KOHTUJURISTI ETTEPANEK

JÁN MAZÁK

esitatud 12. aprillil 2011( )

Liidetud kohtuasjad C‑180/10 ja C‑181/10

Jarosław Słaby

versus

Minister Finansów (C‑180/10)

ja

Emilian Kuć

Halina Jeziorska-Kuć

versus

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (C‑181/10)

(eelotsusetaotlused, mille on esitanud Naczelny Sąd Administracyjny (Poola))

Käibemaks – Maksukohustuslane – Majandustegevus – Põllumajandusliku sihtotstarbega maana soetatud ja seejärel ehitusmaaks muudetud kinnisasja müük





1. Kas isikut, kes müüb järk‑järgult maatükke, mis olid algselt osa põllumajandusliku sihtotstarbega maana ja põllumajanduslikuks tegevuseks soetatud kinnisasjast ning mille sihtotstarvet muudeti hiljem kohaliku omavalitsuse planeeringuga nii, et need liigitati suvilatega hoonestatavaks maaks või elamu‑ ja ärimaaks, tuleb käsitada käibemaksukohustuslasena?

2. Vastus sellele küsimusele on oluline nii J. Słabyle (põhikohtuasja kaebuse esitaja kohtuasjas C‑180/10) kui ka Emilian Kućile ja Halina Jeziorska-Kućile (põhikohtuasja kaebuse esitajad kohtuasjas C‑181/10), kes esitasid pädevatele maksuasutustele taotluse palvega tõlgendada kinnisasja müügi käibemaksuga maksustamist.

3. J. Słaby juhtumil on tegemist 1996. aastal ostetud kinnisasja koosseisu kuulunud maatükkide järk‑järgulise müümisega. Sel ajal oli kinnisasi territooriumi planeeringute järgi põllumajandusliku sihtotstarbega maa. J. Słaby kui füüsiline isik, kes ei tegelenud majandustegevusega, soetas selle kavatsusega tegelda seal põllumajandusliku tegevusega, millega ta tegeles siis aastatel 1996−1998. 1997. aastal liigitati kõnesolev kinnisasi territooriumi planeeringu muutmise tulemusena suvilatega hoonestatavaks maaks. J. Słaby jagas selle 1999. aastal 64 maatükiks, mille ta otsustas maha müüa. Esimene maatükk müüdi 2000. aastal.

4. E. Kući ja H. Jeziorska-Kući juhtumil on tegemist nende põllumajandusettevõtte koosseisu kuuluvate maatükkide üksikute müügitehingutega. Täpsemalt tegid nad 2004. aastal maatükkidega 13 müügitehingut, nendest 9 pärast 2004. aasta 1. maid, ning 2005. aastal 14 ja 2006. aastal 20 samasugust tehingut. E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć soetasid oma põllumajandusettevõtte põllumajandusliku sihtotstarbega maana, millel puudus ehitusõigus, ning kasutasid maad põllumajanduslikuks tegevuseks. Nad registreerisid ennast seoses selle tegevusega käibemaksukohustuslastena, kelle suhtes kohaldati kindla maksumääraga korda pärast seda, kui nad olid saanud 2004. aastal maksuasutuselt sellesisulise vastuse. Kohaliku omavalitsuse planeeringu muutmise tulemusena muudeti üks osa põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjast elamu‑ ja ärimaaks.

5. Mõlemal juhul leidsid pädevad maksuasutused, et nende kinnisasjade müük maksustatakse käibemaksuga. J. Słaby ning E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć vaidlustasid selle tõlgenduse, esitades halduskohtule kaebused.

6. Naczelny Sąd Administracyjny (kõrgeim halduskohus) (Poola) esitas kassatsioonkaebuste raames, mis halduskohtute otsuste peale esitati, Euroopa Kohtule kolm eelotsuse küsimust, millest üks käsitleb J. Słabyt ning kaks E. Kući ja H. Jeziorska-Kući.

7. Küsimus kohtuasjas, mille pooled on J. Słaby ja Minister Finansów (rahandusminister) (kohtuasi C‑180/10), on sõnastatud järgmiselt:

„Kas kinnisasjal põllumajandusega tegelenud füüsiline isik, kes pärast maakasutuse planeeringu muutmist, mis oli toimunud tema tahtest sõltumatutel põhjustel, kõnealuse tegevuse lõpetas, ettevõtluses kasutatud vara isiklikku tarbimisse võttis, väiksemateks maatükkideks (suvilatega hoonestatavateks ehituskruntideks) jagas ja nende müüki alustas, on seetõttu käibemaksukohustuslane direktiivi 2006/112/EÜ( ) artikli 9 lõike 1 ja kuuenda käibemaksudirektiivi 77/388/EMÜ( ) artikli 4 lõigete 1 ja 2 tähenduses ning on kohustatud tasuma käibemaksu kaubanduslikult tegevuselt?”

8. Kaks küsimust, mis esitati vaidluses, mille pooled on E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć ning Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (Varssavi maksukoja juhataja) (C‑181/10), on sõnastatud nii:

„1. Kas direktiivi 2006/112 artikli 295 lõike 1 punktis 3 nimetatud kindla maksumääraga põllumajandustootjale, kes müüb varem põllumajandustegevuse eesmärgil kasutatud maatükke, mille sihtotstarve on kohaliku omavalitsuse planeeringu järgi elamu‑ ja ärimaa, kuid mis olid soetatud põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjadena (käibemaksuvabalt), on kohaldatav nimetatud direktiivi artikkel 16, mille kohaselt võib maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluvate kaupade kasutamist isiklikuks tarbeks või nende kasutamist muul kui ettevõtluse eesmärgil käsitada kaubatarnena tasu eest, kui nendelt kaupadelt võis käibemaksu täielikult või osaliselt maha arvata?

2. Kas direktiivi 2006/112 artikli 295 lõike 1 punktis 3 nimetatud kindla maksumääraga põllumajandustootjat, kes müüb põllumajandustegevuse eesmärgil kasutatud maatükke, mille sihtotstarve on kohaliku omavalitsuse planeeringu järgi elamu‑ ja ärimaa, kuid mis olid soetatud põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjadena (käibemaksuvabalt), tuleb käsitada maksukohustuslasena, kes on kohustatud tasuma nimetatud tehingutelt käibemaksu tavapärase korra alusel?”

Õiguslik raamistik

Direktiiv 2006/112( )

9. Direktiivi 2006/112 artikli 2 lõike 1 punkti a( ) kohaselt maksustatakse käibemaksuga kaubatarneid tasu eest liikmesriigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb.

10. Direktiivi 2006/112 artikli 9 lõige 1( ) on sõnastatud järgmiselt:

„Maksukohustuslane” on iga isik, kes mis tahes paigas teostab iseseisvalt mis tahes majandustegevust, olenemata nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest.

„Majandustegevus” on tootja, ettevõtja ja teenuseid osutava isiku mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamis‑ ja põllumajandusalane tegevus ning kutsealane tegevus. Majandustegevusena käsitatakse eelkõige materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil.”

11. Direktiivi 2006/112 artikli 16 esimene lõik näeb ette:

„Maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluvate kaupade kasutamist tema enda või tema töötajate isiklikuks tarbeks või selle tasuta äraandmist või üldiselt kasutamist muul kui ettevõtluse eesmärgil käsitatakse kaubatarnena tasu eest, kui nendelt kaupadelt või nende osadelt võis käibemaksu täielikult või osaliselt maha arvata.”

12. Direktiivi 2006/112 artikli 296 lõikes 1 on sätestatud:

„Kui tavapäraste käibemaksureeglite või 1. peatükiga ettenähtud erikorra kohaldamine põllumajandustootjate suhtes tooks kaasa raskusi, võivad liikmesriigid põllumajandustootjate suhtes käesoleva peatüki kohaselt kohaldada kindla maksumääraga korda, millega hüvitatakse kindla maksumääraga põllumajandustootjatelt kaupade ja teenuste ostmisel võetud käibemaks.”

Siseriiklikud õigusnormid

13. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług’i (11. märtsi 2004. aasta seadus kaupade ja teenuste maksustamise kohta, edaspidi „käibemaksuseadus”) artikkel 15 on sõnastatud järgmiselt:

„1. Maksukohustuslane on iga juriidiline isik, iseseisva õigusvõimeta üksus ja füüsiline isik, kes teostab iseseisvalt lõikes 2 nimetatud majandustegevust, olenemata nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest.

2. „Majandustegevus” on tootja, ettevõtja ja teenuseid osutava isiku mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamis‑ ja põllumajandusalane tegevus ning kutsealane tegevus, ning seda ka siis, kui tegevust sooritati üks kord asjaoludel, mis viitavad isiku kavatsusele sooritada tegevust korduvalt. Majandustegevusena käsitatakse eelkõige materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil.

[...]”

14. Käibemaksuseaduse artikkel 43 sätestab:

„Maksust on vabastatud:

[…]

3) kindla maksumääraga põllumajandustootja põllumajandustegevuse käigus toodetud kaupade tarned ja kindla maksumääraga põllumajandustootja osutatud põllumajandusteenused;

[…]

9) hoonestamata maa võõrandamine, välja arvatud ehitusmaa ja ehitusõigusega maa võõrandamine;

[…]”

Hinnang

Eelotsuse küsimus kohtuasjas C‑180/10

15. Selle küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas mõiste „käibemaksukohustuslane” määratlus, mis on toodud direktiivi 2006/112 artikli 9 lõikes 1, hõlmab ka niisugust isikut nagu J. Słaby, kes müüs alates 2000. aastast( ) järk‑järgult 64 maatükki, mis olid territooriumi planeeringu järgi mõeldud hoonestamiseks suvilatega.

16. J. Słaby faktilist olukorda võib iseloomustada järgmiselt:

– J. Słaby ostis kõnesoleva kinnisasja 1996. aastal põllumajandusliku sihtotstarbega maana;

– kinnisasjal tegeldi tõesti aastatel 1996−1998 põllumajandusliku tegevusega;

– 1997. aastal liigitati kinnisasi territooriumi planeeringu muutmise tulemusena suvilatega hoonestatavaks maaks;

– 1999. aastal, pärast põllumajandusliku tegevuse lõpetamist kinnisasjal ja selle isiklikku tarbimisse võtmist jagas J. Słaby selle 64 maatükiks ja otsustas need maha müüa.

17. Et direktiivi 2006/112 artikli 9 lõikes 1 on mõistet „maksukohustuslane” määratletud seoses majandustegevusega ehk teisiti öeldes toob niisuguse tegevusega tegelemine kaasa maksukohustuslaseks kvalifitseerimise,( ) on esitatud küsimusele vastamisel võtmeküsimuseks, kas toiming, mille käigus müüakse järk‑järgult ehituskrunte, kujutab endast majandustegevust.

18. Mõistet „majandustegevus” on direktiivi 2006/112 artikli 9 lõike 1 teises lõigus määratletud nii, et see hõlmab tootjate, ettevõtjate ja teenuseid osutavate isikute mis tahes tegevust, eelkõige ka materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil. Mõiste „kasutamine” viitab ühisele käibemaksusüsteemile omase neutraalse maksustamise põhimõtte kohaselt kõikidele nendele tehingutele, ükskõik missugune on nende õiguslik vorm.( )

19. Minu meelest saab vaevalt kahtluse alla seada seda, et ehitusmaa müük on niisuguse materiaalse vara kasutamise üks viis,( ) eelkõige kui võtta arvesse, et ehitusmaa müük kui kaubatarne tasu eest kujutab endast käibemaksuga maksustatavat tehingut direktiivi 2006/112 artikli 2 lõike 1 punkti a tähenduses koostoimes selle direktiivi artikli 14 lõikega 1.

20. Jääb veel teha kindlaks, kas maatükid müüdi järk‑järgult kestva tulu saamise eesmärgil.

21. Selles osas ei tohi unustada, et küsimus, kas kõnesoleva tegevusega tegeldi kestva tulu saamise eesmärgil, kujutab endast faktilist asjaolu, millele peab hinnangu andma eelotsusetaotluse esitanud kohus, võttes arvesse kohtuasja kõiki asjaolusid.( ) Arvestades mõistete „maksukohustuslane” ja „majandustegevus” tähendusvälja objektiivsust, ei oma tegevuse eesmärgid ja tulemused selle hindamise raames tähtsust.( )

22. Euroopa Kohus on küsimust, kas vara kasutati kestva tulu saamise eesmärgil, juba arutanud kohtuasjas, milles tehti kohtuotsus van Tiem( ). Selles kohtuotsuses selgitas Euroopa Kohus, et vara kasutamist, mis seisneb hoonestusõiguse seadmises kinnisasjale, tuleb pidada kasutamiseks kestva tulu saamise eesmärgil, isegi kui hoonestusõigus seati konkreetseks ajavahemikuks.

23. Käesoleval juhul seisneb vara kasutamine selles, et järk‑järgult müüdi 64 ehituskrunti, mis moodustasid algselt põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasja. Eelotsusetaotlusest ilmneb, et kinnisasja omanik jaotas kinnisasja osadeks, et müüa see järk‑järgult maatükkidena.

24. Ma arvan, et see faktiline asjaolu iseenesest, st kinnisasja maatükkideks kruntimine enne müüki sunnib järeldama, et kinnisasja omanik tegutses kavatsusega teha kõnesolevate maatükkidega korduvalt müügitehinguid ja seega saada nendest kestvat tulu. See järeldus põhineb mitte maatükkide müügitehingute mahul, vaid asjaolul, et neid tehinguid tehti korduvalt.

25. Esitatud järeldus ei sõltu vastusest küsimusele, kas kinnisasja omanik soetas selle asja kavatsusega see edasi müüa. Kui nõustuda J. Słaby argumendiga − mille toob ära ka siseriiklik esimese astme kohus – et peamine oli käesoleval juhul see, et järk‑järgult maatükkidena müüdud kinnisasja ei olnud soetatud kavatsusega see edasi müüa, viiks see lõpuks selleni, et pannakse kahtluse alla ühisele käibemaksusüsteemile omane neutraalse maksustamise põhimõte, mis keelab kohelda käibemaksuga maksustamisel samalaadseid tehinguid tegevaid ettevõtjaid erinevalt.( ) Nagu Poola Vabariik nimelt õigesti märkis, ei erine tehingud, mille käigus isik müüb ehituskrunte, mille ta omandas põllumajandusliku sihtotstarbega maana kavatsusega tegelda seal põllumajandusliku tegevusega, tehingutest, mida teeb isik, kes omandas põllumajandusliku sihtotstarbega maa kavatsusega see pärast territooriumi planeeringu muutmist edasi müüa.

26. Seega tuleb tõdeda, et kavatsus, mis ostjal oli, kui ta omandas kinnisasja, mis hiljem enne järk‑järgulist edasimüümist osadeks jaotati, ei mõjuta nende müügitehingute kvalifitseerimist majandustegevuseks direktiivi 2006/112 artikli 9 lõike 1 teise lõigu tähenduses.

27. Et eelotsusetaotluse esitanud kohus asetas esitatud küsimuses rõhu asjaolule, et kõnesolev kinnisasi võeti enne müüki isiklikku tarbimisse ning seda ei kasutatud kinnisasja omaniku põllumajanduslikus tegevuses, tuleb veel teha kindlaks, ega J. Słaby ei müünud seda kinnisasja järk‑järgult maatükkidena kui isiklikku vara. Nagu ilmneb kohtupraktikast, ei tegutse maksukohustuslane, kes teeb tehingu eraisikuna, maksukohustuslasena ja seega ei maksustata seda tehingut käibemaksuga.( )

28. Kohtuotsusest Armbrecht( ) tulenev kohtupraktika suund on tõesti niisugune, et kui käibemaksukohustuslane müüb vara, mille ühe osa ta otsustas määrata mitte oma ettevõttele, vaid jätta selle oma isiklikuks tarbimiseks, ei tegutse ta selle osa müümise korral maksukohustuslasena. Järelikult ei maksustata seda tehingut käibemaksuga.

29. Tuleb siiski märkida, et varasid jaotatakse niiviisi seoses tegevustega, mille puhul peetakse isikut käibemaksukohustuslaseks.

30. Käesoleval juhul võttis J. Słaby kinnisasja, mis müüdi järk‑järgult maatükkidena, isiklikku tarbimisse ega kasutanud seda oma põllumajanduslikus tegevuses. J. Słabyt peetakse käibemaksukohustuslaseks siiski mitte tema põllumajandustegevuse, vaid maatükkide järk‑järgulise müügi osas.

31. Sel põhjusel ei ole argument, et J. Słaby võttis müüdava vara isiklikku tarbimisse, käesoleval juhul asjakohane.

32. Kokkuvõtteks võib märkida, et tehes kindlaks, kas isik on käibemaksukohustuslane direktiivi 2006/112 artikli 9 lõike 1 tähenduses, on siseriikliku kohtu ülesanne hinnata, kas kõnesolevat vara kasutati seda järk‑järgult müües kestva tulu saamise eesmärgil, võttes seejuures arvesse kõiki kohtuasja asjaolusid, eelkõige tõendeid, mis näitavad kavatsust teha neid tehinguid korduvalt. Selle puhul ei oma tähtsust see, et vara ei soetatud kavatsusega seda edasi müüa, või see, et vara omanik võttis selle isiklikku tarbimisse ega kasutanud muus tegevuses, mille puhul peetakse seda isikut käibemaksukohustuslaseks.

Eelotsuse küsimused kohtuasjas C‑181/10

33. Ma arvan, et seose tõttu kohtuasjas C‑180/10 esitatud küsimuse ja kohtuasjas C‑181/10 esitatud teise küsimuse vahel tuleb küsimuste järjekord ära vahetada.

Teine küsimus

34. Selle küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada samamoodi nagu kohtuasjas C‑180/10, kas E. Kući ja H. Jeziorska-Kući tuleb nende 47 maatüki müügitehingu osas, mis nad aastatel 2004−2006 tegid, pidada käibemaksukohustuslaseks.

35. E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć müüsid nagu ka J. Słaby maatükke, mis olid algselt soetatud põllumajandusliku sihtotstarbega maana. Nad kasutasid kõnesolevat kinnisasja põllumajanduslikuks tegevuseks, isegi pärast seda, kui maatükid liigitati territooriumi planeeringu muutmise tulemusena elamu‑ ja ärimaaks. Erinevalt J. Słabyst registreerisid nad ennast käibemaksukohustuslastena, kelle suhtes kohaldati nende põllumajandustegevuse osas kindla maksumääraga korda.

36. Lähtudes kohtuasjas C‑180/10 välja pakutud vastusest, peab siseriiklik kohus ka käesolevas kohtuasjas hindama, kas kõnesolevat vara kasutati seda järk‑järgult müües kestva tulu saamise eesmärgil, võttes seejuures arvesse kõiki konkreetse juhtumi asjaolusid, eelkõige tõendeid, mis näitavad kavatsust teha neid tehinguid korduvalt.

37. Lisaks tuleb märkida, et E. Kući ja H. Jeziorska-Kući esitatud argument, et neil ei ole mingit kavatsust müüa maatükke ka edaspidi, ei oma asjas tähtsust.

38. Kui siseriiklik kohus peaks jõudma oma hinnangu tulemusena järeldusele, et kõnesolevad müügitehingud tehti kestva tulu saamise eesmärgil, on E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć käibemaksukohustuslased mitte üksnes oma põllumajandusliku tegevuse, vaid ka nende tehingute endi osas.

39. Niisugusel juhul on E. Kuć ja H. Jeziorska-Kuć põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjaga seotud maatükkide müügitehingute osas käibemaksukohustuslased tavapärases korras, hoolimata sellest, et nad on põllumajandustootjad, kelle suhtes kohaldatakse direktiivi 2006/112 XII jaotise II peatükis nimetatud kindla maksumääraga korda. Seda järeldust kinnitab Euroopa Kohtu praktika, mille kohaselt kohaldatakse muude tehingute suhtes peale põllumajandustoodete tarnimise ja põllumajandusteenuste osutamise, kui seda teeb kindla maksumääraga põllumajandustootja oma põllumajandustegevuse käigus, ikka direktiivis 2006/112 ette nähtud üldkorda.( )

Esimene küsimus

40. Selles küsimuses soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas direktiivi 2006/112 artiklit 16, mille kohaselt käsitatakse kaubatarnena tasu eest maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluvate kaupade kasutamist tema enda või tema töötajate isiklikuks tarbeks või selle tasuta äraandmist või üldiselt kasutamist muul kui ettevõtluse eesmärgil, kui nendelt kaupadelt või nende osadelt võis käibemaksu täielikult või osaliselt maha arvata, kohaldatakse kindla maksumääraga põllumajandustootja suhtes direktiivi 2006/112 artikli 295 lõike 1 punkti 3 tähenduses, kes müüb oma põllumajandustegevuseks kasutatud maatükke, mille sihtotstarve kohaliku omavalitsuse planeeringu järgi on elamu‑ ja ärimaa, kuid mis on soetatud põllumajandusliku sihtotstarbega maana (st käibemaksuvabalt).

41. Selles osas arvan, et direktiivi 2006/112 artiklit 16 ei kohaldata E. Kući ja H. Jeziorska-Kući tehtud tehingute suhtes, mis seisnevad põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjast eraldatud maatükkide järk‑järgulises müümises.

42. Euroopa Komisjon tähendas oma kirjalikes märkustes õigesti, et kui lahutamatult kindla maksumääraga põllumajandustootja põllumajandusettevõtte koosseisu kuuluva põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasja osade sihtotstarve muutub ning need osad ei ole enam mõeldud põllumajanduslikuks tootmiseks, nii et neid saab järk-järgult võõrandada, on ikka ja endiselt tegemist asjaomase maksukohustuslase ettevõtte vara hulka kuuluva kinnisasja kasutamisega majanduslikel eesmärkidel. Järelikult ei ole tegemist niisuguste varade kasutamisega, mille maksukohustuslane on võtnud isiklikku tarbimisse või mis ei ole seotud tema majandustegevusega, nagu on nõutud selle direktiivi artiklis 16.

Ettepanek

43. Esitatud põhjendustest lähtudes teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Naczelny Sąd Administracyjny esitatud eelotsuse küsimustele järgmiselt:

1. Tehes kindlaks, kas isik on käibemaksukohustuslane nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, artikli 9 lõike 1 tähenduses, on siseriikliku kohtu ülesanne hinnata, kas kõnesolevat vara kasutati seda järk‑järgult müües kestva tulu saamise eesmärgil, võttes seejuures arvesse kõiki kohtuasja asjaolusid, eelkõige tõendeid, mis näitavad kavatsust teha neid tehinguid korduvalt. Selle puhul ei oma tähtsust see, et vara ei soetatud kavatsusega seda edasi müüa, või see, et vara omanik võttis selle isiklikku tarbimisse ega kasutanud muus tegevuses, mille puhul peetakse seda isikut käibemaksukohustuslaseks.

2. Põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasjaga seotud maatükkide müügitehingute osas on isik käibemaksukohustuslane tavapärases korras, hoolimata sellest, et ta on põllumajandustootja, kelle suhtes kohaldatakse direktiivi 2006/112 XII jaotise II peatükis nimetatud kindla maksumääraga korda.

3. Direktiivi 2006/112 artiklit 16 ei kohaldata kindla maksumääraga põllumajandustootja suhtes selle direktiivi artikli 295 tähenduses, kes müüb järk‑järgult elamu‑ ja ärimaa sihtotstarbega maatükke, mis on saadud põllumajandusliku sihtotstarbega kinnisasja kruntimisel.