ET Euroopa Liidu Teataja L 261/21

EFTA JÄRELEVALVEAMETI OTSUS

nr 416/10/COL,

3. november 2010,

mis käsitleb investeerimisettevõtjate maksustamist Liechtensteini maksuseaduse kohaselt

(Liechtenstein)

EFTA JÄRELEVALVEAMET (EDASPIDI „JÄRELEVALVEAMET”),

VÕTTES ARVESSE Euroopa Majanduspiirkonna lepingut (edaspidi „EMP leping”), eriti selle artikleid 61–63 ja protokolli nr 26,

VÕTTES ARVESSE EFTA riikide vahelist lepingut, millega asutatakse EFTA järelevalveamet ja kohus (edaspidi „järelevalve- ja kohtuleping”), eriti selle artiklit 24,

VÕTTES ARVESSE järelevalve- ja kohtulepingu protokolli nr 3 (edaspidi „protokoll nr 3”), eriti selle I osa artikli 1 lõiget 2 ja II osa artikli 4 lõiget 4, artiklit 6, artikli 7 lõiget 5 ja artiklit 14,

VÕTTES ARVESSE järelevalveameti 14. juuli 2004. aasta otsuse nr 195/04/COL (järelevalve- ja kohtulepingu protokolli nr 3 II osa artiklis 27 nimetatud rakendussätete kohta) konsolideeritud versiooni (edaspidi „rakendussätete otsus”) (1),

OLLES KUTSUNUD huvitatud isikuid üles esitama märkusi vastavalt osutatud sätetele ja võttes nende märkusi arvesse

ning arvestades järgmist:

I. ASJAOLUD

1. MENETLUS

Järelevalveamet saatis 14. märtsi 2007. aasta kirjaga Liechtensteini ametiasutustele teabenõude mitmesuguste maksuerandite kohta, mida ilmselt tehakse Liechtensteini maksuseaduse alusel teatavat liiki äriühingutele. Pärast kirjavahetust teatas järelevalveamet 18. märtsi 2009. aasta kirjas Liechtensteini ametiasutustele, et ta on otsustanud algatada investeerimisettevõtjate maksustamise suhtes protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõikes 2 ettenähtud menetluse. Järelevalveameti otsus nr 149/09/COL ametliku uurimismenetluse algatamise kohta avaldati Euroopa Liidu Teatajas ja selle EMP kaasandes, kutsudes huvitatud isikuid üles märkusi esitama (2). Järelevalveamet sai huvitatud isikutelt märkusi. Järelevalveamet edastas märkused 26. jaanuari 2010. aasta kirjaga Liechtensteini ametiasutustele, kellele anti võimalus vastata. Liechtensteini ametiasutused vastasid 17. märtsi 2010. aasta kirjaga.

2. UURITUD MEETME KIRJELDUS

2.1. Meede

Uurimine käsitles investeerimisettevõtjate maksustamist Liechtensteini maksuseaduse („Gesetz über die Landes-und Gemeindesteuern”) (3) kohaselt (edaspidi „maksuseadus”) ajavahemikus 1996–2006.

2.2. Investeerimisettevõtja määratlus

Liechtensteini 1996. aasta investeerimisettevõtjate seaduses („Gesetz über Investmentunternehmen”) määratleti investeerimisettevõtja järgmiselt:

„varad, mis on kogutud üldsuse esindajatelt avaliku reklaami kaudu kapitali ühise investeerimise eesmärgil ning mida investeeritakse ja hallatakse üksikute investeerijate nimel harilikult riski hajutamise põhimõttel” (4).

Liechtensteini õiguse kohaselt võib investeerimisettevõtja valida ühe järgmistest vormidest: kollektiivne vorm ehk investeerimisfond (Anlagefonds), (5) või investeerimisühing (Anlagegesellschaft) (6). Investeerimisfondi haldab eraldiseisev üksus (edaspidi „fondivalitseja”) (7). Investeerimisühingu haldamisega tegeleb ühing ise. Erinevalt investeerimisfondist moodustab investeerimisühing ühe üksuse. Mõlemal juhul tegelevad haldamisega seotud üksused majandustegevusega, pakkudes tasu eest teenuseid.

Organisatsioonilisest vormist sõltumata peavad investorite nimel hallatavad varad olema eraldi haldava äriühingu varadest. Haldusteenuste osutamise eest makstakse haldavale äriühingule tasu, mis moodustab osa üksuse varadest. Lisaks sellele võib haldav äriühing nõuda tulemus- või muud tasu, (8) mis moodustab samuti osa üksuse varadest.

3. LIECHTENSTEINI INVESTEERIMISETTEVÕTJATE SUHTES KOHALDATAVAD MAKSUSÄTTED

3.1. Liechtensteini ettevõtte tulumaks

3.1.1. Tulumaks ja kapitalimaks

Maksuseaduse jaotise A „Ettevõtete maksud” 4. osa artiklites 73–81 sätestatakse ettevõtete maksustamise kaks võimalust (9):

— Ettevõtte tulumaks (Ertragssteuer), mida maksuseaduse artikli 77 kohaselt arvestatakse saadud tulult, millest on maha arvatud teatavad kulud (sealhulgas kulum). Ettevõtte tulumaksu määr sõltub puhastulu ja maksustatava kapitali suhtest ning jääb vahemikku 7,5–15 % (10). Kõnealust maksumäära võib suurendada 1–5 protsendipunkti võrra, sõltuvalt dividendide ja maksustatava kapitali suhtest. Ettevõtte maksimaalne tulumaks on seega 20 %.

— Kapitalimaks (Kapitalsteuer), mida maksuseaduse artikli 76 kohaselt tasutakse täielikult väljaostetud põhikapitalilt, aktsiakapitalilt või algkapitalilt, samuti ettevõtte omakapitali koosseisu kuuluvatelt reservidelt. Maks arvestatakse majandusaasta lõpul (üldjuhul 31. detsembril). Maksumäär on 2 ‰ (0,2 %).

Maksuseaduse artikli 73 kohaselt maksavad Liechtensteinis äriettevõtjaid käitavad juriidilised isikud tulu- ja kapitalimaksu. Sama kehtib välismaiste äriühingute suhtes, kellel on Liechtensteinis filiaal.

3.1.2. Kupongimaks

Maksuseaduse 5. osas nähakse ette kupongimaks. Maksuseaduse artikli 88a lõike 1 kohaselt võetakse kupongimaksu residentide emiteeritud väärtpaberite (või väärtpaberitega samaväärsete dokumentide) kupongidelt. Residendi mõiste hõlmab iga isikut, kelle elukoht, alaline asukoht või põhikirjajärgne asukoht on Liechtensteinis. Samuti hõlmab see ettevõtjaid, kes on kantud Liechtensteini äriregistrisse. Kupongimaksu maksavad ettevõtjad, kelle kapital on jagatud osadeks, näiteks aktsiaseltsid ja osaühingud (11). Kupongimaksu makstakse dividendidelt või kasumiosalt määraga 4 % (kaasa arvatud aktsiatelt).

3.2. Investeerimisettevõtjate maksustamine aastatel 1996–2006

3.2.1. Investorite nimel hallatud varade maksustamine

1996. aastal lisati maksuseaduse artiklile 84 lõige 5 ja pärast seda maksustatakse investeerimisettevõtjate hallatavaid varasid samamoodi kui kodumaiseid äriühinguid (12). Kuna kodumaised äriühingud ei maksnud tulumaksu, ei maksustatud tulumaksuga ka investeerimisettevõtjate hallatavaid varasid. Maksuseaduse artikli 84 lõike 1 kohaselt maksid nad ainult alandatud kapitalimaksu 1 ‰ (2 ‰ asemel) (13). Kõnealust määra vähendati maksuseaduse artikli 85 lõikele 2 vastavalt 0,4 ‰-ni, kui investeerimisettevõtja kapital oli suurem kui 2 miljonit Šveitsi franki (14). 1996. aastal kaotati ka fondikapitalilt saadud kasumi jagamisel makstav kupongimaks (15).

3.2.2. Haldava äriühingu varade maksustamine

3.2.2.1. Investeerimisfondi haldavate äriühingute maksustamine

Nagu iga Liechtensteinis tegutsev äriühing, on ka investeerimisfondi valitseja (fondi haldav äriühing) kohustatud maksma saadud tulult ja oma kapitalilt tulu-, kapitali- ja kupongimaksu. 1961. aasta maksuseaduse artikli 84 lõike 2 kohaselt pidi fondivalitseja enne 1996. aastat tasuma makse täies ulatuses.

3.2.2.2. Investeerimisühingut haldavate äriühingute maksustamine

Investeerimisühingute puhul ei tehtud aga maksustamise seisukohast vahet haldava äriühingu oma varade ja hallatavate varade vahel. Investeerimisühingu oma varade suhtes kohaldati seega kooskõlas maksuseaduse artikli 84 lõikega 2 kodumaiste äriühingute suhtes kohaldatavaid eeskirju. See tähendas, et haldustegevus või hallatavad varad ei olnud maksustatud tulumaksuga; kapitalimaksu määr oli 2 ‰ asemel 1 ‰ (ja seda vähendati maksuseaduse artikli 85 lõikele 2 vastavalt veelgi, kui investeerimisettevõtja kapital oli üle 2 miljoni Šveitsi frangi); ning kupongimaksu ei tulnud tasuda. Investeerimisfondide ja investeerimisühingute maksuolukorda ajavahemikul 1996–2006 või kujutada järgmiselt:

Investeerimisfond (Anlagefond) Fondivalitseja (oma varad) Tulumaks Kapitalimaksu täismäär Kupongimaks Fondi kapital, st hallatavad varad Ei maksustata tulumaksuga Kapitalimaksu alandatud määr Ei maksustata kupongimaksuga





Investeerimisühing (Anlagegesellschaft) Investeerimisühingu oma varad Ei maksustata tulumaksuga Kapitalimaksu alandatud määr Ei maksustata kupongimaksuga Ühingu kapital, st hallatavad varad Ei maksustata tulumaksuga Kapitalimaksu alandatud määr Ei maksustata kupongimaksuga

3.3. Olukord 2006. aastast tänaseni

2005. aastal vastu võetud õigusaktides nõuti, et investeerimisühingud peavad oma varasid ja hallatavaid varasid eraldi kirjendama ja haldama. Maksuseadus vaadati läbi ja selle artiklisse 73 lisati uus punkt f, millega kohustatakse investeerimisfondide valitsejaid ja investeerimisühinguid maksma tulu-, kapitali- ja kupongimaksu, mis arvutatakse nende oma varadelt (16).

Investeerimisfondide ja investeerimisühingute maksuolukorda pärast 2006. aastat võib kujutada järgmiselt:

Investeerimisfond (Anlagefond) Fondivalitseja (oma varad) Tulumaks Kapitalimaks Kupongimaks Fondi kapital, st hallatavad varad Ei maksustata





Investeerimisühing (Anlagegesellschaft) Investeerimisühingu oma varad Tulumaks Kapitalimaks Kupongimaks Ühingu kapital, st hallatavad varad Ei maksustata

3.4. Menetluse algatamise põhjused

Järelevalveamet avaldas menetluse algatamise otsuses kahtlust investeerimisühingute varade suhtes kohaldatava maksuvabastuse kokkusobivuses riigiabi eeskirjadega. Järelevalveamet asus vastupidiselt Liechtensteini ametiasutuste väidetele esialgsele seisukohale, et maksuseadustes sätestatakse investeerimisühingutele valikuline eelis, millega moonutatakse konkurentsi ja mõjutatakse kaubandust kogu EMPs. Eeltoodu alusel ei saanud järelevalveamet välistada, et investeerimisühingute varade maksustamise suhtes kohaldatavad maksueeskirjad (täielik vabastus tulu- ja kupongimaksu ning osaline vabastus kapitalimaksu maksmisest) kujutavad endast riigiabi EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses. Järelevalveamet kahtleb ka, kas kõnealuseid meetmeid saab pidada kokkusobivaks EMP lepingu, eriti artikli 61 lõike 3 punkti c riigiabisätetega.

4. KOLMANDATE ISIKUTE MÄRKUSED

Kolmandate isikute märkused võib kokku võtta järgmiselt:

— Kolmandad isikud väitsid, viidates Euroopa Komisjoni otsustele Iirimaa äriühingus osalemise korra (17) ja Hispaanias teatavatelt mittemateriaalsetelt varadelt saadava tulu pealt maksude vähendamise kohta, (18) et iga füüsiline või juriidiline isik võiks asutada investeerimisettevõtte ja saada nii kasu maksuvabastustest; seda aluseks võttes ei kujuta maksuvabastus endast valikulist meedet.

— 1996. aastal, kui jõustusid uued õigusaktid, ei olnud veel selge, et riigiabi eeskirju kohaldatakse maksumeetmete suhtes.

— Kui järelevalveamet teeb järelduse, et maksuvabastus kujutas endast riigiabi, tuleks arvestada, et seda kohaldati alates 1996. aastast ja seega peaks see olema olemasolev abimeede.

— Viidates protokolli nr 3 artiklile 15 (mille kohaselt on õigus abi tagasi nõuda kümne aasta jooksul), väitsid kolmandad isikud, et abi ei saa tagasi nõuda, sest maksuvabastust kohaldatakse alates 1996. aastast.

— Abi tagasinõudmine rikuks õiguspäraste ootuste ja õiguskindluse põhimõtet.

— Mõnel juhul ei saa abi tagasi nõuda, sest maksuvabastuste summa suhtes kehtiks vähese tähtsuse reegel.

5. LIECHTENSTEINI AMETIASUTUSTE MÄRKUSED

17. märtsi 2010. aasta ja 16. juuli 2010. aasta kirjades esitasid Liechtensteini ametiasutused järgmised märkused:

— Kuna meede ei olnud valikuline, ei kujutanud maksuvabastus endast riigiabi EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses. Ka selle väite puhul viidati Euroopa Komisjoni otsustele Iirimaa äriühingus osalemise korra ja Hispaanias teatavatelt mittemateriaalsetelt varadelt saadava tulu pealt maksude vähendamise kohta.

— Samas väidetakse ka, et igasugune abi on olemasolev abi kümneaastase aegumistähtaja alusel, mis on ette nähtud protokolli nr 3 II osa artikli 1 punkti b alapunktis iv koostoimes artikliga 15, ning selle alusel, et meede muutus abiks Euroopa Majanduspiirkonna arengu tõttu (protokolli nr 3 II osa artikli 1 punkti b alapunkt v).

— Liechtensteini ametiasutused väidavad ka, et kui sellega ei nõustuta, ei peaks järelevalveamet nõudma abi tagastamist, tuues põhjuseks, et see oleks vastuolus EMP õiguse üldpõhimõtetega, eelkõige õiguspäraste ootuste ja õiguskindluse põhimõtte kaitsmisega.

II. HINDAMINE

1. RIIGIABI OLEMASOLU

EMP lepingu artikli 61 lõikes 1 on sätestatud:

„Kui käesolevas lepingus ei ole sätestatud teisiti, on igasugune EÜ liikmesriikide või EFTA riikide poolt või riigi ressurssidest ükskõik missugusel kujul antav abi, mis kahjustab või ähvardab kahjustada konkurentsi, soodustades teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist, käesoleva lepinguga kokkusobimatu niivõrd, kuivõrd see kahjustab lepinguosaliste vahelist kaubandust.”

1.1. Riigi vahendite olemasolu

Abi peab olema antud riigi poolt või riigi vahenditest

Täielik või osaline maksuvabastus tähendab riigi jaoks maksutulude vähenemist, mis on samaväärne riigi vahendite kasutamisega maksukulutusteks (19). Liechtensteini ametiasutused loovutavad tulud, mis vastavad tulu-, kapitali- ja kupongimaksu maksmata jätmisele.

Nimetatud põhjustel leiab järelevalveamet, et investeerimisühingute suhtes kohaldatavad maksueeskirjad on seotud riigi vahendite kasutamisega.

1.2. Teatavate ettevõtjate või teatavate kaupade tootmise eelistamine

Esiteks peab abimeede andma abisaajatele eelise, millega vabastatakse nad kuludest, mis tavaliselt kaetakse nende eelarvest.

Kuna investeerimisühingud ei olnud kohustatud maksma tulumaksu ega kupongimaksu ja maksid ainult vähendatud kapitalimaksu varade eest, anti neile eelis teiste ettevõtjate ees, kelle majandustegevusest saadavat tulu maksustati tavalises korras.

Eelis oli valikuline, kuna see anti ainult investeerimisühingu vormis tegutsevatele investeerimisettevõtjatele. Järelevalveamet ei nõustu Liechtensteini ametiasutuste ja kolmandate isikute väidetega, et igal Liechtensteinis samalaadse majandustegevusega tegeleval ettevõtjal on põhimõtteliselt vabadus valida kõige soodsam õiguslik vorm ning sellest tulenevalt saada kasu maksusoodustustest. Maksusoodustust, mis piirdub kindlaksmääratud ettevõtjate rühmaga, ei saa iseloomustada kui üldist meedet, mida kohaldatakse selle alusel, et iga huvitatud ettevõtja võib täita kindlaksmääratud nõuded ja meetmest kasu saada, kui tal on teatav õiguslik vorm (20).

Viidates Euroopa Kohtu otsusele GIL Insurance’i kohtuasjas, (21)„tuleb EÜ asutamislepingu artikli 87 lõike 1 kohaselt välja selgitada, kas konkreetses õiguslikus raamistikus soodustab asjaomane meede „teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist” võrreldes teiste ettevõtjatega, kes on asjaomase meetmega taotletava eesmärgi osas võrreldavas faktilises ja õiguslikus olukorras”. Järelevalveamet järeldab, et käesoleval juhul on samas õiguslikus ja faktilises olukorras olevad ettevõtjad kõik need, kes tasuvad Liechtensteinis (täielikult) tulu-, kapitali- ja kupongimaksu, ning võrreldes nende ettevõtjatega saavad investeerimisühingud Liechtensteinis valikulise eelise. Täpsemalt: investeerimisühingud saavad kasu võrreldes samas valdkonnas tegutsevate, kuid Liechtensteinis sarnaselt kõikide muude ettevõtjatega maksustatud investeerimisfondidena tegutsevate ettevõtjate fondivalitsejatega.

Teatav maksumeede võib siiski olla õigustatud maksusüsteemi loogikaga. Investeerimisühingute suhtes kohaldatavad teatavad maksueeskirjad ei oleks valikulised EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses, kui need eeskirjad oleksid õigustatud Liechtensteini maksusüsteemi olemuse ja üldpõhimõtetega (22). Erinevalt teatavatest hiljutistest maksuabi juhtumitest olid kõnealuse maksusüsteemi eesmärgid selged. Maksude eesmärk või loogiline põhjus on tuua riigile tulu. Liechtensteini maksuseaduse kohaselt peavad Liechtensteinis tegutsevad juriidilised isikud maksma oma tuludelt tulumaksu ja äriühingu omakapitalilt kapitalimaksu. Osadeks jagatud äriühingud peavad dividendidelt maksma ka kupongimaksu. Investeerimisühingud on juriidilised isikud, mis Liechtensteini õiguse kohaselt on aktsiaseltsid. Aktsiaseltside suhtes kohaldatakse Liechtensteini maksuseaduse üldisi sätteid tulu-, kapitali- ja kupongimaksu kohta. Järelevalveamet on seisukohal, et haldava äriühingu oma varade suhtes kohaldatav maksusoodustus ei tulene Liechtensteini üldise maksusüsteemi loogikast ega investeerimisettevõtjate maksustamise eriloogikast. Järelevalveameti arvates ei ole investeerimisühingute organisatsioonilises vormis ühtegi elementi, mis õigustaks erinevalt investeerimisfondi haldustegevusest investeerimisühingu haldustegevuse maksuvabastust (23). Kodumaiste äriühingute (24) ja investeerimisühingute suhtes kohaldatavate maksude alandamise ja maksudest vabastamise eesmärk oli nimetatud tegevuste soodustamine Liechtensteinis. Seetõttu on järelevalveamet seisukohal, et haldava äriühingu oma varade suhtes kohaldatav maksusoodustus ei saa olla õigustatud Liechtensteini maksusüsteemi olemuse ja üldpõhimõtetega.

2006. aastal muudeti õigusakte ja investeerimisühinguid hakati maksustama tavalises korras sarnaselt investeerimisfondide fondivalitsejate ja muude Liechtensteinis tegutsevate juriidiliste isikutega. Liechtensteini ametiasutuste arvates kõrvaldati niimoodi „vastuolu”, (25) et oma varadelt makse ei maksta.

Nimetatud põhjustel on järelevalveamet seisukohal, et meede kujutas endast investeerimisühingutele jaoks valikulist eelist ning sellise eelise andmine lõpetati alates 2006. aastast kohaldatava seadusega.

Lisaks sellele peab abimeede soodustama majandustegevusse kaasatud ettevõtjaid. BBLi (26) kohtuasjas käsitles Euroopa Kohus selliste investeerimisühingute (Belgia õiguse kohaselt SICAVid) tegevust, kes tegid ühiseid investeeringuid, et avalikkuselt saadud kapitali ühise investeerimisega vabalt kaubeldavatesse väärtpaberitesse saada pidevalt tasu. Kohtu arvates on see majandustegevus kuuenda käibemaksudirektiivi artikli 4 lõike 2 tähenduses. Investeerimisühingud koguvad ja haldavad investorite varasid, eesmärgiga teenida kasumit osutatud teenuste eest saadavatelt tasudelt. Seetõttu leiab järelevalveamet, et haldavad äriühingud tegelevad majandustegevusega varade valitsemise vormis ning on seega ettevõtjad EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses (27).

1.3. Konkurentsi moonutamine ja lepinguosaliste vahelise kaubanduse mõjutamine

Abimeede moonutab konkurentsi ja mõjutab EMP lepingu osaliste vahelist kaubandust.

Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt kohaldatakse EMP lepingu artikli 61 lõikes 1 sätestatud keeldu igasuguse abi suhtes, mis moonutab või ähvardab moonutada konkurentsi, sõltumata abisummast, kui abi mõjutab lepinguosaliste vahelist kaubandust (28). Samuti on komisjon teinud järelduse, et investeerimisühingud tegutsevad rahvusvahelisel turul ning tegelevad äri- ja muu majandustegevusega turgudel, kus konkurents on tihe (29). Seetõttu asub järelevalveasutus seisukohale, et aastatel 1996–2006 kehtinud investeerimisühingute varade maksusoodustus tugevdas EMPs kõnealuste investeerimisühingute konkurentsiseisundit, kuna soodustuste tõttu olid nende tavalised tegevuskulud väiksemad kui muudel ettevõtetel (30). Investeerimisühingud konkureerivad muude finantsettevõtjatega ja tegutsevad avatud turul, mida iseloomustab märkimisväärse ulatusega EMP-sisene kaubandus. Seega mõjutab abi lepinguosaliste vahelist kaubandust (31).

Järelevalveamet on seetõttu seisukohal, et maksusoodustus moonutab või ähvardab moonutada konkurentsi ja mõjutab lepinguosaliste vahelist kaubandust.

1.4. Järeldus

Järelevalveamet järeldab, et haldavate äriühingute oma varade väiksem maksustamine Liechtensteini maksuseaduse kohaselt ajavahemikus 1996–2006 oli riigiabi EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses.

2. MENETLUSNÕUDED

Protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõikes 3 on sätestatud, et „EFTA järelevalveametit tuleb teavitada kõikidest plaanidest abi määramise või muutmise kohta piisavalt aegsasti, et ta võiks avaldada oma arvamuse []. Asjaomane riik ei tohi oma kavandatud meedet jõustada enne lõpliku otsuse tegemist”. Liechtensteini ametiasutused ei teatanud abimeetmest järelevalveametile. Liechtensteini ametiasutused väitsid, et tegemist on olemasoleva abiga, kuna meede muutus abiks Euroopa Majanduspiirkonna arengu tõttu ja/või protokolli nr 3 II osa artikli 1 punkti b alapunkti iv ja artikli 15 tulemusel, millega nähakse ette, et järelevalveametil on õigus abi tagasi nõuda kümne aasta jooksul. Järelevalveamet on aga seisukohal, et Euroopa Kohus tegi juba 1970ndatel selgeks, et hindamisel olevate maksuvabastustega sarnased maksuvabastused võivad olla riigiabi. Kohus jõudis 1974. aastal (32) tehtud kohtuotsuses järeldusele, et kõiki meetmeid, mille eesmärk on vabastada konkreetse sektori äriühingud maksusüsteemi tavapärase kohaldamisega kaasnevatest maksudest (ilma et kõnealuse süsteemi olemuse või üldskeemi alusel oleks selline vabastamine põhjendatud), käsitletakse riigiabina. 1987. aastal (33) kinnitas kohus selgesõnaliselt, et maksutulu kaotamine on samaväärne riigi vahendite kasutamisega maksukuluna.

See lähenemisviis peegeldub ka otsustes, mille järelevalveamet on teinud enne Liechtensteini maksuseaduse jõustumist ja milles ta järeldas, et ettevõtjate vabastamine maksudest oli (sobimatu) riigiabi 1994. aastal (34) Soomes ning 1995 (35). ja 1997. aastal (36) Norras. 1. detsembril 1997. aastal pärast ulatuslikku arutelu kooskõlastatud tegevuse vajaduse üle ühenduse tasandil, et tõkestada kahjustavat maksukonkurentsi, võttis Euroopa Liidu Nõukogu vastu rea järeldusi ja leppis kokku äriühingute maksustamise korral kohaldatavat toimimisjuhendit käsitleva resolutsiooni suhtes (37). Komisjon kohustus osana saavutatud kokkuleppest aitama kaasa võitlusele kahjuliku maksukonkurentsiga, rakendades teatist (38) riigiabi eeskirjade kohaldamise kohta äriühingute otsese maksustamisega seotud meetmete suhtes, ja kohustus tagama „asjaomaste abieeskirjade range kohaldamise”. 1998. aasta detsembris avaldatud teatises märgiti, et „vastavalt tõhusale menetlusele ja kohtupraktikale (39) käsitletakse abina maksumeedet, mille põhitoime on ühe või mitme tegevusvaldkonna soodustamine” (40). Seetõttu püüdis komisjon olemasolevaid eeskirju rangemini kohaldada (41).

Järelevalveamet ei nõustu sellega, et Liechtensteini ametiasutuste ja kolmandate isikute esitatud väited näitavad, et kriteeriumid, mida komisjon (või järelevalveamet) kasutas maksuküsimuste hinnangus valikulisuse kindlakstegemiseks, oleksid muutunud pärast uurimisaluste maksumeetmete vastuvõtmist. Komisjoni teatis ettevõtjate maksustamise kohta ja järelevalveameti vastavad suunised põhinevad Euroopa Kohtu ja Esimese Astme Kohtu pika aja jooksul välja kujunenud kohtupraktikal ja kinnitavad, et Euroopa Liidu toimimise lepingu artiklid 107 ja 108 ning (vastavalt) EMP lepingu artikli 61 lõige 1 kehtivad maksumeetmete kohta. Kui isegi saaks kindlaks teha, et tavad on mainitud viisil muutunud, ei saaks kohtupraktikale toetudes ikkagi nõustuda väitega, et maksumeetmed on olemasolev abi, sest see väide ei tõesta, et komisjoni või järelevalveameti poolt valikulisuse kindlakstegemiseks kasutatud kriteeriumide mis tahes muutus oleks tingitud „Euroopa Majanduspiirkonna arengust” protokolli nr 3 II osa artikli 1 punkti b alapunkti v tähenduses (42).

Järelevalveamet ei nõustu seetõttu väitega, et meedet võib nimetada olemasolevaks abiks, mida rakendati enne EMP lepingu muutmist. Meede on uus abi, millest ei ole teatatud järelevalveametile. Seepärast ei ole Liechtensteini ametiasutused täitnud oma kohustusi vastavalt protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõikele 3.

Seoses asjaoluga, et järelevalveametil on õigus abi tagasi nõuda kümne aasta jooksul, nõustub järelevalveamet, et enne 15. märtsi 1997 makstud abi ei saa protokolli nr 3 II osa artikli 1 punkti b alapunkti iv ja artikli 15 alusel tagasi nõuda. Järelevalveamet ei nõustu aga sellega, et ainult tõsiasi, et asjakohaseid õigusakte rakendati enne 15. märtsi 1997, muudab kogu hiljem makstud abi olemasolevaks abiks. Kui abi makstakse korduvalt (nt abikava või maksusätted, nagu käesoleval juhul), arvestatakse aegumistähtaega alates päevast, mil iga üksik abi antakse (mitte päevast, mil maksumeedet või abikava esmakordselt kohaldati). Nagu märkis Esimese Astme Kohus: (43)„Seega enam kui kümme aastat enne aegumise esimest katkemist kehtestatud abikava korral nõutakse viimase kümne aasta jooksul selle abikava alusel makstud õigusvastane ja ühisturuga kokkusobimatu abi tagasi.”

3. ABI KOKKUSOBIVUS EMP LEPINGUGA

EMP lepingu artikli 61 lõikes 1 riigiabina määratletud toetusmeetmed on üldiselt kokkusobimatud EMP lepingu tingimustega, välja arvatud juhul, kui nad kuuluvad vähemalt ühe EMP lepingu artikli 61 lõikes 2 või 3 sätestatud erandi alla. Artikli 61 lõikes 2 sätestatud erand ei ole kohaldatav kõnealuse abi suhtes, mille siht ei ole nimetatud sättes loetletud eesmärkide saavutamine. Samuti ei saa kohaldada EMP lepingu artikli 61 lõike 3 punkte a ja b.

Kõnealune abi ei ole seotud investeeringutega tootmiskapitali. See üksnes vähendab kulusid, mida ettevõtjad tavajuhul kannaksid oma igapäevase tegevuse raames, ja liigitatakse sellest tulenevalt tegevusabiks. Nagu sätestatud EMP lepingu artikli 61 lõike 3 punktis c, ei peeta tegevusabi tavaliselt sobivaks teatava majandustegevuse või teatavate piirkondade arengu soodustamiseks. Tegevusabi on lubatud vaid eriolukordades (näiteks teatavat liiki keskkonna- või piirkondlik abi), kui järelevalveameti suunised sellist erandit lubavad. Kõnealuse abi suhtes ei kehti ükski neist suunistest.

Järelevalveamet järeldab, et investeerimisühinguid haldavate äriühingute suhtes kohaldatud maksueeskirjade kaudu antud abi ei ole kokkusobiv EMP lepinguga.

4. ÕIGUSPÄRASED OOTUSED JA ÕIGUSKINDLUS

Liechtensteini ametiasutused ja abi saanud kolmandad isikud väitsid, et abi tagasinõudmine rikuks EMP õiguse aluspõhimõtteid, sest Euroopa Komisjoni tegevus tekitas abisaajatel ootuse, et abi anti õiguspäraselt. Samuti väideti, et kui Liechtenstein ühines EMP lepinguga, ei tähendanud investeerimisühingutele antud maksusoodustused riigiabi ega olnud ka ette näha, et nende andmist tõlgendatakse edaspidi riigiabina.

Abisaajad võivad kasutada ebaseaduslikult antud riigiabi tagasinõude vaidlustamiseks õiguspäraste ootuste ja õiguskindluse õiguslikke aluspõhimõtteid. Kuid need põhimõtted kehtivad vaid erakorraliste asjaolude puhul ja ettevõtja ei saa tavaliselt toetuda õiguspärastele ootustele, et abi on seaduslik, v.a juhul, kui see on antud kooskõlas järelevalveameti (või, olenevalt olukorrast, komisjoni) (44) abist teavitamise menetlusega. Euroopa Kohus kinnitas hiljuti seda põhimõtet järgmiselt: „Sellises olukorras nagu põhimenetluse puhul ei saa erakorralise asjaolu olemasolu õiguspäraste ootuste ja õiguskindluse seisukohast kinnitada, sest kohus on juba sisuliselt kinnitanud, et kuni komisjon ei ole teinud abi heakskiitvat otsust, … ei saa abisaaja olla kindel abi seaduslikkuses, mis tähendab, et toetuda ei saa ei õiguspäraste ootuste ega õiguskindluse põhimõttele.” (45) Põhimõtteliselt on Euroopa Kohtu praktika kinnitanud, et ei saa apelleerida õiguspärasele ootusele, et abi on seaduslik, v.a juhul, kui abi on antud kooskõlas protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõikes 3 (46) sätestatud menetlusega, märkides, et hoolikas ärimees peaks üldjuhul suutma kindlaks teha, kas seda menetlust on järgitud (47).

Sellele vaatamata on kohus nõustunud, et erakorralises olukorras võib ebaseadusliku (s.o teavitamata) abi saaja toetuda õiguspärastele ootustele, et abi oli seaduslik, selleks et vaidlustada selle tagasimaksmine (48). Euroopa Kohus on kinnitanud, et üksus võib toetuda õiguspäraste ootuste kaitse põhimõttele juhul, kui ühenduse ametiasutus on andnud talle põhjust õiguspärasteks ootusteks (49). See tähendab, et riik või abisaaja pidi toetuma järelevalveameti (või Euroopa Komisjoni) varasemale tegevusele näiteks sama või samalaadse abimeetme heakskiitmisel. Ei järelevalveamet ega komisjon ole varem sellist abimeedet heaks kiitnud ning järelevalveameti poolt vahetult enne Liechtensteini maksuseaduse rakendamist tehtud otsused, millega ei lubatud võtta maksuabimeetmeid Soomes ja Norras, oleksid pidanud selgelt näitama, et teatavaid ettevõtjaid või ettevõtjate rühmi soodustavatest maksumeetmetest tuleb teatada järelevalveametile (50).

Järelevalveamet ei nõustu, et väited õiguskindluse kohta on käesoleva juhtumi puhul õigustatud, võttes arvesse kohtualluvust ning EMP lepingu artikli 61 ja Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 107 laialdast kohaldatavust. Järeldus, et uurimisalused maksumeetmed võiksid kujutada endast riigiabi, oli alati selgesti ennustatav.

Järelevalveamet ei nõustu seetõttu väitega, et käesoleva otsusega rikutakse EMP õiguse aluspõhimõtteid.

5. JÄRELDUS

Järelevalveamet järeldab, et Liechtensteini ametiasutused rakendasid kõnealust abi ebaseaduslikult, rikkudes protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõiget 3.

Kõnealune abi ei sobi kokku EMP lepingu toimimisega eespool nimetatud põhjustel,

ON VASTU VÕTNUD KÄESOLEVA OTSUSE:

Artikkel 1

Abimeetmed, mida Liechtensteini ametiasutused rakendasid investeerimisühingute suhtes ja mis tunnistati kehtetuks alates 30. juunist 2006, ei ole kokkusobivad EMP lepingu toimimisega nimetatud lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses.

Artikkel 2

Silmas pidades seda, et Liechtensteini ametiasutused ei järginud nõuet teatada järelevalveametile enne abi andmist sellest kooskõlas protokolli nr 3 I osa artikli 1 lõikega 3, kujutavad meetmed endast ebaseaduslikku riigiabi.

Artikkel 3

Liechtensteini ametiasutused peavad võtma kõik vajalikud meetmed, et investeerimisühingutelt tagasi nõuda artiklis 1 osutatud abi, mis tehti abisaajatele kättesaadavaks 15. märtsist 1997 kuni kuupäevani, mil abisaajad said viimati kasu maksuvabastustest, mis tunnistati kehtetuks 2006. aastal.

Artikkel 4

Abi nõutakse tagasi viivitamata ja igal juhul hiljemalt 3. märtsiks 2011 ning kooskõlas siseriiklikus õiguses ettenähtud korraga, eeldusel see võimaldab otsuse viivitamatut ja tõhusat täitmist. Tagastatav abi sisaldab intresse alates abi abisaaja käsutusse andmise kuupäevast kuni tagastamise kuupäevani. Intress arvutatakse rakendussätete otsuse artikli 9 alusel.

Artikkel 5

Liechtensteini ametiasutused teavitavad järelevalveametit kahe kuu jooksul alates käesoleva otsuse teatavakstegemisest meetmetest, mis on võetud käesoleva otsuse täitmiseks.

Artikkel 6

Käesolev otsus on adresseeritud Liechtensteini Vürstiriigile.

Artikkel 7

Ainult otsuse ingliskeelne tekst on autentne.

Brüssel, 3. november 2010 EFTA järelevalveameti nimel eesistuja Per SANDERUD kolleegiumi liige Sverrir Haukur GUNNLAUGSSON

(1) Kättesaadav aadressil http://www.eftasurv.int/media/decisions/195-04-COL.pdf

(2) ELT C 236, 1.10.2009, ja EMP kaasanne nr 51, 1.10.2009.

(3) Liechtensteinisches Landesgesetzblatt 1961 nr 7, koos edasiste muudatustega.

(4) 1996. aasta investeerimisettevõtjate seaduse artikli 2 lõige 1.

(5) 1996. aasta investeerimisettevõtjate seaduse artikli 3 lõige 2.

(6) 1996. aasta investeerimisettevõtjate seaduse artikli 3 lõige 3.

(7) 1996. aasta investeerimisettevõtjate seaduse artikli 39 lõige 2.

(8) Liechtensteini ametiasutused on teatanud, et on võimatu koostada kõnealuste tasude ammendavat nimekirja, sest fondivalitsejal (või investeerimisühingu haldusüksusel) on õigus nõuda tasusid oma äranägemisel.

(9) Füüsilised isikud maksavad tulumaksu (Erwerbssteuer) ja omandimaksu (Vermögenssteuer), mis ei ole käesoleva uurimise seisukohalt olulised.

(10) Puhaskasum on seatud suhtesse maksustatava kapitaliga. Maksumäär on pool sellest protsendist, mille puhaskasum moodustab maksustatavast kapitalist. Tulumaksu miinimummäär on 7,5 % ja ülemmäär 15 %, vt maksuseaduse artikli 79 lõiget 2.

(11) Maksuseaduse artikkel 88d.

(12) Kodumaised äriühingud on äriregistrisse kantud juriidilised isikud, kellel on Liechtensteinis ainult asukoht või kontor, kuid kes ei tegele Liechtensteinis äritegevuse või ettevõtlusega.

(13) Kodumaiste äriühingute suhtes kohaldati maksuerandit enne, kui Liechtenstein ühines EMP lepinguga, ning kõnealust maksuerandit ei käsitleta seetõttu käesolevas otsuses, mis hõlmab ainult maksuerandeid, mis kehtestati pärast 1. maid 1995, kui Liechtenstein ühines EMPga.

(14) Vt 1996. aastal muudetud maksuseaduse artikli 85 lõiget 2, LGBL 1996 nr 88.

(15) 1961. aasta maksuseaduse artiklid 88f ja 88g, artikli 88h lõige 3 ja artikli 88i lõige 2, mis käsitlesid investeerimisfondide suhtes kohaldatavat kupongimaksu, tunnistati kehtetuks. Vt seaduseelnõu nr 69/1995, lk 10, milles teatatakse, et investeerimisettevõtjate asutamise eeltingimus on nende dividendidelt või kasumiosalt kupongimaksu kaotamine. Jõustumise kohta vt „Gesetz vom 3.5.1996 über die Abänderung des Steuergesetzes”, LGBl. nr 88, 10.7.1996.

(16) Seadusega tunnistati kehtetuks ka artikli 84 lõige 5 ja lisati artikli 86 lõige 2, millega nähakse ette, et mõlemat liiki investeerimisettevõtja hallatav vara on kapitalimaksust vabastatud.

(17) Komisjoni 22. septembri 2004. aasta otsus, riigiabi N 354/04.

(18) Komisjoni 13. veebruari 2008. aasta otsus, riigiabi N 480/07.

(19) Vt järelevalveameti suunised, milles käsitletakse äriühingute maksustamisega seotud meetmeid, punkt 3, alapunkt 3.

(20) Üldkohus on näiteks tunnistanud, et maksumeede võib küll põhineda objektiivsetel kriteeriumidel, kuid olla sellegi poolest olemuselt valikuline, vt 6. märtsi 2002. aasta otsus kohtuasjades T-127/99, T-129/99 ja T-148/99, Diputación Foral de Álava e.a. vs. komisjon, EKL 2002, lk II-1275.

(21) Kohtuasi C-308/01 GIL Insurance jt, EKL 2004, lk I-4777, punkt 68. Vt ka kohtuasjad C-143/99 Adria-Wien Pipeline, EKL 2001, lk I-8365, punkt 41, C-409/00 Hispaania vs. komisjon, EKL 2003, lk I-1487, punkt 47.

(22) Liidetud kohtuasjad E-5/04 – E-7/04 Fesil jt vs. järelevalveamet, viidatud eespool, punkt 82 jj.

(23) Mõlemat liiki investeerimisettevõtjad peavad hoidma oma vara eraldi investoritele kuuluvast hallatavast varast, mida hoitakse deposiitpangas. Pankroti korral vastutavad nii investeerimisfond kui ka investeerimisühing võlausaldajate ees oma varaga.

(24) Kodumaiste äriühingute suhtes kohaldatavaid soodsaid maksumäärasid ei ole järelevalveamet oma uurimises käsitlenud, sest need on kehtestatud enne EMP lepingu sõlmimist.

(25) Tsitaat Liechtensteini ametiasutuste esitatud eksperdiarvamusest investeerimisettevõtjate õigusliku vormi ja nende maksustamise kohta (jaotis DII,b.ii.3).

(26) Kohtuasi C-8/03, Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) vs. Belgia, EKL 2004, lk I-10157, punktid 42 ja 43. Ostus tehti maksustamise valdkonnas, kuid järelevalveamet on seisukohal, et kõnealust probleemi võib käsitleda ka riigiabi eeskirjadele vastavalt. Vt ka komisjoni 6. septembri 2005. aasta otsust Itaalia riigiabi kava kohta, mis käsitleb vabalt kaubeldavatesse väärtpaberitesse investeerimist (ELT L 268, 27.9.2006, lk 1) (edaspidi „Itaalia abikava”).

(27) Vt komisjoni 6. septembri 2005. aasta otsust Itaalia riigiabi kava kohta, mis käsitleb vabalt kaubeldavatesse väärtpaberitesse investeerimist (ELT L 268, 27.9.2006, lk 1), ning kohtuasja T-445/05 (Associazione Italiana del risparmio gestito, e.a. vs. komisjon) punkti 127 jj.

(28) Kohtuasi T-214/95 Vlaamse Gewest vs. komisjon, EKL 1998, lk II-717, punkt 46. Kohtuasi T-424/05, Itaalia vs. komisjon, 4. märtsi 2009. aasta kohtuotsus, punkt 154 jj.

(29) Vt Itaalia abikava, punkt 45, toetanud ka Esimese Astme Kohus kohtuasjades T-445/05 Associazione italiana del risparmio gestito vs. komisjon, viidatud eespool, ning T-424/05 Itaalia vs. komisjon.

(30) Vt kohtuasi T-424/05, viidatud eespool, punkt 156.

(31) Kooskõlas kohtupraktikaga (vt kohtuasi T-424/05, viidatud eespool, punkt 160) ei ole järelevalveametil vaja demonstreerida, et kõik investeerimisühingud tegutsevad rahvusvahelisel turul. Abikavale hinnangut andes on piisav hinnata selle üldisi elemente, uurimata iga üksikosa kohaldamist.

(32) Kohtuasi 173/73 Itaalia vs. komisjon, EKL 1974, lk 709.

(33) Kohtuasi 248/84 Saksamaa vs. komisjon, EKL 1987, lk 4013.

(34) Kus pärast järelevalveameti 1. detsembri 1994. aasta otsust nr 213/94/COL kaotati tööstustoodangu maksusoodustused.

(35) Järelevalveameti 31. oktoobri 1995. aasta otsus nr 106/95/COL klaastaara vabastamise kohta põhimaksust.

(36) Järelevalveameti 14. mai 1997. aasta otsus nr 145/97/COL asjakohaste meetmete kohta seoses piirkondlikult erineva sotsiaalkindlustusmaksuga.

(37) EÜT C 2, 6.1.1998, lk 1.

(38) Komisjon avaldas teatise 1998. aasta novembris (EÜT C 384, 10.12.1998). Samalaadne teatis inkorporeeriti järelevalveameti riigiabi suunistesse peatükina 17B juunis 1999.

(39) Vt muu hulgas kohtuasi C-387/92 Banco Exterior de Espańa SA vs. Ayuntamiento de Valencia, EKL 1994, lk I-877.

(40) Teatise punkt 18.

(41) Vt käitumisjuhendi jaotis J.

(42) Liidetud kohtuasjad T-346/99, T-347/99 ja T-348/99 Territorio Histórico de Álava jt vs. komisjon, punkt 84.

(43) Liidetud kohtuasjad T-254/00, T-270/00 ja T-277/00 Hōtel Cipriani vs. komisjon, Esimese Astme Kohtu 28. novembri 2008. aasta otsus (viidates liidetud kohtuasjadele T-195/01 ja T-207/01 Government of Gibraltar vs. komisjon, EKL 2002, lk II-2309, punkt 130).

(44) Kohtuasi C-5/89, komisjon vs. Saksamaa, EKL 1990, lk I-3437, punkt 14; kohtuasi C-169/95, komisjon vs. Hispaania, EKL 1997, lk I-135, punkt 51; kohtuasi C-24/95, Land Rheinland-Pfalz vs. Alcan Deutschland GmbH, EKL 1997, lk I-1591, punkt 25.

(45) Kohtuasi C-1/09 Centre d’Exportation du Livre Français (CELF), Ministre de la Culture et de la Communication vs. Société Internationale de Diffusion et d’Édition, 11. märtsi 2010. aasta kohtuotsus. Vt ka kohtuasja C-91/01 Itaalia vs. komisjon, EKL 2004, lk I-4355, punktid 66 ja 67.

(46) Kohtuasjad C-5/89 komisjon vs. Saksamaa, EKL 1990, lk I-3437, punkt 14, ja T-171/02 Regione Autonoma della Sardegna vs. komisjon, EKL 2005, lk II-2123, punkt 64.

(47) Kohtuasjad C-5/89 komisjon vs. Saksamaa, EKL 1990, lk I-3437, punkt 14, ja C-169/95 Hispaania vs. komisjon, EKL 1997, lk I-135, punkt 51.

(48) Liidetud kohtuasjad C-183/02 P ja C-187/02 P Demesa and Territorio Histórico de Álava vs. komisjon, EKL 2004, lk I-10609, punkt 51.

(49) Kohtuasi T-290/97, Mehibas Dordstelaan vs. komisjon, EKL 2000, lk II-15, ning kohtuasjad C-182/03 ja C-217/03, Belgium and Forum 187 ASBL vs. komisjon, EKL 2006, lk I-05479, punkt 147.

(50) Liechtensteini parlamendile EMP lepingu kohta esitatud aruande kohaselt („Bericht und Antrag der Regierung an den Landtag des Fürstentums Liechtenstein betreffend das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum vom 2. Mai 1992”) tunnistavad Liechtensteini ametiasutused, et põhimõtteliselt kujutab maksude vähendamine endast riigiabi EMP lepingu artikli 61 lõike 1 tähenduses ning teatavas olukorras võib olla vajalik, et Liechtenstein teatab abimeetmest (lk 134). Vt ka selgitusi Liechtensteini parlamendile esitatud aruandes Euroopa Majanduspiirkonnas osalemise kohta („Bericht und Antrag der Regierung an den Landtag des Fürstentums Liechtenstein betreffend die Teilnahme am Europäischen Wirtschaftsraum (EWR)”, 2. osa, nr 1995/1), lk 168.