KOHTUJURISTI ETTEPANEK

ELEANOR SHARPSTON

esitatud 13. juulil 20061( )

Kohtuasi C‑333/05

Ilona Németh

versus

Vám- és Pénzügyőrség Dél-Alföldi Regionális Parancsnoksága





1. Käesolevas eelotsusetaotluses küsib Bács-Kiskun Megyei Bíróság (Bács-Kiskuni maakohus, Ungari), kas siseriiklik mootorsõidukite registreerimismaks on vastuolus a) EÜ artiklitega 23 ja 25, mille alusel liikmesriikide vahel on keelatud imporditollimaksud ja samaväärse toimega maksud; b) EÜ artikliga 90, mille alusel on keelatud teistest liikmesriikidest pärit toodetele diskrimineerivate riigimaksude kohaldamine; või c) kuuenda käibemaksudirektiivi( ) artikli 33 lõikega 1, mille alusel on liikmesriikidel lubatud säilitada või kehtestada mis tahes makse, tollimakse ja lõive, mis ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena, kui nimetatud maksud, tollimaksud ja lõivud ei too kaasa formaalsusi liikmesriikidevaheliste piiride ületamisel. Kõnealuse maksuga on maksustatud iga mootorsõiduk selle esmakordsel liikluses kasutuselevõtmisel liikmesriigis ja nimetatud maksu suurus määratakse kindlaks sõiduki tehniliste omaduste ja keskkonnaalase liigitamise põhjal, sõltumata sõiduki väärtusest.

2. Euroopa Kohtule on sama tollimaksu kohta esitatud küsimused ka kohtuasjas C‑290/05: Nádasdi, mille kohta ma samuti esitan täna ettepaneku. Kitsamalt puudutab kõnealune kohtuasi aga kasutatud sõidukitelt võetava maksu mõju ja kooskõla EÜ artikliga 90.

Asjakohane ühenduse õigus

Asutamislepingu sätted ja teisesed õigusaktid

3. EÜ artikkel 23( ) sätestab:

„1. Ühendus rajaneb tolliliidul, mis hõlmab kogu kaubavahetust ning millega kaasneb impordi- ja ekspordimaksude ja kõigi samaväärse toimega maksude keelustamine liikmesriikide vahel […]

2. Käesoleva jaotise artikli 25 […] sätted kehtivad liikmesriikidest pärit toodete ning kolmandatest riikidest toodud toodete suhtes, mis on liikmesriikides vabas ringluses.”

4. EÜ artikkel 25 sätestab:

„Liikmesriikide vahel on keelatud impordi- ja ekspordimaksud ja samaväärse toimega maksud. See keeld kehtib ka fiskaalsete tollimaksude suhtes.”

5. EÜ artikkel 90 sätestab:

„Ükski liikmesriik ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele mingeid otseseid ega kaudseid riigimakse, mis on suuremad samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest.

Liiatigi ei kehtesta ükski liikmesriik teiste liikmesriikide toodetele selliseid riigimakse, mis võimaldaksid teiste toodete kaudset kaitset.”

6. Kuuenda direktiivi artikli 33 lõige 1sätestab:

„Ilma et see piiraks ühenduse teiste sätete kohaldamist, eelkõige nende kehtivate ühenduse õigusnormide sätete kohaldamist, mis käsitlevad aktsiisiga maksustatavate toodete valdamise, liikumise ning järelevalve üldist korraldust, ei takista käesolev direktiiv liikmesriigil säilitamast või kehtestamast makse kindlustuslepingutele, hasartmängudele ja kihlvedudele, aktsiise, maksumärke ja üldiselt mis tahes makse, tollimakse ja lõive, mis ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena, kui nimetatud maksud, tollimaksud ja lõivud ei too liikmesriikidevahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel.”

Kohtupraktika

7. Eeltoodud sätteid on Euroopa Kohus mitmel korral analüüsinud, eelkõige seoses teistest liikmesriikidest imporditud mootorsõidukitele kehtestatud siseriiklike maksudega.

8. Esiteks tuleneb Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikast, et EÜ artikli 25 samaväärse toimega maksudega seotud sätted ja EÜ artikli 90 diskrimineerivate riigimaksudega seotud sätted ei ole kumulatiivselt kohaldatavad, mistõttu sama maksusäte ei saa korraga kuuluda mõlemasse nimetatud kategooriasse.( )

9. Selles osas tuleb mootorsõidukite registreerimismaksu, mis kuulub tasumisele mitte mootorsõiduki üle liikmesriigi piiri toimetamisel, vaid sõiduki esmasel registreerimisel kõnealuse liikmesriigi territooriumil, käsitada osana kaupadelt võetavate siseriiklike maksude üldisest süsteemist ja seda tuleb seetõttu analüüsida EÜ artikli 90 põhjal.( )

10. Mis puudutab kasutatud sõidukite maksustamise hindamist EÜ artiklit 90 silmas pidades, siis seda küsimust käsitlevad enim asjassepuutuvad Euroopa Kohtu otsused( ) olen kokku võtnud kohtuasjas Nádasdi esitatud ettepaneku punktides 4–22, millele ma käesolevas asjas viitan.

11. Nimetatud kohtupraktikast võib järeldada, et selleks, et igalt sõidukilt ainult ühekordselt, selle sõiduki liikmesriigis esmakordsel registreerimisel tasumisele kuuluv riiklik maks oleks kooskõlas EÜ artikli 90 esimese lõiguga, tuleb kõnealust maksu kasutatud sõidukite puhul arvutada nii, et see ei oleks diskrimineeriv teistest liikmesriikidest pärit sõidukite suhtes. Kõnealune maks ei tohi imporditud kasutatud sõidukite puhul ületada liikmesriigi territooriumil varem esmakordselt registreeritud samaväärsete sõidukite hinnas sisalduvat jääkmaksu.

12. Kõnealustes otsustes täpsustas Euroopa Kohus muu hulgas, et hinnates, kas maks on kooskõlas EÜ artikliga 90, tuleb arvesse võtta maksu kohaldamise täpseid eeskirju; et keskkonnaalaste eesmärkide saavutamine ei vabasta liikmesriiki kohustusest järgida diskrimineerimiskeeldu; et sõiduki väärtuse vähenemist ei tule igal üksikjuhul hinnata eraldi, vaid seda võib teha väärtuse vähenemise hinnangulise suuruse arvutamist võimaldavatest kriteeriumidest lähtuvate hindamisskaalade ja arvutustabelite alusel, ning et sõiduki omanikul peab olema võimalik vaidlustada mainitud hindamisskaalade ja arvutustabelite kasutamine juhul, kui ei ole arvese võetud konkreetse sõiduki tegelikke omadusi.

13. Uute sõidukite maksustamine kuulub EÜ artikli 90 esimese lõigu kohaldamisalasse ainult kodumaiste toodete puhul. Kui selline maksustamine ei ole teistest liikmesriikidest imporditud sõidukite suhtes otseselt diskrimineeriv, mis oleks kõnealuse õigusnormiga selgelt vastuolus, võib siiski tekkida küsimus, kas antud maksukorraldusel on kaudselt diskrimineeriv ja kaitsev mõju. Selles küsimuses on Euroopa Kohus leidnud, et maksusüsteemi ei saa pidada diskrimineerivaks üksnes asjaolu põhjal, et imporditud tooted, eelkõige teistest liikmesriikidest pärinevad tooted, on kõrgeimalt maksustatud, tingimusel et maksumäära erinevusel ei ole soodustavat mõju kodumaiste sõidukite müügile võrreldes teistest liikmesriikidest imporditud sõidukite müügiga.( )

14. EÜ artikli 90 teine lõik keelab selliste riigimaksude kehtestamise, „mis võimaldaksid kaudset maksualast kaitset, millel võib olla negatiivne mõju imporditud toodetele, mis ei ole küll samasugused kui kodumaised tooted [EÜ] artikli [90] esimese lõigu tähenduses, kuid on siiski mõningatega neist vähemalt osaliselt, kaudselt või potentsiaalselt konkureerivad.”( ) Näib, et üheski kohtuasjas ei ole otsustatud, isegi mitte väidetud, et imporditud mootorsõidukite maksustamine võimaldab kaitsvat mõju muudele toodetele kui mootorsõidukid.

15. Lõpuks sõltub väljakujunenud kohtupraktika kohaselt maksu käsitatavus kumuleeruva käibemaksuna kuuenda käibemaksudirektiivi artikli 33 lõike 1 tähenduses sellest, kas nimetatud maksul on kõnealuse direktiivi tähenduses käibemaksu põhitunnused. Nimetatud tunnused on muu hulgas järgmised: käibemaksu üldine kohaldamine tehingute suhtes, mille esemeks on kaubad või teenused; maksusumma määramine proportsionaalselt hinnaga, mida maksukohustuslane tarnitud kaupade ja osutatud teenuste eest sai; selle maksu sissenõudmine igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust; ning eelnevates tootmis- ja turustusetappides makstud summade maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvast käibemaksust mahaarvamine selliselt, et maksu kohaldatakse üksnes selles etapis lisandunud väärtuse suhtes ja et lõplik maksukoormus lasub lõpptulemusena tarbijal.( )

16. Kohtuasjas Tulliasiamies( ) leidis Euroopa Kohus, et Soome „sõidukimaksult tasumisele kuuluval käibemaksul”, milleks on protsent „sõidukimaksust” arvutatuna sõiduki maksustamisväärtuselt, ei olnud käibemaksu põhitunnuseid. Esiteks ei olnud tegemist üldkohaldatava maksuga, kuna selle eesmärk ei olnud maksustada kõiki liikmesriigis tehtavaid majandustehinguid, vaid tehinguid piiratud kaubaliigiga, täpsemalt teatud liiki sõidukitega. Teiseks ei olnud maksusumma proportsionaalne kaupade hinnaga, vaid sõltus ainult kaudselt sõiduki hinnast. Kolmandaks ei kuulunud kõnealune maks sissenõudmisele igas tootmis- ja turustusetapis, vaid ainult sõidukimaksuga maksustamisel ja maksu kohaldati mitte konkreetses tootmis- või turustusetapis lisandunud väärtuse, vaid sõiduki koguväärtuse suhtes.

Asjakohane siseriiklik õigus

17. Üks eeltingimus sõiduauto või haagiselamu( ) Ungaris liikluses kasutuselevõtmiseks registreerimisel on registreerimismaksu (regisztrációs adó) tasumine.

18. Enne 1. veebruari 2004 maksustati kõnealuseid sõidukeid tarbimismaksuga (fogyasztási adó). See oli ühekordselt tasumisele kuuluv summa, mis arvutati teatava protsendina sõiduki deklareeritud väärtusest, kusjuures protsendimäär sõltus sõiduki teatavatest tarbimisomadustest.

19. Alates eelmainitud kuupäevast asendati tarbimismaks 2003. aasta registreerimismaksu seaduse nr CX (edaspidi „registreerimismaksu seadus”) alusel registreerimismaksuga. Registreerimismaks kuulub tasumisele muutumatu summana vastavalt sõidukikategooriale. Sõidukeid liigitatakse mootori tüübi( ) ja silindrimahu ning keskkonnaalaste omaduste põhjal.( ) Eraldi kategooriatesse kuuluvad „museaalse väärtusega” sõidukid ja „muud” sõidukid. Maksusumma ei sõltu sõiduki väärtusest. Registreerimismaks on ühtemoodi kohaldatav imporditud sõidukite (nii uute kui kasutatud) ja Ungaris toodetud sõidukite suhtes.

20. Sõidukite suhtes kohaldatakse ka muid makse (kaasa arvatud iga-aastane maks), kuid need ei ole käesolevas kohtuasjas vaidluse all. Erinevalt mõnedest kõnealustest maksudest ei kuulu registreerimismaks üldjuhul tagastamisele, kui sõiduk maanteeliiklusest kõrvaldatakse.

Menetlus põhikohtuasjas ja eelotsuse küsimused

21. 28. detsembril 2004 algatas põhikohtuasja kaebaja I. Németh menetluse registreerimismaksu tasumiseks Saksamaalt ostetud sõiduautolt Ford Mondeo( ) diiselmootori silindrimahuga 1998 cm³ ja liigitusega keskkonnakategooriasse nr 7. Nende andmete põhjal määras maksuhaldur registreerimismaksu suuruseks 390 000 Ungari forinti (umbes 1550 eurot).

22. I. Németh vaidlustas mainitud otsuse põhjendusel, et kõnealuse maksu kohaldamisega rikuti ühenduse õigust. Ta väitis, et registreerimismaks on sisuliselt imporditollimaks ning seega ühenduse piires EÜ artiklite 23 ja 25 alusel keelatud. I. Németh väitis, et teise võimalusena võib kõnelust maksu lugeda keelatud riigimaksuks EÜ artikli 90 tähenduses või kumuleeruvaks käibemaksuks kuuenda käibemaksudirektiivi artikli 33 mõttes.

23. Maksuhaldur jäi oma otsuse juurde põhjendusel, et ta on kohustatud rakendama vastuvõetud siseriiklikke õigusakte, mitte otsustama selle üle, kas siseriiklik õigusakt rikub ühenduse õigust.

24. I. Németh taotleb vaidlusaluse otsuse kohtulikku läbivaatamist. Ta on endiselt seisukohal, et registreerimismaksu seaduse sätted on vastuolus ühenduse õigusega, mida maksuhaldur on kohustatud kohaldama. Maksuhaldur väidab vastu, et seadusandja poolt kehtestatud õigusnormid on tema suhtes siduvad ega jäta talle kaalutlusruumi.

25. Neil asjaoludel otsustas siseriiklik kohus, rõhutades, et arutusel olevas asjas on ta nii esimese kui ka kõrgeima astme kohus, esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

„1. Kas sellist siseriiklikku maksu nagu Ungaris kehtestatud registreerimismaks võib käsitleda tollimaksuna või sellega samaväärse toimega meetmena?

2. Kui vastus esimesele küsimusele on eitav, siis kas sellist siseriiklikku maksu nagu Ungaris kehtestatud registreerimismaks, mille tasumine on sõiduauto registreerimise ja liikluses kasutuselevõtmise eeltingimus, võib käsitada teatud liiki impordimaksuna?

3. Kui vastus teisele küsimusele on eitav, siis kas selline siseriiklik maks nagu Ungaris kehtestatud registreerimismaks on kooskõlas EÜ artiklis 90 ja direktiivi 77/388/EMÜ artiklis 33 sätestatud nõuetega või rikub see ühiseid käibemaksualaseid sätteid?

4. Kas selline siseriiklik maks nagu Ungaris kehtestatud registreerimismaks on kooskõlas kehtiva ühenduse õiguse nõuetega, võttes arvesse, et uute ja kasutatud sõiduautode registreerimismaksu summad on võrdse suurusega – välja arvatud sõidukite keskkonnaalane liigitus – ja selles ei kajastu vähimalgi määral kasutatud sõiduauto väärtuse vähenemine ning see ei sõltu kuidagi sõiduauto kasutuselevõtmise ajast ja sellest, kui kaua see on (õiguspäraselt) kasutusel olnud?”

26. Kumbki pool ei esitanud taotlust, milles ta põhjendaks enda ärakuulamise vajadust. Euroopa Kohtu kodukorra artikli 44a alusel suulist menetlust ei toimunud.

Hinnang

Eelotsuse küsimused

27. Ungari valitsus kahtleb, kas eelotsusetaotlus on vastuvõetav. Eelotsusetaotluse esitanud kohus ei ole Ungari valitsuse arvates piisavalt põhjendanud oma otsust esitada eelotsusetaotlus, eelkõige seoses kolmanda küsimusega (kooskõla EÜ artikliga 90 ja kuuenda käibemaksudirektiivi artikliga 33) ja neljanda küsimusega (kulumit mittearvestava maksu kooskõla ühenduse õigusega üldiselt).

28. Ungari valitsus viitab kohtupraktikale, mille kohaselt tuleb siseriiklikul kohtul esitada vähemalt piiratud selgitused nende ühenduse õigusnormide valiku põhjuste kohta, mille tõlgendamist ta taotleb, ning samuti seose kohta, mida ta näeb nimetatud normide ja tema menetluses olevale kohtuasjale kohaldatavate siseriiklike sätete vahel. Kõnealuse teabeta ei ole Euroopa Kohtule teada eelotsuse küsimusele tarviliku vastuse andmiseks vajalikud faktilised ja õiguslikud asjaolud. Esitatud teave peab ka andma liikmesriikide valitsustele ja teistele huvitatud pooltele võimaluse esitada oma märkused.( )

29. Kuigi ma mõistan Ungari valitsuse kahtlusi, ei pea ma neid piisavaks aluseks, et jätta eelotsuse küsimustele vastamata. Lisaks Ungari valitsusele endale on ka Poola valitsus ja komisjon pidanud võimalikuks kõigi nelja küsimuse kohta märkuste esitamist, kuigi nad on teataval määral eelotsuse küsimusi tõlgendanud ja ümber sõnastanud. Leian, et Euroopa Kohus võib järgida sarnast lähenemisviisi.

30. Esimene ja teine küsimus puudutavad kooskõla EÜ artiklitega 23 ja 25 ja impordi maksustamist. Teen ettepaneku käsitleda neid küsimusi koos.

31. Kolmas küsimus puudutab kooskõla ühelt poolt EÜ artikliga 90 ja teiselt poolt kuuenda käibemaksudirektiivi artikliga 33. Teen ettepaneku käsitleda neid kahte küsimust eraldi.

32. Neljas küsimus puudutab „ühenduse õigust oma praegusel kujul”. Antud küsimuses ei viidata ühelegi ühenduse õigusnormile, mille alusel kooskõla hinnata saaks ning seega tuleb seda minu arvates käsitleda lähtuvalt eelotsusetaotluses nimetatud sätetest, mis on kolme esimese eelotsuse küsimuse aluseks. Kuid kõnealune küsimus puudutab kasutatud sõidukite puhul väärtuse vähenemise mittearvestamise konkreetset teemat. See teema on tegelikult asjassepuutuv ainult diskrimineerivaid riigimakse puudutavas küsimuses ja sellest tulenevalt küsimuses kooskõla kohta EÜ artikliga 90. Seetõttu kuulub neljas küsimus kolmanda küsimuse esimese osa juurde.

Impordi maksustamine (esimene ja teine küsimus)

33. I. Németh väidab oma märkustes eelkõige,( ) et registreerimismaks on tegelikult tollimaksuga samaväärse toimega maks. I. Némethi põhilised argumendid võib kokku võtta järgmiselt.

34. Registreerimismaks ei ole maks sõiduki kasutamise eest. Selleks on olemas eraldi maks,( ) mis kasutusmaksuna kuulub tagastamisele juhul, kui sõiduk, isegi ajutiselt, liiklusest kõrvaldatakse. Registreerimismaks kuulub aga tagastamisele sõiduki reeksportimisel, sarnaselt tollimaksuga, millega ta on seetõttu võrreldav. Oleks ka kunstlik väita, et registreerimismaksu kohaldamise aluseks on pigem sõiduki kasutuselevõtt liikluses kui selle import, kuna väga väheste ebaoluliste eranditega on sõiduki impordi eesmärk selle kastuselevõtt liikluses. Riigitulude laekumise jätkuvust silmas pidades võeti tarbimismaks esmalt kasutusele katmaks tollimaksutulu mittelaekumist( ) ning seejärel asendati tarbimismaks ise registreerimismaksuga. Sõiduki registreerimisega Ungaris kaasnevad ka muud menetlused ja teiste lõivude tasumine, seega ei ole registreerimismaks tegelikkuses seotud registreerimisnõuetega. Nõutav maksusumma on ainult üldiselt ja kaudselt seotud sõiduki poolt tegelikult põhjustatava keskkonnakahju määraga: see on mootori võimsusest tulenevalt seotud sama tihedalt sõiduki väärtusega ning seega käsitatav väärtuselise maksuga, nagu seda on tollimaks. Registreerimismaksu kehtestamise järgselt on I. Némethi poolt esitatud andmete alusel kasutatud sõidukite import Ungarisse vähenenud 74,3%, mis näitab, et kõnealune maks toimib kaubandustõkkena, kuna sellel on tollimaksuga sarnane mõju.

35. Ungari ja Poola valitsus ja komisjon on vastupidisel arvamusel, et Ungaris kehtestatud registreerimismaks ei ole EÜ artiklite 23 ja 25 alusel keelatud imporditollimaks või sellega samaväärse toimega maks ega mis tahes muu impordi maksustamine. Nõustun kõnealuse seisukohaga ja leian, et I. Némethi kirjalikes märkustes esitatud väited ei lükka seda ümber.

36. Eeskätt on kohtuasjade De Danske Bilimportører ja Weigel( ) põhjal selge, et mootorsõiduki registreerimisel kohaldatav maks ei kuulu tasumisele mitte sõiduki üle kõnealuse maksu kehtestanud liikmesriigi piiri toimetamisel, vaid sõiduki registreerimisel mainitud liikmesriigi territooriumil. Seega kuulub taoline maks kaupadelt võetavate siseriiklike maksude üldisesse süsteemi. Seda tuleb seetõttu analüüsida EÜ artikli 90 põhjal.

37. Lisaks näib, et registreerimismaks kuulub tasumisele mitte ainult Ungarisse imporditud sõidukitelt, vaid samadel kriteeriumidel põhinevate samade maksumäärade alusel Ungaris toodetud sõidukitelt.( ) Antud asjaoludel on selge, et maksustamise aluseks olev sündmus on sisseveost või piiriületamisest eraldiseisev.

38. I. Némethil on kahtlemata õigus, kui ta väidab, et tegelikkuses maksustatakse registreerimismaksuga praktiliselt kõik imporditud sõidukid väga lühikese aja möödumisel nende sisseveost. Samas on tõsi, ning I. Németh möönab seda samuti, et kõiki sõidukeid ei maksustata. Mõned sõidukid on mõeldud kasutamiseks ainult väljaspool üldkasutatavaid teid, mõned väljapanekuks muuseumis või kollektsioonis, mõned võib-olla ainult kasutamiseks varuosadena. Ühessegi mainitud kategooriatest kuuluvat sõidukit ei pea liikluses kasutamiseks registreerima ning seega ei kuulu sellised sõidukid sisseveo järgselt registreerimismaksuga maksustamisele.

39. Teised I. Némethi poolt välja toodud registreerimismaksu tunnused, mis tema sõnul tõendavad kõnealuse maksu sarnasust tollimaksuga, ei muuda minu arvamust.

40. Esiteks ei saa järeldada asjaolust, et registreerimismaks kuulub tagastamisele tollimaksu tagastamisega võrreldavatel asjaoludel,( ) et need maksud kuuluvad kohaldamisele sama sündmuse korral. Samas möönab I. Németh, et registreerimismaksu võib tagastada ka sõiduki varguse või hävimise korral, mis ei ole üheski maksusüsteemis tollimaksu tagastamise aluseks.

41. Teiseks ei ole asjassepuutuv asjaolu, et registreerimismaks võidi kehtestada – vähemalt osaliselt – selleks, et korvata liikmesriikide vahel kauplemisel keelatud tollimaksu laekumata jäämisest tekkivat tulude puudujääki. Igasuguse maksustamise esmane eesmärk on tulu saamine. Ühe maksu tunnused ei määra kindlaks selle maksu asendamiseks kehtestatud teise maksu tunnuseid.

42. Kolmandaks, isegi kui registreerimismaksu suurus on teataval määral seotud sõiduki väärtusega ning isegi kui see muudab selle väärtuseliseks maksuks nagu seda on tollimaks, on selge, et paljud muud maksud, näiteks aktsiisimaks ja käibemaks, on samuti väärtuselised maksud või omavad tugevaid väärtuselisele maksule omaseid tunnuseid, kuid on sellegipoolest kitsalt riiklikud maksud.

43. Lõpuks, isegi kui registreerimismaksu kehtestamine on kaasa toonud kasutatud autode Ungarisse sisseveo vähenemise ning seega on kõnealusel maksul tõkestav mõju, ei ole mainitud asjaolu siiski piisav registreerimismaksu hindamiseks EÜ artiklite 23 ja 25 alusel. Kõnealuste artiklite alusel on keelatud mitte mis tahes kaubandust tõkestavad meetmed, vaid iga „ühepoolselt kehtestatud rahaline kohustus, hoolimata selle nimetusest ja kohaldamise viisist, mis kehtib toodete suhtes asjaolu tõttu, et neid toimetatakse üle piiri”.( ) Vastavalt EÜ artiklile 28 „[k]eelatakse liikmesriikidevahelised koguselised impordipiirangud ja kõik samaväärse toimega meetmed”. Kuigi Euroopa Kohtul ei ole palutud hinnata Ungaris kehtestatud registreerimismaksu lähtuvalt EÜ artiklist 28, siis väljakujunenud kohtupraktika kohaselt ei hõlma kõnealuse artikli kohaldamisala „piiranguid, mida on mainitud muudes asutamislepingu erisätetes, ning maksualased või tollimaksudega samaväärsete maksudena käsitletavad piirangud, mida on mainitud EÜ artiklites 23, 25 ja 90, ei kuulu EÜ artiklis 28 sätestatud keelu kohaldamisalasse”.( )

44. Järelikult, kuna Ungaris kehtestatud registreerimismaks on selgelt fiskaalse iseloomuga maks ning ei kuulu tasumisele mitte seetõttu, et sõidukid, mille suhtes seda maksu kohaldatakse, toimetatakse üle piiri, tuleb seda hinnata EÜ artikli 90 alusel.

Diskrimineerivad riigimaksud (kolmanda küsimuse esimene osa ja neljas küsimus)

45. Oma ettepanekus kohtuasjas Nádasdi analüüsisin Ungaris kehtestatud registreerimismaksuga sarnaste tunnustega maksu kasutatud sõidukeid puudutavas osas EÜ artikli 90 esimese lõigu alusel. Kõnealuses kohtuasjas jõudsin järgmiste järeldusteni:

„1 Selleks et kindlaks määrata, kas sõidukitelt nende esmasel liikmesriigis liikluses kasutuselevõtmisel tasumisele kuuluv maks kasutatud sõidukitele kohaldatavas osas on kooskõlas EÜ artikli 90 esimese lõiguga, tuleb võrrelda kõnealuse maksu mõju esmakordselt teisest liikmesriigist imporditud kasutatud sõidukite hinnale järelejäänud maksusumma mõjuga sarnaste kasutatud sõidukite hinnale, mis on esimeses liikmesriigis juba liikluses kasutusele võetud ja millelt on kõnealust maksu varem makstud. Võrdlus kasutatud sõidukitega, mis on kõnealuses liikmesriigis liikluses kasutusele võetud enne vaidlusaluse maksu kehtestamist, ei ole asjassepuutuv.

2 Kasutatud sõidukitelt nende esmasel liikmesriigis liikluses kasutuselevõtmisel tasumisele kuuluv maks, mille suurus arvutatakse ilma sõiduki tegelikku kulumit arvesse võtmata, nii et kõnealune maks selle kohaldamisel teistest liikmesriikidest imporditud kasutatud sõidukite suhtes ületab varem kõnealuses liikmesriigis registreeritud sarnaste sõidukite väärtuses sisalduva jääkmaksu summat, on selle kõrgema maksumäära osas vastuolus EÜ artikliga 90.

3 Asjaolu, et arutusel oleva maksu eesmärk on keskkonnakaitse või et kõnealune maks kuulub tasumisele ainult keskkonnakaitsealaste objektiivsete kriteeriumide alusel, ei mõjuta eeltoodud vastuolu.”

46. Eeltoodud järeldustes toodud arutluskäiku arvestades viitan oma kõnealuses asjas esitatud ettepanekule. Ma ei ole Euroopa Kohtule käesolevas asjas esitatud väidete hulgas leidnud ühtegi, mis muudaks minu poolt eeltoodud ettepanekus tehtud järeldusi.

47. Kuna eelotsusetaotluse esitanud kohus palub kolmandas küsimuses selgitada kooskõla EÜ artikliga 90 tervikuna ja kuna ainult neljas küsimus puudutab konkreetselt kasutatud sõidukeid, pean oma hinnangule siiski lisama nii lühikese käsitluse vaidlusaluse maksu uute sõidukite suhtes kohaldamise kui ka EÜ artikli 90 teise lõigu kohta.

48. Mis puudutab uusi sõidukeid, siis toimikust nähtub, et Ungaris toodetud sõidukitele ja mujal toodetud sõidukitele registreerimismaksu kohaldamisel ei ole erinevusi. Samuti ei ole keegi väitnud, et registreerimismaksul on soodustav mõju kodumaiste sõidukite müügile võrreldes teistest liimesriikidest imporditud sõidukite müügiga.( ) Järelikult ei kohaldata teistest liikmesriikidest imporditud sõidukitele riigimaksu, mis ületaks sarnastele kodumaistele sõidukitele kohaldatavat maksu, ning kõnealune maks näib olevat uusi sõidukeid puudutavas osas kooskõlas EÜ artikli 90 esimese lõiguga.

49. EÜ artikli 90 teine lõik keelab liikmesriikidel kehtestada selliseid riigimakse, mis võimaldaksid kaudset kaitset kodumaistele toodetele, mis ei ole küll samasugused kui imporditud tooted esimese lõigu tähenduses, kuid on siiski nendega konkureerivad.

50. Käesolevas asjas on arutusel olevateks imporditud toodeteks sõiduautod ja haagiselamud, nii uued kui kasutatud, ning Ungaris on olemas sarnased kodumaised tooted. Puuduvad väited selle kohta, et on olemas teisi kodumaiseid tooteid, mis ei ole küll samasugused kui imporditud tooted, „kuid on siiski mõningatega neist [imporditud toodetest] vähemalt osaliselt, kaudselt või potentsiaalselt konkureerivad”.( ) On raske ette kujutada, millised need tooted võiksid olla. Järelikult ei kuulu antud küsimus minu arvates hindamisele EÜ artikli 90 teise lõigu alusel.

Kuuenda direktiivi artikkel 33 (kolmanda küsimuse teine osa)

51. Eelotsusetaotlusest ja I. Némethi kirjalikes märkustes esitatud põgusast viitest allolevale õigusnormile nähtub, et I. Némethi arvates võib Ungaris kehtestatud registreerimismaks rikkuda kuuenda direktiivi artikli 33 lõiget 1, kuna nimetatud maksu saab käsitada käibemaksuna.

52. Kõnealuse sätte sõnastus on siiski keerulisem kui selgesõnaline keeld nimetatud makse kohaldada. See säte lubab liikmesriikidel säilitada ja kehtestada makse, mis „ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena”, tingimusel et sellised maksud „ei too liikmesriikidevahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel”. Siseriiklik kohus soovib kolmandas küsimuses lihtsalt teada, kas arutusel oleva maksuga sarnased maksud on kõnealuse sättega kooskõlas. Seetõttu käsitlen ma mõlemat mainitud tegurit, kuigi pikka analüüsi antud küsimus ei vaja.

53. Esiteks on küllalt selge, et Ungaris kehtestatud registreerimismaksul ei ole käibemaksu nelja põhitunnust, mille kõigi olemasolu on Euroopa Kohus väljakujunenud praktika kohaselt pidanud vajalikuks, et maksu võiks käsitada käibemaksuna. Käibemaksu tunnused on:

– maksu kohaldatakse üldiselt tehingute suhtes, mille esemeks on kaubad või teenused;

– maksu summa on proportsionaalne hinnaga, mida maksukohustuslane tarnitud kaupade ja osutatud teenuste eest sai;

– maks kuulub tasumisele igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust; ja

– eelnevates tootmis- ja turustusetappides makstud summade maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvast käibemaksust mahaarvamine selliselt, et maksu kohaldatakse üksnes selles etapis lisandunud väärtuse suhtes ja et lõplik maksukoormus lasub lõpptulemusena tarbijal.

54. Nagu juba öeldud, puuduvad registreerimismaksul kõik loetletud tunnused. Nimetatud maks on kohaldatav ainult piiratud kaubakategooriate puhul, nagu sõiduautod ja haagiselamud. Antud maks ei ole nimetatud toodete hinna suhtes proportsionaalne, vaid maksumäär kehtestatakse lähtuvalt tehnilistest omadustest, mis võivad olla kallite uute sõidukite ja oluliselt amortiseerunud kasutatud sõidukite puhul sarnased. Kõnealune maks kuulub tasumisele ainult ühes sõiduki eluea etapis, nimelt sõiduki liikluses kasutuselevõtmisel Ungaris. Lõpuks puudub maksusäte, mille alusel saaks maha arvata varasemas etapis tasutud võrreldavat maksu.

55. Teiseks, nagu ma eespool olen selgitanud, ei too registreerimismaksu kohaldamine kaasa formaalsusi piiriületamisel. Maksukohustuse tekkimise aluseks on sõiduki esmane Ungaris liikluses kasutuselevõtmine. Sõidukeid võib importida muul eesmärgil kui nende kasutamine liikluses, ilma et nende suhtes kohaldataks registreerimismaksu. Lisaks kuulub registreerimismaks tasumisele ka Ungaris toodetud sõidukitelt, mis riigipiiri ei ületa.

Ettepanek

56. Kõiki eeltoodud kaalutlusi silmas pidades teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Bács-Kiskun Megyei Bírósági poolt esitatud eelotsuse küsimustele järgmiselt:

Esimene ja teine küsimus

– Sõidukile selle esmakordsel liikmesriigis liikluses kasutuselevõtmisel kohaldatav maks, sõltumata sõiduki valmistamiskohast ning välja arvatud imporditud sõidukid, mille kasutuseesmärk ei ole nende kasutamine liikluses, ei ole imporditollimaks ega samaväärse toimega maks EÜ artiklite 23 ja 25 tähenduses ning see ei too nõukogu kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ artikli 33 lõike 1 mõistes kaasa formaalsusi piiriületamisel.

Kolmas küsimus (teine osa) ja neljas küsimus

– Juhul kui kõnealust maksu kohaldatakse võrdselt kõnealuse maksu kehtestanud liikmesriigis toodetud uutele sõidukitele kui ka teistes liikmesriikides toodetud uutele sõidukitele, tingimusel et selle maksu kohaldamisel ei ole soodustavat mõju esimeses riigis valmistatud toodangu müügile võrreldes teistes liimesriikides valmistatud sõidukite müügiga, on kõnealuse maksu kohaldamine selles osas kooskõlas EÜ artikli 90 esimese lõiguga.

– Kasutatud sõidukitelt nende esmakordsel liikmesriigis liikluses kasutuselevõtmisel tasumisele kuuluv maks, mille suurus arvutatakse ilma sõiduki tegelikku kulumit arvesse võtmata, nii et kõnealune maks selle kohaldamisel teistes liikmesriikides imporditud kasutatud sõidukite suhtes ületab varem kõnealuses liikmesriigis registreeritud sarnaste sõidukite väärtuses sisalduva jääkmaksu summat, ei ole kõrgema maksumäära osas kooskõlas EÜ artikliga 90.

– Juhul kui puuduvad kodumaised tooted, mis ei ole samasugused kui uued või kasutatud mootorsõidukid, kuid on siiski nendega osaliselt, kaudselt või potentsiaalselt konkureerivad, ei kuulu arutusel oleva maksu hindamine EÜ artikli 90 teise lõigu kohaldamisalasse.

– Ainult sõiduautodele ja haagiselamutele kohaldatavat maksu, mille määr kehtestatakse lähtuvalt sõiduki tehnilistest omadustest, mis kuulub tasumisele ainult sõiduki esmakordsel liikmesriigis liikluses kasutuselevõtmisel ja mis ei võimalda varasemas etapis tasutud võrreldavat maksu maha arvata, ei saa käsitada kumuleeruva käibemaksuna nõukogu kuuenda direktiivi 77/388 artikli 33 lõike 1 tähenduses.