COMMISSION DES COMMUNAUTES EUROPEENNES 
C0M(94) 584 final 
Bruxelles, le 13.12.1994 
94/0324 (CNS) 
RAPPORT DE LA COMMISSION AU CONSEIL 
en application des articles 12 paragraphe 4 et 28 paragraphe 2 point g) de la 
sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 (telle que modifiée) 
en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux 
taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de TVA: assiette uniforme 
Proposition de 
DIRECTIVE DU CONSEIL 
modifiant la directive 77/388/CEE 
concernant le système commun de taxe sur la valeur ajoutée 
(taxation des produits de l'agriculture) 
(présentée par la Commission) 

RAPPORT DE LA COMMISSION AU CONSEIL 
en application des articles 12 paragraphe 4 et 28 paragraphe 2 point g) de la 
sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 (telle que modifiée) 
en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relative: aux 
taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de TVA: assiette uniforme 
Sommaire 
1. Introduction 3 
2. Contexte historique des décisions du Conseil en matière de rapprochement 
des taux de TVA 4 
3. Rapprochement des taux de TVA - modification des taux de TVA appliqués dans les État^ 
membres 5 
4. Les taux de TVA et le fonctionnement du marché intérieur - l'influence des taux de TV * sur 
la structure des achats transfrontaliers 7 
5. Les taux de TVA et le fonctionnement du marché intérieur - l'influence des taux de TY -v ^.ur 
les échanges intracommunautaires entre assujettis 0 
6. Le taux réduit de TVA - réexamen de la liste de l'annexe H M 
7. Les dispositions transitoires en matière de taux de TVA *» 
8. Conclusions 
1. Introduction 
Par le présent document, la Commission remplit l'obligation de faire rapport au Conseil, que lui 
imposent les articles 12 paragraphe 4 et 28 paragraphe 2 de la sixième directive TVA telle qu'elle 
a été modifiée, en particulier par la directive du Conseil 92/77/CEE. L'objectif du rapport est 
d'examiner les mesures prises par les États membres en 1993 et 1994 en matière de 
rapprochement des taux de TVA pour faciliter le fonctionnement du marché intérieur. Le rapport 
vise à établir si des distorsions de concurrence entre États membres ont pu survenir dans ce 
contexte, compte tenu de l'ouverture du marché unique aux consommateurs qui souhaitent 
réaliser des achats transfrontaliers. 
Le rapport rappelle d'abord le sens et la portée des décisions du Conseil de 1991 et de 1992 en 
matière de rapprochement des taux de TVA (chapitre 2). Par ces décisions, la Communauté a 
franchi un premier pas historique dans ce domaine et préparé le terrain pour l'abolition des 
contrôles douaniers et fiscaux à ses frontières internes (le 1er janvier 1993), pour l'entrée en 
application du régime transitoire de TVA et, corrélativement, pour l'achèvement du programme 
du marché unique. Les mesures prises par les États membres à cet égard sont résumées dans le 
chapitre 3. C'est dans ce contexte que sera étudié le rôle que joue le rapprochement des taux de 
TVA dans le fonctionnement du marché unique, tout particulièrement sous l'angle de son 
influence sur la structure des comportements des particuliers en matière d'achats transfrontaliers 
(chapitre 4). Le cas des échanges intracommunautaires entre assujettis sera également 
brièvement abordé (chapitre 5). 
Le rapport traite ensuite d'un certain nombre de questions spécifiques qui doivent faire l'objet 
d'un réexamen du Conseil. La première concerne le champ d'application du taux réduit et 
l'étendue des catégories de livraisons de biens et de services énumérées à l'annexe H de la 
sixième directive (chapitre 6). L'article 12 paragraphe 4 de la directive dispose que le Conseil 
doit réexaminer cette liste tous les deux ans afin de décider de l'opportunité de modifications 
éventuelles. La seconde question concerne le fonctionnement de certaines dispositions 
transitoires en matière de taux de TVA qui peuvent être appliquées par les États membres au 
cours de la période transitoire prévue à l'article 28 paragraphe 1 de la directive (chapitre 7). 
Conformément à l'article 28 paragraphe 2 point g), le Conseil doit procéder à un réexamen de 
ces taux afin de veiller à ce que leur application n'entraîne pas de distorsions de concurrence 
nuisibles au fonctionnement au marché intérieur. 
On signalera enfin que le présent rapport ne traite pas en détail d'un certain nombre d'autres 
questions liées aux taux de TVA, qui sont les suivantes: (I) l'harmonisation des droits d'accise 
et l'effet de leurs disparités actuelles sur les distorsions de concurrence au sein du marché 
intérieur; (Tl) les mesures futures visant à rapprocher encore les taux de TVA dans la 
Communauté (y compris celles qui portent sur le niveau du taux normal après 1996 et sur le 
champ d'application du taux réduit). Il s'agit là de questions qui seront examinées séparément 
dans le cadre de l'instauration du régime définitif de TVA. 
2. Contexte historique des décisions du Conseil en matière de rapprochement des taux de TVA 
Pour tout ce qui touche à l'harmonisation des taux de TVA, la Commission s'est toujours fondée 
sur les dispositions du traité de Rome. C'est ainsi que l'article 99 du Traité (tel qu'il a été modifié 
par l'Acte unique) dispose: 
"le Conseil (...) arrête les dispositions touchant à l'harmonisation des législations relatives 
aux taxes sur le chiffre d'affaires (...) dans la mesure où cette harmonisation est nécessaire 
pour assurer l'établissement et le fonctionnement du marché intérieur dans le déhti prévu à 
l'article 8A". 
La philosophie du droit communautaire était donc claire: l'achèvement du marché intérieur dans 
les délais convenus (avant le 31 décembre 1992) devait être une priorité absolue pour tous les 
États membres. La Commission avait en conséquence présenté une série de propositions visant 
à mettre en oeuvre la totalité du programme du marché intérieur dans les délais prévus 
moyennant, notamment, l'abolition des contrôles fiscaux aux frontières internes de la 
Communauté0}. 
Ces propositions étaient extrêmement ambitieuses, dans leur finalité comme dans les objectifs 
qu'elles définissaient. Il était prévu qu'à l'avenir, toutes les transactions intracommunautaires 
seraient soumises à la perception de la taxe sur la valeur ajoutée dans l'État membre d'origine et 
que le système de taxation à l'importation et de restitution de la taxe à l'exportation serait 
supprimé pour ce type de transactions. Ces propositions supposaient un rapprochement assez 
radical des taux de TVA permettant l'application très large d'un régime TVA de taxation à 
l'origine pour les opérations entre assujettis, tout en autorisant les particuliers à acheter des biens 
destinés à leur consommation finale dans un autre État membre en y acquittant la TVA, et à 
retourner dans leur État membre de résidence sans y être soumis à des contrôles aux frontières 
ni y être redevables d'autres taxes sur leurs achats. Jusqu'alors, les États membres avaient joui 
d'une plus ou moins grande latitude dans la fixation des taux de TVA au niveau qu'ils estimaient 
opportun. Cette situation devait toutefois changer si l'on voulait que le marché intérieur devienne 
une réalité. 
Dans un premier temps, les discussions au Conseil n'ont progressé que très lentement. C'est en 
fait au cours d'une série de réunions décisives du Conseil ECOFIN, entre 1989 et 1991, qu'a été 
esquissé et adopté le cadre fondamental des mécanismes TVA devant être appliqués aux 
échanges intracommunautaires après 1993. Dès octobre 1989, le Conseil avait estimé que le délai 
restant à courir jusqu'au 1er janvier 1993 était trop court pour que l'on puisse réunir les 
conditions considérées comme préalable nécessaire à l'instauration d'un régime de taxation dans 
l'État membre d'origine. Il était donc essentiel de concevoir un système de taxation des échanges 
intracommunautaires entre assujettis qui, tout en maintenant la perception de la TVA et des 
droits d'accise dans l'État membre de destination, permettrait en même temps d'abolir les 
contrôles aux frontières selon le calendrier prévu. C'est dans ce contexte qu'a été défini le régime 
transitoire de TVA. 
COM(87) 320 à 329. 
Il était inévitable que cette décision ait des répercussions importantes sur les discussions portant 
sur le rapprochement des taux de TVA. Le rapprochement des taux a toujours été considéré 
comme une condition préalable indispensable à l'abolition des franchises voyageurs et des 
contrôles aux frontières. En fait, le souci des États membres d'éviter les risques de distorsion de 
la concurrence induits par les écarts de taux était tel que le Conseil a insisté pour mettre en place 
des régimes spéciaux applicables aux ventes à distance et aux ventes de moyens de transport 
neufs; dans le cadre de ces régimes spéciaux, la TVA devrait en principe continuer à être due 
dans l'État membre de consommation finale pour les ventes aux particuliers. 
En mars et en juin 1991, le Conseil est parvenu à un accord sur les caractéristiques essentielles 
du système de taux de TVA qui serait appliqué à partir de 1993 dans le cadre du régime 
transitoire. Sur de nombreux points importants, cet accord s'écartait de la proposition originale 
de la Commission de 1987. L'idée d'intervalles de taux était abandonnée au profit de taux 
minimums. Le niveau minimum du (seul) taux normal autorisé serait de 15 %. Les taux majorés 
ou applicables aux produits de luxe seraient interdits. Les États membres auraient en outre la 
possibilité d'appliquer un (voire deux) taux réduits qui ne pourraient être inférieurs à 5 %. Le 
caractère optionnel du taux réduit ainsi que la liste considérablement allongée de biens et 
services pouvant en faire l'objet constituent le deuxième accroc majeur à la proposition de 1987. 
Il avait en outre été convenu que les États membres auraient la possibilité d'appliquer, ou de 
continuer à appliquer, une série d'autres taux (taux super-réduit, taux zéro, taux "parking" etc.) 
à titre transitoire, c'est-à-dire jusqu'à l'instauration du régime définitif de TVA, prévue pour 
janvier 1997. 
En dépit de cet accord, les dispositions concrètes n'ont pas été formalisées avant octobre 1992, 
avec l'adoption de la directive 92/77/CEE modifiant la sixième directive TVA. Ce retard dans 
l'adoption de la directive était essentiellement imputable aux difficultés éprouvées par le Conseil 
pour résoudre certains problèmes laissés sans solution depuis 1991. Le Conseil est finalement 
parvenu à adopter la directive en décidant de renvoyer à plus tard les décisions portant sur 
certains des problèmes les plus délicats, par exemple les décisions sur les taux à appliquer aux 
produits de l'agriculture, aux oeuvres d'art et à l'or. A cette réserve près, la directive reflétait 
fidèlement l'accord antérieur. Elle établissait une distinction claire entre ceux des éléments du 
"paquet" taux destinés à devenir une composante à long terme de la législation communautaire 
en matière de taux de TVA (article 12) et les éléments à caractère provisoire et donc susceptibles 
de disparaître à la fin de la période transitoire (article 28). 
3. Rapprochement des taux de TVA - modification des taux de TVA appliqués dans les États 
membres 
L'adoption de la directive 92/77/CEE a permis de lever un des derniers obstacles à l'achèvement 
du programme du marché intérieur qui subsistaient dans le domaine de la TVA. En fait, la 
directive s'est limitée à formaliser un processus d'harmonisation des taux qui avait déjà été 
enclenché par l'accord réalisé au Conseil en 1991. 
Le tableau 1 permet de constater le degré de convergence qui a pu être obtenu entre 1987 (année 
de présentation des propositions initiales) et 1994. La différence la plus manifeste enregistrée 
depuis 1987 en ce qui concerne la structure et le niveau des taux de TVA appliqués par les États 
membres réside dans la réduction (en chiffres absolus) du nombre de taux appliqués par les États 
5 
membres et dans une tendance générale à la convergence pour ce qui est du niveau du taux 
normal. Le processus de convergence a en outre été considérablement facilité par la suppression 
des taux de TVA majorés ou applicables aux produits de luxe (six taux de ce type étaient 
appliqués en 1987) et par la réduction du nombre des taux réduits. 
Cependant, la directive laissant aux États membres s possibilité de maintenir ou d'introduire 
d'autres taux à titre provisoire, il était clair qu'il resterait encore des efforts à faire avant que la 
convergence ne débouche sur une structure rationnelle de taux de TVA dans l'ensemble de la 
Communauté. Cela est particulièrement évident si l'on considère le nombre de taux de TVA 
super réduits encore appliqués dans les États membres et le recours (relativement modéré) aux 
taux "parking", taux qui sont tous destinés à disparaître à la fin de la période transitoire. Toutes 
ces questions sont examinées plus en détail au chapitre 7. 
En ce qui concerne le niveau des taux, on constatera que le taux normal varie entre 15 et 25 % 
alors que le niveau des taux réduits est compris entre 5 et 12,5 %. Toutefois, la moyenne (simple) 
des taux normaux appliqués dans la Communauté est actuellement à peine supérieure à 18 %, 
la moyenne des taux réduits étant légèrement inférieure à 6 %. 
Le processus de convergence a également eu un impact modéré sur la moyenne pondérée du taux 
de TVA (calculée pour l'ensemble de la Communauté), comme permettent de le constater les 
estimations suivantes: 
Taux moyen pondéré 1992 1993 
(CE - 12) 
Tous taux 13.76 13.89 
Taux normaux 16.79 17.14 
Taux réduits 5.85* 5.70* 
Taux majorés 26.12 -
* y compris les taux zéros 
La moyenne pondérée des taux appliqués dans l'ensemble des douze États membres a donc 
augmenté très peu entre 1992 et 1993. Cela s'explique par l'accroissement de la moyenne des 
taux normaux et par une réduction de la moyenne des taux réduits appliqués dans l'ensemble de 
la Communauté. 
Il est clair que la question de la convergence accrue des taux de TVA sera à nouveau réexaminée 
dans le contexte des discussions qui se tiendront préalablement à l'instauration du régime 
définitif de TVA. 
4. Les taux de TVA et le fonctionnement du marché intérieur- llnfluence des taux de TVA sur 
la structure des achats transfrontaliers 
Le phénomène des achats transfrontaliers par les particuliers n'est pas une pratique récente qui 
serait apparue au moment de la suppression des contrôles aux frontières et des franchises 
voyageurs, en janvier 1993. À de nombreux égards, l'entrée en vigueur des nouveaux régimes 
de TVA n'a fait que "légitimer" des comportements d'achat qui s'étaient forgés au cours de 
périodes fort longues (des décennies parfois). La Commission a toujours eu le souci de faire en 
sorte que l'achèvement du marché intérieur soit l'occasion de créer des conditions économiques 
dynamiques pour les échanges et les entreprises, afin d'assurer leur expansion dans un cadre 
libéré des obstacles et des contraintes administratives. En même temps, la Commission a toujours 
veillé à ce que le marché unique se construise sur des bases solides et dans un cadre 
réglementaire à la fois équitable et juste. En matière de fiscalité indirecte, par exemple, il était 
vital de garantir que l'absence de contrôles aux frontières internes de la Communauté n'entraîne 
pas de distorsions de concurrence ou de détournements de trafic par le jeu de facteurs fiscaux tels 
que des écarts trop importants entre taux de TVA. 
Pour pouvoir apprécier l'effet de l'abolition des frontières fiscales sur la structure des achats 
transfrontaliers, la Commission a demandé à un consultant extérieur d'examiner cette question 
sur la base des informations collectées depuis janvier 1993(2). L'étude avait trois objectifs 
majeurs: 
1. repérer toute modification perceptible de la structure des achats par les particuliers qui serait 
imputable à la levée des restrictions aux achats transfrontaliers depuis le 1er janvier 1993; 
2. identifier les marchés pour lesquels les conditions de concurrence ou la structure des 
échanges auraient été modifiées du fait de la persistance de la disparité des taux de TVA ou 
des droits d'accise entre les États membres; 
3. dans la mesure du possible, quantifier les principaux facteurs à l'origine de ces distorsions 
dans les échanges et la concurrence. 
L'étude a couvert toutes les frontières internes de l'Union. Pour la partie TVA, elle a porté sur 
tous les biens énumérés à l'annexe H de la sixième directive, sans inclure toutefois les ventes à 
distance, les ventes de moyens de transport neufs, ni les objets d'art et les antiquités. 
Ses principales conclusions ont été les suivantes: 
d'une manière générale et si l'on excepte la frontière germano-danoise, aucune modification 
majeure de la structure des comportements d'achats transfrontaliers, imputable aux seuls 
écarts entre taux de TVA, n'a pu être constatée à la suite de l'abolition des frontières fiscales; 
l'absence d'harmonisation des droits d'accise a toujours eu un impact significatif sur les 
décisions d'achats transfrontaliers des particuliers, bien que les différences de prix hors taxe 
"VAT and excise duties: changes in cross-border purchasing patterns following the abolition 
of fiscal frontiers on 1 January 1993" (Price Waterhouse) - août 1994. 
contribuent également à ce phénomène. La possibilité qui existe depuis le 1er janvier 1993 
d'acheter de plus grandes quantités de produits taxes incluses dans d'autres États membres 
s'est combinée avec l'effet de la non-harmonisation des taux d'accise pour entraîner, dans 
certains cas, des modifications supplémentaires des comportements d'achat. 
Les résultats de l'étude portant sur les différentes catégories de produits seront commentés de 
manière plus détaillée dans la suite du rapport. À titre d'observation générale, il convient 
toutefois de signaler dès à présent que, en ce qui concerne la TVA, l'étude a permis de constater 
qu'il n'y avait pas eu de modification majeure des comportements d'achat depuis janvier 1993, 
bien qu'elle ait qualifié d"'instable" la situation à la frontière germano-danoise. Si le montant des 
achats transfrontaliers revêt une certaine importance, en particulier aux frontières suivantes: 
Allemagne/France (biens de consommation durables), Allemagne/Danemark (biens de 
consommation durables) et Luxembourg/Belgique (bijoux et montres), aucun accroissement 
significatif n'a cependant été constaté au cours des dix-huit derniers mois. On ajoutera, en ce qui 
concerne les biens soumis à des taux réduits de TVA, qu'à l'exception des denrées alimentaires, 
ils ne font l'objet d'achats transfrontaliers que dans une mesure limitée. Pour les denrées 
alimentaires, il s'agit toutefois d'une caractéristique des achats intracommunautaires qui a 
toujours été observée et qui ne s'est pas modifiée de manière significative depuis janvier 1993. 
Il convient également de noter qu'il n'a pas été possible de proposer des estimations récentes 
fiables et ventilées par produit de ces flux d'achats transfrontaliers. 
Sur la base de ces résultats, on pourrait conclure que le degré de rapprochement des taux de TVA 
au 1er janvier 1993 est satisfaisant. Avant d'en arriver à des conclusions définitives sur ce point, 
il est toutefois plus prudent d'examiner un certain nombre d'autres questions connexes. 
en premier lieu, il faut rappeler que, depuis janvier 1993, des restrictions considérables ont 
continué à peser sur les entreprises effectuant certains types de ventes transfrontalières du 
fait des régimes spéciaux applicables aux ventes à distance et aux ventes de moyens de 
transport neufs. Dans le cadre de ces régimes, les vendeurs sont soumis à des obligations très 
strictes: c'est ainsi que, pour les ventes à distance, ils sont tenus de payer la taxe dans l'État 
membre de consommation finale lorsque leurs ventes ont dépassé un certain seuil annuel qui, 
dans certains cas, peut n'être que de 35 000 écus. Dans ces conditions, on peut concevoir que 
les vendeurs à distance hésitent à accroître leurs ventes dans les autres États membres du fait 
des obligations fiscales accrues que cela suppose; 
en second lieu, il convient d'examiner le rôle joué par les écarts de taux des impôts indirects 
par rapport à celui d'autres facteurs susceptibles d'influer sur la décision du consommateur 
de procéder à des achats transfrontaliers. À cet égard, si l'étude démontre que les écarts de 
taux ont, d'évidence, une certaine influence sur le prix d'un produit, cet impact peut être 
réduit ou aggravé par le jeu d'autres facteurs. Les écarts de taux n'en restent pas moins un 
facteur important dont le rôle est particulièrement net pour les produits soumis à accise et 
dans les cas où les écarts de taux de TVA sont sensibles, l'exemple le plus évident étant celui 
de la frontière Allemagne/Danemark. 
L'étude a cependant permis de dégager de nombreux autres facteurs non fiscaux qui influent 
également sur les comportements d'achats transfrontaliers. Ces facteurs relèvent notamment des 
catégories, distinctes mais liées entre elles, indiquées ci-après: 
- autres facteurs liés au prix - notamment des facteurs comme les fluctuations des taux de 
change, des prix du pétrole ou d'autres coûts liés au transport, les économies de coût que 
permettent de réaliser des réseaux de distribution (gros ou détail) plus efficaces; 
facteurs non liés au prix - la décision des consommateurs peut très souvent être influencée 
par des facteurs tels qu'une plus grande souplesse dans les heures d'ouverture, la qualité et 
la diversité des produits proposés, les conditions de garantie, de service après vente, etc.; 
- obstacles - les barrières de nature linguistique et géographique (distance, etc.) constituent le 
principal facteur qui s'oppose à ce que la grande majorité des citoyens de la Communauté 
effectuent des achats transfrontaliers. 
Ces conclusions ont été étayées par les résultats d'un récent sondage Eurobaromètre réalisé pour 
la Commission dans l'ensemble de la Communauté, en avril et mai 1994(3). Alors qu'il leur était 
demandé de préciser s'ils avaient personnellement profité de la suppression des franchises 
voyageurs et des contrôles douaniers depuis le 1er janvier 1993, moins de 20 % de ceux qui 
savaient qu'ils pouvaient procéder librement à des achats transfrontaliers ont répondu par 
l'affirmative. Cette réponse tend à indiquer que, par leur nature même, les achats transfrontaliers 
offrent une possibilité dont ne pourra jamais profiter qu'un nombre relativement limité de 
personnes. 
Aucune de ces conclusions n'est particulièrement surprenante et la plupart relèvent en fait du 
sens commun. Il convient à ce propos de noter que les achats transfrontaliers ne sont pas un 
phénomène récent et qu'ils existaient bien avant que le marché unique ne soit créé. La 
suppression, en janvier 1993, des contrôles aux frontières et des franchises voyageurs a donné 
une nouvelle impulsion à ce processus en permettant aux particuliers d'accéder sans restriction 
à ce marché. Si aucun phénomène inattendu de distorsion de la concurrence ou de détournement 
des flux d'échanges causé par les écarts de taux de TVA n'a malgré tout pu être constaté, c'est 
en premier lieu parce que le rapprochement nécessaire des taux de TVA était déjà intervenu pour 
les catégories de produits les plus susceptibles de faire l'objet d'achats transfrontaliers et, en 
deuxième lieu, en raison de l'instauration du régime spécial pour la vente à distance. En 
conséquence, les informations recueillies ne pouvant justifier des modifications majeures du 
système des taux TVA, le moment est venu d'envisager un assouplissement des conditions plutôt 
restrictives prévues dans les régimes spéciaux, notamment en ce qui concerne les seuils 
relativement stricts qui sont actuellement appliqués à ce type d'opérations. 
131 Eurobaromètre 41.0 de la Commission européenne, INRA (Europe), 5 juillet 1994. 
9 
5. Les taux de TVA et le fonctionnement du marché intérieur- l'influence des taux de TVA sur 
les échanges intracommunautaires entre assujettis 
Dans son examen des effets de l'abolition des frontières fiscales sur le fonctionnement du marché 
intérieur, la Commission s'est efforcée d'évaluer si les écarts de taux de TVA entre États 
membres avaient influencé le comportement des entreprises (c'est-à-dire les assujettis) effectuant 
des échanges intracommunautaires. Toute évaluation pose des problèmes en raison de l'absence 
d'informations précises sur la nature des comportements des assujettis opérant des achats ou des 
ventes auprès d'assujettis d'autres États membres. Ce type d'opérations n'a pas été inclus dans le 
champ de l'enquête mentionnée au chapitre 4 car on a considéré que, dans le cadre d'un système 
de taxation à destination, le taux de TVA appliqué dans l'État membre d'origine n'est pas en 
principe susceptible d'influencer la décision d'achat d'une entreprise. 
Dans le cadre du régime transitoire, la TVA continue à être perçue dans l'État membre de 
destination des biens dans les échanges entre assujettis. Il est donc difficile d'établir avec 
certitude si les écarts de taux jouent ou non un rôle significatif influençant les décisions des 
entreprises effectuant ce type d'échanges. 
Il existe cependant un nombre limité de cas dans lesquels certaines catégories d'assujettis sont 
autorisées à acquérir des biens dans un autre État membre et à payer le taux de TVA applicable 
dans l'État membre d'origine. Ces cas portent essentiellement sur les livraisons effectuées par des 
assujettis d'un État membre à des acquéreurs d'un autre État membre appartenant à l'une des 
catégories suivantes: 
petites entreprises bénéficiant de seuils d'exonération; 
agriculteurs soumis au régime forfaitaire; 
assujettis effectuant des transactions exonérées en vertu de l'article 13 de la sixième 
directive TVA; 
personnes morales non assujetties dont les acquisitions sont inférieures à un seuil annuel de 
10 000 écus. 
Dans tous ces cas, la décision d'achat de l'une de ces catégories peut être influencée par le taux 
de TVA applicable dans l'État membre où l'acquisition est effectuée. Ces cas ont fait l'objet d'une 
autre étude commandée par la Commission dans un contexte distinct (celui des "ressources 
propres")(4). Selon cette étude, il n'existe pas de données chiffrées indiquant le volume des 
échanges correspondant à ces cas et toute estimation dans ce domaine est difficile. Les 
informations collectées par les consultants tendent toutefois à montrer que ce type d'échanges 
reste probablement modeste, en particulier par rapport au volume global des échanges 
intracommunautaires. L'étude a permis de constater que, dans la plupart des cas dans lesquels 
des entreprises pourraient être tentées d'acquérir des biens dans un autre État membre où le taux 
de TVA est inférieur, l'effet net de ces échanges sur le calcul des ressources propres restait 
négligeable. Aucun signe de modification significative des comportements d'achats 
transfrontaliers des assujettis n'a pu être mis en évidence, sur aucune des frontières entre États 
membres où auraient pu jouer des écarts importants entre taux de TVA. 
<4) The extent of transboundary transactions taxed according to the origin principle (Deutsches 
Institut fur Wirtschaftsforschung - septembre 1994). 
10 
L'étude a certes révélé des cas dans lesquels des agriculteurs allemands relevant des régimes de 
compensation forfaitaire achetaient directement d'importantes quantités de fertilisants et de 
pesticides chimiques au Luxembourg, en France, aux Pays-Bas ou en Belgique, pays dans 
lesquels ces produits sont soumis à des taux réduits, contrairement à l'Allemagne qui leur 
applique le taux normal. Dans ce contexte, toutefois, ces agriculteurs ont le comportement de 
tout individu normal qui achète au prix le plus avantageux du marché. La Commission ne croit 
pas que de tels cas puissent être considérés comme créant des distorsions de concurrence. 
Quoiqu'il en soit, la solution des problèmes rencontrés dans ce secteur - si problèmes il y a - est 
entre les mains des autorités allemandes elles-mêmes qui peuvent toujours décider d'appliquer 
le taux réduit aux fertilisants et pesticides vendus en Allemagne puisque ces produits relèvent 
de la catégorie 10 de l'annexe H. Toutefois, si les autorités allemandes optent pour cette solution, 
cet Etat membre pourrait être amené à réduire en conséquence le niveau de compensation 
forfaitaire actuellement appliqué aux agriculteurs allemands dans le cadre du régime forfaitaire. 
La Commission doit donc conclure qu'en l'absence de toute preuve manifeste que les écarts de 
taux de TVA auraient des effets de distorsion significatifs sur la position concurrentielle des 
assujettis effectuant des transactions intracommunautaires, il n'y a actuellement aucune raison 
de supposer que le marché intérieur ne fonctionne pas d'une manière satisfaisante. 
6. Le taux réduit de TVA - réexamen de la liste de l'annexe H 
Le troisième alinéa de l'article 12 paragraphe 3 point a) de la sixième directive TVA dispose que: 
"Les États membres peuvent également appliquer soit un, soit deux taux réduits. Ces taux 
sont fixés à un pourcentage de la base d'imposition qui ne peut être inférieur à 5 % et ils 
s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories 
visées à l'annexe H". 
Le deuxième alinéa de l'article 12 paragraphe 4 précise par ailleurs que: 
"Sur la base d'un rapport de la Commission, le Conseil réexamine tous les deux ans, à partir 
de 1994, le champ d'application des taux réduits. Le Conseil statuant à l'unanimité sur 
proposition de la Commission, peut décider de modifier la liste des biens et des services 
figurant à l'annexe H". 
Le présent chapitre est consacré à l'application concrète par les États membres de l'article 12 
paragraphe 3 point a), afin de déterminer s'il y a lieu de modifier le champ d'application des taux 
réduits de TVA dans le cadre de la procédure de révision bisannuelle prévue à l'article 12 
paragraphe 4. Dans ce chapitre, on s'efforce en particulier de déterminer si des problèmes de 
distorsion de concurrence rendent nécessaire une modification des dispositions actuelles. Depuis 
l'entrée en vigueur des nouvelles dispositions, de nombreuses fédérations du commerce et de 
l'industrie se sont adressées à la Commission pour demander l'inclusion de leur secteur dans le 
champ d'application du taux réduit lors de la prochaine révision. La Commission estime 
cependant qu'il est prématuré d'envisager des modifications du champ d'application pour un 
certain nombre de raisons, en particulier parce qu'il sera plus facile d'adopter une approche plus 
globale des problèmes liés au champ d'application des taux sur la base des conclusions du 
Conseil sur la forme du régime définitif de TVA prévu pour 1997. Le problème général des 
11 
futures mesures de rapprochement des taux éventuellement nécessaires dans ce domaine sera 
donc examiné par la Commission dans le cadre de l'approche qu'elle aura définie pour 
l'instauration du régime définitif. 
Les biens et services faisant l'objet de taux réduits 
On rappellera que, lors de sa réunion du 18 décembre 1989, le Conseil ECOFIN a décidé que les 
taux réduits seraient en particulier réservés aux biens et services de première nécessité 
satisfaisant à un objectif de politique sociale ou culturelle. Les catégories qui ont été par la suite 
incluses dans l'annexe H de la sixième directive modifiée correspondent grosso modo à ces 
critères. On notera en outre que, dans le processus de sélection des catégories concernées, le 
Conseil a généralement suivi l'approche préconisée par la Commission, à savoir que la liste 
devait contenir uniquement des catégories de biens et services faisant déjà l'objet de taux réduits 
de TVA dans la majorité des États membres. 
Le tableau 2 permet de constater qu'il en a été et qu'il continue d'en être ainsi. Les informations 
dont dispose la Commission indiquent que, pour les dix-sept catégories définies à l'annexe H 
sauf une, la majorité des États membres ont fait usage de l'option offerte par la directive et 
appliqué à la livraison concernée le taux réduit. Pour certaines catégories, l'immense majorité 
des États membres a choisi de recourir aux taux réduits (ou au taux zéro) ou à des exonérations 
(lorsque le service considéré était assimilable à une activité d'intérêt général relevant de 
l'article 13 de la sixième directive TVA - entrées dans les théâtres publics, les musées, etc.). Le 
recours au taux réduit est particulièrement fréquent dans le cas des livraisons de denrées 
alimentaires, de la distribution d'eau, des produits pharmaceutiques, des équipements médicaux, 
du transport de personnes, du droit d'admission aux manifestations culturelles et pour les produits 
de l'agriculture. Pour ce qui est des autres catégories, le nombre d'États membres ayant opté pour 
la taxation à taux réduit est quelque peu inférieur mais, à l'exception de la catégorie 15 (services 
funéraires, etc.), leur inclusion est justifiée - au moins du point de vue numérique - par le fait 
qu'elles correspondent à une pratique de taxation à taux réduit majoritaire au sein de la 
Communauté. 
Bien entendu, il convient de ne pas oublier que les pratiques des États membres dans ce domaine 
ont évolué et que de la sélection de catégories de l'annexe H pour l'application du taux réduit, 
ils sont passés à la sélection de types particuliers de biens et services au sein même d'une 
catégorie donnée. Ainsi, alors que les pratiques des divers États membres en termes de sélection 
de catégories apparaissent à première vue comme globalement homogènes, la délimitation 
précise de chacune de ces catégories peut en fait différer d'un État membre à l'autre, en fonction 
des critères selon lesquels les États membres ont choisi de définir les biens et services de la 
catégorie concernée dans leur propre législation nationale. 
Ce résultat n'a toutefois rien de particulièrement surprenant En effet, à partir du moment où le 
Conseil avait abandonné l'idée de rendre le taux réduit obligatoire, la nécessité de veiller à ce que 
chaque État membre définisse de manière homogène les catégories d'application de ce taux 
cessait d'être évidente. Le choix de rendre le taux réduit facultatif a toutefois facilité la 
conclusion d'un accord sur les définitions des catégories au sein du Conseil. Au lieu d'entrer dans 
des discussions interminables pour définir ce qui devait, ou ne devait pas, être inclus dans une 
catégorie, le Conseil n'avait plus qu'à convenir, dans leurs grandes lignes, des définitions 
générales de chaque catégorie au niveau communautaire (c'est-à-dire, pour l'essentiel, décider 
12 
ce qui n'entrait pas dans une catégorie). Sous réserve qu'il respecte cette définition générale (en 
veillant à ne pas élargir le champ d'une catégorie), chaque État membre avait alors toute liberté 
pour élaborer, lors de la transposition, ses propres définitions des catégories en fonction des 
groupes particuliers de biens ou de services qu'il entendait taxer au taux réduit. Pour les 
catégories qui se réfèrent à des produits, les États membres avaient également la possibilité de 
recourir à la nomenclature combinée pour les délimiter avec précision. Tous les Etats membres 
n'ont cependant pas adopté cette procédure ou, s'ils l'ont adoptée, n'en ont pas informé la 
Commission lorsqu'ils lui ont notifié pour examen les textes de transposition dans leur législation 
nationale. 
Passant maintenant à la question des distorsions de concurrence, on signalera que la 
Commission, lorsqu'elle a élaboré le présent rapport, a eu des difficultés à déterminer si 
l'instauration d'un taux réduit optionnel avait ou non augmenté le risque potentiel de distorsions 
de concurrence dans le marché unique. À maints égards, on peut affirmer que, lorsqu'il a élaboré 
la liste des catégories de biens et services pouvant faire l'objet de taux réduits, le Conseil avait 
en fait estimé qu'aucune des catégories concernées n'était de nature à provoquer de sensibles 
distorsions de concurrence en cas d'écarts significatifs dans les taux de TVA appliqués. Par leur 
nature même, les catégories de services énumérées à l'annexe H ne font pas partie des activités 
économiques donnant naissance à des prestations transfrontalières d'une ampleur notable. Pour 
ce qui est des biens, on peut là encore affirmer qu'aucune des catégories concernées ne se réfère 
à des types de produits pour lesquels des particuliers, dans des circonstances normales, seraient 
prêts à parcourir des distances importantes pour les acheter. 
Ces hypothèses ont été confirmées par les faits, comme a permis de le constater l'étude 
mentionnée au chapitre 4, qui avait été commandée par la Commission précisément pour 
examiner cette question. Cette étude portait en particulier sur les catégories de biens énumérées 
à l'annexe H pour lesquelles le taux de TVA applicable présentait des écarts importants d'un État 
membre à l'autre, en particulier les denrées alimentaires, les produits pharmaceutiques, les 
équipements médicaux, les sièges d'enfants pour automobiles, les livres, les journaux et les 
périodiques. Dans la majorité des cas, l'étude n'a pas révélé d'augmentation sensible des volumes 
d'achats transfrontaliers depuis janvier 1993. Dans certains cas, des facteurs autres que les écarts 
de taux de TVA ont une influence plus déterminante sur les choix des consommateurs, par 
exemple les facteurs culturels ou linguistiques dans le cas des livres, des journaux et des 
périodiques ou les spécificités des systèmes de prescription et de remboursement dans le cas des 
produits pharmaceutiques et des médicaments. 
La seule catégorie pour laquelle les achats transfrontaliers atteignent un volume considérable est 
celle des denrées alimentaires. Les achats transfrontaliers ont cependant toujours été une 
composante caractéristique des échanges intracommunautaires pour cette catégorie de produits. 
De plus, les informations recueillies montrent que les acheteurs de denrées alimentaires ont des 
comportements qui, souvent, sont inverses de ceux que l'on serait en droit d'attendre eu égard au 
sens des écarts de taux de TVA. Ainsi, les Allemands tendent à acheter certaines denrées 
alimentaires au Danemark en dépit du taux de TVA plus élevé qui leur est appliqué dans ce pays. 
À l'opposé, on n'a pas constaté d'achats importants de denrées alimentaires par les acheteurs 
français ou belges se rendant au Royaume-Uni, bien que ce dernier pays applique le taux zéro 
à la plupart des denrées alimentaires. 
13 
Biens et services soumis au taux normal 
Outre le problème des taux réduits, l'étude mentionnée ci-dessus examinait également si 
d'éventuelles distorsions de concurrence ou modifications des comportements d'achats 
transfrontaliers n'apparaissaient pas pour les biens soumis au taux normal. Elle portait 
notamment sur les types de biens suivants: biens électroménagers durables (appareils 
électroménagers, matériel vidéo/audio/photo, matériel et logiciels informatiques, articles de sport 
et jouets); meubles, objets de verre, etc.; et bijoux, montres et articles assimilés. 
Là encore, l'étude a montré que les comportements d'achats transfrontaliers habituels n'ont pas 
changé de manière significative. Après la suppression des franchises voyageurs, l'explosion 
attendue des achats transfrontaliers de biens de consommation durables coûteux ne s'est pas 
produite entre l'Allemagne et le Danemark en dépit de l'écart entre les taux de TVA appliqués 
par ces deux pays. Dans d'autres cas, la suppression des franchises voyageurs a en fait été suivie 
d'une augmentation des achats transfrontaliers dans les États membres dans lesquels les taux de 
TVA étaient plus élevés que chez leurs voisins, tout simplement parce qu'il offraient un plus 
grand choix pour les produits considérés (Belgique/Luxembourg). À la frontière 
franco-espagnole, le volume des achats transfrontaliers n'a pas été modifiée de manière notable, 
même s'il n'est pas exclu que la dévaluation de la peseta ait eu un certain impact. Aucune 
modification majeure des comportements d'achat n'a été constatée sur les autres frontières 
sensibles. Dans tous les cas, la pratique des achats transfrontaliers est une caractéristique de 
longue date de ces zones frontalières, bien antérieure à la suppression des franchises voyageurs 
et des contrôles aux frontières de janvier 1993. 
Le cas particulier des produits de l'agriculture 
Le Conseil est tenu de décider avant le 31 décembre 1994 des modalités selon lesquelles les 
produits de l'agriculture autres que les denrées alimentaires seront taxés après le 1 er janvier 1995. 
Il s'agit là d'une des questions restées en suspens à l'issue des discussions de 1992 sur le paquet 
fiscal. Le Conseil avait alors décidé d'un accord de statu quo par lequel les États membres qui 
appliquaient déjà un taux réduit aux livraisons de produits de l'agriculture seraient autorisés à 
le maintenir et ceux des États membres qui appliquaient un taux normal continueraient à 
l'appliquer. 
La Commission se propose en conséquence de présenter une proposition distincte portant sur ce 
problème qui sera accompagnée d'un exposé des motifs précisant les raisons qui ont conduit la 
Commission à adopter cette formulation. 
Sur la base des éléments qui précèdent, la Commission est arrivée à la conclusion que les 
dispositions de l'article 12 paragraphe 3 de la sixième directive modifiée fonctionnent en pratique 
de manière satisfaisante, résultat qui a pu être atteint notamment grâce au degré appréciable de 
convergence auquel sont parvenus les États membres depuis l'accord de 1991 au Conseil. Rien 
n'indique que les comportements d'achats transfrontaliers des particuliers aient été modifiés de 
manière sensible par la suppression des contrôles aux frontières. En conséquence, compte tenu 
14 
de l'absence de distorsions de concurrence ou de détournements de trafic sensibles liés aux écarts 
de taux de TVA, la Commission estime qu'il n'y a actuellement aucune raison suffisante de 
modifier, sur cette base, le contenu de l'annexe H de la sixième directive, que ce soit par 
l'adjonction de nouvelles catégories de biens ou de services ou par la suppression de catégories 
existantes. La Commission se propose toutefois d'examiner la question d'un rapprochement 
supplémentaire des taux à plus long terme, dans le cadre des discussions sur le passage au régime 
définitif de TVA. 
7. Les dispositions transitoires en matière de taux de TVA 
L'article 28 paragraphe 2 point g) de la sixième directive dispose. 
"Sur la base d'un rapport de la Commission, le Conseil procède, avant le 31 décembre 1994, 
à un réexamen des points a) à f), notamment au regard du bon fonctionnement du marché 
intérieur. Dans le cas où des distorsions de concurrence importantes sont constatées, le 
Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, adopte les mesures 
appropriées". 
L'article 28 paragraphe 2, points a) à f), énumère un certain nombre de mesures dérogatoires en 
matière de taux de TVA que les États membres peuvent continuer à appliquer pendant la période 
transitoire prévue à l'article 28 paragraphe 1, c'est-à-dire en principe jusqu'au 31 décembre 1996. 
Le présent chapitre examine dans quelle mesure les États membres ont fait usage des possibilités 
de dérogation prévues aux points a) à f) et évalue l'impact qu'est susceptible d'avoir le maintien 
des dispositions concernées sur le fonctionnement du marché intérieur. 
L'article 28 paragraphe 2 a été rédigé de manière à regrouper toutes les dispositions qui sont, en 
principe, de nature provisoire et sont donc à terme destinées à disparaître du dispositif 
communautaire en matière de taux de TVA. Dans la plupart des cas, le Conseil aurait été dans 
l'impossibilité de parvenir à un accord sur le paquet fiscal en octobre 1992 si des dérogations 
temporaires n'avaient pas été concédées aux États membres, sous une forme ou une autre, leur 
permettant de continuer à appliquer après 1992, pour une période limitée, certains taux non 
prévus à l'article 12 paragraphe 3. C'est ainsi que l'article 28 paragraphe 2 contient diverses 
dispositions temporaires en matière de taux, y compris des mesures jugées d'une importance 
politique et sociale considérable par les États membres concernés, des mesures autorisant les 
États membres à différer l'application intégrale des dispositions de l'article 12 paragraphe 3 pour 
le moment et des mesures s'appliquant à certains biens et services pour lesquels les États 
membres ont obtenu un traitement particulier à titre temporaire. 
L'article 28 paragraphe 2 point a) traite des exonérations avec remboursement de la taxe payée 
au stade antérieur et des taux réduits inférieurs au taux minimal fixé, pour les taux réduits, à 
l'article 12 paragraphe 3. Ces taux sont plus communément appelés respectivement "taux zéro" 
et "taux super-réduits". L'article autorise les États membres à maintenir après 1992 ceux de ces 
taux zéros et de ces taux super-réduits qui étaient déjà applicables au 1er janvier 1991, en 
conformité avec la législation communautaire. Le tableau 3 énumère la liste des Etats membres 
concernés par cette disposition. On notera, en ce qui concerne les taux zéros, qu'il n'y a plus que 
le Royaume-Uni et l'Irlande pour continuer à user largement du taux zéro depuis que les autorités 
portugaises ont décidé de le supprimer au Portugal en 1992. 
15 
L'étude évaluant les modifications des comportements d'achats transfrontaliers citée 
précédemment s'intéressait également à certains produits auxquels s'appliquaient les taux zéros 
et super-réduits (denrées alimentaires, vêtements pour enfants, etc.). Elle n'a toutefois constaté 
aucun cas de modification significative des comportements d'achats transfrontaliers existants. 
En fait, pour les produits concernés, le volume des achats transfrontaliers est souvent 
négligeable. La Commission est donc d'avis qu'il ne serait pas justifié, au stade actuel, de 
présenter une proposition formelle visant à la suppression ou à la modification de ces taux. Cela 
ne signifie toutefois pas qu'il faille tirer des conclusions similaires dans le contexte du régime 
définitif de la TVA. Dans ce dernier cas, il est en effet probable qu'un système de taux 
comportant moins (ou pas) de dérogations à la règle générale serait plus approprié: la 
Commission suggère donc aux États membres de prendre l'initiative de réexaminer la situation 
pour voir si certains de ces taux spécifiques ne pourraient pas être supprimés dès avant la date 
butoir du passage au régime définitif. 
L'article 28 paragraphe 2 point b) autorise les États membres souhaitant supprimer les taux zéros 
portant sur des biens et services autres que ceux visés à l'annexe H à appliquer à titre temporaire 
un taux réduit à ces biens et services. 
Le Royaume-Uni a récemment recouru à cette disposition lorsqu'il a décidé de supprimer le taux 
zéro applicable à l'électricité et au fuel domestique et de lui substituer un taux de 8 % comme 
première étape avant le passage au taux normal. Compte tenu des arguments développés dans 
les paragraphes précédents en faveur de la suppression des taux zéro et super-réduits, la 
Commission est d'avis que les dispositions de l'article 28 paragraphe 2 point b) sont utiles et 
doivent pour le moment être conservées. 
L'article 28 paragraphe 2 point c) concerne les deux Etats membres (Espagne et Luxembourg) 
qui ont été obligés d'augmenter leur taux normal de plus de 2 % pour respecter les dispositions 
de l'article 12 paragraphe 3. Il donne à ces États membres la possibilité d'appliquer des taux 
super-réduits à toutes les catégories de biens et services énumérées à l'annexe H, ainsi qu'à la 
restauration, aux vêtements et chaussures pour enfants et au logement. 
L'Espagne comme le Luxembourg ont abondamment recouru à cette disposition (cf. tableau 3) 
introduite pour leur permettre de compenser l'effet inflationniste potentiel d'une augmentation 
de plus de 2 % de leur taux normal. Si les mesures prises en application de cette disposition ne 
semblent pas avoir suscité de distorsions de concurrence majeures dans le cas de l'Espagne, un 
certain nombre de plaintes ont toutefois été reçues concernant la situation entre la Belgique et 
le Luxembourg, en raison de l'existence d'écarts importants dans les taux de TVA pour la même 
catégorie de livraisons. Compte tenu du caractère temporaire qui avait été donné à ces mesures, 
la Commission souhaiterait, toujours dans la ligne de ses observations précédentes, que les deux 
États membres concernés examinent pendant combien de temps il leur est encore nécessaire de 
les appliquer. 
L'article 28 paragraphe 2 point d) autorise les États membres qui, au 1er janvier 1991, 
appliquaient un taux réduit à la restauration, aux vêtements et chaussures pour enfants et au 
logement à maintenir provisoirement ce taux. 
Pour ce qui est du taux qu'il convient d'appliquer à ces biens et services, les objectifs à long 
terme doivent être discutés dans le cadre du réexamen de l'annexe H prévu à l'article 12 
16 
paragraphe 4. Pour l'instant, et tant qu'il n'a pas été procédé à ce réexamen, la Commission n'a 
pas de suggestion à faire quant à l'opportunité de maintenir ces taux réduits. Elle tient toutefois 
à souligner que la situation actuelle ne saurait durer indéfiniment sous peine de créer une 
inégalité structurelle dans la législation portant sur les taux de TVA. 
L'article 28 paragraphe 2 point e) autorise les États membres à appliquer un taux "parking" d'au 
moins 12 % aux livraisons de biens et aux prestations de services autres que celles visées à 
l'annexe H et pour lesquelles les États membres concernés appliquaient un taux réduit au 
1er janvier 1991. 
Un certain nombre d'États membres ont eu recours à cette disposition (pour les détails, cf. 
tableau 3). Elle est utile dans la mesure où elle facilite la transition vers une structure de taux de 
TVA à terme plus cohérente dans l'ensemble de la Communauté. La Commission estime en 
conséquence que ces dispositions doivent, pour le moment, être maintenues. 
L'article 28 paragraphe 2 point f) autorise la Grèce à continuer à appliquer des taux réduits 
spécifiques à certaines îles et à certains départements grecs. 
A la connaissance de la Commission, l'application de ces taux réduits spécifiques n'a pas entraîné 
de distorsion de concurrence dans les échanges intracommunautaires. Ils ont en fait été conçus 
comme une mesure spéciale compensatoire, eu égard à la concurrence de pays 
extracommunautaires à laquelle ces îles et départements sont susceptibles d'être confrontés. La 
Commission est d'avis que ces mesures peuvent pour le moment continuer à être appliquées. 
En conclusion, la Commission constate que l'application des dispositions transitoires en matière 
de taux de TVA n'a pas entraîné de distorsion de concurrence ou de détournement de trafic 
revêtant une importance significative. La Commission estime dès lors que les dispositions 
peuvent continuer à s'appliquer pendant la durée du régime transitoire. 
La Commission rappelle que dans ses propositions initiales de 1987 sur le rapprochement des 
taux de TVA, elle avait proposé de se limiter dans le cadre du marché intérieur, à deux taux de 
TVA dans chaque Etat membre, un taux normal et un taux réduit, sans taux zéro ou taux super­
réduit. Or le maintien actuel de l'ensemble des dérogations permises aux Etats membres, 
notamment celles qui concernent les taux super-réduits et les taux zéro, a abouti à une 
prolifération des taux de TVA dans toute la Communauté avec le risque de distorsions possibles 
dans certains secteurs. Cette situation apparaît difficilement compatible avec la simplification 
des procédures et la réduction des coûts liés aux obligations fiscales des entreprises qui sont 
indispensables à l'approfondissement du marché intérieur. 
La Commission constate dès lors, que l'instauration du régime définitif de TVA serait facilité, 
si les Etats membres envisagent la modification de ces dispositions, dans un premier temps par 
une réduction du nombre global des taux appliqués et, chaque fois que cela est possible, en 
remplaçant les taux appliqués par des taux conformes aux options offertes aux Etats membres 
17 
par l'article 12 paragraphe 3. Cette question sera abordée dans la communication de la 
Commission relative à l'instauration du régime définitif de TVA. 
8. Conclusions 
Le présent rapport est adressé au Conseil conformément à la demande qu'il avait formulée en 
1992, lors de l'adoption de la réglementation relative au rapprochement des taux de TVA. En 
satisfaisant à cette obligation, la Commission souhaite en même temps fournir au Conseil une 
évaluation adéquate du fonctionnement du régime transitoire de la TVA pendant les deux 
premières années du marché unique sans frontières intérieures. La Commission espère que ce 
rapport permettra au Conseil de décider en meilleure connaissance de cause si les dispositions 
en matière de taux fonctionnent comme prévu à l'origine malgré l'absence de contrôles aux 
frontières, ou bien s'il y a lieu de les modifier. 
Sur la base des informations dont elle dispose, la Commission estime que la situation est 
globalement satisfaisante en ce qui concerne le fonctionnement du nouveau système de 
rapprochement des taux de TVA. Aucune modification significative des comportements d'achats 
transfrontaliers n'a été enregistrée. De même, les disparités de taux de TVA entre Etats membres 
voisins n'ont pas pris un caractère excessif entraînant, dans une mesure substantielle, des 
distorsions de concurrence ou des détournements de trafic. La Commission en conclut donc que, 
dans les circonstances présentes, il ne semble pas justifié de prévoir l'introduction de 
modifications majeures portant sur les éléments essentiels (niveau ou structure des taux) du 
nouveau système de taux ou sur le champ d'application du taux réduit. La Commission conclut 
en outre qu'il n'est pas nécessaire de modifier maintenant les dispositions provisoires en matière 
de taux actuellement en vigueur puisque ces mesures sont, de toute façon, destinées à être 
progressivement supprimées à la fin de la période transitoire. Si les Etats membres envisagent 
eux-mêmes de prendre des initiatives pour réduire le nombre global des taux appliqués, ceci 
faciliterait les discussions portant sur l'instauration du régime définitif de TVA. Ces problèmes, 
de même que d'autres questions portant sur la TVA, seront examinés par la Commission dans 
le cadre de sa communication relative à l'instauration du régime définitif. 
18 
TABLEAU N° 1 
EVOLUTION DES TAUX DE TVA APPLIQUÉS DANS LES ETATS MEMBRES SUR LA PÉRIODE 1987-1994 
ETATS 
MEMBRES 
ALLEMAGNE 
BELGIQUE 
DANEMARK 
ESPAGNE 
GRÈCE 
FRANCE 
IRLANDE 
ITALIE 
LUXEMBOURG 
PAYS-BAS 
PORTUGAL 
ROYAUME-UNI TAUX RÉDUITS 
1987 
7 
1/6 
-
6 
3/6 
2,1/4/5,5/ 
7/13 
1,7/10 
2/9 
3/6 
6 
8 
-1992 
7 
1/6 
-
6 
4/8 
2,1/5,5 
2,3/10 
4/9 
3/6 
6 
8/5 
-1993 
7 
1/6 
-
3/6 
4/8 
2,1/5,5 
2,5 
4/9 
3/6 
6 
5 
-1994 
7 
1/6 
-
3/6 
4/8 
2,1/5,5 
2,5 
4/9 
3/6 
6 
5 
-TAUX NORMAUX/INTERMÉDIAIRES 
1987 
14 
19/17 
22 
12 
18 
18,6/28 
25 
19 
12 
20 
16 
15 1992 
14 
19,5 
25 
13 
18 
18,6 
21/10/ 
12,5 
19/12 
15 
18,5/17,5 
17/16 
17,5 1993 
15 
19,5 
25 
15 
18 
18,6 
21/12,5 
19/12 
15 
17,5 
16 
17,5 1994 
15 
20,5/12 
25 
15 
18 
18,6 
21/12,5 
19/13 
15/12 
17,5 
16 
17,5 TAUX MAJORÉS 
1987 
-
25/25+8 
-
33 
36 
33 1/3 
38 
-
-
30 
-1992 
-
-
-
28 
36/-
22 
38 
-
-
30 
-1993 
-
-
-
-
-
-
-
-
30* 
-1994 
-
-
-
-
-
-
-
-
30* 
-
Note: Portugal: l'application du taux de 30% est contraire au droit communautaire depuis le 1er janvier 1993. Le Portugal a annoncé que ce taux serait supprimé par la Loi de finances de 1995. 
19 
TABLEAU N° 2 
APPLICATION PAR LES ETATS MEMBRES DES TAUX REDUITS DE TVA AUX CATEGORIES DE BIENS ET SERVICES 
ÉNUMÉRÉES DANS L'ANNEXE H DE LA 6e DIRECTIVE MODIFIÉE 
CAT. 
1 
Denrées 
alimentaires 
2 
Distribution 
d'eau 
3 
Produits 
pharmaceutiques 
4 
Equipements 
médicaux 
5 
Transport de 
personnes 
6 
Livres, journaux 
et périodiques 
n i 
Droit 
d'admission aux 
spectacles, etc. 
Services de 
radiodiffusion 
8 
Services fournis 
par écrivains, 
compositeurs, 
etc. BE 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
TZ 
EXON 
TR 
TP 
TN 
TP DK 
TN 
TN 
TN 
TN 
EXON. 
TN 
EXON. 
TN 
TN DE 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TR 
EXON. 
TR 
TN 
TR GR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
EXON.. 
TR 
TN 
TR SP 
TN 
TSR 
TR 
TSR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TSR 
EXON. 
TR 
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TR FR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TSR 
TR 
TSR 
TR 
TN 
TR IR 
TZ 
TR 
TN 
EXON. 
TZ 
TZ 
EXON.. 
TZ 
TR 
TN 
EXON. 
TR 
TN 
TN IT 
TSR 
TR 
TP 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TP 
TSR 
TSR 
TR 
TN 
TR 
TN LUX 
TSR 
EXON. 
TSR 
TN 
TSR 
EXON. 
TSR 
TSR 
TSR 
TN 
TSR NL 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
EXON. 
TR 
TR 
EXON. 
TR 
TN 
TN PO 
TR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
EXON. 
TR 
TN 
TN UK 
TZ 
TZ 
TN 
TZ 
TN 
TZ 
TZ 
TZ 
TN 
TN 
20 
9 
Logements 
sociaux 
10 
Livraisons à 
l'agriculture 
11 
Hébergement 
hôtels 
12 
Droit 
d'admission aux 
manifestations 
sportives 
13 
Droit 
d'utilisation 
installations 
sportives 
14 
Services à 
caractère social 
15 
Pompes funèbres 
16 
Soins médicaux 
et dentaires 
17 
Enlèvement 
ordures 
ménagères et 
nettoyage voies 
publiques TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TN TN 
TN 
TN 
TN 
EXON. 
TN 
TN 
TN 
TN TN 
TR 
TN 
TN 
TZ 
TR 
TN 
TR 
EXON. TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR TSR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TN 
EXON. 
TN 
TR 
TR 
TR 
TR TR 
TN 
TR ^ 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN 
TR 
TN 
TSR 
TR TR 
TR 
TR 
EXON. 
TR 
EXON.. 
TN 
EXON. 
TN 
EXON. 
TN TSR 
TR 
TSR 
TR 
TR 
TP 
TR 
TN 
TN 
TN 
TSR 
TSR TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR TR 
TR 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN 
TN 
TN TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN TN 
TN 
TN 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TN 
TN. : Taux normal 
TR: Taux réduit 
TSRTaux super-réduit 
TP: Taux "parking" 
TZ: Taux zéro 21 
TABLEAU N° 3 
LISTE SUCCINCTE DES TAUX SUPER-REDUITS DE TVA APPLICABLES DANS LES ETATS MEMBRES 
(liste non exhaustive) 
Biens et services 
(description succincte) 
Denrées alimentaires 
Boissons: 
-Eau minérale/limonade 
Vêtements et chaussures pour 
enfants 
Produits pharmaceutiques 
Livres 
Journaux 
Périodiques 
Redevance TV 
Hôtels 
Restaurants 
Droit d'admission cinémas, 
théâtres, manifestations 
culturelles. 
Droit d'admission 
manifestations sportives 
Plantes et fleurs coupées 
Traitement des déchets et des 
eaux usées 
Enlèvement ordures 
ménagères 
Transport de personnes BE 
0 
0 DA 
0 DE GR 
4 
4 
4 
4 ES 
3 
3 
3 
3 FR 
2,1 
2,1 
2,1 
2,1 
2,1 IE 
0 
0 
0 
0 IT 
4 
4 
4 
4 
4 
4 
4 LUX 
o 
J 
3 
3 
3 
3 
3 
3 
-> 
3 
3 PB PO GB 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
22 
Construction: 
-livraison de bâtiments neufs 
-travaux de rénovation et 
réparations 
-travaux de construction de 
bâtiments neufs 
Oeuvres d'art, antiquités 
Equipements médicaux 
Distribution d'eau, etc. 
Livraisons à l'agriculture 
Services à caractère 
social/charitable, etc. 3 
3 
3 -
0 
0 4 
4 
4 
4 
4 3 
3 
3 
3 
3 0* 
0* 
0* 
0 
(si importé) 
0 
0 
0 
* UK.: Le taux zéro s'applique aux livraisons de logements aux particuliers et aux réparations autorisées de bâtiments classés. 
23 
Proposition de 
DIRECTIVE DU CONSEIL 
modifiant la directive 77/388/CEE 
concernant le système commun de taxe sur la valeur ajoutée 
(taxation des produits de l'agriculture) 
24 
EXPOSE DES MOTIFS 
La présente proposition a pour objet de permettre au Conseil de statuer sur la taxation qui sera 
applicable aux produits de l'agriculture à compter du 1er janvier 1995, ainsi que l'y invite la 
législation communautaire sur la TVA. Cette décision est nécessaire pour renforcer l'égalité 
fiscale dans le marché intérieur en éliminant les distorsions de concurrence qui résultent des 
déséquilibres structurels entre les niveaux des taux de TVA actuellement pratiqués par les États 
membres en ce qui concerne les livraisons de produits de l'agriculture. Il est donc dans l'intérêt 
des États membres que la cause de cette distorsion fiscale soit supprimée de la législation 
communautaire en matière de TVA. 
À l'heure actuelle, la législation communautaire en matière de TVA(1) fixe un ensemble de règles 
qui s'imposent aux États membres lorsqu'ils définissent la structure, les niveaux et le champ 
d'application des taux de TVA qu'ils appliquent. Ces règles visant au rapprochement des taux de 
TVA devaient permettre à la Communauté de supprimer les contrôles aux frontières internes dès 
le 1er janvier 1993, mesure qui s'inscrivait dans le cadre du programme d'élimination des 
frontières fiscales. Toutefois, le Conseil a estimé qu'il convenait de reporter au 
31 décembre 1994 l'adoption de règles relatives à la taxation des produits de l'agriculture autres 
que les denrées alimentaires (article 12 paragraphe 3 point d) de la Sixième directive). Il a 
également décidé que, dans l'intervalle, il serait établi un statu quo, aux termes duquel les États 
membres qui appliquaient déjà, à la date d'adoption de la directive, un taux de TVA réduit sur 
les livraisons de produits de l'agriculture seraient autorisés à le maintenir pendant deux années 
supplémentaires, tandis que les États membres qui appliquaient alors un taux normal seraient 
tenus de maintenir ce dernier. 
L'expression "produits de l'agriculture autres que les denrées alimentaires" désigne des produits 
tels que les fleurs, les plantes et autres produits similaires de la floriculture et de l'horticulture, 
ainsi que, par exemple, la laine brute et différents types de bois. En ce qui concerne la taxation 
de ces produits à taux réduit, la situation, telle qu'elle se présente actuellement dans les États 
membres, est la suivante: 
Produits de l'agriculture États membres appliquant un taux réduit 
fleurs, plantes, etc. D, I, L, N, P 
laine B, L, N 
bois à usage industriel D 
bois de chauffage B, D, EL, IRL, I, L, N 
Ainsi qu'il ressort de ce tableau, seuls quelques États membres perçoivent une TVA à taux réduit 
sur les produits considérés, à l'exception peut-être du bois de chauffage. Afin de permettre au 
Conseil de statuer sur la question de la taxation applicable aux produits de l'agriculture après le 
31 décembre 1994, la Commission a examiné la situation de manière à déterminer si le 
111 Sixième directive 77/388/CEE du Conseil sur la TVA, modifiée par la directive 92/77/CEE 
25 
déséquilibre structurel actuel entre les taux de TVA pratiqués par les différents Etats membres 
dans ce secteur avait eu d'éventuels effets sensibles sur la structure des achats transfrontaliers 
depuis la suppression, en janvier 1993, des contrôles aux frontières. Les éléments de preuve 
disponibles ont révélé qu'il n'en était rien et que, depuis lors, aucune modification majeure n'avait 
affecté les achats transfrontaliers réalisés par des particuliers. Cette constatation ne doit pas 
surprendre, dans la mesure où les produits considérés ne sont pas, par nature, de ceux que des 
particuliers achèteraient en parcourant de longues distances, même s'ils présentaient de très nets 
écarts de prix d'un État membre à l'autre. 
La Commission n'ignore pas, néanmoins, que certains cas de fraude ont été signalés en ce qui 
concerne les fleurs et les plantes. En effet, des opérateurs, installés dans des États membres qui 
taxent ces produits au taux normal, auraient apparemment acheté des fleurs et des plantes dans 
les États membres qui perçoivent sur ces dernières une TVA à taux réduit et n'auraient pas 
déclaré ces achats aux autorités fiscales de leur pays. Toute enquête sur ces cas de fraude relève 
essentiellement de la compétence des autorités nationales concernées. Il est clair, néanmoins, que 
ces fraudes sont le fait d'opérateurs peu scrupuleux qui ont choisi de tirer parti des écarts de taux 
entre États membres. Or, ces écarts résultent de la faculté de maintenir un taux réduit qui est 
offerte actuellement à certains États membres. Compte tenu de l'énoncé actuel de l'article 12 
paragraphe 3 point d) de la Sixième directive, il n'existe aucune solution en droit communautaire 
qui permette de corriger les déséquilibres structurels existant entre les taux de TVA appliqués 
aux produits de la floriculture et de l'horticulture. Ces déséquilibres sont imputables au fait que 
les États membres qui appliquent actuellement le taux normal n'ont pas la faculté d'appliquer un 
taux réduit. 
La Commission pourrait donc proposer deux solutions à ce problème. D'une part, elle peut 
proposer que le taux normal de TVA s'applique à toute livraison de fleurs et plantes à partir du 
1er janvier prochain. Ceci aurait pour effet de créer des conditions d'égalité de traitement dans 
ce secteur, sans distorsions de concurrence d'origine fiscale dues à des écarts de 'aux. 
D'autre part, la Commission peut proposer que les Etats membres puissent appliquer, de manière 
optionnelle, un taux réduit à ces livraisons. Une telle option pourrait s'avérer souhaitable, étant 
donné les effets négatifs qu'une augmentation du taux de TVA pourrait avoir sur la production 
et la vente des fleurs et plantes dans les Etats membres qui appliquent actuellement un taux 
réduit. Les fleurs et les plantes sont en effet des produits qui par leur nature et celle de leur 
marché, sont vulnérables à de fortes augmentations du niveau de leur prix de vente au détail. Les 
Etats membres pourraient donc éviter cette conséquence en choisissant d'appliquer un taux réduit 
aux livraisons de ces produits. 
La meilleure solution consisterait à corriger ce déséquilibre en étendant aux fleurs, aux plantes 
et autres produits similaires, ainsi qu'au bois de chauffage, la faculté d'appliquer un taux réduit, 
mais à titre provisoire exclusivement. En effet, la Commission ne souhaite pas, pour 'e moment, 
élargir le champ d'application du taux réduit à titre définitif. Il serait plus appropr'é .j'examiner 
la possibilité d'apporter de telles modifications à la lumière des conclusions que le Conseil 
adoptera sur le régime définitif de la TVA qui doit être mis en place en 1997. En outre, la 
Commission n'est pas favorable à l'extension du champ d'application du taux réduit à d'autres 
produits de l'agriculture, tels que la laine et le bois à usage industriel, dans la mesure où ils sont, 
par nature, des matières premières entrant dans des processus de fabrication qui, pour la plupart, 
sont effectués par des assujettis ayant le droit de déduire la TVA acquittée en amont. 
26 
Commentaires sur les articles de la proposition de directive 
Article premier 
Il est proposé de mettre fin au statu quo actuel en matière de taxation des produits de l'agriculture 
autres que ceux relevant de la catégorie 1 de l'annexe H, en supprimant l'article 12 paragraphe 3 
point d) de la Sixième directive et en ajoutant un nouveau point g) à l'article 28 paragraphe 2, 
qui autorisera les États membres à appliquer un taux réduit aux livraisons de plantes vivantes et 
autres produits de la floriculture, ainsi qu'aux livraisons de bois de chauffage, pendant toute la 
durée de la période transitoire visée à l'article 28 terdecies. 
27 
Proposition de 
DIRECTIVE DU CONSEIL 
modifiant la directive 77/388/CEE 
concernant le système commun de taxe sur la valeur ajoutée 
(taxation des produits de l'agriculture) 
LE CONSEIL DE L'UNION EUROPEENNE, 
vu le traité instituant la Communauté européenne, et notamment son article 99, 
vu la proposition de la Commission, 
vu l'avis du Parlement européen, 
vu l'avis du Comité économique et social, 
considérant que l'article 12 paragraphe 3 point d) de la directive 77/388/CEE du Conseil(1), 
modifiée en dernier lieu par la directive 94/5/CE(2) dispose que les règles concernant la taxation 
des produits de l'agriculture autres que ceux relevant de la catégorie 1 de l'annexe H sont 
adoptées avant le 31 décembre 1994 par le Conseil statuant à l'unanimité sur proposition de la 
Commission; que jusqu'à cette date, les États membres qui appliquaient déjà un taux réduit 
étaient autorisés à le maintenir, tandis que ceux qui appliquaient un taux normal ne pouvaient 
appliquer un taux réduit; que cette disposition permettait un report de l'application du taux 
normal de deux années; 
considérant que l'expérience a montré que le déséquilibre structurel entre les taux de TVA 
applicables par les États membres aux produits de l'agriculture des secteurs de la floriculture et 
de l'horticulture a débouché sur des cas qui ont été signalés d'activités frauduleuses; que ce 
déséquilibre structurel étant directement imputable à l'application de l'article 12 paragraphe 3 
point d), il doit être corrigé; 
considérant que la meilleure solution consiste à étendre à tous les Etats membres, et à titre 
provisoire, la faculté d'appliquer un taux réduit aux livraisons de produits de l'agriculture des 
secteurs de la floriculture et de l'horticulture, ainsi qu'au bois de chauffage, 
U) JOn°L 145 du 13.6.1977, p. 1 
l2) JOn° L 60 du 3.3.1994, p. 16 
28 
if 
A ARRETE LA PRESENTE DIRECTIVE: 
Article premier 
La directive 77/388/CEE est modifiée comme suit: 
1. A l'article 12 paragraphe 3, le point d) est supprimé. 
2. Le point suivant est inséré à l'article 28 paragraphe 2: 
"g) les États membres peuvent appliquer un taux réduit aux livraisons de plantes 
vivantes et autres produits de la floriculture, (y compris les bulbes, les racines et 
produits similaires, les fleurs coupées et les feuillages pour ornement) ainsi 
qu'aux livraisons de bois de chauffage." 
L'actuel point g) devient le point h). 
Article 2 
1. Les États membre mettent en vigueur les dispositions législatives, réglementaires et 
administratives nécessaires pour se conformer à la présente directive au plus tard le 
1er janvier 1995. 
Ils en informent immédiatement la Commission. 
Lorsque les États membres adoptent ces dispositions, celles-ci contiennent une référence 
à la présente directive ou sont accompagnées d'une telle référence lors de leur publication 
officielle. Les modalités de cette référence sont arrêtées par les États membres. 
2. Les États membres communiquent à la Commission les dispositions de droit interne qu'ils 
adoptent dans le domaine régi par la présente directive. 
Article 3 
La présente directive entre en vigueur le jour de sa publication au Journal officiel. 
Article 4 
Les États membres sont destinataires de la présente directive. 
Fait à Bruxelles, le 
Par le Conseil 
Le Président 
29 
Déclaration relative aux incidences financières 
La directive proposée, si elle est adoptée, n'aura aucune incidence sur la perception des 
ressources propres de l'Union européenne. 
30 
DECLARATION RELATIVE AUX EFFETS SUR LES PME ET L'EMPLOI 
Proposition de directive du Conseil modifiant la directive 77/388/CEE sur le système commun 
de taxe sur la valeur ajoutée 
- taxation des produits de l'agriculture 
1. Obligations administratives auxquelles seront soumises les entreprises du fait de 
l'application de cette législation 
Néant. 
2. Allégement des charges pesant sur les entreprises 
Néant. 
3. Inconvénients pour les entreprises 
Néant. 
Note: En ce qui concerne les points 1, 2 et 3, la présente proposition est destinée à permettre 
au Conseil des ministres de se conformer à son obligation légale d'arrêter le taux de TVA 
qui sera applicable aux produits de l'agriculture à compter du 1er janvier 1995. La 
décision visée consistera seulement à déterminer le niveau du taux de TVA applicable 
aux livraisons des produits de l'agriculture à partir de cette date. Elle n'aura aucune autre 
incidence sur les entreprises. 
4. Effets sur l'emploi 
Positifs. 
Toutefois, selon les conclusions d'une étude demandée par les professionnels néerlandais 
du secteur horticole(3), un retour au taux normal de TVA aurait un impact négatif sur la 
situation de l'emploi aux Pays-Bas et en Allemagne (estimé à 10% des effectifs dans ce 
secteur). 
5. Consultations avec les partenaires sociaux 
Néant. 
6. Possibilités d'adopter une autre approche moins contraignante 
Néant. 
(3) Taux de TVA applicables aux produits de l'horticulture ornementale dans l'Union 
européenne au 1er janvier 1995 (Moret, Ernst & Young) 
31 
ISSN 0254-1491 
COM(94) 584 final 
DOCUMENTS 
FR 03 09 
N° de catalogue : CB-CO-94-694-FR-C 
ISBN 92-77-84288-1 
Office des publications officielles des Communautés européennes 
Lr2985 Luxembourg 
32