GLOSSAIRE

Acquisition intracommunautaire de biens : obtention du pouvoir de disposer comme un propriétaire d’un bien meuble corporel expédié ou transporté à destination de l’acquéreur, par le vendeur, par l’acquéreur ou pour leur compte, vers un État membre autre que celui de départ de l’expédition ou du transport du bien.

Contrôles douaniers : actes spécifiques accomplis par les autorités douanières pour garantir l’application correcte de la réglementation douanière; ces actes peuvent comporter la vérification des marchandises, le contrôle des informations figurant dans la déclaration ainsi que de l’existence et de l’authenticité des documents électroniques ou écrits, l’examen de la comptabilité des entreprises et d’autres écritures, le contrôle des moyens de transport et des bagages, ainsi que d’autres actes similaires.

Coopération administrative : échange d’informations entre les États membres, dans le cadre duquel les autorités fiscales des États membres doivent se prêter mutuellement assistance et collaborer avec la Commission conformément aux dispositions du règlement (CE) no 1798/2003 du Conseil [9999] en vue d’assurer la bonne application de la TVA sur les livraisons de biens et les prestations de services, l’acquisition intracommunautaire et l’importation de biens. Les échanges d’informations entre les États membres englobent, en principe, toutes les informations susceptibles de leur permettre d’établir correctement la TVA, y compris toutes les informations relatives à des cas spécifiques. Ces échanges ont lieu aussi bien sur demande que sans demande préalable.

DAC : dispositions d’application du code des douanes.

DAU : document administratif unique.

Déclaration en douane : acte par lequel une personne manifeste la volonté d’assigner à une marchandise un régime douanier déterminé.

État membre de destination : État membre vers lequel les marchandises sont expédiées ou transportées, autre que celui dans lequel a lieu l’importation.

État membre d’importation : État membre dans lequel les marchandises sont physiquement importées au sein de l’UE et mises en libre pratique.

État récapitulatif : relevé que doit déposer tout assujetti à la TVA qui effectue des livraisons intracommunautaires. L’état récapitulatif doit être établi chaque mois et mentionne, pour chaque acquéreur, le montant total des livraisons de biens effectuées dans d’autres États membres ainsi que la liste des numéros d’identification TVA correspondants.

Fiscalis : programme d’action communautaire visant à financer les initiatives prises par les administrations fiscales pour améliorer le fonctionnement des systèmes fiscaux dans le marché intérieur au moyen de systèmes de communication et d’échange d’informations, de contrôles multilatéraux, d’échanges de personnel, de séminaires et d’autres actions de formation.

Groupe sur la stratégie de lutte contre la fraude fiscale : groupe d’experts créé par la Commission avec les États membres pour répondre aux conclusions du Conseil des ministres de l’économie et des finances – "Ecofin" – du 28 novembre 2006, en vue de conduire les discussions techniques sur les mesures classiques visant à renforcer le système existant de TVA et à lutter contre la fraude à la TVA.

Libre pratique : statut d’une marchandise importée d’un pays tiers, qui a été soumise à l’ensemble des formalités d’importation de manière à pouvoir être vendue et/ou consommée sur le marché de l’UE.

Livraison intracommunautaire : livraison de biens expédiés ou transportés en dehors de leur territoire respectif, mais dans l’UE, par le vendeur, par l’acquéreur ou pour leur compte, effectuée pour un autre assujetti, ou pour une personne morale non assujettie, agissant en tant que tel dans un État membre autre que celui du départ de l’expédition ou du transport des biens.

Mainlevée d’une marchandise : acte par lequel les autorités douanières rendent une marchandise disponible aux fins prévues par le régime douanier sous lequel elle est placée.

Numéro d’identification TVA : numéro individuel attribué à tout assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services, ou qui procède à des acquisitions de biens à des fins professionnelles. Chaque numéro comporte un préfixe de deux lettres permettant d’identifier l’État membre par lequel il a été attribué.

Procédure de domiciliation : procédure simplifiée en vertu de laquelle un opérateur reçoit les marchandises directement dans ses locaux (ou dans un autre lieu désigné) et, en règle générale, la déclaration en douane est déposée et la mainlevée des marchandises obtenue par inscription dans les écritures de l’opérateur.

Profil de risque : combinaison de critères de risque et de domaines de contrôle (par exemple type de marchandise, pays d’origine) indiquant l’existence d’un risque et conduisant à proposer d’effectuer un contrôle. Lorsque ces critères sont élaborés au niveau de l’UE selon un cadre commun de gestion des risques, ils sont appelés "profils de risque à l’échelle de l’UE".

Réimportation : mise en libre pratique d’une marchandise au préalable exportée temporairement dans le cadre d’un autre régime douanier, par exemple le perfectionnement passif.

Ressources propres TVA : en 2009, les ressources propres TVA se sont élevées à 13,7 milliards d’euros et ont représenté 11,7 % des recettes de l’UE. Les ressources propres TVA sont établies sur la base d’une assiette harmonisée de la TVA. Le point de départ du calcul des ressources propres provenant de la TVA est le total des recettes TVA nettes encaissées par chaque État membre au cours d’une année donnée. Une diminution des recettes TVA perçues en raison de l’évasion ou de la fraude fiscales devrait normalement se traduire par une baisse du montant des ressources propres TVA versées au budget de l’UE, à moins que les assiettes à prendre en considération ne soient plafonnées à 50 % du RNB, comme c’est le cas pour plusieurs États membres.

SCAC (Standing Committee on Administrative Cooperation) : le comité permanent de la coopération administrative est un comité de réglementation institué en vertu de l’article 44 du règlement (CE) no 1798/2003, dont le rôle est d’assister la Commission dans les domaines mentionnés dans ledit règlement. Il est composé de représentants des États membres et présidé par le représentant de la Commission.

Transfert : expédition ou transport d’une marchandise, effectué(e) par l’importateur ou pour son compte, en dehors du territoire de l’État membre dans lequel l’importation a lieu, mais dans l’UE, pour les besoins de son entreprise.

TVA : taxe sur la valeur ajoutée.

VIES (VAT Information Exchange System) : ce système d’échange d’informations sur la TVA est un réseau électronique servant à communiquer des informations relatives à la validité des numéros d’identification TVA des sociétés immatriculées dans les États membres. Les administrations des États membres peuvent en outre accéder, au moyen de VIES, aux informations concernant les livraisons intracommunautaires (exonérées). Les informations relatives à l’enregistrement de la TVA sont saisies par les administrations nationales, puis transférées dans les bases de données nationales à des fins de consultation à distance. Cela vaut également pour les livraisons intracommunautaires déclarées dans les états récapitulatifs. Ce système a été institué pour compenser la suppression des formalités et des contrôles douaniers.

SYNTHÈSE

I. Le régime douanier 42 est celui auquel recourt un importateur pour obtenir une exonération de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) lorsque les marchandises importées sont destinées à être transportées dans un autre État membre. La TVA est due dans l’État membre de destination.

II. L’audit de la Cour visait à évaluer si le contrôle relatif au régime douanier 42 et les procédures connexes permettent d’éviter et de détecter l’évasion en matière de TVA. Les marchandises importées sous ce régime risquent de demeurer non taxées dans l’État membre d’importation ou d’être consommées dans l’État membre de destination sans que la TVA y soit perçue. Les États membres risquent donc de subir une perte de recettes de la TVA.

III. Les activités de contrôle ainsi que les procédures réalisées par les autorités douanières et fiscales d’un État membre peuvent avoir un effet direct sur les recettes d’autres États membres. La TVA non perçue a également un effet sur les éléments qui composent les ressources propres de l’Union et sur la proportion qu’ils représentent.

IV. La Cour a constaté que la Commission a pris des mesures raisonnables pour améliorer le cadre législatif en proposant de modifier la directive TVA. Ce cadre doit toutefois encore être amélioré.

V. Dans sept États membres sélectionnés, la Cour a constaté que le contrôle relatif à ce régime présente des insuffisances pour les raisons suivantes:

a) les autorités douanières ne s’assurent ni de la validité ni de l’exhaustivité des données clés;

b) des informations essentielles ne sont pas mises à la disposition des administrations fiscales;

c) les administrations fiscales ne vérifient pas toujours les données clés par recoupement.

VI. La Cour a constaté que l’application du régime douanier 42 a conduit à des pertes significatives. D’après une extrapolation fondée sur les résultats des contrôles par sondage, le montant des pertes en 2009 avoisine 2200 millions d’euros, dont 1800 millions représentent les pertes subies dans les 7 États membres sélectionnés et 400 millions, celles encourues dans les 21 États membres de destination des marchandises importées qui composent l’échantillon. Ces 2200 millions d’euros représentent 29 % de la TVA théoriquement applicable à la base d’imposition de l’ensemble des importations effectuées dans ces 7 États membres de l’UE sous le régime douanier 42 en 2009.

VII. La Commission devrait notamment:

a) modifier les dispositions d’application du code des douanes (DAC) pour mettre en œuvre la communication obligatoire et uniforme, depuis l’opérateur jusqu’aux autorités douanières, des données clés pour le traitement de l’exonération de la TVA;

b) encourager le Conseil à donner suite à sa proposition de modification de la directive TVA et à tenir l’importateur conjointement et solidairement responsable de la perte de la TVA dans l’État membre de destination lorsqu’il ne dépose pas en temps utile un état récapitulatif complet de TVA;

c) encourager la vérification automatique de la validité des numéros d’identification TVA dans les systèmes de dédouanement électronique des États membres;

d) créer un profil de risque à l’échelle de l’UE pour que les États membres disposent d’une approche commune en matière de réalisation des contrôles documentaires, axés sur les risques et aléatoires, relatifs aux importations effectuées sous le régime douanier 42, afin de vérifier le transport vers un autre État membre, le respect des autres conditions d’exonération, ainsi que l’exactitude de la base d’imposition de la TVA;

e) proposer de modifier la directive TVA afin que les livraisons intracommunautaires après importation sous ce régime douanier fassent l’objet d’une présentation distincte dans les états récapitulatifs de TVA établis par les opérateurs, ce qui faciliterait un rapprochement entre les données douanières et fiscales dans l’État membre d’importation;

f) proposer la mise en place d’un système d’échange automatique et direct d’informations, entre les autorités douanières de l’État membre d’importation et les administrations fiscales de l’État membre de destination, concernant les opérations à risque effectuées sous le régime douanier 42.

INTRODUCTION

1. Le régime douanier 42 est celui auquel recourt un opérateur pour obtenir une exonération de la TVA lorsque les marchandises importées de l’extérieur de l’UE sont destinées à être transportées dans un second État membre [1]. La TVA est due dans ce dernier, à savoir l’État membre de destination.

2. En l’absence d’un contrôle approprié, les marchandises risquent de rester dans l’État membre d’importation sans que la TVA ne soit payée ou d’être consommées dans l’État membre de destination sans que la TVA y soit perçue.

3. Pour que le régime douanier 42 fonctionne bien, il faut que:

a) l’importateur [2] fournisse des informations exhaustives et valables sur la TVA dans la déclaration d’importation;

b) les autorités douanières vérifient ces informations avant la mainlevée des marchandises;

c) ces informations soient ensuite transmises aux administrations fiscales;

d) l’administration fiscale compare ces informations à celles qui figurent dans l’état récapitulatif de TVA déposé par l’importateur. Cet état récapitulatif reprend l’ensemble des ventes effectuées par l’importateur vers d’autres États membres;

e) ces informations soient mises à la disposition des administrations fiscales des autres États membres par l’intermédiaire du système d’échange d’informations sur la TVA (VIES);

f) l’administration fiscale de l’État membre de destination s’assure que la TVA y est imputée en comparant la déclaration de TVA de l’acquéreur et les informations disponibles dans le système VIES.

4. Le graphique illustre la procédure à suivre pour le régime douanier 42 et l’annexe I présente le cadre juridique qui le régit.

GRAPHIQUE

DIAGRAMME ILLUSTRANT UNE IMPORTATION CONFORME EFFECTUÉE SOUS LE RÉGIME DOUANIER 42

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5. L’évasion en matière de TVA affecte les intérêts financiers des États membres. Elle a une incidence sur le budget de l’UE car elle entraîne une diminution des ressources propres TVA. Cette perte est compensée par les ressources propres RNB, ce qui modifie les contributions des différents États membres au budget de l’UE. De plus, la fraude fiscale affecte le fonctionnement du marché intérieur et empêche une concurrence loyale. L’encadré décrit un cas typique, mais fictif, d’utilisation frauduleuse du régime douanier 42.

ENCADRÉ

CAS TYPIQUE, MAIS FICTIF, D’UTILISATION FRAUDULEUSE DU RÉGIME DOUANIER 42

Un yacht, d’une valeur de 6,6 millions d’euros, est importé dans un État membre 1 sous le régime douanier 42, moyennant une déclaration de livraison immédiate du yacht dans un État membre 2. Trois ans plus tard, les autorités douanières de l’État membre 1 visitent le yacht sur leur territoire et constatent, dans le journal de bord du navire, que ce dernier n’est jamais allé dans l’État membre 2. Les informations envoyées par l’administration fiscale de l’État membre 2 montrent que l’acquéreur déclaré dans cet État membre ne s’est pas acquitté de la TVA. Le montant de TVA éludé dans l’État membre 1 s’élève à 1,3 million d’euros.

ÉTENDUE ET APPROCHE DE L’AUDIT

QUESTIONS D’AUDIT

6. L’objectif principal de l’audit était d’évaluer si la Commission et les États membres ont mis en place un cadre réglementaire et un cadre de contrôle efficaces concernant ce régime et si ce contrôle permet de prévenir et de détecter l’évasion en matière de TVA.

7. Au niveau de la Commission, la principale question d’audit visait à déterminer s’il existe un cadre réglementaire solide pour lutter contre l’évasion en matière de TVA dans le contexte du régime douanier 42.

8. Au niveau des États membres, l’audit consistait à vérifier si les douanes nationales et les administrations fiscales contrôlent ce régime de manière efficace.

ÉTENDUE ET APPROCHE DE L’AUDIT

9. La Cour a conçu un modèle de contrôle (annexe II) fondé en grande partie sur les meilleures pratiques recommandées par le groupe de projet Fiscalis no 29 [3]. La mise en œuvre de ce modèle de contrôle permettrait d’assurer une bonne application de cette exonération de la TVA. La Cour a évalué le cadre réglementaire établi par la Commission. Elle a également apprécié, en fonction de son modèle de contrôle, le fonctionnement des approches de contrôle dans sept États membres sélectionnés [4]. En 2009, ces États membres, pris dans leur ensemble, ont déclaré une base d’imposition de plus de 40 milliards d’euros pour les marchandises importées sous le régime douanier 42 et ils ont représenté 68 % de la valeur des importations de l’UE sous ce régime.

10. Pour effectuer cette évaluation, la Cour a testé un échantillon aléatoire qui comportait un nombre minimal de 30 importations par État membre (219 au total) effectuées sous le régime douanier 42 en 2009.

11. En outre, la Cour a demandé aux 21 États membres de destination [5] des marchandises importées de l’échantillon de confirmer si la TVA y avait effectivement été appliquée.

OBSERVATIONS

LA COMMISSION A PROPOSÉ D’AMÉLIORER LE CADRE RÉGLEMENTAIRE DE L’UE, MAIS UN EFFORT SUPPLÉMENTAIRE RESTE NÉCESSAIRE

12. La Commission a [6] pour objectif spécifique "de créer un cadre pour permettre aux administrations fiscales de l’UE de lutter contre la fraude de façon efficiente et, par suite, d’augmenter leurs recettes". Dans le domaine des douanes, l’un de ses objectifs spécifiques est "de garantir une gestion efficace de l’union douanière au profit des citoyens européens, des opérateurs économiques et des administrations douanières, en assurant une application uniforme de la législation, l’égalité de traitement des opérateurs économiques et une plus grande informatisation". La Cour a examiné les actions entreprises par la Commission pour atteindre ces objectifs dans le cadre du régime douanier 42.

13. La Commission a encouragé l’échange de bonnes pratiques pour contrôler ce régime dans les enceintes prévues [7] et proposé d’améliorer le cadre législatif en engageant la procédure de modification de l’article 143 de la directive TVA. Cette modification rend obligatoire, à partir du 1er janvier 2011, la communication des numéros d’identification TVA et de la preuve que les biens importés sont destinés à être transportés vers un autre État membre, à savoir deux éléments essentiels pour permettre aux autorités douanières d’appliquer cette exonération de la TVA [8]. Toutefois, les exigences de la directive modifiée étaient déjà applicables en 2009 dans les sept États membres sélectionnés en vertu des réglementations douanières nationales.

LE CADRE RÉGLEMENTAIRE NE PERMET PAS D’ASSURER UN TRAITEMENT PARFAITEMENT UNIFORME DE CETTE EXONÉRATION DE LA TVA PAR LES AUTORITÉS DOUANIÈRES DES ÉTATS MEMBRES…

14. Les autorités douanières des 27 États membres devraient agir "comme si elles formaient une autorité unique" et les opérateurs économiques qui importent des biens sous le régime douanier 42 devraient bénéficier d’un traitement égal, quel que soit l’endroit où l’importation a lieu.

15. La législation douanière [9] n’a pas été modifiée pour refléter les nouvelles exigences de la directive TVA. Rien ne permet donc de garantir que les autorités douanières procéderont de manière uniforme à la communication des informations visée au point 13.

16. L’utilisation des cases de la déclaration douanière d’importation (généralement connue sous le nom de DAU), que l’importateur doit remplir pour indiquer les numéros d’identification TVA susmentionnés, diffère d’un État membre à l’autre. Cette absence d’homogénéité dans le traitement génère une charge administrative pour les importateurs présents dans plus d’un État membre. Les DAC n’imposent pas l’inscription du code du pays de destination ni la fourniture d’autres preuves que les biens sont destinés à être transportés vers un autre État membre.

17. La directive TVA dispose que l’obligation faite à l’importateur de communiquer les numéros d’identification TVA au moment de l’importation est une condition d’exonération. Or la législation douanière n’impose pas la communication de ces numéros à ce moment-là en cas de recours à la procédure de domiciliation. Dans le cadre de cette procédure simplifiée, les numéros d’identification TVA ne sont communiqués que plus tard, après l’octroi de la mainlevée.

… NI DE GARANTIR QUE LES INFORMATIONS RELATIVES À CES OPÉRATIONS SONT TOUJOURS MISES À LA DISPOSITION DE L’ADMINISTRATION FISCALE DANS L’ÉTAT MEMBRE DE DESTINATION

18. Pour permettre une détection précoce de l’évasion en matière de TVA, il est essentiel que les informations concernant les livraisons intracommunautaires après importation sous le régime douanier 42 soient transmises rapidement à l’administration fiscale de l’État membre de destination.

19. À l’initiative de la Commission, le Conseil a réduit la période couverte par les états récapitulatifs ainsi que le délai dont disposent les États membres pour échanger les informations qui y figurent. Depuis le début de 2010, les états récapitulatifs doivent donc être présentés tous les mois [10] et les États membres disposent d’un délai d’un mois pour les échanger [11]. Ces dispositions ont été mises en œuvre dans six des États membres audités. Toutefois, la Commission n’a pas été en mesure d’éviter que se produise le cas de figure observé par la Cour au Danemark, à savoir que des opérateurs continuent, en 2011, de déposer leur état récapitulatif de TVA tous les trimestres.

20. Le Conseil n’a pas encore donné suite à la proposition de modification de la directive TVA de la Commission, par laquelle l’opérateur est rendu conjointement et solidairement responsable des pertes de TVA qu’il occasionne lorsqu’il ne dépose pas l’état récapitulatif de TVA. Lorsque l’état récapitulatif n’est pas déposé, l’État membre de destination ne peut recevoir les informations concernant ces opérations.

21. Lorsque les autorités douanières de l’État membre d’importation estiment qu’une importation est particulièrement risquée [12], la Cour est d’avis qu’elles devraient communiquer immédiatement les numéros d’identification TVA et la base d’imposition de la TVA directement à l’administration fiscale de l’État membre de destination. Cette communication constituerait une sorte de "système d’alerte rapide".

22. Il n’existe aucun système de ce type pour les importations effectuées sous ce régime, bien que le Conseil ait demandé à la Commission de présenter les propositions législatives nécessaires avant la fin de 2010 [13].

23. La Commission a publié à l’intention des autorités douanières des lignes directrices sur l’audit de ces importations. Dans ces lignes directrices, la Commission leur conseille de recourir à l’"assistance mutuelle" pour demander aux autres États membres des informations supplémentaires plutôt que d’utiliser les dispositifs de coopération administrative existants [14].

24. Les autorités douanières de deux États membres audités [15] ont envoyé une demande d’assistance mutuelle [16] à leurs homologues dans l’État membre de destination finale lorsqu’elles se demandaient si les marchandises y avaient effectivement été transportées. Parallèlement, elles auraient dû recourir au dispositif de coopération administrative en matière de TVA. Dans le cadre de l’assistance mutuelle, les autorités douanières n’envoient pas nécessairement les informations aux administrations fiscales, qui risquent donc de ne pas savoir que les marchandises restent non taxées sur leur territoire.

DES INSUFFISANCES AFFECTENT LES CONTRÔLES DANS LES ÉTATS MEMBRES…

25. Les informations présentées dans la section précédente montrent que le cadre réglementaire doit encore être amélioré, car il n’a pas permis de garantir pleinement que les autorités fiscales de l’État membre de destination disposent des informations correctes. En matière de fraude à la TVA, les États membres sont responsables au premier chef de la prévention, de la dissuasion, de la détection et de la correction. S’agissant du régime douanier 42, les mesures prises par un État membre peuvent avoir une incidence directe sur la TVA perçue dans un autre État membre.

26. Dans la section ci-après, la Cour décrit comment les sept États membres dont elle a contrôlé les dispositifs pour le régime douanier 42 ont rempli leurs obligations. Les observations s’appuient sur:

a) une comparaison entre leurs dispositifs et le modèle de contrôle de la Cour (voir annexe III);

b) une analyse concernant le respect, par les États membres, des conditions matérielles prévues pour ce régime (voir annexe IV);

c) les informations obtenues des 21 États membres de destination (voir note 6 de bas de page) concernant l’application de la TVA sur leur territoire (voir annexe V).

DANS LES ÉTATS MEMBRES AUDITÉS, LES AUTORITÉS DOUANIÈRES NE S’ASSURENT PAS QUE LES DONNÉES SONT VALIDES ET COMPLÈTES NI QUE LES AUTRES CONDITIONS D’EXONÉRATION SONT RESPECTÉES

AU MOMENT DE L’IMPORTATION, LES IMPORTATEURS DEVRAIENT FOURNIR AUX AUTORITÉS DOUANIÈRES DES NUMÉROS D’IDENTIFICATION TVA VALIDES

27. Si les numéros d’identification TVA ne sont pas fournis, les autorités douanières ne peuvent informer l’administration fiscale de l’État membre d’importation que des biens sont importés sous ce régime. Si ces numéros ne sont pas valides, les informations relatives à ces opérations ne seront pas acceptées par le système VIES et ne parviendront donc pas à l’administration fiscale de l’État membre de destination.

28. En 2009, la mention de ces numéros d’identification TVA sur le DAU était déjà obligatoire dans les sept États membres sélectionnés en vertu de leurs réglementations douanières nationales. Or, dans bon nombre de cas en Espagne, en France et en Autriche, le numéro d’identification TVA de l’importateur ne figurait pas sur le DAU et celui du destinataire final des marchandises n’était inscrit sur aucun des DAU relatifs aux importations sélectionnées dans l’échantillon en Belgique, au Danemark et en France (voir points 1 et 3 de l’annexe III).

29. Le système de dédouanement électronique ne vérifie automatiquement la validité du numéro d’identification TVA de l’importateur dans le système VIES qu’au Danemark et en Slovénie. En Espagne, seul le numéro d’identification TVA du destinataire final fait l’objet d’une telle vérification automatique. Or, dans aucun des États membres visités, cette dernière n’est réalisée avant la mise en libre pratique des marchandises lorsque celles-ci sont importées dans le cadre de la procédure de domiciliation. En Belgique, il était possible d’importer des marchandises sous le régime douanier 42 en inscrivant sur le DAU un numéro d’identification TVA fictif (voir points 2, 3 et 4 de l’annexe III).

30. Dès lors, la Cour a relevé que le numéro d’identification TVA de l’importateur n’était pas valide au moment de l’importation dans le cas de 17 importations – effectuées en Espagne et en Autriche – sur les 219 qui composent l’échantillon (voir point 1 de l’annexe IV). Au moment de l’importation, le numéro d’identification TVA du destinataire final n’était pas valide dans le cas de 12 autres importations – effectuées en Belgique, au Danemark, en France et en Autriche – parmi les 219 de l’échantillon (voir point 2 de l’annexe IV).

LES MARCHANDISES DEVRAIENT QUITTER PHYSIQUEMENT LE TERRITOIRE DE L’ÉTAT MEMBRE D’IMPORTATION

31. Au moment de l’importation, il faut être d’ores et déjà certain que les marchandises sont destinées à être transportées de l’État membre d’importation vers un autre État membre. La Cour [17] est d’avis que les marchandises devraient être transportées après l’importation sans avoir été transformées en des biens d’une autre nature. Sur demande, l’importateur devrait fournir aux autorités douanières la preuve que les biens importés sont destinés à être transportés (par exemple le numéro du document de transport). À cet effet, il pourrait mentionner dans le DAU une référence à cette preuve et y indiquer le code du pays de destination.

32. Pour 205 des 219 importations de l’échantillon, le DAU a été accepté alors qu’il ne comportait aucune référence à la preuve que les biens étaient destinés à être transportés vers un autre État membre. Même en Espagne, où le DAU doit obligatoirement comporter le numéro du document de transport vers l’État membre de destination, cette inscription faisait défaut pour 20 des 30 importations auditées (voir points 5 et 6 de l’annexe III).

33. Conformément à la jurisprudence de la Cour de justice [18], l’exonération de la TVA pour la livraison intracommunautaire de biens ne s’applique que lorsque l’importateur prouve que ces derniers ont physiquement quitté le territoire de l’État membre d’importation.

34. Pour 36 des 219 importations de l’échantillon, l’importateur n’avait fourni aucune preuve que les biens avaient physiquement quitté le territoire de l’État membre d’importation. C’était notamment le cas en Belgique (voir point 3 de l’annexe IV). De plus, dans deux cas en Belgique et dans un cas en Espagne, les biens déclarés étaient des pièces de voiture alors que les biens livrés à l’État membre de destination étaient des voitures finies. En l’occurrence, il s’avère très difficile de s’assurer que l’ensemble des marchandises importées ont effectivement été transportées dans un autre État membre (voir point 4 de l’annexe IV).

DES CONTRÔLES A POSTERIORI PERMETTRAIENT DE MIEUX GARANTIR LE RESPECT DES CONDITIONS D’EXONÉRATION

35. Des contrôles a posteriori, aléatoires et fondés sur une analyse des risques, relatifs au respect des conditions d’exonération et autres (voir points 1 à 5 de l’annexe IV) permettent de s’assurer que la TVA n’est pas éludée. Il n’existait aucun contrôle de ce type en Belgique et au Danemark (voir point 9 de l’annexe III).

DES INFORMATIONS ESSENTIELLES NE SONT PAS COMMUNIQUÉES

LES DONNÉES SUR LES IMPORTATIONS EFFECTUÉES SOUS LE RÉGIME DOUANIER 42 DEVRAIENT ÊTRE MISES À LA DISPOSITION DE L’ADMINISTRATION FISCALE DE L’ÉTAT MEMBRE D’IMPORTATION

36. La Cour est d’avis que les informations pertinentes enregistrées dans les systèmes de dédouanement électronique devraient automatiquement être communiquées à l’administration fiscale de l’État membre d’importation. Dans cinq [19] des sept États membres audités, l’ensemble des importations sélectionnées dans l’échantillon ont été notifiées à l’administration fiscale, mais ce n’était pas le cas en Autriche et, notamment, en France (voir point 10 de l’annexe III). En Belgique et en Suède, l’utilité des données transmises était toutefois très limitée.

37. Dans plusieurs cas en Belgique, le DAU ne reprend qu’un seul article pour des marchandises destinées à être acheminées vers un certain nombre d’autres États membres, sans préciser le montant correspondant à chacun de ceux-ci. L’administration fiscale n’est donc pas en mesure de réaliser une comparaison pertinente entre les données reçues des autorités douanières et l’état récapitulatif de TVA.

38. En Suède, l’administration fiscale n’était pas en mesure de repérer le numéro d’identification TVA du représentant fiscal dans les informations reçues des autorités douanières. De même, une analyse comparative entre les données douanières et l’état récapitulatif de TVA est impossible.

LA LIVRAISON INTRACOMMUNAUTAIRE DEVRAIT FIGURER SUR L’ÉTAT RÉCAPITULATIF DE TVA ET CES INFORMATIONS DEVRAIENT ÊTRE COMMUNIQUÉES À L’ADMINISTRATION FISCALE DE L’ÉTAT MEMBRE DE DESTINATION PAR L’INTERMÉDIAIRE DU SYSTÈME VIES

39. L’administration fiscale devrait s’assurer que les informations concernant les livraisons ou les transferts intracommunautaires après importation sous ce régime douanier sont complètes, exactes et transmises en temps utile à l’État membre de destination par l’intermédiaire du système VIES.

40. En Autriche, en Slovénie et en Suède, les opérateurs mentionnent systématiquement dans l’état récapitulatif de TVA la valeur statistique ou la valeur en douane des biens importés avant la livraison intracommunautaire. Ces valeurs sont inférieures à la base d’imposition de la TVA des biens importés car cette dernière inclut d’autres charges comme les frais de transport, les droits de douane et les accises [20]. Les montants communiqués aux autres États membres dans le système VIES sont donc sous-estimés et ces derniers ne sont pas en mesure d’évaluer correctement l’assiette de la TVA.

LORSQU’IL EST IMPOSSIBLE DE COMMUNIQUER DES INFORMATIONS SUR LES OPÉRATIONS PAR L’INTERMÉDIAIRE DU SYSTÈME VIES, IL CONVIENDRAIT DE LES ÉCHANGER PAR D’AUTRES MOYENS

41. En Espagne, 15 des 30 articles sélectionnés dans l’échantillon avaient été importés par des sociétés établies dans un autre État membre qui n’étaient pas identifiées à la TVA [21] et qui n’avaient pas désigné de représentant fiscal. Les livraisons ou les transferts intracommunautaires qui ont suivi ces importations n’ont dès lors pu être consigné(e)s dans l’état récapitulatif de TVA/le système VIES.

42. L’administration fiscale espagnole n’a pas informé les autres États membres en procédant à un "échange d’informations sans demande préalable" car ce type d’échange n’est pas obligatoire [22] ou n’a pas été spécifiquement prévu pour les opérations effectuées après des importations sous le régime douanier 42 [23].

LES DONNÉES CLÉS NE FONT PAS TOUJOURS L’OBJET D’UN CONTRÔLE PAR RECOUPEMENT

43. Pour repérer les cas où l’état récapitulatif n’est pas déposé et pour s’assurer qu’il est complet, l’administration fiscale pourrait, de manière systématique et automatisée, comparer la base d’imposition de la TVA des importations enregistrée par les autorités douanières et le montant des livraisons ou des transferts intracommunautaires déclaré dans l’état récapitulatif. Ce montant et la base d’imposition devraient être identiques. Dans la négative, il faut procéder à d’autres investigations, en tenant compte des facteurs de risque qui résultent de cette divergence.

44. La Slovénie est le seul État membre qui ait procédé à un rapprochement efficace. Elle utilise des outils informatiques pour effectuer une comparaison automatique entre les données douanières et celles qui figurent dans les états récapitulatifs de TVA concernés. Les différences sont mises en évidence et présentées à un inspecteur des impôts pour une enquête complémentaire. Cependant, cette dernière tient compte de la valeur statistique et non de la base d’imposition de la TVA (voir point 11 de l’annexe III).

45. La Cour est d’avis que l’administration fiscale de l’État membre de destination devrait effectuer un recoupement entre les données reçues d’autres États membres par l’intermédiaire du système VIES et la déclaration de TVA présentée par le destinataire des marchandises.

46. Dans dix cas figurant dans l’échantillon, la livraison intracommunautaire a été signalée à l’État membre de destination par l’intermédiaire du système VIES, mais ces États membres de destination ont informé la Cour que l’acquisition intracommunautaire qui en résultait n’a pas été communiquée par l’opérateur dans sa déclaration de TVA. Un recoupement entre le système VIES et la déclaration de TVA aurait permis d’alerter les États membres au sujet de cette divergence.

… ET CES INSUFFISANCES DONNENT LIEU À DES PERTES LORS DE LA PERCEPTION DE LA TVA

47. Lorsqu’elle a effectué les tests énumérés à l’annexe IV sur l’échantillon de 219 importations de 2009, la Cour a détecté des erreurs qui ont une incidence financière directe dans l’État membre d’importation ou une incidence potentielle sur la perception de la TVA dans l’État membre de destination. D’après une extrapolation, le montant des pertes avoisine 2200 millions d’euros, dont 1800 millions représentent les pertes subies dans les 7 États membres audités [24] et 400 millions, celles encourues dans les 21 États membres de destination des marchandises importées qui composent l’échantillon [25]. Ces 2200 millions d’euros représentent 29 % de la TVA théoriquement applicable [26] à la base d’imposition de l’ensemble des importations effectuées dans les 7 États membres sous le régime douanier 42 en 2009.

48. Le montant extrapolé de la perte subie dans les États membres de destination est de 400 millions d’euros et s’explique par deux raisons:

les États membres d’importation transmettent des informations incomplètes [27], qui sont à l’origine de plus de 150 millions d’euros de la perte extrapolée;

les informations reçues des États membres d’importation n’ont pas été exploitées correctement: elles n’ont pas été recoupées avec les déclarations de TVA des bénéficiaires. Quelque 250 millions d’euros de la perte extrapolée sont imputables à cette absence de recoupement.

49. Les importations de l’échantillon sélectionné dans les 7 États membres d’importation auraient dû être suivies de livraisons ou de transferts intracommunautaires vers 21 États membres. La Cour a demandé à ces 21 États membres de destination de confirmer que les marchandises importées avaient effectivement été livrées ou transférées dans un second État membre et que les acquisitions intracommunautaires correspondantes avaient été déclarées aux administrations fiscales par les destinataires respectifs de ces marchandises. La Cour a demandé cette confirmation pour 213 articles [28] et a reçu des réponses pour 175 d’entre eux [29]. Pour 20 de ces derniers (11 %), la réponse a montré que la TVA n’a pas été appliquée dans l’État membre de destination. L’annexe V présente des informations plus précises.

CONCLUSIONS ET RECOMMANDATIONS

50. La Cour a constaté que la Commission a amélioré le cadre réglementaire, mais qu’un effort supplémentaire reste nécessaire. Elle a également relevé que les contrôles dans les États membres présentent des insuffisances.

51. L’application du régime douanier 42 a conduit à des pertes significatives. D’après une extrapolation fondée sur les résultats des contrôles par sondage, le montant des pertes en 2009 avoisine quelque 2200 millions d’euros, dont 1800 millions représentent les pertes subies dans les sept États membres audités et 400 millions celles encourues dans les États membres de destination des marchandises importées qui composent l’échantillon. Ces 2200 millions d’euros représentent 29 % de la TVA théoriquement applicable à la base d’imposition de l’ensemble des importations effectuées dans ces sept États membres de l’UE sous le régime douanier 42 en 2009 (voir point 47).

52. Le cadre réglementaire permet de recueillir, au moment de l’importation, des données clés pour le traitement de cette exonération de la TVA. Toutefois, un effort supplémentaire reste nécessaire pour assurer que les autorités douanières gèrent l’octroi de cette exonération de la TVA d’un État membre à l’autre d’une façon suffisamment uniforme pour réaliser leur objectif, à savoir "agir comme si elles formaient une autorité unique". Les fraudeurs peuvent donc tirer profit de ces différences (voir points 14 à 17).

RECOMMANDATION No 1

La Commission devrait modifier les DAC pour mettre en œuvre la communication obligatoire et uniforme des données suivantes au moment de l’importation: les numéros d’identification TVA concernés et la référence à la preuve que les marchandises sont destinées à être transportées vers l’État membre de destination finale, avec mention de ce dernier et de la base d’imposition de la TVA de l’importation. Cette modification devrait s’appliquer également aux procédures de domiciliation.

53. L’évasion en matière de TVA pourrait être détectée plus rapidement si une responsabilité solidaire et conjointe était liée à la non-transmission des informations sur les opérations intracommunautaires effectuées à la suite d’importations sous ce régime (voir point 20).

RECOMMANDATION No 2

La Commission devrait encourager le Conseil à donner suite à sa proposition de modification de la directive TVA afin que l’importateur (ou son représentant fiscal) soit conjointement et solidairement responsable de la perte de la TVA dans l’État membre de destination lorsqu’il ne dépose pas, en temps utile, un état récapitulatif complet de TVA.

54. La coexistence de deux canaux de communication (l’assistance mutuelle dans le domaine des douanes et la coopération administrative en matière de TVA) entre les États membres et les différentes autorités (douanières et fiscales) constitue une entrave à la communication continue et simplifiée entre autorités compétentes et empêche l’imposition de la TVA dans l’État membre de destination finale (voir points 23 et 24).

RECOMMANDATION No 3

La Commission devrait fournir aux autorités compétentes des États membres des orientations permettant de clarifier quand il faut avoir recours à l’assistance mutuelle ou à la coopération administrative.

55. Les contrôles douaniers et fiscaux ne fonctionnent pas de façon efficace lorsqu’il s’agit de traiter l’exonération de la TVA relative aux importations effectuées sous le régime douanier 42. Dans l’ensemble des États membres visités, la Cour a relevé que des conditions d’exonération de la TVA n’étaient pas respectées, par exemple lorsque des numéros d’identification TVA non valides étaient utilisés, et que d’autres conditions matérielles, comme l’exactitude de la base d’imposition de la TVA ou le dépôt en temps utile d’états récapitulatifs exhaustifs et corrects, n’étaient pas remplies (voir points 27 à 35 ainsi que 39 et 40).

RECOMMANDATIONS Nos 4 ET 5

4. La Commission devrait encourager la vérification automatique de la validité des numéros d’identification TVA figurant dans VIES dans les systèmes de dédouanement électronique des États membres.

5. La Commission devrait créer un profil de risque à l’échelle de l’UE; les États membres appliqueraient ainsi une approche commune pour la réalisation des contrôles documentaires, axés sur les risques et aléatoires, relatifs aux importations effectuées sous le régime douanier 42, afin de vérifier la réalité du transport vers un autre État membre, le respect des autres conditions d’exonération ainsi que l’exactitude de la base d’imposition de la TVA.

56. L’intervention de deux autorités différentes (douanière et fiscale) dans le traitement de l’exonération de la TVA nuit à l’efficacité des contrôles, car il n’existe pas de communication continue entre ces dernières concernant les importations effectuées sous ce régime (voir points 36 à 38).

57. L’échange automatisé d’informations complètes et exactes entre les administrations fiscales des États membres dans le cadre du système VIES dépend de la volonté des importateurs de déposer auprès de celles-ci un état récapitulatif exhaustif de TVA. L’audit a permis de constater que les informations douanières et les données fiscales ne faisaient guère l’objet de recoupements systématiques dans les États membres d’importation (voir points 43 et 44).

RECOMMANDATION No 6

La Commission devrait proposer de modifier la directive TVA afin que les livraisons intracommunautaires après importation sous ce régime fassent l’objet d’une présentation distincte dans les états récapitulatifs de TVA établis par les opérateurs. Cela permettrait de rapprocher efficacement les données douanières et fiscales dans l’État membre d’importation.

58. Lorsqu’il apparaît a posteriori que l’importateur n’est pas inscrit au registre de la TVA et qu’il n’a pas désigné de représentant fiscal dans l’État membre d’importation, les informations concernant les livraisons intracommunautaires ne parviendront à l’administration fiscale de l’État membre de destination que si son homologue de l’État membre d’importation souhaite les communiquer sans demande préalable. Actuellement, cet échange d’informations n’est en effet pas obligatoire (voir points 41 et 42).

RECOMMANDATION No 7

La Commission devrait proposer de modifier la législation afin que les États membres soient tenus d’échanger, sans demande préalable, les informations nécessaires à l’application correcte de la TVA dans l’État membre de destination.

59. L’application de la TVA dans l’État membre de destination dépend également de la volonté du destinataire final de déclarer l’acquisition intracommunautaire dans sa déclaration de TVA. L’administration fiscale de l’État membre de destination ne reçoit pas toujours des informations complètes et pertinentes au titre de la coopération administrative ou n’effectue pas de recoupements systématiques entre les informations reçues dans ce cadre et les déclarations de TVA (voir points 45 et 46).

RECOMMANDATION No 8

La Commission devrait proposer la mise en place d’un système d’échange automatique et direct d’informations, entre les autorités douanières de l’État membre d’importation et l’administration fiscale de l’État membre de destination, concernant les opérations à risque effectuées sous le régime douanier 42 (système d’alerte rapide).

Le présent rapport a été adopté par la chambre IV, présidée par M. Igors LUDBORŽS, membre de la Cour des comptes, à Luxembourg en sa réunion du 11 octobre 2011.

Par la Cour des comptes

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Vítor Manuel da Silva Caldeira

Président

[9999] Règlement (CE) no 1798/2003 du Conseil du 7 octobre 2003 concernant la coopération administrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée et abrogeant le règlement (CEE) no 218/92 (JO L 264 du 15.10.2003, p. 1).

[1] Ce régime est communément appelé "régime douanier 42" car, en l’occurrence, l’importateur de la marchandise doit inscrire, dans la case no 37 du DAU, un code qui commence par 42. Lorsque les marchandises sont réimportées, l’importateur doit inscrire en lieu et place le code 63. Aux fins du présent rapport, les références au régime douanier 42 comprennent également le régime douanier 63.

[2] Un importateur qui n’est pas inscrit au registre de la TVA dans l’État membre d’importation peut désigner un représentant fiscal pour remplir ses obligations fiscales.

[3] Groupe de projet Fiscalis no 29 sur l’usage abusif des règles en matière de TVA à l’importation. Ce groupe est constitué d’experts originaires des États membres.

[4] Belgique, Danemark, Espagne, France, Autriche, Slovénie et Suède.

[5] Belgique, Bulgarie, République tchèque, Danemark, Allemagne, Irlande, Espagne, France, Italie, Lituanie, Hongrie, Malte, Pays-Bas, Roumanie, Autriche, Pologne, Portugal, Slovaquie, Finlande, Suède et Royaume-Uni.

[6] Fiche d’activité concernant les dépenses opérationnelles de la DG Fiscalité et union douanière accompagnant l’avant-projet de budget pour 2010.

[7] Les groupes d’experts Fiscalis, le comité permanent de la coopération administrative (SCAC), le comité du code des douanes – section intégration et harmonisation des données – et le groupe sur la stratégie de lutte contre la fraude fiscale.

[8] Directive 2009/69/CE du Conseil du 25 juin 2009 modifiant la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne la fraude fiscale liée aux importations (JO L 175 du 4.7.2009, p. 12).

[9] Règlement (CEE) no 2454/93 de la Commission du 2 juillet 1993 fixant certaines dispositions d’application du règlement (CEE) no 2913/92 du Conseil établissant le code des douanes communautaire (JO L 253 du 11.10.1993, p. 1).

[10] En vertu de l’article 3 de la directive 2008/117/CE du Conseil du 16 décembre 2008 modifiant la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, afin de lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires (JO L 14 du 20.1.2009, p. 7).

[11] Règlement (CE) no 37/2009 du Conseil du 16 décembre 2008 modifiant le règlement (CE) no 1798/2003 concernant la coopération administrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée, afin de lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires (JO L 14 du 20.1.2009, p. 1).

[12] Par exemple des importations effectuées par un opérateur suspect ou portant sur des marchandises sensibles.

[13] Deuxième déclaration du Conseil figurant à l’annexe II du document 10430/09 du Conseil: "Le Conseil invite la Commission à examiner rapidement la création, entre les États membres, d’un système d’échange automatique des informations recueillies conformément à l’article 143, paragraphe 2, points a) et b), de la directive 2006/112/CE, et à présenter, le cas échéant, les propositions législatives nécessaires avant la fin de 2010".

[14] Règlement (CE) no 1798/2003.

[15] Espagne et Slovénie.

[16] En vertu du règlement (CE) no 515/97 du Conseil du 13 mars 1997 relatif à l’assistance mutuelle entre les autorités administratives des États membres et à la collaboration entre celles-ci et la Commission en vue d’assurer la bonne application des réglementations douanière et agricole (JO L 82 du 22.3.1997, p. 1).

[17] Se fondant sur l’article 143, paragraphe 1, point d), de la directive TVA.

[18] Arrêt de la Cour du 27 septembre 2007 dans l’affaire C-409/04, Teleos e.a. (Recueil 2007, p. I-7797, point 42); arrêt de la Cour du 27 septembre 2007 dans l’affaire C-184/05, Twoh International (Recueil 2007, p. I-7897, point 23); arrêt de la Cour du 18 novembre 2010 dans l’affaire C-84/09, X (Recueil 2010 p. I-0000, point 27); arrêt de la Cour du 7 décembre 2010 dans l’affaire C-285/09, Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof (point 41); et arrêt de la Cour du 16 décembre 2010 dans l’affaire C-430/09, Euro Tyre Holding (point 29), concernant l’application de l’article 28 quater, A, point a), premier alinéa, de la sixième directive, remplacé par l’article 138, paragraphe 1, de la directive TVA en vigueur.

[19] Belgique, Danemark, Espagne, Slovénie et Suède.

[20] Voir article 86 de la directive TVA.

[21] Ce qui est contraire à la législation fiscale espagnole.

[22] Voir article 19 du règlement (CE) no 1798/2003.

[23] En vertu de l’article 3 du règlement (CE) no 1925/2004 de la Commission du 29 octobre 2004 fixant les modalités d’application de certaines dispositions du règlement (CE) no 1798/2003 du Conseil concernant la coopération administrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée (JO L 331 du 5.11.2004, p. 13).

[24] En Belgique, en Espagne et en Suède, les conditions d’exonération de la TVA n’étaient pas respectées pour plus de 10 % des articles sélectionnés dans l’échantillon (voir points 1 à 5 de l’annexe IV).

[25] Extrapolation fondée sur les taux d’erreur relevés par la Cour dans l’échantillon d’importations contrôlées dans chacun des sept États membres.

[26] En utilisant le taux moyen de TVA (18,67 %) applicable dans les États membres d’importation si l’ensemble des marchandises importées de l’échantillon y restent.

[27] En Belgique, en Espagne, en Autriche et en Slovénie, les informations présentées dans l’état récapitulatif de TVA étaient incomplètes pour plus de 10 % des articles sélectionnés dans l’échantillon (voir point 7 de l’annexe IV).

[28] La Cour a demandé la confirmation pour 213 articles, sur un total de 219 biens importés. Dans 6 cas, les informations disponibles sur place ne permettaient pas d’assurer un suivi du mouvement physique des marchandises.

[29] L’Allemagne a refusé de répondre à la question de la Cour. La Cour prend acte que, dans l’affaire C-539/09, Commission européenne/République fédérale d’Allemagne, l’avocat général a souligné le 25 mai 2011 qu’il existe un lien étroit entre les recettes de TVA des États membres et les ressources propres TVA de l’Union et que la Cour des comptes est habilitée à contrôler la coopération administrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée.

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ANNEXE I

DESCRIPTION DU RÉGIME DOUANIER

Lorsqu’une marchandise est importée et mise en libre pratique dans un État membre, la TVA est due dans celui-ci [1]. Si, au moment de l’importation, il est d’ores et déjà certain que les marchandises importées sont destinées à un autre État membre, la TVA est par contre due dans l’État membre de destination finale. Il s’agit d’une exonération de la TVA à l’importation, fondée sur le fait que cette dernière est suivie d’une livraison ou d’un transfert intracommunautaire exonéré(e) des biens vers un autre État membre [2].

Ce régime est communément appelé "régime douanier 42" car, en l’occurrence, l’importateur de la marchandise doit inscrire, dans la case no 37 du DAU, un code qui commence par 42. Ce dernier indique qu’il s’agit d’une importation comportant une "mise à la consommation avec mise en libre pratique simultanée de marchandises avec exonération de la TVA pour livraison dans un autre État membre" [3]. Lorsque les marchandises sont réimportées, l’importateur doit inscrire en lieu et place le code 63.

Ce régime est relativement simple pour le demandeur, qui présente le DAU d’importation type aux autorités douanières de l’État membre d’importation et y inscrit le code du régime douanier 42 (pour les importations) ou 63 (pour les réimportations) dans la case no 37. Au moment de l’importation, il faut être d’ores et déjà certain que les marchandises sont destinées à être acheminées de l’État membre d’importation vers un autre État membre.

Les autorités douanières de l’État membre d’importation sont responsables de l’octroi de l’exonération de la TVA. L’article 131 de la directive TVA dispose que cet État membre fixe les conditions relatives à cette exonération en vue d’en assurer l’application correcte et simple et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels.

Après leur mise en libre pratique dans l’État membre d’importation, les marchandises doivent être livrées à un acquéreur ou directement transférées à l’importateur dans un autre État membre. Cette livraison ou ce transfert de marchandises constitue une opération intracommunautaire exonérée de la TVA en vertu des articles 17 et 138 de la directive TVA.

Dans l’État membre d’importation, l’importateur ou son représentant fiscal doivent respecter plusieurs obligations, qui s’ajoutent à celles imposées à tout assujetti [4]:

a) être identifié à la TVA dans l’État membre d’importation ou y désigner un représentant fiscal [5];

b) être identifié à la TVA dans l’État membre de destination en cas de transfert ou fournir les biens à un acquéreur dûment identifié dans ce même État membre;

c) faire figurer cette livraison ou ce transfert intracommunautaire dans un état récapitulatif déposé auprès de l’administration fiscale de l’État membre d’importation [6].

Depuis le début de 2011 [7], l’exonération ne s’applique que si, au moment de l’importation, l’importateur a fourni aux autorités compétentes de l’État membre d’importation au moins les informations suivantes:

a) le numéro d’identification TVA qui lui a été attribué dans l’État membre d’importation ou le numéro d’identification TVA qui a été attribué à son représentant fiscal dans l’État membre d’importation, lequel est redevable du paiement de la TVA;

b) le numéro d’identification TVA attribué dans un autre État membre au client auquel les biens sont livrés conformément à l’article 138, paragraphe 1, ou son propre numéro d’identification TVA attribué dans l’État membre d’arrivée de l’expédition ou du transport des biens lorsque ces derniers font l’objet d’un transfert, conformément à l’article 138, paragraphe 2, point c);

c) la preuve que les biens importés sont destinés à être transportés ou expédiés à partir de l’État membre d’importation vers un autre État membre.

Toutefois, les États membres peuvent prévoir que la preuve visée au point c) ne doit être fournie qu’à la demande des autorités compétentes.

L’administration fiscale de l’État membre d’importation saisit dans la base de données VIES les informations figurant dans l’état récapitulatif, qui sont ainsi à la disposition de l’administration fiscale de l’État membre de destination.

L’acquéreur (dans le cas d’une livraison) ou l’importateur lui-même (en cas de transfert) doit déclarer à l’administration fiscale une acquisition intracommunautaire dans l’État membre de destination, à savoir un fait imposable qui rend la TVA exigible dans le pays de destination finale.

[1] Article 201 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (la "directive TVA") (JO L 347 du 11.12.2006, p. 1).

[2] Article 143, paragraphe 1, point d), de la directive TVA.

[3] Voir annexe 38 du règlement (CEE) no 2454/93.

[4] Directive 2006/112/CE sur la TVA: article 242 "Tout assujetti doit tenir une comptabilité suffisamment détaillée pour permettre l’application de la TVA et son contrôle par l’administration fiscale."; article 220 "Tout assujetti doit s’assurer qu’une facture est émise, par lui-même, par l’acquéreur ou le preneur ou, en son nom et pour son compte, par un tiers"; article 250, paragraphe 1, "Tout assujetti doit déposer une déclaration de TVA dans laquelle figurent toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe exigible et celui des déductions à opérer, y compris, et dans la mesure où cela est nécessaire pour la constatation de l’assiette, le montant global des opérations relatives à cette taxe et à ces déductions ainsi que le montant des opérations exonérées."

[5] Articles 214 et 204 de la directive TVA.

[6] Article 262 de la directive TVA.

[7] En vertu des articles 1er et 2 de la directive 2009/69/CE.

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ANNEXE II

MODÈLE DE CONTRÔLE DE LA COUR DES COMPTES EUROPÉENNE RELATIF AU RÉGIME DOUANIER 42

I. Inscription obligatoire, dans la case no 44 du DAU, d’un numéro d’identification TVA valide de l’importateur (ou de son représentant fiscal) et du destinataire final (l’acquéreur ou l’importateur lui-même en cas de transferts) dans l’État membre de destination. Vérification de la validité de ces numéros d’identification TVA dans VIES avant la mise en libre pratique des marchandises. Sinon, la TVA est due au moment de l’importation (voir contrôles clés nos 1 à 4 de l’annexe III prévus).

II. Référence à la preuve que les marchandises sont destinées à être transportées vers l’État membre de destination, par exemple le numéro du document de transport et le code du pays de destination sont indiqués, respectivement, dans les cases nos 44 et 17a du DAU. Sinon, la déclaration en douane n’est pas acceptée (voir contrôles clés nos 5 à 8 de l’annexe III prévus).

III. En utilisant leurs propres techniques de gestion des risques, les autorités douanières vérifient a posteriori que le transport vers l’État membre de destination indiqué dans la case no 17a du DAU a effectivement eu lieu juste après l’importation, que les marchandises livrées à l’État membre de destination sont les mêmes que les marchandises importées, que l’importateur et le fournisseur des marchandises sont la même personne, et que la valeur en douane et la base d’imposition de la TVA sont correctes. Si les exigences susmentionnées ne sont pas respectées, la TVA est recouvrée a posteriori. Lorsque la base d’imposition est sous-estimée, l’opérateur est tenu, le cas échéant, de corriger la valeur des livraisons ou des transferts intracommunautaires correspondants de marchandises dans l’état récapitulatif (voir contrôle clé no 9 de l’annexe III prévu).

IV. Échange automatique d’informations concernant ces importations entre les autorités douanières et l’administration fiscale de l’État membre d’importation (voir contrôle clé no 10 de l’annexe III prévu).

V. L’administration fiscale compare les informations reçues des autorités douanières à l’état récapitulatif de TVA déposé par l’importateur (ou par son représentant fiscal) afin de s’assurer de l’exhaustivité/l’exactitude de ce dernier. Si les montants qui y figurent sont inférieurs à la base d’imposition de la TVA des importations, le système de gestion du risque fiscal devrait permettre de décider si cette différence doit faire l’objet d’autres investigations, compte tenu des facteurs de risque qui en découlent en l’occurrence (voir contrôle clé no 11 de l’annexe III prévu).

VI. Lorsqu’aucun état récapitulatif n’est déposé ou que les informations qui y figurent ne sont pas complètes/exactes, l’administration fiscale de l’État membre de destination en est informée grâce aux dispositifs de coopération administrative (voir contrôles clés nos 12 et 13 de l’annexe III prévus).

VII. L’administration fiscale de l’État membre de destination compare les informations reçues d’autres États membres aux déclarations de TVA déposées par l’acquéreur (l’acheteur) ou par l’importateur lui-même en cas de transfert (voir annexe V).

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ANNEXE III

ÉVALUATION DES ÉTATS MEMBRES EN FONCTION DU MODÈLE DE CONTRÔLE DE LA COUR DES COMPTES EUROPÉENNE

No | Contrôles clés que les autorités douanières devraient effectuer | BE | DK | ES | FR | AT | SI | SE | Total général pour l’échantillon | Les contrôles clés prévus ne sont pas fiables lorsque: |

1 | Le numéro d’identification TVA de l’importateur (ou de son représentant fiscal) est inscrit dans la case no 44 (ou ailleurs sur le DAU). | Oui | Oui | Non (30/30) | Non (27/35) | Non (13/30) | Oui | Oui | Non (70/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

2 | La validité de ce numéro a été vérifiée par les autorités douanières avant la mainlevée des marchandises et l’exonération a été refusée lorsque ce numéro n’était pas valide. | Non (34/34) | Oui | Non (30/30) | Non (35/35) | Non (29/30) | Non (2/30) | Non (30/30) | Non (160/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

3 | Le numéro d’identification TVA du destinataire final (l’acquéreur ou l’importateur lui-même en cas de transferts) dans l’État membre de destination est inscrit dans la case no 44. | Non (15/34) | Non (25/30) | Oui | Non (16/35) | Oui | Oui | Oui | Non (56/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

4 | La validité de ce numéro a été vérifiée par les autorités douanières avant la mainlevée des marchandises et l’exonération a été refusée lorsque ce numéro n’était pas valide. | Non (32/34) | Non (30/30) | Non (1/30) | Non (35/35) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (188/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

5 | Le numéro du document de transport vers l’État membre de destination est inscrit dans la case no 44. | Non (34/34) | Non (30/30) | Non (20/30) | Non (35/35) | Non (29/30) | Non (27/30) | Non (30/30) | Non (205/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

6 | La déclaration n’est pas acceptée si le numéro du document de transport n’est pas inscrit dans la case no 44. | Non (34/34) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (35/35) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (219/219) | lla Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

7 | Le code du pays de destination est incrit dans la case no 17a). | Non (13/34) | Non (12/30) | Oui | Non (35/35) | Oui | Oui | Non (30/30) | Non (90/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

8 | La déclaration n’est pas acceptée si le code du pays de destination n’est pas inscrit dans la case no 17a). | Non (34/34) | Non (30/30) | Oui | Non (35/35) | Oui | Oui | Non (30/30) | Non (129/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

9 | En utilisant leurs propres techniques de gestion des risques, les autorités douanières ont vérifié a posteriori le respect des conditions d’exonération de la TVA. | Non (34/34) | Non (30/30) | Oui (28/30) | Oui (1/35) | Oui (2/30) | Oui (18/30) | Oui (1/30) | Non (169/219) | le contrôle n’a pas porté sur au moins 2 % des articles de l’échantillon |

10 | Les importations ont été notifiées à l’administration fiscale. | Oui | Oui | Oui | Non (35/35) | Non (4/30) | Oui | Oui | Non (39/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

No | Contrôles clés que l’administration fiscale devrait effectuer | BE | DK | ES | FR | AT | SI | SE | Total général pour l’échantillon | Les contrôles clés prévus ne sont pas fiables lorsque: |

11 | L’administration fiscale a vérifié l’exhaustivité et l’exactitude de l’état récapitulatif en le comparant aux informations reçues des autorités douanières. | Non (34/34) | Non (30/30) | Non (30/30) | Non (35/35) | Non (30/30) | Non (12/30) | Non (29/30) | Non (200/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

12 | Toutes les informations reprises dans l’état récapitulatif figurent dans le système VIES. | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | lla Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

13 | Lorsqu’aucun état récapitulatif n’est déposé ou que les informations qui y figurent ne sont pas exhaustives, l’administration fiscale de l’État membre de destination en est informée grâce aux dispositifs de coopération administrative. | Non (4/34) | Oui | Non (15/30) | Oui | Non (28/30) | Non (12/30) | Oui | Non (59/219) | la Cour relève 2 écarts ou 1 écart systématique par rapport au contrôle prévu |

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ANNEXE IV

RÉSULTATS DES TESTS RELATIFS AUX CONDITIONS D’EXONÉRATION ET AUX AUTRES CONDITIONS MATÉRIELLES

No | Les conditions d’exonération ci-après sont-elles remplies? | BE | DK | ES | FR | AT | SI | SE | Total général pour l’échantillon | Tests de validation |

1 | Le numéro d’identification TVA de l’importateur (ou du représentant fiscal) était valide au moment de l’importation. | Oui | Oui | Non (15/30) | Oui | Non (2/30) | Oui | Oui | Non (17/219) | L’erreur a une incidence financière directe dans l’État membre d’importation |

2 | Le numéro d’identification TVA du destinataire final était valide au moment de l’importation. | Non (6/34) | Non (1/30) | Oui | Non (4/35) | Non (1/30) | Oui | Oui | Non (12/219) | L’erreur a une incidence financière directe dans l’État membre d’importation |

3 | Il existe des preuves que le transport vers l’État membre de destination inscrit dans la case no 17a) a effectivement eu lieu peu après l’importation. | Non (20/34) | Non (1/30) | Non (2/30) | Oui | Oui | Non (1/30) | Non (12/30) | Non (36/219) | L’erreur a une incidence financière directe dans l’État membre d’importation |

4 | Les marchandises livrées dans l’État membre de destination sont identiques à celles importées. | Non (2/34) | Oui | Non (1/30) | Oui | Oui | Oui | Oui | Non (3/219) | L’erreur a une incidence financière directe dans l’État membre d’importation |

5 | L’importateur et le fournisseur des marchandises sont la même personne (mais un représentant fiscal peut être nommé pour agir en son nom). | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | Oui | L’erreur a une incidence financière directe dans l’État membre d’importation |

No | Autres conditions matérielles | BE | DK | ES | FR | AT | SI | SE | Total général pour l’échantillon | Tests de validation |

6 | La valeur en douane et la base d’imposition de la TVA sont correctes. | Non (1/34) | Oui | Oui | Oui | Oui | Non (4/30) | Non (2/30) | Non (7/219) | L’erreur est susceptible d’avoir une incidence financière dans l’État membre de destination |

7 | Un état récapitulatif exhaustif reprenant la livraison ou le transfert intracommunautaire effectué(e) après les importations susmentionnées a été déposé. | Non (8/34) | Non (2/30) | Non (16/30) | Oui | Non (28/30) | Non (13/30) | Non (3/30) | Non (70/219) | L’erreur est susceptible d’avoir une incidence financière dans l’État membre de destination |

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ANNEXE V

CONFIRMATION DE L’APPLICATION DE LA TVA DANS LES ÉTATS MEMBRES DE DESTINATION

RÉSULTATS VENTILÉS PAR ÉTAT MEMBRE D’IMPORTATION

TVA appliquée? | BE | DK | ES | FR | AT | SI | SE | Total général |

Oui | 18 | 19 | 28 | 25 | 14 | 24 | 27 | 155 |

Non | 2 | 2 | 2 | 4 | 7 | 3 | 0 | 20 |

Pas de réponse | 8 | 9 | 0 | 6 | 9 | 3 | 3 | 38 |

Total général | 28 | 30 | 30 | 35 | 30 | 30 | 30 | 213 |

Pourcentage de oui | 90 % | 90 % | 93 % | 86 % | 67 % | 89 % | 100 % | 89 % |

Pourcentage de non | 10 % | 10 % | 7 % | 14 % | 33 % | 11 % | 0 % | 11 % |

RÉSULTATS VENTILÉS PAR ÉTAT MEMBRE DE DESTINATION

TVA appliquée? | BE | BG | CZ | DK | DE | IE | ES | FR | IT | LT | HU | MT | NL | RO | AT | PL | PT | SK | FI | SE | UK | Total général |

Oui | 7 | 2 | 4 | 2 | 0 | 1 | 12 | 31 | 25 | 2 | 6 | 0 | 8 | 1 | 8 | 10 | 13 | 7 | 2 | 0 | 14 | 155 |

Non | 3 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 2 | 2 | 2 | 0 | 2 | 1 | 1 | 0 | 0 | 0 | 2 | 4 | 0 | 1 | 0 | 20 |

Pas de réponse | 0 | 0 | 0 | 0 | 34 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 2 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 | 1 | 1 | 38 |

Total général | 10 | 2 | 4 | 2 | 34 | 1 | 14 | 33 | 27 | 2 | 8 | 1 | 11 | 1 | 8 | 10 | 15 | 11 | 2 | 2 | 15 | 213 |

Pourcentage de oui | 70 % | 100 % | 100 % | 100 % | NA | 100 % | 86 % | 94 % | 93 % | 100 % | 75 % | 0 % | 89 % | 100 % | 100 % | 100 % | 87 % | 64 % | 100 % | 0 % | 100 % | 89 % |

Pourcentage de non | 30 % | 0 % | 0 % | 0 % | NA | 0 % | 14 % | 6 % | 7 % | 0 % | 25 % | 100 % | 11 % | 0 % | 0 % | 0 % | 13 % | 36 % | 0 % | 100 % | 0 % | 11 % |

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