KOMISJONI TEATIS EUROOPA PARLAMENDILE, NÕUKOGULE JA EUROOPA MAJANDUS- JA SOTSIAALKOMITEELE ELi ühise siirdehindade foorumi töö 2010. aasta juulist 2012. aasta juunini ja sellega seotud ettepanekud: 1) aruanne väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ning siirdehindade kohta ja 2) aruanne immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kohta /* COM/2012/0516 final - 2012/ () */





KOMISJONI TEATIS EUROOPA PARLAMENDILE, NÕUKOGULE JA EUROOPA MAJANDUS- JA SOTSIAALKOMITEELE ELi ühise siirdehindade foorumi töö 2010. aasta juulist 2012. aasta juunini ja sellega seotud ettepanekud: 1) aruanne väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ning siirdehindade kohta ja 2) aruanne immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kohta 1. Sissejuhatus On üldteada, et üleilmastumise suurenemise tõttu on hargmaistel ettevõtjatel ja maksuhalduritel praktilisi probleeme maksustamise eesmärgil sidusettevõtjatevaheliste piiriüleste tehingute hinna kindlaksmääramisel. ELi liikmesriikides kasutatakse selliste tehingute õige hinna määramisel lähenemisviisi, mis põhineb turuväärtuse põhimõttel[1]. Turuväärtuse põhimõtte kohaselt võrreldakse tingimusi, mida kohaldavad sidusettevõtjad, tingimustega, mida oleks kohaldatud sõltumatute ettevõtjate vahel. Paraku tõlgendavad ja kohaldavad nii maksuhaldurid kui ka maksuhaldurid ja ettevõtjad turuväärtuse põhimõtet erinevalt. Sellega võib kaasneda ebakindlus, kulude suurenemine ja võimalik topeltmaksustamine või isegi maksustamata jätmine. Kõnealused probleemid mõjutavad kahjulikult siseturu sujuvat toimimist. Olukorra lahendamiseks moodustas komisjon 2002. aasta oktoobris ELi ühise siirdehindade foorumi;[2] selle eksperdirühma ülesanne on leida praktilised lahendused probleemidele, mis tekivad turuväärtuse põhimõtte kohaldamisel, eriti ELis. 2011. aastal pikendati ja laiendati ELi ühise siirdehindade foorumi volitusi komisjoni otsusega[3] kuni 31. märtsini 2015. Käesolevas teatises keskendutakse ELi ühise siirdehindade foorumi tööle 2010. aasta juulist kuni 2012. aasta juunini ning tehakse järeldused kõnealuse eksperdirühma tulevase töö kohta. 2. Kokkuvõte ELi ühise siirdehindade foorumi tegevusest Ajavahemikus juuli 2010 kuni juuni 2012 tuli ELi ühine siirdehindade foorum kokku kuus korda. Üksikasjalikud aruanded koostati kahe teema kohta. Esimene teema käsitleb konkreetseid kaalutlusi siirdehindade valdkonnas seoses väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjatega (VKEd) ning teine teema hõlmab konkreetset kontsernisisest kokkulepet ehk kulude jagamise kokkulepet. Samuti teostati järelevalvet, mille eesmärk oli saada ülevaade ELi ühise siirdehindade foorumi varasemate algatuste rakendusastmest. Järgides oma pikendatud volitusi, võttis foorum 2011. aasta juunis vastu ajakohastatud kodukorra ja uue tööprogrammi aastateks 2011–2015. Sel perioodil algatatud arutelud, mis ei ole vee lõppenud, hõlmasid järgmisi tööprogrammi teemasid: riskipõhised lähenemisviisid siirdehindadele, teisesest korrigeerimisest põhjustatud topeltmaksustamisega seotud küsimused ja kompensatoorsed/aastalõpu korrigeerimised. ELi ühine siirdehindade foorum jätkab edaspidistel kohtumistel nende küsimuste käsitlemist koos järelevalvega. 2.1. ELi ühise siirdehindade foorumi järeldused väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ning siirdehindade kohta Siirdehindadele on iseloomulik halduskoormus, mille need tekitavad maksumaksjatele ja maksuhalduritele. Väikestel ja keskmise suurusega ettevõtjatel (VKEd) on väheste teadmiste ja kogemuste ning vahendite nappuse tõttu eriti raske. Ka maksuhalduritel on VKEdega tegelemisel raskusi, sest neil tuleb leida tasakaal oma maksupoliitika rakendamisel erapooletul viisil, võttes arvesse olemasolevaid omavahendeid ja kulude-tulude vahekorda ning vältides liigset halduskoormust VKEdele ja maksuhalduritele ning tarbetuid maksukonflikte VKEde ja maksuhaldurite seas. Tunnustades VKEde keskset rolli ELi majanduses, võttis ELi ühine siirdehindade foorum endale ülesande probleeme tähelepanelikult uurida ja esitada – siirdehindade perspektiivist vaadates – ettepanekud VKEde tegevuskeskkonna parandamiseks. Kuigi siirdehinnad ei ole probleem valdavale osale VKEdest, võib äriühingute üldarv, keda need mõjutavad, olla üsna suur. Aruandes antakse mitmesuguseid soovitusi, kuidas võtta VKEdele esitatavaid erinõudeid ühetaolisemalt arvesse siirdehindade kontekstis. Selles käsitletakse siirdehindadega seotud nõuete täitmist VKEde poolt eri etappides. VKE määratlusega seoses selgitatakse aruandes, et selle eesmärk ei ole jõuda ühisele kokkuleppele VKE määratluses maksustamise eesmärgil. Ent aruandes soovitatakse liikmesriikidel VKE määratlemisel lähtuda kriteeriumidest, mida on juba kasutatud komisjoni soovituses 2003/361/EÜ[4] (bilansi kogumaht, käive, töötajate arv). Siirdehindu käsitlevate eeskirjadega seoses hõlmab aruanne parimaid tavasid ja soovituslikke suuniseid enne auditit, auditi ajal ja vaidluste lahendamisel. Selles toetatakse proportsionaalsuse põhimõtet kui usaldusväärset lähenemisviisi, mida järgitakse seoses VKEde vajaduste, maksuhaldurite nõudmiste ning VKEde suutlikkusega kõnealuseid nõudeid täita . Auditieelseks etapiks soovitatakse aruandes näha ette VKEdele ligipääsetav teabepunkt ja tõsta VKEde teadlikkust protsessidest, mis tagavad eelneva kindlustunde. Samuti kutsutakse aruandes liikmesriike üles töötama välja lihtsustusmeetmed VKEde nõuete täitmisega kaasneva halduskoormuse vähendamiseks. Auditi etapiks soovitatakse aruandes kaaluda pragmaatilisi lahendusi, mis võivad tugineda teiste liikmesriikide kogemustele ja ELi ühise siirdehindade foorumi varasematele aruannetele. VKEde auditeerimisel tuleb neid asjakohaselt kohelda. Vaidluste lahendamise valdkonnas soovitatakse aruandes rohkem edendada kiiret vaidluste lahendamist VKEde lihtsamate, väikse väärtusega nõuete korral ning uurida ja kasutada audiitorite omavahelise suhtlemise võimalust vastastikuse kokkuleppe menetluse ja nn vahekohtu konventsiooni[5] raames. Aruande lõpuosas tuuakse esile VKEde konkreetsed vajadused siirdehindu käsitlevate eeskirjade täitmisel. Lõpetuseks tõdetakse, et aruande järeldused ja soovitused tuginevad proportsionaalsuse põhimõtte kohaldamisele, mida toetab selle põhimõtte paindlik rakendamine. Aruandes soovitatud ja liikmesriikides VKEde suhtes rakendatud meetmete mõju hindab ELi ühine siirdehindade foorum edaspidi . 2.2. ELi ühise siirdehindade foorumi järeldused immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kohta Teenuste puhul kasutatakse kulude jagamise kokkuleppeid tavaliselt kui vahendit, mis võimaldab hargmaistel ettevõtjatel kulutasuvalt korraldada kontserni tegevust. Äriotsust kasutada kulude jagamise kokkuleppe võimalust saab õigustada mitmeti, näiteks põhjendades seda majandusliku mastaabisäästu, riskide, oskuste või vahendite jagamisega. Selleks et mitte dubleerida tööd, mida OECD praegu immateriaalse vara siirdehindade valdkonnas teeb, keskendub ELi ühise siirdehindade foorum oma töös immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepetele. Esmalt käsitletakse aruandes põhjalikult eri käsitusi kulude jagamise kokkulepetest ja kontsernisisestest teenustest. Aruandes on põhirõhk asetatud sellele, kuidas kontrollija saaks kõige kiiremini järeldada, et immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppe suhtes on kohaldatud turuväärtuse põhimõtet. Selle eesmärgi täitmiseks kirjeldatakse aruandes üldtunnuseid, mille põhjal saab otsustada, kas kulude jagamise kokkulepe järgib turuväärtuse põhimõtet. Samuti esitatakse aruandes nimekiri andmetest, mis peaks vastama enamiku kontrollijate nõuetele, kui nad otsustavad, kas kulude jagamise kokkulepet võib pidada turuväärtuse põhimõttele vastavaks. Teatud tahke käsitletakse üksikasjalikumalt, näiteks eeldatava kasu test, jaotusmeetodid, mida võib kasutada mitterahaliste maksete mõõtmiseks, selliste juhtumite käsitlemine, kus asjaomaseid kulud on pigem algselt eelarves ette nähtud kui tegelikult tekkinud, ning kogu kontsernis üldiselt kasutatavate raamatupidamisstandardite võimalik kohaldamine. Immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppeid käsitleva aruande olulisust suurendab asjaolu, et see täiendab olemasolevaid suuniseid väikese lisandväärtusega kontsernisiseste teenuste kohta ja täiendab ELi ühise siirdehindade foorumi tööd kontsernisiseste teenuste valdkonnas. Aruandes järeldatakse, et esitatud soovituste järgimine hõlbustab maksuhalduritel enamikul suuniste reguleerimisalasse kuuluvatel juhtudel hinnata ja veenduda, et turuväärtuse põhimõtet on tõhusalt kohaldatud. ELi ühine siirdehindade foorum jälgib korrapäraselt nende suuniste mõju. 2.3. Ülevaade tööprogrammi punktidest Käesoleva aruandega hõlmatud perioodil käsitles ELi ühine siirdehindade foorum eelmise, 2007.–2011. aasta tööprogrammi järelejäänud teemasid ja võttis 2011. aasta juunis aastateks 2011–2015 vastu uue tööprogrammi, mis on ELi ühise siirdehindade foorumi praeguse töö alus. Alates juulist 2010 kuni juunini 2011 keskendus ELi ühise siirdehindade foorumi tegevus peamiselt VKEdele ja siirdehindadele. Foorum võttis sellekohase aruande vastu 2011. aasta märtsis[6]. 2011.–2015. aasta tööprogrammi esimene punkt, mis võeti üle eelmisest tööprogrammist, oli ühtse lähenemisviisi väljatöötamine kulude jagamise kokkulepetele. Kõnealune projekt, mis hõlmab immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppeid, lõpetati edukalt 2012. aasta juunis[7]. Riskide hindamisel, mis on siirdehindade poliitikas oluline tegur ja võimaldab nii maksuhalduritel kui ka maksumaksjatel kasutada oma piiratud vahendeid võimalikult tõhusalt, on edaspidise töö alus mitme foorumi liikme (nii liikmesriikide kui ka erasektori) koostatud ettekanded. Rühm analüüsib parimaid tavasid, et otsustada ELi suuniste võimalik reguleerimisala selles küsimuses. ELis rakendatakse eri tavasid kompensatoorsete/aastalõpu korrigeerimiste heakskiitmisel. Küsimustik saadeti välja 2011. aastal ja kokkuvõte tehti 2012. aastal. See ülevaade ise tähendab juba tööprogrammi ühe osa täitmist. Edaspidi analüüsib ELi ühine siirdehindade foorum, kas ELis on võimalik välja töötada ühtne lähenemisviis kompensatoorsetele korrigeerimistele. Mõnes liikmesriigis kaasneb siirdehindade korrigeerimisega täiendav korrigeerimine. Need nn teisesed korrigeerimised võivad põhjustada topeltmaksustamist ja seetõttu võeti need ELi ühise siirdehindade foorumi tööprogrammi. Küsimustik saadeti välja 2011. aastal ja kokkuvõte tehti 2012. aastal. Kuigi asjade praegune seis tähendab tööprogrammi ühe osa täitmist, analüüsib ELi ühine siirdehindade foorum teiseste korrigeerimiste mõju ELis, et pakkuda lahendusi praeguse olukorra parandamiseks nii võimaliku topeltmaksustamise kui ka selle kohaldamise praktilise aspektidega seoses. 2.4. Järelevalve ELi ühine siirdehindade foorum jälgib ja juhib pidevalt oma saavutuste tõhusat ellurakendamist. Seda tehakse iga-aastaste statistikaaruannete ja eriaruannete koostamise kaudu. Seejärel vaatavad aruanded läbi komisjoni talitused ja ELi ühine siirdehindade foorum, et teha kindlaks, millistes valdkondades ELi ühine siirdehindade foorum võiks tööd jätkata. Statistikaaruandeid vahekohtu konventsiooni või siirdehindade eelkokkulepete raames pooleliolevate juhtumite kohta koostatakse ja hinnatakse kord aastas. Kõnealuste statistikaaruannete vormi täiustati ja see vaadatakse tulevikus uuesti läbi. Töötati välja täiendavad suunised iga-aastase siirdehindade eelkokkulepete küsimustiku täitmiseks. Kuna ELi ühine siirdehindade foorum on tegutsenud 10 aastat, on kavas kontrollida selle saavutusi laiemalt. Tegevusjuhendid vahekohtu konventsiooni ja siirdehindasid käsitlevate dokumentide tõhusa rakendamise kohta ELis, suunised siirdehindade eelkokkulepete kohta ELis ning suunised väikese lisandväärtusega kontsernisiseste teenuste kohta vaadatakse koos läbi. Eesmärk on hinnata, kui tõhusalt on üldiselt rakendatud ELi ühise siirdehindade foorumi soovitusi, mis liikmesriigid on heaks kiitnud, ja leida tõhustamisvõimalusi. 3. komisjoni järeldused Komisjon leiab jätkuvalt, et ELi ühine siirdehindade foorum on kasulik eksperdirühm, kes aitab lahendada siirdehindade määramisega seotud küsimusi ja leida siirdehindadega seotud eri probleemidele pragmaatilisi lahendusi. Eelkõige märgib komisjon, et väikeseid ja keskmise suurusega ettevõtjaid ning siirdehindasid käsitlevas aruandes ning ka immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppeid käsitlevas aruandes keskendutakse eesmärgile, mis komisjoni arvates oli ELi siirdehindade foorumi loomisel põhiülesanne, nimelt sellele, et saavutada siirdehindu käsitlevate eeskirjade ühtlasem kohaldamine ELis. Komisjon toetab täielikult I liites „Aruanne väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ning siirdehindade kohta” ja II liites „Aruanne immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kohta” esitatud järeldusi ja soovitusi. Komisjon kutsub nõukogu üles heaks kiitma esitatud aruanne väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ning siirdehindade kohta ning kutsub liikmesriike üles rakendama oma õigusaktide või halduseeskirjadega tavasid, mis vastavad aruandes sisalduvatele lähenemisviisidele ja menetluslikele kaalutlustele. Komisjon kutsub nõukogu üles heaks kiitma esitatud aruanne immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kohta ja kutsub liikmesriike üles kiiresti rakendama oma õigusaktide või halduseeskirjadega soovitused, mis on esitatud aruandes. Komisjon leiab, et aruannetes esitatud järelduste ja soovituste rakendamise ning selle toimimise edasine korrapärane jälgimine annab kasulikku tagasisidet mis tahes vajalikuks ajakohastamiseks. Seoses sellega julgustab komisjon ELi ühist siirdehindade foorumit jätkama jälgimistegevust ja jääb ootama, milliseid tulemusi annab ELi ühise siirdehindade foorumi praeguse tööprogrammi nende punktide elluviimine, mis hõlmavad riskide hindamist, teiseseid korrigeerimisi ja kompensatoorseid/aastalõpu korrigeerimisi. I LIIDE ARUANNE VÄIKESTE JA KESKMISE SUURUSEGA ETTEVÕTJATE NING SIIRDEHINDADE KOHTA I. Sissejuhatus 1. ELi ühine siirdehindade foorum kaalus kinnitatud tööprogrammi ühe osana siirdehindade mõju väikestele ja keskmise suurusega ettevõtjatele (VKEd). ELi ühise siirdehindade foorumi sellekohaste arutelude taustadokumendid, sh Euroopa Raamatupidajate Föderatsiooni ja Conféderation Fiscale Européenne’i kaastöö, on esitatud maksunduse ja tolliliidu peadirektoraadi veebisaidil. Käesolev aruanne on selle töö tulemus. II. Taust 2. ELis on ligikaudu 23 miljonit VKEd, kes moodustavad 99,8 % kõikidest Euroopa ettevõtjatest. Umbes 5 %-l neist VKEdest on sidusettevõtjad, kelle jaoks siirdehinnad võivad olla olulised[8]. Need arvud näitavad, et siirdehinnad ei ole väga suure osa väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate probleem, kuid ettevõtjate üldarv, keda need mõjutavad, võib olla üsna suur. Ent neil juhtudel, kus siirdehinnad on olulised, on VKEdel väheste teadmiste ja kogemuste ning vahendite nappuse tõttu raskusi. Rahvusvaheliste kontsernisiseste tehingute väike maht VKEde tasandil võib samuti viidata sellele, et needsamad raskused võivad VKEdel takistada kontsernisiseseid piiriüleseid tehinguid teha. 3. Ka maksuhalduritel on VKEdega tegelemisel raskusi. Maksuhalduritel tuleb olemasolevaid omavahendeid ja kulude-tulude vahekorda arvestades ühelt poolt rakendada erapooletult maksupoliitikat ning teiselt poolt hoida ära VKEde liigne halduskoormus ning tarbetud maksukonfliktid VKEde ja maksuhaldurite seas. ELis ei ole kehtestatud ühist VKE määratlust ei üldise maksustamise ega konkreetselt siirdehindade eesmärgil ega VKEde ühtset kohtlemist. 4. Mõni maksuhaldur on juba kehtestanud konkreetsed meetmed VKEdega seotud siirdehindade jaoks. Sellised meetmed saab üldjoontes liigitada kas üldiseks poliitiliseks lähenemisviisiks või konkreetseteks haldusmeetmeteks. Poliitilise lähenemisviisi üks näide on proportsionaalsus. Selle lähenemisviisi keskmes on tasakaalu leidmine nõuete täitmise ning VKEde kasutada olevate vahendite vahel. Näide haldusmeetmetest on leebema siirdehindade dokumenteerimise nõude kehtestamine VKEdele võrreldes muude ettevõtjatega. 5. Hargmaiste ettevõtjate seisukohast täiendavad nad sageli VKEdega teineteist ELis äritoiminguid tehes ning mõlemad on huvitatud teise poole tegutsemise tõhususest. Ent ettevõtjad, kes ei ole VKEd, tahavad samuti võrdset kohtlemist ega taha sattuda ebasoodsamasse olukorda selle tõttu, et maksuhaldurid tulevad vastu VKEde vajadustele. 6. Ettevõtjad tunnistavad, et sellised küsimused nagu ajanappus ja kogenud maksunõustajate tasud võivad takistada VKEdel eksperditeenuseid kasutamast. 7. ELi ühine siirdehindade foorum tunnistas oma aruannetes siirdehindade dokumentatsiooni ja siirdehindade eelkokkulepete kohta vajadust olla VKEde ning siirdehindadega tegelemisel paindlikum. Dokumentatsiooni käsitlevas aruandes viidatakse „mõistlikkuse hindamise” kohaldamisele ning siirdehindade eelkokkuleppeid käsitlevates suunistes „juurdepääsu hõlbustamisele”, kui tegemist on VKEdega. III. Väikese ja keskmise suurusega ettevõtja määratlemine 8. VKE ühtne määratlus siirdehindade eesmärgil tagaks kokkulepitud lähtepunkti käesoleva aruande järelduste ja soovituste elluviimise hõlbustamisel. VKE määratlus on sätestatud soovituses 2003/361/EÜ,[9] kuid maksuhaldurid seda otse maksustamise eesmärkidel laialdaselt ei kasuta. ELi ühine siirdehindade foorum tegi määratluse kasutamise kohta alljärgnevad tähelepanekud. 9. Konkreetse VKE määratluse kohaldamine võib väikestes liikmesriikides tuua kaasa isegi suurte kohalike ettevõtete/kontsernide liigitamise VKEdeks. Seetõttu tuleb VKE määratluse kohaldamisel olla väga ettevaatlik. 10. Määratlusel põhinev lähenemisviis võib mõjutada VKEde käitumist. See võib võtta mõnelt VKE-lt stiimuli oma ettevõtet kasvatada ning sel viisil ületada kindlaksmääratud lävi, millega kaasnevad tõenäoliselt suuremad kulutused, halduskoormus ja soodustustest ilmajäämine. 11. Samas leiab mõni maksuhaldur, et ELi liiga ettekirjutav VKE määratlus ei võtaks piisavalt arvesse konkreetse maksuhalduri maksubaasi koostist. Näiteks kui ühiselt kokkulepitud määratluse alusel koosneks suur osa liikmesriigi maksubaasist VKEdest, võib see tekitada teistsuguseid probleeme kui siis, kui nad moodustaksid maksubaasis ainult väikse osa. 12. VKE määratlused, mida maksuhaldurid kasutavad praegu kas üldiselt otsese maksustamise eesmärgil või konkreetselt siirdehindade eesmärgil, sisaldavad sageli soovituses 2003/361/EÜ sätestatud määratluse osi. ELis kasutatavad kriteeriumid sisaldavad alljärgnevat: bilansimaht, käive ja töötajate arv; tehingute individuaalsed või kumulatiivsed väärtused. Kohati lisanduvad neile kriteeriumidele kuritarvitusevastased eeskirjad. Kriteeriume võib, aga ei pea kohaldama konsolideeritult, s.t kontserni tasandil. Kui maksuhaldurid ei ole VKE määratlust avaldanud kas üldise määratluse või konkreetselt siirdehindade eesmärgil, kutsutakse neid üles kasutama üldkasutatavaid kriteeriume. 13. Foorum leiab, et ühte kohta tuleks koondada ELi maksuhaldurite VKEde määratluste kirjeldused, mida kasutatakse praegu kas üldiselt otsese maksustamise või konkreetselt siirdehindade eesmärgil või mõlemal eesmärgil[10]. Soovitused 1. soovitus. Kui ELi maksuhaldur kaalub VKE määratlemist otsese maksustamise eesmärgil või konkreetsemalt siirdehindade eesmärgil, soovitatakse tal lähtuda ELis juba kasutatavatest kriteeriumidest. Selline lähenemisviis aitaks samuti vähendada VKE eri määratlustest tulenevate ebavõrdse kohtlemise juhtude arvu. 2. soovitus. Praegu kasutatavad soovituslikud kriteeriumid hõlmavad järgmist: bilansimaht, käive ja töötajate arv; tehingute individuaalsed või kumulatiivsed väärtused. Soovitatav on mõõta neid kõiki konsolideeritult, s.t kontserni tasandil. 3. soovitus. Määratlused, mida liikmesriigid praegu kasutavad, tuleks koondada ühte kohta ja neid korrapäraselt ajakohastada[11]. 4. soovitus. VKEde ühtne määratlemine ELis maksustamise eesmärgil on soovitatav ja see tagaks ühise lähtepunkti käesoleva aruande järelduste ja soovituste rakendamisel, kuid lähitulevikus ei ole ühisele kokkuleppele jõudmine realistlik. IV. Väikesed ja keskmise suurusega ettevõtted: nõuete täitmine ja siirdehinnad 14. ELis tähendab siirdehindade suhtes kehtestatud nõuete täitmine praegu turuväärtuse põhimõtte järgimist kooskõlas Majanduskoostöö ja Arengu Organisatsiooni (OECD) maksustamisalase mudellepingu artikliga 9. Turuväärtuse põhimõtet kohaldatakse ühetaoliselt hargmaise ettevõtja suurusest olenemata. Kuid selle kohaldamine VKEde suhtes võib osutuda keerulisemaks. OECD suunistes siirdehinna kohta on seda raskust mitmes kohas sõnaselgelt tunnistatud. Näiteks sisaldab punkt 3.80 konkreetset märkust seoses VKEde nõuete täitmise kuludega. Kõnealuste suuniste punktis 3.83 nendib OECD, et „VKEd sisenevad siirdehindade alale ja piiriüleste tehingute arv üha kasvab. Kuigi turuväärtuse põhimõtet kohaldatakse samamoodi väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate ja tehingute suhtes, võivad pragmaatilised lahendused olla kohased selleks, et igale siirdehindadega seotud juhtumile oleks võimalik leida mõistlik lahendus.” 15. Selles aruandes arutletakse selle üle, milliseid parimaid tavasid ja soovituslikke suuniseid võiks tuua esile praegusest nõuete täitmisest. Selle uurimiseks on kasulik analüüsida tegevust enne auditit, auditi ajal ja vaidluste lahendamisel. Need üsna laiad kategooriad on teatud määral paratamatult kattuvad. 16. Maksuhaldurid on korduvalt avaldanud arvamust, et VKEdele peaks lähenema nii, et arvestatakse proportsionaalselt nii maksuhaldurite nõudeid kui ka VKEde suutlikkust neid nõudeid täita. ELi ühine siirdehindade foorum toetab proportsionaalsuse põhimõtet kui õiglast lähenemisviisi VKEde vajaduste rahuldamisel. Samuti märkis ELi ühine siirdehindade foorum, et proportsionaalsusel põhinev lähenemisviis on igati kooskõlas OECD suuniste IV ja V peatüki kohta esitatud märkustega. Soovitus 5. soovitus. ELi ühine siirdehindade foorum kiidab proportsionaalsusel põhineva lähenemisviisi heaks. See tundub olevat eriti sobiv selleks, et saavutada tasakaal maksuhalduri vajaduse vahel kohaldada erapooletult siirdehindu käsitlevaid eeskirju ning koormuse vahel, mida see võib VKEdele nende eeskirjade täitmisel tekitada. Auditi eel 17. Maksuhaldurid tahavad saada ja maksumaksjad tahavad maksta õige maksusumma õigel ajal. Tegevus enne auditit on ilmselt kõige tõhusam meetod, mis võimaldab maksumaksjatel ja maksuhalduritel saavutada nõuete vabatahtliku täitmise, mis on kõige tõhusam nõuete täitmise viis. Selle eesmärgi saavutamisele aitab kõige paremini kaasa hea suhtlemine, asjakohase teabe andmine ja sellest arusaamine koos asjatundjate kergesti kättesaadavate nõuannetega. Sellise õige omavahelise suhtluseni jõudmine avaldab otsest mõju nõuete vabatahtliku täitmise tasemele ja nõuete täitmisega kaasneva halduskoormuse tasemele. Maksuhalduri suhtlemine VKEdega 18. Rahvusvaheliselt mõistetakse üha enam,[12] et suhete tugevdamine maksuhalduri ja ettevõtjatest maksumaksjate vahel pideva dialoogi kaudu väljaspool auditit on kasulik mõlemale poolele. Omavaheline suhtlus on siis vähem vastanduv ja soodustab teineteise seisukohtade laiemat ja paremat mõistmist. Auditi korral alustaksid mõlemad pooled teadlikumalt positsioonilt. 19. Suhtlusvõrgustiku loomine VKEdega on eriti keeruline ja mitte üksnes nende piiratud vahendite tõttu. VKEde esindusrühmad annavad kasulikku teavet nende liikmetele muret tegevate probleemide kohta. Hoopis raskem tundub olevat seada sisse otsene suhtlusliin juhtivate VKEdega. Maksuhaldureid julgustatakse otsima võimalusi tegelemiseks üksikute VKEdega, esindusrühmadega ja elukutseliste nõustajatega, et ehitada üles kohapealne suhtlusvõrgustik VKEdega või seda tugevdada. Näiteks on üsna lihtne abinõu, mida mõni maksuhaldur juba kasutab, tehniliste koolituste korraldamine. Erinevad VKEd kutsutakse osalema aruteludes ja otsima lahendusi probleemsetele küsimustele ning leidma parimaid tavasid. Selliseid üritusi saab kasutada ka VKEdega konsulteerimiseks seoses siirdehindu hõlmavate poliitikameetmetega, mida maksuhaldur soovib kehtestada. Juurdepääs teabele 20. Teabe ulatus ja üksiasjalikkus, mida antakse selleks, et aidata VKEdel täita siirdehindu käsitlevaid eeskirju, erineb maksuhaldurite lõikes. Nii ettevõtjatele kui ka maksuhalduritele oleks kasulik, kui neil oleks juurdepääs sellisele teabele. Üksikasjalikud andmed selle kohta, kust sellist teavet võib praegu leida, on esitatud dokumendis JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 21. ELi ühine siirdehindade foorum teeb ettepaneku hoida ajakohasena teave, mis maksuhaldurid selle aruande jaoks esitasid. Maksuhaldurid peaks kaaluma, kuidas nad saaks kõige paremini teha kättesaadavaks elektroonilise teabe VKEdele kas selleks otstarbeks loodud veebisaidi kujul või olemasoleva veebisaidi ühe osana. Sellisel veebisaidil (sellistel veebisaitidel) võiks avaldada üksikasjalikud VKEde määratlused üldiselt ja/või siirdehindade eesmärgil ning kõik muud VKEde suhtes kohaldatavad siirdehindu käsitlevad õigusaktid, haldustavad või koolitusmaterjalid. Lisada võiks kontaktaadressi(d) edasiste päringute esitamiseks. Samuti võivad veebilehed hõlmata muid VKEdega seotud küsimusi, mis ei hõlma siirdehindu. Selliste veebilehtede loetelu on kirjas ELi ühise siirdehindade foorumi veebisaidil. Koolitus 22. Arutleti võimaluse üle koostada VKEde jaoks siirdehindasid käsitleva koolitusmooduli kavand. Selle ettepaneku elluviimine nõuaks olulist osa foorumi käsutuses olevatest vahenditest. Samuti jäi selgusetuks, millist lisaväärtust võiks ELi ühine siirdehindade foorum anda võrreldes kohapeal koostatud materjalidega[13]. Kindlus enne tehingu toimumist 23. VKEd tahavad sageli olla kindlad, et tehing vastaks enne selle tegemist siirdehindu käsitlevatele eeskirjadele, kuid nad ei pruugi teada, kuidas seda teha. 24. Sel eesmärgil kasutatakse siirdehindade puhul tavaliselt siirdehindade eelkokkulepet. Protsessi käigus määratletakse sobivad kriteeriumid, milles maksuhaldur ja maksumaksja kokku lepivad, et teha kindlaks tulevikus toimuva tehingu siirdehind. Paraku võivad siirdehindade eelkokkuleppeid käsitlevad eeskirjad sisaldada keerukuslävesid või tasusid, mis teevad protsessi VKEdele kättesaamatuks või vähem kättesaadavaks. Nagu OECD siirdehindasid käsitlevate suuniste punktides 4.158 ja 4.163 on nenditud, „võib siirdehindade eelkokkulepete menetlemise viis tegelikult piirata selle kättesaadavust suurte maksumaksjatega. Siirdehindade eelkokkulepete piiramine suurte maksumaksjatega võib tõstatada küsimuse võrdsusest ja ühetaolisusest, kuna samasuguses olukorras maksumaksjaid ei tohiks kohelda erinevalt. Neid probleeme võib leevendada kontrollivahendite paindlik jaotamine. Samuti tuleks maksuhalduritel kaaluda väikestele maksumaksjatele sujuvama juurdepääsu tagamise võimalust. Maksuhaldurid peaks seisma head selle eest, et siirdehindade eelkokkuleppeid hinnates vastaks nende uurimise tase asjaomaste rahvusvaheliste tehingute suurusele.” ELi ühine siirehindade foorum on juba avaldanud suunised selle kohta, kuidas läheneda juurdepääsetavuse teemale ja suunistes on öeldud: maksuhaldurid peaks kasutama oma kogemusi seoses VKEde ees seisvate probleemidega selleks, et hõlbustada VKEde juurdepääsu siirdehindade eelkokkulepetele, kui siirdehindade eelkokkulepetest on kasu vaidluste vältimisel või lahendamisel. Sellise sõnastuse eesmärk on julgustada paindlikku lähenemisviisi juhtumite vastuvõtmisel siirdehindade eelkokkulepete programmi. 25. Mõni maksuhaldur pakub muid võimalusi, et tagada teatud kindlus maksukohtlemise suhtes. Esitada võib mittesiduva arvamuse. Sellisel juhul esitab maksuhalduri spetsialist tehingu kohta oma arvamuse, mis võib kinnitada, et siirdehind on asjakohane, ja näitab, et soovitatud OECD metoodika on asjakohane. Selle lähenemisviisi puudus on, et ei lepita kokku tegelikus siirdehinnas. Kehtestatud võib olla heakskiitmise või ettekirjutuste süsteem, mille korral maksuhalduri seisukoht on siduv. Heakskiitmise või ettekirjutuse võib saada enne asjaomase maksudeklaratsiooni esitamist. 26. VKEdele ja nn väiketehingutele keskenduvad meetmed on kõige sagedamini kasutatavad lihtsustamismeetmed. 27. Mitmed kommentaatorid on arvamusel, et nn kaitsva sadama kasutamine aitab VKEde jaoks tagada lihtsustusmeetme ning säästa haldusvahendeid ja vähendada nõuete täitmisega kaasnevat halduskoormust. 28. Selleks et tagada nendes küsimustes suurem selgus ja läbipaistvus nii VKEde kui ja maksuhaldurite jaoks, on soovitatav, et iga maksuhaldur tooks välja, milliseid eelneva kindluse menetlusi on võimalik siirdehindade korral kasutada, kuidas neile juurde pääseda ja millised võivad olla tulemused. Praegu kättesaadav teave on esitatud dokumendis JTPF/001/ANNEX/2011/EN. Soovitused enne auditit 6. soovitus. Nõuete vabatahtliku täitmise soodustamiseks peaks liikmeriigid tagama VKEdele juurdepääsu ajakohastatud teabele ja nõuannetele. On soovitatav, et iga liikmesriik juurutaks elektrooniliselt ligipääsetava teabesaidi, kus oleks nende isikute kontaktandmed, kelle poole pöörduda täiendavate nõuannete saamiseks. Selliste veebisaitide loetelu koos linkidega pannakse üles ELi ühise siirdehindade foorumi veebisaidile. 7. soovitus. Liikmesriigid ja äriringkonnad peaks kasutama võimalusi konstruktiivsete suhete arendamiseks üksikute VKEde ja nende esindusrühmadega. 8. soovitus. Liikmesriigid peaks püüdma tõsta VKEde teadlikkust protsessidest, mis võimaldavad VKEdel saavutada kindlus enne tehingu toimumist või selle deklareerimist maksustamise eesmärgil ning tegema sellised protsessid neile kättesaadavamaks. 9. soovitus. Liikmesriike kutsutakse üles töötama aktiivselt välja lihtsustusmeetmeid halduskoormuse ja VKEde nõuete täitmisega kaasneva halduskoormuse vähendamiseks. Audit 29. Vähemalt üks liikmesriik on seisukohal, et valdava osa VKEde tehingute vabastamine siirdhindu käsitlevate eeskirjade täitmisest on proportsionaalne teguviis. Sellel lähenemisviisil on selged eelised vahendite säästmise ja maksukohtlemise kindluse vaatepunktist, ent sellel võivad olla teatavad kahjulikud tagajärjed seda rakendava riigi maksubaasile, mille olulisus võib oleneda VKEde tegevuse mahust selles riigis. Kui sidusettevõtjaid teistes liikmeriikides samamoodi ei vabastada, võib see tekitada ebavõrdse kohtlemise. 30. Ülejäänud liikmesriikide seisukoht ei hõlma proportsionaalsuse põhimõtte nii laiapõhjalist rakendamist. Nii auditi kui ka siirdehindade eelkokkulepete protsessides on võetud konkreetsed meetmed, mis hõlmavad: lihtsustatud dokumenteerimisnõudeid, asjakohase teabe andmist suuliselt, piiratud siirdehindade uuringu ettevalmistamist maksuhalduri poolt, maksuhalduri abi maksumaksjatele võrdlusandmete koostamisel, erimeetmeid pikaajaliste lepingute korral. Põhjalikuma teabe praeguste meetmete kohta võib leida dokumendist JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 31. ELi ühine siirdehindade foorum leidis, et proportsionaalsuse põhimõtte järgimine tagas üldise raamistiku, mis on piisavalt paindlik, et maksuhaldurid saaks välja töötada oma konkreetsed meetmed. Maksuhaldureid julgustatakse tutvuma teiste maksuhaldurite võetud meetmetega ja otsima asjakohastel juhtudel võimalusi selliste meetmete lisamiseks oma eeskirjadesse. 32. Samuti on soovitatav, et ühe protsessi raames kasutatavad lähenemisviisid annaksid samasugust kasu teise protsessi raames. Selle näide on maksuhaldurite abi siirdehindade eelkokkuleppe protsessis, kus maksumaksjal aidatakse koostada võrdlusandmeid või piiratud siirdehindade aruannet. Selline abi oleks sama kasulik auditi protsessis. 33. Samamoodi võib sellele küsimuse puhul olla kasu ELi ühise siirdehindade foorumi olemasolevate aruannete ristviidetest. Näiteks käsitleti kontsernisiseseid teenuseid käsitlevas aruandes turuväärtuse hindamise protsessi. Aruandes nenditi, et kulude-tulude kaalutlused on eriti asjakohased väikse maksuriskiga juhtumite korral. Aruandes rõhutatakse, et selliste juhtumite korral on eriti oluline saavutada tasakaal olemasolevate vahendite, nõuete täitmisega kaasneva halduskoormuse ja korrigeerimise võimaliku taseme vahel. Samuti on asjakohane aruandes esitatud kommentaar kirjelduste kohta ja turuväärtuse põhimõttele vastav tasu. Aruandes rõhutatakse, et siirdehinna hindamisel tuleb töötada pigem minimaalse kui maksimaalse teabehulgaga. Tehakse ettepanek, et samamoodi võiks läheneda ka VKEde siirdehindade hindamisele. 34. Arutati dokumentatsiooniga seotud karistuste teemat. Kui maksuhaldur kasutab enne auditit nõutava dokumentatsiooniga seotud nõuete puhul lihtsustatud lähenemisviisi, siis oleks vastuoluline, kui ta määraks karistuse selle eest, et puuduvad täiendavad dokumendid, mida nõutakse alles auditi tulemusel, kui maksumaksja tegutses heauskselt, lähtudes lihtsustatud lähenemisviisist ega ole võimeline nõutud dokumente esitama. 35. Avaldati muret selle üle, et sageli ei tegele maksuhalduri kogenud siirdehindade spetsialistid VKEde siirdehindade probleemidega. See võib tekitada VKEde ja muude ettevõtjate ebavõrdset kohtlemist. Mõni maksuhaldur väldib võimalikke probleeme, mis võivad tekkida seoses vähem kogenud ametnike määramisega VKEde siirdehindadealasele tööle struktuursete abinõudega. Näiteks on neil sihtotstarbelised VKEde keskused, mis tegelevad väga erinevate juhtumitega, ent kus töötab suhteliselt väike rühm inimesi. Mõni maksuhaldur on juurutanud protsessisüsteemid, kus asutusesisene eksperdirühm hindab auditeid järjepidevuse tagamiseks vastastikku. Mõlemat lähenemisviisi soovitatakse kaaluda. Soovitused 10. soovitus. Liikmesriike julgustatakse VKEde auditeerimise lähenemisviise kaaludes hindama teiste liikmesriikide võetud lihtsustamismeetmeid ja võtma võimaluse korral samasugused meetmed oma liikmesriigis. 11. soovitus. Varasemad ELi ühise siirdehindade foorumi aruanded sisaldavad kasulikke materjale siirdehindade küsimuste pragmaatiliste lähenemisviiside kohta. Liikmesriike kutsutakse üles varasemad aruanded läbi vaatama, et võtta aluseks nendes aruannetes kehtestatud põhimõtted, mis võivad olla võrdselt kohaldatavad käesolevas kontekstis. 12. soovitus. Dokumentatsiooniga seotud selliste karistuste määramine, mis tulenevad auditi nõudest esitada dokumendid, mida enne auditit ei nõutud, ei ole kohane, kui maksumaksja tegutses lihtsustatud lähenemisviisist lähtuvalt heauskselt ega ole võimeline nõutud dokumente esitama. 13. soovitus. Liikmesriigid peaksid püüdma tagada, et kui VKEsid auditeeritakse siirdehindade eesmärgil, siis koheldakse neid asjakohaselt. Selleks soovitatakse kõige kulutasuvamate abinõudena kasutada asutusesiseseid vastastikusi eksperdihindamisi või kehtestada auditeerimisvahendite struktuur. Vaidluste lahendamine 36. Siirdehinna korrigeerimisega võib sageli kaasneda võimalik topeltmaksustamine. Sellise topeltmaksustamise kõrvaldamist saab nõuda maksulepingu, nn vahekohtu konventsiooni[14] või mõlema alusel. VKEde puhul on taotletava vabastuse suurus tavaliselt skaala alumises otsas, kuid selle mõju nende äritegevusele on sageli skaala ülemises otsas. Lisaks sellele on nõuete lahendamisega seotud tähtajad sageli nõude keerukuse ja selles sisalduvate summadega võrreldes ebaproportsionaalsed. 37. Soovitatav on, et tegeledes VKEde nõuetega, mille esitavad kas nende enda või teiste liikmesriikide audiitorid, kasutaksid maksuhaldurid rohkem oma õigust lahendada topeltmaksustamise probleemid ühepoolselt kas vahekohtu konventsiooni artikli 6 lõike 2 alusel või kasutada oma topeltmaksustamise konventsioonide sätteid, mis vastavad OECD maksustamisalase mudellepingu artiklile 9. 38. Kui lihtsamate, suhteliselt väikese rahalise väärtusega tehingutega seotud korrigeerimine ei pea läbima mitmepoolse kokkuleppe kõiki menetlusi, millele viidatakse topeltmaksustamise konventsioonides, või menetlust, mis on ette nähtud vahekohtu konventsiooni 3. jaotises, on soovitatav kasutada kiirendatud lähenemisviisi. ELi ühine siirdehindade foorum ei ole sellise lähenemisviisi protsessi põhjalikult kirjeldanud, kuid märgib, et tõenäoliselt kaasneb sellega pädevate asutuste nõusolek töötada hoopis lühemate tähtaegade piires kui suurte keeruliste korrigeerimiste korral. Samuti võivad sel juhul samamoodi kehtida nõuete täitmise aluseks olevad põhimõtted, mida on käsitletud eespool. Näiteks otsuse tegemine minimaalse teabe põhjal; paindlik lähenemisviis teabe esitamise viisile, näiteks asjakohase teabe esitamine ametlike aruannete asemel suuliselt. Mõnes riigis võib kiirendatud lähenemisviisi põhineda ka näiteks vähese tähtsuse põhimõttel. 39. Ametlike vaidluste lahendamise protsesside vajadust võib väheneda, kui asjaomaste maksuhaldurite audiitorid suhtlevad omavahel otse selliste mitmepoolsete kokkulepete raames, mis on ette nähtud topeltmaksustamise konventsioonides või menetlustes, mis on sätestatud vahekohtu konventsiooniga, et mõista paremini konkreetse korrigeerimise tagamaid, ent selline suhtlemine ei tohi olla vastuolus teabe vahetamise eeskirjadega. Üht võimalust selliste otseste kontaktideni jõudmiseks võivad pakkuda koosolekud, kus pädevate asutustena tegutsevad asjaomased kohalikud audiitorid arutavad teatud juhtumeid omavahel ja lepivad kokku asjakohased lahendused, kaasates pädeva asutuse personali nii vähe kui võimalik. Soovitused 14. soovitus. Maksuhaldureid kutsutakse kasutama oma õigust tegutseda siirdehindade topeltmaksustamise juhtumite lahendamisel ühepoolselt, kui tegemist on VKEga. 15. soovitus. Selleks et kõrvaldada VKEde puhul topeltmaksustamine, julgustatakse lihtsamate, väikse väärtusega nõuete lahendamisel kasutama vaidluste kiire lahendamise protsesse. 16. soovitus. Lisaks vaidluste lahendamisele peaksid maksuhaldurid uurima ja rakendama muid lähenemisviise, mis hõlmavad nt audiitorite omavahelisi kontakte ja vähese tähtsuse põhimõtet, kui see on asjakohane selliste mitmepoolsete kokkulepete raames, mis on ette nähtud topeltmaksustamise konventsioonides ja vahekohtu konventsioonis sätestatud menetlustes. V. Järeldused 40. ELi ühine siirdehindade foorum tunnistab VKEde konkreetseid vajadusi siirdehindu käsitlevate eeskirjade täitmisel. ELi ühine siirdehindade foorum märgib, et liikmesriigid on juba võtnud kasulikke meetmeid VKEde vajaduste rahuldamiseks ning püüab käesolevas aruandes neid meetmeid edasi arendada. 41. Aruande järeldused ja soovitused lähtuvad proportsionaalsuse põhimõttest, mida toetab selle põhimõtte paindlik rakendamine. Samuti esitatakse aruandes ettepanek VKEde määratlemiseks selliselt, et aruandes soovitatud meetmed oleksid sihipärased. 42. Asjakohastel juhtudel tuleks VKEde konkreetseid vajadusi arvestada ELi ühise siirdehindade foorumi tulevases tööprogrammis. 43. ELi ühise siirdehindade foorumi soovitatud meetmete mõju tuleks korrapäraselt jälgida. II LIIDE ARUANNE IMMATERIAALSET VARA MITTELOOVATE TEENUSTE KULUDE JAGAMISE KOKKULEPETE KOHTA I. SISSEJUHATUS 1. Kulude jagamise kokkuleppeid kasutatakse tavaliselt kui vahendit, mis võimaldab hargmaistel ettevõtjatel kulutasuvalt korraldada kontserni tegevust. Äriotsust kasutada kulude jagamise kokkuleppe võimalust saab õigustada mitmeti, näiteks põhjendades seda majandusliku mastaabisäästu, riskide, oskuste või vahendite jagamisega. 2. Kulude jagamise kokkulepete teema on ELi ühist siirdehindade foorumit huvitanud pikka aega. See teema võeti üle foorumi eelmisest tööprogrammist ja oma uute volituste raames kinnitas ELi ühine siirdehindade foorum oma varasemat otsust uurida võimalikku ulatust ja määra, milleni ELi ühtset lähenemisviisi kulude jagamise kokkulepetele saaks edasi arendada. 3. Kulude jagamise kokkuleppeid käsitletakse üksikasjalikult OECD siirdehindu käsitlevate suuniste (OECD suunised) VIII peatükis ja praegu on OECD kaasatud projekti, mis tegeleb immateriaalse vara siirdehindadega. OECD töö dubleerimise vältimiseks keskendub ELi ühine siirdehindade foorum teenustele, mis ei loo immateriaalset vara. Seda tööd tuleks käsitleda kui olemasolevate suuniste täiendamist ja ELi ühise siirdehindade foorumi töö lõpuleviimist väikese lisandväärtusega kontsernisiseste teenuste valdkonnas (ELi ühise siirdehindade foorumi suunised kontsernisiseste teenuste kohta). 4. Käesolevas aruandes keskendutakse probleemidele, mis tekitavad kontrollijale tegelikus töös raskusi, ja soovitatakse lahendusi nende käsitlemiseks parimal võimalikul viisil. Kontrollija mõiste hõlmab nii maksumaksjat kui ka maksuhaldurit. Käesolevas aruandes tuginetakse eeldusele, et nii hargmaised ettevõtjad kui ka maksuhaldurid tegutsevad heas usus ja toetavad kindlalt OECD põhimõtteid. Seega on käesolevas aruandes rõhuasetus sellel, kuidas kontrollija saab kõige otstarbekamalt kindlaks teha, et immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppe suhtes on turuväärtuse põhimõtet kohaldatud. 5. Käesolevas dokumendis on arvesse võetud nii OECD suuniseid (peamiselt VIII peatükki, aga ka VI ja VII peatükki seoses turuväärtuse põhimõtte kindlaksmääramisega) ning ELi ühise siirdehindade foorumi suunised kontsernisiseste teenuste kohta. II. Terminoloogia 6. Kuna seda, kas ja kuidas saab teenuste kulude jagamise kokkuleppeid eristada kontsernisisestest teenustest, mille eest võetakse tasu otse või kulukogumi loomise teel, võidakse mõista erinevalt, on käesoleva peatüki eesmärk kehtestada ühine arusaam kasutatavast terminoloogiast. Selles kirjeldatakse teenuste kulude jagamise kokkuleppe mõistet ja eristatakse see kontsernisisestest teenustest. 7. OECD suuniste punktis 8.3 on kulude jagamise kokkulepe määratletud kui „ettevõtjate vahel sõlmitud raamleping, mis sätestab varade, teenuste või õiguste arenduse, tootmise ja omandamise riskide ja kulude jagamise ning iga osapoole puhul varade, teenuste või õigustega seonduvate huvide olemuse ja ulatuse. Kulude jagamise kokkulepe on pigem lepinguline kokkulepe kui eraldi juriidiline üksus või kõigi osapoolte püsiv tegevuskoht. Kulude jagamise kokkuleppes on iga osapoole osakaal kogukulude kandmises kooskõlas loodetavate tuludega, mida ta vastava kokkuleppe raames eeldab saada, võttes arvesse, et siirdehinna määramine pole täppisteadus.” 8. Joonis teenuste kulude jagamise kokkuleppe kohta: 9. Kontsernisiseste teenuste mõistet kirjeldatakse OECD suuniste punktis 7.2: „Peaaegu iga hargmaiste ettevõtjate kontsern peab olema suuteline pakkuma kontserni liikmetele mitmesuguseid teenuseid, eriti administratiivseid, tehnilisi, rahandusalaseid ja kaubanduslikke teenuseid” ja „Seesuguste teenuste pakkumisega seotud kulutusi võib esmalt kanda emaettevõtja, selleks spetsiaalselt määratud tütarettevõtja („kontserni teenuste keskus”) või mõni teine tütarettevõtja.” OECD suuniste VII peatükis antakse juhtnööre selle kohta, kuidas teha kindlaks, kas kontsernisiseseid teenuseid on osutatud seoses otsese ja kaudse tasu arvestamise mehhanismidega, ja nende tingimuste määramise kohta, mille alusel võib teenuste eest võtta tasu omahinna alusel, ning kas või kuidas võib määrata turuväärtuse põhimõttele vastava tasu, mis sisaldab kasumiosa. 10. Joonis kontsernisiseste teenuste kohta: 11. Veel üks variant, mida OECD suunistes sõnaselgelt ei nimetata, kuid mis on tegelikult üsna levinud, on sellised kokkulepped, mille alusel hargmaise kontserni mitmed tütarettevõtjad koondavad kokku teatud teenuste kulud ja võtavad nende eest (otseselt või kaudselt) tasu kontserni tütarettevõtjatelt, kes saavad sellistest teenustest kasu. Peale selle on võimalik ka see, et osa hargmaise kontserni ettevõtjatest lepivad kokku teenuste kulude jagamise kokkuleppes ja ülejäänud kontserni tütarettevõtjad, kes ei osale teenuste jagamise kokkuleppes, osutavad kulude jagamise kokkuleppes osalistele teenuseid. Samuti võib kulude jagamise kokkuleppe osaline kasutada eraldi sõltumatut ettevõtjat oma tegevuse osalisel või täielikul läbiviimisel. 12. Tegelikkuses on mõnikord raske teha vahet (jagatud) kontsernisisestel teenustel – kulukogumid kaasa arvatud – ja immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepetel. Alljärgneva tabeli eesmärk on aidata kontrollijatel kahe mõiste vahel vahet teha. Immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepped || Kontsernisisesed teenused Kulude, riskide ja tulude jagamise kokkulepe, mille alusel kõik osalised panustavad rahaliselt või mitterahaliselt. || Kontsernisisesed teenused piirduvad teenuse osutamise või ostmisega hargmaise kontserni tütarettevõtjate poolt. Teenuse ebaõnnestunud ja ebatõhusa osutamise risk jääb üldiselt teenuse osutaja kanda. Kui osalised ühinevad kulude jagamise kokkuleppega või astuvad sellest välja, tuleks osakaalusid korrigeerida / need ümber jagada kooskõlas turuväärtuse põhimõttega. || Teenuste lepingu lõpetamine või selle laiendamine teistele osalistele ei mõjuta üldjuhul teisi teenuse saajaid. Selleks et maksuhaldurid kulude jagamise kokkuleppeid aktsepteeriks või tunnustaks, on tungivalt soovitatav sõlmida need kirjalikult, . Mõnes liikmesriigis on need lausa kohustuslikud. Kirjalik kokkulepe ja/või nõuetekohane dokumentatsioon on kontrollijale oluline kulude jagamise kokkuleppe rakendamise/täitmise kontrollimisel. || Tegelikkuses ei ole ametlikke lepinguid alati olemas. Sageli piirdub kokkulepe teenuse osutaja ja teenuse saaja omavahelise otsese suhtega. Peaks olema võimalik tõestada, et teenuse osutaja seisukohast on teenus osutatud ja teenuse saaja seisukohast lisab teenus kontserni konkreetsele liikmele majanduslikku või kaubanduslikku väärtust, mis parendaks tema äripositsiooni (kontsernisiseseid teenuseid käsitlevate suuniste VII peatüki punkt 1. Kuna kõik osalised annavad oma panuse ühisesse tegevusse ja jagavad kulud ning panused vastavalt eeldatavale kasule, hinnatakse panuseid tavaliselt omahinna alusel. || Teenuse osutaja võetav kasumiosa on tavaliselt kõige olulisem osa, sest teenuse osutaja ei jaga kasumit teenuse saajatega. Kulud jaotatakse lähtuvalt iga osalise eeldatavast kasust, mida ta saab kulude jagamise kokkuleppest. || Jaotamine lähtub sellest, mil määral iga ettevõtja on teenuseid taotlenud/saanud või mil määral tal on neile õigus. III. Reguleerimisala 13. Kui ELi ühise siirdehindade foorumi kontsernisiseseid teenuseid käsitlevates suunistes keskendutakse küsimustele, mis on seotud haldusliku iseloomuga teenustega, mis toetavad saaja äritegevust, siis käesolevas dokumendis käsitletakse erikaalutlusi juhtumite korral, kus kulude jagamise kokkulepped hõlmavad kõiki kontsernisiseseid teenuseid, mis ei mõjuta immateriaalset vara. 14. Kulude jagamise kokkuleppega hõlmatavate teenuste kõikehõlmavat määratlust ei ole võimalik sõnastada ja see ei ole ka vajalik. Käesoleva dokumendi reguleerimisalasse kuuluvad teenused võivad hõlmata järgmisi tegevusvaldkondi: IT, logistika, soetamine, kinnisvara, finantstegevus, maksud, personaliteenused, raamatupidamine, palgaarvestus ja arvete väljastamine. See teenuste loetelu on vaid näitlik ega pruugi automaatselt tähendada, et teatud teenus kuulub või ei kuulu käesoleva dokumendi reguleerimisalasse. IV. Üldjooned: kas kulude jagamise kokkulepe vastab turuväärtuse põhimõttele 15. Üldine põhimõte on, et kulude jagamise kokkulepe vastab turuväärtuse põhimõttele juhul, kui kokkulepitud panused vastavad nendele, mida sõltumatud ettevõtjad oleks nõus maksma samasuguses olukorras, arvestades kasu, mida nad mõistlikkuse piires loodavad kokkuleppest saada, ja hõlmavad ühise vajaduse täitmiseks vajalike kulude ja riskide jagamist. OECD maksustamisalase mudellepingu artikli 9 alusel on kontrollija jaoks asjakohane esitada küsimus, kas kulude jagamise kokkulepet rakendatakse/täidetakse kooskõlas turuväärtuse põhimõttega. 16. OECD suunistes (punkt 9.163) on märgitud, et hargmaistel ettevõtjatel on vabadus korraldada oma äritegevust neile sobival viisil. Maksuhaldur võib asjakohastel juhtudel siirdehindu korrigeerida kooskõlas OECD maksustamisalase mudellepingu artikliga 9. See tähendab, et hargmaine ettevõtja peaks arvesse võtma iga mõistlikkuse piires kasutatava alternatiivi mõju (näiteks riskide võtmisele), kui ta otsustab, kas kontsernisiseselt osutatud teenuste eest võtta tasu otse või kaudselt kontsernisiseste teenuste kaudu (k.a kulukogumid) või kas on sobivam kulude jagamise kokkulepe. Valik ei tohiks olla lihtsalt sildistamine (vt ka punkti 43 allpool). Dokumenteerida tuleks ka asjakohased faktid. Toimida tuleks selliselt, et kontrollijal ei tekiks kahtlust ärilise valiku või selle põhjuste suhtes ja see ei ajendaks teda nõudma maksumaksjalt parima võimaliku valiku analüüsi. Turuväärtuse põhimõttele vastav immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepe peab vastama järgmistele tunnustele: i) kokkulepe peaks olema majanduslikult mõttekas; ii) majanduslik sisu peaks vastama kulude jagamise kokkuleppe tingimustele; iii) kulude jagamise kokkuleppe tingimustes tuleks enne tegevuse alustamist üldjuhul kokku leppida; iv) kulude jagamise kokkuleppe tingimused peaks vastama turuväärtuse põhimõttele, arvestades olusid, mis on kokkuleppe sõlmimise ajal kas teada või mida saab mõistlikkuse piires ette näha; v) iga osalise ootused eeldatavale kasule peaks olema mõistlikud; vi) osalise kuluosak peaks vastama eeldatavale kasuosakule; vii) mõistlikult eeldatavat kasu saab hinnata tõhususe või efektiivsuse põhjal kvantitatiivsete või kvalitatiivsete näitajate alusel; viii) iga osalise panus võib olla rahaline või mitterahaline ja seetõttu ei ole aktiivne osalus nõutav. Mõju otsuste tegemisele sõltub kulude jagamise kokkuleppe liigist, osaliste kogemustest ja asjaomastele osalistele jaotatavate kulude summast; ix) kui kulude jagamise kokkuleppe alusel osutatakse teenust osalisele või saadakse teenust ettevõtjalt, kes ei ole kulude jagamise kokkuleppega liitunud, tuleb teenust hinnata turuväärtuse põhimõttel; x) kui osalised ühinevad kulude jagamise kokkuleppega või astuvad sellest välja, tuleks osakaalud korrigeerida / ümber jagada kooskõlas turuväärtuse põhimõttega. 17. Tegelik tulem võib prognoositud tulemist erineda, näiteks võib osalise tehtud panus olla liiga suur või kulude jagamise kokkuleppes osalemisest saadav kasu ei pruugi olla piisav. Sellise erinevuse ilmnemisel peaks kontrollija analüüsima erinevuse põhjusi enne, kui ta otsustab, kas osalise proportsionaalne panus on määratud õigesti või valesti või kas osalise proportsionaalset eeldatavat kasu on hinnatud õigesti või valesti. 18. Edasi peaks kontrollija otsustama, kas erinevus on sedavõrd oluline, et see vajab korrigeerimist, või saab erinevust pidada piisavalt väikseks, et mis tahes korrigeerimist vältida, võttes arvesse seda, et OECD suunistes on sätestatud, et maksuhaldurid peaks hoiduma väikeste või ebaoluliste korrigeerimiste tegemisest. Samuti peaks kontrollija pidama meeles, et mis tahes muudatus mõjub teisi osalisi, mis räägib samuti väikeste korrigeerimiste vältimise poolt. 19. Mõnel juhul võivad faktid ja asjaolud osutada sellele, et kokkuleppe tegelikkus erineb osaliste sätestatud tingimustest (OECD suuniste punkt 8.29). Kontrollija otsus peaks alati põhinema faktidel ja asjaoludel, mis seonduvad piisava perioodi jooksul konkreetse kokkuleppega, ent üldiselt peaks kontrollija hoiduma korrigeerimiste tegemisest ühe aasta põhjal. Samuti peaks kontrollija võtma arvesse, et turuväärtuse põhimõte ei nõua iseenesest, et prognoositav kasu peaks ühtima tegeliku kasuga, ning isegi tegeliku ja prognoositud kasu oluline erinevus ei tähenda automaatselt, et prognoos ei vastanud turuväärtusele. Tagantjärele tarkusest tuleks hoiduda. 20. Eelmist punkti arvestades võib turuväärtuse põhimõtte kohaldamine nõuda osalise panuse korrigeerimist tasandusmakse kaudu juhul, kui olukord on tekkinud näiteks eeldatava kasu ebaõigest hindamisest. Mõnel teisel juhul võib eirata kulude jagamise kokkuleppe osasid või kõiki sätteid, näiteks kui faktid ja asjaolud erinevad kulude jagamise kokkuleppes kokku lepitud tingimustest (OECD suuniste punktid 8.26 kuni 8.30). 21. Tasandusmakseid käsitletakse maksja seisukohast lisakuluna ja saaja seisukohast kulude hüvitamisena. V. Kinnitav teave: immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkuleppe kirjeldus 22. Kontrollija võib sõltuvalt juhtumi faktidest ja asjaoludest, kogemustest ja asjaomase hargmaise ettevõtja tundmisest kasutada erinevaid lähenemisviise, kui ta taotleb piisavat kinnitavat teavet selle kohta, et teenus osutati kooskõlas turuväärtuse põhimõttega. Teadliku otsuse tegemisel on oluline juurdepääs asjakohasele ja kvaliteetsele teabele. 23. Kulude jagamise kokkulepet koostades või kontrollides on kontrollijal vaja mõista mitut olulist küsimust ja jõuda neis selgusele. Põhiküsimus on: kas sellega saavutatakse turuväärtusele vastav tulemus? Enamasti saab sellele küsimusele vastata kirjelduse esitamisega, mis sisaldab allpool esitatud punkides 24 ja 25 nõutud teavet[15]. 24. Loomulikult on kõige tähtsam kokkulepe ise. Kõik kulude jagamise kokkuleppe osalised peaks selgelt eeldama vastastikust kasu. Sõltumatu pool ei sõlmiks kulude jagamise kokkuleppele sarnast lepingut ilma mõistlikku kasu eeldamata (vt punkt VI.1 allpool). Teiseks peaks kokkulepe tagama, et panuste jaotus väljendaks iga osalise eeldatavat kasu (vt punkt VI.2 allpool). 25. Kuna iga kulude jagamise kokkulepe on erilaadne, võib selle täpne sisu ja kirjelduse maht erineda, kuid järgnev punktide loetelu peaks vastama enamiku kontrollijate nõuetele. Kui see on asjakohane, saab alati esitada lisadokumente. i) Üldine teave kulude jagamise kokkuleppe kohta a) Kulude jagamise kokkuleppe selgitamine hargmaise ettevõtja äritegevuse üldises kontekstis eesmärgiga mõista kulude jagamise kokkuleppe sõlmimise põhjusi: hargmaise ettevõtja siirdehindu käsitlevad üldpõhimõtted, kulude jagamise kokkuleppe alla kuuluvate teenuste liik, osaliste vastastikune majandushuvi, vajalikud teadmised ja oskused, panused ja riskid, mida jagatakse jne; b) osaliste nimekiri ja kulude jagamise kokkuleppe täitmisega kaasnevate kohustuste ja ülesannete jaotus osaliste ja muude ettevõtjate vahel; c) kulude jagamise kokkuleppe eelarve ja eeldatav kehtivusaeg. ii) Kulude jagamise kokkuleppe eeldatav kasu d) eeldatav kasu, mida iga osaline saab, ja selle hindamise viis ning kajastamine jaotusmeetodis (sh kasutatud metoodika ja prognoosid), iii) Panus kulude jagamise kokkuleppes e) iga osalise panuse vorm ja väärtus ning üksikasjalik kirjeldus esialgsete ja edasiste panuste kindlaksmääramise kohta; f) kasutatud raamatupidamisstandardi kirjeldus ja kuidas seda järjepidevalt kohaldatakse kõikide osaliste suhtes kulude ja panuste väärtuse kindlaksmääramisel. Otseste ja kaudsete kulude kirjeldus panuste kogumis, arvelduspäevad, makseviisid ja mis tahes eelarvelised ja tegelikud korrigeerimised; g) andmed osaliste panustega seotud riiklike toetuste ja maksusoodustuste kohta ning nende mõju. iv) Kulude jagamise kokkuleppe jälgimine/korrigeerimine h) andmed tasandusmaksete kohta, s.t mis tingimustel neid tuleb teha , kuidas neid arvutatakse ja millal need tuleb teha; i) kontserni standardite kirjeldus, mis hõlmab auditi tegemiseks kasutatavat lähenemisviisi ja selle kohaldamist kulude jagamise kokkulepete suhtes. Näiteks meetmed, mis on võetud jaotusmeetodi järjepideva kohaldamise tagamiseks konkreetse teenuse puhul; kulude/teenuste dubleerimise vältimise tagamine; j) kuidas kulude jagamise kokkuleppe tingimusi jälgitakse ja ajakohastatakse; k) selgitus, kuidas uued osalised saavad kulude jagamise kokkuleppega liituda ja kuidas osalus lõpetatakse. Kohaldatava meetodi kirjeldus juhul, kui osalust kulude jagamise kokkuleppes on vaja korrigeerida / ümber jaotada, v) Suhe teiste ettevõtjatega l) nimekiri kontserni teistest ettevõtjatest või sõltumatutest ettevõtjatest, kes saavad kulude jagamise kokkuleppega hõlmatud teenustest kasu. Võetavate tasude kirjeldus ja osalistevahelise jaotamise puhul kasutatav(ad) jaotusmeetod(id) . 26. Eespool kirjeldatud teabe võib kättesadavaks teha ja esitada mitmel viisil, näiteks sihtotstarbelise kirjaliku kirjeldusena, ent mõnel juhul võib suurem osa teabest sisalduda kirjalikus kokkuleppes endas. Oluline on see, et kontrollija saaks aru, kuidas kulude jagamise kokkulepe tegelikkuses toimib. VI. Konkreetsed aspektid 27. Käesolevas peatükis käsitletakse mõnd konkreetset küsimust, milles kontrollijad võivad vajada täiendavaid juhtnööre. VI.1. Eeldatava kasu test 28. Eeldatava kasu test on oluline element kulude jagamise kokkuleppe sõlmimisel, nõuetekohasel jälgimisel ja kontrollimisel. Selle alusel hinnatakse osaliste panuste turuväärtusele vastavust kulude jagamise kokkuleppes ja see peab õigustama jaotusmeetodit. 29. Turuväärtuse põhimõtte alusel peab osalise panus vastama eeldatavale kasule, mida ta saab kulude jagamise kokkuleppes osalemisest. Kõnealuses kontekstis mõistetakse kasu all majandusliku või kaubandusliku väärtuse suurenemist, näiteks kulude kokkuhoidu või tulu või kasumi suurenemist. Eeldatav kasu võib olla ka nõuetekohaselt tõendatud kasumi või tulu säilitamine või kahjumi / kahjumi suurenemise vältimine. Siinkohal tuleb märkida, et eeldatava kasu testi tähenduses eristab kontsernisiseseid teenuseid kulude jagamise kokkuleppest see, et kulude jagamise kokkulepete puhul peaks kontrollija lisaks selle kontrollimisele, et kokkuleppes käsitletud teenuseid tegelikult osutati (kontsernisisestele teenustele esitatav nõue), kontrollima ka seda, kas panused vastavad eeldatavale kasule, mida osalised võivad kulude jagamise kokkuleppest saada. 30. On oluline, et kontrollija veenduks, et osalise seisukohalt vastab panus eeldatavale kasule näiteks majandusliku mastaabisäästu või riskide ja oskuste jagamise mõistes ja et osaline oleks teenuse eest maksnud või siis osutanud selle ise. Kulude jaotamiseks kasutatud meetod peaks kajastama osalise eeldatavat kasu ja seda, kuidas osaline kasutab kulude jagamise kokkuleppe tulemust ära kokkuleppele vastaval viisil. 31. Kindluse määr, mida kontrollija vajab nõustumiseks sellega, et teenuse osutamine kulude jagamise kokkuleppe alusel vastab turuväärtuse põhimõttele, sõltub iga juhtumi puhul riskide hindamisest. Kuigi enamasti saab asjaomase osalise eeldavata kasu hõlpsasti tuletada kulude jagamise kokkuleppe üldise kasu nõuetekohasest tõendamisest ja valitud jaotusmeetodi asjakohasusest, vajavad juhtumid, kus isiku eeldatav kasu ei ole nii selge, üksiku osalise seisukohast suuremat tähelepanu. Peale selle ning faktidest ja asjaoludest sõltuvalt võib eeldatavat kasu hinnata ka otseselt, s.t hinnates tekkivat tulu või kokkuhoitavaid kulusid, või kaudselt, s.t kasutades kaudseid näitajaid eeldatava kasu kohta, nagu käive, töötajate arv, brutokasum jne. VI.2. Iga osalise panus 32. Iga osalise panus peab vastama sellele, mida sõltumatud pooled oleks võrreldavas olukorras panustanud. Osakaalude hindamine eeldatavas kasus on üks põhielemente kulude jagamise kokkulepetes. Selle alusel arvutatakse panused. 33. Sageli kasutatakse iga osalise panuse kindlaksmääramiseks jaotusmeetodeid, kuigi jaotusmeetod võib tugineda eeldatavatele kuludele, mida kokkuleppe iga osaline võib säästa. Valikut, põhjendusi, kohaldamist, dokumenteerimist ja võimalikke jaotusmeetodeid käsitlevad juhtnöörid, mis on esitatud ELi ühise siirdehindade foorumi kontsernisiseseid teenuseid käsitlevate suuniste punktides 48–55, kehtivad samamoodi ka immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete kontekstis. 34. Iga osalise panus peab vastama väärtusele, millega sõltumatud pooled oleksid võrreldavas olukorras nõustunud. Kõikide olukordade jaoks ei saa anda rahuldavaid lahendeid, pigem tuleb need küsimused lahendada erinevaid juhtumeid arvesse võttes, pidades silmas turuväärtuse põhimõtte üldist toimimist. Kulude jagamise kokkulepetega seoses on riikidel kogemusi nii kulude kui ka turuhindade rakendamisel eesmärgiga mõõta panuste suurust vastavalt turuväärtuse põhimõttele kulude jagamise kokkulepetes (OECD suuniste punkt 8.15). Kuid käesolevas dokumendis käsitletud kulude jagamise kokkulepete liigi puhul eeldatakse, et erinevus hinna määramisel omahinna ja turuväärtuse alusel on sageli väike ja seetõttu soovitatakse praktilistel kaalutlustel hinnata panuste väärtust üldjuhul omahinna alusel. 35. Kuna panused põhinevad eeldatavalt kasul, viitab see üldiselt sellele, et algselt tuginevad need eelarvelistele kuludele. Teenuste kulude jagamise kokkulepetes võivad esineda väheolulised erinevused eelarveliste ja tegelike kulude vahel ning seetõttu võib olla otstarbekas kasutada iga osalise panuse mõõtmiseks tegelikke kulusid. Ent kui hinnanguliste kulude alusel määratletud panust on vaja korrigeerida tegelike kulude alusel, tehakse seda üldjuhul tagasiulatuvalt, s.t korrigeerides eelmiste perioodide eelarvelisi kulusid. Kui konkreetse riigi seadused seda ei keela, võib otstarbekuse seisukohast olla mõistlik teha korrigeerimine etteulatuvalt. See tähendab, et lõplikku korrigeerimist võetakse arvesse järgneval aastal, kui see ei avalda olulist mõju. Küsimust selle kohta, kas panuse hindamiseks on vaja kulude (kas eelarveliste või tegelike) alusel määratletud panuste mis tahes korrigeerimist turuhinna alusel,[16] käsitletakse punktis 34. 36. Panuste korrigeerimise küsimuse lahendamiseks soovitatakse OECD suunistes koostada aastaaruanne selliste kulude kohta, mis on tekkinud seoses kulude jagamise kokkuleppe täitmisega ja mis võiks sisaldada üksikasjalikku kirjeldust selle kohta, kuidas panuste väärtus kindlaks määratakse ja kuidas kulude ja panuste väärtuse kindlaksmääramisel kohaldatakse arvestuspõhimõtteid järjepidevalt kõikide osaliste suhtes. Võib eeldada, et ka kolmandad isikud, kes panustavad ühiselt konkreetsesse projekti, on nõus ühtse standardi kasutamisega oma panuste kindlaksmääramiseks. Otstarbekuse eesmärgil on seega soovitatav, et hargmaistel ettevõtjatel lubataks kasutada raamatupidamisstandardeid, mida kasutatakse kogu kontsernis. Kuid maksuhalduril on sellele vaatamata õigus nõuda korrigeerimist, eriti juhul, kui kulude jagamise kokkleppe kehtivuse ajal võib oodata püsivaid olulisi erinevusi siseriiklikest raamatupidamisstandarditest. 37. Panused peaks sisaldama kõiki kokkuleppest tuleneva kasu saamise, säilitamise või tagamisega seotud asjakohaseid kulusid. Kontrollijal on vaja mõista, milliseid kulusid on käsitletud asjakohastena (ja mida saab seetõttu jagada). Mõnikord on see kulude jagamise kokkuleppes käsitletud teenuste liigi järgi iseenesest mõistetav. Keerulisemates olukordades peaks kokkuleppes üheselt selgitama seda, millised kulud on välistatud ja kuidas on välditud kulude võimalikku dubleerimist. 38. Sellega seondub maksusoodustuste ja riiklike toetuste käsitlemise küsimus, mida lahatakse OECD suuniste punktis 8.17. Põhiküsimus on selles, kas kulude jagamise kokkuleppesse kantud kulud peaksid sisaldama üksnes tegelikke kulusid, millest on maha arvestatud maksusoodustused ja riiklikud toetused. „Kas ja mil määral tuleb neid sääste võtta arvesse osapoolte panuste suuruse mõõtmisel, sõltub sellest, kas mitteseotud iseseisvad ettevõtjad oleksid võrreldavates tingimustes vastavalt käitunud”. VI.3. Oodatav kasu vs. tegelik kasu 39. Kuna kulude jagamise kokkulepped on eeldataval kasul põhinevad kokkulepped, võivad sõltumatud osalised kulude jagamise kokkulepete sageli pikka kehtivusaega arvestades lisada lepingusse sätte, mis võimaldab korrapäraselt hinnata, kas eeldatav kasu vastab tegelikule kasule ja kas edaspidi tuleks panuseid muuta. 40. Nende kahe probleemi käsitlemine tõstatab küsimused selle kohta, kas panuseid saab tegeliku olukorraga vastavusse viia ning kas seda tuleks pidada turuväärtuse põhimõtte järgimiseks või kohatuks tagantjärele tarkuseks. 41. Kulude jagamise kokkulepet peab vaatlema seoses tulevase kasu eeldustega, lähtuvalt majanduslikest ja kaubanduslikest oludest, mis valitsesid või mida võis mõistlikkuse piires ette näha kokkuleppe sõlmimise ajal. Seega, kui kontrollija peab kasuprognoose põhjendatuks, ei peaks esialgseid prognoose mõjutavad edaspidised sündmused põhjustama panuste tagasiulatuvat korrigeerimist. 42. Kuna ootamatud või ettenägematud sündmused või olud võivad mõjutada esialgseid kasu saamise eeldusi, peaks kontrollija kaaluma, kas sõltumatud pooled oleks sellisel juhul ette näinud kokkuleppe korrigeerimise või uuesti läbirääkimise. VI.4. Kulude jagamise kokkuleppes osalemine 43. Kulude jagamise kokkuleppe peamine tunnusjoon on see, et osaliste panused vastavad eeldatavale kasule, mida vastavad osalised saavad kulude jagamise kokkuleppes osalemisest. Ettevõtjat, kes saab eeldatavat kasu ainult või peamiselt kulude jagamise kokkuleppes käsitletud tegevuse sooritamisest, ei tuleks käsitleda kui kulude jagamise kokkuleppega ühinenut, vaid pigem kui teenuse osutajat (ettevõtjat), kes lisab oma arvutustesse kasumiosa, s.t teda tuleks käsitleda kui ettevõtjat, kes osutab teenuseid turuväärtuse alusel. VI.5. Kulude jagamise kokkuleppega liitumine ja sellest taandumine 44. Ettevõtjate liitumine kulude jagamise kokkuleppega või sellest taganemine on tegelikkuses sageli väga keeruline küsimus, kuigi ühinemised ja ümberstruktureerimine on osa hargmaiste ettevõtjate igapäevast. Kuidas hinnata lõpetamata töö väärtust ja/või varasema tegevuse raames omandatud konkreetseid oskusi? – need küsimused tekitavad igale kontrollijale aeg-ajalt raskusi. 45. Ent kuna käesolevas dokumendis keskendutakse immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepetele, tuleks sisseostu ja väljaostu küsimusi vaadelda väga piiratult (või üldse mitte). Kontrollijaid peaks aitama alljärgnevad küsimused: milliseid lisakulusid peaks osalised maksma, kui ettevõtja taandub või erakorraliselt ühineb? Kas pärast ettevõtja lahkumist on kokkulepe endiselt jätkusuutlik? Kas selliseid uusi elemente (muutunud kulude struktuur või erinevad eriteadmised või oskused või riskid jms), tuleks kompenseerida rahas või on üksnes vaja vaadata läbi eeldatav kasu, mis viiks uue jaotusmeetodi vastuvõtmiseni, või toob uus osaline juurde konkreetseid teadmisi? 46. Selge on see, et kui eelneva tegevuse tulemustel kulude jagamise kokkuleppe raames ei ole väärtust, siis ei ole kompenseerimine vajalik. Kuid üldiselt kaasneb ettevõtja liitumise või lahkumisega proportsionaalsete osakaalude (jaotusmeetodite) korrigeerimine. VI.6. Dokumenteerimine 47. Kontrollijad peaksid teadma, et kulude jagamise kokkuleppeid reguleeritakse juba ELi siirdehindade dokumenteerimist käsitleva tegevusjuhendiga, milles on sätestatud, et hargmaised ettevõtjad peaks põhitoimikusse lisama loendi kulude jagamise kokkulepetest, mis on seotud kontserni ELis asuvate ettevõtjatega. 48. OECD suunistes (punkt 5.4) osutatakse hea ärijuhtimise tavadele, mille alusel hinnatakse, kas kasutatavad siirdehinnad on maksustamise jaoks sobivad, ning piisavale tõendavale siirdehindade dokumentatsioonile. 49. Seda teemat on kajastatud ELi siirdehindade dokumenteerimise süsteemi käsitleva ELi ühise siirdehindade foorumi aruande punktis 2.3.1, kus on öeldud: „head ärijuhtimise tavad”, mis põhinevad majanduspõhimõtetel, osutavad, et tõendid, mis on asjakohased suure väärtusega tehingute puhul, võivad olla väga erinevad tõenditest, mis on asjakohased tunduvalt väiksema koguväärtusega tehingute puhul”. 50. Selle põhimõtte kohaldamine kulude jagamise kokkulepete suhtes võib panna osalisi koostama ja hankima materjale kokkulepetes käsitletud teenuste iseloomu ja kokkuleppe tingimuste kohta ning samuti selle vastavuse kohta turuväärtuse põhimõttele (sh eeldatava kasu kindlaksmääramiseks kasutatud prognooside ning eelarveliste ning tegelike kulutuste kohta). 51. Tuleb märkida, et ühest allikast (nt kirjalik kokkulepe) pärit teave võib katta teisest allikast pärit (nt kirjeldus) teavet. Arvutisüsteemide laialdane kasutamine annab ka võimaluse tutvuda kokkuvõtlike andmetega, mistõttu ehk ei ole vaja põhjalikumaid esmaseid dokumente. 52. ELi ühine siirdehindade foorum peab kulude jagamise kokkuleppeid, mida vajadusel täiendab kulude jagamise kokkuleppega seotud kirjelduses esitatud teave, asjakohaseks teabeks ELis asuvate sidusettevõtjate siirdehindade dokumenteerimist käsitleva tegevusjuhendi nõuete tähenduses. VI.7. Kontrollijärgsed kaalutlused 53. Kulude jagamise kokkulepped hõlmavad sageli rohkem kui kaht ettevõtjat ning tihtipeale sõlmitakse need paljude või isegi kõigi hargmaise ettevõtja tütarettevõtjate vahel. Seetõttu ei pruugi korrigeerimised mõjutada üksnes üht ettevõtjat, vaid ka kõiki teisi osalisi. Topeltmaksustamise vältimine võib sellistel vaidlusalustel juhtudel vajada menetlust, mis on kulukas ja nõuab palju vahendeid. Seetõttu on ühelt poolt soovitatav, et maksuhaldurid hoiduksid väikeste korrigeerimiste pärast vaidlustamast osalust või panust, mis on maksumaksjale määratud, ja teiselt poolt peaks maksumaksjad püüdma järgida kõnealuseid suuniseid oma immateriaalset vara mitteloovate teenuste kulude jagamise kokkulepete sõlmimisel ja dokumenteerimisel. 54. Vaidluse korral võib vastastikuse kokkuleppe menetluses osaleda rohkem kui kaks pädevat asutust. Seetõttu on otstarbekas kohaldada kahepoolseid lähenemisviise, mida soovitatakse vahekohtu konventsiooni tegevusjuhendis kolmepoolsete juhtumite kohta. VII. Järeldused 55. Käesolevas aruandes esitatud suuniste järgimine hõlbustab enamikul suuniste reguleerimisalasse kuuluvatel juhtudel maksuhalduritel hinnata ja veenduda, et turuväärtuse põhimõtet on nõuetekohaselt kohaldatud. 56. On soovitatav, et selle menetluse lõpuks hoitakse kirjeldust hilisemaks kasutuseks toimikus ja lepitakse kokku selle korrapärases ajakohastamises. 57. ELi ühine siirdehindade foorum jälgib korrapäraselt nende suuniste mõju. LISA. Kokkuvõte praegusest olukorrast seoses liikmesriikide kulude jagamise kokkuleppeid käsitlevate õigusaktide, haldussuuniste ja parimate tavadega Käesoleva jaotise eesmärk on esitada kokkuvõte praegusest olukorrast seoses kulude jagamise kokkuleppeid käsitlevate õigusaktide või haldussuunistega ELi liikmesriikides. Alljärgnev osa on koostatud ELi maksuhaldurite tagasiside põhjal ning kirjeldab 1. juulil 2011 valitsenud olukorda. 1. küsimus. Kas teie koduriigis kehtib mõni konkreetne õigusakt, mis on seotud kulude jagamise kokkulepetega? Kui ei, siis kas selle vastuvõtmist kaalutakse ja millal see võidakse vastu võtta? Ainult üksikutes liikmesriikides on kulude jagamise kokkuleppeid käsitlev konkreetne õigusakt. Eestis, Hispaanias, Madalmaades, Portugalis ja Sloveenias kohaldatakse konkreetseid õigussätteid varade, õiguste või teenuste omandamisega seotud kulude jagamise kokkulepete suhtes, kuid Poola õigusaktides viidatakse kulude jagamise kokkulepetele ainult immateriaalse vara kontekstis. Saksamaal on kehtestatud konkreetsed sätted ainult kulude jagamise kokkulepete dokumenteerimise kohta. Ülejäänud liikmesriikides kasutatakse kulude jagamise kokkulepete hindamiseks OECD siirdehindade suuniseid või riigisiseseid siirdehindade üldsuuniseid. Vaid Kreekas kaalutakse kulude jagamise kokkuleppeid käsitlevate uute konkreetsete sätete kehtestamist. 2. küsimus. Kas teie amet on andnud välja asutusesisesed auditi suunised, mis annavad juhtnööre kulude jagamise kokkulepete kohta, ja kui on, siis millised põhipunkte nendes käsitletakse (näiteks kuidas kokkulepet ära tunda, kuidas kokkulepet auditeerida, kuidas hõlbustada teabevahetust teiste riikidega jne)? Vaid üksikutes liikmesriikides on välja antud asutusesisesed suunised kulude jagamise kokkulepete auditeerimise kohta. Itaalias, Leedus, Sloveenias ja Ühendkuningriigis on kasutusel siirdehindu käsitlevad suunised, mis hõlmavad ka kulude jagamise kokkulepete auditeerimist. Ühendkuningriigi suunistes rõhutatakse eelkõige vastastikuse, üldise kasu selge ootuse kindlaksmääramise tähtsust, kulude jagamise kokkuleppe eristamisel tavapärasemast olukorrast, kus kaupu ja teenuseid antakse üle otse. Ungaris kohaldatakse valitsuse määrust siirdehindade kokkulepete dokumentatsiooninõuete kohta. Lätis on koostatud kulude jagamise kokkuleppeid käsitlevad asutusesisesed üldsuunised , mis põhinevad OECD suunistel. Portugalis on kooskõlastamisel siirdehindade auditeerimise käsiraamat, mis sisaldab ka siseauditi suunised kulude jagamise kokkulepete valdkonnas. 3. küsimus. Kas teie amet on avaldanud siseriiklikke haldussuuniseid kulude jagamise kokkulepete kohta (juhtnöörid, määrused, ringkirjad jne), milles selgitatakse protsessi, mida maksumaksja peab järgima kulude jagamise kokkuleppe koostamisel ja milles osutatakse eritähelepanu ülesehitusele ja dokumentatsiooninõuetele (kui jah, siis palun lisage dokumentide elektrooniliste linkide aadressid)? Vaid üksikutes liikmesriikides on välja antud siseriiklikud haldussuunised kulude jagamise kokkulepete kohta. Taanis käsitletakse kulude jagamise kokkuleppeid Taani siirdehindade dokumenteerimise suunistes. Eestis on antud välja suunised, mis sisaldavad lühiülevaadet OECD siirdehindade suunistest ja näiteid. Ungaris kohaldatakse valitsuse määrust siirdehindade kokkulepete dokumentatsiooninõuete kohta. Saksamaal on antud välja haldussuunised, mis on õiguslikult siduvad maksuametile, ent mitte kohtutele. Itaalias on auditisuunised avalikud, need on suunatud maksuinspektoritele, kuid neid järgivad ka maksumaksjad. Portugali õigusnormides on ette nähtud kulude jagamise kokkuleppeid käsitleva asjakohase teabe lisamine siirdehinna toimikusse. 4. küsimus. Millist liiki kulude jagamise kokkuleppeid kasutavad ettevõtjad teie liikmesriigis kõige rohkem? Liikmesriikide maksuametid tegelevad kõige sagedamini kulude jagamise kokkulepetega, mis on seotud teenuste, intellektuaalomandi arendamise, teadus- ja arendustegevuse ning varade soetamisega. 5.–7. küsimus. Milliseid konkreetseid praktilisi probleeme on teil kulude jagamise kokkulepetega tegelemisel ette tulnud ja kuidas te olete need lahendanud? Mis teeb teile eriti muret seoses teenuste kulude jagamise kokkulepetega? Kui sageli tuleb teie kogemuse põhjal ette kulude jagamise kokkulepetega seotud vaidlusi? Kõige sagedamini esinevad praktilised probleemid kulude jagamise kokkulepete kontekstis on seotud maksumaksjate esitatava piisava teabe / siirdehindu käsitlevate dokumentide kättesaadavuse / õigeaegse esitamisega, jaotusmeetodite sobivusega, liitumis- ja lahkumistasude arvutamisega, sisseostu ja väljaostu tasude hindamisega, kulude jaotamisega, võrdlusandmete kindlaksmääramisega, kasumimäärade kohaldatavusega ja samuti kulude jagamise kokkulepete tegeliku kindlakstegemisega. Selles kontekstis teevad maksuametitele kõige rohkem muret kulude jagamise kokkulepete kindlakstegemise kriteeriumid, osaliste panuste väärtuse hindamine kulude jagamise kokkuleppes ja kaasneva kasu (eeldatava ja tegeliku) ning riskide hindamine kulude jagamiseks, hinnalisandite kohaldatavus ning juurdepääs asjakohastele dokumentidele. [1] Turuväärtuse põhimõte on sätestatud Majanduskoostöö ja Arengu Organisatsiooni (OECD) maksustamisalase mudellepingu artiklis 9. OECD on samuti koostanud juhised siirdehinna turuväärtuse kindlaksmääramiseks hargmaistele ettevõtjatele ja maksuhalduritele. [2] Komisjoni teatis nõukogule, Euroopa Parlamendile ja Euroopa Majandus- ja Sotsiaalkomiteele: „Takistusteta siseturg – strateegia ettevõtete konsolideeritud tulumaksubaasi loomiseks seoses ELis sooritatud toimingutega”, KOM (2001) 582 (lõplik), 23.10.2001, lk 21. [3] Otsus 2011/C 24/03, 25. jaanuar 2011, (ELT C 24, 26.1.2011, lk 3–4). [4] Komisjoni 6. mai 2003. aasta soovitus mikro-, väikeste ja keskmise suurusega ettevõtjate määratlemise kohta, ELT L 124, 20.5.2003, lk 36. [5] Seotud ettevõtjate kasumi korrigeerimisel tekkiva topeltmaksustamise kõrvaldamise konventsioon, EÜT L 225, 20.8.1990, lk 10. [6] I liide. [7] II liide. [8] 2009. aasta aruanne Euroopa VKEde kohta ((http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/facts-figures-analysis/performance-review/files/supporting-documents/2009/annual-report_en.pdf, lk 15). [9] ELT L 124, 20.5.2003, lk 36. [10] Vt dokument JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [11] Vt dokument JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [12] Näiteks võib tuua OECD maksuhalduse foorumi hiljutise tegevuse. [13] Vt dokument JTPF/001/ANNEX/2011/EN [14] Seotud ettevõtjate kasumi korrigeerimisel tekkiva topeltmaksustamise kõrvaldamise konventsioon, EÜT L 225, 20.8.1990, lk 10. [15] Sama tulemus on saavutatud ELi ühise siirdehindade foorumi kontsernisiseseid teenuseid käsitlevate suuniste VI jao „Kirjeldus” punktides 21–25. [16] OECD siirdehindade suuniste punktis 8.15 osutatakse panuste hindamisele turuhinna alusel.