Kohtuasi C‑79/10

Systeme Helmholz GmbH

versus

Hauptzollamt Nürnberg

(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Bundesfinanzhof)

Direktiiv 2003/96/EÜ – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamine – Artikli 14 lõike 1 punkt b – Õhusõidukite kütusena kasutatavate energiatoodete maksuvabastus – Õhusõiduki kasutamine muul kui kaubanduslikul eesmärgil – Ulatus

Kohtuotsuse kokkuvõte

1. Maksusätted – Õigusaktide ühtlustamine – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamine – Maksuvabastus, mis kehtib energiatoodetele, mida tarnitakse kasutamiseks õhusõiduki kütusena, välja arvatud eraviisilisteks lõbulendudeks – Ulatus

(Nõukogu direktiiv 2003/96, artikli 14 lõike 1 punkt b)

2. Maksusätted – Õigusaktide ühtlustamine – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamine – Õhusõidukite ja laevade tootmisel, väljatöötamisel, katsetamisel ja hooldamisel kasutatava mootorikütuse maksuvabastus – Ulatus

(Nõukogu direktiiv 2003/96, artikli 15 lõike 1 punkt j)

1. Direktiivi 2003/96, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik, artikli 14 lõike 1 punkti b tuleb tõlgendada nii, et selles sättes ette nähtud õhusõiduki kütuse maksuvabastus ei kohaldu sellisele ettevõtjale, nagu on kõne all põhikohtuasjas, kes oma tegevuse edendamiseks kasutab talle kuuluvat lennukit selleks, et tagada oma personali liikmete jõudmine klientide juurde või kaubandusmessidele, kuna sellised sõidud ei ole otseselt seotud selle ettevõtja poolt lennuteenuse osutamisega tasu eest.

(vt punkt 33, resolutsiooni punkt 1)

2. Direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkti j tuleb tõlgendada nii, et kütus, mis õhusõidukil kulub lendudel angaari ja tagasi, ei kuulu selle sätte kohaldamisalasse.

(vt punkt 39, resolutsiooni punkt 2)

EUROOPA KOHTU OTSUS (neljas koda)

1. detsember 2011( )

Direktiiv 2003/96/EÜ – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamine – Artikli 14 lõike 1 punkt b – Õhusõidukite kütusena kasutatavate energiatoodete maksuvabastus – Õhusõiduki kasutamine muul kui kaubanduslikul eesmärgil – Ulatus

Kohtuasjas C‑79/10,

mille ese on ELTL artikli 267 alusel Bundesfinanzhof’i (Saksamaa) 1. detsembri 2009. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 11. veebruaril 2010, menetluses

Systeme Helmholz GmbH

versus

Hauptzollamt Nürnberg,

EUROOPA KOHUS (neljas koda),

koosseisus: koja esimees J.‑C. Bonichot, kohtunikud A. Prechal (ettekandja), L. Bay Larsen, C. Toader ja E. Jarašiūnas,

kohtujurist: E. Sharpston,

kohtusekretär: ametnik K. Sztranc‑Sławiczek,

arvestades 5. mail 2011 toimunud kohtuistungil esitatut,

arvestades kirjalikke märkusi, mille esitasid:

– Systeme Helmholz GmbH, Wirtschaftsprüfer/Steuerberater G. Real,

– Hauptzollamt Nürnberg, esindajad: Regierungsdirektor S. Junker ja Prozessbevollmächtigter D. Jakobs,

– Prantsusmaa valitsus, esindajad: G. de Bergues, B. Cabonat ja B. Beaupere‑Manokha,

– Küprose valitsus, esindaja: E. Symeonidou,

– Euroopa Komisjon, esindaja: W. Mölls,

arvestades pärast kohtujuristi ärakuulamist tehtud otsust lahendada kohtuasi ilma kohtujuristi ettepanekuta,

on teinud järgmise

otsuse

1 Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada esiteks nõukogu 27. oktoobri 2003. aasta direktiivi 2003/96/EÜ, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik (ELT L 283, lk 51; ELT eriväljaanne 09/01, lk 405) artikli 11 lõiget 3, artikli 14 lõike 1 punkti b ja artikli 15 lõike 1 punkti j.

2 Taotlus on esitatud Systeme Helmholz GmbH (edaspidi „Systeme Helmholz”) ja Hauptzollamt Nürnbergi (Nürnbergi maksuhaldur, edaspidi „Hauptzollamt”) vahelises kohtuvaidluses seoses viimase keeldumisega tagastada Systeme Helmholzile sellele äriühingule kuuluva lennuki jaoks kasutamiseks mõeldud kütuselt tasumisele kuuluvat mineraalõli aktsiisimaksu seetõttu, et viimane ei ole lennuettevõtja.

Õiguslik raamistik

Liidu õigus

3 Direktiivi 2003/96 põhjendus 23 on sõnastatud järgmiselt:

„Kehtivate rahvusvaheliste kohustuste ja ühenduse äriühingute konkurentsivõime säilitamise seisukohast oleks soovitatav vabastada jätkuvalt maksust energiatooted, mida tarnitakse kasutamiseks õhusõiduki või laeva kütusena, välja arvatud eraviisilisteks lõbureisideks, kuid liikmesriikidele peaks jääma võimalus sellist maksust vabastamist piirata.”

4 Selle direktiivi artikli 11 lõige 3 sätestab:

„Segakasutuse korral kohaldatakse maksustamist iga kasutusliigiga proportsionaalselt, kuid kui äriotstarbelise kasutuse või muu kui äriotstarbelise kasutuse osa on tähtsusetu, võib selle lugeda olematuks.”

5 Direktiivi artikli 14 lõike 1 punkt b sätestab:

„Lisaks sellele, mis on direktiivi 92/12/EMÜ üldsätetega ette nähtud maksustatavate toodete maksust vabastamise kohta, ja piiramata muude ühenduse sätete kohaldamist, peavad liikmesriigid maksust vabastama järgmisena loetletud tooted tingimustel, mille nad sätestavad selleks, et tagada maksuvabastuse nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ära hoida maksudest kõrvalehoidmist, maksustamise vältimist ja muid kuritarvitusi:

[...]

b) energiatooted, mida tarnitakse kasutamiseks õhusõiduki kütusena, välja arvatud eraviisilisteks lõbulendudeks.

Käesolevas direktiivis käsitatakse eraviisilise lõbulennuna õhusõiduki kasutamist füüsilise või juriidilise isiku poolt selle omanikuna, rentnikuna või muul viisil mittekaubanduslikel eesmärkidel ja eesmärkidel, mis ei ole seotud reisijate või kaupade veoga ega teenuste osutamisega tasu eest või riigiasutuste huvides.

Liikmesriigid võivad maksuvabastuse andmisel piirduda reaktiivkütuse tarnetega (CN-kood 27101921).”

6 Direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkt j näeb ette järgmist:

„Ilma et see piiraks muude ühenduse sätete kohaldamist, võivad liikmesriigid tingimusel, et maksude õigsust kontrollitakse, anda täieliku või osalise maksuvabastuse või alandada maksustamistaset järgmiste toodete puhul:

[...]

j) õhusõidukite ja laevade tootmisel, väljatöötamisel, katsetamisel ja hooldamisel kasutatav mootorikütus;”

Siseriiklik õigus

7 Asjassepuutuvad õigusnormid on sätestatud 21. detsembri 1992. aasta mineraalõlimaksu seaduses (Mineralölsteuergesetz, BGBl. 1992 I, lk 2185; edaspidi „MinöStG”) 2004. aastal ehk kohtuvaidluse toimumise aastal kohaldatavas redaktsioonis ja 15. septembri 1993. aasta mineraalõlimaksu seaduse rakendusmääruses (Mineralölsteuer-Durchführungsverordnung, BGBl. 1993 I, lk 1602) 2004. aastal kohaldatavas redaktsioonis.

8 MinöStG § 4 näeb muu hulgas ette järgmist:

„Maksuvabastused, mõisted

1. Kui § 12 ei sätesta teisiti, võib mineraalõli aktsiisimaksuvabalt kasutada

[...]

3. õhusõiduki kütusena

a) lennuettevõtjate poolt reisijate ja kaupade kaubanduslikuks veoks või raha eest teenuste osutamiseks,

b) riigiasutuste ja Bundeswehri õhusõidukites teenistuslikel eesmärkidel ning lennupäästeteenistuse õhusõidukites lennupääste eesmärkidel.

Õhusõiduki kütus käesoleva seaduse tähenduses on kombineeritud nomenklatuuri alamrubriigis 2710 0026 nimetatud lennukibensiin, mille oktaanarv ei ole väiksem kui 100, alamrubriigis 2710 0037 nimetatud kerge reaktiivkütus ja alamrubriigis 2710 0051 nimetatud reaktiivkütus (keskmise viskoossusega õli), kui neid kasutatakse õhusõidukites;

[...]”.

9 MinöStG § 12 on sõnastatud järgmiselt:

„Luba

Isik, kes:

1. kasutab või müüb (turustab) maksusoodustuse saamise eesmärgil teistele isikutele või

2. kasutaja või turustajana soovib

a) viia väljaspool Euroopa Ühenduse tarbimismaksu kohaldamisala asuvale territooriumile (kolmas riik) või

b) viia äriotstarbelistel eesmärkidel või postimüügiks Euroopa Ühenduse teise liikmesriiki

mineraalõli, millele kohaldub § 3 lõigete 1–3 ja 5–7, § 4 või § 32 lõigete 1 ja 2 kohaselt maksusoodustus, peab selleks loa saama

[...]”.

10 Mineraalõlimaksu seaduse rakendusmääruse 2004. aastast kohaldatava redaktsiooni § 50 lõige 1 sätestab:

„Õhusõiduki kütuselt tasutud maksu tagastamine:

(1) Taotluse alusel makstakse seaduse § 4 lõike 1 alapunkti 3 alusel tagasi õhusõiduki kütuselt tasutud maks ettevõtjatele ja asutustele, kes on kütust ostnud maksuterritooriumil ja kasutanud seda maksust vabastatud lendude tegemiseks [...].”

Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused

11 Systeme Helmholz käitab elektroonikaseadmete ja tarkvara osade arendamise ja turustamise ettevõtet. Talle kuulub lennuk, mida tegevdirektor kasutab nii eraotstarbeliselt kui ka selleks, et teiste äriühingute või kaubandusmesside asukohta jõuda ning sooritab sellega ka hooldamis- ja õppelende. Nimetatud äriühingul puudub Saksa lennutranspordiseaduses (Luftverkehrsgesetz) sätestatud lennutegevusluba, mida Saksa lennuettevõtjad peavad kohustuslikult omama.

12 Systeme Helmholz pidas lennuki kasutamise kohta igakuist päevikut, kuhu märgiti lennuki kasutamise kuupäev, teekond, lennu kestus ja eesmärk. 16. detsembril 2005 taotles ta 2358 liitrilt lennukikütuselt tasutud mineraalõli aktsiisimaksu tagastamist, mis vastab 1700,12 eurole, seoses Saksamaal tehtud ametialaste lendudega, seal hulgas lennud angaari ja tagasi ning õppelennud.

13 Hauptzollamt jättis 9. veebruari 2006. aasta otsusega taotluse rahuldamata seetõttu, et Systeme Helmholz ei ole lennuettevõtja.

14 Kuna Hauptzollamt tunnistas 12. aprillil 2006 Systeme Helmholzi poolt selle tagastamisest keeldumise otsuse peale esitatud vaide põhjendamatuks, esitas viimane kaebuse Finanzgericht Münchenile. See kohus sedastas, et ametialaste lendude osas – välja arvatud hooldus- ja õppelennud – võib Systeme Helmholz taotleda direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b esimese lõigu alusel mineraalõli aktsiisimaksu tagastamist. Finanzgericht Müncheni arvates ei saa sellest sättest tuletada, et maksuvabastus kehtib üksnes lennuettevõtjatele. Lennuki kasutamine ettevõtja enda arvelt oma tegevuse edendamiseks toimub kaubanduslikel eesmärkidel, nii et ühenduse õiguses maksuvabastuse saamiseks sätestatud tingimused on täidetud.

15 Seevastu hoolduslendude, seadmete võimsuse kontrollimiseks tehtud lendude ja õppelendude osas leidis Finanzgericht München, et neile ei kehti direktiivis 2003/96 ette nähtud maksuvabastus. Nimelt näeb selle kohtu arvates direktiivi artikli 15 lõike 1 punkt j ette maksu tagastamise võimaluse üksnes seadmete hoolduse käigus kasutatud kütuselt. Lisaks ei tehta hoolduslende ja õppelende kaubanduslikel eesmärkidel, kuna need sooritatakse nii eraotstarbeliselt kui ametialaselt ja neil puudub otsene seos ettevõtte tegevusega. Küsimus ei saa olla ka proportsionaalselt jagatud kasutuses, kuna direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkt b niisugust võimalust ette ei näe.

16 Systeme Helmholz ja Hauptzollamt on mõlemad esitanud Bundesfinanzhofile selle otsuse peale kassatsioonkaebuse, esimene seetõttu, et otsusega keelduti talle andmast hooldus- ja õppelendudega seoses maksuvabastust ja teine seetõttu, et sama otsusega vabastati Systeme Helmholz selliselt kütuselt tasutud maksust, mida äriühing kasutas enda arvelt tehtud lendudel.

17 Neil asjaoludel otsustas Bundesfinanzhof menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

„1. Kas direktiivi 2003/96 […] artikli 14 lõike 1 punkti b esimest lauset tuleb tõlgendada nii, et eraviisiliste lõbulendude välistamine maksusoodustuse alt tähendab seda, et energiatoodete suhtes, mida kasutatakse õhusõiduki kütusena, antakse maksuvabastus üksnes lennuettevõtjatele, või laieneb maksuvabastus kõigile õhusõiduki kütustele, kui lennukit kasutatakse ametialastel eesmärkidel?

2. Kas direktiivi 2003/96 […] artikli 15 lõike 1 punkti j tuleb tõlgendada nii, et see säte kehtib ka kütuste suhtes, mida kasutatakse lennuki sõiduks angaari ja tagasi, või kehtib soodustuse võimalus üksnes ettevõtjatele, kelle tegelik tegevusala on õhusõidukite tootmine, väljatöötamine, katsetamine ja hooldus?

3. Kas direktiivi 2003/96 […] artikli 11 lõiget 3 tuleb tõlgendada nii, et nii eraotstarbeliselt kui ka äriotstarbeliselt kasutatava õhusõiduki hooldamis- ja koolituslendude puhul antakse […] direktiivi 2003/96 […] artikli 14 lõike 1 punkti b kohaselt nendel lendudel kasutatud kütusele maksuvabastus proportsionaalselt äriotstarbelise kasutusega?

4. Kui vastus kolmandale küsimusele on eitav: kas direktiivi 2003/96 artikli 11 lõike 3 kohaldamise võimatuse tõttu nõukogu direktiivi 2003/96/EÜ […] artikli 14 lõike 1 punkti b raames, võib järeldada, et õhusõiduki eraotstarbelise ja äriotstarbelise segakasutuse puhul hooldus- ja õppelendudeks maksuvabastust ei anta?

5. Kui vastus kolmandale küsimusele on jaatav või kui direktiivi 2003/96 […] mõnest muust sättest tuleneb samasugune õiguslik tagajärg: millised kriteeriumid ja milline ajavahemik tuleb hooldus- ja õppelendude puhul aluseks võtta vastava kasutatud proportsiooni määramisel direktiivi 2003/96, […] artikli 11 lõike 3 tähenduses?”

Eelotsuse küsimused

Esimene küsimus

18 Esimese küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punktis b antud maksuvabastus kehtib sellisele ettevõtjale, nagu on kõne all põhikohtuasjas, kelle majandustegevus ei ole seotud õhulendudega ja kes oma majandustegevuse edendamiseks kasutab talle kuuluvat lennukit selleks, et tagada personali transport klientide juurde või kaubandusmessidele.

19 Sellele küsimusele vastamiseks tuleb märkida, et direktiivi 2003/96 maksuvabastuse kehtestavaid sätteid tuleb tõlgendada autonoomselt lähtuvalt nende sõnastusest ja direktiiviga taotletavate eesmärkide alusel (vt selle kohta 1. aprilli 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑389/02: Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft, EKL 2004, lk I‑3537, punkt 19; 1. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑391/05: Jan De Nul, EKL 2007, lk I‑1793, punkt 22, ja 11. novembr1 2011. aasta otsus kohtuasjas C‑505/10: Sea Fighter, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 14).

20 Esiteks, mis puudutab direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b sõnastust, siis selle sätte esimene lõik näeb ette, et maksust on vabastatud „energiatooted, mida tarnitakse kasutamiseks õhusõiduki kütusena, välja arvatud eraviisilisteks lõbulendudeks”. Selle sätte teine lõik annab seejärel välistuse kaudu mõiste „eraviisiline lõbulend” määratluse, mille kohaselt tähendab see „õhusõiduki kasutamist füüsilise või juriidilise isiku poolt selle omanikuna, rentnikuna või muul viisil mittekaubanduslikel eesmärkidel ja eesmärkidel, mis ei ole seotud reisijate või kaupade veoga ega teenuste osutamisega tasu eest või riigiasutuste huvides”.

21 Ent väljendist „mis ei ole seotud reisijate või kaupade veoga ega teenuste osutamisega tasu eest” tuleneb, et selle maksuvabastuse kohaldamisalasse kuuluva õhusõidu puhul kasutatakse kütust või õhusõidukit otseselt tasu eest lennuteenuste osutamiseks. Seega nõuab mõiste „õhusõit” seda, et õhusõiduki liikumine peab olema olemuslikult seotud tasu eest teenuse osutamisega (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Sea Fighter, punkt 18).

22 Sellist direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b tõlgendust toetavad ka ettevalmistavad materjalid. Nimelt soovis Euroopa Komisjon nõukogu 19. oktoobri 1992. aasta direktiivi 92/81/EMÜ aktsiisimaksude struktuuri ühtlustamise kohta (EÜT L 316, lk 12) kohta tehtud ettepanekus õhusõiduki kütuse maksuvabastuse kehtestamisega „laiendada praegu rahvusvahelistele kaubanduslikele õhulendudele ette nähtud maksuvabastust kõigile kaubanduslikele lendudele” [KOM(90) 434 lõplik]. Komisjoni arvates „[peaks see võimaldama] kohelda mis tahes ühenduse piires asuva kahe koha vahelist õhutransporti ühtemoodi, mis [teeks] rõhuasetuse siseturu sidususele. Eraviisilise õhusõidu korral kasutatav kütus [peaks] olema maksustatud, nagu see [juba] üldiselt on”. Seega eristas komisjon õhusõiduki kütuse maksustamisel kaubanduslikku õhusõitu ja eraviisilist õhusõitu.

23 Teiseks tuleneb direktiivist 2003/96, mille kohaselt liikmesriigid energiatooteid maksustavad, et sellega ei nähta ette üldist laadi maksuvabastuse kehtestamist (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Sea Fighter, punkt 21).

24 Lisaks tuleneb direktiivi 2003/96 põhjendusest 23, et direktiivi artikli 14 lõike 1 punkti b alus on rahvusvaheliste kohustuste järgimine ja ühenduse ettevõtjate konkurentsivõime säilitamine.

25 Mis puudutab rahvusvahelisi kohustusi, siis nagu märgib ka komisjon, puudutab see viide peamiselt maksuvabastusi, mis on ette nähtud energiatoodetele, mis on mõeldud kasutamiseks tsiviillennunduses ja mida saavad lennuettevõtjad Chicagos 7. detsembril 1944 sõlmitud rahvusvahelise tsiviillennunduse konventsiooni (Recueil des traités des Nations unies, kd 15, lk 296) ning Euroopa Liidu ja selle liikmesriikide ning kolmandate riikide ja liikmesriikide vahel sõlmitud kahepoolsete rahvusvaheliste õhuteenistuse lepingute alusel.

26 Mis puudutab ühenduse ettevõtjate konkurentsivõime säilitamist, siis nagu märgivad Küprose valitsus ja komisjon, puudutab konkurentsivõime, millele direktiivi 2003/96 põhjendus 23 viitab, peamiselt ühenduse ja kolmandate riikide lennuettevõtjate vahelist konkurentsi. Nimelt vähendaks ühendusesisestel ja rahvusvahelistel Euroopa lennuettevõtjate lendudel kasutatava kütuse maksustamine nende ettevõtjate konkurentsivõimet kolmandate riikide lennuettevõtjate suhtes märkimisväärselt.

27 Neist kaalutlustest tuleneb, et sellise ettevõtja poolt nagu Systeme Helmholz teostatud õhusõitu, mis kujutab endast personali transportimist talle kuuluva lennukiga klientide juurde või kaubandusmessidele, ei saa pidada õhusõiduki kasutamiseks kaubanduslikul eesmärgil direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b alusel ja tähenduses ning see ei kuulu niisiis selles sättes ette nähtud õhusõiduki kütuse maksuvabastuse kohaldamisalasse, kuna tegemist on õhusõiduga, mis ei ole otseselt seotud tasu eest lennuteenuse osutamisega.

28 Kuid seda järeldust ei sea kahtluse alla ka teatud lahknevus selle direktiivi artikli 14 lõike 1 punkti b esimese lõigu erinevates keeleversioonides seoses õhusõitudega, millele ei kohaldu selles sättes ette nähtud maksuvabastus. Samas kui mitmed selle sätte keeleversioonid kasutavad termineid, mis näivad viitavat üksnes lõbureisidele, nagu prantsuskeelne ja ingliskeelne versioon, mis viitavad eraviisilistele lõbulendudele („aviation de tourisme privée”, „private pleasure-flying”), siis selle direktiivi saksakeelne versioon kasutab, vähemalt selle sätte enda sõnastuses, mõistet „mittekaubanduslik eraviisiline õhulend” („private nichtgewerbliche Luftfahrt”), mis näib viitavat mittekaubanduslikele tegevustele tervikuna.

29 Kuid need lahknevad mõisted on sõnaselgelt määratletud direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b teises lõigus „õhusõiduki kasutamis[ena] füüsilise või juriidilise isiku poolt selle omanikuna, rentnikuna või muul viisil mittekaubanduslikel eesmärkidel ja eesmärkidel, mis ei ole seotud reisijate või kaupade veoga ega teenuste osutamisega tasu eest või riigiasutuste huvides”. Ent direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punktis b ette nähtud maksuvabastust tuleb tõlgendada selle määratluse alusel.

30 Lõpuks ei sea käesoleva kohtuotsuse punktis 27 tehtud järeldust kahtluse alla ka eespool viidatud kohtuotsused Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft ja Jan De Nul. Nimelt kasutati neis kohtuasjades kütust, millele maksuvabastust taotleti, laevadel, mida kasutati otseselt tasu eest teenuse osutamisel. Nii leidis Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuse Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft punktis 28 seoses Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft eG tegevusega, mis kujutas endast avamerel matuste korraldamist, mille tarbeks kasutas see ettevõtja kolme vastava sisseseadega laeva, et „vaidlust ei ole selles, et need tehingud kujutavad endast teenuse osutamist tasu eest”. Lisaks täpsustas Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuse Jan De Nul punktis 40, et põhjasüvendaja pumpamistoimingute ja materjali kogumise käigus tehtud tööd, st süvendustööde tegemiseks vajalikud veod, kuuluvad mõiste „sõitmine” alla direktiivi 92/81 artikli 8 lõike 1 punkti c esimese lõigu tähenduses.

31 Just selles kontekstis tuleb mõista eespool viidatud kohtuotsuse Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft punkti 23, milles Euroopa Kohus leidis, et „igasugune kaubanduslikul eesmärgil teostatav sõitmine kuulub maksuvabastuse kohaldamisalasse”, ja selle kohtuotsuse punkti 25, milles Euroopa Kohus täpsustas, et direktiiv 92/81 ei tee vahet kõnealuse sõitmise eesmärkidel ja et konkurentsimoonutused, mida nimetatud direktiivi sätetega soovitakse vältida, võivad kaasneda vaatamata sellele, milline on kõnesoleva kaubandusliku sõitmise laad. Seega ei ole sõidu eesmärgil maksuvabastuse kohaldamisega seoses tähtsust, kui tegemist on sõitmisega, mis hõlmab teenuste osutamist tasu eest (eespool viidatud kohtuotsus Sea Fighter, punkt 17).

32 Seevastu põhikohtuasjas ei ole Systeme Helmholz personali ametialased sõidud sellele ettevõtjale kuuluva lennukiga selleks, et jõuda klientideni ja kaubandusmessidele ettevõtja tegevuse ehk elektroonikaseadmete ja tarkvara osade arendamise ja turustamise edendamiseks, otseselt seotud selle ettevõtja poolt lennuteenuse osutamisega tasu eest.

33 Seega tuleb esimesele küsimusele vastata, et direktiivi 2003/96 artikli 14 lõike 1 punkti b tuleb tõlgendada nii, et selles sättes ette nähtud õhusõiduki kütuse maksuvabastus ei kohaldu sellisele ettevõtjale, nagu on kõne all põhikohtuasjas, kes oma tegevuse edendamiseks kasutab talle kuuluvat lennukit selleks, et tagada oma personali liikmete jõudmine klientide juurde või kaubandusmessidele, kuna sellised sõidud ei ole otseselt seotud selle ettevõtja poolt lennuteenuse osutamisega tasu eest.

Teine küsimus

34 Teise küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkt j kohaldub üksnes õhusõidukite ja laevade tootmise, väljatöötamise, katsetamise ja hooldusega tegelevate ettevõtjate poolt kasutatud kütusele või on selle maksuvabastusega hõlmatud ka kütus, mis lennukil kulub lendudel angaari ja tagasi.

35 Direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkt j sätestab, et liikmesriigid võivad tingimusel, et maksude õigsust kontrollitakse, anda täieliku või osalise maksuvabastuse või alandada maksustamistaset õhusõidukite ja laevade tootmisel, väljatöötamisel, katsetamisel ja hooldamisel kasutatavale kütusele.

36 Esiteks, mis puudutab nimetatud sätte sõnastust, siis tuleneb sellest, eeskätt mõiste „bei der” saksakeelses versioonis, „field” ingliskeelses versioonis ja „domaine” prantsuskeelses versioonis kasutusest, et direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punktis j sätestatud maksusoodustust on võimalik kohaldada üksnes kütusele, mida kasutab ettevõtja, kelle tegevusala on nimelt hõlmatud selles sättes nimetatud tegevustega.

37 Teiseks, mis puudutab direktiivi 2003/96 üldist ülesehitust, siis kui selle direktiivi artikli 14 lõike 1 punktis b sätestatud kohustusliku maksuvabastuse eesmärk on aidata maksustamisega kaasa kaubanduslikel eesmärkidel tehtavatel lendudel kasutatava kütuse kasutamisele, siis selle direktiivi artikli 15 lõike 1 punkt j näeb ette valikulise maksuvabastuse, mille eesmärk on julgustada konkreetselt teatud kaubandustegevusi, mida teostavad laevade tootjad ja lennukiangaarid ning mis hõlmab muu hulgas kütuse kasutamist maa peal ja millest ükski ei kuulu õhusõiduga tegelevate ettevõtjate tavapärase tegevuse hulka.

38 Seetõttu ei kuulu selle direktiivi artikli 15 lõike 1 punkti j kohaldamisalasse kütus, mis õhusõidukil kulub lendudel angaari ja tagasi.

39 Seega tuleb teisele eelotsuse küsimusel vastata, et direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkti j tuleb tõlgendada nii, et kütus, mis õhusõidukil kulub lendudel angaari ja tagasi, ei kuulu selle sätte kohaldamisalasse.

Kolmas ja viies küsimus

40 Kolmanda ja viienda küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas õhusõiduki eraotstarbelise ja äriotstarbelise segakasutuse puhul tuleb anda maksuvabastus proportsionaalselt õhusõiduki äriotstarbelise kasutusega hooldus- ja õppelendudel kasutatava kütuse osas, ja kui seda tuleb teha, siis millised kriteeriumid ja milline ajavahemik tuleb vastava proportsiooni määramisel aluseks võtta.

41 Arvestades esimesele küsimusele antud vastust, puudub vajadus neile küsimustele vastata.

Kohtukulud

42 Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (neljas koda) otsustab:

1. Nõukogu 27. oktoobri 2003. aasta direktiivi 2003/96/EÜ, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik, artikli 14 lõike 1 punkti b tuleb tõlgendada nii, et selles sättes ette nähtud õhusõiduki kütuse maksuvabastus ei kohaldu sellisele ettevõtjale, nagu on kõne all põhikohtuasjas, kes oma tegevuse edendamiseks kasutab talle kuuluvat lennukit selleks, et tagada oma personali liikmete jõudmine klientide juurde või kaubandusmessidele, kuna sellised sõidud ei ole otseselt seotud selle ettevõtja poolt lennuteenuse osutamisega tasu eest.

2. Direktiivi 2003/96 artikli 15 lõike 1 punkti j tuleb tõlgendada nii, et kütus, mis õhusõidukil kulub lendudel angaari ja tagasi, ei kuulu selle sätte kohaldamisalasse.

Allkirjad