ET Euroopa Liidu Teataja L 122/76

KOMISJONI OTSUS,

26. mai 2010,

riigiabi kohta, mida Belgia andis maksukokkuleppe vormis äriühingule Umicore S.A. (endine „Union Minière S.A.”) (Riigiabi C 76/03 (ex NN 69/03))

(teatavaks tehtud numbri K(2010) 2538 all)

(Ainult prantsus- ja hollandikeelne tekst on autentsed)

(EMPs kohaldatav tekst)

(2011/276/EL)

EUROOPA KOMISJON,

võttes arvesse Euroopa Liidu toimimise lepingut, eriti selle artikli 108 lõike 2 esimest lõiku,

võttes arvesse Euroopa Majanduspiirkonna lepingut, eriti selle artikli 62 lõike 1 punkti a,

olles kutsunud huvitatud isikuid üles esitama märkusi (1) vastavalt eespool nimetatud artiklitele ja võttes nende märkusi arvesse

ning arvestades järgmist:

I. MENETLUS

(1) 11. veebruari 2002. aasta kirjas teavitas komisjon Belgia ametiasutusi, et komisjonil on teavet Belgia maksuameti (Inspection Spéciale des Impôts de l’administration fiscale belge, edaspidi „ISI”) ja äriühingu Umicore S.A. (edaspidi „Umicore”), endine „Union Minière S.A.”, vahel sõlmitud käibemaksuvõla vähendamise kokkuleppe kohta. Komisjon palus selles kirjas Belgia ametiasutustel edastada komisjonile kogu teave, et komisjon saaks hinnata nimetatud kokkulepet Euroopa Liidu toimimise lepingu artiklite 107 ja 108 alusel (2).

(2) Belgia valitsus vastas komisjonile 7. mai 2002. aasta kirjas.

(3) 9. augusti 2002. aasta kirjas palus komisjon täiendavat teavet meetme hindamise lõpetamiseks. Belgia valitsus edastas teabe 18. septembri 2002. aasta kirjas.

(4) 21. oktoobri 2003. aasta kirjas palus komisjon edastada Belgia ametiasutustel täiendavaid dokumente, et selgitada välja Belgia maksuameti seisukoht Umicore’iga sõlmitud kokkuleppe kohta.

(5) 31. oktoobri 2003. aasta kirjas teatasid Belgia ametiasutused komisjonile, et Umicore’i maksutoimik ja kõik nimetatud kokkuleppega seotud dokumendid on Brüsseli eeluurimiskohtuniku F. Lugentzi käes, kes vastutab isiku X suhtes algatatud kriminaalmenetluse eest, milles käsitletakse ISI ja Umicore’i vahelise kokkuleppe sõlmimise asjaolusid.

(6) 10. detsembri 2003. aasta kirjaga teavitas komisjon Belgiat oma otsusest algatada seoses eespool nimetatud abiga ELi toimimise lepingu artikli 108 lõikega 2 ettenähtud menetlus.

(7) Komisjoni otsus algatada menetlus avaldati Euroopa Liidu Teatajas (3)7. septembril 2004. Komisjon palus huvitatud isikutel esitada kõnealuse abi kohta oma märkused.

(8) 7. septembril 2004 avaldatud tekstis ilmnenud vea tõttu avaldati otsus Euroopa Liidu Teatajas uuesti 17. novembril 2004 (4).

(9) Komisjonile saabusid märkused Umicore’ilt 7. oktoobril ja 13. detsembril 2004 saadetud kirjadega ning anonüümselt kolmandalt isikult 4. oktoobril 2004 saabunud kirjaga.

(10) Pärast otsuse uuesti avaldamist saatis Belgia oma märkused 15. detsembri 2004. aasta kirjaga.

(11) 13. mail 2005 edastas komisjon Belgiale kolmandate isikute märkused. Belgia edastas komisjonile oma märkused 13. juunil 2005.

(12) 12. detsembri 2005. aasta kirjaga teavitas komisjon Belgiat oma otsusest lükata meetme uurimine edasi, kuni õigusasutused teevad pooleliolevas asjas otsuse.

(13) Oma 19. jaanuari 2006. aasta vastuses märkis Belgia, et maksuametis korraldati põhjalik läbiotsimine, et maksutoimik on täielikult konfiskeeritud ja et nad kindlasti teavitavad komisjoni otsustest, mille õigusasutused asjaomasele ametile edastavad.

(14) 31. märtsi 2008. aasta kirjaga palus komisjon end informeerida, millises seisus on kohtumenetlus ja konfiskeeritud dokumentide võimalik tagasisaamine.

(15) Belgia vastas komisjonile 16. juuni 2008. aasta kirjas ja märkis, et kohtumenetlus lõppes 13. novembril 2007.

(16) 28. juulil 2008 toimus ISI ja komisjoni esindajate nõupidamine, mille tulemusel saadeti Belgia ametiasutustele elektronpostiga nimekiri küsimustest, mille komisjoni esindajad nõupidamise käigus olid tõstatanud. Belgia ametiasutused saatsid oma vastuse 9. septembri 2008. aasta kirjas.

(17) 17. oktoobri 2008. aasta kirjas tuletas komisjon Belgiale meelde, et Belgial tuleb võtta kõik vajalikud meetmed, sealhulgas saada tagasi konfiskeeritud dokumendid, et vastata komisjoni esitatud küsimustele. Komisjon viitas oma kirjas ka võimalusele panna Belgiale ametlikult kohustus nõutud teave edastada, sest selle teabe oleks Belgia pidanud komisjonile esitama juba eelnevate teabenõuete alusel.

(18) 21. jaanuari 2009. aasta elektronkirjas palus komisjon Belgia ametiasutustel vastata tema 17. oktoobri 2008. aasta kirjale. Belgia ametiasutused vastasid 29. jaanuari 2009. aasta kirjas, et ISI on alustanud komisjoni küsimustele vastamist.

(19) 7. mai 2009. aasta kirjaga teavitas Belgia komisjoni, et ISI sai konfiskeeritud dokumendid lõpuks tagasi ja et nad parasjagu vastavad komisjoni küsimustele.

(20) 6. augusti 2009. aasta kirjaga vastas Belgia küsimustele, mille komisjon oli esitanud oma 17. oktoobri 2008. aasta kirjas.

(21) Komisjoni nõudmisel saatis Belgia 22. septembri 2009. aasta elektronkirjaga täiendavat informatsiooni mõnede kohaldatavate haldusnormide kohta.

II. ABI ÜKSIKASJALIK KIRJELDUS

II.1. ISI ja Umicore’i vahel 21. detsembril 2000 sõlmitud kokkuleppe üldine taust

(22) ISI Brüsseli regionaalamet kontrollis UMICORE S.A.-d mitme liikmesriigi maksuameti teostatud väärismetallide tehingute uurimise raames ja kontrollimine hõlmas 1995.–1999. aastat. Kontrolli lõpus edastas ISI Umicore’ile 30. novembril 1998 ja 30. aprillil 1999 kaks käibemaksu tasumise nõuet, milles nenditi, et Itaalias, Šveitsis ja Hispaanias asutatud äriühingutele toimunud hõbegraanulite müük oli käibemaksust vabastatud õigusvastaselt.

(23) Eelkõige olid need kaks käibemaksu tasumise nõuet seotud esialgu määratud käibemaksusummaga, mida Umicore oli kohustatud maksma käibemaksuvabastuse vale kohaldamise tõttu trahvisumma ja viivistena alates käibemaksuvõla tekkimise kuupäevast. Kahes nõudes paluti maksukohustuslasel edastada ISI-le kirjalikult oma nõusolek niiviisi kindlaksmääratud summade kohta või esitada 20 päeva jooksul oma nõuetekohaselt põhjendatud vastuväited.

(24) Valides väljapakutud võimalustest viimase, saatis Umicore ISI-le 1999. aasta juunis kaks kirja, milles ta esitas oma vastuväited ISI väidete kohta, ja kinnitas, et käibemaksuvabastust kohaldati õigesti. 23. detsembril 1999 edastas ISI Umicore’ile oma märkused vastusena kahele maksukohustuslase kirjale ja kinnitas veel kord kahes käibemaksu tasumise nõudes esitatud väidete õigsust. ISI palus Umicore’il saata kindlaksmääratud maksusumma kohta kas oma kinnitus või esitada maksusumma vähendamise või tühistamise aluseks olevad uued asjaolud ja vajaduse korral kinnitada, et ta loobub tuginemast sellele, et maksu, viiviste ja trahvide sissenõudmiseks on aegumistähtaja kulgemine katkenud. 30. märtsil 2000 täiendas Umicore oma argumente ja vaidles ISI nõuetele taas vastu.

(25) 21. detsembril 2000 nõustus ISI Umicore’i esitatud kokkuleppe ettepanekuga (edaspidi „kokkulepe”), mis oli seotud kahe käibemaksu tasumise nõudega ja hõlmas tervet ISI kontrollitud ajavahemikku. Kõnealune kokkulepe nägi ette, et Umicore tasub märkimisväärselt väiksema summa, kui oli ette nähtud kahes eespool nimetatud käibemaksu tasumise nõudes.

II.2. Ühendusesiseste tarnete ja kauba ekspordi suhtes kohaldatav maksustamise kord

(26) 1995.–1998. aastat hõlmavas kokkuleppes sätestatud käibemaksusätted, mida kohaldatakse ühendusesiseste tarnete ja kauba ekspordi suhtes, pärinevad Belgia käibemaksuseadustikust, millega võeti üle nõukogu direktiiv 91/680/EMÜ (5). Nimetatud direktiiv sisaldas käibemaksu üleminekukorda eesmärgiga kaotada maksupiirid Euroopa Liidus ja sellega muudeti kuuendat käibemaksudirektiivi (6).

1. Kaubatarne maksustamine

(27) Käibemaksuseadustiku artikli 2 esimeses lõigus on sätestatud, et „käibemaksuga maksustatakse kauba tarnimine või teenuste osutamine tasu eest Belgias maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb.”

(28) Käibemaksuseadustiku artiklis 10 on muu hulgas sätestatud järgmiselt: „kaubatarne on vara omanikuna käsutamise õiguse üleminek. See hõlmab eelkõige vara üleandmist tarnesaajale või omandajale omandiõiguse üleandmise kokkuleppe või vara jagamise kokkuleppe alusel.”

(29) Käibemaksuseadustiku artiklis 15 on sätestatud järgmiselt: „§ 1. Kauba tarne toimub Belgias, kui selle toimumise kohaks peetakse vastavalt lõigetele 2–6 Belgiat. § 2. Kauba tarnekohaks peetakse kohta, kus kaup antakse tarnesaaja või omandaja käsutusse. Tarnekohaks loetakse siiski: 1. kohta, kust saadetakse saadetis või algab vedu tarnesaaja sihtkohta, kui kaupa saadab või veab tarnija, tarnesaaja või kolmas isik; […] § 7. Kui ei tõendata vastupidist, peetakse vallasvara tarne toimumiskohaks Belgiat, kui tarne hetkel on ühel tehingu pooltest seal tegevuskoht või püsiv asukoht või sellise tegevuskoha või püsiva asukoha puudumise korral tema alaline elu- või asukoht või peamine elukoht.”

(30) Kaubatarne (mille vedu algab Belgiast) on seega põhimõtteliselt maksustatav Belgias. Kui üks tehingu pooltest on asutatud Belgias, on seadusega kehtestatud õiguslik eeldus, et tarne on toimunud Belgias.

2. Käibemaksu tasumise kohustus

(31) Käibemaksuseadustiku artikli 51 lõike 1 alusel tuleb maks tasuda maksukohustuslasel, kes tarnib kaupa või osutab maksustatavat teenust Belgias.

3. Eksport

(32) Käibemaksuseadustiku artikli 39 lõikega 1 on ette nähtud käibemaksust vabastamise kord, mida kohaldatakse kauba ekspordi suhtes, ja selles on sätestatud, et „maksust on vabastatud: 1) niisuguse kauba tarned, mida müüja või müüja nimel tegutsev isik lähetab või veab ühendusest välja; 2) niisuguse kauba tarned, mida Belgiast väljaspool asutatud ostja või ostja nimel tegutsev isik lähetab või veab ühendusest välja […]”

(33) Vastavalt käibemaksuseadustiku artikli 39 lõikele 3 kehtestati 29. detsembri 1992. aasta kuninga dekreediga nr 18 (edaspidi „dekreet nr 18”) Belgia õiguses maksuvabastuse tingimused Belgiast väljapoole ühendust eksporditava kauba suhtes (7).

4. Ühendusesisesed tarned

(34) Käibemaksuseadustiku artikliga 39a on alates 1. jaanuarist 1993 ette nähtud järgmine: „maksust on vabastatud: 1) sellise kauba tarned, mille müüja […], tarnesaaja või nende nimel tegutsev isik lähetab või veab ühenduse territooriumil Belgiast välja teisele maksukohustuslasele või mittemaksukohustuslasest juriidilisele isikule, kes tegutseb sellisena muus liikmesriigis ja kes peab kaupade ühendusesise omandamise eest maksu maksma […].”

(35) Belgia maksuõigusega on kehtestatud mitu tingimust tõenditele, mida tuleb esitada käibemaksuseadustiku artikliga 39a ettenähtud maksuvabastuse nõuetekohaseks kohaldamiseks. 29. detsembri 1992. aasta kuninga dekreediga nr 52 (edaspidi „dekreet nr 52”) on sätestatud, et „käibemaksuseadustiku artiklis 39a ettenähtud maksuvabastuse kohaldamiseks tuleb tõendada, et kaupa on lähetatud või veetud Belgiast välja, kuid ühenduse sees”. Seejärel on dekreedi nr 52 artiklis 2 täpsustatud, et selle vabastuse „kohaldamiseks tuleb veel tõendada, et tarne sooritas teises liikmesriigis kindlakstehtav käibemaksukohustuslane”. Dekreedi nr 52 artikli 3 esimeses lõigus on muu hulgas sätestatud, et „müüja peab kogu aeg alles hoidma kõik dokumendid, mis tõendavad kauba lähetamist või veo tegelikku toimumist […]”. 20. veebruari 1993. aasta Moniteur belge’is nr 36 avaldatud pressiteate väljavõte juhib selles küsimuses maksumaksjate tähelepanu tõsiasjale, et „veo peab sooritama müüja, tarnesaaja või nende nimel tegutsev isik. Järelikult veo korral, mille teostab järgmine klient või tema nimel tegutsev isik (näiteks siis, kui müügiahelas on vedaja lõppklient), ei ole võimalik vabastada maksust sellele viimasele kliendile toimunud tarnele eelnevaid tarneid”.

(36) Ühendusesisesel tarnimisel tuleb maksuvabastuse saamiseks maksukohustuslasel seega muu hulgas tõendada, et veo teostas müüja, tarnesaaja või nende nimel tegutsev isik (8).

(37) Käibemaksuseadustiku artiklites 39 ja 39a sätestatud maksuvabastuse kohaldamiseks ettenähtud tingimuste täitmata jätmisel muutub kauba tarne Belgias maksustatavaks ja võlg tekib tehingu toimumise hetkest (9). Fair play-põhimõtte alusel on Belgia maksuamet siiski nõus kohaldama maksukohustuslase suhtes nende artiklite alusel maksuvabastust, kui maksukohustuslane ei suuda esitada kõiki maksuvabastuse tingimuste täitmist tõendavaid dokumente, kuid maksuametil endal on sellised tõendid olemas, näiteks teiste liikmesriikide või kolmandate riikide vastastikuse abistamise raames.

5. Maksustamine faktiliste asjaolude toimumise alusel

(38) Belgia kassatsioonikohtu väljakujunenud praktika kohaselt tuleb maks (sealhulgas käibemaks) kindlaks määrata faktiliste asjaolude alusel (10). Selle põhimõtte järgi ei tohi maksuamet võtta maksustamisel aluseks maksumaksja esitatud näilist tehingut, vaid tegelikku tehingut (mis on vastavate poolte tegelike kavatsuste tulemus).

6. Menetlus

(39) Kui maksuamet vaidlustab kõnealuse kaubatarne suhtes kohaldatud käibemaksuvabastuse, saadab ta maksukohustuslasele käibemaksu tasumise nõude, (11) millele tavaliselt lisandub trahv.

7. Tehing maksukohustuslasega

(40) Käibemaksuseadustiku artikli 84 lõikega 2 on ette nähtud, et tehingud maksukohustuslastega sõlmib rahandusminister, kui tegemist ei ole maksuvabastuse või -vähendusega. Need tehingud võivad seega olla seotud üksnes faktiliste asjaoludega, mitte aga õiguslike asjaoludega. Need tehingud on üldjuhul võimalikud, kui järeleandmisi (mitte maksusumma osas, mis võib tuleneda tõendatud faktilistest asjaoludest, vaid faktiküsimustes, trahvide kindlaksmääramisel jne) tehakse mõlemalt poolt (12).

(41) Rahandusministri pädevuses on anda vastavad volitused käibemaksuameti piirkondlikele ametitele ja ISI-le.

8. Haldustrahvide kohaldamine

(42) Maksuvabastusõiguse tõendamata jätmise korral on käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikega 1 ette nähtud iga käibemaksu tasumise kohustuse rikkumise eest trahv, mille suurus leitakse tasumata maksu korrutamisel kahega. Maksutrahvide vähendamise ulatus on ette nähtud 30. jaanuari 1987. aasta kuninga dekreediga nr 41 (edaspidi „dekreet nr 41”). Dekreedi nr 41 artikli 1 lõikega 1 on ette nähtud, et seda trahvi vähendatakse kuni 10 % võlguolevast maksusummast (lisa tabel G), kui rikkumised on toime pandud käibemaksuseadustiku artikli 39a kohaldamisel (ekslikult kohaldatud maksuvabastus või maksuvabastusõiguse tõendamata jätmine). Sama trahvi kohaldatakse sama laadi rikkumiste suhtes käibemaksuseadustiku artikli 39 kohaldamisel.

(43) Käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikega 2 on omakorda ette nähtud, et kohaldatakse trahvi, mis võrdub tehingu eest tasumisele kuuluva maksu topeltsummaga, juhul kui arvet ei ole esitatud või kui arve sisaldab ebatäpseid andmeid, sealhulgas seoses tehingu poolte registreerimisnumbri, nime või aadressiga. Käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 2 lõigu 2 alusel ei kohaldata seda trahvi siiski juhul, kui rikkumist saab pidada selgelt juhuslikuks (13) või kui tarnijal puudus alus kahelda lepingupartneriks oleva mittemaksukohustuslase staatuses (14).

(44) Dekreediga nr 41 (15) on vähendatud trahvisummat 100 % ni tasumisele kuuluvast maksust nende tehingute puhul, kus arvetel esitatud andmed on ebatäpsed. Dekreedi nr 41 artikliga 3 on lubatud täielik loobumine trahvidest, kui maksumaksja parandab olukorra ise enne maksuameti sekkumist.

9. Trahvide proportsionaalsus

(45) 24. veebruari 1999. aasta otsuses (16) asus Belgia vahekohus (17) seisukohale, et kohtunik peab kontrollima, kas „karistav otsus on faktiliselt ja õiguslikult põhjendatud ning kas otsuses järgitakse kõiki ametiasutuste suhtes kehtestatud õigusnorme ja üldpõhimõtteid, sealhulgas proportsionaalsuse põhimõtet”. Kõnealuses küsimuses leidis vahekohus, et käibemaksu eest määratud haldustrahvid on karistavad.

(46) Belgia vahekohus (18) kinnitas oma hiljutises kohtupraktikas, et nii pädeval maksuametil kui ka kohtunikul on kohustus kohaldada proportsionaalsuse põhimõtet haldustrahvide summade suhtes, sealhulgas juhul, kui see tähendab kindlaksmääratud skaalast kõrvalekaldumist.

10. Maksuameti võimalus vähendada trahve või loobuda nende määramisest

(47) Pärast maksuvaidlusi reguleeriva 15. märtsi 1999. aasta seaduse jõustumist tühistati käibemaksuseadustiku sätted, (19) mis andsid rahandusministrile õiguse loobuda trahvi sissenõudmisest. Regendi 18. märtsi 1831. aasta (20) dekreedi artikli 9 alusel säilib rahandusministril või ametnikul, kelle ta on selleks volitanud, siiski õigus trahve vähendada või neist loobuda. Minister delegeeris selle õiguse käibemaksuameti (21) peadirektorile ja piirkondlikele direktoritele (22).

(48) Selle sättega on ametiasutusele antud võimalus kalduda käibemaksu trahvi kohaldamisel kõrvale käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikes 2 sätestatud seaduslikust skaalast ja dekreedist nr 41 eelkõige juhul, kui vastava skaala range kohaldamine võib minna vastuollu proportsionaalsuse põhimõttega.

(49) Kui trahvi vähendamine on võimalik, on normaalne, et maksuameti ja võlgniku üksmeelse kokkuleppe korral hõlmab see kokkulepe ka trahvi ja et selles osas võivad toimuda läbirääkimised.

11. Viivised

(50) Viiviste kohta on käibemaksuseadustiku artikli 91 lõikes 1 sätestatud, et nende suurus on 0,8 % tasumisele kuuluvast summast hilinetud kuu kohta. Käibemaksuseadustiku artiklis 84a on täpsustatud, et erandjuhtudel võib pädev piirkondlik direktor vabastada tema enda kindlaksmääratud tingimustel osaliselt või täielikult käibemaksuseadustiku artiklis 91 sätestatud viivistest.

(51) Käibemaksu teemal (23) antud ametlikest kommentaaridest siiski järeldub, et selline osaline või täielik viivistest vabastamine võib toimuda üksnes juhul, kui maksukohustuslane on raskes majanduslikus olukorras, mille põhjus ei sõltu tema tahtest. Seda seisukohta on kinnitanud Belgia oma 13. juuni 2005. aasta kirjas, mis on vastus kolmandate isikute märkustele ja milles täpsustatakse, et „ISI piirkondlikud direktorid ei ole mitte ühegi juhtumi puhul andnud ei täielikku ega osalist vabastust viivistest. Pealegi antakse selline vabastus vaid võlgnikele, kes on raskes majanduslikus olukorras […]”.

12. Tagastamine

(52) Käibemaksuseadustiku artikli 77 lõike 1 punkt 7 näeb ette, et kaubatarnelt (või teenuselt) tasutud maks tagastatakse vastava summa ulatuses, kui müügihinna tasumise nõue on jäänud täies ulatuses või osaliselt rahuldamata.

(53) Käibemaksuvaldkonnas (24) tagastamist reguleerivas ringkirjas nr 78 on täpsustatud, et tagastamine ei hõlma üksnes olukordi, kus hinna tasumise nõue jääb rahuldamata pankroti või võlausaldajatega kokkuleppemenetluse tõttu, vaid ka kõiki juhte, kus tarnija tõendab, et arve jäi täielikult või osaliselt maksmata ja et kõik abinõud on ammendatud. Millal võib hinna tasumise nõude rahuldamata jätmise lugeda lõplikuks, sõltub iga juhtumi konkreetsetest asjaoludest (25).

(54) Kui arve on tasutud vaid osaliselt, näiteks seetõttu, et tasuti arvel näidatud summa ilma käibemaksuta, samas kui käibemaksule vastavat summat tarnesaaja ei tasunud, võib tagastada (26) üksnes käibemaksu selle osa, mis vastab proportsionaalselt tasumata summale (27).

13. Käibemaksu mahaarvamine ettevõtte tulumaksust

(55) Tulumaksuseadustiku artikliga 53 on ette nähtud, et teatud makse ei saa maha arvata tulumaksuga (sealhulgas ettevõtte tulumaksuga) maksustatava maksubaasi arvutamisel. Käibemaks ei sisaldu siiski ettenähtud maksude hulgas.

(56) Tulumaksu valdkonnas (28) antud haldusjuhistega sätestatakse muu hulgas, et maksumaksja poolt riigile makstav või tasumisele kuuluv käibemaks, mida ei kata kliendi raamatupidamises kajastatud käibemaks, on ettevõtlusega seotud kulu.

14. Käibemaksutrahvide mahaarvamine ettevõtte tulumaksust

(57) Vastavalt kassatsioonikohtu kohtupraktikale, mida on kinnitanud ametlikud märkused, (29) kuuluvad käibemaksutrahvid mahaarvamisele ettevõtte tulumaksust.

15. ISI pädevus

(58) 8. augusti 1980. aasta seaduse artikli 87 alusel on ISI-l ja tema piirkondlikel direktoritel sama pädevus nagu käibemaksuametil.

II.3. Abisaaja

(59) Äriühing Umicore S.A. on Belgia õiguse alusel asutatud juriidiline isik, kes toodab ja müüb eriotstarbelisi materjale ning väärismetalle Euroopa Liidu ja rahvusvahelisel turul, sealhulgas toodab ja müüb hõbegraanuleid. Eelkõige on Umicore tuntud selle poolest, et tal on maailmas kõige suurem hõbeda rafineerimisvõimsus.

(60) Umicore’i toodetavat hõbedat saadakse teistest materjalidest ja enamikel juhtudel tööstusjäätmetest, mis on talle üle antud töövõtulepingute alusel kas väärismetallide (hõbe, kuld, plaatina, pallaadium, roodium, iriidium, koobalt, vask, tina jne) eraldamiseks või muuks otstarbeks. Täpsemalt toodab Umicore hõbegraanuleid, mida tavaliselt müüakse juveelitoodete sektoris või tööstuses tegutsevatele kaubandusettevõtetele.

(61) Hõbegraanulite turustamistegevuse käigus teeb Umicore tarneid eelkõige teistesse liikmesriikidesse. Umicore’i poolt Belgia maksuametile esitatud informatsioonist nähtub, et ülemaailmne hõbeda tarbimine ulatus asjaolude toimumise ajal ligikaudu 26 000 tonnini aastas ja et Itaalia oli Euroopas peamiste geograafiliste turgude hulgas kõige olulisem turg umbes 2 000 tonniga aastas.

II.4. ISI teostatud kontroll ja saadetud käibemaksu tasumise nõuded

(62) Pärast ISI teostatud kontrolli, mis hõlmas Umicore’i poolt väärismetallide turustamist aastatel 1995 kuni 1999 (k.a), teavitas ISI Brüsseli piirkonna talitus Umicore’i 30. novembril 1998 ja 30. aprillil 1999 kahest käibemaksu tasumise nõudest, milles sedastati, et käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastust (ja mõnedel juhtudel seadustiku artiklis 39 sätestatud maksuvabastust väljapoole Euroopa Liitu eksporditavalt kaubalt) on kohaldatud valesti mitmetel hõbegraanulite tarnetel Itaalia, Hispaania ja Šveitsi klientidele Itaalias. Asjassepuutuvate liikmesriikide pädevate talituste korraldatud uurimised võimaldasid kindlaks teha, et mõned Umicore’i väliskliendid olid fiktiivsed ja seotud karussellpettusega, mida kasutatakse käibemaksu tasumisest kõrvalehoidmiseks.

(63) ISI kindlakstehtud rikkumiste puhul on eelkõige tegemist käibemaksuseadustiku artiklite 39 ja 39a ning dekreedi nr 52 artiklite 1–3 rikkumistega seoses Umicore’i poolt kohaldatud maksuvabastustega mõnedel ühendusesisestel tarnetel ja eksporditarnetel. Eelkõige oli maksuamet seisukohal, et maksukohustuslane ei suutnud tõendada, et kõnealuste tarnete osas olid täidetud käibemaksuseadustiku artiklites 39 ja 39a sätestatud maksuvabastuse kohaldamise tingimused. Seega leidis ISI algul, et Umicore kohaldas käibemaksuvabastust vääralt mõnede ühendusesiseste tarnete või mõnede eksporditarnete suhtes.

(64) ISI leidis (esialgu) erinevatele Itaalia ja Hispaania maksukohustuslastele (ajavahemikus 1995–1996) toimunud teatud müügi puhul, et kaupa ei vedanud Umicore ega arvel märgitud tarnesaaja ega nende nimel tegutsev isik, vaid hoopis Itaalias müügisektoris tegutsev järgmine klient. ISI sõnul ei täidetud seega nende tarnete puhul käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud ühendusesiseste kaubatarnete maksuvabastuse tingimusi.

(65) ISI leidis teatava Šveitsis asutatud äriühingule toimunud müügi puhul, et ka käibemaksuseadustiku artiklis 39 sätestatud maksuvabastus kauba eksportimisel väljapoole Euroopa Liitu ei olnud kehtiv, sest kaup tarniti Itaaliasse ja seega ei viidud seda Euroopa Liidu territooriumilt välja.

(66) Oma 30. novembri 1998. aasta käibemaksu tasumise nõudes järeldas ISI esialgu, et Umicore võlgneb Belgia riigile aastate 1995 ja 1996 eest järgmised summad: — käibemaksuna 708 211 924 Belgia franki ehk ligikaudu 17 556 115 eurot; — vähendatud trahvina (dekreedi nr 41 lisa tabel G) 70 820 000 Belgia franki ehk ligikaudu 1 755 582 eurot; — viivistena 0,8 % maksmisega hilinetud kuu kohta alates 21. jaanuarist 1997; viivist arvutatakse tasumisele kuuluvalt käibemaksusummalt.

(67) 30. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõudes järeldas ISI esialgu, et Umicore võlgneb Belgia riigile 1997.–1998. aasta eest järgmised summad: — käibemaksuna 274 966 597 Belgia franki ehk ligikaudu 6 816 243 eurot; — vähendatud trahvina (dekreedi nr 41 lisa tabel G) 27 496 000 Belgia franki ehk ligikaudu 681 608 eurot; — viivistena 0,8 % maksmisega hilinetud kuu kohta alates 21. jaanuarist 1999; viivist arvutatakse tasumisele kuuluvalt käibemaksusummalt.

(68) Kokku on Umicore’ilt nõutav käibemaks pärast ülalmainitud tasumise nõudeid ligikaudu 24 372 358 eurot ja tasumise nõuetes arvutatud trahvid 2 437 235 eurot.

(69) 11. ja 18. juuni 1999. aasta ning 31. märtsi 2000. aasta kirjades märkis Umicore, et ta ei nõustu nende nõuetega. Eelkõige kinnitas Umicore, et ta ei ole kursis oma klientide õigusrikkumistega, ja väitis, et hõbegraanulite turul tegutseva hulgimüüjana ei pidanud ta oma ostjate klientide isikut kindlaks tegema, sest hõbedamüük toimus transpordiriski vältimiseks põhimõttel „hange tehasest”. Lisaks väitis Umicore järgmist: ettevõtte kliendid olid tehingute toimumise ajal registreeritud käibemaksukohustuslasteks teistes liikmesriikides, Umicore’i ühendusesiseste tarnete kvartaliaruannetes kajastati kõiki kõnealuseid tarneid vastavalt Belgia käibemaksuseadustikus sätestatule, Umicore’i arved koostati käibemaksukohustuslastena registreeritud saajate nimel vastavalt tellimuse esitamisel kokkulepitud hinnale, vedu teostasid tegelikult vedudele spetsialiseerunud äriühingud ja kaup viidi tegelikult Belgia territooriumilt välja ning jõudis tegelikult Itaaliasse. Niisiis leidis Umicore, et tal oli täielik õigus kohaldada kõnealuste tehingute suhtes käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud käibemaksuvabastust.

(70) Umicore rõhutas veel, et mõned riigid nõuavad vaid tõendit selle kohta, et kaubavedu toimus muus liikmesriigis kui selles, kust vedu alustati, samas kui Belgia kohustab esitama tõendit, et vedu teostas kõnealuse kauba müüja või ostja või nende nimel tegutsev isik, mis on vastuolus Euroopa Liidu õigusega ja põhjustab tõsiseid konkurentsimoonutusi, kahjustades Umicore’i ja teisi seda liiki ühendusesiseseid tarneid tegevaid Belgia ettevõtteid. Niisiis leidis Umicore, et ta tegutses vaidlusalustele tehingutele käibemaksu kohaldamata jättes heas usus.

II.5. 21. detsembri 2000. aasta kokkuleppe alus

(71) 21. detsembril 2000 nõustus ISI Umicore’i esitatud kokkuleppe ettepanekuga, mis käsitles käibemaksu aastatel 1995–1998. Kokkuleppe ettepanekus on täpsustatud, et Umicore vaidlustab ISI esitatud nõuete põhjendatuse, kuid nõustub kompromissi saavutamiseks väljapakutud lahendusega.

(72) Kokkuleppega nähti ette, et Umicore tasub 423 000 000 Belgia franki ehk ligikaudu 10 485 896 eurot, „millega loetakse tasumine lõplikuks ja kõik Umicore’i käibemaksualased küsimused aastatel 1995–1999 (k.a) lõpetatuks”. Kokkuleppes on veel täpsustatud, et seda summat ei arvata maha ettevõtte tulumaksust.

(73) Nagu Belgia täpsustas juba menetluse algatamisele eelnenud esialgse uurimise käigus, leiab maksuamet, et tehingu summa vastab käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 2 alusel kindlaksmääratud trahvile, mida vähendati käibemaksuseadustiku artikli 84 alusel. Eelkõige on artikli 70 lõikega 2 ette nähtud, et kui käibemaksukohustuslane märgib arvel „registreerimisnumbri, tehingu poole nime või aadressi, tarnitava kauba või osutatava teenuse olemuse või koguse, hinna või selle lisandid” valesti, kohaldatakse trahvi, mille suurus on tehingult arvestatava maksu topeltsumma. Trahvi vähendatakse siiski kuni 100 protsendini tasumisele kuuluvast maksust vastavalt dekreedi nr 41 artikli 1 lõikele 3 (dekreedi nr 41 lisa tabel C).

(74) Lisaks kinnitab Belgia, et Umicore’i ja ISI kindlaksmääratud tehingu summa on Belgia õiguse alusel täiesti õiguspärane ja põhjendatud. Summa tuleneb alljärgnevast arvutusest: — kõnealustelt tehingutelt põhimõtteliselt tasumisele kuuluv maks (teoreetiline arvutus): 708 miljonit Belgia franki; — seaduses sätestatud trahv: 708 miljonit Belgia franki × 200 % = 1 416 miljonit Belgia franki (käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 2 alusel); — vähendamine 100 %ni vastavalt dekreedile nr 41 (tabel C), milles on kindlaks määratud käibemaksutrahv, kui rikkumisi ei ole toime pandud tahtlikult maksust kõrvalehoidumiseks või maksust kõrvalehoidumise võimaldamiseks: 708 miljonit Belgia franki; — võttes arvesse, et trahvi ei saa maha arvata ettevõtlusega seotud kuluna (708 – 40,17 % 708st): 423 miljonit Belgia franki ehk umbes 10 485 896 eurot.

(75) Belgia sõnul on taoline kokkulepe õigustatud, sest kõnealused käibemaksu tasumise nõuded moodustavad üksnes esimese etapi keerukas haldusmenetluses, mille eesmärk on käibemaksukohustuslasest äriühingu maksuvõla kindlaksmääramine. Uurides lähemalt Umicore’i esitatud teavet ja argumente, milles Umicore pidevalt eitas pettuse toimepanemist, jõudis ISI lõpuks veendumisele, et kõnealusel juhul poleks pidanud ühtegi käibemaksu tasumise nõuet esitama. ISI leiab, et kõikidest asjaoludest, eelkõige Umicore’i ja Itaalia maksuameti esitatud dokumentidest, saab järeldada, et käibemaksuvabastuse tingimused on täidetud vaatamata käibemaksu tasumise nõuetes sisalduvale ettekirjutusele. Kuna maksusummat ei olnud kindlaks määratud, siis käibemaksuvõla vähendamisega ei nõustutud.

III. MENETLUSE ALGATAMISE PÕHJUSED

(76) Komisjon leidis oma menetluse algatamise otsuses, et tal on kahtlusi seoses käibemaksuvabastuse kohaldamisega ISI esitatud käibemaksu tasumise nõuete esemeks olevate kaubatarnete suhtes. Komisjon leidis, et vääralt kohaldatud käibemaksuvabastuse tagajärjel võib suureneda tarnija kasumimarginaal kõnealuselt müügilt.

(77) Komisjon tuletas meelde, et kauba ühendusesisese käibe puhul, mis on üldjuhul Belgias maksustatav, võib vabastus toimuda juhul, kui täidetud on kaks järgmist tingimust: — kauba lähetab või veab müüja või ostja või nende nimel tegutsev isik sihtkohta ühenduse territooriumil, kuid väljaspool lähteliikmesriikija — kaup tarnitakse teisele maksukohustuslasele, kes sellena tegutseb, muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriigis.

(78) Komisjoni käsutuses olevast teabest jääb mulje, et Umicore ei suutnud ISI kontrolli käigus tõendada maksuvabastuse tingimuste täitmist. Vastavalt Belgias toimuva kaubatarne suhtes kehtivatele käibemaksueeskirjadele tekkis seetõttu maksukohustus nimetatud maksustatavate tehingute toimumise tõttu.

(79) Seega leidis komisjon, et kõnealuse kokkuleppega anti Umicore’ile ilmselt eelis, mis seisnes selles, et kergendati maksukoormust, mida tal oleks tavaliselt tulnud kanda.

(80) Komisjon märkis veel, et trahvi kohaldamine käibemaksu tasumisest kõrvalehoidmise eest on vastuoluline ja ei ole õigustatud, sest käibemaksu ennast ei nõuta.

(81) Komisjoni sõnul ei õigusta see, et Umicore’il puudus eeldatav pettuse kavatsus, maksu asemel trahvi kohaldamist.

(82) Komisjon märkis muu hulgas, et käibemaksusumma, mida võeti arvesse trahvi (708 miljonit Belgia franki) arvutamise alusandmetes, on vaid osa ISI maksunõuetes esialgu kindlaksmääratud võlast (983 miljonit Belgia franki). Belgia edastatud asjaolud toimunud tehinguga seotud arvutuste kohta ei näi arvesse võtvat 31. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõudes sisalduvat Umicore’i käibemaksuvõlga aastate 1997–1998 eest.

(83) Lisaks avaldas komisjon kahtlust kõnealuse summa hilisema vähendamise õiguspärasuses; vähendamine toimus seetõttu, et ettevõtte tulumaksust ei saa trahvi ettevõtlusega seotud kuludena maha arvata.

(84) Muu hulgas on komisjon väljendanud oma kahtlusi kokkuleppe sõlmimise viisi suhtes. Eelkõige erineb tõsiasi, et kokkuleppes ei ole täpsustatud kokkuleppe õiguslikku alust ega ametlikku õiguslikku põhjendust, Belgias üldjuhul kohaldatavast käibemaksuvõla kindlaksmääramise ja kustutamise tavakorrast. Kui maksuamet vaidlustab maksukohustuslase õiguse maksuvabastusele, siis üldjuhul saadab maksuamet maksukohustuslasele käibemaksu tasumise nõude, millele tavaliselt lisandub trahv. Kui huvitatud isik vaidleb maksuameti nõutud maksule vastu ja kui tema vastuväited ei ole kõnealuse asutuse jaoks veenvad, peab maksuamet tavaliselt saatma maksuotsuse, millega kaasneb trahvi suurendamine 50 % võrra.

(85) Komisjon tuletab seoses meetme valikulisusega meelde, et maksuameti kaalutlustegevus võib tekitada eeliseid, mis kuuluvad Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 kohaldamisalasse (30).

(86) Komisjon leidis seega, et niisugune üksmeelne kokkulepe, mis sõlmiti Umicore’iga ja milles käsitleti käibemaksuvõla, trahvide ja viiviste vähendamist, ei ole üldjuhul kättesaadav kõigile maksumaksjatele isegi siis, kui nad vaidlustavad neile süükspandava rikkumise põhjendatuse, ja et järelikult on valikulisuse kriteerium siinkohal täidetud.

(87) Komisjoni sõnul ei näi kõnealuse abi puhul kehtivat ükski Euroopa Liidu toimimise lepingu artiklis 107 sätestatud erand.

IV. BELGIA KOMMENTAARID

(88) Belgia rõhutab, et käibemaksuseadustikuga ei ole ette nähtud täpselt ametlikku menetlust, mida kohaldada maksukohustuslase maksu korrigeerimise korral. Siiski on selleks kehtestatud praktika, mille eesmärk on eelkõige teavitada maksumaksjat maksuameti plaanitavast korrigeerimisest ja paluda tal esitada asjaolud, mis võivad kõnealuse maksu vaidlustada. Kõnealune praktika kuulub hea halduse ja kaitseõiguse põhimõtete kohaldamise valdkonda. Selles kontekstis on käibemaksu tasumise nõue üksnes maksuameti ettepanek maksukohustuslasega arutelu algatamiseks, mis ei too maksukohustuslase jaoks kaasa õiguslikke tagajärgi ega riigipoolset nõuet. Käibemaksu tasumise nõue võimaldab seega maksumaksjal eelkõige vastu vaielda maksuameti esialgsele seisukohale ja esitada asjaolusid oma seisukoha toetuseks.

(89) Alles pärast seda, kui on analüüsitud argumente, mille maksumaksja on vastusena käibemaksu tasumise nõuetele esitanud, võib Belgia arvates otsustada, kas kavandatud korrigeerimist tuleb muuta või tuleb maksustamisest täielikult loobuda.

(90) Belgia täpsustab veel, et käibemaksu tasumise nõude tagajärjel ei teki võlga. Üksnes täitmisele pööratav maksuotsus on aluseks riigi käibemaksunõude kehtestamisele (31). Kuna Umicore’ile ei ole kõnealuses asjas maksuotsusest kunagi teatatud, on väljend „käibemaksuvõla vähendamine” Belgia sõnul ebatäpne.

(91) Selleks et tõendada, et Umicore’i asja käsitlemisel järgitud menetlust on järgitud ka teiste maksumaksjate asjade käsitlemisel, edastab Belgia koopia kokkuleppest, mis sõlmiti 2000. aastal ühe maksukohustuslasega 6 miljoni Belgia frangi kohta, kuigi 1995. aastal samade tehingute kohta koostatud protokolli alusel teatati sellele maksukohustuslasele, et tal tuleb maksta 14 miljonit Belgia franki.

(92) Belgia lisab maksukohustuslasega seotud menetluse kohta, et maksukokkulepped on käibemaksuasjades tavalised vahendid, mida tunnustatakse laialt nii õigusteoorias kui ka kohtupraktikas ning mis on selge sõnaga sätestatud käibemaksuseadustiku artiklis 84. Seega on selline kokkulepe menetluse lahutamatu osa ja kättesaadav eranditult kõikidele maksumaksjatele.

(93) Belgia märgib kokkuleppes õigusliku aluse täpsustamata jätmise kohta, et käibemaksuseadustiku artikliga 84 ei ole kehtestatud käibemaksukokkulepete kohustuslikku vormi ega sisu. Järelikult puudus kohustus nimetada kokkuleppes õiguslikku alust või ametlikku põhjendust.

(94) Belgia tuletab meelde, et 1999. aastal päris komisjon Belgia riigilt aru ranguse kohta, millega Belgia maksuamet hindas tõendeid, mille maksumaksjad olid esitanud ühendusesiste tarnete toimumise tõenduseks. Sellega seoses viitab Belgia komisjoni ja Belgia rahandusministri vahelisele kirjavahetusele, milles on käsitletud ühendusesisestele tarnetele maksuvabastuse saamiseks nõutavat tõendamise taset (32).

(95) Belgia tuletab veel meelde, et ametlikult ei ole Euroopa Liidu õiguses ega Belgia õiguses sätestatud täpset viisi, kuidas maksumaksjad võivad ja peavad igas olukorras tõendama oma õigust maksuvabastusele. Vastupidi, eelkõige peab maksuamet ja seejärel vajaduse korral kohtunik hindama üksikjuhtumite kaupa, kas dokumendid tõendavad maksuvabastuse tingimuste täitmist või puudub neil piisav tõendusjõud. Sellega seoses saadab Belgia koopia ka mitmest kohtuotsusest, milles on sarnast küsimust käsitletud vastupidise tulemusega.

(96) Belgia täpsustab 1995. ja 1996. aastat hõlmava esimese käibemaksu tasumise nõude puhul, et esialgselt kavandatud maksustamisest loobumisel võeti arvesse järgmisi asjaolusid: — petuskeemis puudub Umicore’il kaassüü; — kauba eest maksti enne seda, kui ostjate volitatud professionaalsed vedajad kauba minema viisid; — esitati kauba veotõend Itaalias, kuigi see ei pärine Umicore’ilt, vaid Itaalia ametiasutustelt (33).

(97) Belgia täpsustab siiski, et kuna tuli tunnistada, et Umicore ei suutnud teha kindlaks tõeliste klientide isikut, leidis ISI, et maksukohustuslasele tuleb määrata oluline trahv. Selles kontekstis pidi maksuamet seega kokku leppima vaid trahvi summas, mida tõendab maksumaksja makse kirjendamine trahvina riigi raamatupidamises.

(98) Belgia märgib 1997. ja 1998. aastat hõlmava teise käibemaksu tasumise nõude kohta, et kavandatud maksustamisest loobumine on õigustatud, sest ilmnes, et maksuvabastuse tingimused olid tegelikult täidetud. Kaup lähetati teise liikmesriiki (Itaalia) ja tarne tehti teise liikmesriigi (Ühendkuningriik) käibemaksukohustuslasele (34).

(99) Belgia märgib veel, et hindamise muutus tuleneb asjaolust, et kõiki asjas tähtsust omavaid dokumente ei olnud võimalik 1998. ja 1999. aastal saada. Seevastu siis, kui dokumendid saadi, tuli maksuametil hinnata kõikide tema käsutuses olevate dokumentide põhjal, kas keelduda maksuvabastuse andmisest ja kas tal on head võimalused keeldumise kaitsmiseks kohtus. Belgia lisab, et lähtuvalt hinnatud riskidest, mis sarnanevad eraõigusliku võlausaldaja riskidega, eelistas ISI tulemust, mis on vahetu, konkreetne ja mida ei saa vaidlustada, pikale ja kulukale kohtuvaidlusele, mille tulemus oleks olnud rohkem kui ebakindel.

(100) Belgia märgib, et käibemaksu tasumise nõuete koostamisel kohaldasid ametnikud kavandatud maksustamist reguleerivaid õigusnorme automaatselt. Ilma petmiskavatsuseta ja ekslikult viidatud või kohaldatud maksuvabastuse korral on käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 1 ja dekreedi nr 41 tabeli G (VII punkt, 2, A) alusel ette nähtud trahv, mille suurus on 10 % tasumisele kuuluvast maksust. Belgia rõhutab, et seda tehes pidid ametnikud olema veendunud, et neil oli võimatu tõendada Umicore’i petmiskavatsust.

(101) Belgia sõnul erineb 21. detsembri 2000. aasta kokkuleppes sisalduv trahvi alus käibemaksu tasumise nõuetes kavandatud trahvi alusest. Belgia rõhutab, et kuna ühendusesisese tarne toimumine oli õiguslikult piisavalt tõendatud, oleks olnud täiesti vastuoluline kohaldada käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikes 1 sätestatud trahvi põhjusel, et käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastust oli kohaldatud ekslikult.

(102) Belgia rõhutab veel, et kuigi ühendusesiseste tarnete toimumine oli tõendatud, vastab siiski tõele see, et Umicore’i esitatud arvete puhul oli tegemist suure hooletusega hõbedatarne tegelike Itaalia klientide kindlakstegemisel. Kõnealuse hooletuse suurust hinnati lähtuvalt asjaolust, et Umicore on suur ettevõte, kes tegutseb põhiliselt ja püsivalt rahvusvahelisel turul ning seega Euroopa turul. Eeldavalt järeldati, et äriühingu vastutavatele isikutele ei saanud jääda märkamatuks, et nende arvete koostamises esineb puudusi klientide isikute kindlakstegemisel, mis seega ei vastanud täielikult Belgia õigusnormides sätestatule. Muude tõendite puudumise tõttu ei piisanud sellest eeldusest siiski selleks, et tõendada Umicore’i petmiskavatsust.

(103) Belgia tuletab meelde viisi, kuidas leiti kokkulepitud trahvi summa, ja täpsustab, et proportsionaalse trahvi kohaldamine juhul, kui käibemaksu ei nõuta, ei ole vastuolus kohaldatava õigusega. Kui tehing on põhimõtteliselt maksustatav, (35) on seadustiku alusel võimalik Belgias üksnes tagantjärele maksust vabastada vaid mõned niisugused tehingud, nagu ühendusesisesed tarned. Sellest järeldub, et trahvi võib kohaldada asjaomastelt tehingutelt arvestatud tasumisele kuuluva maksu suhtes põhimõtteliselt isegi siis, kui nimetatud tehingud on hiljem maksust vabastatud (36).

(104) Belgia järeldab, et käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 2 kohaselt karistatakse arvetel valeandmete näitamist asjaomaste tehingute suhtes kohaldatavast käibemaksukorrast olenemata. Seega juhul, kui tehing ei ole käibemaksuseadustiku artikli 2 alusel maksustatav, ei tähenda see seda, et sellist trahvi ei tohi määrata. Käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikes 2 sätestatud trahviga ei karistata maksu tasumata jätmist – selle eest karistatakse käibemaksuseadustiku artikli 70 lõige 1 alusel –, vaid karistatav on hoopis tegu, mis võimaldab maksust hoiduda kauba turustamise järgmistes staadiumides. Varjates kaubasaajate tegelikku isikut, kaotab riik nende jälje ega saa sisse nõuda käibemaksu ega otseseid makse, mis tuleb tasuda tarnitud kaubaga toimuvate järgnevate tehingute eest. Käibemaksuseadustiku ametlik kommentaar on selles küsimuses konkreetne (37).

(105) Proportsionaalse trahvi määramisega seoses täpsustab Belgia, et käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikega 2 ettenähtud trahvi vähendamine 200 %-lt 100 %ni on täiesti õiguspärane, sest on kooskõlas dekreedi nr 41 tabelis C sätestatud trahvisummadega, kui puudub petmiskavatsus.

(106) Lõpuks rõhutab Belgia, et kassatsioonikohtu väljakujunenud kohtupraktika kohaselt kuulub käibemaksutrahv mahaarvamisele ettevõtte tulumaksubaasist (38). Kuna äriühing Umicore soovis mingil moel seda mahaarvamist ennetada, et lõpetada oma vaidlus ISI-ga täielikult enne 2000. majandusaasta lõppu, võttis maksuamet seda võimalust arvesse 21. detsembri 2000. aasta kokkuleppes. Belgia täpsustab, et selle taotluse arvessevõtmine kuulus ministeeriumi pädevusse vähendada trahve või nendest loobuda. Belgia rõhutab veel, et Umicore maksis tegelikult 423 miljonit Belgia franki enne 31. detsembrit 2000, nagu ta oli kohustatud.

(107) Belgia vaidleb vastu väitele, nagu oleks ta andnud Umicore’ile riigiabi. Ta rõhutab veel, et vaatlusalune tehing ei ole mingil määral eriline või Umicore’i eelistav, ja et tehing ei tugevdanud ettevõtte seisundit liikmesriikidevahelises kaubanduses teiste konkurentide suhtes. Ta leiab, et Umicore’i ei ole koheldud kuidagi eriliselt, vaid et üksikjuhtumi suhtes on konkreetsel viisil kohaldatud väga laialdaselt kasutatud tavavahendit.

(108) Belgia sõnul ei ole sellised kokkulepped tavapärased mitte üksnes Belgias, vaid ilmselgetel põhjustel (näiteks et vältida pikki, kulukaid ja ebakindla tulemusega vaidlusi) ka paljude teiste liikmesriikide maksuametites. Belgia märgib, et komisjon ise kasutab kokkulepet äriühinguga Philip Morris International seoses tolli- ja käibemaksust ilmajäämisega, mida seadusliku importimise korral oleks tulnud tasuda (39).

(109) Belgia lisab, et juhul, kui käibemaksu oleks kohaldatud vaidlusaluste tehingute suhtes, oleks maksuamet pidanud selle käibemaksu tagastama Umicore’i klientidele, et nad saaksid käibemaksukohustuslastena kasutada oma käibemaksu mahaarvamisõigust. Seega oleks olnud Belgia riigikassa jaoks tegemist tehinguga, millega ei kaasne riigiressursside ülekandmist.

(110) Erisuse kriteeriumi kohta täpsustab Belgia, et vastupidiselt sellele, mida komisjon on väitnud oma menetluse algatamise otsuses, ei võimalda pelk tõsiasi, et kokkulepe on seotud vaid Umicore’iga, väita valikulisuse kriteeriumi täitmist (40). Selleks et kindlaks teha, kas konkreetne eelis on olemas, tuleb meedet võrrelda kohtlemisega, mis saab osaks väidetavalt soodustatud äriühinguga samas faktilises ja õiguslikus olukorras olevatele ettevõtetele (41).

(111) Belgia sõnul on juhul, kui sarnaselt kõnealuse asjaga on igal käibemaksukohustuslasel võimalik käibemaksu tasumise nõuet vaidlustada, esitada ametiasutustele oma argumente ja sõlmida maksuametiga kokkulepe oma konkreetse juhtumi põhjal ning kui see kokkulepe ei sisalda ühtegi erandit seadusest ja üksnes nõustub esitatud tõendite põhjal niisuguste faktiliste põhjendatusega, mille maksukohustuslane on esitanud, tegemist üldise meetmega, mis ei kujuta endast riigiabi ELi toimimise lepingu artikli 107 tähenduses. Belgia sõnul on Umicore’i suhtes kohaldatav menetlus avatud teistele ettevõtetele ja seda kohaldatakse sarnaselt kõikide vaidlusjuhtumite suhtes.

(112) Belgia rõhutab, et kõnealuses asjas ei ole maksuamet käibemaksuseaduse kohaldamisel oma võimu omavoliliselt või meelevaldselt kasutanud.

(113) Belgia sõnul on analüüsitav meede õigustatud ka Belgia maksusüsteemi olemuse ja üldskeemi tõttu. Iga haldusmenetluse puhul on loogiline oodata korrektset tulemust võimalikult kiiresti: see aitab kaasa õiguskindluse eesmärgi saavutamisele, olles ranges vastavuses menetlusskeemiga ja tagades tõhusa maksude sissenõudmise. Umicore’i sarnaste maksumaksjatega sõlmitavate kokkulepete eesmärk on vältida pikalt kestvate ja ebakindlate kohtuvaidluste riski.

(114) Belgia ametiasutused märgivad, et nende teada tarnisid Umicore’i konkurendid rafineeritud hõbedat samadele klientidele Itaalias nagu Umicore’gi ja samade tingimuste alusel ning et nimetatud tootjate käibemaksuolukorda nende siseriiklikud maksuametid ei korrigeerinud ettekäändel, et pettus pandi toime Itaalias, mitte tootjate poolt. Nõustudes maksma olulise suurusega trahvi, samal ajal kui tema konkurendid ei maksnud ei käibemaksu ega haldustrahvi, oli Umicore kaugel abi saamisest, vaid see meede pani ta kõnealusel turul hoopis ebasoodsasse konkurentsiolukorda. Kui see meede mõjutas kaubandust, oli see tema kahjuks.

(115) Seetõttu leiab Belgia, et meede ei vasta ühelegi tingimusele, mille täitmist nõutakse riigiabi olemasolu tõendamiseks Euroopa Liidu toimimise lepingu alusel. Tegelikult ei ole kõnealusel juhul tegemist ressursside ülekandmise, eelise andmise, valikulisuse, konkurentsi moonutamise ega liikmesriikidevahelise kaubanduse kahjustamisega.

(116) Lõpetuseks järeldab Belgia, et kui komisjon kavatseb nüüdsest rünnata maksutehingute mehhanismi ennast, mis on siiski laialdaselt levinud ja iga maksuameti jaoks maksude sissenõudmise tõhusaks toimimiseks oluline, peab ta õiguse sisulise kohaldamise üle otsustamisel asetama ennast iga juhtumi puhul siseriikliku kohtu rolli, kes tegutseb riikliku maksuameti otsuste puhul „apellatsioonikohtuna”.

V. HUVITATUD ISIKUTE MÄRKUSED

V.1. Umicore

(117) Umicore tuletab kõigepealt meelde, et rahvusvahelises väärismetallide kaubanduses väljakujunenud tavapärase praktika kohaselt tehakse tarne tehases („ex works”), mis tähendab, et ostja hoolitseb kauba veo eest. Sellist liiki müük osutub uues ühendusesiseste tarnete käibemaksusüsteemis väga ohtlikuks. Tegelikult peab müüja tõendama veo tegelikku toimumist, samas kui ostjal on sellisel juhul veo toimumist tõendavad dokumendid (arvestades, et kõige paremat veotõendit – tollitemplit ekspordidokumendil – ei eksisteeri ühendusesiste tarnete puhul enam alates aastast 1993).

(118) Umicore märgib kauba veotõendi kohta, et ta on esitanud ISI-le väga üksikasjaliku dokumendi, mis tõendab veo toimumist.

(119) Umicore väidab, et ta tegutses vaidlusalustes tehingutes heas usus, mida tõendab 10 protsendise trahvi nimetamine käibemaksu tasumise nõuetes; sellist trahvi võimaldatakse juhul, kui maksukohustuslane tegutseb heas usus. Sellega seoses täpsustab Umicore veel tõsiasja, et ta tegi vabatahtlikult koostööd Itaalia kohtuga, kes, olles veendunud tema heas usus tegutsemises, ei oleks muidu tema poole pöördunud.

(120) Umicore rõhutab veel, et tema arvates tekkis Itaalial vastutus siis, kui Itaalia ei võtnud fiktiivsetelt Itaalia äriühingutelt käibemaksukohustuslase numbrit ära niipea, kui Itaalia maksuamet oli avastanud rasked rikkumised.

(121) Umicore kinnitab veel, et muudes liikmesriikides asutatud teised konkureerivad hõbeda tootjad tarnisid samadele Šveitsi ja Itaalia vahendajatele samas olukorras ja samade tingimuste alusel nagu temagi, ilma et nende maksuametid oleksid neid tarneid kahtluse alla seadnud. Seetõttu ei saa nõustuda sellega, et Umicore’i, kes tasus 423 miljoni Belgia frangi suuruse summa (10 485 896 eurot), peetakse riigiabi saanuks, samas kui teised konkureerivad äriühingud pääsevad igasugustest nõuetest.

(122) Lõpetuseks ühineb Umicore Belgia märkustega, mille kohaselt käibemaksu tasumise nõuded – vastupidiselt maksuotsusele – ei mõjuta sugugi käibemaksuvõla tekkimist Belgia õiguses.

(123) Umicore esitab maksuameti ja käibemaksukohutuslaste vahel sõlmitavate kokkulepete õiguspärasuse ja kehtivuse kohta samu argumente nagu Belgia. Huvitatud isik tuletab meelde, et sellised kokkulepped võivad käsitleda üksnes faktilisi küsimusi nagu veo tõendamine ühendusesisestel tarnetel (ja sellest tulenevat maksubaasi). Sellega seoses täpsustab Umicore, et selliste kokkulepete sõlmimine on väga levinud, sealhulgas ISI talituste tasandil (42).

(124) Huvitatud isik täpsustab veel, et kohtupraktika on kinnitanud, et vastutasuks summat käsitleva kokkuleppe eest maksumaksjaga on haldustrahvide vähendamine kehtiv ja õiguspärane (43).

(125) Lõpetuseks rõhutab Umicore maksmisele kuuluva summa mahaarvamise arvessevõtmise kohta järgmist: — ISI ei ole pädev mitte üksnes käibemaksu valdkonnas, vaid ka tulumaksu valdkonnas; — selle asemel, et nõuda Umicore’ilt ühte kindlat tulumaksueelset brutosummat, mis kuulub mahaarvamisele, nõustus ISI netosumma maksmisega pärast maksude tasumist, kuid seda kokkuleppes sätestatud tingimusel, et see (neto)summa ise ei ole mahaarvatav. Vastutasuks nõustus Umicore maksma (neto)summa väga lühikese tähtaja jooksul (ühe nädala jooksul), mis ei ole vastuolus ühegi selles valdkonnas kohaldatava õigusnormiga.

(126) Umicore leiab, et 423 miljoni Belgia frangi suurune summa on käibemaksusumma, mis kuulub tasumisele 1995.–1996. aasta eest ja millelt ISI ei nõudnud Umicore’ilt viiviseid vastavalt käibemaksuseadustiku artiklile 84a ega trahvi (10 %) vastavalt regendi dekreedi artiklile 9.

(127) Umicore rõhutab, et 708 miljoni Belgia frangi suuruse käibemaksuvõla vähendamine 423 miljoni Belgia frangini oli põhjendatud tõsiasjaga, et käibemaksunõue tuleneb Umicore’i esitatud käibemaksuarvetest Itaalia ja Šveitsi ostjatele, mis jäid tasumata, ja nõue kuulub seetõttu mahaarvamisele.

(128) 1997.–1998. aasta kohta täpsustab Umicore, et 30. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõue jäi sisse nõudmata, sest maksukohustuslane oli nõuetekohaselt tõendanud, et kõnealuse müügi võis käibemaksust vabastada käibemaksuseadustiku artikli 39a alusel.

(129) Umicore on seisukohal, et asjaomane maksukokkulepe ei kujuta endast eelist ELi toimimise lepingu tähenduses ega ole järelikult defineeritav riigiabina. Umicore vaidlustab komisjoni väite, et kõnealune maksukokkulepe seadis Umicore’i teistest maksumaksjatest palju soodsamasse finantsolukorda.

(130) Esiteks täpsustab Umicore, et tegelikult hindas just ISI maksukokkulepet riigikassa jaoks soodsamaks kui menetluse jätkamist, mille puhul oli oht, et lõpptulemus kujuneb ebasoodsamaks.

(131) Teiseks ei kujuta maksukokkuleppe sõlmimise ja kokkuleppimise võimalus endast erilist eelist Umicore’ile, sest sellised kokkulepped on üldjuhul kättesaadavad kõikidele maksukohustuslastele ning tegemist on tavapärase ja normaalse praktikaga käibemaksuvaldkonnas.

(132) Kolmandaks ei anta kokkuleppe endaga mitte mingit riigiabieeskirjadest tulenevat eelist. Määratluse kohaselt seisneb iga kokkuleppimise otsus selles, et iga asjaomane pool võrdleb ühelt poolt kindla ja viivitamatu maksmise ning teisalt kohtuvaidluse oletatava või võimaliku tulemusega seotud riske.

(133) Seega on Umicore’i sõnul vale liigitada ühe tehingu tingimused „eeliseks”, välja arvatud erandjuhtudel, kus üks pool saavutab tehingust ilmselgelt parema tulemuse võrreldes sellega, mida ta oleks võinud saada kohtuvaidluse tulemusel.

(134) Umicore’i sõnul eeldab komisjon, et kui maksualaseid erimeelsusi oleks tulnud lahendada Belgia kohtus haldusotsuse kohta kaebuse esitamisega, oleks apellatsioonikohus mõistnud Umicore’ilt kindlasti välja suurema summa kui see, mis tulenes ISI ja Umicore’i vahel sõlmitud kokkuleppest. Sellise tulemuseni jõudmiseks peaks komisjon seega asendama siseriikliku asutuse otsuse või vajaduse korral isegi siseriikliku kohtu otsuse oma hinnanguga.

(135) Neljandaks viitab Umicore kohtuasjale Déménagements-Manutention Transport SA, (44) milles Euroopa Kohus leidis, et asjaomasele ettevõttele maksusoodustuste andmisega käitus ONSS (45) nagu avalik-õiguslik võlausaldaja, kes sarnaselt eraõigusliku võlausaldajaga üritas saavutada makseraskustes oleva võlgniku tasumisele kuuluvate summade maksmist. Kohus otsustas seejärel, et siseriiklikul kohtul tuleb kindlaks teha, kas kõnealused maksusoodustused on ilmselgelt suuremad võrreldes sellega, mida eraõiguslik ettevõte oleks sellele äriühingule võimaldanud.

(136) Jälgides Euroopa Kohtu arutluskäiku, leiab Umicore, et kõnealuses asjas üritab ISI sarnaselt eraõigusliku võlausaldajaga saavutada talle tasumisele kuuluvate summade maksmist, tehes valiku brutosumma asemel kohe makstava netosumma kasuks, mis võimaldas tal sissenõudmise teostada kindlalt ja väga kiiresti. Selline käitumine on seega majanduslikult ratsionaalne ja ettevaatlik, mis on võrreldav samas olukorras tegutseva võimaliku eraõigusliku võlasusaldaja käitumisega.

(137) Umicore leiab, et kõnealusel juhul ei ole valikulisuse kriteerium selgelt täidetud, sest kõnealuse maksukokkuleppe näol on vaid tegemist kõikidele samas olukorras olevatele maksumaksjatele võimaldatava üldise korra konkreetse kohaldamisega ühe maksukohutuslase suhtes, ja et ISI ei kasuta kokkuleppimisel oma võimu meelevaldselt.

(138) Isegi kui pidada kõnealust meedet valikuliseks, on see ikkagi õigustatud süsteemi olemuse ja üldskeemiga. Umicore’i sõnul ei saa isegi valikulist maksumeedet pidada eelist andvaks siis, kui on tõendatud, et see soodustab maksude sissenõudmise tõhusust (46). Kõnealusel juhul leiab Umicore, et meede on õigustatud süsteemi olemuse ja üldskeemiga niivõrd, kuivõrd sõlmitav kokkulepe on tõhustanud maksude sissenõudmist (47).

(139) Umicore kinnitab, et riigiabi mõiste tõlgendamine ISI-ga sõlmitud maksukokkulepet hõlmavalt viiks paratamatult selleni, et komisjon ületab oma volitusi, võttes õigustamatult pädevuse kaudsete maksude sissenõudmise valdkonnas, ja haarab endale eelisõigused siseriiklikelt kohtutelt, kes on ainsana pädevad maksuvaidlusi lahendama.

(140) Umicore märgib, et ta maksis ISI-le märkimisväärse summa, samas kui muudes liikmesriikides asutatud teised, konkureerivad hõbedatootjad ei maksnud samas olukorras ja samadel tingimustel toimunud tarnete eest üldse käibemaksu.

(141) Seetõttu leiab Umicore, et kõnealune meede ei saanud küll tugevdada tema konkurentsiseisundit hõbedagraanuliturul. Umicore leiab, et järelikult ei mõjuta ISI-ga sõlmitud kokkulepe konkurentsi ega liikmesriikidevahelist kaubandust ning et seega on ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 kohaldamine kõnealusel juhul välistatud.

V.2. Anonüümsed kolmandad isikud

(142) Anonüümne kolmas isik edastas komisjonile koopia ühest kirjast, mis oli saadetud Belgia rahandusministrile 15. veebruaril 2002 ning mis sisaldas Umicore’iga sõlmitud kokkuleppe ja teiste asjaomaste tehingute õiguslikku analüüsi.

(143) Selles kirjas väidab anonüümne kolmas isik järgmist: a) ISI ja Umicore’i vahelise kokkuleppe tulemusel liigitatakse tasumisele kuuluv käibemaksusumma ümber trahviks, mis on vastuolus Belgia põhiseaduse artiklitega 10 ja 172 ning käibemaksuseadustiku artikliga 84; b) ettevõtte tulumaksu mõju arvestamine võlguoleva käibemaksusumma või trahvi kindlaksmääramisel on õigusvastane ning c) trahvi kohaldamine (käibemaksusumma suhtes), ilma et nõutaks käibemaksu enda maksmist, on ebaloogiline.

VI. BELGIA VASTUSED HUVITATUD ISIKUTE KOMMENTAARIDELE

(144) Belgia leiab, et Umicore’i seisukoht kinnitab üldiselt Belgia seisukohta kõnealuses menetluses, eelkõige ametliku korrigeerimismenetluse puudumist käibemaksuvaldkonnas, maksukohustuslase allkirjata käibemaksu tasumise nõude õigusjõu puudumist, maksukokkulepete õiguspärasust ja selle kättesaadavust kõikidele maksumaksjatele ning üldisemalt – riigiabi moodustavate asjaolude puudumist.

(145) Belgia väidab 1. oktoobri 2004. aasta anonüümkirja kohta, et see kiri ei sisalda ühtegi konkreetset märkust riigiabi menetluse kohta ega ole seega asjaga seotud.

VII. BELGIA EDASTATUD TÄIENDAV TEAVE

(146) Pärast seda kui saadi tagasi dokumendid, mis olid õigusasutuste käsutuses, edastas Belgia komisjonile teabe ja dokumendid kõnealuse menetlusega seotud tehingute kohta.

(147) Itaalias asutatud klientidele tehtud müügi kohta edastas Belgia dokumendid, mille põhjal ta otsustas käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastuse anda. Täpsemalt sisaldavad kõnealused dokumendid Umicore’i väljastatud arveid, veoarveid ja mitmesuguseid vedudega seotud dokumente.

(148) Šveitsis asutatud klientidele tehtud tarnete kohta edastas Belgia samuti dokumendid, mille eesmärk on tõendada kauba otsevedu Itaaliasse. Belgia sõnul piirdub Šveitsi äriühingute roll ostmisel ja vedamisel antud finantsabiga.

(149) Ajavahemikus 1997–1998 toimunud tarnete kohta täpsustas Belgia, et ajavahemikuks 1995–1996 kavandatud nõuded esitati järgmiste aastate eest. Ta lisab, et ISI maksuinspektorid loobusid ise väga kiiresti selle perioodi korrigeerimisest. Selleks edastas ka Belgia koopia asutusesisestest märkustest, mis tõendavad, et asjaomased inspektorid loobusid tegelikult kavandatud maksustamisest.

VIII. ABI HINDAMINE

(150) ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 alusel on „igasugune liikmesriigi poolt või riigi ressurssidest ükskõik missugusel kujul antav abi, mis kahjustab või ähvardab kahjustada konkurentsi, soodustades teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist, ühisturuga kokkusobimatu niivõrd, kuivõrd see kahjustab liikmesriikidevahelist kaubandust”.

(151) Meetme liigitamine riigiabiks eeldab järgmiste kumulatiivsete tingimuste täitmist: 1) kõnealuse meetmega antakse eelis riigi ressurssidega; 2) see eelis on valikuline ning 3) kõnealune meede kahjustab või ähvardab kahjustada konkurentsi ning võib mõjutada liikmesriikidevahelist kaubandust.

(152) Samuti tuleb meeles pidada, et väljakujunenud kohtupraktika kohaselt ei hõlma abi mõiste mitte üksnes toetust positiivses tähenduses, nagu subsiidiumid, vaid ka mitmesuguses vormis sekkumisi, mis leevendavad äriühingu eelarvet tavaliselt koormavaid kohustusi, nagu maksuvabastused ja -soodustused (48).

VIII.1. Esialgsed märkused

(153) Kõigepealt tuleb nentida, et kokkulepete sõlmimine maksumaksjatega on Belgia maksuameti jaoks tavapärane tegevus ja et käibemaksuvaldkonnas on sellised kokkulepped otsesõnu ette nähtud käibemaksuseadustiku artikliga 84. Selliste arvukatest vaidlustest hoidumist võimaldavate kokkulepete kasulikkust ei vaidlusta ka käesolev otsus.

(154) Tuleb meeles pidada, et selles valdkonnas kehtivates Belgia haldusjuhistes on sätestatud, et maksukohustuslasega kokkuleppe sõlmimine tähendab üldjuhul järeleandmisi mõlemalt poolt. Sellegipoolest on sellised kokkulepped vastavalt käibemaksuseadustiku artiklile 84 võimalikud üksnes niivõrd, kuivõrd nendega ei nähta ette maksuvabastust või -vähendust. Selle põhimõtte järgi ei saa kokkulepe seega hõlmata kindlakstehtud faktilistest asjaoludest tulenevat maksusummat, vaid pigem faktiliste asjaoludega seotud küsimusi.

(155) Seetõttu leiab komisjon, et käibemaksukohustuslase ja Belgia maksuameti vaheline kokkulepe loob majandusliku eelise vaid järgmistel tingimustel: — kui ameti järeleandmised on ilmselgelt ebaproportsionaalsed võrreldes juhtumi asjaoludest lähtuvate maksukohustuslase tehtud järeleandmistega ja kui ilmneb, et amet ei kohtle ilmselgelt sama soodsalt teisi sarnases olukorras olevaid maksumaksjaid; — kui kokkuleppe õiguspärasuses tuleb kahelda näiteks juhul, kui tasumisele kuuluvat maksusummat on vähendatud vastuolus käibemaksuseadustiku artikliga 84 (maksuvabastus või vähendus, mis on seotud õigusküsimustega).

(156) Järelikult tuleb analüüsida, kas ISIS-e ja Umicore’i vahel sõlmitud kokkulepe vastab eespool nimetatud tingimustele.

VIII.2. Eelise olemasolu

(157) Kõigepealt tuleb kontrollida, kas meede näeb oma adressaadile ette eelise, mis leevendab äriühingu eelarvet tavaliselt koormavaid kohustusi (49). Kõnealusel juhul tuleb kindlaks teha, kas vaidlusalune tehing tehti õigusvastaselt või maksuameti ebaproportsionaalsete järeleandmiste alusel.

VIII.2.1. Menetluse seaduslikkus

(158) Komisjon leidis oma menetluse algatamise otsuses, et maksuameti järgitud menetlus erineb üldjuhul kohaldatavast käibemaksuvõla kindlaksmääramise ja kustutamise tavakorrast, sest kokkuleppes ei nimetata õiguslikku alust ja maksukohustuslasega kokkuleppe puudumise korral oleks maksuamet pidanud saatma maksuotsuse, millega kaasneb trahvi suurendamine 50 % võrra.

(159) Nagu juba märgiti põhjenduses 39, on maksuteate saatmine käibemaksuvaldkonnas Belgia maksuameti tavapraktika, millega tagatakse sellise aluspõhimõtte nagu õiguskaitse järgimine. Järelikult tuleb tegelikult mõlemat maksuteadet, mille ISI äriühingule Umicore saatis, pidada maksuameti esialgseteks teadeteks ja mitte käibemaksu nõudeõigust andvaks faktiliseks asjaoluks.

(160) Võimalus sõlmida maksukohustuslastega kokkuleppeid on otsesõnu ettenähtud Belgia käibemaksuseadustikuga ja seda tuleb pidada Belgia maksuametite tavapäraseks praktikaks. Belgia maksuametid peavad siiski järgima põhimõtet, mille kohaselt sellised tehingud ei tohi endaga kaasa tuua vabastust tasumisele kuuluvast maksust ega selle vähendust. Selliselt toimitakse põhimõtteliselt olukordades, kus maksuametid tahavad vältida maksukohustuslasega vaidlust, mis hõlmab selgelt tõendamata faktilisi asjaolusid.

(161) Lisaks tuleb nentida, et maksuametitel puudub kohustus saata maksuotsus juhtudel, kui maksuamet ei ole saanud maksukohustuslaselt nõusolekut maksuteates väljapakutud maksustamise kohta. Kui aga on endiselt põhjust kahelda asjaomastes faktides, võivad pädevad asutused ikkagi üritada maksukohustuslasega kokkulepet sõlmida.

(162) Viimaseks nähtub veel õigustekstide analüüsist, et ühegi sättega ei ole ette nähtud Belgia maksuametite kohustust nimetada kõnealustes kokkulepetes otsesõnu õiguslikku alust.

(163) Komisjon peab seega käesolevas otsuses sisalduva õigusliku kirjelduse põhjal järeldama, et menetlus, mida maksuamet kohaldas Umicore’i suhtes, toimus vastavalt kehtivatele eeskirjadele ja praktikale ning ei erine tavapärasest menetluskäigust.

(164) Seejärel tuleb analüüsida kõnealuseid kokkuleppeid, võttes arvesse esialgseid märkusi, et teha kindlaks võimalik eelis. Järgnev arutluskäik tugineb kahe eraldi ajavahemiku analüüsile: esimene ajavahemik on seotud 1995. ja 1996. aastaga, mille kohta maksuamet on esitanud maksunõude, ning teine on seotud 1997. ja 1998. aastaga, mille puhul on maksustamisest üldse loobutud.

VIII.2.2. Ajavahemik 1995–1996

(165) 1995.–1996. aasta puhul tuleb võimaliku eelise kindlakstegemiseks analüüsida kolme liiki erinevaid tehinguid, mida 30. novembril 1998 Umicore’ile edastatud korrigeerimise projekt hõlmas. Iga tehingu liigi puhul on asjaomase analüüsi eesmärk teha kindlaks minimaalsed käibemaksusummad, trahvid ja viivised, mida Belgia maksuamet oleks pidanud määrama faktiliste asjaolude mõistliku tõlgendamise tulemusel, ilma ülemääraste järeleandmisteta või käibemaksualaste eeskirjade rikkumiseta.

1. Kaubatarned Itaalias asutatud klientidele

(166) Esimesel joonisel on näidatud hõbedatarneid käsitlevad tehingud põhimõttel „hange tehasest”, mis toimusid ajavahemikus veebruarist 1995 kuni veebruarini 1996 vastavalt järgmisele skeemile:

(167) Umicore esitas kaubaarve ühele Itaalias asutatud äriühingule „B”, (50) kellel oli selles liikmesriigis käibemaksukohustuslasena registreerimise number. Nimetatud äriühing esitas kaubaarve omakorda kliendile „C”, kes oli samuti Itaalias asutatud käibemaksukohustuslane. Kauba vedu toimus maksukohustuslase C tellimusel Belgias asuvast tootmiskohast otse Itaaliasse. Maksukohustuslane C maksis enamiku arvetest, mille Umicore oma kliendile B esitas.

(168) Arved, mille Umicore äriühingule „B” esitas, koostati käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastusega. Itaalia maksuametiga toimunud koostöö raames saadud pro forma arvete analüüsist nähtub, et maksukohustuslane C oli kauba saaja.

(169) ISI asus algul oma 30. novembri 1998. aasta käibemaksu tasumise nõudes seisukohale, et veoga seotud ühendusesiseste tarnete maksuvabastuse kriteerium ei olnud täidetud, sest vedu toimus järgmise kliendi nimel (kuid seda ei teostanud müüja ega omandaja ega keegi nende nimel, nagu on sätestatud käibemaksuseadustiku artiklis 39a). Sellest järeldas maksuamet, et tehing Umicore’i ja kliendi B vahel seisnes kauba tarnes ilma veota ja sellele ei saanud seega kohaldada käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastust.

(170) Belgia ja Umicore’i komisjonile edastatud teave näib siiski tõendavat, et Umicore’i ja äriühingu B vahelise tehingu toimumise võis Belgia maksuamet põhjendatult kahtluse alla seada. Märgitakse järgmist: — Itaalia maksuameti edastatud teave tõendab samuti, et äriühingut B sai pidada varifirmaks („missing trader”), kes üksnes esitas arved koos käibemaksuga, misjärel kadus ilma maksukohustust täitmata, jättes sealhulgas maksmata käibemaksu Itaalia maksuametile; — sama Itaalia maksuameti edastatud teabest nähtub veel, et äriühingu B ainsa juhi kohta karistusregistris andmed puudusid; — kaks teabetaotlust, mille Belgia maksuamet edastas oma Itaalia kolleegidele vastavalt 26. augustil 1998 ja 1. aprillil 1999, tõendavad veel, et Belgia maksuametil oli tõsiseid kahtlusi äriühingu B tegelikus olemasolus enne kokkuleppe sõlmimist; — kauba vedu Itaaliasse toimus maksukohustuslase C nimel; — kaup veeti Belgias asuvast tootmiskohast otse Itaalias asuvasse lattu, kus need anti üle C-le; — enamiku Umicore’i arvetest äriühingule B maksis äriühing C; — protokollides kajastatud Umicore’i vastutavate isikute avaldustest, mille väljavõte oli käibemaksu tasumise nõudesse ümber kirjutatud, nähtub, et Umicore’i ja äriühingu B vahel ei olnud sõlmitud ühtegi raamlepingut; — seevastu ilmnes, et Itaalia maksuamet ei olnud äriühingu C tegelikus olemasolus sugugi kahelnud, sest ühe kontrolli käigus oli ta saanud täieliku juurdepääsu nimetatud äriühingu raamatupidamisele.

(171) Eraldi võetuna ei ole ükski neist aspektidest tõenäoliselt piisav, et tõendada Umicore’i ja äriühingu B vahel toimunud müügi fiktiivsust. Üheskoos võivad need aga siiski tekitada teatud kahtlust Umicore’i ja äriühingu B vahelise müügi toimumises. Belgia maksuametil, kelleni jõudsid kahtlused seoses ettevõtja B tegevuse tegeliku olemasoluga enne, kui sõlmiti äriühinguga Umicore 21. detsembril 2000 kokkulepe, oli seega tehingute toimumise ja võimaliku ümberliigitamise osas suur kaalutlusõigus.

(172) Siinkohal tuleb meelde tuletada, et Belgia kassatsioonikohtu väljakujunenud kohtupraktika kohaselt peab maks põhinema faktilistel asjaoludel (51). Belgia maksuamet on seega põhimõtteliselt kohustatud põhjendama maksustamist selliste tegelike tehingutega, mis põhinevad poolte tegelikul kavatsusel, mitte näiliste tehingutega, mille maksukohustuslane on esitanud võimaliku maksuvabastuse õigustamiseks.

(173) Kuigi Belgia maksuameti käsutuses olevast teabest nähtub, et A ja B vaheline müük on fiktiivne ja et tegelik müük (mis tähendab kauba käsutusõiguse üleandmist) on tegelikult toimunud A ja C vahel, ei ole neil asutustel siiski õigust A ja B vahelist kaubatarnet ümber liigitada A ja C vaheliseks kaubatarneks ning kohaldada käibemaksueeskirju sellise ümberliigitatud tehingu suhtes.

(174) Olukorras, kus pettus toimus Itaalias varifirma vahendusel, ei saa vaidlustada Umicore’i saadud maksuvabastusõigust, sest tema tegutsemist heas usus ei ole Belgia maksuamet kahtluse alla seadnud.

(175) Seega nähtub eespool esitatust, et Belgia maksuamet tegutses õiguspäraselt, kui ta liigitas asjaomased tehingud ümber Umicore’i ja äriühingu C vahelisteks ühendusesisesteks tarneteks, ilma et selline ümberliigitamine kujutaks endast maksuametipoolset ebaproportsionaalset järelandmist või käibemaksueeskirjade rikkumist. Lisaks võis ta vabastada käibemaksust niiviisi ümberliigitatud tehingud, sest maksuvabastuse tingimused ühtekokku olid täidetud (sealhulgas omandaja või tema nimel tegutseva isiku teostatud vedu).

(176) Seega tuleb analüüsida: i) kas Belgia maksuametil oli õigus kohaldada trahvi käibemaksuseadustiku artikli 70 lõike 2 alusel põhjusel, et arvetel esitatud andmed ei olnud täpsed, ja kui vastus on positiivne, siis ii) millise suurusega trahvi oleks pidanud määrama ning iii) kas Umicore’ile tehti ebaproportsionaalseid järeleandmisi või ei kohaldanud maksuamet seadust nõuetekohaselt.

(177) Kõigepealt tuleb meenutada, et ühendusesisese tarnega seotud arvel andmete ebatäpse märkimise korral on dekreediga nr 41 ette nähtud trahv suurusega 100 % maksust, mis kuulub tasumisele kõnealuste tehingute eest. Nagu on selgitatud eespool põhjendustes 45 ja 46, kohaldatakse haldustrahvi suhtes siiski proportsionaalsuse põhimõtet ja maksuametil on 18. märtsi 1831. aasta regendi dekreedi artikli 9 alusel pädevus kalduda kõrvale dekreedis nr 41 sätestatud trahvivahemikest.

(178) Kõnealusel juhul ei ole välistatud, et trahv 100 % oleks olnud ebaproportsionaalne, kui arvestada maksukohustuslase tegutsemist heas usus, mida maksuamet ei ole vaidlustanud. Välistatud ei ole ka see, et Umicore’iga toimunud vaidluse raames üritas Belgia maksuamet maksimeerida oma tulusid samamoodi, nagu võlausaldaja üritab optimeerida talle võlgnetava summa tagasimaksmist. Tuleb meenutada, et selline praktika ei saa kuuluda ELi toimimise lepingu artikli 107 kohaldamisalasse, sest see ei too kaasa maksuameti ebaproportsionaalseid või õigusvastaseid järeleandmisi.

(179) Arvestades maksuametil selles valdkonnas olevat kaalutlusõigust, saab mõistlikult järeldada, et maksuamet oleks pidanud kokkuleppe raames määrama trahvi summa 10 ja 50 % vahel. Ühelt poolt võib pidada vastuvõetavaks 10 %, kui lähtuda dekreedi nr 41 lisa tabeliga G ettenähtud 10 % suurusest määrast käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikes 1 sätestatud rikkumiste eest ja 30. novembri 1998. aasta käibemaksu tasumise nõudes nimetatud 10 % suurusest trahvist. Teisalt võib 50 % määra pidada maksimummääraks, mida kohaldada proportsionaalsuse põhimõttest ja kokkuleppe taustast lähtudes. 50 % määra kohaldamine tundub olevat ka kooskõlas Belgia kassatsioonikohtu hiljutise kohtupraktikaga (52). Kuna viimati nimetatud kohtuotsus on seotud ühe kriminaalasjaga, saab kõnealusel juhul, kus on tõendatud Umicore’i pettuskavatsuse puudumine, pidada 50 % maksimummääraks.

(180) Seega saab järeldada, et kõnealuse juhtumi asjaoludest lähtudes on trahv mõistlik määrata summas, mis jääb 33 238 698 Belgia frangi (10 % x 332 386 976) ja 166 193 488 Belgia frangi vahele (50 % x 332 386 976).

(181) Kuna valikuline eelis võis tuleneda üksnes maksuameti ebaproportsionaalsetest järeleandmistest, tuleb võimaliku eelise kindlaksmääramisel arvestada vaid kõige väiksemat summat ehk 33 238 698 Belgia franki. Selline summa on põhimõtteliselt mahaarvatav ettevõtte tulumaksubaasist (53).

2. Šveitsis asutatud klientidele toimunud kaubatarned

(182) Teisel joonisel on näidatud, et Šveitsis asuvate klientidega oli vaidlusaluste tehingute järjekord tavaliselt järgmine:

(183) Veebruarist 1996 kuni oktoobrini 1996 esitas Umicore kaubaarved Šveitsis asutatud äriühingule B, (54) kellel ei olnud üheski liikmesriigis käibemaksukohustuslaseks registreerimise numbrit. Šveitsi äriühing esitas seejärel kaubaarveid omakorda Itaalias asutatud käibemaksukohustuslasest kliendile C. Kaup veeti Belgias asuvast tootmiskohast otse Itaaliasse. Belgia esitatud dokumentidest jääb mulje, et veo tellis äriühing C. Lisaks näib, et kord maksis C kauba eest Umicore’ile otse, siis jälle äriühing B. Veel tuleb märkida, et C viitab tegelikult kahele äriühingule, keda Itaalia ja Hispaania maksuametid peavad varifirmadeks (55).

(184) Arved, mille Umicore esitas Šveitsi äriühingule B veebruarist 1996 oktoobrini 1996, on seotud puhta hõbeda müügiga „otse Hoboken’i tehasest” ja kannavad järgmist märkust: „Eksport – käibemaksuvabastus käibemaksuseadustiku artikli 39 alusel”.

(185) Kuigi kõnealused tarned tegi UMICORE käibemaksuvabastusega käibemaksuseadustiku artikli 39 alusel, tõendab teave, mille ISI sai maksukohustuslaselt ning Belgia tolli- ja aktsiisiametilt, et kaubavedu toimus Itaaliasse ilma ekspordita.

(186) Ekspordi puudumise ja seega käibemaksuseadustiku artiklis 39 sätestatud maksuvabastuse õiguse puudumise tõttu tekib uuesti küsimus, kas Belgia maksuamet võis jõuda järelduseni, et Umicore’i ja Šveitsi äriühingu vahelised tehingud olid näilised, et tõelised tehingud toimusid Umicore’i ja C vahel ning et nimetatud tehingute suhtes võis kohaldada käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastust.

(187) Oma 30. novembri 1998. aasta käibemaksu tasumise nõudes leidis ISI, et käibemaksuseadustiku artiklis 39 (eksport) sätestatud maksuvabastuse kriteeriumid ei olnud täidetud, sest ei olnud esitatud ühtegi ekspordi toimumist tõendavat dokumenti, eelkõige ekspordideklaratsiooni.

(188) Sellest järeldas maksuamet, et Umicore’i ja Šveitsi äriühingute vahelisi tehinguid ei saanud käibemaksust vabastada käibemaksuseadustiku artikli 39 alusel ja neid peeti vastavalt käibemaksuseadustiku artikli 15 lõikele 7 toimunuks Belgias ning kuulusid seega Belgia käibemaksuga maksustamisele vastavalt käibemaksuseadustiku artiklile 2. Maksuamet järeldas seega, et Umicore’il tuli maksta 312 608 393 Belgia frangi (56) (7 749 359 eurot) suurune käibemaksusumma, millele lisandus sellelt summalt arvestatud trahv 10 %.

(189) 30. märtsi 2000. aasta käibemaksu tasumise nõudele antud täiendavas vastuses kinnitab Umicore, et „nüüd on kindlaks tehtud, et loodud mehhanism oli fiktiivne, millest Umicore’i kaubandusosakond ei saanud olla teadlik. Importi Šveitsi ei toimunud kunagi ja seega on oluline rõhutada, et neis dokumentides, nagu teisteski, ei ole seatud kahtluse alla tarneid Itaaliasse”.

(190) Pro forma arvetelt, mille Umicore Šveitsi klientidele saatis, nähtub, et kauba saajast Itaalia maksukohustuslase nime on otseselt nimetatud ja et kauba saaja isik on kinnitatud vedaja koostatud veokirjadega.

(191) Umicore’i ja üksuse C vahelisi ühendusesisese tarnega seotud tehinguid ei saa liigitada ümber järgmistel põhjustel: — kokkuleppe sõlmimise hetkel oli Belgia maksuametit juba teavitatud, et C on tegelikult seotud üksustega, keda Itaalia ja Hispaania maksuametid peavad varifirmadeks; — Šveitsi äriühingute olemasolu ei ole Belgia ega Itaalia maksuametid ega Umicore kunagi kahtluse alla seadnud; — äriühingule Umicore ei saanud jääda märkamatuks, et tal puudub õigus kohaldada käibemaksuseadustiku artiklis 39 sätestatud maksuvabastust (käibemaksuvabastus ekspordi korral), sest kaupa ei eksporditud.

(192) Sellest järeldub, et asjaomaste tehingute suhtes ei saanud kohaldada käibemaksuvabastust käibemaksuseadustiku artikli 39 alusel (sest eksporti ei toimunud) ega käibemaksuseadustiku artikli 39a alusel. Neid tehinguid oleks tulnud kõnealusel juhul pidada ilma veota kaubatarneks, mille suhtes ei saa kohaldada käibemaksuvabastust. Seega oli Umicore käibemaksuseadustiku artikli 15 lõigete 2 ja 7 ning artikli 2 alusel kohustatud tasuma 312 608 393 Belgia frangi (7 749 359 euro) suuruse käibemaksusumma. Lisaks tuli sellelt summalt arvestada vastavalt käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikele 1 ja dekreedi nr 41 artikli 1 lõikele 1 trahvi suuruses 10 %, mis on 31 260 839 Belgia franki. Komisjonil ei ole alust arvata, et 10 protsendine trahvimäär kujutaks endast proportsionaalsuse põhimõtte seisukohast (57) probleemi.

(193) Vastavalt kohaldatavatele maksueeskirjadele tuleb maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvat täiendavat käibemaksusummat, mille kohta ei ole kliendile arvet esitatud, pidada mahaarvamisele kuuluvaks kuluks ettevõtte tulumaksubaasi kindlaksmääramisel. Ettevõtte tulumaksust tuleb maha arvata ka haldustrahv.

3. Kaubatarned Itaalias ja Hispaanias asutatud klientidele

(194) 1996. aasta oktoobrist detsembrini toimusid klientidega järgmised tehingud:

(195) Umicore esitas kaubaarved Itaalias või Hispaanias asutatud äriühingutele B, kus nad olid end registreerinud käibemaksukohustuslasena. Kõnealused arved olid seotud puhta hõbeda tarnega põhimõttel „hange tehasest” ja koostatud käibemaksuseadustiku artiklis 39 (eksport) sätestatud maksuvabastusega või käibemaksuseadustiku artiklis 39a (ühendusesisene tarne) sätestatud maksuvabastusega. Kaubavedu toimus otse Belgias asuvast tootmiskohast Itaaliasse. Enamikel juhtudel maksis arved Šveitsi äriühing C, (58) kes osutus ka veo tegelikuks tellijaks (59).

(196) Itaalia ja Hispaania maksuameti edastatud teave Belgia maksuametile enne lepingu sõlmimist pigem tõendab, et äriühingud B olid varifirmad.

(197) Belgia maksuamet oli oma 30. novembri 1998. aasta käibemaksu tasumise nõudes seisukohal, et ostjate andmed müügiarvetel olid valed ja et Šveitsi äriühingud C olid kauba tegelikud ostjad. Kuna väljapoole Euroopa Liitu eksportimist ei toimunud, täpsustas Belgia maksuamet oma maksunõudes, et käibemaksuseadustiku artiklis 39 sätestatud maksuvabastus ei olnud kohaldatav ja et kõnealune müük tuli ümber liigitada Belgia käibemaksuga maksustatavaks kaubatarneks käibemaksuseadustiku artikli 15 lõigete 2 ja 7 ning artikli 2 alusel. Seega järeldas maksuamet, et Umicore peab maksma käibemaksu 63 216 555 (60) Belgia franki (1 567 097,46 eurot) ja sellelt summalt arvestatud trahvi 10 %.

(198) Kirjavahetuses ISI-ga märkis Umicore, et äriühingud „B” volitasid Šveitsi äriühinguid korraldama kaubavedu ja tegutsema samade äriühingute finantsesindajana.

(199) Tuleb märkida, et puuduvad dokumendid, mis tõendaksid, et Šveitsi äriühingud tegutsesid kauba vedamisel volitatud isikutena Itaalia ja Hispaania äriühingute nimel. Vastupidi, kõik komisjonile edastatud dokumendid tõendavad pigem seda, et kauba vedu toimus Šveitsi äriühingute nimel ja et viimati nimetatud olid kõnealuse kauba tegelikud saajad ja omanikud.

(200) Seetõttu leiab komisjon, et Belgia maksuametil oli täielik õigus liigitada vaidlusalused tehingud oma käibemaksu tasumise nõudes ümber kaubatarneteks Šveitsi äriühingutele. Sellised tehingud tuli seega maksustada Belgia käibemaksuga käibemaksuseadustiku artikli 15 lõigete 2 ja 7 ning artikli 2 alusel, ilma et saaks kohaldada maksuvabastust käibemaksuseadustiku artikli 39 või artikli 39a alusel.

(201) Kui maksuamet olekski võinud õigustatult tunnistada tehingud toimunuks Itaalia ja Hispaania äriühingutega, oleks tulnud keelduda käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastuse kohaldamisest, sest vedu ei teostanud müüja (Umicore), ostja (B) ega nende nimel tegutsev isik.

(202) Seega tuleb järeldada, et Umicore oli kohustatud maksma käibemaksu 63 216 555 Belgia franki (1 567 097,46 eurot) ja trahvi 6 321 655 Belgia franki (10 % asumisele kuuluvast käibemaksust) vastavalt käibemaksuseadustiku artikli 70 lõikele 1 ja dekreedi nr 41 artikli 1 lõikele 1.

(203) 63 216 555 Belgia franki ja trahv kuuluvad põhimõtteliselt mahaarvamisele ettevõtte tulumaksust.

4. Tehingusumma mahaarvamise arvessevõtmine

(204) Praktika, mille eesmärk on lugeda põhimõtteliselt ettevõtte tulumaksust (maksubaasist) mahaarvamisele kuuluv trahv summaks, mida ei saa maha arvata, ja seejärel vastavat trahvi vähendada, et nimetatud aspekti arvesse võtta (hüvitis või tasaarvestus), ei ole kooskõlas selles valdkonnas kehtivate õigusnormide ega halduspraktikaga (61). Järelikult tuleb arvestada sellest praktikast tulenevat soodsat ja ebasoodsat olukorda võrreldes olukorraga, kus asutus sellist hüvitist ei kohalda.

(205) Samu põhjendusi saab kasutada käibemaksusummade puhul, mis kuuluvad põhimõtteliselt mahaarvamisele ettevõtte tulumaksust ja mille suhtes tuleks kohaldada sama hüvitist.

(206) Eelmistes põhjendustes kindlaksmääratud summade hulgast tuleks pidada mahaarvamisele kuuluvateks järgmisi summasid: 33 238 698 + 312 608 393 + 31 260 839 + 63 216 555 + 6 321 655 = 446 646 140 Belgia franki

(207) Nende summade maha arvamata jätmise tõttu Umicore’ile tekkiva negatiivse mõju võib põhimõtteliselt välja arvutada järgmiselt: 446 646 140 × 40,17 % (62) = 179 417 754 Belgia franki

(208) Kuna Umicore’i maksutulu vähenes 2000. aasta maksustatava tulu osas, mõjus asjaomaste summade maha arvamata jätmine tegelikult negatiivselt alles järgnevale maksustamisperioodile (2001. aasta tulud), mille arvele Umicore tegelikkuses kogu oma edasikantava maksutulu kahjumi jättis. Järelikult on Belgia maksuameti kohaldatava hüvitamismehhanismi tagajärg maksu või trahvi maksmise edasilükkamine järgnevale maksustamisperioodile.

(209) Kuna Belgia ettevõtte tulumaks saadakse põhimõtteliselt maksustatava aasta jooksul maksumaksja tehtavate ettemaksetega, et vältida maksude kuhjumist, (63) on loogiline järeldada, et hüvitamise puudumisel oleks Umicore pidanud tegema kõnealuseid makseid 2001. aasta keskel, mis praktikas tähendab seda, et Umicore sai 179 417 754 Belgia frangi maksmise edasi lükata 6 kuu võrra.

(210) Maha arvamata jätmise tõttu võib Umicore’ile tekkiva positiivse mõju seega välja arvutada järgmiselt: 179 417 754 Belgia franki × 0,8 % (64) × 6 kuus = 8 612 052 Belgia franki

5. Viivised

(211) Eespool arvutatud käibemaksult tuleb tasumisele kuuluvaid viiviseid arvutada kuumääraga 0,8 % alates 21. jaanuarist 1997 (65) kuni makse tegeliku toimumiseni ehk 2000. aasta detsembrikuu lõpuni: 37,6 % (66) × (312 608 393 + 63 216 555) = 141 310 180 Belgia franki

6. Ajavahemiku 1995–1996 eest tasumisele kuuluvate summade kokkuvõte

(212) Alljärgnevas tabelis antakse ülevaade Umicore’i poolt ajavahemiku 1995–1996 eest minimaalsete tasumisele kuuluvate summade kohta: (Belgia frankides) KIRJELDUS TASUMISELE KUULUVAD SUMMAD 1) Esimest liiki tehingud Trahv 33 238 698 2) Teist liiki tehingud Tasumisele kuuluv käibemaks 312 608 393 Trahv (10 %) 31 260 839 3) Kolmandat liiki tehingud Tasumisele kuuluv käibemaks 63 216 555 Trahv (10 %) 6 321 655 Vahesumma 446 646 140 4) Viivised 141 310 180 Koguvõlg (käibemaks + viivised) 587 956 320 5) Maha arvamata jätmise mõju: – maha arvamata jätmise negatiive mõju – 179 417 754 + maksmise edasilükkamise positiivne mõju +8 612 052 KOKKU 417 150 618

(213) Eespool esitatud arvutustest tuleb järeldada, et miinimumsumma, mille Umicore pidi vastavalt maksuametiga sõlmitud kokkuleppele maksma 1995. ja 1996. aasta eest, ulatub 587 956 320 Belgia frangini (14 575 056,46 eurot). Enne kokkuleppes sisalduva summa võrdlemist tuleb siis arvestada maha arvamata jätmisest tulenevat mõju, mis kahandab kindlaksmääratud summat 417 150 618 Belgia frangini (10 340 893,71 euroni).

VIII.2.3. Aastad 1997–1998

(214) 30. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõudes sisalduvad 1997.–1998. aastal toimunud vaidlusaluste tehingute puhul järgiti järgmist skeemi:

(215) Selle stsenaariumi kohaselt on Umicore’i klient Šveitsi äriühingu Ühendkuningriigis asutatud filiaal B, kellel on Ühendkuningriigis käibemaksukohustuslaseks registreerimise number. Järgmine klient on Itaalias asutatud maksukohustuslane C. Kaup veeti Belgias asuvast tootmiskohast otse Itaaliasse. Umicore’i koostatud müügiarved maksis maksukohustuslane B.

(216) Oma 30. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõudes on maksuamet seisukohal, et maksukohustuslasel B ei olnud õigust nõuda käibemaksuseadustiku artiklis 39a sätestatud maksuvabastust põhjusel, et tal puudus kehtiv käibemaksukohustuslaseks registreerimise number Itaalias. Lisaks leidis maksuamet, et isegi eeldusel, et maksukohustuslane B tegeles reaalselt majandustegevusega, mis annab talle käibemaksukohustuslase staatuse, tuleb kõnealust müüki pidada ühendusesisteks kolmnurktehinguteks. Sellisel juhul tuleb esimest Umicore’i ja maksukohustuslase B vahelist müüki pidada ilma veota siseriiklikuks müügiks, mida maksustatakse Belgias käibemaksuga ja mida ei saa maksust vabastada, sest vedu toimus Itaalia klientide nimel.

(217) Kõigepealt tuleb märkida, et erinevalt ajavahemikust 1995–1996, leidsid ISI inspektorid hiljem ise, et maksuvabastusest keeldumiseks pole piisavalt põhjuseid. See olukord tuleb tegelikult selgelt välja asutusesisestest kirjadest, mille maksuinspektorid olid oma direktorile enne ja pärast kokkuleppe sõlmimist saatnud.

(218) Teiseks nähtub dokumentidest, mille Belgia edastas komisjonile 6. augusti 2009. aasta kirjaga, et vedu toimus maksukohustuslase B nimel (ja mitte võimaliku järgmise kliendi nimel). Seda saab ilmselt kinnitada ka Umicore’i 11. juuni 1999. aasta kirjaga ISI-le saadetud dokumentide koopiate põhjal, mis tõendavad, et iga müügi kohta saatis maksukohustuslane B Umicore’ile faksi, et teavitada teda veoettevõtja andmetest, juhi nimest ja veoauto registreerimisnumbrist.

(219) Lisaks ei tundu asjakohane tõsiasi, et maksukohustuslasel B puudus Itaalias kehtiv käibemaksukohustuslaseks registreerimise number (mida Belgia maksuamet märkis oma 30. aprilli 1999. aasta käibemaksu tasumise nõudes), sest maksukohustuslane ei ole kohustatud registreerima ennast käibemaksukohustuslaseks liikmesriigis, kuhu kaupa veetakse. Pealegi tuleb nentida, et Ühendkuningriigi maksuamet, kes edastas teabe Belgia maksuametile viimase palvel, ei ole sugugi kahelnud maksukohustuslase B reaalses tegevuses Ühendkuningriigis.

(220) Lõpuks tuleb märkida, et Belgia maksuamet ei ole kahelnud kauba tegelikus äraviimises Belgia territooriumilt ja selle vedamises teise liikmesriiki.

(221) Nende asjaoludega on ilmselt piisavalt tõendatud, et ISI-l ei olnud dokumente, mille põhjal oleks ta saanud keelata Umicore’i kohaldatud käibemaksuvabastust. Seega tuleb järeldada, et Umicore ei pidanud maksma täiendavat käibemaksu, trahvi või viivist ajavahemiku 1997–1998 eest.

VIII.2.4. Järeldus majandusliku eelise olemasolu kohta

(222) Eespool esitatud hinnangu põhjal oli miinimumsumma, mida Umicore'il tuli vastavalt maksuametiga sõlmitud kokkuleppele maksta 1995.–1998. aasta eest, kokku 417 150 618 Belgia franki (10 340 893,71 eurot).

(223) Kuna see summa on väiksem kui summa, mille Umicore maksis 21. detsembri 2000. aasta kokkuleppe alusel, ei saa teha järeldust, et Belgia maksuamet tegi ebaproportsionaalseid järeleandmisi. Ainus aspekt, milles kokkulepe rikub õigusnorme ja halduspraktikat, hõlmab hüvitamismehhanismi, millega vähendati tasumisele kuuluvat summat, et võtta arvesse summat, mida ei saa ettevõtte tulumaksust maha arvata. Sellegipoolest võeti sellest praktikast tulenevat majanduslikku mõju kõnealuse küsimuse hindamisel nõuetekohaselt arvesse.

(224) Niisiis leiab komisjon, et Belgia maksuamet ei andnud äriühingule Umicore 21. detsembri 2000. aasta kokkuleppe sõlmimisega majandus- või finantseelist.

IX. JÄRELDUS

(225) Komisjon nendib, et Belgia maksuameti ja äriühingu Umicore vahel 21. detsembril 2000 sõlmitud kokkulepe ei andnud äriühingule Umicore eelist ning seega ei kujuta kokkulepe endast riigiabi Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 tähenduses,

ON VASTU VÕTNUD KÄESOLEVA OTSUSE:

Artikkel 1

Belgia riigi ja äriühingu Umicore S.A. (endine Union Minière S.A.) vahel 21. detsembril 2000 sõlmitud kokkulepe 423 miljoni Belgia frangi suuruse summa kohta ei kujuta endast Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 kohast abi.

Artikkel 2

Käesolev otsus on adresseeritud Belgia Kuningriigile.

Brüssel, 26. mai 2010 Komisjoni nimel asepresident Joaquín ALMUNIA

(1) ELT C 280, 17.11.2004, lk 10.

(2) Alates 1. detsembrist 2009 muutusid EÜ asutamislepingu artiklid 87 ja 88 vastavalt Euroopa Liidu toimimise lepingu artikliteks 107 ja 108. Mõlemal juhul on artiklid sisuliselt identsed. Käesolevas otsuses tuleks viiteid Euroopa Liidu toimimise lepingu artiklitele 107 ja 108 käsitada vajaduse korral viidetena EÜ asutamislepingu artiklitele 87 ja 88. Euroopa Liidu toimimise lepinguga tehti terminoloogiasse teatavaid muudatusi: „ühendus” asendati „liiduga” ja „ühisturg”„siseturuga”.

(3) ELT C 223, 7.9.2004, lk 2.

(4) Vt joonealune märkus 1.

(5) EÜT L 376, 31.12.1991, lk 1.

(6) Nõukogu kuues direktiiv (edaspidi „kuues käibemaksudirektiiv”), 17. mai 1977, kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (77/388/EMÜ) (EÜT L 145, 13.6.1977, lk 1).

(7) Dekreedi nr 18 artikli 5 lõikes 2 on sätestatud järgmine: „Belgiast väljaspool asutatud ostja, kes võtab Belgias ise kauba enda valdusse, peab väljastama kauba valdusse võtmisel Belgias asutatud müüjale kättesaamiskinnituse. Müüjale üleantaval kättesaamiskinnitusel peab olema märgitud kauba üleandmise kuupäev, kauba kirjeldus ja sihtriik. Sama dokument tuleb väljastada müüjale siis, kui kauba võtab Belgias enda valdusse kolmas isik, kes tegutseb ostja nimel ja kes ei ole Belgias asutatud. Sellisel juhul tuleb dokument väljastada nimetatud kolmandal isikul, kes deklareerib sellel tellija nimel tegutsemist”. Dekreedi nr 18 artiklis 6 on täpsustatud, et „eksporditõendi peab esitama müüja […] sõltumata artikli 5 lõikes 2 ettenähtud dokumendist”. Dekreedi nr 18 artiklis 3 on sätestatud järgmiselt: „müüja peab kogu aeg alles hoidma kõik dokumendid, mis tõendavad ekspordi tegelikku toimumist, ja on kohustatud esitama need kontrolliametnike nõudmise korral. Need dokumendid hõlmavad eelkõige tellimuskirju, veodokumente, maksedokumente ja ekspordideklaratsiooni, mis on ette nähtud artikliga 2”, milles on sätestatud järgmiselt: „üks müügiarve koopia või müügiarve puudumise korral lähetusteatis, millel on esitatud kõik andmed, mis peavad olema müügiarvel, tuleb esitada tolliasutusele, kus tuleb vastavalt eksporti reguleerivatele tollisätetele esitada ekspordideklaratsioon”.

(8) Parlamendisaadiku poolt 23. jaanuaril 1996 esitatud küsimusele nr 248 (Bull. Q.R., Ch. Repr. S.O. 1995–1996, nr 26, 18.3.1996) antud Belgia rahandusministri vastuse väljavõttes täpsustatakse, et „ühendusesisene tarne Belgiast välja kujutab endast seega tehingut, mis põhimõtteliselt muudab käibemaksu Belgias sissenõutavaks, kui kaupa tarnib maksukohustuslane, kes sellena tegutseb. Maksuvabastuse saamise õiguse peab tõendama tarnija, kes seda taotleb. Seega tuleb tarnijal tõendada, et ta on täitnud maksuvabastuse kohaldamise tingimused”.

(9) Artiklis 16 on täpsustatud, et tarne toimub hetkel, mil kaup antakse tarnesaaja käsutusse, ja artiklis 17 on täpsustatud, et maks tekib ja muutub sissenõutavaks kauba tarne toimumise hetkel.

(10) Vt Kassatsioonikohtu 21. mai 1982. aasta kohtuotsus, Pas. I, 1982, lk 1106.

(11) Kuigi käibemaksuseadustikuga ei ole seda menetlust otsesõnu ette nähtud, on tegemist maksuameti tavapärase praktikaga, et järgida mitut aluspõhimõtet, sealhulgas kaitseõigust ja hea halduse põhimõtet.

(12) Käibemaksuseadustiku ametlik kommentaar nr 84/91.

(13) Eelkõige tavapärastes dokumentides kajastamata tehingute arv ja tähtsus võrreldes tavapärastes dokumentides kajastatud tehingute arvu ja tähtsusega.

(14) Ametlik kommentaar nr 70/67, millega on ette nähtud selle sätte kohaldamise juhul, kui maksukohustuslane müüb ilma arveta sellisele kliendile, kes esitleb ennast eraõigusliku isikuna, ja kui maksukohustuslasel puudub tõsine alus kahelda selles, et lepingupartnerid ei ole maksukohustuslased.

(15) Vt tabel C.

(16) Vahekohtu 24. veebruari 1999. aasta otsus kohtuasjas nr 22/99.

(17) Nüüd: konstitutsioonikohus.

(18) 12. veebruari 2009. aasta kassatsioonkaebus, RG C.07.0507.N, avaldamata; 13. veebruari 2009. aasta kassatsioonkaebus, RG F.06.0107.N, avaldamata; 12. veebruari 2009. aasta kassatsioonkaebus, RG F.06.0108.N.

(19) Vt käibemaksuseadustiku endine artikkel 84.

(20) Regendi dekreedi artiklis 9 on sätestatud, et rahandusminister lahendab kaebusi, mille esemeks on trahvidest loobumine ja trahvidega seotud õiguste suurendamine, ning mille kohta ei ole kohtunik otsust langetanud.

(21) Vt käibemaksualane kommentaar nr 84/59.

(22) ISI piirkondlikel direktoritel on samad volitused 15. märtsi 1999. aasta seaduse artikli 95 alusel, mis asendab 8. augusti 1980. aasta seaduse artikli 87.

(23) Vt käibemaksualane kommentaar nr 84a/4 ja järgmised.

(24) 15. detsembri 1970. aasta käibemaksualane ringkiri nr 78, punkt 9.

(25) Vt käibemaksuameti avaldatud käsiraamat, lk 1116, punkt 530.

(26) Müügihinna osalise saamata jäämise korral tagastamise arvutamise täpsed juhised puuduvad. Selline tagastamine ei ole keelatud juhtudel, kui maksukohustuslane esitab käibemaksu summa kohta tagantjärgi arve (sealhulgas mitu aastat pärast maksustatavat sündmust).

(27) Kui maksukohustuslane esitab arve esialgu summale 100, millele lisandub käibemaks 21, mis teeb kogusummaks 121, ja kui tarnesaaja maksab ainult 100, ei kuulu tagastamisele summa suuruses 21, vaid tagastatav summa leitakse järgmiselt: 21 × (21/121) = 3,64.

(28) Vt tulumaksualane kommentaar nr 53/88.

(29) Vt tulumaksualane kommentaar nr 53/97 ja nr 53/97.1.

(30) Vt eelkõige Euroopa Kohtu 26. septembri 1996. aasta otsus kohtuasjas C-241/94: Prantsusmaa vs. komisjon, EKL 1996, lk I-4551; Üldkohtu 6. märtsi 2002. aasta otsus liidetud kohtuasjades T-127/99: Diputación Foral de Álava, T-129/99: Comunidad Autónoma del País Vasco ja Gasteizko Industria Lurra ning T-148/99: Daewoo Electronics Manufacturing España, EKL 2002, lk II-1275, punktid 151 ja 154.

(31) Käibemaksuseadustiku artikkel 85.

(32) Komisjon täpsustab oma 10. mai 1999. aasta kirjas (SG(99) 3364), et kuigi Belgia sätted tunduvad mõistlikud ja proportsionaalsed, on komisjonile esitatud mitu kaebust, millest nähtub, et eelkõige siis, kui ostja veab omandatud kaupa ise, nõuab maksuamet dokumente, mida müüja ei suuda esitada, eelkõige veodokumente.

(33) Selles osas tuletab Belgia meelde Belgia kohtupraktikat, mille kohaselt maks peab tuginema faktilistel asjaoludel ja hea halduse põhimõttel. Nende põhimõtete alusel hindab maksuamet, kas tal tuleb võtta arvesse teiste riikide ametiasutuste esitatud tõendeid, et anda ühendusesisestele tarnetele käibemaksuvabastus.

(34) Antud juhul kauba saanud Šveitsi äriühing määras Ühendkuningriigis vastutava esindaja, kes ise oli käibemaksukohustuslane ja täitis selles riigis oma maksukohustused.

(35) Käibemaksuseadustiku artikliga 2 on ette nähtud, et kauba tarnimist või teenuste osutamist tasu eest maksustatakse siis, kui need toimuvad Belgias. Käibemaksuseadustiku artikli 53 punktis 2 on kehtestatud arve esitamise nõue kõikide tarnete tegemise või teenuse osutamiste eest, sõltumata sellest, kas neid Belgias tegelikult maksustatakse.

(36) Käibemaksuseadustiku artikli 70 lõiget 2 kohaldatakse juhul, kui arveid, mille esitamine on ette nähtud käibemaksuseadustiku artiklitega 53, 53 g ja 54, ei esitatud või ei esitatud nõuetekohaselt.

(37) Vt käibemaksualaseid kommentaare nr 70/60–70/62.

(38) Vt tulumaksualane kommentaar nr 53/97 ja 53/97.1.

(39) Vt 9. juuli 2004. aasta pressiteade, IP/04/882.

(40) Vt menetluse algatamise otsuse põhjendus 55.

(41) Vt kohtujuristi ettepanek kohtuasjas C-353/95 P, EKL 1997, lk I-7007, punkt 30.

(42) Umicore viitab ISI statistikale, mille kohaselt tekkis 22 % täiendavatest käibemaksusummadest, mis tulenesid käibe suurenemisest ajavahemikus 2000–2002, pärast kokkuleppe sõlmimist maksumaksjaga.

(43) Namuri üldkohtu 10. jaanuari 1991. aasta otsus kohtuasjas FJ.F, 91/204: „Maksuamet ja maksumaksja võivad kokku leppida käibemaksu baassummas. Kohaldatavates õigusnormides on sätestatud, et andes oma nõusoleku maksustatavat summat käsitlevale kokkuleppele, taotleb maksumaksja ka trahvi vähendamist. Tehing vastab seega oma olemuselt sellise tehingu mõistele, mille oluline tunnusjoon on poolte vastastikused järeleandmised. Maksumaksja järeleandmine seisneb kõnealusel juhul kokkuleppes maksustatava summa kohta, mis tuleneb maksunõudest pärast kontrolli. Maksuameti järeleandmine seisneb käibemaksu baassumma kindlaksmääramise kokkuleppega seotud trahvide vähendamises”.

(44) 29. juuni 1999. aasta otsus kohtuasjas C-256/97: Déménagements-Manutention Transport SA, EKL 1999, lk I-3913. DM Transport võlgnes Belgia sotsiaalkindlustusametile („ONSS”) 18,1 miljonit Belgia franki eelkõige palkadelt ja ettevõtlustasudelt. Vastavalt Belgia õigusele võib tööandjat, kes ei maksa sotsiaalkindlustusmakseid tähtaegselt, karistada muu hulgas summade suurendamise ja kriminaalkaristusega. Kohus möönab siiski, et ONSS saab anda tähtaja pikendust. Kuna maksusoodustusi võimaldati maksejõuetule ettevõtjale tegevuse kunstlikuks jätkamiseks, esitas Brüsseli kaubanduskohus Euroopa Kohtule eelotsuseküsimuse, et teha kindlaks, kas sellised maksusoodustused võivad kujutada endast riigiabi.

(45) Office national de sécurité social en Belgique (Belgia sotsiaalkindlustusamet).

(46) 6. märtsi 2002. aasta otsus kohtuasjas T-127/99: Diputación Forai de Álava jt, EKL 2002, lk II-1275, punktid 164–166.

(47) Sellega seoses viitab Umicore punktile 26 komisjoni teatisest äriühingute otsese maksustamisega seotud meetmete suhtes riigiabi eeskirjade kohaldamise kohta (EÜT C 384, 10.12.1998, lk 3), mille kohaselt maksusüsteemi eesmärk „on koguda tulu riigi kulude rahastamiseks”.

(48) Vt eelkõige Euroopa Kohtu 15. märtsi 1994. aasta otsus kohtuasjas C-387/92: Banco Exterior de España, EKL 1994, lk I-877, punkt 13; Euroopa Kohtu 8. novembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C-143/99: Adria Wien Pipeline GmbH, EKL 2001, lk I-8365, punkt 38; Euroopa Kohtu 22. novembri 2001. aasta kohtuasjas C-53/00: Ferring, EKL 2001, lk I-9067, punkt 15; Euroopa Kohtu 3. märtsi 2005. aasta otsus kohtuasjas C-172/03: Heiser, EKL 2005, lk I-1627, punkt 36; Euroopa Kohtu 22. juuni 2006. aasta otsus liidetud kohtuasjades C-182/03 ja C-217/03: Forum 187 ASBL, EKL 2003, lk I-6887, punkt 86.

(49) Vt eespool joonealuses märkuses 46 viidatud 1998. aasta teatise punkt 9.

(50) „B” on tegelikult seotud kahe eri Itaalia äriühinguga.

(51) Sellega seoses vt jaotis II.2.

(52) Eespool viidatud kassatsioonikohtu 12. septembri 2009. aasta otsused. Kohus kinnitas, et 200 % suurune trahv on kohtuasja aluseks olevate asjaolude suhtes ebaproportsionaalne ja et apellatsioonikohtul on õigus trahvi vähendada 50 protsendini.

(53) Sellega seoses vt jaotis II.2.

(54) B on tegelikult seotud kahe Šveitsis asutatud äriühinguga.

(55) „C” on tegelikult seotud samade äriühingutega nagu „B” järgmises põhjenduses esitatud kolmandal joonisel.

(56) 1 488 611 396 Belgia franki x 21 % = 312 608 393 Belgia franki

(57) Artikli 70 lõike 1 kohaldamisel oli määr 10 % maksuameti kohaldatav miinimum.

(58) C on tegelikult seotud samade Šveitsi äriühingutega, kes olid märgitud teise juhtumi joonisel.

(59) Umicore’i koosatud pro forma arvetel on kauba kirjelduses märgitud äriühingu C nimi „omanikuna”. Veodokumendid on algselt adresseeritud Šveitsi äriühingule C ja üldiselt on neis nimetatud, et kaup saadetakse Itaaliasse Šveitsi äriühingu C nimel.

(60) 21 % arvel esitatud summadest: (29 595 944 + 34 744 972 + 32 355 113 + 73 803 950 + 130 531 237) × 21 % = 63 216 555 Belgia franki.

(61) Vt jagu II.2.

(62) Kokkuleppe sõlmimise hetkel kohaldatav ettevõtte tulumaksumäär.

(63) Vt CIR92 artiklit 218 koosmõjus CIR92 artiklitega 157–168.

(64) Belgia maksuameti kohaldatav määr viiviste arvutamiseks.

(65) Belgia maksuameti tavapärase praktika kohaselt käibemaksu tasumise nõudes kindlaksmääratud kuupäev.

(66) (3 × 12 kuud) + 11 kuud = 47 kuud × 0,8 % = 37,6 %