DÉCISION (UE) 2019/1116 DE LA COMMISSION

du 19 décembre 2017

concernant l'aide d'État SA.33829 (2012/C) Régime maltais de taxation au tonnage et autres mesures d'aide d'État en faveur des compagnies maritimes et de leurs actionnaires

[notifiée sous le numéro C(2017) 8734]

(Le texte en langue anglaise est le seul faisant foi.)

(Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE)

LA COMMISSION EUROPÉENNE,

vu le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, et notamment son article 108, paragraphe 2, premier alinéa,

vu l'accord sur l'Espace économique européen, et notamment son article 62, paragraphe 1, point a),

ayant invité les parties intéressées, conformément aux dispositions des articles susmentionnés, à présenter leurs observations (1), et compte tenu de ces observations,

considérant ce qui suit:

1. PROCÉDURE

(1) Sur la base d'une plainte reçue par une partie intéressée en octobre 2011, la Commission a entamé des discussions avec les autorités maltaises sur le régime maltais de taxation au tonnage et d'autres mesures fiscales. Après des discussions écrites et orales avec les autorités maltaises entre novembre 2011 et juin 2012, la Commission a informé Malte, par lettre du 26 juillet 2012, qu'elle avait décidé d'ouvrir la procédure prévue à l'article 108, paragraphe 2, du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (ci-après le «TFUE») concernant d'éventuelles mesures d'aide illégales appliquées par Malte en faveur de compagnies maritimes et de leurs actionnaires (ci-après la «décision d'ouverture») (2).

(2) Dans la décision d'ouvrir la procédure, la Commission a invité les parties intéressées à soumettre leurs observations concernant les mesures énoncées aux considérants 3 à 30 de ladite décision.

(3) La Commission a reçu des observations de la part de six parties intéressées: l'Association des armateurs de la Communauté européenne; l'Association maltaise de droit maritime; l'Association norvégienne des armateurs; la Chambre du commerce, de l'entreprise et de l'industrie de Malte; le Malta International Shipping Council; le Super Yacht Industry Network – Malta. La Commission a également reçu des observations d'un employé du secteur maritime allemand souhaitant garder l'anonymat.

(4) Ces observations ont été transmises à Malte, qui a eu l'occasion d'y répondre; ses commentaires ont été reçus par lettre du 15 décembre 2012.

(5) Malte a présenté de nouveaux commentaires par lettres du 15 octobre 2012, du 21 décembre 2012, du 27 février 2013, du 31 octobre 2013, du 25 mars 2014 et du 24 décembre 2015.

(6) Par lettre datée du 9 décembre 2016, Malte a renoncé à son droit, conformément à l'article 342 du TFUE, en liaison avec l'article 3 du règlement (CEE) no 1 fixant le régime linguistique de la Communauté économique européenne (3), de voir la présente décision adoptée en maltais et a marqué son accord pour que cette décision soit adoptée en anglais.

2. DESCRIPTION DES MESURES

(7) La présente décision concerne les mesures suivantes: a) le régime de taxation au tonnage et en particulier: i) les navires susceptibles d'être soumis au régime de taxation au tonnage; ii) certains types de revenus et d'activités de navires assujettis à la taxation au tonnage (4), au régime de taxation au tonnage, y compris l'extension de la taxe au tonnage à des activités annexes de transport maritime; iii) le niveau de la taxe au tonnage; iv) l'exigence du lien de pavillon; v) les mesures de séparation des comptabilités; b) l'exonération de l'imposition sur les plus-values provenant de la vente ou du transfert de navires; c) l'exonération de l'imposition sur les plus-values relatives aux actions de compagnies maritimes; d) l'exonération de l'imposition sur les dividendes relatifs aux actions de compagnies maritimes; e) l'exonération de l'imposition des intérêts ou d'autres revenus exigibles en ce qui concerne le financement des compagnies maritimes ou des navires assujettis à la taxation au tonnage; f) l'exonération de certaines taxes sur les documents et transferts.

2.1. Le régime de taxation au tonnage

2.1.1. Principes généraux — Navires, revenus et activités éligibles

(8) En vertu du Merchant Shipping Act (ci-après la «loi sur la navigation marchande») (5), spécifiquement complété et modifié par les Merchant Shipping Taxation Regulations [Code fiscal de la navigation marchande (6)] (ci-après le «code fiscal»), les revenus qu'une organisation de transport maritime agréée tire d'activités de transport peuvent être exonérés de l'impôt sur le revenu au titre de l'Income Tax Act (ci-après la «loi relative à l'impôt sur le revenu») (7), sous réserve que tous les droits d'enregistrement et taxes au tonnage correspondants (8) soient dûment payés. La possibilité de payer la taxe au tonnage concerne les revenus provenant de l'exploitation d'un navire assujetti à la taxation au tonnage (9).

(9) Une organisation de transport maritime est définie, dans la loi sur la navigation marchande (10), comme organisation ayant pour objectif principal une ou plusieurs des activités suivantes, à condition qu'elle soit agréée pour le faire: «a) la propriété, l'exploitation (en vertu d'un contrat d'affrètement ou à un autre titre), l'administration et la gestion d'un ou de plusieurs navires immatriculés comme navires maltais en vertu de cette loi et l'exercice de toutes les activités financières, de sécurité et commerciales connexes; b) la propriété, l'exploitation (en vertu d'un contrat d'affrètement ou à un autre titre), l'administration et la gestion d'un ou de plusieurs navires immatriculés sous le pavillon d'un autre État et l'exercice de toutes les activités financières, de sécurité et commerciales connexes les concernant; c) la détention d'actions ou d'autres participations dans des entités, maltaises ou autres, établies pour l'une des fins prévues dans le présent article et l'exercice de toutes les activités financières, de sécurité et commerciales connexes les concernant; d) la levée de capitaux au moyen de prêts, l'émission de garanties ou l'émission de titres par la société, lorsque le but de cette activité est de réaliser les objectifs énoncés dans le présent article pour l'organisation de transport maritime elle-même ou pour d'autres organisations de navigation appartenant au même groupe; […] e) l'exercice de toutes autres activités menées dans le secteur maritime que le ministre peut, sur recommandation de l'autorité, fixer de temps en temps par règlements comme admissibles aux fins susmentionnées.»

(10) Le régime de taxation au tonnage couvre les revenus provenant des activités de transport maritime (11). Le Code fiscal exige que la séparation des comptes soit garantie en ce qui concerne les activités relevant ou non du transport maritime (12). Les «activités de transport maritime» sont définies comme «le transport international de marchandises ou de passagers par voie maritime ou la fourniture d'autres services à ou par un navire pouvant avoir un caractère annexe et connexe par rapport au transport, y compris la propriété, l'affrètement ou toute autre exploitation d'un navire exerçant tout ou partie des activités susmentionnées, ou prescrites d'une autre manière» (13).

(11) L'article 85, paragraphe 1, de la loi sur la navigation marchande énonce les exigences permettant à un navire d'être considéré comme «navire assujetti à la taxation au tonnage» et ainsi de bénéficier du régime de taxation au tonnage: on entend par «navire assujetti à la taxation au tonnage»«soit un navire déclaré comme tel par le ministre de tutelle aux termes de l'article 85 A de ladite loi, soit un navire communautaire d'au moins 1 000 tonnes nettes appartenant à part entière à une organisation de transport maritime qui l'affrète, le gère, l'administre ou l'exploite». L'article 85 A, paragraphe 1, de la loi sur la navigation marchande permet à tout navire, y compris ceux de moins de 1 000 tonnes nettes (14), d'être déclaré «navire assujetti à la taxation au tonnage», et donc éligible au régime de taxation au tonnage. Le libellé actuel précise que cela peut être fait «indépendamment des activités ou des échanges auquel il participe», et dans les conditions que le ministre de tutelle «juge appropriées».

(12) Les revenus provenant des activités de transport maritime d'une organisation de navigation agréée sont exonérés de l'impôt sur le revenu aux termes de la loi relative à l'impôt sur le revenu (15).

(13) En résumé, les navires relevant du régime de taxation au tonnage («navires assujettis à la taxation au tonnage») qui sont éligibles à la taxation au tonnage tout en étant exonérés de l'impôt sur le revenu sont des navires qui appartiennent «à part entière à une organisation de transport maritime qui les affrète, les gère, les administre ou les exploite» (16) et qui exercent des activités de transport maritime (17).

(14) Sont en outre exonérés d'impôt en vertu de la loi relative à l'impôt sur le revenu: les revenus, bénéfices ou gains d'une organisation de transport agréée tirés de la vente ou autre transfert d'un navire assujetti à la taxation au tonnage ou de la cession de tout droit d'acquérir un navire qui, une fois livré ou terminé, pourrait être considéré comme un navire assujetti à la taxation au tonnage (18).

2.1.2. Types spécifiques de revenus et d'activités éligibles à la taxe au tonnage

2.1.2.1. Affrètement coque nue

(15) En vertu de la législation maltaise, tous les revenus tirés de l'affrètement coque nue sont éligibles à la taxation au tonnage, sans restriction.

2.1.2.2. Affrètement à temps/au voyage

(16) En raison de la définition large de la notion d'«organisation de transport maritime» (19) combinée à la définition large des «activités de transport maritime» (20) figurant dans la législation maltaise, il est possible d'interpréter que les bénéfices des simples gestionnaires commerciaux de navires n'assumant aucune responsabilité en matière de gestion des équipages ou de gestion technique (c'est-à-dire des compagnies qui ont conclu des contrats de transport et s'appuient sur d'autres compagnies pour assurer le service, par le biais de l'affrètement à temps ou au voyage) sont éligibles à la taxe au tonnage.

(17) L'utilisation de navires affrétés à temps est assujettie aux exigences du lien de pavillon énoncées au considérant 24. Cependant, il n'existe actuellement aucune règle explicite quant à l'exigence minimale d'attribution d'un pavillon EEE pour de nouveaux venus dans le régime de taxation au tonnage.

(18) Le 6 janvier 2012, le Registrar General of Shipping (bureau du registre d'immatriculation du transport maritime) a émis des règles internes sur l'éligibilité pour l'application du régime maltais de taxation au tonnage («règles de procédure interne de 2012») (21). Celles-ci comprennent des restrictions sur l'affrètement à temps et des activités similaires en pourcentage du tonnage total de la flotte. La même procédure interne prévoit des dérogations allant jusqu'à trois ans: «Au moment de l'adhésion au régime de taxation au tonnage, le tonnage net total des navires affrétés et inclus dans le régime de taxation au tonnage n'excède pas 80 % du tonnage net total de tous les navires affrétés et exploités par l'affréteur éligible et toute autre organisation faisant partie du même groupe. On entend par “navire affrété” un navire pris sur la base d'un affrètement à temps ou d'un affrètement au voyage ou d'un contrat d'affrètement. On entend par “navires exploités” des navires en propriété ou affrétés coque nue. Ce pourcentage peut atteindre 90 %, à condition que chaque navire affrété batte pavillon communautaire ou soit intégralement géré (équipage et aspects techniques) depuis le territoire de l'Union européenne/EEE. Après l'entrée dans le système, l'affréteur peut augmenter le pourcentage du tonnage net affrété sur la base de la valeur maximale susmentionnée, à condition que ce dépassement ne se produise pas pendant plus de trois périodes fiscales consécutives».

2.1.2.3. Revenus annexes

(19) En ce qui concerne le transport de marchandises et de passagers, les règles de 2012 sur la procédure interne apportent quelques précisions quant à la question de savoir quelles «activités connexes» seraient normalement considérées par les autorités maltaises comme couvertes par la définition des «activités de transport maritime». Il est précisé qu'en général «toutes les activités qui sont étroitement liées au service d'exploitation du navire fourni au cours de l'exploitation de navires admissibles, et en font normalement partie, devraient être admises au bénéfice du régime de taxation au tonnage». Les activités suivantes sont notamment spécifiées à cet égard: a) en ce qui concerne le transport maritime de passagers (bateaux de croisière), toutes les activités hôtelières, de restauration, de divertissement et de vente au détail à bord d'un navire relevant de ce régime, sous réserve que ces services soient fournis en tant qu'activités annexes à celle de transport maritime de passagers par ce navire et soient tous consommés ou utilisés à bord de ce navire; b) l'exploitation de bureaux en rapport avec les activités de transport maritime soumises à la taxe au tonnage; c) l'exploitation de la billetterie et des terminaux pour passagers en rapport avec les activités de transport soumises à la taxe au tonnage (22); d) l'offre d'excursions pour les passagers d'un navire relevant de ce régime, exploité par la compagnie, dont les cabines passagers restent à la disposition exclusive de ceux-ci; e) tout intérêt ou rendement similaire sur le fonds de roulement si cet intérêt/rendement a pour objet de financer l'organisation de transport maritime agréée ou ses activités de transport maritime et/ou l'acquisition et l'entretien d'un navire assujetti à la taxation au tonnage.

(20) Malte estime que l'activité décrite au point a) du considérant 19, et en particulier la consommation ou l'utilisation à bord, est interprétée comme couvrant toutes les recettes tirées de la vente de biens et services aux passagers conservant une cabine à bord aussi longtemps que les revenus du navire proviennent principalement des revenus traditionnels du transport maritime.

2.1.3. Le niveau de la taxe au tonnage

(21) Malte impose une taxe annuelle au tonnage sous la forme d'un montant forfaitaire (23): Tableau 1 Navire de tonnage net (tonnes nettes) Taxe annuelle au tonnage 0 2 500 1 000 EUR 2 500 8 000 1 000 EUR plus 40 cents pour chaque TN au-dessus de 2 500 TN 8 000 10 000 3 200 EUR plus 19 cents pour chaque TN au-dessus de 8 000 TN 10 000 15 000 3 580 EUR plus 14 cents pour chaque TN au-dessus de 10 000 TN 15 000 20 000 4 280 EUR plus 12 cents pour chaque TN au-dessus de 15 000 TN 20 000 30 000 4 880 EUR plus 9 cents pour chaque TN au-dessus de 20 000 TN 30 000 50 000 5 780 EUR plus 7 cents pour chaque TN au-dessus de 30 000 TN Au-dessus de 50 000 7 180 EUR plus 5 cents pour chaque TN au-dessus de 50 000 TN

(22) Le taux normal est ajusté en fonction de l'âge du navire. Le taux normal ne s'applique qu'aux navires âgés de 10 à 15 ans. Les navires de plus de 15 ans sont soumis à une surtaxe plafonnée à 50 %. Pour les navires âgés de 0 à 5 ans, une réduction de 30 % s'applique; pour ceux âgés de 5 à 10 ans, la réduction est de 15 % (24).

(23) La première annexe de la loi sur la navigation marchande précise que «le ministre peut, dans certaines conditions qu'il jugera appropriées, exempter tout navire ou toute classe de navires du paiement de tout ou partie des taxes à acquitter aux termes de cette réglementation.»

2.1.4. L'exigence du lien de pavillon

(24) Conformément à l'article 85 A, paragraphe 2, de la loi sur la navigation marchande, un navire battant pavillon non communautaire peut être déclaré «navire assujetti à la taxation au tonnage» lorsque (25): a) l'organisation de transport maritime agréée possède, gère ou exploite au moins 60 % de son tonnage total sous pavillon communautaire; ou b) le pourcentage du tonnage total de l'organisation de transport maritime agréée qui est sous pavillon communautaire immédiatement après que l'organisation de transport maritime commence à exploiter le navire n'est pas inférieur au pourcentage du tonnage total de l'organisation de transport maritime qui battait pavillon communautaire à la date de référence (26) ou, dans le cas de l'exploitant du navire, un an à compter de la date à laquelle celui-ci a commencé ses activités (si elle est postérieure à la date de référence); ou c) le pourcentage de tonnage sous pavillon communautaire de la société bénéficiaire n'a pas diminué sur une période de trois ans ou sur une période plus courte pendant laquelle le bénéficiaire de la taxe au tonnage existait.

(25) Lorsque les exigences des points b) ou c) ne sont pas remplies, le navire ne battant pas pavillon communautaire peut toujours être inscrit au régime de taxation au tonnage si le bénéficiaire s'engage à augmenter ou, tout au moins, à maintenir sous le pavillon de l'un des États membres la part de tonnage qui était exploitée sous ces pavillons à la date de référence.

2.1.5. Mesures de séparation des comptabilités

(26) Les dispositions générales anti-abus de la législation fiscale maltaise, qui prévoient que les régimes visant à abaisser artificiellement les montants des taxes devraient être écartés, s'appliquent également au régime de taxation au tonnage (27).

(27) Le passage du régime de taxation au tonnage au système général d'imposition des sociétés dans le but d'améliorer la facture fiscale est limité par le fait que la décision de quitter le régime de taxation au tonnage est irrévocable (28).

(28) Pour toute année pour laquelle une taxe au tonnage est appliquée, il convient de tenir une comptabilité séparée distinguant clairement les paiements et les recettes de l'organisation de transport maritime concernée en ce qui concerne les activités de transport et les recettes relatives à toute autre activité (29).

2.1.6. Exonération de l'imposition des plus-values provenant de la vente ou du transfert de navires

(29) Les plus-values provenant de la vente ou du transfert de navires assujettis à la taxation au tonnage et les opérations similaires ne sont pas imposées (30). Il n'y a aucune limitation à cette exonération.

2.1.7. Exonération de l'imposition des dividendes des actions dans les compagnies maritimes

(30) L'article 3, paragraphe 1, point a), du code fiscal stipule qu'«aucune taxe supplémentaire en vertu de la loi relative à l'impôt sur le revenu ne sera imputée ou payable sur le revenu dans la mesure où ce revenu provient des activités de transport d'une organisation de navigation agréée», à condition que tous les droits et taxes afférents aient été dûment payés par cette organisation. Cette exonération fiscale s'applique tout au long de la chaîne de propriété (31).

(31) Quant au régime général d'imposition sur le revenu, le traitement des dividendes des actionnaires est régi par l'article 68 de la loi relative à l'impôt sur le revenu, qui prévoit: «article 68, paragraphe 1, point a) Toute personne qui ne réside pas à Malte ou toute personne physique qui réside à Malte et qui reçoit un dividende versé au titre de bénéfices attribués à l'un des comptes imposables autres que le compte fiscal définitif n'est pas tenu de divulguer l'existence de ce dividende dans toute déclaration effectuée en vertu des dispositions des lois relatives à l'impôt sur le revenu. point b) Nul ne doit être soumis à un impôt supplémentaire au titre de la présente loi en ce qui concerne les revenus visés au paragraphe a). point c) Les dividendes versés au titre de bénéfices alloués au compte d'impôt final ne sont pas soumis à un impôt supplémentaire et ne font pas partie du revenu imposable d'une personne et nul ne peut demander un crédit ou un remboursement concernant toute taxe directement ou indirectement payée sur ces bénéfices…»

(32) L'effet pratique de l'article 68 de la loi relative à l'impôt sur le revenu est que les bénéfices, lorsqu'ils sont distribués comme dividendes, ne sont pas soumis à une taxe supplémentaire au niveau des actionnaires. Il est à noter que les bénéficiaires ne sont pas non plus tenus de divulguer ces dividendes.

2.1.8. Exonération de l'imposition sur les plus-values relatives aux actions des compagnies maritimes

(33) Les organisations détenant des participations dans les organisations de navigation et leurs actionnaires ne paient pas l'impôt sur le revenu applicable aux plus-values provenant du transfert de ces participations, sous réserve que la société dans laquelle la participation est détenue limite ses activités aux activités de transport maritime (32). Cette exonération s'applique tout au long de la chaîne de propriété (33).

(34) La loi relative à l'impôt sur le revenu prévoit un impôt sur certaines plus-values. Celles-ci sont énumérées de manière exhaustive à l'article 5, paragraphe 1, de la loi relative à l'impôt sur le revenu et incluent en principe celles qui résultent de transactions de biens immeubles, de garanties et de partenariats. Les plus-values imposables sont cumulées aux autres revenus des contribuables et sont imposées à un taux forfaitaire de 35 % pour les sociétés.

(35) L'article 12, paragraphe 1, point c), sous ii), de la loi relative à l'impôt sur le revenu prévoit une exonération fiscale pour les personnes ne résidant pas à Malte. Plus précisément, tout gain ou bénéfice perçu revenant à toute personne ne résidant pas à Malte ou réalisé par elle sur un transfert d'actions ou de titres dans une société, qui n'est pas une société immobilière, est exonéré de l'impôt, sous réserve que le bénéficiaire effectif du gain soit une personne ne résidant pas à Malte et que cette personne ne soit pas détenue ou contrôlée par une ou des personnes physiques qui résident habituellement à Malte.

2.1.9. Exonération de l'impôt sur les intérêts ou autres revenus à payer en ce qui concerne le financement des compagnies maritimes ou des navires assujettis à la taxation au tonnage

(36) La loi sur la navigation marchande dispose que, outre la propriété, l'exploitation, l'administration et la gestion d'un ou de plusieurs navires immatriculés à Malte ou battant pavillon d'un autre pays et l'exercice de toutes les activités financières, de sécurité et commerciales connexes y afférentes (34), une organisation est considérée comme une organisation de transport maritime si son objectif principal est — sous réserve de l'obtention d'une licence auprès du directeur général de la navigation — «la levée de capitaux au moyen de prêts, l'émission de garanties ou l'émission de titres pour l'organisation de transport maritime elle-même ou pour d'autres organisations de transport maritime appartenant au même groupe» (35), ou «pour l'exercice de toutes autres activités menées dans le secteur maritime que le ministre peut, sur recommandation de l'autorité, fixer de temps à autre par règlement comme admissibles aux fins susmentionnées» (36).

(37) L'article 3, paragraphe 2, du code fiscal dispose qu'aux termes de la loi relative à l'impôt sur le revenu, il ne peut être exigé d'impôt sur les intérêts ou d'autres revenus versés en ce qui concerne le financement des activités des organisations de transport maritime agréées, visées à l'article 84 Z, paragraphe 1, de la loi sur la navigation marchande, ou le financement d'un navire assujetti à la taxation au tonnage. Conformément à cette disposition, cette exonération ne s'applique qu'aux banques, établissements de crédit ou institutions financières agréés résidant à Malte, et elle n'est accordée que sur demande explicite formulée auprès des autorités compétentes.

(38) Les prêts et garanties octroyés par les institutions financières aux armateurs ainsi qu'aux exploitants, gestionnaires ou administrateurs de navires pourraient donc être potentiellement exonérés de l'imposition des revenus, au titre de la loi relative à l'impôt sur le revenu, sur les bénéfices résultant des activités concernées (37).

(39) Les autorités maltaises ont confirmé que, depuis l'adhésion de Malte à l'Union européenne, aucune licence n'a été délivrée à une organisation autre que celles qui exercent des activités de propriété, d'exploitation (en vertu d'un contrat d'affrètement ou à un autre titre), d'administration et de gestion d'un ou de plusieurs navires et qu'aucune banque, aucun établissement de crédit ni aucune institution financière, au sens de l'article 84 Z, paragraphe 1, de la loi sur la navigation marchande, n'ont eux-mêmes bénéficié de cet avantage.

2.1.10. Exonération du droit sur les documents et les transferts

(40) La loi sur l'imposition des documents et transferts (38) s'applique aux transferts de titres négociables, aux biens immeubles, aux ventes aux enchères et aux polices d'assurance. Les titres négociables sont définis comme «une détention de capital-actions dans toute société et des documents représentant la même société» (39).

(41) Le code fiscal (40) stipule qu'aucun droit ne sera payable sur i) l'immatriculation d'un navire assujetti à la taxation au tonnage en vertu de la loi sur la navigation marchande; ii) l'émission ou l'attribution de tout titre ou intérêt d'une organisation de transport maritime agréée; iii) l'achat, le transfert, la cession de tout titre ou intérêt de toute organisation de transport maritime agréée; iv) la vente ou le transfert d'un navire assujetti à la taxation au tonnage; v) l'immatriculation, le transfert ou la libération de toute hypothèque ou autre charge sur ou en rapport avec tout navire ou toute organisation de transport maritime; vi) la cession des droits et des intérêts, ou la prise en charge d'engagements concernant tout navire.

(42) La loi sur l'imposition des documents et transferts (41) impose une taxe sur les transactions sur titres de deux euros pour chaque centaine d'euros du montant ou de la valeur de la contrepartie ou de la valeur réelle du titre négociable, le montant le plus élevé étant retenu.

(43) Toutefois, aucune taxe n'est applicable à des transactions impliquant les titres d'une entreprise dans laquelle plus de la moitié du capital en actions ordinaires, les droits de vote et les droits aux bénéfices sont détenus par des personnes qui ne résident pas à Malte et ne sont pas détenus ou contrôlés directement ou indirectement par des personnes résidant à Malte, sous réserve que l'entreprise possède la majorité de ses intérêts commerciaux en dehors de Malte (42).

(44) En général, sont également exonérés de taxes les transferts effectués au sein du groupe dans le cadre d'exercices de restructuration de groupe (43). Il existe un grand nombre d'autres exonérations principalement axées sur diverses personnes morales en possession d'intérêts internationaux significatifs mais aussi dans d'autres circonstances, telles que pour les organismes de placement collectif.

3. MOTIFS AYANT CONDUIT À L'OUVERTURE D'UNE PROCÉDURE FORMELLE D'EXAMEN

(45) La décision d'ouverture a suscité des interrogations quant à la comptabilité des mesures décrites aux sections 2.1 à 2.8 avec le marché intérieur et, en particulier, avec les orientations sur les aides d'État au transport maritime (44).

(46) En ce qui concerne les mesures de taxation au tonnage, la Commission a émis les doutes suivants: a) Les orientations sur les aides d'État au transport maritime limitent l'application de la taxe au tonnage aux navires utilisés aux fins du transport maritime, défini comme «le transport de voyageurs et de marchandises par mer» (45). Cependant, cette définition ne semblait pas se refléter dans la loi sur la navigation marchande. En outre, le régime maltais confère au ministre le pouvoir discrétionnaire de s'écarter des prescriptions générales prévues par la loi sur la navigation marchande. La Commission a considéré que les bénéfices générés par des navires n'effectuant aucune activité de transport maritime ne peuvent être soumis au régime de taxation au tonnage. Dans ce contexte, la Commission a estimé que les navires de pêche, les pontons, les chalands, les yachts, les navires de croisière et les plateformes pétrolières s'avéraient admissibles au régime maltais de taxation au tonnage, mais doutait que cela soit justifiable. b) L'absence de dispositions claires sur les navires de service et d'appui, les remorqueurs et les dragueurs a suscité d'autres doutes de la part de la Commission quant à savoir si le respect des règles énoncées dans les orientations sur les aides d'État au transport maritime est assuré. c) En ce qui concerne les plus-values tirées de la vente de navires, la Commission nourrit des doutes quant à savoir si les transactions exonérées étaient limitées aux navires achetés et vendus par des compagnies de navigation pendant qu'elles étaient soumises à la taxation au tonnage. d) La Commission a estimé que l'absence de limites claires concernant l'éligibilité des activités connexes peut aboutir à l'octroi d'une aide incompatible, notamment dans le cas de la vente de certaines marchandises à bord de navires de croisière. e) En ce qui concerne les navires participant clairement à des activités éligibles, la Commission a estimé que les avantages fiscaux ne devraient pas être étendus à tous les opérateurs du marché liés d'une certaine manière aux activités de ces navires. Les loueurs de navires n'effectuant eux-mêmes aucune activité de transport maritime ne devraient pas bénéficier de la taxe au tonnage. De plus, la Commission avait des doutes quant à l'admissibilité sans limite des affréteurs et sociétés similaires au bénéfice de la taxe au tonnage. f) La Commission a exprimé des doutes quant à savoir si, dans tous les cas, le niveau de taxation était conforme à ce qu'elle avait admis par le passé pour d'autres États membres. g) Elle a émis des doutes quant à l'adéquation des exigences du lien de pavillon ainsi que des mesures de séparation des comptabilités. h) Elle a contesté le traitement fiscal des dividendes d'actions des compagnies de navigation. i) Elle s'est également interrogée sur la compatibilité avec le marché intérieur de l'exonération de l'imposition sur les plus-values sur les actions des compagnies de navigation. j) Elle a mis en doute la compatibilité avec le marché intérieur des exonérations de la loi sur les documents et transferts relatifs aux navires. Ces exonérations semblent bénéficier potentiellement aux opérateurs économiques, qui ne sont pas nécessairement de véritables compagnies de navigation (notamment les actionnaires). k) Enfin, la Commission a considéré que l'exonération de l'imposition sur le revenu des bénéfices tirés des ventes de navires et du financement des compagnies de navigation n'était pas conforme aux orientations sur les aides d'État au transport maritime.

4. OBSERVATIONS ET ENGAGEMENTS DE MALTE

4.1. Introduction

(47) Malte souligne qu'elle a toujours mis en œuvre la taxe au tonnage dans le but de respecter les règles de concurrence loyale et les orientations sur les aides d'État au transport maritime.

(48) En pratique, le régime maltais a toujours été limité aux navires reconnus par la Commission comme éligibles à la taxation au tonnage (essentiellement les navires exerçant des activités de transport international de marchandises et de passagers). Les prestations annexes telles que le financement et le courtage n'ont pas bénéficié de la taxe au tonnage.

(49) À la fin décembre 2015, le tonnage brut déclaré sous pavillon maltais était de 66,2 millions de tonnes (plus de 3 000 navires). La flotte battant pavillon maltais est une composante fondamentale de l'activité maritime de Malte et revêt une importance cruciale pour la viabilité économique de l'ensemble de son industrie maritime en particulier si l'on tient compte de sa situation de petite île à la périphérie de l'Union et de l'effet multiplicateur qu'elle génère dans l'économie maltaise.

(50) Il convient de comparer cela aux 462 navires assujettis au régime maltais de taxation au tonnage représentant un tonnage total de 10,4 millions de tonnes brutes à la fin de 2015.

(51) Ces navires bénéficiant du régime maltais de taxation au tonnage battent pavillon maltais, à l'exception de deux navires battant pavillon norvégien. Aucun des navires en question n'est exploité en affrètement coque nue (externe) pour des tiers ou dans le cadre de dispositions d'affrètement à temps/au voyage.

(52) Les navires exploités commercialement dans les eaux territoriales maltaises ne bénéficient pas du régime maltais de taxation au tonnage. Ils exercent surtout des activités portuaires telles que le soutage, le transport et les croisières touristiques et emploient de nombreux marins maltais.

(53) Il convient d'établir une distinction entre les navires exploités commercialement dans le transport de touristes/marchandises dans les eaux territoriales maltaises et les navires affectés au commerce international. Ce sont seulement ces derniers qui peuvent bénéficier du régime maltais de taxation au tonnage.

4.2. Le régime de taxation au tonnage

4.2.1. Navires éligibles au régime de taxation au tonnage

4.2.1.1. Observations générales

(54) Conformément à la première annexe de la loi sur la navigation marchande, la taxe au tonnage est due pour tous les navires immatriculés à Malte, y compris les bateaux de pêche et les yachts de plaisance.

(55) Cependant, Malte souligne que tous les types de navires ne sont pas éligibles en tant que «navires assujettis à la taxation au tonnage» bénéficiant du régime de taxation au tonnage. Tel est, par exemple, le cas des bateaux de pêche et des yachts de plaisance. L'organisation de transport maritime agréée qui possède, exploite ou gère ce type de navires n'est pas non plus admise au bénéfice du régime de taxation au tonnage en ce qui concerne les bénéfices que ladite organisation tire de ces navires.

(56) Les navires qui ne participent pas à des activités de transport maritime, tels que les bateaux de pêche et les yachts de plaisance, sont tenus de payer l'impôt sur le revenu à Malte sur leur revenu imposable en plus des droits d'enregistrement et des taxes annuelles basées sur le tonnage dues conformément à la loi sur la navigation marchande. Ces derniers droits et taxes sont également désignés à Malte sous le nom de «taxe au tonnage», mais seuls les navires que Malte a qualifiés par le passé de «navires assujettis à la taxation au tonnage» sont tenus de ne s'acquitter que de la taxe au tonnage conformément au régime de taxation au tonnage à la place de l'impôt sur le revenu en vertu de la loi relative à l'impôt sur le revenu.

(57) Le code fiscal prévoit une exonération de l'impôt sur le revenu seulement pour les revenus tirés des «activités de transport maritime». Les règles de procédure interne de 2012 énumèrent un certain nombre de navires qui ne sont pas éligibles à la taxation au tonnage en exonération de l'imposition habituelle sur le revenu, étant donné que les revenus tirés de ces navires ne sont pas considérés comme provenant d'«activités de transport maritime». Il s'agit en particulier des bateaux de pêche, des yachts de plaisance, des installations offshore fixes, y compris les plateformes pétrolières qui ne sont pas utilisées pour le transport maritime, des remorqueurs non hauturiers, des grues flottantes non motorisées et des navires destinés principalement à l'exploitation de salles de jeux et/ou de casinos. Les plateformes mobiles et pontons ne sont non plus pas admis à bénéficier d'exonérations de l'imposition normale sur le revenu. Tous ces navires paient simplement une taxe d'enregistrement et une taxe annuelle sur la base de leur tonnage, qui est appelée «taxation au tonnage» ou «taxe au tonnage» mais qui ne les exonère pas de l'imposition générale sur le revenu.

(58) Malte soutient qu'à l'avenir la taxe d'enregistrement et la taxe annuelle dues par les bateaux de pêche et navires semblables non admissibles ne seront plus appelées «taxe au tonnage» afin d'éviter les malentendus.

(59) Le pouvoir discrétionnaire du ministre de tutelle d'accepter des navires de moins de 1 000 tonnes nettes ne signifie pas que les navires ne participant pas à des activités de transport pourraient être soumis à la taxe au tonnage. Ce pouvoir discrétionnaire n'élimine pas la nécessité pour le navire de participer au transport international de marchandises ou de passagers.

(60) Par souci de clarté, l'article 85 A, paragraphe 1, de la loi sur la navigation marchande sera reformulé comme suit: «Le ministre peut, avec l'accord du ministre des finances et sous réserve que ces conditions soient jugées appropriées conformément à ce règlement, déclarer comme navire assujetti à la taxe au tonnage un navire de tout tonnage net participant à des activités de transport».

(61) Seules les catégories de navires mentionnées au tableau 2 ont déjà été acceptées comme éligibles à la taxation au tonnage à Malte (avec une exonération parallèle de l'imposition générale sur le revenu). La composition de la flotte en 2015 est présentée au tableau 2. Tableau 2 Type de navire Nombre total de navires soumis à la taxe au tonnage (Décembre 2015) chaland 7 vraquier 113 navire de transport de voitures 5 cimentier 2 yacht commercial (46) 29 conteneur 12 marchandises diverses 120 passager 24 navire roulier (Ro-Ro); 5 navire d'appui (47) 3 bateau-citerne 155 remorqueur 2 TOTAL 477

(62) Malte a confirmé que 100 % des navires bénéficiant d'exonérations de l'imposition normale sur le revenu (ci-après la «flotte maltaise assujettie à la taxe au tonnage») battent pavillon de/sont enregistrés dans l'Union européenne/EEE (48) et qu'aucun navire ne battant pas pavillon de l'Union européenne/EEE n'a jamais fait partie de la flotte assujettie à la taxe au tonnage depuis 2004.

(63) En termes de tonnage, la flotte maltaise assujettie à la taxe au tonnage représentait environ 10,4 millions de tonnes brutes à la fin de 2015, soit moins de 20 % des navires enregistrés à Malte.

(64) Malte s'est engagée à continuer de limiter l'éligibilité au régime de taxation au tonnage aux navires qui sont impliqués dans le transport international de marchandises ou de passagers par voie maritime et dans certaines autres activités de transport telles que préalablement approuvées par la Commission comme éligibles en vertu des orientations sur les aides d'État au transport maritime aux fins de taxation au tonnage à la demande d'autres États membres.

(65) Malte précisera en outre que seules les véritables organisations de transport seront en mesure de bénéficier de la taxation au tonnage au titre du régime, en particulier celles qui ont assumé des risques et des responsabilités liées i) à l'exploitation d'un navire qui fournit des services de transport maritime au sens des orientations sur les aides d'État au transport maritime (49) (tels que les responsabilités liées à la gestion technique et à l'équipage) ou ii) à l'exercice d'activités de transport maritime telles qu'elles sont définies dans les orientations sur les aides d'État au transport maritime [y compris avec des navires affrétés avec leur équipage dans certaines conditions (50)].

4.2.1.2. Application de la taxe au tonnage aux chalands

(66) Les chalands qui ne sont pas affectés au «transport international de marchandises» ne sont pas éligibles au régime maltais de taxation au tonnage, qu'ils soient automoteurs ou autre. Les chalands qui sont conçus et normalement utilisés pour la navigation en haute mer et qui sont également affectés au transport maritime international peuvent être admissibles au régime maltais de taxation au tonnage. Cela s'avère nécessaire pour les marchandises qui ne peuvent être transportées par des navires conventionnels.

(67) Le secteur de l'énergie utilise des chalands pour transporter des composants tels que les ancres, les tuyaux et les chaînes qui ne peuvent être transportés sur des navires conventionnels. Les modules des nouvelles plateformes de forage et de production et les appareils de forage sont également transportés par chaland. D'autres barges transportent des machines de pose d'oléoducs en eaux profondes ou des grues et des tours de forage à très forte capacité. Des barges non motorisées sont également utilisées afin d'approvisionner en charbon les centrales électriques.

4.2.1.3. Application de la taxe au tonnage aux navires de croisière

(68) Les navires de croisière (à passagers) sont admissibles au régime maltais de taxation au tonnage. Malte a souligné que Chypre, le Danemark, la France, l'Allemagne, l'Irlande, l'Italie, les Pays-Bas, la Norvège et le Royaume-Uni considèrent les navires de croisière comme admissibles, à condition que ces navires ne soient pas principalement utilisés pour le jeu/casino ou à des fins similaires non liées au transport maritime.

(69) Ce secteur est extrêmement bénéfique pour le pôle d'activité maritime de l'Union et confère une valeur ajoutée importante à un nombre considérable d'États membres. Ce secteur est soumis à une concurrence internationale agressive et emploie un très grand nombre de travailleurs qualifiés et spécialisés.

4.2.1.4. Application de la taxe au tonnage aux navires de plaisance

(70) Les navires de plaisance utilisés dans le transport international de passagers peuvent être admis à bénéficier du régime de taxation au tonnage à condition d'être immatriculés comme navires de plaisance à Malte. Ils peuvent être affectés au transport commercial de 12 voyageurs maximum (51) et doivent respecter un ensemble de normes d'exploitation et de sécurité rigoureuses. Les yachts certifiés comme navires de plaisance sont considérés comme équivalents à de petits navires à passagers, car ils peuvent naviguer dans les eaux internationales. Le Malta Commercial Yacht Code (code maltais des navires de plaisance) (52) fixe les normes techniques que les navires de plaisance doivent respecter pour être admissibles comme navires assujettis à la taxe au tonnage. Ces normes sont équivalentes à celles qui régissent la construction et l'exploitation de navires de commerce et qui sont contenues dans des conventions internationales telles que SOLAS et MARPOL (53). Les autres critères d'éligibilité applicables à des navires de plaisance sont les mêmes que pour d'autres types de navires.

(71) Les propriétaires de ces navires de plaisance concluent des accords de gestion par un tiers avec des sociétés de gestion de yachts. Le code fiscal permet aux propriétaires et aux gestionnaires de bénéficier du régime de taxation au tonnage. Jusqu'à présent, il n'y a pas eu de cas où le propriétaire et le gestionnaire d'un navire de plaisance immatriculé au titre de la loi sur la navigation marchande ont bénéficié de ce régime.

(72) Le secteur du yachting commercial international est très compétitif et les navires immatriculés dans l'Union/EEE sont confrontés à une concurrence accrue de la part de gestionnaires de navires de plaisance établis en dehors de l'EEE. Des pays tiers offrent des incitations fiscales en faveur des entreprises pour qu'elles y enregistrent leurs yachts.

4.2.1.5. Application de la taxe au tonnage aux navires de remorquage et de dragage

(73) Lorsqu'une organisation de transport maritime agréée tire son revenu de navires de remorquage qui sont assujettis à la taxation au tonnage, cette organisation ne peut bénéficier du régime de taxation au tonnage que pour le revenu qu'elle tire des «activités de transport maritime». Les services de remorquage dans les ports sont exclus du régime de taxation au tonnage. Les remorqueurs ne peuvent en bénéficier que s'il est confirmé que la plupart de leur temps de service est utilisé dans le transport international de marchandises, dans le respect du seuil de 50 % fixé dans les orientations sur les aides d'État au transport maritime (54).

(74) Les règles de procédure interne de 2012 excluent les remorqueurs non hauturiers du régime de taxation au tonnage et établissent clairement que ces navires non prescrits ne sont simplement pas éligibles au régime de taxation au tonnage mais doivent satisfaire aux exigences contenues dans le code fiscal. Le nouveau projet de code fiscal de la navigation marchande établira expressément que pour être éligibles, les remorqueurs ou les dragueurs doivent être immatriculés dans un registre de l'Union européenne/EEE. Bien que cela n'ait pas été clairement précisé auparavant, cette dernière exigence a toujours été respectée.

(75) Malte s'est engagée à transposer dans les textes pertinents la formulation exacte des orientations sur les aides d'État au transport maritime concernant les activités de remorquage et de dragage.

4.2.1.6. Application de la taxe au tonnage aux navires de service

(76) Malte a expliqué que seuls quelques navires de service/soutien ont été soumis au régime de taxation au tonnage. Il s'agissait de navires polyvalents/break-bulk (55).

(77) Malte soutient que les navires de service/soutien sont soumis au même cadre opérationnel et réglementaire que les navires qui assurent le transport maritime (au sens des orientations sur les aides d'État au transport maritime), en termes: a) d'exigences techniques, y compris tous les instruments et règlements internationaux pertinents régissant la structure des navires, la sécurité et la protection de l'environnement, ainsi que les règles de classification; b) d'équipage: ces navires sont dotés d'effectifs en conformité avec la législation internationale, qui s'applique également aux navires marchands, en particulier la Convention internationale sur les normes de formation des gens de mer, de délivrance des brevets et de veille de l'Organisation maritime internationale (Convention STCW) et la Convention du travail maritime de l'Organisation maritime internationale; les gens de mer employés à bord de ces navires sont soumis aux mêmes exigences de formation et aux mêmes conditions de travail et de vie que ceux qui sont employés à bord des navires marchands traditionnels; c) d'environnement juridique: les propriétaires exploitant ces navires sont soumis aux mêmes contraintes juridiques en ce qui concerne la sécurité, la responsabilité en cas d'accident ou de pollution, et les règles de concurrence.

(78) Les navires de service sont confrontés à la concurrence internationale, leurs concurrents bénéficiant de salaires moindres pour les équipages, d'impôts plus bas, de programmes de maintenance réduits, etc.

(79) De plus, les navires de service contribuent à la réalisation des objectifs fixés dans les orientations sur les aides d'État au transport maritime, au même titre que les autres navires (marchands). Ils contribuent au développement du pôle d'activité maritime et ont un impact positif sur l'emploi et sur le savoir-faire maritime de l'Union.

(80) Malte s'est engagée à limiter les navires éligibles à ceux qui participent au transport international de marchandises ou de passagers par voie maritime conformément aux orientations sur les aides d'État au transport maritime.

(81) Malte a noté que la Commission a déjà accepté les navires câbliers, les navires poseurs de canalisations, les navires de recherche et les bateaux à grue comme éligibles à la taxation au tonnage (56).

4.2.2. Revenu éligible au régime de taxation au tonnage

4.2.2.1. Éligibilité des services annexes fournis dans le cadre du transport maritime

(82) Les termes «activités annexes» mentionnés dans la définition des «activités de transport maritime», reprise à l'article 85, paragraphe 1, du code fiscal, a toujours été interprété comme exigeant l'existence d'un lien étroit entre le transport international de marchandises et de passagers et l'activité annexe. La question de savoir si une activité spécifique est considérée comme annexe est examinée au cas par cas.

(83) Pour déterminer si une activité est annexe, il est tenu compte du commentaire sur l'article 8 du modèle de convention fiscale de l'OCDE (ci-après le «commentaire»), y compris le paragraphe 4.2 du commentaire, qui dispose que, dans le cadre du transport international, les revenus tirés d'opérations annexes sont des revenus tirés d'activités qui «apportent une contribution mineure relativement à [l'exploitation de navires en trafic international] et sont si étroitement liés à cette opération qu'elles ne doivent pas être considérées comme une activité distincte ou la source de revenu de l'entreprise».

(84) Malte souligne que le transport de passagers comporte habituellement une variété de services complémentaires qui sont inclus dans le prix du billet. Ces services incluent l'offre de places de couchage et la restauration, ainsi que d'autres services qui font partie des attentes des passagers au cours du même trajet, tels que les services d'embarquement et de débarquement. Les voyageurs des grands navires à passagers seraient également en droit de disposer d'un cinéma, d'un spa, d'un coiffeur et de services similaires. Ce type de services et les services d'excursion locale doivent être considérés comme des activités annexes à l'activité de transport, pour autant que la prestation concernée représente un service acheté à l'extérieur dans des conditions de concurrence normale. Malte a également souligné que l'obligation légale veut que les boutiques à bord des navires de croisière soient fermées pendant que les navires sont au port.

(85) Les ventes de billets sont la principale source de revenus pour les exploitants de navires de croisière et les gains obtenus à bord sont une composante annexe mais essentielle pour la durabilité de l'activité de transport de passagers. Des rapports sectoriels estiment que la majorité des revenus des navires de croisière (60 % ou plus) proviennent des ventes de billets.

(86) Les règles de procédure interne de 2012 excluent spécifiquement du régime de taxe au tonnage «les navires dont l'objectif principal est de fournir des biens ou des services habituellement fournis à terre (par exemple bateau-hôtel, supermarché ou restaurant flottant)» et les casinos flottants ou de croisière. Sur les 26 navires à passagers qui ont bénéficié du régime de taxe au tonnage, 17 n'ont pas de service casino ni ne vendent d'articles de luxe.

(87) Malte a présenté l'engagement qu'après l'entrée en vigueur des nouvelles règles de taxation de la marine marchande, un certain nombre d'activités pouvant être concurrencées par des entreprises situées à terre et n'étant donc pas éligibles au régime de taxation au tonnage en seront explicitement exclues. Ces activités comprendront la vente à bord de biens ou de services habituellement non fournis aux voyageurs, notamment des voitures, des appareils électroménagers ou des animaux ou des vacances à bord, le navire restant amarré en l'absence d'éléments de transport maritime.

(88) En outre, Malte s'est engagée à plafonner les revenus des activités connexes à 50 % des revenus bruts pour chaque navire. La vérification de conformité par l'administration fiscale s'effectuera au niveau de chaque navire à l'intérieur d'un groupe.

(89) Les activités connexes plafonnées pouvant bénéficier de la taxe au tonnage comprendront: «a) le transport de passagers ou de marchandises autrement qu'à bord d'un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, lorsque i) il existe un seul contrat avec le client pour un trajet qui inclut un voyage sur le navire assujetti à la taxe au tonnage; et que ii) le transport pour le reste du voyage est acheté ou acquis par l'organisation de transport maritime agréée par une disposition qui aurait été convenue entre entreprises indépendantes; b) les ventes et les services qui sont normalement fournis aux clients par des navires à passagers de haute mer, y compris: i) la vente de boissons alcoolisées, de parfums et de tabac; ii) l'échange de montants de devises différentes pour des dépenses personnelles; iii) les services de santé et de beauté, spa et services de mieux-être; c) les services administratif et d'assurance directement liés au transport de passagers ou de marchandises, y compris en vertu d'un seul contrat de voyage qui comprend un voyage à bord du navire assujetti à la taxe au tonnage; d) l'offre de vacances, vendues au client en vertu d'un seul contrat, lorsque i) une partie des vacances est constituée d'un voyage sur un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, et que l'autre partie est terrestre (ci-après “la partie terrestre”); ii) la partie terrestre est achetée ou acquise par l'organisation de transport agréée dans des conditions de concurrence normale; e) le chargement et le déchargement de marchandises effectués sur un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, et la mise à disposition par celle-ci d'installations exclusivement utilisées à ces fins; f) le groupage ou le dégroupage du fret effectué sur un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, immédiatement avant ou après le voyage, lorsque l'activité n'est pas liée au transport; g) le placement provisoire du fret effectué sur un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, sur les quais ou à quai, lorsque l'activité ne fait pas partie d'une opération de stockage à long terme; h) la location ou la fourniture aux clients de conteneurs pour marchandises à transporter sur un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée; i) l'offre d'excursions pour les passagers d'un navire assujetti à la taxe au tonnage exploité par l'organisation de transport agréée, lorsque les cabines passagers restent à la disposition exclusive de ceux-ci;».

(90) En outre, les revenus annexes suivants seront couverts par le plafonnement: a) la publicité et le marketing, dès lors qu'ils correspondent à la vente d'espaces publicitaires à bord de navires assujettis à la taxe au tonnage; et b) les établissements de paris ou de jeux normalement proposés aux clients par les navires à passagers de haute mer aux fins de divertissement, et la vente aux passagers des navires de mer d'articles de luxe habituellement proposés à ces passagers, pour autant que le chiffre d'affaires qui se dégage de ce type d'activités représente moins de 25 % des revenus bruts du navire assujetti à la taxe au tonnage.

(91) D'après les règles de procédure interne de 2012, les activités connexes non spécifiquement maritimes, qui sont actuellement soumises à la taxe au tonnage à Malte, comprennent i) l'exploitation de la billetterie et des terminaux pour passagers en rapport avec les activités de transport soumises à la taxe au tonnage; ii) tout intérêt ou rendement sur le fonds de roulement, lorsque cet intérêt ou ce rendement a pour objet de financer l'organisation de transport maritime agréée ou ses activités de transport maritime; iii) et/ou l'acquisition et l'entretien d'un navire assujetti à la taxation au tonnage. Ces activités continueront, dans la législation future, d'être soumises au régime de taxation au tonnage sous la rubrique «Autres activités annexes admises comme éligibles aux fins de la taxe au tonnage par la Commission européenne», pour autant que le revenu total brut tiré de revenus annexes (propres au navire et autres) ne dépasse pas 50 % des revenus taxés au tonnage d'une entreprise bénéficiaire.

(92) Il ressort d'une étude du Registrar-General of Shipping and Seamen (bureau du registre d'immatriculation du transport maritime et des gens de mer) couvrant la période 2004-2016 que toutes celles qui ont été soumises au régime de taxation au tonnage ont respecté le plafond de 50 %, en ce qui concerne le revenu brut des activités annexes. Une attention particulière a été accordée aux navires de croisière, compte tenu de l'importance de ce revenu. Les contrôles effectués, par navire, sur les compagnies assujetties à la taxe au tonnage, ont démontré que les revenus d'activités annexes étaient bien inférieurs à la limite de 50 %. Malte a, par la suite, confirmé qu'un seuil de 50 % a été respecté depuis mai 2004 en ce qui concerne les revenus annexes. Malte a souligné que les bénéfices des sous-traitants n'ont jamais été éligibles à la taxe au tonnage.

4.2.2.2. Application de la taxe au tonnage à des entités assurant l'affrètement coque nue des navires éligibles

(93) Malte soutient que, contrairement aux crédits-bailleurs, les propriétaires affrétant leurs navires en coque nue ne sont pas extérieurs au secteur maritime et assument un certain niveau de responsabilité pour leurs navires.

(94) Lorsque le navire participe exclusivement à des activités éligibles et est exploité par le propriétaire du navire, la totalité du revenu du navire est soumise à la taxe au tonnage. Dans ce contexte, Malte considère qu'il convient de suivre le même principe lorsque le revenu pertinent est partagé entre le propriétaire du navire et l'exploitant, pour autant que les conditions nécessaires (y compris le paiement de la taxe au tonnage par chaque partie) soient remplies. Malte argue qu'une approche trop stricte en la matière peut amener les propriétaires de navire à transférer le pavillon à l'extérieur de l'Union, entraînant également des taux de location de navire plus élevés pour les compagnies maritimes de l'Union.

(95) Aucun des navires affrétés coque nue, qui ont été acceptés par le passé dans le cadre du régime de taxation au tonnage, n'était un navire affrété coque nue pour des tiers, comme le prouve la synthèse couvrant la période 2004-2016 soumise aux services de la Commission.

(96) Les navires affrétés coque nue représentent environ 10 % des navires relevant du régime maltais de taxation au tonnage. Les affrètements étaient réalisés à l'intérieur d'un groupe (57).

(97) Afin de s'assurer qu'il n'y a de jure aucune possibilité à l'avenir, pour les simples loueurs de navires [y compris ceux qui louent de petits yachts à des personnes physiques (58)], de bénéficier du régime de taxation au tonnage, Malte s'est engagée à limiter l'éligibilité des transactions d'affrètement coque nue aux: a) transactions intragroupe (59); b) transactions de véritables compagnies maritimes avec des tiers en raison d'une surcapacité à court terme où la durée de l'affrètement ne dépasse pas trois ans et sous réserve que le tonnage net affrété coque nue à des tiers soit inférieur à 50 % du tonnage total de la compagnie/du groupe assujetti(e) à la taxe au tonnage; les termes «surcapacité à court terme» se réfèrent uniquement aux navires acquis par l'organisation de transport maritime agréée aux fins d'exercer ses propres activités de transport maritime et n'inclue pas les navires spécifiquement acquis aux fins d'un affrètement coq nue.

4.2.2.3. Application de la taxe au tonnage aux services de transport fournis par des navires loués auprès d'autres compagnies avec équipage (affrètement à temps/au voyage)

(98) Malte a confirmé que, depuis 2004, aucun bénéficiaire de la taxe au tonnage à Malte n'a été impliqué dans un affrètement à temps ou des activités similaires.

(99) Malte a toutefois souligné que la nature même du transport maritime implique la possibilité d'une prise de décision flexible et rapide des propriétaires de navires afin de s'adapter aux évolutions du marché. Malte a souligné que les orientations sur les aides d'État ne prévoient pas une limitation du tonnage maximal qu'une organisation est en mesure d'affréter avec l'équipage, afin de bénéficier de l'aide autorisée en vertu des orientations sur les aides d'États au transport maritime.

(100) Une flotte affrétée à temps est assujettie aux exigences générales du lien de pavillon de la législation maltaise. L'exigence du lien de pavillon s'applique à la flotte entière assujettie à la taxe au tonnage (60). Tous les navires affrétés à temps/au voyage qui, depuis mai 2004, ont été acceptés dans le cadre du régime maltais de taxation au tonnage battent pavillon de l'EEE.

(101) Malte a précisé qu'elle demanderait aux nouveaux venus d'avoir au moins 25 % de leur flotte taxée au tonnage sous pavillon de l'EEE, conformément à l'approche approuvée par la Commission dans le cas de la taxe française au tonnage (61).

4.2.3. Application de la règle du lien au pavillon

(102) Ce n'est que depuis 2010 que le code fiscal permet également aux navires non immatriculés dans l'EEE/UE d'être soumis à la taxation au tonnage sous réserve des conditions décrites au considérant 27. Par conséquent, la grande majorité de la flotte maltaise assujettie à la taxe au tonnage (90 %) navigue sous pavillon de l'EEE/UE.

(103) Malte s'est engagée à demander à tout nouveau venu que, dans la flotte assujettie à la taxe au tonnage qu'il exploite (62), il ait une part d'au moins 25 % de navires sous pavillon de l'EEE qu'il devra maintenir ou accroître, conformément à la section 3.1 des orientations sur les aides d'État au transport maritime. Aux termes de cet engagement, la part de la flotte sous pavillon de l'EEE des bénéficiaires de la taxe au tonnage ne doit pas baisser en moyenne pendant une période de trois ans. Une dérogation à cette obligation ne sera accordée que si 60 % de la flotte assujettie à la taxe au tonnage (63) que la compagnie bénéficiaire exploite bat pavillon de l'EEE. Une vérification sera effectuée chaque fois qu'un navire est ajouté ou retiré d'une flotte assujettie à la taxe au tonnage.

(104) Malte s'est également engagée à ce que l'intégralité de la gestion stratégique et commerciale ait lieu au sein de l'EEE.

(105) Les navires qui ne sont pas gérés commercialement et stratégiquement à partir de l'EEE ne seront admis au régime de taxation au tonnage que s'ils battent pavillon de l'EEE, à l'exception des navires affrétés coque nue, dans des conditions respectant certaines limites (64).

4.2.4. Taux de taxation au tonnage

(106) Malte a souligné que son régime de taxation au tonnage est fondé sur un principe similaire au régime chypriote de taxation au tonnage approuvé par la Commission en 2010. Malte impose une taxe annuelle au tonnage sous la forme d'un montant forfaitaire dépendant du tonnage du navire.

(107) Les taux de la taxe au tonnage payable à Malte varient en fonction du tonnage net du navire ainsi que de son âge. Le tableau 3 permet de comparer le niveau de la taxe au tonnage payable à Malte et les régimes chypriote et polonais de la taxation au tonnage approuvés par la Commission.

(108) Malte a souligné que s'il fallait tenir compte de la modification de la taxe payable telle que déterminée uniquement par le tonnage du navire (65), l'estimation de la taxe annuelle au tonnage payable à Malte serait très semblable à celle qui est payable à Chypre et en Pologne: Tableau 3 Tonnage net Malte Chypre Pologne 2 500 1 000 830 711 8 000 3 200 2 537 2 046 10 000 3 580 3 158 2 531 15 000 4 280 4 161 3 225 20 000 4 880 5 165 3 918 25 000 5 330 6 169 4 473 30 000 5 780 6 808 4 820 40 000 6 480 8 086 5 513 50 000 7 180 8 816 6 207 60 000 7 680 9 546 6 900

(109) Malte souligne en outre que le calcul de la taxe au tonnage présenté pour la Pologne dans le tableau 3 suppose que les navires seront opérationnels 365 jours par an. Les navires relevant du régime polonais de la taxe au tonnage non opérationnels durant toute l'année ont droit à une réduction au prorata. À Chypre, où le navire est désarmé durant une période d'au moins trois mois, le montant de la taxe au tonnage payable en ce qui concerne ce navire est réduit à 25 %.

(110) Malte prévoit une réduction du taux normal de la taxe au tonnage lorsque le navire a moins de 10 ans. Parallèlement, Malte augmente la taxe au tonnage payable lorsque le navire a 15 ans ou plus. Ce dispositif a pour but d'inciter les propriétaires de navires et les exploitants à immatriculer les navires plus jeunes (et donc plus efficaces et écologiques) et de les dissuader d'immatriculer les navires plus anciens. Les navires plus récents étant en général probablement plus sûrs, plus sécurisés, plus efficaces et plus écologiques que les navires plus anciens, cette règle est considérée comme soutenant le premier objectif énuméré à la section 2.2 des orientations sur les aides d'État au transport maritime, à savoir, «l'amélioration d'un transport maritime sûr, efficace, sécurité et écologique». Cela rejoint également les objectifs de 2020 concernant la réduction des émissions de gaz à effet de serre adoptée par l'Union européenne.

(111) En considérant le taux dans son ensemble, Malte a estimé qu'il conviendrait de tenir compte de l'augmentation du taux de la taxe au tonnage lorsque le navire vieillit. Quoi qu'il en soit, compte tenu des réductions appliquées en Pologne et à Chypre concernant la non-exploitation des navires, même avec la réduction appliquée à Malte, les taux sont comparables. Aux fins d'une comparaison appropriée, Malte a allégué que lorsqu'un navire naviguait à 75 % en Pologne, la comparaison entre Malte et la Pologne serait telle qu'elle est figurée dans le tableau 4: Tableau 4 Tonnage net Pologne Malte (navire 0-5 ans) Malte (navire 5-10 ans) 2 500 533,25 700 850 8 000 1 535 2 240 2 720 10 000 1 898 2 506 3 043 15 000 2 419 2 996 3 638 20 000 2 939 3 416 4 148 25 000 3 355 3 731 4 530 30 000 3 615 4 046 4 913 40 000 4 135 4 536 5 508 50 000 4 655 5 026 6 103 60 000 5 175 5 376 6 528

(112) En ce qui concerne le pouvoir discrétionnaire du ministre consistant, «[…] dans certaines conditions qu'il jugera appropriées, [à] exempter tout navire ou toute classe de navires du paiement de tout ou partie des taxes à acquitter aux termes de cette réglementation», Malte a expliqué que cette règle concerne uniquement les taxes annuelles et les frais d'enregistrement, également appelés «taxes au tonnage», et ne s'applique qu'afin de garantir une flexibilité dans les cas impliquant des situations de nature humanitaire et philanthropique. Cette règle n'a jamais été appliquée.

(113) Quant aux réductions pour cause de taxe au tonnage payée dans un autre État, Malte a expliqué que cette règle a pour objet de prévenir la double imposition. Une entreprise qui a été assujettie à la taxe au tonnage pour un navire dans un autre pays ne devrait donc pas être tenue de payer encore la totalité de la taxe au tonnage à Malte. Le système d'allégement de la double taxation au tonnage qui est octroyé par Malte s'appuie sur la méthode d'imputation ordinaire, qui s'applique également dans le contexte des impôts sur les bénéficies. Malte a renvoyé à de précédentes déclarations de la Commission en la matière cohérentes avec cette approche (66).

(114) L'allégement de la double imposition est limité à la plus basse des taxes au tonnage effectives relativement au navire hors Malte ou à 75 % de la taxe maltaise au tonnage qui devrait être payée avant l'octroi de tout crédit. L'allégement n'est accordé que pour la taxe au tonnage payée relativement au même navire par la même organisation de transport agréée dans un autre État membre.

4.2.5. Mesures de séparation des comptabilités

(115) Malte maintient que les mesures de séparation des comptabilités reprises dans le code fiscal dissuadent efficacement les abus et empêchent les retombées sur les activités non éligibles.

(116) Le code fiscal oblige une organisation de transport agréée à maintenir une comptabilité séparée qui distingue les revenus et les gains tirés des activités de transport maritime des autres sources de revenu. De plus, une organisation de transport maritime agréée est également tenue d'élaborer des états financiers qui soient en conformité avec les normes internationales d'information financière approuvées par l'Union et de les soumettre à des vérifications par un comptable public certifié.

(117) Le fait de ne pas pouvoir maintenir une comptabilité séparée exclura automatiquement une organisation de transport maritime du bénéfice de toute exonération fiscale.

(118) Une organisation de transport maritime agréée est tenue de s'enregistrer auprès du ministre chargé des finances si elle veut bénéficier du régime de taxation au tonnage.

(119) Une organisation de transport maritime agréée qui tire des bénéfices du régime de taxation au tonnage est tenue de soumettre une déclaration de revenus annuelle montrant clairement la séparation entre revenus éligibles et revenus non éligibles. Dans les cas où la totalité du revenu d'une organisation de transport maritime agréée relève du champ d'application du régime de taxation au tonnage, ladite organisation a la possibilité de soumettre, au lieu d'une déclaration de revenus, une déclaration qui devra être présentée par une personne qualifiée, indépendante de l'organisation de transport maritime agréée, qui sera soit un comptable public certifié et expert-comptable, soit une personne mandatée comme avocat. Les sanctions sont sévères en cas de fausses déclarations ou de négligence grave par rapport à ces obligations

(120) Les pertes résultant d'activités soumises à l'impôt sur le revenu ne peuvent être déduites de l'obligation de la taxe au tonnage.

(121) Une organisation de transport maritime ne peut décider d'opter ou non pour le régime maltais de taxation au tonnage au gré de ses bénéfices imposables ou de ses pertes. À moins que l'organisation de transport ne fasse un autre choix, elle relève du régime de taxation au tonnage. Lorsque l'organisation se retire, cette décision est irrévocable (67).

(122) Aucune organisation maltaise de transport maritime ne peut avoir une partie de ses navires relevant du régime de taxation au tonnage et une autre du régime de l'impôt sur le revenu (68).

(123) L'article 51 de la loi relative à l'impôt sur le revenu contient des dispositions anti-abus de large portée destinées à contrer les montages et les systèmes artificiels visant à obtenir des avantages fiscaux injustifiés. Cette clause anti-abus générale suit la recommandation de la Commission du 6 décembre 2012 relative à la planification fiscale agressive (69). Les mesures anti-abus sont secondées par des sanctions sévères, qui sont imposées en cas d'infractions. Ainsi, dans de tels cas, outre le paiement de l'impôt impayé, un intérêt est imposé à un taux de 0,54 % par mois (soit 6,48 % par an), conjointement avec des sanctions supplémentaires à un taux de 1,5 % par mois au maximum (soit 18 % par an) sur cet impôt impayé.

(124) Les règles relatives à la déductibilité des dépenses reprises dans la loi relative à l'impôt sur le revenu nécessitent l'existence d'un lien direct entre une dépense et le revenu qu'elle produit. L'article 14, paragraphe 1, de la loi relative à l'impôt sur le revenu n'autorise la déductibilité d'une dépense que si celle-ci est «entièrement et exclusivement engagée dans la production du revenu». Il n'est donc pas possible de réclamer des déductions pour des dépenses engagées en générant des bénéfices exonérés (y compris des bénéfices assujettis à la taxe au tonnage) par rapport à d'autres types de revenus imposables.

(125) Toutes les organisations de transport maritime agréées sont tenues de maintenir des registres précis et appropriés de leurs revenus et de leurs dépenses afin de permettre que les revenus correspondants et les déductions autorisées soient facilement vérifiés.

(126) Malte s'est engagée à exiger des bénéficiaires de la taxe au tonnage de présenter des déclarations annuelles de conformité obligatoire pour tous les paramètres contrôlables tels que le type de navire, les activités réalisées avec le navire, le tonnage net, les jours d'utilisation, le pavillon, les types d'opération et la conformité avec le plafond d'aide.

4.3. Traitement fiscal des dividendes relatifs aux actions des compagnies maritimes

(127) Malte a expliqué le fonctionnement du régime fiscal général maltais. En vertu de ce système, les dividendes payés aux actionnaires par les compagnies maltaises ne comportent pas l'obligation de déclarer l'imposition des dividendes (70) et des paiements (71). Ce système s'applique à tous les secteurs sans exception.

4.4. Exonération de l'imposition sur les plus-values provenant de la vente ou du transfert de navires

(128) Malte se réfère à la législation nationale applicable, qui exige qu'un navire soit un navire assujetti à la taxe au tonnage afin de pouvoir bénéficier de l'exonération fiscale (72).

(129) Malte explique en outre que seules les ventes de navires et les transactions liées aux navires assujettis à la taxe au tonnage achetés et vendus par des compagnies maritimes pendant qu'elles étaient soumises à la taxation au tonnage ont déjà bénéficié de l'exonération fiscale par le passé. À Malte, la décision de quitter le régime de taxation au tonnage est en outre irrévocable.

4.5. Exonération de l'imposition sur les plus-values relatives aux actions des compagnies maritimes

(130) Malte a déclaré qu'afin de garantir la compétitivité et l'attractivité des registres européens par rapport à ceux des pays tiers, les propriétaires de navires (c.-à-d. les actionnaires) devraient pouvoir tirer profit des activités maritimes réalisées.

(131) En vertu de l'article 12, paragraphe 1, point c) ii) de la loi relative à l'impôt sur le revenu, tout gain ou bénéfice perçu revenant à toute personne ne résidant pas à Malte ou réalisé par elle à partir d'un transfert d'actions ou de titres dans une société, qui n'est pas une société immobilière, est exonéré de l'impôt, sous réserve que le bénéficiaire effectif du gain soit une personne ne résidant pas à Malte et que cette personne ne soit pas détenue ou contrôlée par une ou des personnes physiques qui résident habituellement à Malte. De plus, une exonération de participation s'applique en vertu de l'article 12, paragraphe 1, point u), tiret 1, de la loi relative à l'impôt sur le revenu, qui stipule que tous les revenus ou gains réalisés par une entreprise immatriculée à Malte à partir d'une holding de participation ou du transfert de celle-ci sont exonérés de l'impôt.

(132) Les conventions en vue d'éviter les doubles impositions conclues par Malte, conformément aux dispositions de l'article 13, paragraphe 5, du modèle de convention fiscale de l'OCDE, octroient le droit d'imposer ces plus-values au pays de résidence de la personne. Malte a des conventions en matière de double imposition avec tous les États membres de l'EEE.

(133) La seule transaction de transfert d'actions impliquant un actionnaire maltais depuis l'adhésion de Malte à l'Union était une transaction qui s'est déroulée en 2006. Cette transaction liée au transfert d'actions à […]. Le bénéfice de l'exonération fiscale concernée était bien inférieur au seuil de minimis (73), impliquant un montant d'aide — théorique — maximum de moins de 1 400 EUR, compte tenu du prix de vente, même comptabilisé conjointement avec le bénéfice de l'exonération fiscale connexe concernant la transaction effectuée avec les navires. L'actionnaire n'a reçu aucune aide supplémentaire pendant la période considérée ni n'a bénéficié de la taxe au tonnage (74).

(134) Toutes les transactions sur actions effectuées autrement depuis 2004 auraient bénéficié de l'exonération des plus-values pour les non-résidents, consacrée par l'article 12, paragraphe 1, point c) ii), de la loi relative à l'impôt sur le revenu.

(135) Malte s'est engagée à supprimer l'actuelle exonération de l'imposition sur les plus-values spécifique au secteur des plus-values provenant de la vente d'actions des compagnies maritimes pour les résidents maltais.

4.6. Exonération de l'imposition des intérêts d'autres revenus en rapport avec le financement des compagnies maritimes ou des navires assujettis à la taxation au tonnage

(136) L'article 3, paragraphe 2, du code fiscal dispose qu'«aux termes de la loi [la loi relative à l'impôt sur le revenu], il ne peut être exigé d'imposition des intérêts ou d'autres revenus exigibles en rapport avec le financement des activités […] des organisations de transport maritime agréées ou le financement d'un navire assujetti à la taxation au tonnage […]». L'exonération n'est pas octroyée automatiquement mais sur demande. Malte a confirmé qu'aucune entreprise ne s'est jamais vu octroyer une telle exonération. Les autorités maltaises ont confirmé qu'une telle exonération n'a jamais été octroyée, y compris depuis l'adhésion de Malte à l'Union européenne, et qu'«aucune société ne s'est prévalue d'un tel bénéfice».

(137) Malte s'est engagée à supprimer l'article 3, paragraphe 2, du code fiscal.

4.7. Absence d'imposition concernant les transactions effectuées avec les navires

(138) Malte a affirmé que les dispositions contenues dans le code fiscal prévoyant qu'aucune taxe ne sera perçue en ce qui concerne certaines transactions effectuées avec des navires (75) ont un caractère informatif. Elles n'accordent aucun avantage aux compagnies de transport maritime car ces transactions effectuées avec les navires ne sont soumises à aucun droit au titre de la loi sur l'imposition des documents et transferts, étant donné que la taxe n'est en général exigible qu'aux transferts de titres négociables, aux biens immeubles, aux ventes aux enchères et aux polices d'assurance.

4.8. Exonération de la taxe sur les documents et transferts

(139) De la même manière que dans le cas des plus-values de la vente d'actions, Malte a expliqué que l'exonération de la taxe (76) visée à l'article 5 du code fiscal n'a pas eu d'incidence significative dans la période écoulée depuis 2004, compte tenu de la structure de l'actionnariat des compagnies soumises à la taxe au tonnage et des exonérations générales existant dans le cadre de la loi sur l'imposition des documents et transferts.

(140) Sur la base de l'article 47, paragraphes 3, point d), et paragraphe 4, de la loi sur l'imposition des documents et transferts, aucune taxe n'est applicable à des transactions impliquant les titres d'une entreprise dans laquelle plus de la moitié du capital en actions ordinaires, les droits de vote et les droits aux bénéfices sont détenus par des personnes qui ne résident pas à Malte et ne sont pas détenus ou contrôlés directement ou indirectement par des personnes résidant à Malte, sous réserve que l'entreprise possède la majorité de ses intérêts commerciaux en dehors de Malte. Les transferts réalisés en intragroupe dans le cadre d'exercices de restructuration de groupe, entre des compagnies qui sont détenues majoritairement et contrôlées par les mêmes actionnaires, bénéficient d'une exonération au titre de l'article 42, paragraphe 1, point b), de cette loi.

(141) Malte a confirmé qu'une seule transaction non couverte par l'exonération fiscale générale mentionnée au considérant 140 a eu lieu depuis 2004, impliquant des parts détenues par un actionnaire maltais. Cette transaction n'a pas — en termes d'avantage fiscal — dépassé le seuil de minimis, même après avoir ajouté l'avantage de l'exonération de l'impôt sur les plus-values (77).

(142) Malte s'est engagée à supprimer l'exonération prévue à l'article 5 du code fiscal applicable aux résidents maltais.

4.9. Entrée en vigueur des engagements

(143) Malte s'est engagée à ce que les nouvelles règles qui rendraient les mesures de la présente décision compatibles avec le marché intérieur entrent en vigueur dans un délai de trois mois à compter de la date de la présente décision. À compter de l'adoption de la présente décision et jusqu'à l'entrée en vigueur de ces engagements, Malte s'est engagée à continuer d'administrer le régime de taxation au tonnage et les autres mesures formant l'objet de la présente décision d'une manière qui n'entraîne pas le paiement d'une aide incompatible, qui devrait ensuite être récupérée auprès de ses bénéficiaires.

4.10. Confiance légitime, sécurité juridique, nature de l'aide existante

(144) Malte a avancé que le régime devrait être considéré comme une aide existante et qu'il y a une confiance légitime à cet effet de la part de Malte et des organisations maritimes.

(145) Le régime de taxation au tonnage de Malte et les mesures d'accompagnement ont été établis en 1973. À cet égard, Malte a soumis les parties pertinentes de la loi sur la navigation marchande de 1973 dans sa version originale (78) et, en particulier, les articles 85 et 86, qui définissent les navires exemptés et les revenus exonérés de l'impôt sur le revenu.

(146) Malte soutient que ces mesures d'aide ont été soumises au processus d'examen analytique de préadhésion. Les questions de concurrence liées au transport, y compris la taxe au tonnage, ont été explicitement intégrées au chapitre Transport lors des négociations d'adhésion. Malte souligne que son régime de taxation au tonnage n'avait pas été signalé comme problématique par la Commission à l'époque. Malte affirme, en faisant référence à la correspondance, que les informations qu'elle a fournies au sujet de ce régime se sont avérées satisfaisantes pour la Commission. Malte fait spécifiquement référence à la réunion de la conférence d'adhésion de Malte à l'Union européenne, qui s'est tenue le 26 octobre 2001, dont ses notes reflètent qu'il a été convenu de recommander la clôture provisoire des négociations sur le chapitre des transports. Malte ajoute que, à l'instar de ces organisations de transport maritime qui ont bénéficié du régime de taxation au tonnage, il a toujours été admis et estimé que le régime était pleinement conforme aux orientations sur les aide d'État au transport maritime.

(147) La législation maltaise applicable, la loi sur la navigation marchande et le code fiscal ont été transmis à la Commission avant le 31 août 2004, comme l'exige l'acte d'adhésion (79). Le régime de taxation au tonnage a été transmis à la Commission dans le document CONF-M 51/00 du 19 octobre 2000, complété par le document CONF-M 65/01 du 18 septembre 2001.

(148) La législation applicable est demeurée inchangée entre la date d'adhésion et le 1er mai 2007. Les dispositions nationales n'ont été modifiées qu'en 2010 afin de transposer les principes introduits par la communication de la Commission établissant des orientations en matière d'aide d'État aux sociétés gestionnaires de navires (ci-après «les orientations en matière de gestion de navires) (80).

(149) Malte a rappelé à la Commission que le régime de taxation au tonnage ne figurait pas parmi les régimes à adapter au moment où la période de trois ans accordée par le traité d'adhésion en vue de modifier les mesures d'aide existantes arriverait à expiration et que, par conséquent, elle considérait ce régime comme une aide existante. Dans sa lettre du 24 avril 2007, la Commission n'a mentionné que deux mesures d'aide: Obligation de service public — Gozo Channel Co Ltd and Public Service Obligation Sea Malta Co Ltd.

5. OBSERVATIONS DES TIERS

(150) Comme indiqué au considérant 3, des observations ont été reçues de six parties intéressées et d'un employé du secteur maritime allemand souhaitant garder l'anonymat. Elles sont résumées aux considérants 151 à 177.

5.1. Navires éligibles au régime de taxation au tonnage

(151) L'association des armateurs de la Communauté européenne («ECSA») a marqué son accord avec l'évaluation initiale de la Commission selon laquelle les bateaux de pêche, les plateformes pétrolières et les yachts de plaisance non commerciaux ne devraient pas être éligibles à la taxe au tonnage.

5.2. Application de la taxe au tonnage aux barges

(152) Le Malta International Shipping Council a souligné que la barge non propulsée transporte des marchandises, alors que le remorqueur assure que la cargaison arrive à destination. Il s'agissait donc d'une seule opération et chaque navire devait être éligible à la taxation au tonnage.

5.3. Application de la taxe au tonnage aux navires de croisière

(153) Le Malta International Shipping Council a souligné que l'exploitation de navires de croisière est synonyme du transport de passagers.

(154) L'ECSA a déclaré que le but principal des navires de croisière est le transport maritime, même s'il est utilisé pour les loisirs. L'ECSA a également souligné que les navires de croisière sont soumis au même contrôle et à la même réglementation que d'autres grands navires de haute mer, et que leurs gens de mer doivent respecter les mêmes exigences de certification. Ils sont également soumis au même contrôle par l'État du pavillon et du port et aux mêmes conventions internationales que tous les autres navires effectuant des voyages internationaux. Le secteur des croisières a beaucoup contribué à la réalisation des objectifs visés dans les orientations sur les aides d'État au transport maritime. Le secteur des croisières est soumis à des contraintes de compétitivité provenant de pays tiers. Dans la mesure où une partie contractante à l'accord EEE ou un État membre impose des taxes (ou d'autres coûts) qui ne sont pas imposées par d'autres pays, l'État membre peut anticiper un mouvement des navires à signaler à un autre État où les coûts globaux sont moindres.

5.4. Application de la taxe au tonnage aux navires de plaisance

(155) Le Malta International Shipping Council, la Chambre maltaise du commerce, de l'entreprise et de l'industrie, ainsi que le Super Yachts Industry Network - Malta ont souligné que les navires de plaisance participent activement au transport de passagers, secteur dans lequel la concurrence internationale est très forte avec l'existence de centres offshore permettant d'œuvrer à la création de compagnies d'armement et à l'immatriculation des navires de plaisance.

5.5. Application de la taxe au tonnage aux navires de service

(156) L'ECSA a insisté sur le fait qu'il ne devrait pas y avoir de liste définitive et exclusive des types de navires éligibles. Elle a ajouté qu'il n'existe pas de réelle différence entre les activités de «service» et de «transport», toutes relevant de la navigation commerciale. Elle s'est félicitée de la reconnaissance par la Commission de l'éligibilité à l'aide d'État de certains navires de service (par exemple les câbliers).

5.6. Revenu éligible à la taxation au tonnage

5.6.1. Imposition des plus-values tirées de la vente de navires assujettis à la taxe au tonnage

(157) L'ECSA a fait valoir que les bénéfices tirés de l'achat et de la vente d'actifs liés aux opérations normales d'un exploitant de navires devraient uniquement être exclus de la taxe au tonnage lorsqu'une entreprise n'a pas d'autres activités que l'achat et la vente d'actifs liés au transport maritime. Dans ce cas, l'entreprise elle-même ne peut être considérée comme réalisant des services de transport maritime.

(158) L'ECSA a prétendu que les plus-values provenant des ventes de navires acquis avant la mise en application du régime de taxation au tonnage devraient également être soumises à cette taxe sur le tonnage, étant donné que de tels régimes devraient inclure des dispositions transitoires justes et équitables et tenir compte de toute créance fiscale apparue au cours de la période ayant précédé l'application de la taxe au tonnage.

5.6.2. Application de la taxe au tonnage aux prestations annexes fournies dans le cadre du transport maritime

(159) Selon l'ECSA, les activités annexes devraient normalement faire partie du service de transport maritime offert par une organisation de transport maritime. Elle soutient qu'il n'est pas nécessaire de définir les «activités annexes» aux fins de l'application des orientations sur les aides d'État au transport maritime, mais de laisser cela aux États membres pour qu'ils fassent leur propre interprétation détaillée sous le contrôle de la Commission.

(160) L'ECSA convient avec la Commission que les services offerts par des institutions financières aux compagnies de transport maritime qui assujetties à sont la taxe au tonnage – tels que prêts et garanties – ne devraient pas être considérés comme des «activités connexes» éligibles.

(161) Si la seule activité d'une entreprise consiste en l'exploitation de navires à soumettre au régime de taxation au tonnage, la totalité des bénéfices de l'activité d'exploitation des navires devrait alors faire l'objet d'une comptabilité séparée, pour autant que les activités de l'entreprise soient conformes aux pratiques et aux usages du secteur.

(162) L'ECSA a fait observer que de nombreuses entreprises facturent leurs services de manière forfaitaire et que cette approche générale leur permettrait d'éviter l'obligation de faire des calculs arbitraires pour répartir les bénéfices. L'ECSA a souligné que l'approche élargie est soutenue par le modèle de convention fiscale de l'OCDE.

(163) L'ECSA a déclaré que les services taxés séparément constituent un élément nécessaire et normal du fonctionnement économique de la plupart des services de transport de passagers. Sans eux, l'activité de transport maritime serait peu attrayante pour les clients et non rentable pour les compagnies de transport; par conséquent, ils devraient être soumis à la taxe au tonnage.

(164) En ce qui concerne les activités de croisière, le forfait transport consiste en une variété de services offerts pendant le voyage qui font partie des attentes des passagers. L'ECSA a déclaré que ceux-ci couvrent les services de communication, les bars, le change, les excursions, le shopping, la santé et la beauté, ainsi que les spectacles. Dans certains cas, tels que les excursions, ces activités annexes constituent un service acheté par le croisiériste – elles sont habituellement proposées «clé en main» par des agents locaux qui les vendent au croisiériste – et, partant, elles devraient être inclues comme activité éligible à la taxation au tonnage.

(165) L'ECSA admet le principe consistant à éviter la concurrence déloyale avec les entreprises locales situées à terre, en ajoutant que le fait d'utiliser des navires essentiellement comme supermarchés flottants, casinos ou hôtels statiques ne serait pas acceptable.

(166) Le Malta International Shipping Council a fait des observations similaires concernant les forfaits croisières et passagers.

5.6.3. Application de la taxe au tonnage à des entreprises assurant l'affrètement coque nue des navires éligibles

(167) L'ECSA a affirmé qu'il devrait revenir aux États membres de décider s'il conviendrait d'introduire des restrictions, en tenant compte, par exemple, de la manière dont le secteur du transport maritime et le pôle d'activité maritime nationaux sont organisés.

(168) L'association norvégienne des armateurs a expliqué que l'affrètement coque nue est un régime commun pour les compagnies maritimes. Toutefois, seul un faible pourcentage du tonnage total des compagnies maritimes est habituellement affrété à des tiers. Il y a peu de compagnies qui détiennent seulement des navires qui sont affrétés coque nue. Si le revenu de l'affrètement coque nue n'est pas entièrement exonéré d'impôt, les propriétaires de navires basés dans l'EEE ne seraient pas en mesure de fournir des taux d'affrètement concurrentiels. De plus, les entreprises de l'industrie pétrolière et gazière opérant sur des plateaux continentaux étrangers dissocieront généralement propriété des navires et activités opérationnelles afin d'être concurrentielles sur le plan opérationnel. Souvent, l'affrètement coque nue (extérieur) est la seule possibilité d'entrer sur des marchés étrangers protégés. Ainsi, lorsque l'affréteur est une société pétrolière, il dispose souvent de ses propres équipage interne et organisation technique des services de gestion des navires, auxquels il souhaite recourir. Il existe également des territoires où, le risque associé au coût et à la disponibilité de l'équipage, la rentabilité et l'opportunité de l'accès aux activités de réparation navale et autres nécessités liées à la navigation étant jugées inacceptables, des accords d'affrètement coque nue sont donc privilégiés.

(169) L'association norvégienne des armateurs fait valoir que le fait de permettre à des compagnies taxées au tonnage d'affréter coque nue des navires n'entraînera pas une augmentation des aides d'État au secteur maritime (81). L'exonération de l'impôt sur le revenu de l'activité maritime est simplement divisée entre la société propriétaire du navire, qui affrète le navire, et la société exploitant le navire (pour celle-ci, l'exonération de l'impôt sur le revenu est réduite avec la location coque nue, exonérée de l'impôt sur le revenu pour la compagnie propriétaire de navire).

(170) Le Malta International Shipping Council a allégué que l'armement et l'exploitation des navires doivent être traités comme un tout. Les activités d'armement et d'exploitation des navires peuvent être exercées par la même organisation. Dans d'autres cas, différentes entités se concentrent sur une activité. Les différentes entités ont toutes des coûts et des responsabilités, y compris celle de veiller à ce que l'opération principale s'effectue de manière sûre et efficace. Il est souligné que la législation maltaise et la législation internationale imposent de lourdes obligations et responsabilités au propriétaire du navire, même lorsque celui-ci est affrété coque nue. Par conséquent, si un navire affrété participe au transport international de marchandises et de passagers, l'armateur et l'affréteur devraient être inclus dans le régime de taxation au tonnage.

5.6.4. Application de la taxe au tonnage à la location de navires avec équipage (affrètement à temps/au voyage)

(171) L'ECSA a affirmé que l'activité d'affrètement crée des emplois directs et indirects pour un grand nombre de professionnels du transport maritime dans toute l'Europe et qu'une approche flexible contribue à maintenir les sièges des compagnies maritimes au sein de l'Union européenne.

(172) Quant à certaines des décisions de la Commission qui imposaient une part minimale de l'activité propre de transport maritime pour que les affréteurs à temps puissent bénéficier du régime de taxation au tonnage, l'ECSA a estimé que cette exigence devrait être assouplie.

(173) Selon l'association norvégienne des armateurs, la plupart des compagnies maritimes sont, pour des raisons commerciales, représentées dans un certain nombre de pôles maritimes à travers le monde, et si une organisation maritime internationale devait avoir une stratégie d'augmentation de la participation des navires affrétés à temps, elle peut le faire sans tenir compte des limites établies dans les régimes européens de taxation au tonnage. Elle passera tout simplement par une filiale sise hors de l'EEE.

5.7. Règle du lien du pavillon

(174) L'ECSA a considéré que, pour l'essentiel, les orientations sur les aides d'État au transport maritime comportent un degré pragmatique de flexibilité concernant l'utilisation de pavillons des États membres et que cela ne devrait pas être renforcé davantage.

5.8. Règles de séparation des comptabilités

(175) L'ECSA a insisté sur le fait que les régimes de taxation au tonnage doivent comporter une définition claire des activités soumises à la taxe.

(176) Un exploitant de navire peut tenir une comptabilité séparée pour l'activité d'achat de services d'autres entreprises, mais non pour les profits résultant de l'exercice d'autres activités. Ce principe de pleine concurrence est couramment utilisé dans l'administration de l'impôt et est considéré comme une condition des prix de transfert. Par exemple, si un exploitant de navire fournit des services terrestres tels que le transport routier ou l'hébergement dans le cadre d'un voyage à forfait, toute marge bénéficiaire qu'il applique aux services, supérieure à un coût de libre concurrence, devrait relever du régime de taxation au tonnage. Ainsi, si les services sont fournis par un tiers aux taux du marché, les profits réalisés par l'exploitant, quels qu'ils soient, feront l'objet d'une comptabilité séparée. Toutefois, si les services sont fournis au sein du groupe de l'exploitant du navire, ils feront l'objet d'un prix de transfert et les bénéfices provenant de l'activité de transport routier ou hôtelière seront exclus du régime de taxation au tonnage — seul le taux de marge bénéficiaire calculé sur ces services de groupe sera soumis au régime de taxation au tonnage.

5.9. Exonération de l'imposition des bénéfices tirés du financement des compagnies de transport maritime

(177) L'ECSA a convenu avec la Commission que les services offerts par des institutions financières aux compagnies de transport maritime qui relèvent du régime de taxation au tonnage — tels que prêts et garanties — ne devraient pas être considérés comme des activités «éligibles» ou «annexes».

6. COMMENTAIRES DE MALTE SUR LES OBSERVATIONS DE TIERS

(178) Malte estime que, de la majorité des observations reçues, il ressort clairement que l'application des orientations sur les aides d'État au transport maritime est généralement appréciée à Malte. Malte a relevé que les parties intéressées n'avaient soulevé aucune objection et avaient appuyé les dispositions actuelles.

7. ÉVALUATION DE L'AIDE

7.1. Existence d'une aide

(179) Conformément à l'article 107, paragraphe 1, du TFUE, «sont incompatibles avec le marché intérieur, dans la mesure où elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen de ressources d'État sous quelque forme que ce soit qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions».

(180) Par conséquent, pour être considérée comme une aide au sens de l'article 107, paragraphe 1, du traité, une mesure de soutien doit satisfaire aux conditions cumulatives suivantes: i) elle doit être financée par l'État au moyen de ressources d'État et elle doit être imputable à l'État; ii) elle doit conférer à son destinataire un avantage sélectif, en favorisant certaines entreprises ou la production de certains biens; iii) elle doit fausser ou menacer de fausser la concurrence et iv) elle doit être susceptible d'affecter les échanges entre États membres.

(181) La Commission appréciera ci-après si le i) le régime de taxation au tonnage, ii) l'exonération de l'imposition des plus-values provenant de la vente ou du transfert de navires, iii) l'exonération de l'imposition sur les plus-values réalisées pour des actions des compagnies maritimes, iv) l'exonération de l'imposition sur les dividendes relatifs aux actions des compagnies maritimes, v) l'exonération de l'imposition des intérêts ou d'autres revenus exigibles en rapport avec le financement des compagnies maritimes ou des navires assujettis à la taxation au tonnage, vi) l'exonération de certaines taxes sur les documents et transferts, (appelés collectivement ci-après «les mesures nationales») répondent aux critères mentionnés au considérant 180 et, partant, constituent des aides d'État.

Ressources d'État, imputabilité et avantage

(182) La Commission fait observer que les mesures nationales concernent des exonérations de taxes et d'impôts habituels normalement dus à l'État maltais. Le régime de taxation au tonnage prévoit une réduction d'impôt par rapport à l'impôt sur le revenu qui serait normalement dû sur le revenu des sociétés en application de la loi relative à l'impôt sur le revenu. L'exonération de l'imposition des dividendes et des plus-values relatifs aux actions des compagnies maritimes, des plus-values relatives à la vente ou au transfert des navires, et des intérêts ou autres revenus exigibles en rapport avec le financement des compagnies maritimes ou des navires assujettis à la taxation au tonnage consiste en des exonérations — en ce qui concerne la loi relative à l'impôt sur le revenu — accordées par la loi sur la navigation marchande et le code fiscal. De même, l'exonération de certaines taxes sur les documents et transferts, stipulée par la loi sur l'imposition des documents et transferts, est octroyée par la loi sur la navigation marchande et le code fiscal. L'exonération du paiement de taxes à la discrétion du ministre est également une exonération des taxes et impôts habituels normalement dus à l'État maltais.

(183) La Commission déclare qu'une perte de recettes fiscales pour l'État équivaut à la consommation de ressources d'État sous la forme de dépense