaires sous les trois angles suivants: 
- les réalisations du régime transitoire (partie 1); 
- les nouvelles règles d'imposition des transactions intracommunautaires (partie 2); 
- le respect des principes d'imposition retenus par la 6ème directive (partie 3). 
(5) L'objectif poursuivi par le présent rapport est, bien sûr, de faire un "état des lieux" 
après 18 mois de fonctionnement du régime transitoire. Sans pour autant prétendre à 
l'exhaustivité, cette évaluation s'attache principalement à présenter les problèmes 
rencontrés, tant par les opérateurs que par les administrations des Etats membres. Elle 
s'efforce ainsi de répondre aux interrogations et préoccupations exprimées quant au 
fonctionnement des dispositions transitoires. Face à la multiplicité et à la complexité des 
dispositions applicables, les entreprises s'inquiètent de l'appréciation que les administrations 
en charge du contrôle porteront, sous réserve du contrôle du juge de l'impôt, sur les 
modalités pratiques de mise en oeuvre des nouveaux régimes. Il convient à cet égard de 
souligner que la Cour de justice des Communautés européennes n'a pas encore été amenée 
à se prononcer sur ces dispositions nouvelles. 
(6) Le présent rapport s'attache en outre à identifier les causes des difficultés ou 
dysfonctionnements rencontrés afin, notamment, de permettre une analyse des mesures 
susceptibles d'y remédier. A ce titre, il s'inscrit également dans la perspective des 
propositions que la Commission doit présenter au Conseil en vue du passage au régime 
définitif de taxation des échanges intérieurs à la Communauté. 
(7) Ce rapport ne traite que du fonctionnement des mécanismes d'imposition des 
échanges intracommunautaires: il n'aborde ni la question du champ d'application et du 
niveau des taux d'imposition, ni l'application des dispositions relatives à la coopération 
administrative^13) et à l'assistance mutuelle entre les Etats membres. 
10 
LES REALISATIONS DU REGIME TRANSITOIRE 
1.1. LA SUPPRESSION DES CONTRÔLES AUX FRONTIÈRES INTÉRIEURES 
(8) La réalisation du marché intérieur au 1er janvier 1993 imposait la disparition des 
procédures administratives préalables ou associées au franchissement d'une frontière 
intérieure à la Communauté: une rapide comparaison des situations en vigueur avant et 
depuis le 1 "janvier 1993 permet d'apprécier l'importance du pas franchi avec l'adoption du 
régime transitoire. 
1.1.1. La situation avant le 1er janvier 1993 
(9) Avant le 1er janvier 1993, tout mouvement de biens à l'intérieur de la Communauté 
donnait lieu à un suivi fiscal systématique du fait que toute entrée d'un bien sur le territoire 
d'un Etat membre constituait un événement imposable au titre d'une importation. De ce seul 
fait, tout mouvement de biens donnait donc lieu à des obligations de déclaration et de 
paiement de la TVA: 
- quelle que soit la provenance (communautaire ou non) du bien ainsi entré sur le 
territoire d'un Etat membre, 
- quelle que soit la destination de ce bien (bien destiné à rester à l'intérieur du pays 
ou recevant une autre destination), 
- quel que soit le "statut TVA" du bien (déjà taxé ou non). 
(10) Compte tenu toutefois des conséquences que l'application rigoureuse de ce principe 
aurait eues pour les opérateurs et les particuliers, des programmes de simplification des 
procédures et formalités administratives applicables aux fins de la perception de la TVA 
avaient été mis en oeuvre: 
- les franchises diverses à l'importation d'une part avaient permis de ne pas taxer 
certaines des importations effectuées par des particuliers (franchises voyageurs, 
franchises en cas de déménagement,...); 
- les exonérations fiscales appliquées par les Etats membres lorsque les biens 
étaient placés sous des régimes douaniers suspensifs avaient également permis 
d'éviter la taxation de ces biens pendant toute la durée du régime suspensif; 
11 
- en outre, dans nombre de cas (les arrêts SCHUL, par exemple), la Cour de 
justice, saisie de recours à titre préjudiciel, avait mis fin à des situations de 
double imposition entre Etats membres, invoquant à cette fin notamment 
l'article 95 du traité instituant la Communauté européenne. 
(11) Néanmoins le principe de taxation généralisée à l'importation était maintenu et il 
constituait incontestablement un coût important de la non-Europe. En effet, l'obligation 
d'accomplir des formalités administratives et d'acquitter la taxe, ou d'en garantir le 
paiement, lors de toute importation impliquait des coûts non négligeables pour les 
entreprises et dissuadait les particuliers de s'approvisionner dans d'autres Etats membres. 
(12) Par ailleurs, les travaux entrepris dans le cadre du rapport Cecchini sur les coûts de 
la non-Europe avaient clairement démontré, qu'avec la suppression des contrôles aux 
frontières, une adaptation du système commun de TVA assurant la seule taxation des 
ventes revêtait une importance capitale en vue de renforcer la concurrence 
intracommunautaire et de mettre fin à la segmentation des marchés. 
(13) En conséquence, la suppression définitive, pour les échanges entre Etats membres, 
de l'importation comme fait générateur de taxation était une condition préalable 
indispensable à la réalisation des objectifs assignés au marché unique. 
1.1.2. La situation depuis le 1er janvier 1993 
(14) Avec l'adoption, le 16 décembre 1991, de la directive 91/680/CEE modifiant la 
6èmc directive TVA en vue de l'abolition des frontières fiscales*8), les Etats membres ont 
franchi une étape fondamentale pour la réalisation du marché intérieur. 
(15) Les échanges intracommunautaires de biens cessant d'être traités comme des 
importations, la libre circulation des marchandises à l'intérieur de la Communauté est 
devenue réalité et, entre les Etats membres, désormais seules les transactions commerciales, 
de ventes de biens ou de services, donnent en principe lieu à une opération taxable. 
(16) C'est à ce double titre que le régime mis en place au 1er janvier 1993 s'inscrit dans la 
perspective du "passage à un régime unifié de taxation dans le pays d'origine, les effets 
dynamiques de l'abolition des frontières créant en outre par eux-mêmes les conditions les 
plus favorables à cette évolution" (conclusions du Conseil ECOFIN du 
13 novembre 19897). 
12 
1.2. LA CONSTRUCTION GÉNÉRALE DU RÉGIME TRANSITOIRE 
(17) L'adaptation du système commun de TVA afin de permettre l'abolition effective des 
contrôles aux frontières fiscales a été conçue de manière à s'inscrire dans le cadre des 
principes généraux du système de TVA tels qu'ils découlent de la 6ème directive et des 
règles applicables aux transactions "domestiques". 
(18) Néanmoins, cet exercice s'est révélé particulièrement périlleux et difficile compte 
tenu des orientations arrêtées par le Conseil ECOFIN. Ainsi, les conclusions du Conseil 
ECOFIN du 13 novembre 1989(7) fixaient à la fois les objectifs suivants: 
- "assurer, dans le cas des opérations entre Etats membres différents réalisées par 
les assujettis, la taxation du destinataire dans le pays de destination aux taux et 
conditions de ce pays"; 
- "traiter de la même manière les organismes exonérés ou non assujettis qui 
effectuent des achats pour un certain montant dans d'autres Etats membres"; 
- assurer "par un traitement différencié" la taxation à destination des achats de 
véhicules et des livraisons à distance d'une certaine importance; 
- assurer dans le même temps que "les charges pesant sur les entreprises et les 
administrations soient allégées" et que "les distorsions de concurrence soient 
évitées sans entraver la libre circulation des marchandises". 
(19) Par ailleurs, toute limitation, en quantité ou en valeur, des achats effectués taxes 
comprises dans d'autres Etats membres par des voyageurs circulant à l'intérieur de la 
Communauté devait en toute hypothèse être définitivement supprimée. 
(20) Dans ces conditions, seul un système de taxation hybride, combinant une taxation 
de principe à l'origine avec des dispositions dérogatoires d'imposition à destination, était à 
même de permettre la réalisation de l'ensemble des objectifs retenus par le Conseil. 
1.2.1. La construction générale du régime transitoire 
(21) La conception d'ensemble du régime transitoire repose sur les trois notions 
d'opération imposable, de lieu d'origine fiscale de cette opération et de lieu de destination 
fiscale des biens ou services sur lesquels porte l'opération: 
- toute opération constitutive d'une livraison de biens ou d'une prestation de 
services effectuée à titre onéreux est imposable à la TVA. Chacune de ces 
transactions est appréhendée comme une vente par le fournisseur et comme un 
achat par son client; 
13 
- à toute opération est associé un lieu d'imposition, regardé comme le lieu de son 
origine fiscale. Cette origine fiscale est réputée se situer dans l'Etat membre à 
partir duquel les biens sont livrés ou les services rendus; 
- le lieu de destination du bien ou service fourni est le lieu où le client utilise ce 
bien ou service. Dans le cas des opérateurs commerciaux, ce lieu d'utilisation se 
confond avec le lieu d'origine fiscale des opérations qu'ils vont réaliser avec les 
biens ou services qu'ils ont acquis. 
(22) Ainsi, et contrairement à ce qui a parfois été indiqué, le régime transitoire se fonde 
exclusivement sur les principes retenus depuis l'adoption en 1977 de la 6èmc directive TVA 
quant à la définition des opérations imposables et quant à la détermination de leur lieu 
d'imposition. 
Un principe inchangé: la taxation dans l'Etat membre d'origine 
(23) Les règles déterminant la localisation de principe des livraisons de biens et des 
prestations de services, telles qu'arrêtées par la 6ème directive, ont été maintenues dans le 
régime transitoire: il en résulte une réaffirmation du principe de taxation dans l'Etat membre 
au départ duquel ces biens et services sont livrés. 
(24) C'est ainsi que le régime transitoire assure la taxation, dans l'Etat membre d'origine, 
des ventes à des consommateurs finals. Même si les voyageurs n'ont pas toujours assimilé la 
dimension réelle des changements intervenus, il n'en reste pas moins vrai qu'ils peuvent 
désormais acquérir des biens aux conditions du marché des autres Etats membres, sans 
avoir à satisfaire à des obligations de déclaration et de paiement de la TVA dans leur propre 
Etat membre. 
Des dérogations maintenues à titre transitoire: la taxation à destination 
(25) Compte tenu des objectifs fixés par le Conseil ECOFIN, il s'imposait d'assurer la 
taxation à destination d'un certain nombre des opérations effectuées entre Etats membres. A 
cette fin, deux dispositions ont été mises en oeuvre: 
- la création d'une nouvelle opération imposable, l'acquisition intracommunautaire 
de biens, 
- le déplacement du lieu d'imposition de certaines opérations, les ventes à distance 
et certaines prestations intracommunautaires de services. 
14 
(26) Le choix de ces modalités techniques de taxation à destination et la définition de 
leur champ respectif d'application répondent à deux préoccupations: appréhender 
l'opération qui légitime la taxation à destination (l'achat ou la vente) et imposer les 
obligations déclaratives correspondantes à l'opérateur concerné (l'acheteur ou le 
fournisseur). Ces deux éléments sont mis en oeuvre de la manière suivante: 
- dans toutes les situations pour lesquelles il est possible d'assurer la taxation à 
destination entre les mains de l'acheteur, le régime général de taxation des 
acquisitions intracommunautaires de biens a été mis en place. Des règles 
similaires ont été introduites pour la taxation des prestations 
intracommunautaires de services rendues à des assujettis; 
- par contre, lorsqu'un chiffre d'affaires d'une certaine importance est réalisé à 
partir d'un Etat Membre autre que celui de destination des biens (i.e. du fait du 
comportement du vendeur), la taxation doit intervenir entre les mains du 
vendeur. C'est ce qu'assure le régime particulier de taxation des ventes à 
distance. De ce fait, aucune obligation n'est mise à la charge de l'acheteur (en 
général un particulier), lequel ne pourrait en aucun cas être appréhendé pour 
satisfaire à des obligations de déclaration et de paiement de la TVA. 
L'autonomie des Etats membres dans le contrôle des opérations 
(27) Toute l'originalité, mais aussi toute la difficulté, de la construction du régime 
transitoire tient au fait que les règles d'imposition à destination retenues par le Conseil 
devaient être mises en oeuvre sans mettre en cause l'autonomie de chaque Etat membre 
dans le contrôle des opérations. 
(28) Chaque Etat membre doit en effet être en mesure d'exercer sa compétence de 
taxation, indépendamment des événements survenus dans un autre pays (autre Etat membre 
ou pays tiers). Dans le cadre d'un système d'imposition commun à tous les Etats membres, 
le respect de ce principe repose intégralement sur les règles de territorialité des opérations. 
Le lieu d'imposition revêt dès lors une importance capitale, encore accrue du fait des 
facultés ouvertes aux Etats membres et leur permettant de déroger aux règles communes 
d'imposition (dépenses ou opérations n'ouvrant pas droit à déduction; exonérations 
facultatives; etc.). 
15 
(29) Cette préoccupation quant à l'indépendance des compétences de taxation ne 
concerne pas seulement les Etats membres: elle a des conséquences importantes pour les 
opérateurs eux-mêmes. La responsabilité des opérateurs dans la bonne application de la 
taxe ne peut être engagée du fait du comportement fiscal de leurs partenaires. Les 
conditions de taxation ou d'exonération d'une opération doivent en conséquence être 
appréciées auprès de l'opérateur qui réalise l'opération imposable, quel que soit le 
comportement fiscal de son partenaire commercial. 
(30) Dans le cadre du régime transitoire, ces principes ont fait l'objet d'une attention 
toute particulière. Ils expliquent pour une large part la construction même des modalités 
d'imposition à destination et les mesures complémentaires adoptées en matière de 
coopération administrative. Le paradoxe est sans doute que certaines mesures nationales 
d'application du régime transitoire viennent en réduire la portée, suscitant ainsi des 
inquiétudes quant à la responsabilité respective des fournisseurs et de leurs clients. 
1.2.2. Une nouvelle opération imposable: l'acquisition intracommunautaire de biens 
Description du mécanisme 
(31) Il est rapidement apparu que lorsque des biens faisaient l'objet d'un transport entre 
deux Etats membres et que l'on se trouvait dans une des situations dans lesquelles le 
Conseil ECOFIN souhaitait maintenir une taxation à destination, l'indépendance des Etats 
membres était au mieux garantie par la définition, pour une même transaction économique, 
d'une opération imposable dans l'Etat membre de départ des biens - la livraison de biens - et 
d'une autre opération imposable dans l'Etat membre d'arrivée des biens - l'acquisition 
intracommunautaire de biens. 
(32) La totale indépendance entre les deux opérations fiscales - la livraison de biens 
réalisée par le vendeur dans l'Etat membre de départ et l'acquisition intracommunautaire de 
biens réalisée par l'acheteur dans l'Etat membre d'arrivée - permet en effet à chacun des 
Etats membres concernés de s'assurer des conditions de taxation ou d'exonération de 
l'opération réalisée sur son territoire, indépendamment des événements survenus dans 
l'autre Etat membre. De plus, de par la complémentarité, dans l'espace et dans le temps, 
qu'elle assure en termes de compétence de taxation, cette méthode évite toute rupture dans 
le principe général de taxation des opérations intérieures à la Communauté: 
- au moment où sont réunies les conditions de non-taxation dans l'Etat membre 
d'origine fiscale de l'opération, les conditions de sa taxation dans l'Etat membre 
de destination sont également réunies (définition des opérations concernées); 
16 
- toute opération satisfaisant aux conditions de non-taxation dans l'Etat membre de 
son origine entre dans la compétence territoriale de taxation d'un autre Etat 
membre ( définition du lieu d'imposition des opérations concernées). 
(33) Ainsi, toute vente de biens entre assujettis donnant lieu à un transport de ces biens 
entre deux Etats membres de la Communauté donne naissance à deux opérations 
imposables: 
- une livraison de biens imposable dans l'Etat membre de départ, susceptible de 
bénéficier d'une exonération lorsque les deux conditions suivantes sont réunies: 
• les biens sont expédiés ou transportés, par le vendeur ou par l'acheteur ou 
pour leur compte, en dehors du territoire de l'Etat membre de départ mais à 
l'intérieur de la Communauté; 
• la livraison de biens est effectuée pour un autre assujetti, agissant en tant que 
tel dans Etat membre autre que celui de départ des biens. 
- une acquisition intracommunautaire de biens, soumise à la taxe par l'acquéreur 
dans l'Etat membre d'arrivée des biens, définie en miroir de la livraison de biens 
comme "l'obtention du pouvoir de disposer d'un bien meuble corporel expédié ou 
transporté à destination de l'acquéreur, par le vendeur, par l'acquéreur ou pour 
leur compte, vers un Etat membre autre que celui du départ de l'expédition ou du 
transport". 
(34) Par ailleurs, un mécanisme assimilant certains transferts intracommunautaires de 
biens à des opérations imposables (livraison et acquisition intracommunautaire) a été mis en 
place dans tous les cas où des biens sont déplacés par un assujetti dans la Communauté 
préalablement à une éventuelle livraison ultérieure. 
(35) Dans le cadre des régimes particuliers, les acquisitions intracommunautaires 
effectuées par des agriculteurs soumis au régime forfaitaire, par les assujettis sans droit à 
déduction et par les personnes morales non assujetties sont également soumises à la TVA 
dans l'Etat membre de destination des biens, dès lors que leur montant annuel global 
dépasse un seuil à fixer par les Etats membres mais qui ne peut être inférieur à 10 000 ECU 
(voir en Annexe 1 le tableau reprenant les montants retenus par les différents Etats 
membres). 
Mesures d'accompagnement 
(36) En vue de permettre aux opérateurs et aux administrations fiscales de connaître le 
statut fiscal des acheteurs concernés, un mécanisme nouveau et central pour tout le 
dispositif a été introduit: celui de l'identification à la TVA. 
17 
(37) Chaque Etat membre a dû prendre les mesures nécessaires pour que soit identifié 
par un numéro individuel tout assujetti susceptible d'effectuer des opérations 
intracommunautaires, à savoir tout assujetti qui effectue à l'intérieur du pays des livraisons 
de biens ou des prestations de services lui ouvrant droit à déduction. 
(38) Cette obligation faite aux Etats membres a été étendue aux personnes morales non 
assujetties et aux assujettis sans droit à déduction dont les acquisitions intracommunautaires 
sont soumises à la taxe (cf régime particulier évoqué ci-avant). 
(39) Les entreprises ont l'obligation de déposer un état récapitulatif dressant la liste des 
acquéreurs identifiés à la TVA dans un autre Etat membre auxquels elles ont livré des biens 
en exonération de TVA. Pour chacun de ces clients, individualisés par leur numéro 
d'identification à la TVA, le fournisseur indique le montant total des livraisons ainsi 
effectuées. Ces informations, qui peuvent directement être extraites des enregistrements 
comptables des opérateurs, permettent à l'administration fiscale de l'Etat membre de départ 
de fournir aux autres Etats membres la liste de leurs opérateurs auxquels des biens ont été 
fournis en exonération de TVA. 
(40) Dans son contrôle des opérations réalisées sur son territoire, chaque Etat membre 
de destination est ainsi à même d'intégrer les informations qui lui sont transmises par le 
système VIES. 
1.2.3. Les régimes particuliers de taxation à destination 
(41) Le régime général de taxation des acquisitions intracommunautaires de biens a été 
réservé aux assujettis ayant droit à déduction et, pour autant qu'elles atteignent un seuil 
annuel d'une certaine importance, aux acquisitions effectuées par les autres assujettis et par 
les personnes morales non assujetties. Pour ces deux dernières catégories d'opérateurs, un 
droit d'option pour la taxation à destination leur a en outre été ouvert: ils peuvent ainsi 
soumettre tous leurs achats intracommunautaires à la TVA de leur Etat membre, sans avoir 
à surveiller le dépassement du seuil d'application du régime général. 
(42) Le régime de taxation des acquisitions intracommunautaires de biens a également 
été étendu, aux achats de moyens de transport neufs réalisées par toute personne exclue du 
régime général: les assujettis sans droit à déduction et les personnes morales non assujetties 
dont les autres acquisitions sont inférieures au seuil de taxation, ainsi que les particuliers. 
(43) Le régime des ventes à distance a, quant à lui, assuré la taxation à destination des 
chiffres d'affaires d'une certaine importance réalisés par des vendeurs au départ d'Etats 
membres autres que celui de consommation. 
18 
Les ventes intracommunautaires de moyens de transport neufs 
(44) La taxation des acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs a 
permis d'assurer la taxation à destination imposée par le Conseil ECOFIN du 
13 novembre 1989<7). Les ventes d'automobiles, en particulier, ont en effet toujours été 
considérées par les Etats membres comme une question extrêmement sensible compte tenu 
de l'ensemble des prélèvements qui s'y rapportent et des risques de distorsions de 
concurrence liées à un rapprochement insuffisant des taux de TVA. 
(45) Les Etats membres déterminent les mesures assurant, d'une part, que le vendeur 
communique les informations nécessaires à l'application et au contrôle et de la taxe, d'aiu 
part, que les acheteurs déclarent et payent la taxe due sur ces acquisitions 
intracommunautaires de moyens de transport. 
Le déplacement du lieu d'imposition: le cas des ventes à distance 
(46) La crainte de voir se développer des systèmes de ventes à distance - ventes par 
correspondance ou autres - à partir d'Etats membres autres que celui de destination et de 
consommation des biens a conduit le Conseil à prévoir, pour ce type de ventes, un régime 
de taxation à destination. Cette crainte était d'autant plus forte qu'un rapprochement 
insuffisant des taux risquait de conduire à une délocalisation des achats vers les Etats 
membres appliquant des taux plus faibles et ainsi de créer des distorsions de concurrence 
entre Etats membres, au détriment des entreprises vendant des biens au départ d'Etats 
membres pratiquant des taux plus élevés (qu'il s'agisse de leurs livraisons intérieures ou de 
leurs ventes à distance à destination d'Etats membres appliquant des taux faibles). 
(47) Le régime particulier adopté repose, lorsque les conditions de son application sont 
remplies, sur le déplacement, vers l'Etat membre d'arrivée du transport des biens à 
destination de l'acheteur, du lieu de la livraison effectuée par le vendeur. 
(48) Cette modalité technique a été retenue, rappelons-le, compte tenu de la volonté de 
taxer à destination le chiffre d'affaires réalisé par le vendeur et compte tenu également de la 
qualité des acheteurs concernés par ce régime particulier: 
- des assujettis sans droit à déduction ou des personnes morales non assujetties 
non-identifiés à la TVA et n'ayant pas dépassé le seuil au delà duquel leurs 
acquisitions intracommunautaires de biens sont soumises à la taxe, 
- des particuliers. 
19 
(49) La vente à distance a été définie comme toute livraison de biens pour laquelle le 
transport des biens est effectué par le vendeur ou pour son compte. A contrario, il suffit 
donc que le transport soit assuré par l'acheteur, ou pour son compte, pour que le régime 
particulier ne s'applique pas. La taxation à l'origine est donc limitée aux ventes à des 
acheteurs qui prennent livraison des biens dans les locaux de leur fournisseur. Les règles 
fiscales applicables varient donc selon les termes des contrats de ventes. 
(50) Par ailleurs, ce régime particulier ne trouve à s'appliquer que lorsque l'assujetti 
vendeur effectue, à destination d'un même Etat membre, des livraisons pour un montant 
annuel dépassant un seuil fixé en principe à 100 000 ECU, les Etats membres ayant été 
autorisés à le réduire à 35 000 ECU (voir en Annexe 1 le tableau récapitulatif des seuils 
retenus par les Etats membres). 
(51) Ce régime, comme tous les autres régimes particuliers, n'est pas sans créer de 
nombreuses difficultés. Celles-ci sont traitées dans le cadre de l'analyse des problèmes 
rencontrés dans l'application du régime transitoire (cf partie 2). 
1.2.4. Les prestations intracommunautaires de services 
(52) La localisation des prestations de services n'a été modifiée dans le régime transitoire 
que dans la mesure strictement nécessaire à son bon fonctionnement. Par conséquent, seuls 
les services associés à un mouvement intracommunautaire de biens ont vu leur localisation 
modifiée de manière à éviter un alourdissement de leur traitement. En effet, avant le 
1er janvier 1993, la valeur de ces prestations était en règle générale incorporée à la base 
imposable à l'importation des biens auxquels elles se rapportaient. Cette modalité de 
taxation permettait ainsi au prestataire de facturer les services concernés en exonération de 
TVA 
(53) Avec la suppression, entre Etats membres, des taxations à l'importation, toutes les 
prestations de services effectuées entre Etats membres sont imposables en tant que telles et 
au taux dont elles relèvent (suppression de leur inclusion dans la base d'imposition à 
l'importation). Dans ce contexte, le lieu des prestations de services suivantes a dû être 
modifié de manière à continuer à assurer, mais par d'autres moyens, l'imposition à 
destination souhaitée par le Conseil: 
- les prestations de transport intracommunautaire de biens, 
- les prestations accessoires à ces transports, 
- certaines prestations d'intermédiaires agissant au nom et pour le compte d'autrui. 
20 
Les prestations de transport intracommunautaire de biens 
(54) Est défini comme transport intracommunautaire tout transport de biens dont le lieu 
de départ et le lieu d'arrivée sont situés sur les territoires de deux Etats membres différents. 
Au cours de la période transitoire, ces services sont en principe imposables dans l'Etat 
membre de départ du transport. 
(55) Toutefois, lorsque le preneur du service est identifié à la TVA dans un Etat membre 
autre que l'Etat membre de départ, le transport est taxable au lieu d'identification du 
preneur. 
(56) De manière comparable à ce qui est assuré pour les biens, ces dispositions mettent 
en oeuvre le principe de taxation à l'origine (lieu de départ) et la règle dérogatoire de 
taxation à destination (lieu d'arrivée), en fonction du "statut TVA" du preneur du service. 
(57) De plus, et en vue d'éviter aux prestataires d'avoir à appliquer - et aux preneurs 
d'avoir à supporter - une taxe dans des Etats membres où ils ne sont pas établis, ces 
dispositions ont été complétées de mesures particulières quant à la détermination du 
redevable de la taxe. La taxe n'est due par le prestataire que dans les deux cas suivants: 
- il est établi dans l'Etat membre d'imposition, 
ou 
- le preneur de la prestation n'est pas identifié à la TVA. 
(58) Dans tous les autres cas, le preneur est redevable de la taxe due sur la prestation de 
transport. 
Les prestations accessoires à un transport intracommunautaire de biens 
(59) Les principes d'imposition de ces prestations sont construits sur la même logique 
que celle retenue pour la taxation des transports intracommunautaires de biens: 
- la prestation accessoire est en principe taxable à l'endroit où elle est 
matériellement exécutée; 
- toutefois, lorsque le preneur est identifié dans un Etat membre autre que celui 
d'exécution matérielle, la prestation accessoire est taxable au lieu où est identifié 
le preneur. 
(60) Le redevable est déterminé de la même manière que pour les prestations de 
transport intracommunautaire de biens (cf § 57). 
21 
Les prestations des intermédiaires 
(61) S'agissant des prestations de services rendues par des intermédiaires, le fil 
conducteur suivi par le régime transitoire a été d'assurer un traitement fiscal parallèle à celui 
appliqué à l'opération principale. En matière de TVA, sont en effet considérés comme des 
intermédiaires les opérateurs qui agissent au nom et pour le compte d'autrui: dès lors, la 
règle d'imposition retenue s'accorde à la nature particulière des relations commerciales 
établies entre le donneur d'ordre, l'intermédiaire et le tiers concerné par l'opération dans 
laquelle l'intermédiaire s'entremet (opération en principal). 
(62) De telles modalités d'imposition, qui étaient d'ailleurs déjà d'application pour les 
intermédiaires s'entremettant dans la fourniture de services immatériels, ont donc été 
étendues: 
- les services d'entremise dans la fourniture de prestations de transports 
intracommunautaires de biens et de prestations accessoires à ces transports 
obéissent aux règles d'imposition décrites ci-dessus aux § 54 à 60; 
- les services d'entremise dans la fourniture d'opérations autres - ceci concerne 
notamment les intermédiaires dans des livraisons et/ou acquisitions 
intracommunautaires de biens - sont imposables à l'endroit où est localisée 
l'opération principale. Toutefois, ici aussi, lorsque le preneur est identifié à la 
TVA dans un autre Etat membre, la prestation de l'intermédiaire est localisée et 
taxable dans l'Etat membre où est identifié le preneur. 
(63) Le redevable est déterminé de la même manière que pour le transport 
intracommunautaire de biens (cf § 57 et 58). 
1.3. L'IMPACT DES NOUVEAUX RÉGIMES: UNE APPRÉCIATION GLOBALE LARGEMENT 
POSITIVE 
(64) Dès la mise en place du régime transitoire, la Commission a veillé à se mettre à 
l'écoute des entreprises et des Etats membres afin d'être informée de son fonctionnement et 
afin d'être ainsi à même de proposer les mesures de simplifications susceptibles de remédier 
rapidement aux difficultés rencontrées. En particulier, la Commission a pris l'initiative de 
mettre en place, dès le début de l'année 1993, un Comité d'écoute au sein duquel les 
entreprises ont pu directement lui faire part de leurs observations. 
(65) Par ailleurs, un certain nombre d'études ont été lancées en vue de connaître 
l'appréciation que portaient les différents intéressés sur le nouveau régime de TVA. Les 
résultats de ces différentes études sont exposés ci-après. 
22 
1.3.1. Les enquêtes auprès des consommateurs 
(66) Contrairement aux opérateurs économiques qui ont été interrogés par de 
nombreuses études quant à l'appréciation qu'ils portent sur les règles applicables, en matière 
de TVA, depuis le 1er janvier 1993, les consommateurs n'ont pas fait l'objet de nombreux 
sondages en vue de connaître leur avis quant aux avantages qu'ils estiment avoir retirés de 
la suppression des contrôles douaniers et de la liberté d'achat taxe payée dans l'Etat membre 
de leur choix. 
(67) Néanmoins, un sondage récent réalisé par Eurobaromètre (publié au n°41 du 
5 juillet 1994) fait apparaître une assez médiocre connaissance par les consommateurs des 
possibilités qui leur ont été ouvertes depuis le 1er janvier 1993: 
- il apparaît tout d'abord que 2/3 des personnes interrogées n'ont pas franchi, 
depuis le 1er janvier 1993, une frontière intérieure à la Communauté et que, 
parmi les personnes s'étant rendues dans d'autres Etats membres, 2/3 d'entre elles 
estiment avoir gagné du temps au passage des frontières; 
- par ailleurs, 43% des personnes interrogées ne savent pas qu'elles peuvent 
acheter librement dans d'autres Etats membres sans devoir régulariser des taxes 
ou accomplir des formalités dans leur propre pays. Parmi les consommateurs 
ayant connaissance de ces possibilités, seuls 20% en ont effectivement fait usage; 
- enfin, à peine 52% des personnes interrogées estiment que la suppression des 
contrôles douaniers est susceptible de réduire le prix des produits. Par contre, 
75% estiment qu'elle sera de nature à élargir le choix de produits proposés. 
(68) Compte tenu de ces données, l'effort d'information à destination des citoyens 
européens devrait être renouvelé et relayé afin d'assurer une meilleure connaissance des 
possibilités qui leur sont dorénavant ouvertes. 
1.3.2. Les enquêtes auprès des opérateurs 
(69) Depuis l'entrée en vigueur du régime transitoire de TVA, un certain nombre 
d'enquêtes ont été lancées auprès des opérateurs afin de recueillir leurs observations quant 
au nouveau régime de TVA applicable depuis le 1er janvier 1993. 
(70) Ces enquêtes découlent tant d'initiatives privées (étude Deloitte Touche Tohmatsu, 
KPMG Peat Marwick, association de l'industrie allemande (BDI) par exemple) que de 
l'initiative de certains Etats membres (étude lancée par HM Customs and Excise au 
Royaume-Uni; étude réalisée par l'Institut économique pour les petites et moyennes 
23 
entreprises aux Pays-Bas). Les Euro-Info Centres ont également, dans le cadre du Comité 
d'écoute mis en place par la Commission, communiqué leur expérience du fonctionnement 
du nouveau régime de TVA. 
(71) La confrontation des résultats de ces études permet de dégager un certain nombre 
de constantes dans les appréciations - tant positives que négatives - que les opérateurs 
portent sur le régime transitoire de TVA et de confirmer les principaux éléments du bilan 
présenté par la Commission en octobre 1993, en particulier quant au fait que les difficultés 
ont été circonscrites à certains domaines limités. 
(72) En outre, le souhait exprimé par les opérateurs de voir ce régime remplacé par un 
régime définitif au 1er janvier 1997 a également été examiné par certaines de ces études. 
La réduction des coûts afférents aux opérations intracommunautaires 
(73) De manière générale, les opérateurs indiquent une diminution substantielle des 
coûts. Parmi les raisons le plus souvent évoquées on peut retenir: 
- la disparition des frais liés à l'accomplissement des formalités douanières tels 
que la rémunération des agents ou commissionnaires en douane auxquels était 
confié l'accomplissement des formalités et procédures d'importation ou 
d'exportation de biens; 
- la suppression des cautionnements douaniers et du préfinancement de la TVA 
due à l'importation impliquant une amélioration du cash flow des entreprises; 
- la réduction des coûts de transport, liée à une diminution substantielle de leur 
durée (2 jours et plus) suite à la suppression de toute formalité au franchissement 
d'une frontière intérieure à la Communauté; 
- l'allégement global des charges administratives: malgré l'introduction de 
nouvelles obligations pour les assujettis (l'introduction de deux rubriques 
supplémentaires dans la déclaration périodique, l'état récapitulatif), celles-ci sont 
considérées par un grand nombre d'opérateurs comme moins lourdes que celles 
exigées auparavant; 
- par voie de conséquence, l'intensification des possibilités d'approvisionnement 
dans d'autres Etats membres a permis une réduction des coûts indéniable. Parmi 
les opérateurs interrogés un certain nombre ont, en effet, relevé les avantages 
qu'ils tiraient des possibilités accrues de s'approvisionner dans d'autres Etats 
membres et de bénéficier ainsi des prix les plus compétitifs sur le marché. 
24 
(74) Cette réduction globale des coûts est constatée, certes dans des mesures variables, 
par toutes les études réalisées. En particulier, une des dernières études en date, qui émane 
de l'Institut économique pour la petite et moyenne entreprise des Pays-Bas, est très claire à 
ce sujet: après une année d'expérience on peut constater un allégement structurel des 
charges qui pèsent sur les entreprises. 
(75) Cette réduction des coûts a amélioré nettement le cash flow des entreprises et leur a 
permis de dégager des moyens de financement qu'elles ont pu affecter à d'autres activités. 
Les difficultés rencontrées 
(76) Parmi les problèmes le plus souvent évoqués par les opérateurs interrogés, on peut 
relever les points suivants: 
- le niveau élevé des coûts d'adaptation au nouveau régime: intervenue en début 
d'année 1993, cette charge est désormais considérée comme totalement 
compensée par les bénéfices retirés de la suppression des formalités aux 
frontières intérieures; 
- certains opérateurs considèrent néanmoins que les obligations mises à leur 
charge par le nouveau régime excèdent ces bénéfices. Ces critiques sont 
largement dues au fait que les entreprises n'assumaient généralement pas 
directement la gestion et le traitement des données, notamment statistiques, 
relatives à leurs opérations intracommunautaires. Ces tâches étaient en effet 
confiées à des tiers, en relation avec les formalités déclaratives en douane, et 
entraient donc dans les charges externes des entreprises; 
- une information insuffisante ou tardive quant aux modalités d'application, dans 
chaque Etat membre, des nouvelles règles d'imposition: ceci concerne 
notamment le régime des ventes à distance, les nouvelles rubriques des 
déclarations périodiques, les états récapitulatifs. Le traitement des opérations 
triangulaires au sens de la directive 92/111/CEE est également mal connu et mal 
compris des opérateurs, qui de ce fait ne bénéficient pas des mesures de 
simplification qui leur sont ouvertes; 
- les difficultés ressenties de plus en plus vivement par les opérateurs qui réalisent 
des transactions dans des Etats membres oit ils ne sont pas établis: 
détermination de la personne redevable; traitement des transactions en chaîne; 
connaissance des législations des différents Etats membres concernés; 
- la prise de conscience des différences de transposition des règles 
communautaires dans les législations nationales. 
25 
(77) De manière plus générale, beaucoup d'opérateurs considèrent que la TVA est 
devenue très compliquée et ont émis des craintes de voir des redressements fiscaux se 
produire suite à une mauvaise application des règles dues à des erreurs de compréhension. 
Des dispositions favorablement accueillies 
(78) La confrontation des aspects positifs et négatifs se solde par un constat favorable au 
nouveau régime TVA dans la grande majorité des études réalisées. 
(79) Certes l'appréciation est parfois différente selon les départements concernés à 
l'intérieur de l'entreprise: les services logistiques portent souvent un jugement plus positif 
que les services comptables pour lesquels les obligations fiscales apparaissent accrues. Une 
évaluation d'ensemble doit prendre en compte les informations recueillies auprès des 
gestionnaires des stocks, des responsables de transport et de la gestion comptable. 
(80) Cette appréciation majoritairement positive doit cependant être nuancée dès que 
l'on quitte le cadre des opérations intracommunautaires "classiques" mettant en présence 
deux assujettis d'Etats membres différents procédant à des livraisons intracommunautaires 
de biens qui seront transportés entre ces deux Etats membres. 
(81) Si par ailleurs les opérateurs se félicitent de la suppression du préfinancement de la 
TVA due à l'importation, cet avantage n'est évoqué que dans les secteurs ou dans les Etats 
membres où aucune mesure de report de paiement (opérateurs agréés, échanges intérieurs 
au Bénélux par exemple) n'était antérieurement appliquée. 
(82) Ayant à l'esprit la réalité et l'acuité de certaines des difficultés rencontrées par les 
opérateurs, certaines études les ont également interrogés quant à leur souhait de voir se 
réaliser le passage au régime définitif dès 1997: l'étude Deloitte Touche Tohmatsu relève 
que 75% des opérateurs ayant répondu sont en faveur du passage au régime définitif, pour 
autant que celui-ci assure un traitement égal des transactions intérieures et 
intracommunautaires. 
(83) Cette orientation générale des milieux économiques a été confirmée au cours de la 
conférence organisée à Bruxelles à l'initiative de la Commission, les 27 et 28 juin 1994, en 
vue de permettre un échange de vues aussi large que possible sur les objectifs auxquels 
devrait répondre le régime définitif de TVA. 
26 
1.3.3. Les conséquences du nouveau régime pour les Etats membres 
(84) Dès les premiers mois d'application du régime transitoire, la Commission a en 
permanence consulté les Etats membres afin de recueillir leurs observations. Ces 
consultations ont confirmé le fonctionnement général satisfaisant du nouveau régime. Dans 
le même temps, les Etats membres ont fait leurs la plupart des difficultés évoquées par les 
opérateurs. A ce titre, ils ont notamment confirmé l'analyse avancée par la Commission 
dans son évaluation des six premiers mois d'application du régime transitoire et la recherche 
de mesures susceptibles de l'améliorer et de résoudre les difficultés rencontrées a retenu 
toute leur attention. 
(85) Les Etats membres ont également indiqué qu'ils n'ont pas constaté, depuis 
l'introduction du régime transitoire de TVA, de fluctuations dans leurs recettes fiscales qui 
seraient imputables aux nouvelles règles introduites. Certes, tous ont constaté en 1993 une 
baisse de trésorerie due à la suppression du paiement de la TVA due à l'importation et son 
remplacement par un paiement sur acquisition intracommunautaire dans la déclaration 
périodique. Tous les Etats membres ont cependant insisté sur la nécessité de réserver une 
appréciation définitive jusqu'au moment où des données complètes et fiables seraient 
disponibles. Cette appréciation émise par chaque Etat membre individuellement est toujours 
d'actualité à la date de rédaction du présent rapport. 
(86) La comparaison des données relatives aux années 1992 et 1993 se heurte en effet à 
des difficultés de méthodologie non négligeables, compte tenu notamment de l'absence de 
données absolument complètes et fiables permettant une telle comparaison, du nombre de 
facteurs de changement susceptibles de l'influencer (modification des taux, des périodes de 
déclaration et des délais de paiement de la taxe par exemple) et de la difficulté d'évaluer 
leur importance relative dans l'explication des fluctuations constatées. En outre, 
l'année 1993 est, à de nombreux points de vue, une année de transition. Dans ces 
circonstances, des conclusions définitives ne peuvent pas encore être tirées, la Commission 
poursuivant, avec une attention toute particulière et en étroite relation avec les 
administrations des Etats membres, son analyse de ces questions. 
(87) On peut toutefois déjà avancer que l'évolution des recettes répond dans une large 
mesure aux tendances macroéconomiques relatives à l'inflation, la consommation et les 
importations notamment. Si, dans l'ensemble, le rendement de la TVA fut modéré en 1993, 
la cause majeure en a été la faiblesse de la demande interne et l'évolution favorable, dans de 
27 
nombreux cas, du solde de la balance commerciale. En outre, la suppression des taux 
majorés, l'un des acquis du régime transitoire, et l'élimination du décalage lié à la perception 
de la TVA dès l'importation ont pesé sur les recettes encaissées. L'amélioration 
conjoncturelle ne s'est, au vu des résultats mensuels, manifestée que dans certains Etats 
membres et seulement en fin d'année. 
(88) Les évaluations en termes de recettes évoquées ci-avant ne tiennent en aucune façon 
compte des autres gains que le régime transitoire a pu impliquer en termes de coûts 
administratifs supportés par les Etats membres: la suppression complète des contrôles aux 
frontières sur tous les échanges intérieurs à la Communauté a incontestablement permis de 
réaffecter le personnel à d'autres tâches, telles que le contrôle des opérations intérieures ou 
celui des opérations avec les pays tiers. L'incidence de ces modifications ne peut souvent 
pas être quantifiée mais constitue également l'un des bénéfices induits par la suppression 
des frontières fiscales. 
1.3.4. Une évaluation globale largement positive 
(89) Le régime transitoire de TVA a été globalement bien accepté par les opérateurs. Ainsi, 
les nouveaux concepts de livraison intracommunautaire et d'acquisition intracommunautaire 
de biens, qui ne sont que le reflet fiscal des transactions commerciales, ont été assimilés 
sans difficulté particulière. De la même façon, les éléments-clés du nouveau système, tels 
que la communication entre opérateurs des numéros d'identification à la TVA et la 
conservation de la preuve de transport en dehors de l'Etat membre du départ, ont été 
rapidement intégrés grâce, il est vrai, à un effort d'adaptation rapide de la part des 
entreprises. 
(90) Néanmoins, les difficultés apparues depuis le 1er janvier 1993 et évoquées tant par les 
opérateurs économiques que par les Etats membres ne peuvent en aucun cas être négligées. 
De par leur nature, celles-ci peuvent être réparties en deux catégories: 
- les difficultés liées aux nouvelles règles d'imposition des transactions 
intracommunautaires sont examinées en partie 2 du présent rapport, 
- les difficultés apparues depuis le 1er janvier 1993 et qui trouvent leurs causes 
réelles dans les règles inhérentes au système commun de TVA tel qu'il découle 
de la 6ème directive sont examinées en partie 3 du présent rapport. 
(91) Il est en effet essentiel d'identifier et d'analyser les causes réelles des difficultés 
rencontrées: c'est à cette seule condition que pourront être envisagées des réponses 
adaptées et que le système commun de TVA pourra évoluer de manière satisfaisante. 
28 
2. LES NOUVELLES RÈGLES D'IMPOSITION DES 
TRANSACTIONS INTRACOMMUNAUTAIRES 
(92) L'essentiel des difficultés rencontrées dans l'application aux transactions 
intracommunautaires des règles d'imposition introduites par le régime transitoire concernent 
les points suivants: 
- la preuve du droit à l'exonération des livraisons intracommunautaires; 
- les régimes particuliers de taxation à destination; 
- les prestations intracommunautaires de services; 
- la diversité des modalités d'imposition retenues. 
2.1. LA PREUVE DU DROIT À L'EXONÉRATION DES LIVRAISONS 
INTRACOMMUNAUTAIRES DE BIENS 
(93) De l'examen des plaintes exprimées par les opérateurs communautaires, il apparaît 
qu'ils rencontrent certaines difficultés à rassembler les éléments de preuve qui leur 
permettront d'établir que les conditions posées pour l'exonération d'une livraison 
intracommunautaire de biens sont réunies. 
2.1.1. La preuve du transport des biens en dehors de l'Etat membre de départ 
(94) Les opérateurs doivent en premier lieu être en mesure d'établir que les biens livrés 
ont effectivement quitté l'Etat membre de départ. Lorsque le transport est effectué par le 
vendeur lui-même, ou par un transporteur indépendant agissant pour le compte du vendeur 
ou de l'acheteur, le fournisseur détient des documents commerciaux, tels que des bons 
d'enlèvement et de livraison des marchandises, à partir desquels cette preuve peut être 
apportée. 
(95) Lorsque l'acheteur se charge lui-même du transport par ses propres moyens, le 
vendeur ne peut s'en remettre qu'à la seule indication que les biens vont effectivement être 
transportés à destination d'un autre Etat membre. Une lettre de voiture ou un document en 
tenant lieu présenté lors de l'enlèvement des marchandises, voire un engagement formel 
souscrit par l'acheteur, n'établissent pas la matérialité du transport. Dans ces conditions, la 
crainte est très souvent exprimée par les fournisseurs de voir leur responsabilité mise en 
cause et l'exonération de leur livraison rejetée à l'occasion d'un contrôle. 
29 
(96) Les difficultés ainsi évoquées peuvent être également rencontrées par les acheteurs: 
certains fournisseurs refusent d'exonérer leurs livraisons dès lors que le transport est assuré 
par l'acheteur lui-même. Un Etat membre semble même avoir érigé cette pratique en 
principe. L'acheteur n'a alors d'autre solution que de se faire identifier à la TVA dans cet 
Etat membre afin de procéder au transfert de ces biens vers l'Etat membre de destination, 
opération à reprendre dans une déclaration périodique dans laquelle le droit à déduction de 
la TVA facturée par le fournisseur pourra être exercé. 
(97) De telles pratiques mettent gravement en cause les décisions arrêtées par le Conseil 
lors de l'adoption de la directive 91/680/CEE. En effet, il est inacceptable que l'exonération 
ou la taxation d'une livraison intracommunautaire de biens dépende de la personne qui 
prend en charge le transport des biens livrés: ceci va à l'encontre de l'égalité de traitement 
des opérations de ventes réalisées dans des conditions identiques et restreint 
considérablement le choix des opérateurs quant au lieu de leur approvisionnement. 
2.1.2. La preuve de la qualité de l'acheteur 
(98) Seules peuvent bénéficier de l'exonération les livraisons intracommunautaires de 
biens destinées à un assujetti ou à une personne morale non assujettie, agissant en tant que 
tel dans un Etat membre autre que celui du départ de l'expédition ou du transport des biens 
et, à ce titre, soumis à l'obligation de taxer à destination leurs acquisitions 
intracommunautaires de biens. 
(99) De manière à éviter toute circulation entre opérateurs de documents justificatifs de 
leur "statut TVA", le régime transitoire a fait obligation aux Etats membres d'attribuer à 
leurs opérateurs un numéro individuel d'identification à la TVA. Cette obligation 
d'identification concerne deux catégories d'opérateurs: 
- les assujettis ayant droit à déduction, qu'ils participent ou non à des échanges 
intracommunautaires, devaient automatiquement recevoir un numéro 
d'identification à la TVA dans les Etats membres où ils réalisent des opérations 
leur ouvrant droit à déduction; 
- les assujettis sans droit à déduction et les personnes morales non assujetties 
n'étant concernés par le régime transitoire que pour leurs acquisitions excédant 
un certain montant, leur identification à la TVA ne peut intervenir qu'au 
dépassement de ce seuil, ou en cas d'option pour la taxation à destination. 
30 
(100) Ainsi, tout fournisseur peut présumer de la qualité d'acquéreur intracommunautaire 
de son client à partir du numéro d'identification à la TVA que celui-ci lui communique. Afin 
de permettre aux vendeurs de s'assurer de la validité des numéros communiqués par leurs 
clients, un outil performant est mis à leur disposition: le réseau VIES permet en effet, tant 
aux opérateurs qu'aux administrations des Etats membres, d'obtenir cette confirmation. 
Chaque Etat membre a, en effet, l'obligation de constituer en base de données les 
informations relatives aux opérateurs qu'il a identifiés à la TVA. 
(101) Au regard des conditions d'exonération des livraisons intracommunautaires de 
biens, il convient cependant de rappeler que cette vérification n'est ni nécessaire, ni 
suffisante pour justifier de l'exonération de la livraison en cause. 
(102) En cas de contestation portant sur une exonération accordée par le fournisseur, la 
confirmation écrite que le fournisseur a demandé une consultation de la base de données ne 
constitue qu'une indication des diligences accomplies pour s'assurer de la validité du 
numéro d'identification à la TVA communiqué par l'acheteur. A contrario, l'absence de 
consultation de la banque de données ne peut être retenue à charge du fournisseur dans la 
mesure où il était en possession d'éléments lui permettant de ne pas douter du statut de son 
acheteur et de la validité du numéro d'identification qui lui était communiqué. 
(103) Certains opérateurs ont néanmoins cru utile de s'assurer en début d'année 1993 de la 
validité des numéros d'identification à la TVA de l'ensemble de leurs clients. Il convient de 
souligner qu'une telle vérification ne donne qu'une "photographie" des identifications 
attribuées, à un moment donné, à des opérateurs dont le "statut TVA" est susceptible 
d'évolution (cessation d'activité; changement dans la nature fiscale des opérations réalisées; 
etc.). 
(104) Alors même que la qualité d'acquéreur intracommunautaire peut être présumée de 
l'identification à la TVA (cf § 100), certains Etats membres ont introduit dans leur dispositif 
législatif des dispositions subordonnant l'exonération des livraisons intracommunautaires de 
biens à des exigences supplémentaires telles que la preuve de la taxation de l'acquisition 
dans l'Etat membre d'arrivée du transport. Confrontés à des dispositions aussi surprenantes, 
les opérateurs se sont fortement inquiétés de la protection de leur bonne foi face au risque 
de remise en cause de l'exonération de leurs livraisons intracommunautaires: par de telles 
mesures, leur responsabilité fiscale pourrait en effet être engagée en conséquence d'une 
omission ou irrégularité commise par leur partenaire commercial et ce en totale 
contradiction avec les principes retenus pour le contrôle de la bonne application de la taxe 
(cf§29). 
31 
2.1.3. Non-communication par l'acheteur de sa qualité 
(105) Dans tous les cas où l'acheteur ne porte pas à la connaissance du vendeur sa qualité 
d'assujetti ou de personne morale non assujettie identifiée à la TVA, le vendeur sera amené 
à taxer sa livraison dans l'Etat membre de départ alors même que son client effectue une 
acquisition intracommunautaire taxable dans l'Etat membre d'arrivée. 
(106) Quelques indications font état de telles pratiques dans certains secteurs 
économiques où le différentiel de taux entre les Etats membres est important: en ne 
communiquant pas sa qualité d'acquéreur intracommunautaire, l'acheteur supporte la taxe 
au taux réduit en vigueur dans l'Etat membre de départ. En ne déclarant pas son acquisition 
et sa revente, l'acheteur perd tout droit à déduction sur son achat. Il compense néanmoins 
la charge représentée par le paiement de la TVA dans l'Etat membre de départ: la création 
de circuits parallèles de revente des biens lui permet d'échapper, dans l'Etat membre 
d'arrivée, aux impôts directs et indirects auxquels devrait être soumis le chiffre d'affaires 
ainsi réalisé. 
(107) Il importe à ce propos de rappeler que cette situation ne comporte aucun risque 
pour le vendeur, toute la responsabilité reposant dans ce cas sur l'acheteur des biens qui n'a 
pas révélé sa qualité à son vendeur. En tout état de cause, la compétence de l'Etat membre 
d'arrivée pour taxer l'acquisition intracommunautaire ainsi réalisée sur son territoire est 
absolue et indépendante de la taxation de la livraison qui a eu lieu dans l'Etat membre de 
départ. 
(108) La détection d'achats non comptabilisés est un exercice difficile, qu'il s'agisse 
d'achats effectués à l'intérieur du pays, dans d'autres Etats membres ou dans des pays tiers: 
outre les vérifications portant sur la "comptabilité-matières", les informations nécessaires à 
établir l'infraction peuvent être recherchées auprès des différents fournisseurs, via les 
procédures de coopération administrative, lorsqu'il s'agit d'opérateurs d'autres Etats 
membres. Les contrôles de cohérence globale des opérations réalisées par un même 
opérateur, quels que soient la nature et le lieu de ces opérations, revêtent une importance 
particulière dans la détection de telles pratiques. 
32 
2.2. LES RÉGIMES PARTICULIERS DE TAXATION À DESTINATION 
(109) Les trois régimes particuliers de taxation à destination constituent indéniablement 
une entorse à la liberté d'achat taxes payées à l'intérieur du marché unique. La perspective 
d'un rapprochement des taux de TVA insuffisant pour écarter les risques de détournements 
de trafic vers les Etats membres à taux plus faibles est donc la raison d'être de ces régimes 
particuliers. Force est cependant de constater que les conséquences de l'existence de ces 
régimes semblent aller bien au-delà de la simple préservation des recettes. 
2.2.1. Les achats effectués par les assujettis n'ayant pas droit à déduction et par les 
personnes morales non assujetties 
(110) Les institutions concernées sont tenues de soumettre à la taxe dans l'Etat membre 
d'arrivée des biens leurs acquisitions intracommunautaires, dès lors que la valeur annuelle 
globale de ces achats dépasse un certain seuil, fixé au minimum à 10 000 ECU, par l'Etat 
membre concerné. Un relevé des montants retenus par les Etats membres est joint en 
Annexe 1. 
(111) Dès qu'elles dépassent le seuil fixé par leur Etat membre, ces personnes sont tenues 
de se faire identifier à la TVA afin que les achats qu'elles effectuent dans d'autres Etats 
membres puissent y être exonérés et donnent lieu à taxation dans leur propre Etat membre 
au titre d'acquisitions intracommunautaires de biens. Elles sont donc traitées, pour leurs 
achats intracommunautaires, comme les assujettis ayant droit à déduction. Elles peuvent 
également opter pour la taxation à destination de toutes leurs acquisitions 
intracommunautaires, même si le seuil fixé par leur Etat membre n'est pas dépassé. 
(112) Le régime ainsi mis en place assure une taxation identique des achats effectués à 
l'intérieur du pays ou dans un autre Etat membre. 
(113) Les institutions concernées seront plus ou moins encouragées à effectuer des achats 
dans d'autres Etats membres, selon que les différences de taux sont importantes et selon la 
lourdeur des obligations imposées par leur Etat membre, au cas où leurs acquisitions 
doivent y être soumises à la TVA. 
(114) Une lourdeur excessive de ces obligations pourrait, en effet, les amener à renoncer à 
effectuer des achats dans d'autres Etats membres, au détriment du développement des 
échanges intracommunautaires. Ce régime est d'ailleurs également contestable en ce qu'il 
constitue, notamment, un frein au libre accès des entreprises européennes aux marchés 
publics dans tous les Etats membres de la Communauté. 
33 
(115) Compte tenu du fait que les organismes concernés bénéficient dans la plupart des 
Etats membres d'une dispense totale d'obligations en matière de TVA, le suivi du 
dépassement du seuil de taxation de leurs acquisitions est une contrainte lourde pour les 
opérateurs concernés et est d'un contrôle particulièrement difficile pour les administrations 
fiscales. 
2.2.2. Les ventes à distance 
(116) Le régime particulier de taxation dans l'Etat membre d'arrivée de l'expédition ou du 
transport s'applique aux livraisons de biens destinées à des personnes dont les acquisitions 
intracommunautaires de biens ne sont pas soumises à la TVA (qu'il s'agisse d'assujettis ou 
de personnes morales non assujetties qui n'ont pas dépassé le seuil visé au point 2.2.1 ci-
avant ou de particuliers), lorsque les biens sont transportés en dehors de l'Etat membre de 
départ à destination d'un autre Etat membre par le vendeur ou pour son compte. Il vise 
donc des situations où un opérateur s'adresse à une multiplicité d'acheteurs dans un Etat 
membre autre que celui au départ duquel il livre les biens vendus. 
(117) Ce régime particulier s'applique à toutes les ventes de produits soumis à accises. 
Pour les ventes portant sur d'autres produits, il ne s'applique que si le vendeur dépasse le 
seuil retenu par l'Etat membre de destination des biens (100 000 ECU ou 35 000 ECU, voir 
en Annexe 1 le tableau reprenant les montants applicables dans les Etats membres). Il 
implique que la TVA à facturer par le vendeur est celle de l'Etat membre d'arrivée des 
biens. 
(118) Il convient ici d'insister sur le fait que, contrairement à ce que certaines affirmations 
laissent croire, le régime mis en place ne crée pas de risques accrus de non-taxation des 
ventes effectuées: celles-ci pourront être taxées à tort dans l'Etat membre de départ alors 
que la compétence de taxation appartient à l'Etat membre d'arrivée, mais une absence de 
taxation est exclue par le mécanisme mis en place. 
(119) En conséquence de la taxation à destination de ses ventes à distance, le fournisseur 
est tenu de se faire identifier à la TVA dans l'Etat membre d'arrivée de ses expéditions - le 
cas échéant un représentant fiscal devra être désigné - afin d'y remplir toutes les obligations, 
notamment déclaratives, liées à la réalisation d'opérations taxables dans cet Etat membre. 
La diversité des modalités d'imposition retenues par les Etats membres (seuils de taxation, 
étendue des obligations déclaratives, détermination du taux applicable) décourage, à n'en 
pas douter, cette forme de distribution moderne et il n'est pas rare que des opérateurs 
renoncent à vendre afin de ne pas dépasser le seuil de chiffre d'affaires dans un Etat membre 
d'arrivée donné, surtout si les obligations y sont plus difficiles à accomplir. 
34 
(120) Dans la situation actuelle, l'effet dissuasif résultant de la complexité des mécanismes 
mis en place pour assurer le fonctionnement de ce régime particulier est tel qu'il est 
considéré dans plusieurs secteurs d'activité économique comme un réel obstacle aux 
échanges intracommunautaires. Il s'en trouve finalement détourné de son objectif puisque, 
par son coût et sa complexité, il décourage les opérateurs de vendre aux conditions fiscales 
de l'Etat membre de destination. 
(121) Si l'on ajoute à cela le fait que, pour les produits soumis à accises (les boissons 
alcooliques, par exemple), aucun seuil n'est d'application, l'obstacle aux échanges 
intracommunautaires de ces produits, lorsque le transport est pris en charge par le vendeur, 
est pratiquement insurmontable. Le régime des ventes à distance décourage la vente directe 
au consommateur final et encourage le recours à un intermédiaire dans l'Etat membre de 
destination. Les prix de vente au consommateur sont par conséquent revus à la hausse 
compte tenu du coût supplémentaire que représente le recours à cet intermédiaire. 
(122) Les difficultés rencontrées dans le secteur de l'édition depuis le 1er janvier 1993 
illustrent ce qui précède. Il n'est pas rare en effet qu'un éditeur distribue, au départ d'un seul 
Etat membre, des périodiques dans toute la Communauté. Les ventes de périodiques par 
abonnement donnent lieu à expédition ou transport par le vendeur ou pour son compte. Par 
conséquent, lorsque le souscripteur n'est pas identifié à la TVA dans un Etat membre autre 
que celui du départ de l'expédition ou du transport, ces livraisons relèvent du régime des 
ventes à distance et l'imposition intervient de plein droit dans l'Etat membre d'arrivée des 
biens Ces opérateurs sont donc confrontés aux difficultés exposées ci-dessus liées à la 
réalisation d'opérations taxables dans cet Etat membre. 
(123) Quand bien même les difficultés rencontrées dans l'application du régime des ventes 
à distance ne sont que des conséquences des choix arrêtés par le Conseil, la Communauté 
dans son ensemble ne peut se satisfaire, même pour une période transitoire, de cette 
composante des régimes de fiscalité indirecte. 
(124) A court terme, une révision des modalités de la représentation fiscale permettrait de 
rendre le régime plus supportable pour les opérateurs (voir ci-après, point 3.6). 
(125) Une harmonisation des seuils de la taxation à destination serait également de nature 
à simplifier l'application du régime des ventes à distance. La Commission réexaminera cette 
possibilité dès que les données relatives aux chiffres d'affaires concernés seront diponibles. 
35 
2.2.3. Les moyens de transport neufs 
(126) Le régime particulier vise à assurer la taxation de ces biens dans l'Etat membre de 
destination, quel que soit l'acquéreur. 
(127) Sont considérés comme neufs: 
- les moyens de transport qui sont livrés dans les 3 mois qui suivent la date de leur 
première mise en service, 
et 
- les moyens de transport qui, depuis leur première mise en service, ont parcouru 
au maximum 3 000 kilomètres s'il s'agit de véhicules terrestres, ont navigué au 
maximum 100 heures s'il s'agit de bateaux, ont volé au maximum 40 heures s'il 
s'agit d'aéronefs. 
(128) Comme suite à l'adoption de la directive 94/5/CE du 14 février 1994<8), les limites 
de 3 mois et 3 000 kilomètres, prévues pour les moyens de transport terrestres, ont été 
respectivement portées à 6 mois et 6 000 kilomètres. Les Etats membres doivent s'adapter à 
ces nouvelles données au plus tard le 1er janvier 1995. 
(129) Depuis le 1er janvier 1993, les Etats membres ont dû prendre des mesures 
particulières en vue de connaître les acquisitions intracommunautaires de moyens de 
transports neufs effectuées sur leur territoire et d'assurer un contrôle de la bonne 
application de la TVA, notamment celle due par des particuliers et autres personnes a priori 
non connues des autorités fiscales compétentes. 
(130) Il apparaît cependant, qu'alors même que le régime particulier a reçu un champ 
d'application très large (48cc, 6 mois et 6 000 km), certains Etats membres font part des 
difficultés qu'ils rencontrent pour assurer la taxation dans l'Etat membre d'arrivée des 
moyens de transport pour lesquels, par exemple, une dispense d'immatriculation est en 
vigueur. 
(131) Le traitement fiscal applicable dans l'Etat membre de départ étant, rappelons-le, 
absolument indépendant de la taxation de l'acquisition dans l'Etat membre d'arrivée, les 
risques de non-taxation ou de double imposition ne sont pas négligeables et requièrent une 
attention toute particulière dans le suivi de ces opérations. 
36 
(132) Toutefois, lorsque le vendeur a lui même acquis le bien auprès d'un particulier, à 
l'intérieur du pays, l'un des moyens essentiels du suivi de la taxation - la déduction par le 
vendeur de la taxe acquittée sur l'achat - fait défaut dans les Etats membres qui refusent 
toute déduction dans ces situations. Le même problème de suivi se pose lorsque les 
informations relatives aux ventes de moyens de transport neufs à des acheteurs non 
identifiés ne sont demandées qu'aux vendeurs eux-même identifiés à la TVA. Ces Etats 
membres sont, en effet dans l'impossibilité de fournir une quelconque information à l'Etat 
membre d'arrivée, soit spontanément, soit suite à une demande qui leur serait adressée. 
(133) En tout état de cause, ce régime semble avoir eu un effet fortement dissuasif, pour 
les particuliers notamment, certaines associations de consommateurs déconseillant même à 
leurs membres d'acheter leurs moyens de transport neufs dans d'autres Etats membres, 
compte tenu de la lourdeur et de la complexité des formalités à remplir. Une telle situation 
va, bien sûr, à l'encontre des objectifs poursuivis par le marché unique et contribue à laisser 
perdurer des pratiques de segmentation des réseaux de distribution. 
(134) Chacun de ces éléments justifierait à lui seul une limitation du champ d'application 
du régime particulier applicable aux moyens de transport neufs. Le Conseil s'est pourtant 
engagé dans une voie inverse en révisant, à l'occasion de l'adoption de la directive 
94/5/CE(8), les critères applicables aux moyens de transport terrestre. La Commission 
examinera les conséquences de ce choix avec une attention particulière. 
2.3. LES PRESTATIONS INTRACOMMUNAUTAIRES DE SERVICES 
(135) Ne sont ici évoquées que les prestations de services pour lesquelles des dispositions 
nouvelles ont été introduites depuis le 1er janvier 1993. Les difficultés propres à 
l'application des principes généraux de la 6ème directive sont analysées ci-après, au 
point 3.4. 
2.3.1. Les transports intracommunautaires de biens et les services accessoires à ces 
transports y compris les prestations des intermédiaires. 
(136) Les principes de territorialité applicables aux prestations de services de transport 
intracommunautaire de biens, ainsi qu'aux prestations de services accessoires à ces 
transports, qu'il s'agisse des services de chargement ou déchargement ou des services 
fournis par des intermédiaires qui s'entremettent dans la fourniture de ces services de 
transport ou des services qui leur sont accessoires, fonctionnent de manière satisfaisante 
pour les opérateurs et pour les administrations des Etats membres. 
37 
(137) Cette situation s'explique par la simplicité des règles de taxation introduites, 
lesquelles peuvent se résumer en trois questions que doivent se poser les opérateurs 
effectuant les services visés: 
- mon client est-i! identifié à la TVA? 
- dans l'affirmative, est-il identifié dans le même Etat membre que moi? 
- suis-je établi dans l'Etat membre d'identification à la TVA de mon client? 
(138) Par ces trois seules questions, le prestataire est à même de savoir s'il est redevable 
de la taxe ou non, et à quel endroit. Toutefois, le fait que ces règles ne soient applicables 
qu'à certaines situations bien précises - le transport intracommunautaire de biens et ses 
services accessoires - ne va pas sans créer des difficultés aux opérateurs pour s'assurer 
qu'ils se trouvent bien dans une telle situation. 
(139) Certains opérateurs, notamment ceux dont l'activité consiste dans le chargement et 
le déchargement, ont ainsi fait part des difficultés qu'ils rencontrent pour savoir si leur 
prestation est bien accessoire à un transport intracommunautaire de biens et pour en 
apporter la preuve. 
(140) Ceci fait toutefois partie intégrante des règles adoptées et n'est pas susceptible de 
faire l'objet de modifications sauf à revoir complètement les règles de localisation des 
prestations de services relatives à des transports de biens. 
2.3.2. Les autres prestations de services des intermédiaires 
(141) Pendant la période transitoire, il est dérogé au principe de localisation des 
prestations de services à l'endroit où est établi le prestataire pour toutes les prestations des 
intermédiaires agissant au nom et pour le compte d'autrui. 
(142) En effet, toutes les prestations d'intermédiation dans des opérations autres que 
celles visées ci-dessus (cf § 136 à 140), sont localisées à l'endroit où ces opérations sont 
effectuées, sauf lorsque le preneur est identifié à la TVA dans un Etat membre autre que ce 
dernier, auquel cas la prestation est localisée dans l'Etat membre qui a identifié le preneur. 
(143) Compte tenu de la complexité de ces règles d'imposition, l'étendue de leurs 
conséquences ne semble pas toujours bien appréciée par les intéressés. 
38 
2.4. LA DIVERSITÉ DES MODALITÉS D'IMPOSITION RETENUES 
(144) Dans l'imposition de leurs opérations, les assujettis sont confrontés à une grande 
diversité de dispositions: les difficultés qu'ils rencontrent sont liées, tant à l'absence d'un 
concept clair d'échange intracommunautaire, qu'à la grande variété des mesures nationales 
de mise en oeuvre des dispositions communautaires. 
2.4.1. La notion d'échange intracommunautaire 
(145) L'échange intracommunautaire se caractérise par la multiplicité des critères 
susceptibles de le définir. 
(146) Il présuppose, d'une part, l'existence d'un transport de biens entre deux Etats 
membres. D'autre part, il est lié au statut TVA de l'acheteur: 
- lorsque celui-ci est identifié à la TVA dans un Etat membre autre que celui de 
départ du transport, la livraison effectuée est exonérée dans l'Etat membre de 
départ et une acquisition est taxable, dans le chef de l'acheteur, dans l'Etat 
membre d'arrivée; 
- lorsqu'il est identifié dans l'Etat membre de départ du transport, la livraison est 
en principe taxable, dans le chef du vendeur, dans l'Etat membre de départ; 
- lorsqu'il n'est pas identifié à la TVA, la livraison est taxée, dans le chef du 
vendeur, dans l'Etat membre de départ ou d'arrivée du transport. 
(147) De même, le caractère intracommunautaire des prestations de services est fonction 
du jeu combiné d'une multiplicité de critères tels que: 
- l'existence d'un transport entre deux Etats membres, 
- le statut TVA du preneur (assujetti ou non assujetti), 
- l'identification ou non à la TVA de ce preneur, 
- l'établissement ou l'identification à la TVA du prestataire et du preneur dans deux 
Etats membres différents. 
(148) Ces critères ne traduisent pas l'acception généralement souhaitée par les opérateurs 
pour qualifier un échange intracommunautaire: pour les milieux économiques, le caractère 
"intracommunautaire" de leurs opérations devrait être davantage fonction du lieu 
d'établissement de leur client ou fournisseur. 
39 
2.4.2. La multiplicité des modalités de taxation 
(149) La taxation des opérations est également assurée selon des modalités différentes en 
fonction de la nature de l'opération et du lieu d'établissement du fournisseur des biens et des 
services par rapport à celui de l'acheteur ou du preneur. Ainsi, selon les cas, le fournisseur 
ou son client sera redevable de la taxe due sur une même opération de vente de biens ou de 
services. 
(150) Cette multiplicité des modalités de taxation est particulièrement présente dans les 
régimes particuliers: alors que le régime des ventes à distance, par le déplacement du lieu 
des livraisons qu'il prévoit, rend les fournisseurs redevables de la taxe dans des Etats 
membres où ils ne sont pas établis, les deux autres régimes particuliers rendent des 
acheteurs redevables de la TVA sur leurs achats, alors qu'ils ne devraient avoir aucune 
obligation dans un régime normal de TVA. Elle est également présente dans les règles de 
taxation des services. 
(151) Ceci est une dérogation fondamentale aux principes qui ont toujours sous-tendu le 
fonctionnement de cette taxe, et qui veulent que seul l'assujetti vendeur de biens ou de 
services assume les charges et obligations en vue de son application. 
(152) En ce qui concerne les opérateurs qui agissent en leur nom mais pour le compte 
d'autrui, il convient de rappeler qu'ils sont considérés acheter et revendre eux-mêmes les 
biens ou services concernés (cas notamment des commissionnaires à la vente ou à l'achat). 
Le lieu et les modalités d'imposition de leurs opérations sont donc fonction de la nature 
fiscale de la transaction dans laquelle ils interviennent: vente intérieure, vente 
intracommunautaire, vente à distance, sous-traitance de services de transport, etc.... Ces 
règles d'imposition prennent toute leur dimension dans le cas des transactions successives 
portant sur un même bien ou service. Bien qu'elles soient en vigueur depuis l'adoption de la 
6ème directive, ces dispositions semblent loin de recevoir une application effective conforme 
aux principes communautaires. 
2.4.3. Les modalités nationales de mise en oeuvre des dispositions communautaires 
(153) Les opérateurs actifs au plan communautaire sont continuellement confrontés aux 
différences entre les modalités d'imposition retenues par les Etats membres dans la mise en 
oeuvre de la 6ème directive. Ces différences concernent aussi bien les dispositions 
applicables que les obligations à remplir par les assujettis. 
40 
Différences dans les dispositions applicables 
(154) La 6ème directive contient un grand nombre d'options et de facultés qui n'ont en rien 
été modifiées par le régime transitoire. Ceci se traduit dans des règles différentes entre les 
Etats membres dans des domaines aussi fondamentaux que: 
- le moment de l'exigibilité de la taxe, 
- l'étendue du droit à déduction et la détermination des dépenses exclues de ce 
droit ainsi que les conditions de son exercice, 
- les opérations exonérées de la taxe, 
- la détermination du taux applicable. 
(155) Cette situation place les entreprises actives dans plusieurs Etats membres dans 
l'obligation de connaître les différentes législations applicables et implique des coûts 
d'information non négligeables. 
La diversité des obligations déclaratives 
(156) Les obligations à remplir lorsqu'on est redevable de la taxe dans un Etat membre 
sont également très différentes: si la 6ème directive impose un certain nombre d'obligations à 
toute personne redevable de la taxe, elle ouvre néanmoins aux Etats membres la possibilité 
de dispenser certains assujettis de leurs obligations de principe et d'introduire des 
obligations supplémentaires. 
(157) En outre, la définition de la portée d'une même obligation varie considérablement 
d'un Etat membre à l'autre. En ce qui concerne les déclarations périodiques de TVA, par 
exemple, ces différences portent: 
- sur la période au titre de laquelle la déclaration est souscrite (mois, trimestre, 
année), 
- le caractère plus ou moins détaillé des informations à porter sur les déclarations 
périodiques, 
- le moment du paiement de la taxe nette due portée sur la déclaration. 
(158) De même, en ce qui concerne l'obligation de délivrance d'une facture, les opérateurs 
sont confrontés à des dispositions différentes selon les Etats membres: 
- le moment de délivrance obligatoire de celle-ci, 
- les informations devant figurer sur le facture, 
- les conséquences sur les conditions du droit à déduction. 
41 
(159) Ces modalités très différentes se traduisent, bien évidemment, en difficultés pour les 
entreprises concernées et leur imposent des coûts supplémentaires. Généralement induite 
par les facultés et options déjà prévues par la 6èmc directive elle-même, cette situation a 
pourtant surpris les opérateurs: ils ont en effet perçu la réalisation du marché intérieur 
comme devant certes assurer la suppression des contrôles et formalités aux frontières 
intérieures, mais comme devant également s'accompagner d'un traitement harmonisé de 
l'ensemble des opérations intérieures à la Communauté. Ce deuxième objectif, inscrit dans 
la logique de construction même du système commun de TVA, n'a pourtant pas été atteint 
avec le régime transitoire. Les enseignements de cette situation devront être pris en compte 
dans la préparation du régime définitif de TVA. 
2.5. ÉVALUATION DES DISPOSITIONS TRANSITOIRES 
(160) De manière générale, les difficultés évoquées ci-avant sont imputables, aux règles 
spécifiques mises en place pour assurer la taxation des échanges intracommunautaires 
pendant la période transitoire: elles sont cependant, il convient de le rappeler, la 
conséquence inévitable des choix retenus par le Conseil. 
(161) Si, en ce qui concerne les livraisons de biens, le problème de la preuve du droit à 
l'exonération n'est pas nouveau - il se rencontrait déjà avant 1993, en particulier lorsque 
l'exportation était effectuée par l'acheteur des biens - on ne peut nier que le système dual 
mis en place par le régime transitoire a rendu la situation plus complexe en liant la taxation, 
ou l'exonération, des livraisons de biens effectuées par un assujetti à deux critères 
cumulatifs: la connaissance du statut fiscal de l'acheteur et l'existence d'un mouvement des 
marchandises vers un autre Etat membre. 
(162) La combinaison de ces deux critères est inévitablement complexe et explique en 
partie les difficultés actuellement rencontrées, notamment pour apporter la preuve du 
caractère intracommunautaire d'une opération, de son lieu de taxation ou du droit à 
l'exonération. De plus, en soumettant à la taxe l'acquisition intracommunautaire de biens 
effectuée par un assujetti ou une personne morale non assujettie et en rendant l'acquéreur 
redevable de la taxe ainsi due sur cette opération, le régime transitoire a multiplié les cas où 
l'acheteur - et non le vendeur - est redevable de la taxe due. 
(163) La situation n'est pas différente en matière de prestations de services: le statut de 
l'acheteur sera déterminant pour autant que le service rendu soit considéré comme 
"intracommunautaire". Les difficultés que rencontrent les opérateurs pour s'assurer qu'ils se 
trouvent bien dans un des cas visés ne sont pas négligeables. 
42 
(164) Les modalités par lesquelles certaines dispositions communautaires ont été mises en 
oeuvre mettent en cause, en pratique, certains des principes de construction du rég; , c 
transitoire. Abordées à plusieurs reprises avec les administrations des Etats membres, ces 
questions font l'objet d'un examen attentif de la part de la Commission, dans le cadre de sa 
surveillance permanente de la transposition des dispositions communautaires. 
(165) Indépendamment des difficultés rencontrées dans l'application du régime transitoire, 
il convient de souligner qu'en l'état actuel des informations disponibles, les nouvelles règles 
de taxation des échanges intracommunataires n'ont pas ouvert la voie à de nouvelles 
techniques de fraude. En outre, le renforcement des moyens de la coopération 
administrative entre les administrations des Etats membres a permis de mettre à la 
disposition des services compétents des informations et instruments adaptes. La 
Commission reste attentive à ces questions qu'elle examine en étroite relation avec les Etats 
membres. 
43 

LE RESPECT DES PRINCIPES D'IMPOSITION RETENUS PAR 
LA 6ÈME DIRECTIVE 
(166) Un certain nombre des difficultés le plus souvent évoquées par les opérateurs 
trouvent leur origine au coeur même des choix fondamentaux découlant directement de la 
6ème directive elle-même, choix dont le régime transitoire a dû tirer les conséquences dans 
la mise en place des mécanismes de taxation à destination. 
(167) Avant d'aborder ces problèmes de manière détaillée, un bref rappel des mécanismes 
généraux du système commun de TVA s'impose. 
3.1. LES MÉCANISMES GÉNÉRAUX DU SYSTÈME COMMUN DE TVA 
3.1.1. Le lieu d'imposition des opérations 
Le lieu d'imposition des livraisons de biens 
(168) Le lieu des livraisons de biens, autres que des ventes à bord, est réputé se situer: 
- dans le cas où le bien est expédié ou transporté soit par le fournisseur, soit par 
l'acquéreur, soit par une tierce personne: à l'endroit où le bien se trouve au 
moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur; 
- quand le bien fait l'objet d'une installation ou d'un montage, avec ou sans essai de 
mise en service, par le fournisseur ou pour son compte, le lieu de la livraison est 
réputé se situer au lieu de l'installation ou du montage; 
- dans le cas où le bien n'est pas expédié ou transporté: à l'endroit où le bien se 
trouve au moment de la livraison. 
(169) Les transactions portant sur les biens sont donc toujours localisées, lorsqu'elles sont 
qualifiées de livraisons de biens, en fonction du lieu de situation matérielle des biens sur 
lesquels elles portent. A aucun moment de la négociation du régime transitoire, ce principe 
retenu depuis l'adoption de la 2ème directive^2) et confirmé par la 6ème directive, n'a été remis 
en cause. Aucun autre critère de localisation - par exemple en fonction du lieu 
d'établissement du vendeur - n'a été envisagé par le Conseil. Bien au contraire, la règle de 
localisation des livraisons de biens, en fonction du lieu de situation matérielle des biens, a 
été réaffirmée. 
45 
(170) L'ouverture des marchés aux entreprises d'autres Etats membres a largement 
conduit les opérateurs à développer leurs interventions commerciales sur l'ensemble du 
territoire de la Communauté. Compte tenu des règles déterminant le lieu d'imposition à la 
TVA des livraisons de biens, ces fournisseurs restent toutefois soumis à l'obligation 
d'appliquer la taxe au taux et aux conditions de chacun des Etats membres à partir duquel 
ils livrent des biens, y compris dans les cas où ils n'ont établi aucune structure juridique ou 
commerciale dans cet Etat membre. 
Le lieu d'imposition des prestations de services 
(171) Les prestations de services sont en principe localisées au lieu d'établissement du 
prestataire, défini comme "le lieu où le prestataire a établi le siège de son activité 
économique ou un établissement stable à partir duquel la prestation de services est rendue". 
Cependant, ce principe souffre de nombreuses exceptions, dont la nature est en outre 
fonction du service rendu: lieu de situation de l'immeuble, lieu du départ du transport ou 
lieu où il s'effectue en fonction des distances parcourues, lieu d'exécution matérielle des 
services portant sur des biens meubles corporels ou lieu d'établissement du preneur d'un 
service "immatériel". 
(172) La conséquence de toutes ces exceptions est de réduire la portée du principe de 
taxation au lieu d'établissement du prestataire, jusqu'à n'en faire qu'une application tout à 
fait résiduelle, multipliant ainsi les cas où une entreprise est amenée à appliquer la taxe au 
taux et aux conditions d'Etats membres où elle n'est pas établie. Ces choix de principe, en 
vigueur depuis l'adoption en 1977 de la 6èmc directive, n'ont été que partiellement révisés 
par le régime transitoire (cf point 2.3. ci-avant). 
(173) Ces règles de localisation des services sont lourdes de conséquences pour les 
opérateurs: redevables de la taxe dans des Etats membres sur le territoire desquels ils ne 
sont pas établis, ils sont dès lors confrontés aux difficultés tenant à l'application de 
dispositions qui leur sont étrangères et doivent supporter les coûts additionnels de gestion 
de leurs obligations déclaratives dans d'autres Etats membres. Ces difficultés touchent 
particulièrement le secteur du tourisme et celui des travaux immobiliers, deux domaines 
d'activités où pourtant la libre prestation de services à l'intérieur de la Communauté est 
devenue réalité. 
46 
3.1.2. Le lieu et les modalités d'exercice du droit à déduction 
(174) Tout assujetti qui effectue des opérations imposables a droit à déduction de la taxe 
grevant les dépenses qu'il engage pour leur réalisation, dans la mesure toutefois où ces 
opérations sont soit taxées, soit exonérées en raison de leur destination vers un autre Etat 
membre ou en raison de leur exportation vers un pays tiers. 
(175) Ce droit à déduction s'exerce, en tout état de cause, dans l'Etat membre qui a taxé 
les biens ou les services achetés. En maintenant un principe de taxation à destination pour 
tous les biens et services destinés à des assujettis, le régime transitoire écarte par définition 
toute possibilité de déduction dans un Etat membre autre que celui de taxation. 
(176) Dans ces conditions, les assujettis sont amenés à exercer leur droit à déduction 
selon des modalités différentes selon qu'ils sont ou non établis ou redevables dans l'Etat 
membre où leurs achats ou importations ont été taxés: 
- l'assujetti qui est établi ou redevable dans l'Etat membre où une TVA lui est 
facturée, peut la récupérer par voie d'imputation directe sur ses déclarations 
périodiques, 
- "assujetti qui n'est ni établi ni redevable dans l'Etat membre où une TVA lui est 
facturée ne peut récupérer ce montant que par voie de demande de 
remboursement, dans les conditions et selon les procédures fixées par les 8ème et 
13ème directives. Compte tenu des délais de remboursement, ces procédures 
s'avèrent lourdes et coûteuses. 
(177) Indépendamment des modalités de son exercice (imputation ou remboursement), le 
droit à déduction ouvert à tout assujetti peut être soumis à certaines restrictions, dont 
l'étendue est déterminée par chaque Etat membre, dans les limites fixées par la 
6ème directive (cas, par exemple, des frais de missions ou des dépenses relatives à l'achat ou 
l'entretien de moyens de transport). Comme pour la détermination du lieu d'imposition J 
opérations, les dispositions relatives au droit à déduction interviennent donc selon des 
règles strictes de territorialité. 
3.1.3. La portée et les conséquences de ces choix de principe 
(178) Le système commun de TVA est construit sur le principe de la taxation définitive de 
toute consommation finale intervenant dans la Communauté. Avec la taxation à destination 
des échanges intracommunautaires, le produit de la taxe est directement reçu par l'Etat 
membre sur le territoire duquel la consommation finale est présumée avoir lieu. 
47 
(179) Le moyen choisi pour la mise en oeuvre de ces principes est resté inchangé depuis 
l'adoption en 1967 de la 2ème directive*2); il repose intégralement sur les règles définissant la 
territorialité des opérations de ventes de biens ou de services. Or, le lieu d'imposition à la 
TVA des livraisons de biens et des prestations de services est essentiellement défini par 
référence au lieu présumé de la consommation de ces biens ou services: la consommation 
de biens meubles corporels étant réputée intervenir à l'endroit où les biens sont prélevés 
pour être remis à l'acheteur, le lieu d'imposition des livraisons et des services portant sur 
ces biens retient le même critère; pour les opérations portant sur des biens immeubles, le 
lieu de consommation étant fonction du lieu de situation de l'immeuble, c'est ce critère qui 
définit le lieu de taxation des opérations en cause; etc.... 
La neutralité des règles d'imposition 
(180) Compte tenu des principes régissant le lieu d'imposition, la notion même de 
neutralité de l'imposition à la TVA ne peut être appréciée que par Etat membre et ne 
concerne donc que le traitement fiscal des opérations relevant de la compétence de taxation 
de chacun d'eux. 
(181) Elle impose en premier lieu que toute consommation, finale ou intermédiaire, 
intervenant dans un Etat membre donné, soit soumise à la taxe, au même taux et aux 
mêmes conditions d'imposition, quelle que soit la provenance du bien ou service en cause 
(achat ou production à l'intérieur du pays, dans un autre Etat membre ou dans un pays 
tiers). Dans le cadre du régime transitoire, cet objectif est essentiellement mis en oeuvre par 
la taxation à destination des ventes intracommunautaires, sous réserve toutefois du cas de 
certaines ventes à des particuliers ou à des opérateurs assimilés. Des mesures 
complémentaires ont néanmoins dû être introduites pour couvrir le cas des biens faisant 
l'objet de transfert entre Etats membres (cf 3.2.) et les opérations consistant en des travav.y. 
sur biens meubles corporels effectués entre Etats membres (cf 3.3.). 
(182) Le respect du principe de neutralité de l'imposition à la TVA impose en second acu 
que toute opération de vente reçoive le même traitement fiscal, qu'elle soit réalisée par un 
opérateur national, par une entreprise d'un autre Etat membre ou par un opérateur de pays 
tiers. C'est précisément dans l'application de ce principe, non modifié par le régime 
transitoire, que les opérateurs rencontrent le plus de difficultés: ils y sont notamment 
confrontés pour toutes les opérations imposables qu'ils effectuent dans des Etats membres 
sur le territoire desquels ils ne sont pas établis (cf 3.4.). 
(183) Ces difficultés, qui tiennent à l'application des règles de territorialité des opérations, 
prennent toute leur dimension dans la détermination du redevable de la taxe (cf 3.5.) et 
dans le cas des opérations effectuées par des petites entreprises (cf 3.6.). 
48 
3.2. L'IMPOSITION DES TRANSFERTS INTRACOMMUNAUTAIRES DE BIENS 
(184) En complément des règles applicables aux transactions intervenant entre Etats 
membres, et afin de totalement réaliser l'objectif de taxation à destination fixé par le 
Conseil, des dispositions particulières de suivi de certains mouvements 
intracommunautaires de biens ont été mises en place par le régime transitoire: ces 
dispositions concernent les transferts effectués entre Etats membres par des assujettis. 
3.2.1. Les mécanismes mis en place 
(185) Tout assujetti qui envoie des biens de son entreprise à destination d'un autre Etat 
membre est considéré effectuer une livraison imposable dans l'Etat membre à partir duquel 
les biens sont expédiés ou transportés. Par cette assimilation, l'assujetti est regardé comme 
se fournissant à lui-même des biens et doit donc traiter cette "vente" comme il le ferait pour 
toute transaction conclue avec un tiers. 
(186) Dans l'Etat membre d'arrivée du transport, l'assujetti effectue une acquisition 
intracommunautaire de biens: regardé comme s'étant acheté des biens à lui-même, il doit en 
conséquence appliquer la taxe comme il le ferait pour tout achat auprès d'un tiers. La 
taxation de cette acquisition est donc fonction des opérations à la réalisation desquelles le 
bien est utilisé (opérations ouvrant ou non droit à déduction). 
(187) Dès lors que l'assujetti est identifié à la TVA dans chacun des Etats membres, la 
livraison effectuée dans l'Etat membre de départ du transport satisfait aux conditions 
d'exonération des échanges intracommunautaires et comme telle, sera portée sur l'état 
récapitulatif des acquéreurs identifiés à la TVA. 
(188) Les dispositions ainsi introduites par le régime transitoire ont pour finalité d'assurer 
que tout bien utilisé à la réalisation d'opérations imposables dans un Etat membre donné 
supporte la taxe au taux et aux conditions en vigueur dans cet Etat membre. A défaut, le 
taux d'imposition et la taxe éventuellement déductible seraient déterminés conformément à 
la législation en vigueur dans l'Etat membre à partir duquel le bien est transféré, 
contrairement au principe de neutralité de la provenance d'un bien sur les conditions 
d'imposition. 
3.2.2. Les situations visées 
(189) Tout mouvement intracommunautaire de biens ne donne pas lieu à imposition au 
titre d'un transfert: seuls sont visés les cas où les biens transportés sont affectés à la 
réalisation d'opérations localisées dans l'Etat membre d'arrivée du transport et où, en 
conséquence, le droit éventuel à déduction doit être suivi dans cet Etat membre. 
49 
(190) Le mécanisme des transferts est donc neutralisé chaque fois que le mouvement 
intracommunautaire de biens présente un caractère temporaire: envoi d'une grue sur un 
chantier, envoi de biens en réparation, etc.... 
(191) L'envoi de biens dans un autre Etat membre présente un caractère temporaire dès 
lors que, au moment où est effectué le transport, les biens sont destinés à revenir dans l'Etat 
membre de départ. Néanmoins, si dans le temps, cette condition cesse d'être satisfaite, 
l'opérateur doit à posteriori régulariser sa situation et déclarer un transfert imposable. Ces 
dispositions prennent largement modèle sur les régimes d'admission temporaire en 
exonération de droits de douane applicables aux biens en provenance de pays tiers. 
(192) Si l'appréhension en tant qu'opération imposable des transferts autres que 
temporaires intervient indépendamment de la "nature" des biens en cause (biens destinés à 
la revente ou biens d'investissement), c'est essentiellement dans le cas de mouvements de 
stocks que les entreprises ont eu à appliquer ce régime. 
3.2.3. Des dispositions d'application très large compte tenu des pratiques de gestion des 
stocks 
(193) En tant que fournisseurs, les opérateurs déterminent la localisation de leurs stocks 
de manière à répondre au mieux et au plus vite aux attentes de leur clientèle: le choix d'un 
lieu de stockage repose en effet sur des éléments tels que les facilités offertes en termes 
d'infrastructure de transport, la réduction des coûts d'entreposage ou d'acheminement des 
marchandises. 
(194) En tant que clients, les opérateurs fixent le seuil de constitution ou de 
renouvellement de leurs stocks en fonction du caractère plus ou moins saisonnier de leur 
chiffre d'affaires ou de leurs perspectives de ventes, cherchant ainsi à éviter une 
immobilisation trop longue de leur trésorerie (gestion à flux tendus par exemple). Les 
fournisseurs répondent à ces préocupations en mettant en oeuvre des n * r 
particulières d'approvisionnement de leurs clients: "call off stock", ventes en consignation, 
etc.... 
(195) Dans chacune de ces circonstances, désormais quotidiennes dans l'organisation 
économique des entreprises, quels que soient leur domaine d'activité et l'importance de leur 
chiffre d'affaires, le mécanisme des transferts trouve à s'appliquer. 
50 
"Intra-Community call-off stock" 
(196) Cas visé: l'opérateur B a, pour les besoins de son entreprise dans l'Etat membre 2, 
très régulièrement recours à des biens qui lui sont fournis par l'opérateur A établi dans l'Etat 
membre 1. En vue d'accélérer l'approvisionnement de son client, A constitue dans l'Etat 
membre de B - en générai dans les locaux mêmes de l'entreprise de B ou dans des entrepôts 
désignés par celui-ci - un stock de biens dans lequel B prélève, au fur et à mesure de ses 
besoins, les quantités qui lui sont nécessaires. A cette fin, A déplace une partie de ses 
stocks de l'Etat membre 1 vers l'Etat membre 2. 
(197) Les biens restent la propriété pleine et complète de l'entreprise (A) jusqu'à 
prélèvement effectif par (B). A cet égard, il convient de rappeler qu'en matière de TVA, 
c'est le transfert du pouvoir de disposer des biens qui définit l'existence d'une livraison: 
- si le transfert du pouvoir de disposer a eu lieu dès la constitution du stock, 
l'opération est appréhendée en tant que vente par A, 
- si le transfert du pouvoir de disposer n'a pas eu lieu, il s'agit d'un transfert 
taxable. Les dispositions particulières aux transferts de biens arrêtées par le 
Conseil ont en effet pour objet d'éviter que des marchandises circulent dans la 
Communauté sans qu'un "statut fiscal" soit donné au mouvement des biens. 
(198) Par conséquent, dans le cas envisagé ici, un transfert de biens imposable se produit 
dès la constitution du stock dans l'Etat membre de A: le lieu de la livraison/vente effectuée 
par A étant situé dans l'Etat membre 2, les biens cessent d'être affectés à la réalisation 
d'opérations imposables dans l'Etat membre 1, ce changement d'affectation territoriale 
devant en conséquence être constaté en tant que transfert intracommunautaire. 
Les ventes en consignation, les envois à vue et les envois sous réserve d'essais satisfaisants 
(199) Cas visés: un assujetti A envoie des biens destinés à la revente chez un opérateur B 
d'un autre Etat membre. Cependant B ne deviendra propriétaire des biens que lorsqu'il aura 
lui-même trouvé un client pour les biens (vente en consignation) ou si les marchandises 
correspondent à son attente (vente à vue ou sous réserve d'essais satisfaisants). 
(200) Ces envois de biens ont pour caractéristique commune qu'ils sont destinés à un 
acheteur potentiel qui ne se portera acquéreur que sous certaines conditions: trouver un 
client (ventes en consignation) ou si la marchandise qu'il a accepté de recevoir correspond à 
son attente (achats sous réserve). 
51 
(201) Dans le cas d'envois en consignation, l'assujetti A effectue un transfert de biens 
imposable. Dès lors le vendeur A doit, dès l'envoi, se faire identifier dans l'Etat membre 
d'arrivée, déclarer le transfert donnant lieu à une acquisition intracommunautaire de biens et 
taxer ses livraisons à B au fur et à mesure des ventes que B réalise. 
(202) Dans le cas des envois à vue ou sous réserve d'essai satisfaisant, les biens pourraient 
être placés sous le régime de l'admission temporaire s'ils venaient de pays tiers. Au moment 
de l'envoi des biens, le mécanisme des transferts imposables est donc neutralisé. Néanmoins 
le transfert devra être imposé dès que l'envoi n'est plus temporaire mais est suivi d'une vente 
effective. Par conséquent si l'acheteur potentiel se porte acquéreur des biens ainsi reçus, 
l'assujetti fournisseur doit être identifié à la TVA dans l'Etat membre d'arrivée pour pouvoir 
opérer l'acquisition intracommunautaire de ces biens et déclarer la livraison subséquente 
imposable à l'intérieur du pays. 
Les ventes de biens à l'occasion de marchés, de foires ou d'expositions 
(203) Cas visés: un éditeur d'un Etat membre transporte un stock de livres pour les 
présenter dans une foire du livre organisée dans un autre Etat membre. Une partie des livres 
est vendue sur place, et l'autre partie retourne dans l'Etat membre de départ. 
(204) L'envoi des biens ne donnera pas lieu à un transfert imposable car ces biens 
pourraient être placés sous le régime de l'admission temporaire s'ils venaient de pays tiers: 
néanmoins le transfert devra être imposé dès que l'envoi n'est plus temporaire mais est suivi 
d'une vente effective. 
(205) Dans le cas particulier d'une exposition, lorsqu'un livre est vendu dans l'Etat 
membre de l'exposition, le transfert devient imposable, les conditions de sa non-imposition 
cessant d'être remplies. A partir de ce moment l'opérateur doit être identifié dans cet Etat 
membre pour pouvoir opérer le transfert et déclarer les livraisons imposables à l'intérieur du 
pays, au fur et à mesure des ventes aux différents acheteurs. 
3.2.4. Conséquences pour les opérateurs 
(206) Cette situation a créé un certain désappointement chez les opérateurs qui avaient 
attendu du nouveau régime qu'il les dispense, en régime intracommunautaire comme en 
régime intérieur, d'avoir à traiter comme opérations imposables les mouvements de leurs 
stocks ou de leurs biens d'investissement. Il convient cependant de rappeler, 
qu'indépendamment du mécanisme des transferts, les assujettis ont en tout état de cause 
l'obligation de justifier de l'affectation et de l'utilisation des biens inscrits à l'actif de leur 
entreprise. 
52 
(207) Dans l'Etat membre où l'opérateur a exercé son droit à déduction, le mécanisme mis 
en place permet d'assurer le suivi de l'affectation des biens qui figurent à l'actif des 
entreprises (stocks ou biens d'investissement) et qui ont ouvert droit à déduction: il permet 
notamment de vérifier le maintien de l'affectation aux besoins de l'activité assujettie et le 
maintien de l'affectation, au sein de l'activité assujettie, à la réalisation d'opérations 
imposables ouvrant droit à déduction. Dans le cas où les biens ne sont pas présents dans 
l'entreprise, les moyens de justification seront: 
- soit le registre dans lequel sont inscrits les biens envoyés temporairement dans un 
autre Etat membre, 
- soit le tableau des biens d'investissement, l'inventaire des stocks, etc., 
- soit le transfert effectué et comptabilisé en tant qu'opération imposable. 
(208) Dans chacune des situations décrites ci-dessus, l'obligation, pour le fournisseur, de 
se faire identifier à la TVA dans l'Etat membre d'arrivée du transport est souvent présentée 
comme une nouvelle obligation introduite par le régime transitoire et tenant au seul 
mécanisme d'imposition des transferts. Cependant, le transfert n'est appréhendé comme une 
acquisition intracommunautaire de biens que du fait de la réalisation d'opérations 
imposables, occasionnelles ou non, dans l'Etat membre d'arrivée du transport. 
(209) Le transfert imposable n'est donc que le moyen mis en place par le régime 
transitoire pour constater que les opérations effectuées à l'aide des biens ainsi transportés 
relèvent de la compétence de taxation de l'Etat membre de destination. 
(210) Par conséquent, la suppression de l'assimilation des transferts à une livraison et à 
une acquisition intracommunautaire de biens ne mettrait pas fin aux difficultés rencontrées 
par les opérateurs, lesquels se verront, en tout état de cause, tenus aux mêmes obligations 
qu'actuellement aux fins d'assurer la taxation, dans l'Etat membre de destination de ce 
mouvement de biens, des livraisons de biens réalisées sur son territoire: toute livraison 
subséquente est en effet considérée comme effectuée à partir de cet Etat membre et de ce 
fait y est imposable. 
(211) Certains Etats membres ont cherché à assouplir les conséquences des dispositions 
relatives aux transferts intracommunautaires de biens. A cette fin, ils admettent - sous des 
conditions et selon des modalités très diverses - de traiter l'opération comme une vente 
intracommunautaire, faisant ainsi échec aux règles de territorialité de l'imposition à la TVA: 
la vente devient en effet imposable dans l'Etat membre de départ du transport alors même 
53 
qu'il s'agit d'une opération intérieure à l'Etat membre de destination. Selon les cas et les 
circonstances, cette "vente" est considérée comme réalisée soit dès l'envoi des biens en vue 
de la constitution du stock, soit au moment du prélèvement par l'acheteur. Certaines 
administrations n'ont en outre pas hésité à subordonner l'application de ces mesures à des 
"conditions de réciprocité", dont ils n'ont toutefois pas défini la nature et la portée. 
(212) Introduites sans concertation entre Etats membres, des mesures de cette nature 
n'ont fait qu'ajouter à l'incompréhension par les opérateurs de la finalité même du 
mécanisme des transferts et se sont révélées plus contraignantes que l'application stricte des 
dispositions prévues par le régime transitoire. En outre, ces mesures mettent en cause le 
principe même de suivi des biens retenu par le Conseil et confirmé à de nombreuses reprises 
par les administrations des Etats membres à l'occasion des Groupes de travail réunis par la 
Commission. 
3.3. LE TRAITEMENT FISCAL DES TRAVAUX SUR BIENS MEUBLES CORPORELS 
3.3.1. La qualification fiscale des travaux sur biens meubles corporels 
(213) Lors de la négociation du régime transitoire, le traitement fiscal des opérations 
consistant en des travaux sur biens meubles corporels n'a pas pu être harmonisé. De ce fait, 
les distinctions opérées entre travail à façon et autres travaux, et surtout la qualification 
fiscale de ces opérations, varient considérablement d'un Etat membre à l'autre. Il en résulte 
deux types de conséquences fâcheuses du point de vue du marché unique: 
- des inégalités de traitement et des distorsions de concurrence d'une part, 
- des charges supplémentaires pour les opérateurs faisant effectuer dans un autre 
Etat membre des travaux qualifiés de prestations de services dans cet Etat 
membre, où ils supportent une TVA qui ne peut être déduite mais peut être 
remboursée selon la procédure de la Sbmc (ou 13ème) directive. 
Le principe: les travaux sur biens meubles corporels constituent des prestations de services 
(214) Tout travail sur bien meuble corporel (réparation, ouvraison, façon, etc..) constitue 
en principe une prestation de services. Ces prestations de services sont imposables à 
l'endroit où elles sont matériellement exécutées, et ne bénéficient d'une exonération que si 
les biens en cause sont exportés en dehors de la Communauté. Compte tenu du lieu et des 
modalités d'exercice du droit à déduction, le preneur qui fait exécuter des travaux dans un 
autre Etat membre est en règle générale confronté aux procédures de remboursement de la 
TVA qui lui est facturée. 
54 
L'exception: la notion de travail à façon 
(215) La 6&mc directive offre aux Etats membres la possibilité de considérer comme des 
livraisons de biens les travaux répondant à la définition du travail à façon. Tous les Etats 
membres ne faisant cependant pas usage de cette faculté, la coexistence de qualifications 
différentes aurait conduit à des situations de non-imposition ou de double imposition dans 
le cas particulier des opérations effectuées entre Etats membres. C'est la raison pour 
laquelle des dispositions particulières ont été introduites dans le cadre du régime transitoire. 
3.3.2. Le traitement des opérations entre Etats membres 
Le travail à façon en régime intracommunautaire bilatéral 
(216) Les opérations intracommunautaires de travail à façon sont qualifiées de livraisons 
de biens dès lors que le produit façonné est réexpédié à destination de l'Etat membre de 
provenance des matériaux bruts. Lorsque son client est identifié à la TVA, le façonnier est 
ainsi à même d'exonérer le travail qu'il a effectué, l'opération donnant par ailleurs lieu à 
taxation d'une acquisition intracommunautaire dans l'Etat membre du donneur d'ordre. 
Enfin, si elle échappe au mécanisme de suivi des transferts imposables, l'expédition des 
matériaux à façonner doit néanmoins faire l'objet d'une indication particulière sur l'état 
récapitulatif souscrit au titre des échanges avec des opérateurs d'autres Etats membres. 
(217) Cette disposition ne vise que les opérations "bilatérales". En dehors de cette 
hypothèse, le donneur d'ordre se voit appliquer la taxe aux conditions de l'Etat membre du 
façonnier, au titre d'une prestation de services ou au titre d'une livraison de biens selon la 
législation en vigueur dans cet Etat membre. Il doit en outre appréhender l'expédition des 
matériaux bruts comme un transfert intracommunautaire imposable. 
(218) De façon assez parallèle au cas des transferts, les mesures particulières au travail à 
façon ont confirmé leur caractère fort contraignant pour les opérateurs, l'expérience ayant 
en effet confirmé que les situations de travail à façon "bilatéral" étaient relativement peu 
fréquentes. 
(219) A titre d'exemple, on peut citer tous les cas où le donneur d'ordre revend les biens -
soit en l'état de matière première, soit en tant que produit fini - pendant qu'ils sont en 
façonnage chez un travailleur à façon dans un autre Etat membre. Compte tenu du lieu 
d'imposition des livraisons de biens, le régime actuel de TVA ne permet pas d'éviter au 
donneur d'ordre son identification dans l'Etat membre du travailleur à façon: il y effectue, 
en effet, des livraisons de biens et y est tenu aux obligations, notamment déclaratives, qui 
en découlent. 
55 
(220) Un patient travail d'analyse a néanmoins permis, à l'initiative de la Commission, de 
parvenir, dans le cadre du Groupe de travail n° I, à des arrangements pratiques permettant 
de simplifier bon nombre d'opérations. 
Les mesures d'exonération des prestations de services en régime intracommunautaire bilatéral 
(221) Le régime transitoire n'a pas permis d'assurer que la taxation des travaux sur biens 
meubles corporels, autres que du travail à façon bilatéral, intervienne dans un Etat membre 
où le client peut directement imputer la taxe. Les difficultés importantes créées par cette 
situation, ont conduit le Conseil à autoriser, sur leur demande, onze Etats membres à 
temporairement exonérer ces prestations de services, pour autant qu'elles soient fournies à 
des assujettis non établis et qui auraient en tout état de cause droit au remboursement de la 
TVA facturée, selon les procédures prévues par les 8èmc et 13^ directives. 
(222) Ces mesures d'exonération ne trouvent donc pas à s'appliquer lorsque le donneur 
d'ordre revend les biens à partir de l'Etat membre où ils font l'objet d'une ouvraison, quelles 
que soient les circonstances de cette vente: avant ou après l'achèvement des travaux de 
perfectionnement; vente en régime intérieur, à destination d'un autre Etat membre ou à 
l'exportation. 
La recherche de mesures complémentaires de simplification 
(223) Toute simplification du traitement fiscal des travaux portant sur biens meubles 
corporels suppose l'harmonisation préalable de leur qualification, la simplicité la plus grande 
ne pouvant en outre être atteinte que si les travaux à façon cessent de relever de 
dispositions particulières. 
(224) Parallèlement, la localisation de ces opérations devrait être réexaminée de manière à 
mieux répondre aux besoins des opérateurs et à mieux réaliser les objectifs du marché 
unique. Dans ce cadre, une imposition de ces prestations de services en fonction du lieu 
d'identification à la TVA du donneur d'ordre pourrait être envisagée, sur le modèle des 
dispositions en vigueur en matière de services accessoires à un transport 
intracommunautaire de biens (cf § 59). 
56 
(225) Indépendamment du fait qu'elles mettent fondamentalement en cause le principe 
d'application de la taxe par le prestataire des services, des dispositions de cette nature ne 
résoudraient en outre qu'une partie des difficultés aujourd'hui rencontrées. Pour les 
donneurs d'ordre qui revendent les biens à partir de l'Etat membre où ils font l'objet de 
travaux, elles sont en effet sans incidence: 
- sur l'obligation d'appliquer la taxe au taux et aux conditions de cet Etat membre; 
- sur l'application en conséquence des mécanismes d'imposition au titre d'un 
transfert intracommunautaire de biens. 
3.4. LES OPÉRATIONS EFFECTUÉES PAR DES ASSUJETTIS NON ÉTABLIS 
(226) Les règles de territorialité des livraisons de biens et prestations de services 
conduisent les entreprises à appliquer la taxe dans des Etats membres sur le territoire 
desquels elles ne sont pas établies. C'est essentiellement dans le domaine des services de 
transport, des opérations triangulaires et des transactions en chaîne que les difficultés les 
plus importantes ont été relevées. En réponse à ces difficultés, la Commission a présenté 
des propositions de simplification, dont certaines sont encore en discussion au Conseil à la 
date de rédaction du présent rapport. 
3.4.1. Les prestations de services de transport 
(227) Le lieu de taxation de principe des prestations de transport est l'endroit où s'effectue 
le transport en fonction des distances parcourues. La suppression de tout contrôle au 
franchissement d'une frontière intérieure à la Communauté ne permettant toutefois plus de 
suivre les distances respectivement parcourues dans les différents territoires empruntés, il 
s'imposait donc de rechercher un autre critère, à tout le moins pour les transports 
intracommunautaires. 
Les transports intracommunautaires de personnes 
(228) La situation actuelle en matière de taxation du transport de personnes est assez 
chaotique: la règle de taxation en fonction des distances parcourues est particulièrement 
complexe à appliquer et, par ailleurs, tous les Etats membres font usage, d'une manière plus 
ou moins large, de la possibilité de continuer à exonérer ces services conformément aux 
facultés qui leur sont ouvertes par la 6ème directive. 
57 
(229) Ainsi, si les transports nationaux donnent lieu à taxation dans une grande majorité 
d'Etats membres quel que soit le moyen de transport utilisé, les transports internationaux, 
ou plus précisément la partie nationale d'un transport international, est exonérée dans une 
majorité d'Etats membres: le transport par mer et par air est exonéré dans toute la 
Communauté alors que le transport par eaux intérieures, rail et route n'est taxé que dans 
certains Etats membres. 
(230) Cette situation ne manque pas de créer des difficultés, surtout aux transporteurs par 
route, qui sont tenus de connaître les règles applicables dans les différents Etats membres 
qu'ils traversent lorsqu'ils réalisent un transport intracommunautaire de voyageurs et, en 
outre, de répartir le prix du transport en fonction des distances parcourues sur le territoire 
de chacun d'eux. La difficulté est d'autant plus grande que la situation de taxation ou 
d'exonération de la prestation, de même que les taux applicables, varient d'un Etat membre 
à l'autre. On peut dès lors s'interroger sur l'application effective de ces règles de 
localisation, les Etats membres disposant en effet, depuis la suppression des contrôles aux 
frontières intérieures, de peu de moyens pour vérifier la taxation des distances parcourues 
sur leur territoire. 
(231) En réponse à ces difficultés, la Commission a présenté au Conseil, le 
5 novembre 1992, une proposition de directive relative aux modalités d'imposition des 
transports de personnes (COM(92)416 Final du 30.09.92, J.O. n° C 307 du 25.11.92, 
p. 11). 
(232) Cette proposition retient, pour les transports de personnes effectués par route ou 
sur les eaux intérieures, la règle de leur imposition au lieu de départ du transport, sans pour 
autant mettre en cause les exonérations actuellement appliquées. 
(233) Si ce critère du lieu de départ est, pour les opérateurs, plus facilement applicable 
que le principe de taxation en fonction des distances parcourues, il impose néanmoins au 
transporteur d'être identifié à la TVA dans chacun des Etats membres où il est amené à 
débuter un transport, et d'y remplir des obligations, notamment déclaratives. 
Les transports de biens 
Le transport intracommunautaire de biens effectués pour le compte de particuliers 
(234) Toutes les prestations de transport intracommunautaire de biens rendues à des 
preneurs non identifiés à la TVA sont imposables dans l'Etat membre de départ du 
transport, quel que soit le lieu d'établissement du transporteur. 
58 
(23 5 j Les entreprises de déménagements internationaux, notamment, sont dès lors 
confrontées à des obligations d'identification et de déclaration dans chacun des Etats 
membres au départ desquels intervient leur prestation. Le coût de gestion de ces obligations 
a dissuadé certaines de ces entreprises de répondre à des demandes de déménagement à 
partir d'Etats membres où elles ne sont pas établies. 
Les transports intérieurs aux Etats membres 
(236) Les transports de biens débutant et s'achevant à l'intérieur d'un même Etat membre y 
sont imposables, indépendamment du lieu d'établissement du prestataire. Dans les cas de 
cabotage intérieur à un Etat membre où il n'est pas établi, le transporteur est tenu de se 
faire identifier à la TVA auprès de chacune des administrations fiscales compétentes et de 
satisfaire à toutes les obligations de déclaration et de paiement de la taxe, le cas échéant 
après avoir désigné un représentant fiscal. 
(237) Pour le preneur de ces services qui n'est ni établi ni redevable dans l'Etat membre de 
départ du transport, ces dispositions lui imposent le recours aux procédures de 
remboursement de la taxe ainsi facturée. 
(238) Ces règles trouvent notamment à s'appliquer aux transports dits "d'approche" d'un 
transport intracommunautaire, à savoir des transports dont le lieu de départ et le lieu 
d'arrivée sont situés à l'intérieur d'un Etat membre mais intervenant "en amont" ou en "aval" 
du transport intracommunautaire proprement dit. Ces situations sont souvent le résultat de 
la sous-traitance par un transporteur principal de certaines parties d'un transport 
intracommunautaire ou du recours, par le preneur, à plusieurs transporteurs successifs pour 
acheminer des biens d'un Etat membre à un autre. 
(239) Sur décision du Conseil, onze Etats membres ont été autorisés, à leur demande, à 
prendre des mesures temporaires d'exonération de ces prestations de services, pour autant 
que le preneur soit un assujetti identifié à la TVA dans un autre Etat membre qui pourrait 
bénéficier du remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée prévu par les 8èmc et 
]3hmc directives. 
(240) Dans la proposition de directive qu'elle a présentée le 9 mars 1994<10>, la 
Commission a retenu d'appliquer à ces transports d'approche les dispositions en vigueur en 
matière de transport intrcommunautaire. Cette proposition concerne également les services 
accessoires, ainsi que les services des intermédiaires qui s'entremettent dans la fournitrre de 
l'un ou l'autre de ces services. 
59 
(241) Les difficultés aujourd'hui rencontrées, tant par les prestataires de transport que par 
leurs clients, sont donc en passe d'être réglées. La solution proposée laisse cependant 
ouvert le problème de la preuve et du contrôle de caractère accessoire à un transport 
intracommunautaire. 
Les transports liés à une importation de biens 
(242) Les transports liés à une importation de biens, dans la mesure où ils sont compris 
dans la base d'imposition à la TVA à l'importation, bénéficient d'une exonération dans l'Etat 
membre où ils sont effectués. Depuis le 1er janvier 1993, il est apparu que certains de ces 
transports, de par leurs conditions d'exécution, n'étaient pas inclus dans cette base 
d'imposition et devaient, dès lors, être taxés en fonction des distances parcourues. 
(243) Afin de remédier à cette situation et de simplifier en conséquence les modalités de 
taxation des services liés à une importation de biens, la proposition de directive présentée 
par la Commission le 9 mars 19940°) prévoit d'inclure dans la base d'imposition à la TVA 
de toute importation, l'ensemble des frais accessoires à cette importation, quel que soit 
l'Etat membre dans lequel elle est effectuée et quel que soit le lieu de destination du 
transport intervenant après l'importation. 
3.4.2. Les opérations triangulaires 
(244) C'est une satisfaction importante pour la Commission qu'en dépit de son adoption 
tardive, la directive de simplification de décembre 1992 ait pu être mise en oeuvre, au 
moins par la voie de dispositions administratives, dans la plupart des Etats membres dès le 
1er janvier 1993. Grâce aux efforts ainsi déployés et à la rapidité de mise en application par 
les Etats membres, ce problème a été réglé de manière satisfaisante, tant pour les 
entreprises concernées que pour les administrations chargées de l'application et du contrôle 
de la taxe. 
60 
Les transactions concernées 
(245) Les mesures de simplification adoptées concernent les transactions faisant 
intervenir: 
~ * EM1, EM2etEM3 trois Etats membres: 
trois opérateurs: 
deux ventes: 
un transport: A, identifié à la TVA dans l'EMl 
B, identifié à la TVA dans l'EM3 
C, identifié à la TVA dans l'EM2 
O vendeur 
• acheteur 
•»-»•» -» 
• lieu de départ du transport 
• lieu d'arrivée du transport 
•* -» -*•»-» -» 
0<=>c><=>0«=î>c>0 OOOOOOOc^Oc^ft 
61 
Principes d'imposition 
(246) Dans la mesure où la livraison de A à B donne lieu à expédition ou transport des 
biens à destination de l'Etat membre 2, l'assujetti B effectue dans cet Etat membre une 
acquisition intracommunautaire de biens. C'est en effet dans l'Etat membre 2 que les biens 
se trouvent lors de l'arrivée de l'expédition ou du transport. La livraison subséquente de B à 
C est, par conséquent, une opération intérieure à l'Etat membre 2 et doit y être soumise à la 
TVA selon les règles normales applicables dans cet Etat membre. 
(247) Dans l'hypothèse inverse où B prend livraison des biens dans l'Etat membre 1, ou si 
son acheteur C se charge, en son propre nom et pour son compte, du transport à 
destination de l'Etat membre d'arrivée 2, B réalise un achat intérieur à l'Etat membre 1 suivi 
d'une livraison intracommunautaire au départ de cet Etat membre. 
Les mesures de simplification 
(248) L'objet des mesures de simplification est d'éviter à l'opérateur B d'avoir à satisfaire à 
des obligations d'identification et de déclaration dans l'Etat membre 2: elles ne trouvent 
donc à s'appliquer que dans la situation décrite ci-dessus au § 246. 
(249) Le mécanisme à cette fin mis en place consiste à "désamorcer" la taxation de 
l'acquisition intracommunautaire en principe imposable dans l'Etat membre 2 et à déplacer 
vers le sous-acquéreur C la taxation de la vente que lui a consentie B. 
(250) La simplification ainsi apportée repose donc essentiellement sur la mise en place 
d'une solution commune quant au redevable de la taxe due au titre de la livraison effectuée 
par B dans l'Etat membre 2. 
(251) Pour son acquisition intracommunautaire de biens, B utilise donc le numéro 
d'identification à la TVA qui lui est attribué par un Etat membre autre que celui d'arrivée du 
transport des biens (numéro d'identification attribué par l'Etat membre 3). Dans ces 
circonstances, le dispositif prévoyant la taxation, dans cet Etat membre, de toute 
acquisition non effectivement soumise à la taxe au lieu d'arrivée du transport trouverait en 
principe à s'appliquer. De manière à également "désamorcer" cette taxation dans l'Etat 
membre 3, les mesures nécessaires ont été introduites. 
62 
Les conditions tenant au lieu d'identification à la TVA 
(252) L'objectif poursuivi par les mesures introduites était d'éviter à B d'être identifié à la 
TVA dans l'Etat membre d'arrivée du transport. Par conséquent, les Etats membres ont la 
possibilité d'exclure de la simplification les opérateurs déjà identifiés dans l'Etat membre 
d'arrivée, du fait qu'ils y ont désigné un représentant fiscal. Par ailleurs, aucune 
simplification n'est possible si B n'est pas identifié à la TVA ou s'il est uniquement identifié 
à la TVA dans l'Etat membre de départ du transport. 
(253) Pour un opérateur de pays tiers qui intervient dans une opération triangulaire, sans 
encore disposer d'un numéro d'identification à la TVA, les mesures de simplification ne 
peuvent être appliquées: selon les conditions dans lesquelles il intervient (cf § 246 et 247), 
cet opérateur devra en conséquence obtenir cette identification soit auprès de l'Etat membre 
de départ, soit auprès de l'Etat membre d'arrivée des biens. 
(254) Il convient cependant de garder à l'esprit que la réalisation d'une seule opération 
taxable dans un Etat membre ne peut pas servir de prétexte en vue de l'obtention d'un 
numéro d'identification à la TVA qui servirait ensuite exclusivement à la participation à des 
opérations triangulaires. 
(255) Un problème de ce type a été posé en Irlande où la "High Court" a jugé qu'un 
numéro d'identification à la TVA doit être délivré dès qu'une entreprise effectue une 
opération, même ponctuelle, d'achat-revente sur le territoire. Si ce principe ne peut être 
remis en cause, il convient cependant de s'interroger sur la durée de validité d'un tel numéro 
d'identification: si aucune autre opération taxable n'est réalisée dans cet Etat membre et que 
ce numéro n'est utilisé par une entreprise que pour participer-à des opérations triangulaires 
et éviter une identification à la TVA dans d'autres Etats membres où elle réalise réellement 
des achats-reventes de biens, la radiation ou le retrait de ce numéro d'identification devrait 
être envisagé. 
3.4.3. Les transactions en chaîne 
(256) Lorsque des biens font l'objet de transactions successives, chacune de ces ventes est 
taxable dans l'Etat membre où elle est réputée se réaliser. Bien que les règles de localisation 
des livraisons de biens n'aient en rien été modifiées par le régime transitoire de TVA, les 
difficultés rencontrées dans le traitement des transactions en chaîne ont pris, depuis le 
1er janvier 1993, une ampleur nouvelle. C'est sans doute en ce domaine que les contraintes 
imposées par la définition du lieu d'imposition sont le moins bien acceptées par les 
opérateurs. 
63 
(257) Afin de mieux comprendre les difficultés qu'ils rencontrent, il est tout d'abord 
nécessaire de rechercher pourquoi le problème a surgi avec une telle acuité depuis 1993. Il 
conviendra ensuite d'examiner les modalités de simplifications possibles compte tenu des 
des principes arrêtés par la 6ème directive. 
Les transactions en chaîne portant sur des biens placés sous surveillance douanière 
(258) Jusqu'au 31 décembre 1992, la plupart des produits faisant l'objet de transactions en 
chaîne étaient admis au bénéfice de régimes suspensifs de l'imposition à la TVA, quelle que 
soit leur origine (biens communautaires déjà situés à l'intérieur du pays ou en provenance 
d'autres Etats membres, ou marchandises non communautaires) et quelle que soit leur 
destination (produits destinés à une consommation ou utilisation à l'intérieur du pays, 
produits destinés à un autre Etat membre ou à un pays tiers). Ces dispositions concernaient 
essentiellement les marchandises placées, dans l'attente de recevoir une destination 
définitive, sous des régimes d'entrepôts douaniers ou assimilés. De manière générale, la 
surveillance des conditions d'application de ces régimes était confiée aux autorités 
douanières des Etats membres. 
(259) Pour les opérateurs, ces régimes présentent l'avantage de s'accompagner d'une 
exonération de toutes les transactions effectuées sur les biens en cause, les Etats membres 
ayant en effet largement mis en oeuvre les facultés ouvertes en ce domaine par la 
6ème directive. Dans la plupart des législations des Etats membres, une dispense de toute 
obligation d'identification et de déclaration venait compléter le dispositif d'exonération Ces 
mesures évitaient ainsi aux opérateurs d'avoir à satisfaire à des obligations dans des Etats 
membres autres que celui de leur établissement et dispensaient de toute obligation '^^ '*> 
Communauté les entreprises de pays tiers dont les opérations ne portaient que sur des biens 
placés sous un régime suspensif. La liquidation des droits dus (TVA et, le cas écb a 
droits de douane et droits d'accises) n'intervenait que lors de la sortie des biens du régime 
sous lequel ils étaient placés, la base de calcul de ces impositions devant être ^5te - ' '^ 
par la transaction donnant lieu à délivrance effective des biens. 
(260) Depuis le 1erjanvier 1993, seules les marchandises non communautaires sont 
admises au bénéfice des régimes douaniers suspensifs des droits à l'importation. Les 
mesures jusqu'alors appliquées, qui bénéficiaient à toute marchandise indépendammcni ue 
son statut communautaire ou non, ont donc vu leur champ d'application se restreindre 
considérablement. Les Etats membres n'ayant pas introduit, pour les marchandises 
communautaires, de régimes d'entrepôts autres que douaniers proprement dits, les principes 
de taxation de toute vente de biens, au taux et aux conditions de l'Etat membre de situation 
des biens, ont joué dans toute leur rigueur: les opérateurs ont dès lors dû appliquer la taxe à 
des opérations qu'ils exonéraient avant le 1er janvier 1993. 
64 
Les autres transactions en chaîne 
(261) Pour les transactions en chaîne réalisées en dehors de ces régimes suspensifs, les 
règles de droit commun ont toujours trouvé à pleinement s'appliquer: en particulier, lorsque 
des assujettis interviennent dans des chaînes intérieures à des Etats membres où ils ne sont 
pas établis, ils doivent appliquer la taxe au taux et aux conditions de chacun des Etats 
membres concernés, et satisfaire aux obligations prévues par chacun d'eux (cf infra, 
point 3.5.). 
(262) Ces dispositions, lourdes de conséquences pour les opérateurs, sont néanmoins 
indispensables à assurer la neutralité du lieu d'établissement des entreprises sur l'imposition 
à la TVA. 
Mesures proposées par la Commission 
(263) Dès le début de l'année 1992, une solution a été activement recherchée afin d'alléger 
les difficultés rencontrées par les opérateurs. Si des mesures de simplification ont 
rapidement pu être définies pour les opérations triangulaires (cf supra, point 3.4.2.), aucune 
solution générale à tous les types de transactions en chaîne (opérations à terme ou non, 
opérations dans les bourses de marchandises ou sur marchés libres, etc..) n'a pu être 
dégagée, les différentes mesures successivement envisagées mettant en effet 
fondamentalement en cause les règles retenues par la 6hmc directive en matière de 
localisation des livraisons de biens. 
(264) Dans cet exercice difficile, la Commission a eu pour préoccupation d'assurer que le 
traitement fiscal appliqué aux opérations afférentes à des biens qui peuvent être placés sous 
des régimes d'entrepôts douaniers puisse également bénéficier aux mêmes opérations 
effectuées, dans des conditions similaires, mais afférentes à des marchandises 
communautaires. A cette fin, elle a proposé^10) la mise en place de régimes d'entrepôts 
fiscaux dans les Etats membres où les transactions portant sur des biens en entrepôts 
douaniers sont exonérées. Si elle devait être retenue par le Conseil, une telle approche 
constituerait un pas important dans la voie d'une simplification: elle permettrait en effet de 
résoudre une part très importante des difficultés rencontrées par les opérateurs, et 
notamment de ceux qui achètent et revendent des matières premières. En outre, elle 
intervient dans le strict respect des choix arrêtés par le Conseil quant aux principes 
d'imposition à la TVA. A la date de rédaction du présent rapport, la proposition présentée 
par la Commission est toujours sur la table du Conseil. 
65 
3.5. LE REDEVABLE DE LA TAXE 
3.5.1. La problématique générale du redevable de la taxe 
(265) Les règles régissant le lieu d'imposition des opérations imposent aux opérateurs 
d'avoir à satisfaire à des obligations d'identification, de déclaration et de paiement de la taxe 
dans chacun des Etats membres où sont localisées leurs opérations. 
(266) Dès qu'ils achètent et revendent des biens, ou effectuent des prestations de services, 
dans un Etat membre autre que celui où ils sont établis, ces assujettis se voient très souvent 
contraints d'avoir recours à un représentant fiscal. Cette exigence est le plus souvent 
dénoncée par les opérateurs comme extrêmement lourde, coûteuse et disproportionnée. 
(267) A cela s'ajoutent des différences considérables entre les législations nationales: 
l'opérateur est par conséquent confronté à un problème d'information quant à ses 
obligations dans chaque Etat membre où il réalise des opérations. 
(268) Lors des négociations de la directive 92/111/CEE, la Commission avait proposé une 
réécriture complète des dispositions concernant le redevable de la taxe, car elles étaient 
apparues comme une des causes principales des difficultés rencontrées par les opérateurs 
dans l'accomplissement de leurs obligations dans un Etat membre où ils ne sont pas établis. 
(269) Le Conseil n'a pas suivi la proposition de la Commission et a retenu de ne modifier 
les dispositions relatives au redevable que pour les besoins du traitement des opérations 
triangulaires, maintenant en l'état les autres dispositions en vigueur depuis l'adoption de la 
gème directive. 
(270) La Commission avait toutefois pris l'engagement, en décembre 1992, de présenter 
au Conseil un rapport sur la représentation fiscale. Un examen approfondi des dispositions 
mises en oeuvre dans les Etats membres a confirmé la très grande diversité des modalités 
d'imposition retenues, non seulement en matière de représentation fiscale mais plus 
généralement dans la désignation de la personne redevable de la taxe. 
(271) Les principales difficultés rencontrées par les assujettis lorsqu'ils réalisent des 
opérations dans un Etat membre sur le territoire duquel ils ne sont pas établis portent en 
effet sur les points suivants: 
- la détermination de la personne redevable de la taxe. Une même catégorie 
d'opérations relève de dispositions qui diffèrent selon les Etats membres; de plus, 
pour les opérations réalisées à l'intérieur d'un même Etat membre, le redevable de 
la taxe varie suivant la nature des opérations; 
66 
- la nature et l'étendue des obligations imposées à la personne redevable. Pour un 
même redevable, ces obligations diffèrent selon les Etats membres ou, dans un 
même Etat membre, selon la nature des opérations imposables réalisées; 
- la grande diversité dans l'acception de la notion de représentant fiscal, dont le 
rôle et les obligations varient considérablement d'un Etat membre à l'autre; 
- le poids et le coût de ces obligations, et ce particulièrement pour les petites et 
moyennes entreprises; 
- des coûts de trésorerie importants en raison des délais de remboursement 
pratiqués par les Etats membres en cas de recours aux 8ème et 13ème directives. 
3.5.2. Les orientations retenues par la Commission 
(272) De manière à répondre au mieux à ces difficultés, la Commission a retenu, dans sa 
Communication au Conseil et au Parlement européen en date du 3 novembre 1994<14), les 
orientations suivantes: 
- assurer qu'il n'existe qu'un seul redevable par opération imposable; 
- appliquer le plus généralement possible le principe selon lequel la taxe est due 
par l'assujetti qui réalise l'opération imposable et renoncer en conséquence à 
l'utilisation systématique de la faculté, offerte par la 6ème directive, de désigner le 
représentant fiscal ou le destinataire comme le redevable de la taxe, en lieu et 
place de l'assujetti non établi; 
- permettre aux assujettis non établis de recourir aux services d'un mandataire 
fiscal, dans les mêmes conditions que celles prévues pour les assujettis établis; 
- enfin, assurer l'application la plus efficace possible des instruments juridiques 
communautaires de coopération administrative et d'assistance mutuelle. 
(273) La mise en oeuvre, par les Etats membres, de telles mesures permettrait en effet une 
simplification importante des difficultés aujourd'hui rencontrées, notamment en ce qui 
concerne la nature des obligations des assujettis non établis. Les attentes des milieux 
économiques vont cependant au-delà de la seule question du redevable de la taxe: ils 
perçoivent la réalisation du marché intérieur comme devant assurer un traitement fiscal non 
différencié à l'ensemble des opérations qu'ils effectuent dans la Communauté. Cette attente 
ne peut toutefois pas être satisfaite, compte tenu des principes actuellement retenus par le 
système commun de TVA quant à la localisation des opérations imposables. Seule une 
modification fondamentale de ces règles serait susceptible d'apporter une réponse complète 
aux problèmes aujourd'hui rencontrés par les opérateurs: cette question est au coeur des 
réflexions à mener dans le cadre de la préparation du régime définitif de TVA. 
67 
3.6. LES PETITES ENTREPRISES BÉNÉFICIANT DE LA FRANCHISE DE TAXE 
(274) En matière de taxe sur la valeur ajoutée, la notion de "petite entreprise" est réservée 
à des opérateurs dont le chiffre d'affaires est extrêmement faible (voir en Annexe 1 le 
tableau reprenant les limites de chiffre d'affaires retenues par les Etats membres dans 
l'application du régime de la franchise de taxe). Pour ces entreprises, les difficultés 
généralement rencontrées dans l'application des règles d'imposition à la TVA se 
transforment en réels obstacles. 
3.6.1. Les dispositions appplicables 
(275) Les petites entreprises bénéficiant du régime de la franchise de taxe n'appliquent pas 
la TVA aux ventes de biens ou de services imposables dans l'Etat membre de leur 
établissement. Cette franchise concernant également les livraisons intracommunautaires de 
biens effectuées pour des acheteurs identifiés à la TVA dans un autre Etat membre, les 
petites entreprises concernées n'ont ainsi à satisfaire à aucune des obligations déclaratives 
associées à la réalisation de telles opérations. 
(276) Par contre, comme tout autre assujetti sans droit à déduction, elles sont tenues de 
soumettre à la taxe leurs acquisitions intracommunautaires de biens, dès lors que le seuil de 
taxation prévu par leur Etat membre est atteint (cf point 2.2.1. ). Dans cette hypothèse, 
elles doivent obtenir de leur administration fiscale un numéro d'identification à la TVA et 
sont soumises à l'obligation de déclarer et de taxer les acquisitions en cause. Compte tenu 
toutefois des seuils retenus par les Etats membres, peu d'entreprises bénéficiant de la 
franchise de taxe sur leur chiffre d'affaires ont à taxer leurs acquisitions 
intracommunautaires de biens, sauf éventuellement renouvellement de leurs actifs 
immobilisés 
(277) C'est donc essentiellement dans la réalisation d'opérations imposables en dehors de 
leur Etat membre d'établissement que ces entreprises rencontrent des difficultés. 
3.6.2. Les difficultés rencontrées 
(278) L'application du régime de la franchise de taxe est une faculté ouverte aux Etats 
membres par la 6ème directive. Son champ d'application est donc nécessairement lin ité aux 
opérations réalisées sur le territoire de l'Etat membre qui choisit d'en faire application. 
68 
(279) De ce fait, les petites entreprises sont confrontées aux mêmes difficultés que les 
autres opérateurs lorsqu'elles réalisent des opérations sur le territoire d'un autre Etat 
membre. Elles sont en effet alors tenues aux obligations générales d'identification à la TVA 
et de souscription de déclarations périodiques - le cas échéant après avoir désigné un 
représentant fiscal - pour les opérations qu'elles effectuent dans un autre Etat membre, alors 
qu'elles sont en général dispensées de toute obligation au lieu de leur établissement. 
(280) C'est essentiellement dans l'application du régime particulier de taxation des ventes 
à distance de produits soumis à accises que les petites entreprises sont confrontées à ces 
obligations très lourdes. 
(281) Ces difficultés ne pourraient être résolues que si des opérateurs non établis étaient 
admis au bénéfice de la franchise de taxe dans chacun des Etats membres où ils 
interviennent. La définition actuellement retenue en matière de territorialité des opérations 
s'oppose toutefois à une telle évolution: le statut de petite entreprise ne peut en effet être 
réellement apprécié que dans l'Etat membre où l'opérateur est établi. Dans tout autre Etat 
membre, le montant des opérations réalisées par une entreprise non établie ne peut 
aucunement présumer de l'importance de son chiffre d'affaires global. 
(282) En conséquence, seule une modification fondamentale des règles de territorialité des 
opérations serait susceptible de résoudre cette difficulté, sans mettre en cause le principe 
essentiel de neutralité des conditions de l'imposition à la TVA. Dans le cadre du régime 
applicable au cours de la période transitoire, aucune solution satisfaisante ne peut être 
apportée. 
3.7. EVALUATION DES PRINCIPES D'IMPOSITION RETENUS PAR LA 6ème DIRECTIVE 
(283) Le régime commun de TVA repose dans sa construction actuelle sur une imposition 
au lieu d'origine des biens ou des services, ce lieu étant défini de manière telle qu'il assure 
un traitement fiscal identique des ventes, quelle que soit la provenance des biens (biens 
importés, acquis dans un autre Etat membre, achetés à l'intérieur du pays) et quel que soit 
l'opérateur qui les effectue (établi ou non dans l'Etat membre de taxation). Par ailleurs, la 
définition du lieu d'imposition assure que la taxe soit perçue dans et par l'Etat membre où 
aura probablement lieu la consommation finale de ces biens et services. Ce lieu d'origine 
fiscale ne correspond pas nécessairement à l'acception plus économique que souhaiteraient 
les opérateurs, laquelle se rapproche le plus souvent de l'endroit où est situé l'opérateur qui 
vend les biens ou preste les services. Les conséquences de ces choix de principe sont bien 
connues et se traduisent dans les difficultés évoquées tout au long de la présente partie 3. 
69 
(284) Ces difficultés prennent une importance accrue dès lors que les règles applicables en 
matière de TVA doivent être combinées avec celles applicables en matière droits d'accises, 
de douane ou de statistique. Ainsi, chaque fois que des biens sont importés dans la 
Communauté par un Etat membre autre que celui de destination des biens, la cohérence 
avec les règles douanières n'a pu être assurée que, soit par la suspension du fait générateur 
de la taxe due à l'importation, soit par la technique du transfert subséquent à l'importation, 
lesquelles sont lourdes en obligations pour les opérateurs. De même, la cohérence avec les 
règles applicables en matière de fourniture d'information statistique, bien que large, n'est 
pas totale du fait que le suivi des transactions commerciales ne correspond pas toujours aux 
mouvements de biens dans la Communauté sur lesquels porte l'information statistique. 
Enfin, les règles applicables en matière d'accises ne sont pas toujours dans la même ligne 
que celles retenues en matière de TVA, confrontant les opérateurs à des difficultés non 
négligeables dès lors qu'ils s'engagent dans la commercialisation de produits soumis à 
accises au niveau communautaire. Malgré une recherche constante d'une plus grande 
cohérence dans l'application des dispositions douanières, fiscales (TVA et droits d'accises) 4 ^ 
et statistiques, les structures différentes retenues dans chacun de ces domaines ne 
permettent toutefois pas de totalement réaliser cet objectif. 
(285) Toutes ces difficultés sont inhérentes aux principes actuels de localisation des 
opérations de ventes, elles se poseraient de la même manière et avec la même acuité, si les 
règles propres à la période transitoire étaient supprimées sans que la définition actuelle du 
lieu d'imposition des ventes de biens ou de services soit modifiée. 
70 
CONCLUSION 
(286) Sans toutefois prétendre à l'exhaustivité, le présent rapport s'attache à analyser le 
fonctionnement du régime transitoire, à en présenter les principales réalisations et à évaluer 
les problèmes marquants qui caractérisent l'application du système commun de TVA depuis 
la suppression des contrôles aux frontières intérieures. De cette analyse, quelques grandes 
lignes peuvent, dès à présent, être dégagées. 
I. LA MISE EN PLACE DE NOUVELLES RÈGLES DE TAXATION 
(287) Les mesures mises en place au 1er janvier 1993 ont permis d'assurer la suppression 
des contrôles aux frontières intérieures à la Communauté et ainsi de réaliser, dans les délais 
impartis, les préalables nécessaires à l'établissement du marché intérieur. Certes, l'adoption 
tardive des dispositions nouvelles a suscité des difficultés dans leur transposition par les 
Etats membres, parfois au détriment de l'information à destination des opérateurs et des 
consommateurs. 
(288) Le nouveau régime ainsi mis en place fait l'objet d'une appréciation globalement 
positive comme l'ont montré les enquêtes réalisées auprès des différents intéressés, et 
comme la Commission a pu le vérifier à l'occasion des réunions qu'elle a régulièrement 
organisées, avec les opérateurs comme avec les administrations des Etats membres. Les 
dispositions adoptées ont effectivement permis la supppression définitive des contrôles 
précédemment imposés, pour des raisons fiscales, au franchissement d'une frontière 
intérieure, tout en assurant l'application effective de la taxation à destination décidée par le 
Conseil. 
II. L'ADAPTATION AUX RÈGLES D'IMPOSITION PRÉEXISTANTES 
(289) Si les dispositions introduites dans le cadre du régime transitoire fonctionnent de 
manière généralement satisfaisante, la Commission ne peut toutefois pas limiter à ce constat 
son évaluation du fonctionnement d'ensemble du système commun de TVA. Les difficultés 
rencontrées par les opérateurs rappellent, jour après jour, que les entreprises et les 
consommateurs ne bénéficient pas encore de tous les avantages attendus d'un marché 
unique. En particulier, l'attente des opérateurs quant à un traitement non différencié de 
l'ensemble des opérations qu'ils réalisent dans la Communauté est encore loin d'être réalisée. 
71 
(290) Cette situation résulte des principes mêmes d'imposition sur lesquels le système 
commun de TVA est construit, les dispositions mises en oeuvre par le régime transitoire 
n'étant qu'une adaptation de ces principes au cas particulier des échanges 
intracommunautaires. Le lieu d'imposition des opérations est en effet resté défini par 
référence au lieu de consommation des biens et services, maintenant ainsi la nécessité d'un 
suivi "matériel" des biens et services faisant l'objet de transactions commerciales. 
(291) Les opérateurs ont en conséquence l'obligation de continuer à distinguer les 
opérations qu'ils effectuent à destination d'autres Etats membres. Le caractère 
intracommunautaire d'une opération étant déterminé selon des critères multiples, variant 
selon la nature des transactions effectuées, les dispositions en vigueur au cours de la 
période transitoire sont d'une application particulièrement complexe. Ces difficultés, qui ont 
conduit certains opérateurs, notamment les petites et moyennes entreprises, à renoncer à 
acheter ou à vendre dans d'autres Etats membres, atteignent également les particuliers dans 
le cadre du régime applicable aux moyens de transport neufs. 
(292) Si le maintien, au cours de la période transitoire, de règles de taxation à destination 
assure la protection, tant des Etats membres que des opérateurs, contre les risques de 
distorsions de concurrence liées à un rapprochement insuffisant des dispositions relatives 
aux taux, c'est au prix de mécanismes complexes. 
III. LES ATTEINTES AU MÉCANISME DES PAIEMENTS FRACTIONNÉS 
(293) L'évolution récente du système commun de TVA est marquée par une augmentation 
très importante du nombre des opérations pour lesquelles la taxe est due par l'acheteur ou 
le preneur. Sont concernées non seulement les acquisitions intracommunautaires de biens, 
mais également de nombreuses prestations de services rendues par des assujettis non 
établis. En particulier, dans les cas où la taxation est fonction du lieu d'identification à la 
TVA des clients, la neutralité des modalités d'application de la taxe n'est plus assurée et ce 
d'autant moins que les opérateurs peuvent choisir de communiquer ou non leur numéro 
d'identification à la TVA et, en cas de multiplicité d'identifications, peuvent en outre choisir 
le numéro sous lequel ce service leur sera rendu. 
(294) Cette évolution est particulièrement inquiétante dans la mesure où elle met en CJ.JS? 
l'une des caractéristiques essentielles de la TVA. Parmi les avantages que présente la TVA 
72 
par rapport à d'autres systèmes de taxes sur la consommation, la simplicité des conditions et 
des mécanismes d'imposition est sans doute l'élément le plus marquant: la taxation d'une 
opération donnée dépend uniquement de la qualité d'assujetti du fournisseur et de la nature 
fiscale de l'opération qu'il réalise. 
(295) Cette "objectivité" dans les conditions d'application de la taxe dispense totalement 
les fournisseurs d'avoir à s'assurer du statut TVA de leurs clients et s'accompagne 
nécessairement d'un partage clair des responsabilités incombant à chacun d'eux: la 
responsabilité de la taxation d'une vente incombe exclusivement au vendeur, la 
responsabilité de l'acheteur portant uniquement sur la justification de son droit éventuel à 
déduction de la taxe qui lui est facturée. Ces dispositions garantissent aux opérateurs que 
leur responsabilité ne peut être engagée du fait du comportement fiscal de leur client ou 
fournisseur. 
(296) Chacune des atteintes à cette construction générale est source de difficultés: les 
questions relatives à la preuve des conditions d'exonération d'une livraison 
intracommunautaire de biens n'en sont qu'une illustration; de même pour les prestations de 
services imposables au lieu d'identification à la TVA des preneurs. 
(297) Principalement liée à l'impossibilité actuelle de déduire toute TVA facturée dans un 
autre Etat membre, une telle évolution, si elle devait être confirmée, conduirait à 
fondamentalement changer la nature même de la taxe sur la valeur ajoutée pour la 
transformer en une taxe à l'achat. Dans cette hypothèse, le niveau des taux et les modalités 
du contrôle de l'application de la taxe devraient être révisés en conséquence. Si le principe 
actuel de taxation par le fournisseur et de déduction par l'acheteur garantit aux Etats 
membres l'encaissement de la recette fiscale au fur et à mesure du processus économique et 
permet l'application de taux élevés, aucun système de taxation unique au seul stade de la 
vente à un consommateur final ne garantit les mêmes réalisations. 
IV. LES ENSEIGNEMENTS À TIRER DE L'EXPÉRIENCE ACQUISE DEPUIS 
LE 1ER JANVIER 1993 
(298) L'objectif d'élimination des contrôles au franchissement d'une frontière intérieure à 
la Communauté, fixé par l'Acte unique, a rejoint "l'objectif de la suppression des taxations à 
l'importation et des détaxations à l'exportation pour les échanges entre les Etats membres" 
fixé par la 1*"= directive et atteint avec l'adoption du régime transitoire. 
73 
(299) La perspective dans laquelle s'inscrivent la mise en place et l'évolution du sytème 
commun de TVA dépasse cependant largement cette seule réalisation. Le processus même 
d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre 
d'affaires est indissociable de deux autres objectifs: 
assurer la neutralité de l'imposition sur les échanges à l'intérieur des Etats 
membres comme entre les Etats membres et ce parallèlement à l'évolution 
générale de la construction communautaire; 
permettre ainsi, conformément au traité, "l'établissement, dans le cadre d'une 
union économique, d'un marché commun ne faussant pas les conditions de 
concurrence et ayant des caractéristiques analogues à celles d'un marché 
intérieur"^). 
(300) La poursuite même de chacun de ces objectifs constitue sans aucun doute le choix 
fondamental auquel la Communauté doit désormais apporter une réponse dans le cadre des 
travaux relatifs à la mise en place d'un régime définitif de taxation à la TVA assurant le bon 
fonctionnement du marché intérieur. 
74 
SEUILS RETENUS PAR LES ETATS MEMBRES 
(montants en ECU) 
BELGIQUE/BELGBE 
DANEMARK 
DEUTSCHLAND 
ELLAS 
ESPANA 
FRANCE 
IRELAND 
ITALIA 
LUXEMBOURG 
NEDERLAND 
PORTUGAL 
UNITED KINGDOM SEUIL 
DE TAXATION 
DES 
ACQUISITIONS 
10 000 
10 000 
12 255 
10 000 
10 000 
10 000 
41 600 
10 000 
10 000 
10 000 
10 000 
59 000 SEUIL 
DE TAXATION 
DES VENTES 
À DISTANCE 
35 000 
35 000 
100 000 
35 000 
35 000 
100 000 
35 000 
35 000 
100 000 
100 000 
35 000 
100 000 LIMITE 
D'APPLICATION 
DE LA FRANCfflSE 
DE TAXE (en base) 
5 000 
1 200 
12 255 
6 000 
2 000 
— 
10 000 
50 000 
— 
10 000 
— 
6 600 
9 445 
59 000 
75 

ANNEXE 2 
L'HARMONISATION DES LÉGISLATIONS DES ETATS MEMBRES 
RELATIVES AUX TAXES SUR LE CHIFFRE D'AFFAIRES 
- Références -
I. L'HARMONISATION DES LÉGISLATIONS DES ETATS MEMBRES RELATIVES AUX 
TAXES SUR LE CHIFFRE D'AFFAIRES 
(1) PREMIÈRE DntECTIVE du Conseil, du 11 avril 1967, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires (67/227/CEE) -
J.O. n° 71 du 14.4.67, p. 1301/67 
(2) DEUXIÈME DIRECTIVE du Conseil, du 11 avril 1967, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Structure et 
modalités d'application du système commun de la taxe sur la valeur ajoutée - (67/228/CEE) 
- J.O. n° 71 du 14.4.67, p. 1303/67 
(3) SDOÈME DIRECTIVE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Système 
commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme - (77/388/CEE) -J.O. n° L 145 
du 13.6.77, p. 1, telle que modifiée: 
• par les directives du Conseil: 
- Neuvième directive, du 26 juin 1978, en matière d'harmonisation des législations 
des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires (78/583/CEE) -
J.O.n°L 194 du 19.7.78, p. 16 
- Dixième directive, du 31 juillet 1984, en matière d'harmonisation des législations 
des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires, modifiant la 
directive 77/388/CEE - Application de la taxe sur la valeur ajoutée aux locations de 
biens meubles corporels (84/386/CEE) - J.O. n° L 208 du 3.8.84, p. 58 
- Onzième directive, du 26 mars 1980, en matière d'harmonisation des législations 
des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Exclusion des 
départements français d'outre-mer du champ d'application de la directive 
77/388/CEE - (80/368/CEE) - J.O. n° L 90 du 3.4.80, p. 41 
77 
- Quinzième directive, du 19 décembre 1983, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Report 
du délai pour la mise en application du système commun de taxe sur la valeur 
ajoutée par la République hellénique - (83/648/CEE) - J.O. n°L360 du 23.12.83) 
p. 49 
- Dix-huitième directive, du 18 juillet 1989, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires -
Suppression de certaines dérogations prévues à l'article 28 paragraphe 3 de la 
sixième directive 77/388/CEE - (89/465/CEE) - J.O. n° L 226 du 3.8.89, p. 21 
- Vingt-et-unième directive, du 16 juin 1986, en matière d'harmonisation des 
législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Report 
du délai pour la mise en application du système commun de taxe sur la valeur 
ajoutée par la République hellénique - (86/247/CEE) - J.O. n° L 164 du 20.6.86, 
p. 27 
• par les Actes relatifs à l'adhésion aux Communautés européennes: 
- de la République hellénique (J.O. n° L 291 du 19.11.79, p. 95,163,169) 
- du Royaume d'Espagne et de la République portugaise (J.O. n° L 302 du 15.11.85, 
p. 167 et 168) 
(4) HUITIÈME DIRECTIVE du Conseil, du 6 décembre 1979, en matière d'harmonisation 
des législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Modalités 
de remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée aux assujettis non établis à l'intérieur du 
pays - (79/1072/CEE) - J.O. n° L 331 du 27.12.79, p. 11 
(5) TREIZIÈME DIRECTIVE du Conseil, du 17 novembre 1986, en matière d'harmonisation 
des législations des Etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d'affaires - Modalités 
de remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée aux assujettis non établis sur le territoire 
de la Communauté - (86/560/CEE) - J.O. n° L 326 du 21.11.86, p. 40 
II. L'OBJECTIF DE SUPPRESSION DES FRONTIERES FISCALES ENTRE LES ETATS 
MEMBRES 
(6) LES PROPOSITIONS DE DIRECTIVES PRÉSENTÉES PAR LA COMMISSION: 
- Achèvement du marché intérieur - Rapprochement des taux et harmonisation des 
structures des impôts indirects - Communication globale de la Commission -
COM (87) 320 
78 
- Achèvement du système commun de taxe sur la valeur ajoutée (rapprochement des taux 
TVA) - Proposition présentée par la Commission au Conseil le 7.8.87 
COM (87) 321 final du 4.8.87 corrigé par COM (87) 321 final/2 - (J.O. n° C 250 
du 18.9.87, p. 2) 
- Achèvement du système commun de taxe sur la valeur ajoutée - Abolition des frontières 
fiscales - Proposition présentée par la Commission au Conseil le 7.8.1987 -
COM (87) 322 final du 4.8.87 corrigé par COM (87) 322 final/2 - (J.O. n° C 252 
du 22.9.87, p. 2) 
- Document de travail de la Commission sur l'Achèvement du marché intérieur - Mise en 
place d'un mécanisme de compensation de la TVA pour les ventes intracommunautaires 
- Date de transmission au Conseil 7.8.87 et au P.E. le 19.7.88 - COM (87) 323 final du 
4.8.87 corrigé par COM (87) 323 final/2 
- Convergence des taux de taxe sur la valeur ajoutée et les accises - Proposition présentée 
par la Commission au Conseil le 7.8.1987 - COM (87) 324 final du 4.8.87 corrigé par 
COM (87) 324 final/3 - (J.O. n° C 250 du 18.9.87, p. 3) 
(7) LES CONCLUSIONS DU CONSEIL ECOFIN: Secrétariat général du Conseil -
Communication à la presse 9850/89 (Presse 206 - G) 
III. LES DISPOSITIONS EN VIGUEUR DEPUIS LE 1er JANVIER 1993 
(8) LE RÉGIME TRANSITOIRE DE TAXATION DES ÉCHANGES ENTRE LES 
ETATS MEMBRES: 
- Modification de la proposition de directive du Conseil, complétant le système commun 
de taxes sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de l'abolition des frontières fiscales, la 
directive 77/388/CEE: régime transitoire de taxation en vue de l'établissement du 
marché intérieur, présentée par la Commission au Conseil le 17.5.90 et au P.E. 
le 10.7.90 - COM (90) 182/final SYN 274 du 19.6.90 corrigé par COM (90) 182 final/2 
-J.O. n°C 176 du 17.7.90, p. 8 
- Modification de la proposition de directive du Conseil, complétant le système -••:•• '..r-
de taxes sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de l'abolition des frontières fiscales, la 
directive 77/388/CEE: suppression des frontières fiscales (COM (87) 322/final) et 
régime transitoire de taxation (COM (90) 182/final) en vue de l'établissement du 
marché intérieur, présentée par la Commission au Conseil le 2.5.91 et au P.E. 
le 14.5.91-COM (91) 157 final du 2.5.91 (J.O. n° C 131 du 22.5.91, p. 3) 
79 
- Directive du Conseil, du 16 décembre 1991, complétant le système commun de taxe sur 
la valeur ajoutée et modifiant, en vue de l'abolition des frontières fiscales, la directive 
77/388/CEE - 91/680/CEE - J.O. n° L 376 du 31.12.91, p. 1 
- Directive du Conseil, du 14 février 1994, modifiant les directives 69/169/CEE et 
77/388/CEE et augmentant le niveau des franchises pour les voyageurs en provenance 
des pays tiers et les limites pour les achats hors taxes effectués lors de voyages 
intracommunautaires - 94/4/CEE - J.O. n° L 60 du 3.3.94, p. 14 
- Directive du Conseil, du 14 février 1994, complétant le système commun de la taxe sur 
la valeur ajoutée et modifiant la directive 77/388/CEE - Régime particulier applicable 
dans le domaine des biens d'occasion, des objets d'art, de collection ou d'antiquité -
94/5/CEE - J.O. n° L 60 du 3.3.94, p. 16 
(9) LES TAUX D'IMPOSITION À LA TVA 
- COM (87) 321 (voir point 6 ci-dessus) 
- Modification à la proposition de directive du Conseil, complétant le système commun 
de la taxe sur la valeur ajoutée et modifiant la directive 77/388/CEE - Rapprochement 
des taux TVA - présentée par la Commission au Conseil le 24.1.92 et au P.E. le 28.1.92 
- COM (92) 005 final du 23.1.92 - (J.O. n° C 44 du 19.2.92, p. 21) 
- Directive du Conseil, du 19 octobre 1992, complétant le système commun de la taxe sur 
la valeur ajoutée et modifiant la directive 77/388/CEE - Rapprochement des taux TVA -
92/77/CEE - J.O. n° L 316 du 31.10.92, p. 1 
(10) LES MESURES DE SIMPLIFICATION DU FONCTIONNEMENT DU RÉGIME 
TRANSITOIRE: 
- Proposition de directive du Conseil, présentée par la Commission au Conseil le 4.11.92 
et au P.E. le 5.11.92, modifiant la directive 77/388/CEE et portant mesures de 
simplification - COM (92) 448 final du 4.11.92 - (J.O. n° C 335 du 18.12.92, p. 10) 
- Directive du Conseil, du 14 décembre 1992, modifiant la directive 77/388/CEE et 
portant mesures de simplification en matière de taxe sur la valeur ajoutée - 92/111/CEE 
- J.O. n° L 384 du 30.12.92, p. 47) 
- reposition de directive du Conseil modifiant la directive 77/388/CEE et portant 
nouvelles mesures de simplification en matière de taxe sur la valeur ajoutée - Champ 
d'application de certaines exonérations et modalités pratiques de leur mise en oeuvre -
présentée par la Commission le 2.3.94 - COM (94) 58 - (J.O. n° C 107 du 15.4.94, p. 7) 
80 
(11) LA COOPERATION ADMINISTRATIVE DANS LE DOMAINE DES IMPOTS 
INDIRECTS: 
- Proposition de règlement du Conseil, concernant la coopération administrative dans le 
domaine des impôts indirects (TVA), présentée par la Commission au Conseil le 
17.5.90 et au P.E. le 10.7.90 - COM (90) 183 final - SYN275 du 19.6.90 -
(J.O. n° C 187 du 27.7.90, p.23) 
- Modification à la proposition de règlement du Conseil, concernant la coopération 
administrative dans le domaine des impôts indirects (TVA), présentées par la 
Commission au Conseil le 7.5.91 et au P.E. le 21.5.91 - COM (91) 115 final - SYN 275 
du 30.4.91 - (J.O. n° C 131 du 22.5.91, p. 112) 
- Règlement (CEE) n° 218/92 du Conseil, du 27 janvier 1992, concernant la coopération 
administrative dans le domaine des impôts indirects (TVA) - J.O. n° L 24 du 1.2.92, 
P -1 
IV. RAPPORTS ET COMMUNICATIONS PRESENTES PAR LA COMMISSION SUR LE 
FONCTIONNEMENT DU REGIME TRANSITOIRE DE TAXATION DES ECHANGES 
ENTRE LES ETATS MEMBRES 
(12) Intervention de Mme Scrivener au Conseil ECOFIN du 25.10.93 - Six mois de 
fonctionnement des nouveaux régimes de fiscalité indirecte: un premier bilan largement 
positif 
(13) Rapport de la Commission au Conseil et au Parlement Européen - Application du 
Règlement (CEE) n° 218/92 du Conseil du 27 janvier 1992 concernant la coopération 
administrative dans le domaine des impôts indirects (TVA) - COM (94) 262 final 
du 23.6.94 
(14) Communication et rapport de la Commission au Conseil et au Parlement Européen -
Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: modalités d'imposition des opérations 
effectuées par des assujettis non établis - COM(94)471 final du 3.11.1994 
81 
ISSN Q254-1491 
COM (94) 515 final 
DOCUMENTS 
FR 09 02 
N° de catalogue : CB-CO-94-555-FR-C 
ISBN 92-77-82719-X 
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