ET Euroopa Liidu Teataja L 114/1

KOMISJONI OTSUS,

17. juuli 2013,

riigiabi SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06) kohta, mida andis Hispaania Teatavate kapitalirendilepingute suhtes kohaldatav maksukord (Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem)

(teatavaks tehtud numbri C(2013) 4426 all)

(Ainult hispaaniakeelne tekst on autentne)

(EMPs kohaldatav tekst)

(2014/200/EL)

EUROOPA KOMISJON,

võttes arvesse Euroopa Liidu toimimise lepingut, eriti selle artikli 108 lõike 2 esimest lõiku,

võttes arvesse Euroopa Majanduspiirkonna lepingut, eriti selle artikli 62 lõike 1 punkti a,

olles kutsunud huvitatud isikuid üles esitama märkusi vastavalt eespool osutatud sätetele (1) ja võttes neid märkusi arvesse

ning arvestades järgmist:

1. MENETLUS

(1) Alates 2006. aasta maist komisjonis registreeritud mitme kaebuse kohaselt võimaldas mereveoettevõtjate suhtes 2002. aastast kohaldatav Hispaania süsteem (Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem) osta mereveoga tegelevatel ettevõtjatel Hispaanias laevu 20–30 % odavamalt. Kaks riiklikku laevatehaste ühendust ja üks eraldiseisev laevatehas esitasid kaebuse, et kõnealuse süsteemi tagajärjel kaotasid nende liikmed laevaehituslepinguid Hispaania laevatehastele. 13. juulil 2010. aastal kirjutasid seitsme Euroopa riigi laevaehitusliidud ühiselt alla petitsioonile nn Hispaania süsteemi vastu. Kaebusi toetas vähemalt üks mereveoettevõtja. 2010. aasta augustis esitas samal teemal küsimuse Euroopa Parlamendi liige (2).

(2) Komisjon saatis Hispaaniale teabenõuded 15. septembri 2006. aasta, 30. jaanuari 2007. aasta, 6. novembri 2007. aasta ja 3. märtsi 2008. aasta kirjadega. Hispaania vastas 16. oktoobri 2006. aasta, 23. ja 27. veebruari 2007. aasta ning 11. jaanuari ja 27. märtsi 2008. aasta kirjadega. 29. aprillil 2008. aastal toimunud koosolekul palus komisjon täiendavat teavet, mida Hispaania andis 17. juuni 2008. aasta kirjaga. 23. septembri 2008. aasta kirjas palus komisjon täiendavat lisateavet, mida Hispaania andis 24. oktoobri 2008. aasta kirjaga.

(3) Kaebuse esitajatelt laekunud uue teabe alusel nõudis komisjon 11. jaanuari ja 25. mai 2010. aasta kirjadega täiendavat lisateavet. Hispaania vastas 10. märtsi ja 26. juuli 2010. aasta kirjadega. Kohtumine Hispaania ametiasutustega toimus 24. jaanuaril 2011. aastal.

(4) 29. juuni 2011. aasta kirjaga teatas komisjon Hispaaniale oma otsusest algatada kõnealuse abi suhtes Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 108 lõikes 2 sätestatud menetlus.

(5) 2. augusti 2011. aasta kirjaga esitas Hispaania oma märkused ametliku menetluse algatamise otsuse kohta.

(6) Komisjoni ametliku uurimismenetluse algatamise otsus (edaspidi „otsus K(2011) 4494 (lõplik)”) avaldati Euroopa Liidu Teatajas (3). Komisjon kutsus huvitatud isikuid üles esitama märkusi kõnealuste meetmete kohta.

(7) Komisjon sai märkusi mitmelt huvitatud isikult. Komisjon edastas need 23. veebruari, 7. märtsi, 11. juuli ja 29. oktoobri 2012. aasta ning 12. veebruari, 25. veebruari ja 22. aprilli 2013. aasta kirjadega Hispaaniale, andes võimaluse vastamiseks. Hispaania esitas oma märkused 30. aprilli, 24. mai, 9. juuli, 23. juuli ja 14. novembri 2012. aasta ning 25. veebruari, 12. märtsi ja 21. mai 2013. aasta kirjadega. 3. ja 9. oktoobri 2012. aasta kirjadega esitas Hispaania ka täiendavad tähelepanekud. Vastavate huvitatud isikute soovi kohaselt kohtus komisjon 13. novembril 2012. aastal ja 4. veebruaril 2013. aastal laevatehaste ühendusega Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) ning 6. märtsil 2013. aastal Hispaania ametiasutustega.

2. HISPAANIA MAKSU TASAARVELDUSE SÜSTEEMI KIRJELDUS

(8) Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kasutatakse tehingute korral, mis on seotud merelaevade ehitamisega laevatehastes (müüjad) ja laevade omandamisega mereveoettevõtjate (ostjad) poolt, ning kõnealuste tehingute rahastamisel ajutise õigusliku ja finantsstruktuuri abil.

(9) Hispaania süsteem põhineb: — panga kehtestatud ajutisel õiguslikul ja finantsstruktuuril mereveoettevõtja ja laevatehase vahel, st laeva ostja ja müüja vahel; — tehingu eri poolte vaheliste lepingute keerukal võrgustikul; — mitme Hispaania maksumeetme rakendamisel.

(10) Komisjoni taotlusel kinnitasid Hispaania ametiasutused, et maksu tasaarvelduse süsteemi kasutati ajavahemikul 1. jaanuarist 2002 kuni 30. juunini 2010 seoses 273 laevaehitus- ja omandamistehinguga kogusummas 8 727 997 332 eurot. Süsteemi kohaldati kuni 29. juunini 2011, mil algatati ametlik uurimismenetlus. Ostjad on Euroopa ja muu maailma mereveoettevõtjad. Kõik tehingud peale ühe (leping kogusummas 6 148 969 eurot) olid seotud Hispaania laevatehastega.

2.1. HISPAANIA MAKSU TASAARVELDUSE SÜSTEEM – ÕIGUSLIK JA FINANTSSTRUKTUUR

(11) Nagu eespool märgitud, saab laevaomanik Hispaania süsteemi kohaselt tellida uue laeva ehitamise 20–30 % laevatehase määratud hinnast odavamalt. Selleks et soodushinda saada (pärast allahindluse mahaarvamist), peab mereveoettevõtja nõustuma laeva otse tehaselt ostmise asemel selle ostmisega majandushuviühingult, mis on registreeritud Hispaania õiguse alusel ja mille on asutanud pank.

(12) Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi struktuur on maksuplaneerimise kord, mille kehtestab üldjuhul pank, et luua maksualaselt läbipaistva majandushuviühingu investorite jaoks maksusoodustusi ja kanda osa kõnealustest maksusoodustustest laeva hinna vähendamise teel üle mereveoettevõtjale. Soodustuse ülejäänud osa jääb ühingu investoritele tasuna investeeringu eest. Lisaks majandushuviühingule hõlmab maksu tasaarvelduse süsteem ka teisi vahendajaid, nagu näiteks pank ja liisinguettevõtja (vt allolev joonis).

(13) Tegelikult rendib majandushuviühing liisinguettevõtjalt laeva alates selle ehitamise alguskuupäevast. Kui laev on valmis, annab majandushuviühing selle mereveoettevõtjale laevapereta prahtimise kaudu rendile ning mereveoettevõtja hakkab laeva käitama. Vastastikuste ostu- ja müügivõimalusi sisaldavate lepingute abil (5) kohustub majandushuviühing rendilepingu lõppedes laeva igal juhul ostma ja mereveoettevõtja omakorda kohustub ostma laeva laevapereta prahtimise lepingu lõppedes. Rendilepingus kehtestatud optsiooni täitmise tähtaeg määratakse laevapereta prahtimise lepingu optsiooni täitmise tähtajast mõned nädalad varasemaks. Mõlemad optsioonid täidetakse siis, kui majandushuviühing läheb üle tonnaažimaksuga maksustamise korrale (üksikasjalikuma kirjelduse saamiseks vt jaotis 2.2.4 „Meede 4: tonnaaži maksustamise süsteem”). Poolte vahel sõlmitakse raamleping, et tagada kõigi osalejate nõusolek maksu tasaarvelduse süsteemi ülesehituse ja toimimisega.

(14) Otsuses K(2011) 4494 (lõplik) (jaotis 2.2) (6) kirjeldatakse Hispaania esitatud näidete põhjal (7) üksikasjalikumalt erinevate süsteemis osalejate vahel teostatavaid tehinguid.

2.2. HISPAANIA MAKSU TASAARVELDUSE SÜSTEEM – MAKSUDEGA SEOTUD ASPEKTID

(15) Eespool jaotises 2.1 kirjeldatud maksu tasaarvelduse süsteemi eesmärk on eelkõige luua soodustusi teatavate maksumeetmete osas, pidades silmas majandushuviühingu ja selles osalevate investorite huve, kes omakorda annavad osa kõnealustest soodustustest edasi uue laeva omandanud mereveoettevõtjale.

(16) Majandushuviühing kogub maksusoodustusi kahes etapis vastavalt kahele erinevale maksueeskirjale. Esimeses etapis rakendatakse renditud laeva ennetähtaegset ja kiirendatud amortisatsiooni tavapärase ettevõtete tulumaksusüsteemi raames. See tekitab majandushuviühingule märkimisväärse maksukahjumi. Kuna ühing on maksualaselt läbipaistev, võib maksukahjumi arvata investorite sissetulekutest maha proportsionaalselt nende osalusega majandushuviühingus.

(17) Tavapärastes tingimustes tuleks laeva ennetähtaegse ja kiirendatud amortisatsiooni abil saavutatud kokkuhoid maksude pealt hiljem kompenseerida suurema tulumaksu abil, kui alus on täielikult amortiseeritud ja amortisatsioonikulusid ei saa enam maha arvestada või kui laev müüakse ja sellest saadakse kapitali kasvutulu (8). Kuna majandushuviühing on maksualaselt läbipaistev, lisataks selle hilisematel aastatel kasvanud kasum tavapäraselt investorite tuludele ja kuuluks maksustamisele.

(18) Maksu tasaarvelduse süsteemi rakendamisel aga ei säilita majandushuviühing laevu täieliku amortiseerumiseni. Investoritele üle kantud esialgse kahjumi tulemusena saavutatud kokkuhoid maksude pealt kindlustatakse teises etapis majandushuviühingu ümberlülitumise teel tonnaažimaksuga maksustamise korrale ja vahetult pärast seda laeva mereveoettevõtjale müümisega, millest saadud kapitali kasvutulu on maksust täielikult vabastatud (9). Kõnealuse kahe etapi kohta vt otsus K(2011) 4494 (lõplik) (jaotis 2.3.1).

(19) Komisjoni käsutuses oleva teabe kohaselt (10) võimaldab Hispaania süsteemi puhul kasutatav maksumeetmete kombineeritud mõju majandushuviühingul ja selle investoritel saada maksukasu, mis moodustab ligikaudu 30 % laeva algsest brutohinnast. Osa kõnealusest, esialgu majandushuviühingu/selle investorite kogutud maksukasust jääb investoritele (10–15 %) ja osa antakse edasi mereveoettevõtjale (85–90 %), kes lõpptulemusena saab aluse omanikuks 20–30 % võrra laeva algsest brutohinnast odavamalt.

(20) Nagu eespool osutatud, kombineerivad maksu tasaarvelduse süsteemi tehingud maksusoodustuse saamiseks mitmeid erinevaid, kuid siiski omavahel seotud maksumeetmeid. Alljärgnevas jaotises kirjeldatakse lühidalt kõnealuseid meetmeid. Üksikasjalikuma kirjelduse saamiseks vt otsus K(2011) 4494 (lõplik) (jaotis 2.4).

2.2.1. Meede 1: renditud varade kiirendatud amortisatsioon (11)

(ettevõtte tulumaksu seaduse artikli 115 lõige 6)

(21) Hispaanias käsitletakse renditehingut maksude osas teistmoodi kui raamatupidamisarvestuslikus osas. 5. märtsi 2004. aasta kuninga seadusandliku dekreedi 4/2004 (millega kiidetakse heaks ettevõtte tulumaksu seaduse konsolideeritud versioon (Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, TRLIS)) (12) XIII peatükki ja 30. juuli 2004. aasta kuningliku dekreedi 1777/2004 (millega kiidetakse heaks ettevõtte tulumaksu määrus (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, RIS)) (13) artiklit 49 kohaldatakse nende kapitalirendilepingute suhtes, mis on vähemalt kaheaastase tähtajaga vallasasjade puhul ja kümneaastase tähtajaga kinnisasjade või tööstusseadmete puhul.

(22) Maksete seda osa, mis võimaldab rendileandjal katta varaobjekti kulutused (14), loetakse maksustatavast tulust mahaarvatavaks kulutuseks teatud tingimustel, st maha arvatav summa ei tohi ületada summat, mis saadakse, korrutades vara maksumust konkreetse varaliigi suurima lineaarse amortisatsiooni ametliku koefitsiendi kahe- või kolmekordse määraga.

(23) Laevade puhul jaotatakse tavapärane lineaarne amortisatsioon maksustamisel kümne aasta peale (10 % aastas). Renditud varade suurim kiirendatud amortisatsiooni määr jääb aastas 20 % ja 30 % vahele (40–60 kuud). Hispaania õiguse kohaselt võivad laevaomanikud amortiseerimisel kasutada ka degressiivse (15) või kumulatiivse (SYD) (16) amortisatsiooni meetodit.

2.2.2. Meede 2: renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades

(TRLIS artikli 115 lõige 11 ja artikli 48 lõige 4 ja RIS artikkel 49)

(24) TRLIS artikli 115 lõike 6 alusel algab renditud vara kiirendatud amortisatsioon varaobjekti käikulaskmise kuupäevast, st mitte enne, kui rendilevõtja on vara kätte saanud ja hakkab seda kasutama. TRLIS artikli 115 lõike 11 kohaselt (17) võib majandus- ja rahandusministeerium määrata rendilevõtja ametliku taotluse korral siiski varasema amortisatsiooni alguskuupäeva. Põhimõtteliselt kohaldatakse seda sätet teatavatel tingimustel kõigile renditud varadele, mille kohta on sõlmitud rendileping ja mis on kiirendatud amortisatsiooni nõuetele vastavad.

(25) TRLIS artikli 115 lõikes 11 seatakse tegelikult kaks üldist tingimust. Kõigepealt tuleb varaobjekti lepingu sõlmimise tähtaja või ehitusperioodi erijoonte ning selle majanduskasutuse eripäraga arvestades määrata uus alustamise tähtaeg. RIS artikli 49 kohaselt lubab maksuamet ennetähtaegset amortiseerimist ehitamise algusest, kui ehitusperiood kestab rohkem kui 12 kuud ja rendilepingus on oodatavad rendimaksed ette nähtud. Teiseks ei tohi selle tähtpäeva määramine mõjutada maksustatava summa väljaarvutamist, mis tuleneb varaobjekti tegelikust kasutamisest või omandi üleminekul tehtud maksetest ja mis tuleb kindlaks määrata vastavalt üldisele maksukorrale või TRLIS VII jaotise VIII peatükis sätestatud erikorrale.

(26) Vastavalt TRLIS artikli 48 lõikele 4 (18) renditakse ennetähtaegse amortisatsiooni korraga hõlmatud varad, mida kirjeldatakse TRLIS artikli 115 lõikes 1, Hispaanias registreeritud majandushuviühingule, kes rendib need omakorda kolmandatele isikutele. RIS artiklis 49 sätestatakse menetlus, mida tuleb renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni taotlemisel järgida.

2.2.3. Meede 3: majandushuviühingud

(27) Nagu eespool osutatud, on Hispaania majandushuviühingud oma liikmetest eraldi seisvad juriidilised isikud. Seetõttu saavad majandushuviühingud taotleda TRLIS artiklites 124–128 (vt jaotis 2.2.4) sätestatud ennetähtaegse amortiseerimise meetme kohaldamist ja alternatiivset tonnaažimaksuga maksustamise korda, kui nad täidavad Hispaania õiguse kohaselt abikõlblikkuse tingimused, isegi siis, kui ükski nende liikmetest ei ole mereveoettevõtja.

(28) Maksualaselt on majandushuviühingud oma Hispaania residentidest aktsionäridele läbipaistvad. Teisisõnu, maksustamise seisukohast kantakse majandushuviühingute kasumid (või kahjumid) proportsionaalselt otse üle nende Hispaania residentidest liikmetele. Kuna Hispaania süsteemi tehingutes osalevate majandushuviühingute liikmed käsitlevad ühinguid pigem investeerimisvahenditena kui võimalusena ühistegevuseks, osutatakse käesolevas otsuses neile kui investoritele.

(29) Majandushuviühingu maksualane läbipaistvus tähendab seda, et märkimisväärse kahjumi, mis majandushuviühingul ennetähtaegse ja kiirendatud amortiseerimise tõttu tekib, võib otse üle kanda investoritele, kes saavad nende kahjumitega vähendada oma kasumit ja seega ka tasumisele kuuluvat maksusummat.

2.2.4. Meede 4: tonnaaži maksustamise süsteem (TRLIS artiklid 124–128)

(30) Hispaania tonnaažimaksuga seotud õigusakte on kohaldatud alates 2002. aastast. Nendega on ette nähtud mereveoettevõtjate maksustatavate tulude arvutamise alternatiivne variant abikõlbliku transporditegevuse jaoks, mis põhineb mereveoettevõtjate kasutuses olevate laevade tonnaažil, mitte tulude ja kulude vahel.

(31) Komisjon andis nõusoleku (19) Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korrale kui siseturuga kokkusobivale riigiabile, toetudes meretranspordile antavat riigiabi käsitlevatele ühenduse suunistele (20) (merendusalased suunised). Tonnaažimaksuga maksustamise korda reguleerivaid sätteid sisaldavad TRLIS XVII peatüki artiklid 124–128.

(32) Hispaania võttis vastu ka rakendusmeetmed, mis on esitatud RIS VI jaotise artiklites 50–52. Komisjon märgib ära, et vastupidiselt TRLIS artiklites 124–128 sätestatud eeskirjadele, millest komisjonile teatati ja mille ta heaks kiitis, ei teatatud kõnealustest rakendusmeetmetest, eelkõige RIS artikli 50 lõikes 3 (vt jaotis 2.2.5) sisalduvast erandist, ja komisjon ei ole neid heaks kiitnud.

(33) Nagu ka teistes liikmesriikides, on Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korraga liitumine vabatahtlik ja nõuab eelnevat maksuameti luba, mis kehtib kümme aastat. Tulud mereveondusega mitteseotud või abikõlbmatust tegevusest alluvad tavalistele tulumaksualastele õigusnormidele.

(34) Hispaania õigusaktide kohaselt võib maksu tasaarvelduse süsteemis osalevad majandushuviühingud kanda ühte mereveoettevõtjate registritest (21), kuna Hispaania ametiasutuste väitel hõlmab nende tegevus nii neile endile kuuluvate kui ka prahitud aluste käitamist. Käitamise mõiste hõlmab seega laevapereta prahtimise kaudu kolmandale isikule laeva kättesaadavaks tegemist.

(35) Abikõlbliku mereveondusega seotud tegevuse maksubaas arvutatakse vastavalt kogumahutavusele: Puhasmahutavus Päevasumma 100 tonni kohta (eurodes) 0 – 1 000 0,90 1 001 – 10 000 0,70 10 001 – 25 000 0,40 Üle 25 001 0,20

(36) Kui alternatiivne maksubaas on mereveoettevõtja käitatava kogumahutavuse kohaselt arvutatud, kohaldatakse sellele baasile tavapärast ettevõtte tulumaksu määra.

(37) Vastavalt TRLIS artikli 125 lõike 2 esimesele taandele peaks tonnaažimaksuga maksustamise korra maksubaas hõlmama avamere (abikõlbliku) mereveondusega seotud tegevuse kõiki tulusid, sealhulgas eriti kapitali kasvutulu, mis saavutatakse, kui tonnaažimaksuga maksustamise korda kasutav ettevõtja müüb uuena omandatud laevad, jäädes kõnealust korda kasutama. Seevastu tavapäraste ettevõtte tulumaksueeskirjade kohaselt – kuna maksubaas määratakse kindlaks tulude ja kulude vahena – kui ettevõtja omandab alused ja seejärel müüb need, saades kapitali kasvutulu, käsitletakse seda erakorralist kapitali kasvutulu maksustatava tuluna ja seega suurendab see maksustatavat maksubaasi, millelt tasutakse äriühingu tulumaks.

Erakorralise kapitali kasvutulu maksustamine laevade tonnaažimaksuga maksustamise korrale üleminekul

(38) Kui tegemist on laevaga, mis ei ole enam uus ja selle tulu maksustamine viiakse tavapäraselt ettevõtte maksusüsteemilt üle tonnaažimaksuga maksustamise korrale, kehtivad erisätted. Laevade puhul, mida ettevõtja tonnaažimaksuga maksustamise süsteemiga liitudes juba omab, või pärast süsteemiga liitumist ostetud kasutatud laevade puhul kohaldatakse TRLIS artikli 125 lõikes 2 (22) sätestatud erimenetlust. Kõnealuse menetluse kohaselt maksustatakse teatavad summad ettevõtte tulumaksu tavapärase korra kohaselt ainult siis, kui laev müüakse. — Tonnaažimaksuga maksustamise kohaldamise esimesel eelarveaastal või aastal, millel kasutatud laevad osteti, tuleb eraldada mittejaotatavad reservid, mis vastavad selle eeskirja kohase iga asjaomase laeva tegeliku turuväärtuse ja raamatupidamisliku netoväärtuse vahele või tuleb kõnealune vahe näidata aastaaruandes eraldi iga laeva ja iga eelarveaasta kohta, mil laevade omandiõigus säilib. — Kui aluse müük on lõpule viidud, lisatakse omandiõiguse üleandmise kuupäeval nn positiivse reservi summa koos positiivse vahega müüdava laeva maksukulumi ja arvestusliku kulumi vahel TRLIS artikli 125 lõikes 1 osutatud tonnaažimaksuga maksustamise maksubaasi.

(39) Seega määratakse Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korra tavapärasel komisjoni poolt heaks kiidetud rakendamisel võimalik kapitali kasvutulu kindlaks tonnaažimaksuga maksustamise korraga liitumisel ja eeldatakse, et kapitali kasvutulu maksustamine, kuigi viivitusega, toimub hiljem, kui laev müüakse või lammutatakse. Nagu on selgitatud jaotises 2.2.5, ei lükata Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kohaselt maksustamist edasi, vaid välditakse täiesti, kuna asjaomaseid laevu peetakse uuteks, mitte kasutatuteks. Seega ei kohaldata erimenetlust.

2.2.5. Meede 5: RIS artikli 50 lõige 3

(40) Maksu tasaarvelduse süsteemi lubatud tehingute puhul märgib komisjon, et majandushuviühingud saavad loobuda tavapärasest ettevõtte tulumaksusüsteemist, et liituda tonnaažimaksuga maksustamise korraga, jättes ennetähtaegsest ja kiirendatud amortisatsioonist tuleneva edasilükkunud maksukohustise täitmata nii süsteemiga liitudes kui ka aluse müümisel või lammutamisel.

(41) Erandina TRLIS artikli 125 lõikes 2 sätestatud eeskirjast märgitakse RIS artikli 50 lõikes 3 (23), et juhul, kui alused omandatakse maksuametilt eelnevalt loa saanud rendilepingu osaks oleva ostuoptsiooniga, peetakse neid uuteks (24) ja mitte kasutatuteks – sõltumata sellest, kas laevu on juba käitatud või amortiseeritud – alates optsiooni rakendamise kuupäevast, st pärast majandushuviühingu üleviimist tonnaažimaksuga maksustamise korrale. Komisjonile kättesaadava teabe kohaselt kohaldati kõnealust erandit ainult konkreetsete maksuameti heaks kiidetud rendilepingute puhul seoses ennetähtaegse amortisatsiooni taotlemisega vastavalt TRLIS artikli 115 lõikele 11 (vt jaotis 2.2.2 „Meede 2: renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades”), st seoses renditud äsjaehitatud merelaevadega, mis omandati maksu tasaarvelduse süsteemi tehingute kaudu ja – ühe erandiga – Hispaania laevatehastelt.

(42) Sellistel juhtudel loetakse, et majandushuviühing on laeva omandanud uuena rendivõimaluse rakendamise kuupäeval, st pärast majandushuviühingu tonnaažimaksuga maksustamise korrale üleminekut. RIS artikli 50 lõikes 3 sätestatud erandi esimene tulemus on see, et hoidutakse kohaldamast TRLIS artikli 125 lõikes 2 sätestatud eeskirju. Majandushuviühingul ei ole vaja sisse seada mittejaotatavat reservi ning positiivne vahe mereveoettevõtja makstud hinna ja laeva arvestusliku väärtuse vahel majandushuviühingu raamatupidamisdokumentides (25) ega ka positiivne vahe laeva arvestusliku väärtuse ja maksustatava väärtuse vahel (26) ei kuulu maksustamisele. Teiseks on tulemuseks see, et müügist mereveoettevõtjale saadav tulu (märkimisväärne laevapereta prahtimise optsiooni täitmishind) loetakse pärinevaks laevast, mille ostab ja müüb ettevõtja, kes kasutab tonnaažimaksuga maksustamise korda ja see lisatakse TRLIS artikli 125 lõike 2 esimese taande kohaselt tonnaažimaksuga maksustamise maksubaasi.

3. AMETLIKU UURIMISMENETLUSE ALGATAMISE PÕHJUSED

(43) Esimese sammuna asus komisjon seisukohale, et Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi tuleks vaatamata erinevate maksumeetmete rakendamisele analüüsida ühtse süsteemina (üldine lähenemisviis), kuna erinevaid meetmeid on võimalik kasutada de jure või de facto ainult ühiselt, ning järeldas, et see kujutab endast riigiabi.

(44) Järgmisel etapil hinnati üksikuid meetmeid eraldi (individuaalne lähenemisviis) ja komisjon tegi selle käigus järgmised järeldused: — renditud varade kiirendatud amortisatsiooni (meede nr 1) võib käsitada riigiabina, kuid käsitatakse igal juhul olemasoleva abina, kuna seda rakendati enne Euroopa Liiduga ühinemist. Seetõttu ei algatatud kõnealuse meetme suhtes ametlikku uurimismenetlust; — renditud varade ennetähtaegset amortisatsiooni (meede nr 2) võib käsitada riigiabina, kuna see annab valikulise eelise, arvestades Hispaania õigusaktidega kehtestatud ebamääraseid tingimusi ja Hispaania maksuameti rakendatavat kaalutlusõigust nende tingimuste tõlgendamisel. Kõnealust meedet, mis jõustus 2002. aastal (27), loeti ebaseaduslikuks ja tõenäoliselt siseturuga kokkusobimatuks riigiabiks; — majandushuviühingu puhul (meede nr 3) ei tuvastatud võimalikku riigiabi. Selle meetme suhtes ei algatatud ametlikku uurimismenetlust; — tonnaažimaksuga maksustamise korra (meede nr 4) kiitis komisjon 2002. aastal heaks kui siseturuga kokkusobiva riigiabi. Tonnaažimaksuga maksustamise lubatud korra kokkusobivust ei seatud kahtluse alla otsuses K(2011) 4494 (lõplik). Komisjoni väljastatud loa alusel tuleks igal juhul kõnealust meedet pidada olemasolevaks abiks. Komisjon väljendas siiski kahtlusi seoses tonnaažimaksuga maksustamise korra kahe aspektiga: — komisjon seadis kahtluse alla teatud ettevõtjatele, nagu näiteks Hispaania süsteemi tehingutes osalevad majandushuviühingud, antud võimaluse kasu saada tonnaažimaksuga maksustamise korrast, kuna nende tegevus piirdub aluste laevapereta rendile andmise või liisimisega. Komisjon leidis, et kõnealused ettevõtjad ei ole tegevad kaupade ja reisijate mereveo sektoris nõukogu määruses (EMÜ) nr 4055/86 (28) ja nõukogu määruses (EMÜ) nr 3577/92 (29) kindlaks määratud tähenduses, vaid pigem finantsinvesteeringute ja kaupade rentimise või liisimisega tegelevas sektoris. Komisjon märkis, et nende abikõlblikkusest Hispaania tonnaažimaksuga maksustatava korra suhtes ei ole komisjonile teatatud ega selleks luba saadud; — kapitali kasvutulu maksuvabastust (meede nr 5), mis tuleneb tonnaažimaksuga maksustamise korra rakendusmeetmetest (RIS artikli 50 lõige 3) ja mille Hispaania ametiasutused esitasid lubatud tonnaažimaksuga maksustamise süsteemi osana, käsitleti täiendava meetmena, mis jääb komisjoni 2002. aastal antud loa kohaldamisalast välja. Kõnealust meedet loeti ka ebaseaduslikuks ja tõenäoliselt siseturuga kokkusobimatuks abiks.

(45) Võimalike abisaajatena tuvastati: — majandushuviühingud kui esmased maksusoodustuste saajad; — majandushuviühingute liikmed/investorid, kes saavad maksusoodustustest kasu, kuna ühingud on maksualaselt läbipaistvad; — mereveoettevõtjad, kes saavad osa maksusoodustustest alandatud laevahindade näol; — võimalik, et ka laevatehased, osalevad pangad, liisinguettevõtjad ja teised vahendajad.

(46) Komisjon leidis, et abi ei ole siseturu põhimõtetega kooskõlas.

4. HISPAANIA JA HUVITATUD ISIKUTE MÄRKUSED

(47) Märkuseid saadi Hispaania ametiasutustelt ja 41 kolmandalt isikult, sealhulgas riigiasutustelt, valdkondlikelt ühendustelt ja maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevatelt üksikettevõtjatelt või nende konkurentidelt, nagu näiteks välisriikide laevatehased või laevaehitusühingud.

(48) Tähelepanekutes käsitleti komisjoni otsuses K(2011) 4494 (lõplik) antud komisjoni hinnangu järgmisi aspekte: — menetlusega seotud aspektid; — üldine lähenemisviis: Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kui terviku hindamine võrreldes seda moodustavate üksikute meetmete hindamisega; — küsimus, kas üksikud meetmed vastavad riigiabi nõuetele (eelise olemasolu, riiklikud vahendid, riigile omistatavus, mõju konkurentsile ja kaubandusele) ning kas mõned neist kujutavad endast olemasolevat abi; — abisaajate tuvastamine; — võimaliku riigiabi siseturuga kokkusobivus; — takistused abi tagastamisel (võrdne kohtlemine, õiguspärase ootuse kaitse, õiguskindlus).

4.1. MENETLUS

(49) Hispaania arvates algatas komisjon ametliku uurimismenetluse ilma peamisi järeldusi Hispaania ametiasutuste kaudu nõuetekohaselt kontrollimata. Seetõttu on rikutud Hispaania riigi kaitseõigust ja võistlevuse põhimõtet, mis on mis tahes haldusmenetluse eelduseks.

(50) Mitmete kolmandate isikute arvates oleks komisjon pidanud kasutama olemasoleva abi menetlust, kuna kaks asjaomast maksumeedet (renditud varade amortiseerimiseeskirjad ja tonnaažimaksuga maksustamise kord) oleksid, juhul kui neid käsitleda abina, olemasolev abi.

4.2. HISPAANIA MAKSU TASAARVELDUSE SÜSTEEMI HINDAMINE TERVIKUNA / ÜKSIKUTE MEETMETE HINDAMINE

4.2.1. Kaebuse esitajad

(51) Hollandi laevatööstuse seisukohalt tuleks Hispaania süsteemi vaadelda tervikuna, kuna tegemist on organiseeritud süsteemiga, mis kasutab teadlikult erinevaid maksumeetmeid, et saada majanduslikku kasu, mis on palju suurem kui erinevate meetmete eraldi rakendamisel saadav kasu, ning sellepärast, et need meetmed on omavahel seotud. Tonnaažimaksuga maksustamise süsteem võimaldab majandushuviühingutel muuta ennetähtaegse ja kiirendatud amortisatsiooni kohaldamisel saadav ajutine maksusoodustus püsivaks. Hispaania ametiasutuste seatud ebamäärased tingimused ennetähtaegse amortisatsiooni taotlemisele ja nende tõlgendamine annab kaalutlusõiguse maksuametile. Seda kinnitab ka asjaolu, et praktikas antakse luba ainult tavapäraselt ettevõtte maksusüsteemilt tonnaažimaksuga maksustamise korrale üleminekuks.

(52) Taani mereveo- ja […] (30) (31) käsitleb samuti majandushuviühingut tervikuna riigiabikavana, mis olenemata sihtrühmast annab teatud ettevõtjatele selgelt majandusliku eelise.

4.2.2. Hispaania ja maksu tasaarvelduse tehingutes osalejad

(53) Hispaania ja ettevõtjad, keda komisjon pidas võimalikeks abisaajateks (mereveoettevõtjad, pangad, majandushuviühingute investorid, maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevad laevatehased), vaidlustasid siiski kõnealuse üldise lähenemisviisi.

(54) Nad leiavad, et maksu tasaarvelduse süsteem ei ole sellisel kujul Hispaania maksuõiguses sätestatud ja süsteemi tehingud on eraõiguslikud lepingud (rentimine, laevapereta prahtimine, majandushuviühing), mille sõlmivad eraõiguslikud isikud, kellel on oma varaobjekti rahastamiseks õigus vabalt valida odavaim viis ning kasutada kättesaadavaid lepingulisi ja maksualaseid kokkuleppeid. Samuti väidavad nad, et Hispaaniat ei tohiks pidada vastutavaks soodustuste eest, mis maksumaksjad on maksukoorma vähendamiseks omandanud. Lisaks sellele ei nõua maksuõigus kõigi meetmete kasutamist, mida komisjon nimetas otsuses K(2011) 4494 (lõplik).

(55) Asociación Española de Banca (Hispaania Pangaliit) leiab, et see on esimene kord, kui komisjon on tuvastanud riigiabi pigem eraõiguslike üksuste vaheliste õigustehingute kombinatsioonis kui õigusnormis.

(56) Süsteemi asemel näeb Hispaania Pangaliit pigem kaht erinevat skeemi (amortisatsiooni kord ja tonnaažimaksuga maksustamise kord), mida saab üksteisest selgelt lahutada ja eraldi käsitleda, sõltumata sellest, kas neid kasutatakse eraldi või koos.

(57) Lisaks sellele on Hispaania Pangaliit seisukohal, et komisjon ei määranud enne valikulise eelise tuvastamist kindlaks üldist võrdlussüsteemi. Hispaania Pangaliidu arvates on vara omandamise rahastamiseks rahastamisvahendite ja maksumeetmete erinevat ühendamist kasutades väga palju mooduseid ning komisjon peaks võrdlema kõiki alternatiivseid olukordi. Järeldus, et Hispaania süsteem annab teatud ettevõtjatele valikulise eelise, oleks seega kunstlik, eriti juhul, kui komisjon kasutab investeeringu rahastamise võrdlusalusena maksustamise seisukohalt kõige kulukamat viisi, jättes kõrvale kõik investoritele kättesaadavad stimuleerivad meetmed.

(58) Järelikult ei anna Hispaania süsteem valikulist eelist. Seda kinnitab eriti asjaolu, et komisjon määratleb mitu võimalikku abisaajat, kes ei vasta majandussektoritele. Osutades komisjoni teatisele riigiabi eeskirjade kohaldamise kohta äriühingute otsese maksustamisega seotud meetmete suhtes (32) (edaspidi „komisjoni teatis äriühingute maksustamise kohta”) ja Madalmaade Groepsrentebox’iga (33) seotud komisjoni otsusele, leiab Hispaania Pangaliit, et lähtudes asjaolust, et majandushuviühingute liikmetel on kasulikum investeerida merelaevadesse kui muudesse varadesse, ei saa järeldada, et kõnealune meede on valikuline.

(59) Kuna Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem koosneb üksnes eraõiguslikest isikutest, kes kasutavad eraõiguslike lepingute raames üldiseid maksumeetmeid, ei hõlma see riiklikke vahendeid.

(60) Hispaania Pangaliidu arvamuse kohaselt puudub mõju konkurentsile ja liikmesriikidevahelisele kaubandusele, kuna komisjoni tuvastatud peamised abisaajad on mereveoettevõtjad ning kõnealune meede on kättesaadav kõigile Euroopa ja muu maailma mereveoettevõtjatele.

(61) Kolmandad isikud kirjeldavad esitatud märkustes Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kui rida meetmeid, mis ei ole üksteisega seotud (individuaalne lähenemisviis) ja ei esita rohkem märkusi süsteemi kui terviku kohta.

4.3. ÜKSIKUTE MEETMETE HINDAMISEGA SEOTUD TÄHELEPANEKUD

4.3.1. Kiirendatud amortisatsioon (TRLIS artikli 115 lõige 6) (34) – meede 1

(62) Hispaania ja teatavate kolmandate isikute arvamuse kohaselt on kõnealune meede üldiselt kohaldatav igat liiki varadele ja kõigile sektoritele. Rendimaksete erinev maksustamise ja raamatupidamisarvestuse kord ei too kaasa mingit reaalset valikulisust, mida kinnitab kõnealust meedet kohaldavate sektorite mitmekesisus. Hispaania ettevõtte tulumaksu süsteem näeb lisaks sellele ette kiirendatud amortisatsiooni alternatiivseid võimalusi. Hispaania Pangaliit väidab, et lineaarset kulumiarvestust ei saa võtta soodustuse olemasolu kindlaks tegemisel (ainsa) võrdlusalusena, kuna üldiselt on lubatud ka muud amortisatsiooniarvestuse meetodid. TRLIS artiklis 11 ja RIS artiklites 1–5 sätestatakse võimalus rakendada degressiivseid kuluarvestusmeetodeid, nagu näiteks väheneva jääkväärtuse (35) või kiireneva amortisatsiooni (36) meetod ja ka vara amortiseerimise võimalus maksuhalduriga kokkulepitud erikava alusel (37). Hispaania Pangaliit toob näiteks, et väheneva jääkväärtuse meetodit saab kohaldada 2,5 korda kõrgema määraga kui kohaldatavat lineaarset kulumiarvestuse määra, st 25 %.

4.3.2. Ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades (TRLIS artikli 115 lõige 11 ja artikli 48 lõige 4 ning RIS artikkel 49) – meede 2

(63) Väidetakse, et ennetähtaegne amortisatsioon on üks kiirendatud amortisatsiooni meetoditest, mille kohaselt kiirendatud amortisatsioon võib teatavatel tingimustel alata enne vara lõppkasutajale üleandmise kuupäeva ja enne, kui seda on jõutud kasutama hakata. Kui vara ehitamise ajal makstud summasid ei saa maha arvata, tähendaks see tegelikult enneaegset maksustamist. Ennetähtaegne amortisatsioon taastab neutraalse olukorra ning rahavoo ja maksualase kohtlemise vahelise vastavuse.

(64) Hispaania Pangaliit rõhutab, et amortisatsiooniperioodi ennetamise võimalus on üldine meede, mis on sätestatud ka TRLIS artikli 11 lõike 1 punktis d ja RIS artiklis 5, mis määravad kindlaks amortisatsioonile kohaldatavad üldised eeskirjad. Kõnealused sätted lubavad maksuametil heaks kiita maksustatava isiku esitatud ja põhjendatud erakorralise amortisatsioonikava, sealhulgas ehitamisel olevate varade kohta.

(65) Ennetähtaegse amortisatsiooni puhul nõutava eelneva loa ja maksuameti järgitava menetluse ainus eesmärk on teha kindlaks, et tehing on reaalne ja täidetakse õigusaktides kehtestatud objektiivseid kriteeriume. Eelkõige tuleb eelnevalt tagada, et on olemas rendileping, mille alguskuupäev on vara kasutuselevõtmise või üleandmise kuupäevast varasem; taotluse esitamisel on märgitud, et vara maksumuse tagastamiseks tehtavad maksed on mahaarvatavad; leping pikka lepingujärgset/ehitamise perioodi nõudva vara omandamiseks on vara kasutamistingimustega kooskõlas; vara ehitusleping on allkirjastatud ja märgitud on vara kasutamist reguleerivad erakorralised lepingulised tingimused.

(66) Peale RIS artiklis 49 sätestatud üldiste tingimuste kehtestatakse TRLIS artikli 48 lõikes 4 lisatingimus, kui taotlejaks on majandushuviühing. Loa andmine ei sõltu muude meetmete kohaldamisest või lisadokumentide esitamisest. Lõpuks, asjaolu, et menetluses ei kohaldata mingit kaalutlusõigust, näitab, et maksuamet ei ole ühtki esitatud taotlust kunagi rahuldamata jätnud. Selles osas leiab Hispaania Pangaliit, et komisjon peaks lähemalt uurima põhjusi, miks ei ole finantstehinguid tehtud. Kui mõned mereveoettevõtjad ei leidnud tehingu teostamiseks sobivat panka, nagu komisjon mitteametliku teabe põhjal väidab, on selle põhjuseks pigem asjaolu, et osapooled ei jõudnud teatavates tehingu üksikasjades, nagu näiteks hinnas, kokkuleppele. Hispaania Pangaliit eitab ametlikult, et mõni tema liikmetest osales koosolekutel või mitteametlikel kohtumistel Hispaania ametiasutustega. Olukord ei ole päriselt sarnane sellega, mida kirjeldatakse komisjoni otsuses Prantsusmaa maksualaste majanduslike huvirühmade (GIE fiscaux) (38) kohta, mille puhul peeti tingimust, et tehingul peaks olema märkimisväärne majanduslik ja sotsiaalne tähtsus, ebatäpseks ja asi jäeti maksuameti otsustada. Hispaania Pangaliit, vastupidi, ei nõustu, et mõni RIS artiklis 49 täpsustatud tingimustest võiks olla ebatäpne ja tõlgendatav.

(67) Sellest lähtuvalt on ennetähtaegne amortisatsioon sarnaselt kiirendatud amortisatsiooniga üldiselt kohaldatav igat liiki varadele ja kõigile sektoritele. See on üldine meede.

(68) Kui tegemist on kiirendatud amortisatsiooni kohaldamise meetodiga, tuleks seda abina käsitlemise korral pidada olemasolevaks abiks.

4.3.3. Majandushuviühingute maksude läbipaistvus (TRLIS artikkel 48) – meede 3

(69) Hispaania Pangaliidu arvates on majandushuviühingute läbipaistvus kooskõlas Hispaania maksusüsteemi loogikaga. Läbipaistvus võimaldab teha mitmetel investoritel ühisinvesteeringu, mida igaüks eraldi ei hakkaks tegema, ja taotleda (tänu kõnealusele läbipaistvusele ja vastavalt oma osale investeeringus) siiski sellist maksukohtlemist, mida oleks kohaldatud, kui nad oleksid investeerinud eraldi. Majandushuviühingu staatuse kohaldamisega ei ole seotud ühtki soodustust. Lisaks ei kaasne selle staatusega mingeid valdkondlikke piiranguid. Hispaania iga maksumaksja võib olla majandushuviühingu liige. Seega ei ole ühingu puhul tegemist valikulikkusega.

4.3.4. Tonnaažimaksuga maksustamise kord (TRLIS artiklid 124–128) – meede 4

(70) Kuna komisjon teatas otsuses K(2011) 4494 (lõplik), et ta kiitis aastal 2002 Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korra merendusalaste suunistega (39) kooskõlas olevana heaks, keskenduvad Hispaania ametiasutused ja kolmandad isikud oma märkustes 2002. aastal antud loa kohaldamisalale ning konkreetsetele küsimustele, kas maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevatele rahastamisega seotud majandushuviühingutele (40) tuleks kohaldada tonnaažimaksuga maksustamise korda.

(71) Küsimuse osas, kas maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevatele rahastamisega seotud majandushuviühingutele (40) – kes ei käita laevu, vaid investeerivad neisse ja rendivad laevad osana finantsinvesteeringust välja – tuleks kohaldada tonnaažimaksuga maksustamise korda, väidab Hispaania, et ettevõtjad käitavad laevu neid välja rentides ja on seepärast kantud (mereveoettevõtjatena) Hispaania laevaregistritesse alates 28. juuli 1989. aasta kuningliku dekreedi 1027/1989 artikli 1 (41) (mis on üle võetud 24. novembri 1992. aasta seaduse 27/1992 artiklisse 9) jõustumisest. Kuna komisjon andis loa tonnaažimaksuga maksustamise korra kohaldamiseks kõigile Hispaania laevaregistritesse (42) kantud ettevõtjatele, hõlmab see luba ettevõtjaid, kes omavad laevu ja rendivad või liisivad neid kolmandatele isikutele. Seega kui kõnealust meedet käsitletakse riigiabina, tuleks seda pidada olemasolevaks abiks.

4.3.5. RIS artikli 50 lõige 3 – meede 5

(72) Hispaania, laevatehaste ühendus PYMAR ja mõned pangad kinnitavad, et RIS artikli 50 lõige 3 sisaldab ainult õiguskindluse tagamiseks ette nähtud rakendusmeetmeid. Nad väidavad, et Hispaania õigussüsteemi põhimõtete kohaselt peavad maksumeetme olulised üksikasjad olema alati seadusega reguleeritud ja kõnealuses sättes, mis sisaldub kuninglikus dekreedis, ei esitata midagi uut, vaid üksnes selgitatakse TRLIS artikli 125 lõike 2 kohaldamisala. See ei lähe seaduses sätestatust lahku ega loo täiendavaid hüvesid. Kapitali kasvutulu maksustamata jätmine oli juba komisjoni loa saanud kava osa ja sellest lähtudes tuleks seda abina käsitledes pidada olemasolevaks abiks.

(73) Lisaks kinnitavad Hispaania ja väidetavad abisaajad, et aluse pidamine uueks on loogiline, kuna enne rentnikku seda ei kasutatud ja võimaluse kasutamine lepitakse kokku rendilepingu allkirjastamisel (43). Hispaania Pangaliit märgib, et tavapäraselt loetakse rendilepingu kaudu omandatud vara uueks.

4.4. TÄHELEPANEKUD SEOSES RIIGI RESSURSSIDE ÜLEMINEKUGA JA MEETMETE RIIGILE OMISTATAVUS

(74) Kaebuse esitajate väidete kohaselt tähendab maksude mahaarvamine riigi ressursside üleminekut maksutulu kaotamise kujul. Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi / maksumeetmete puhul on tegemist riigipoolsete meetmetega, kuna kõik meetmed sisalduvad Hispaania õigusaktides. Lisaks sellele tugineb Hispaania süsteem maksuameti antavale loale. Isegi siis kui kõnealused load antakse seoses üksikute meetmetega, on selge, et tegelikkuses saavad loa süsteemi kõik tehingud. Seda kinnitab asjaolu, et maksuametile esitatud ennetähtaegse amortisatsiooni taotluses kirjeldatakse üksikasjaliselt maksusoodustuse koostisosi ja jagamist majandushuviühingu/investorite ja mereveoettevõtjate vahel ning see sisaldab ühtlasi laevatehase teatist, milles esitatakse kokkuleppest tulenevad võimalikud sotsiaalsed ja majanduslikud soodustused. Kõnealuste dokumentide süstemaatilisel esitamisel ei oleks mingit vajadust, kui need ei oleks heakskiitmise eeltingimuseks.

(75) Mereveoettevõtjad seevastu kinnitavad, et allahindlus, mis laevatehas või majandushuviühing alghinnast teeb, ei ole omistatav riigile, kuna tegemist on eraõiguslike lepinguliste suhetega majandushuviühingu ja tehingus osaleva mereveoettevõtja vahel.

4.5. TÄHELEPANEKUD SEOSES KONKURENTSI MOONUTAMISE JA MÕJUDEGA KAUBANDUSELE

(76) […] leiab, et asjaomaste soodustuste suurus (otsuses K(2011) 4494 (lõplik) toodud näite kohaselt 14 miljonit eurot) kahtlemata mõjutab soodustuste saajate turupositsiooni ja tekitab seega kõrge konkurentsitasemega turgudel märkimisväärseid moonutusi. Kõnealune kava annab suure eelise Hispaania laevatehastele, kes saavad pakkuda oma laevu hinnaga, mis on madalam muude Euroopa laevatehaste omast ja sisaldab maksu tasaarvelduse süsteemi kaudu saadavaid soodustusi. […] osutab Hispaania tööstusministeeriumi statistikale, millest selgub, et aja jooksul on Hispaania laevatehased hakanud teenindama järjest suuremal hulgal välisriikide laevaomanikke.

(77) Mereveoettevõtjate osas leiab […], et Hispaania laevatehastelt laevade palju odavamalt ostmine aitab neil säästa miljoneid eurosid nende kindlaksmääratud hinna olulisest osast. Kuna see jagatakse kogu laevade maksumuse tagastamise perioodi peale, annab kõnealune soodustus konkurentsieelise teiste vedajate ees ja moonutab paljude aastate vältel konkurentsi.

(78) Nagu eespool mainitud, väidavad laevaomanikud, et kõigil mereveoettevõtjatel on juurdepääs Hispaania laevatehaste pakutavate tingimuste kasutamisele, mistõttu nad võiksid kasu saada mis tahes soodushindadest, mis nendel laevatehastel on pakkuda. Samuti kinnitavad nad, et on maksnud õiglase turuhinna ja ei ole ühegi majandusliku eelise näol kasu saanud. Järelikult on ebatõenäoline, et laevade ostmine Hispaania laevatehastelt vähendaks märgatavalt nende tegevuskulusid või tugevdaks kestvalt nende positsiooni, nagu märgiti komisjoni otsuses K(2011) 4494 (lõplik).

4.6. TÄHELEPANEKUD SEOSES ABISAAJATE TUVASTAMISEGA

(79) Hispaania Pangaliidu arvates ei saa majandushuviühingud olla abisaajad. Nende maksualase läbipaistvuse tõttu on investorid need, kes peavad maksma majandushuviühingute äritegevusega kaasnevad maksud. Sellepärast ei saa majandushuviühingud mingit maksusoodustusest tulenevat majanduslikku kasu. Lisaks sellele võib iga Hispaania maksumaksja olla majandushuviühingu investor ehk liige.

(80) Teisest küljest peavad mitmed mereveoettevõtjad majandushuviühinguid ainsateks võimalikeks abi saajateks. Laevaomanikud ei saa olla abisaajad, kuna nad ei ole Hispaania maksumaksjad. Nad väidavad, et komisjon eksis, eeldades ilma selgitusi jagamata, et maksusoodustused kantakse vähendatud hindade kaudu üle majandushuviühingult mereveoettevõtjale. Tegelikult määrab vara eraõiguslik omanik hinna kindlaks ärilise otsusega.

(81) Laevaomanikud kinnitavad, et kogu maailma mereveoettevõtjad omandavad laevad erinevate riikide laevatehastest, sealhulgas soovi korral Hispaania laevatehastest. Sellepärast võivad kõik mereveoettevõtjad kasutada mis tahes hinnasoodustusi, mida Hispaania laevatehastel on võimalik pakkuda.

(82) Mitmed laevaomanikud väidavad, et juhul, kui Hispaania süsteemi käsitatakse riigiabina, ei ole nad abisaajad. Selgituseks tuuakse kaks põhjust: esiteks näitab see, kuidas süsteemi struktuur toimib, et majandushuviühingu ja laevatehase vaheline tegevus on kooskõlastatud ja moodustab ühtse huvikeskme, määrates müügihinnad; teiseks toovad puksiire ja päästelaevu käitavad ettevõtjad näiteid väljaspool Hispaaniat asuvatelt laevatehastelt sarnaste aluste ehitamiseks saadud pakkumistest. Kõnealused pakkumised on samas hinnavahemikus või isegi odavamad kui lõpuks valitud Hispaania laevatehaste omad. Nad kinnitavad, et lõpptulemusena maksid nad õiglase turuhinna ja ei ole saanud kasu mingisugusest majanduslikust eelisest ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 tähenduses. Kui Hispaania süsteem pakub majanduslikku eelist, oleksid selle saajaiks süsteemi tehingutes osalevad laevatehased ja mitte mereveoettevõtjad.

(83) Hollandi laevaehitustööstuse arvates on abisaajateks majandushuviühingud, nende investorid ja mereveoettevõtjad, aga ka Hispaania laevatehased, kuna hindade vahel, mida laevaomanik maksab ja laevatehas turuhinnast kõrgemana saab, on oluline vahe. Riikliku laevaehitusliidu arvamuse kohaselt oli kava eesmärk tuua kasu laevatehastele. Oleks ekslik järeldada, et Hispaania süsteem toob kasu mereveoettevõtjatele. Ehitushinna vähendamine ei tähenda tingimata soodustust laeva ostjale. Peale selle saavad Hispaania laevatehased seda soodustust pakkuda ainult nendele ostjatele, kes kasutavad maksu tasaarvelduse süsteemi. Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem on laevaehitusele antav ebaseaduslik abi, mis kahjustab teiste riikide laevaehitajaid, kes otseselt konkureerivad Hispaania laevaehitajatega.

(84) PYMAR leiab, et komisjon ei põhjendanud otsuses K(2011) 4494 (lõplik) piisavalt, miks ta määratleb laevatehased võimalike riigiabi saajatena. Ühtlasi osutab ta, et otsustes GIE fiscaux’, Brittany Ferries, Air Caraïbes’i või Le Levant’i (44) juhtumite kohta, mis käsitlevad samalaadseid maksukavasid, ei määratle komisjon varaobjekti tootjat riigiabi saajana.

4.7. TÄHELEPANEKUD SEOSES LIIGITAMISEGA OLEMASOLEVAKS VÕI EBASEADUSLIKUKS ABIKS

(85) Nagu on öeldud eespool jaotises 4.3, leiavad Hispaania ja teatavad kolmandad isikud, et asjakohased on ainult kaks meedet. Kõigepealt TRLIS artikli 115 sätted kapitalirendilepingu alusel omandatud varaobjekti kulude mahaarvamise kohta. Hispaania võttis need sätted vastu enne Euroopa Liiduga ühinemist. Kui kõnealust meedet käsitatakse abina, on see järelikult olemasolev abi, nagu on märgitud komisjoni otsuses K(2011) 4494 (lõplik), ning TRLIS artikli 115 lõige 11, mis lubab maksuametil määrata mahaarvamise algusaega, on ainult artikli 115 rakendamise vahend. Teiseks, kuna komisjon kiitis 2002. aastal heaks TRLIS artiklites 124–128 sätestatud tonnaažimaksuga maksustamise korra, on ka see olemasolev abi. Rakendussätted, eelkõige RIS artikli 50 lõige 3, ei muuda õigusaktis kehtestatud eeskirju, ja seega kehtib neile komisjoni luba.

4.8. TÄHELEPANEKUD SEOSES ABI KOKKUSOBIVUSEGA

(86) Hispaania ametiasutused ja väidetavad abisaajad kinnitavad, et abi on siseturuga kokkusobiv 2002. aastal heaks kiidetud tonnaažimaksuga maksustamise korra alusel, kuna see hõlmab Hispaania õigusaktide (45) kohaselt registreeritud laevandusettevõtjaid, kelle tegevus sisaldab nende omanduses olevate või prahitud laevade käitamist. Kuna RIS artikli 50 lõikega 3 ainult rakendatakse tonnaažimaksuga maksustamise kord, kuulub ka see 2002. aasta otsuse reguleerimisalasse.

(87) Kolmandad isikud kinnitavad ka seda, et mis tahes abi, mis hõlmab omanduses olevate või prahitud laevade käitamist ja jääb suunistes kehtestatud abi piirmäärade piiresse, on merendusalaste suunistega kooskõlas.

(88) Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Hispaania laevandus- ja mereinseneride liit) leiab, et mis tahes abi kokkusobivust tuleb analüüsida pigem ülemaailmse konkurentsi kontekstis kui keskendudes siseturule, kuna kolmandate riikide laevatehased saavad toetust, mille puhul ei kohaldata konkurentsieeskirju, nagu seda tehakse ELis.

(89) Sellele vastupidiselt leiab […], et kava ei saa üldse pidada siseturuga kokkusobivaks abiks, isegi mitte merendusalaste suuniste kohaselt, nagu on märgitud otsuses K(2011) 4494 (lõplik). Ta leiab kõigepealt, et Hispaanial ei ole võimalik tõestada õigust suuniste kohaselt hüvitist saada kõigi ehitatud laevade puhul, ja teiseks, et abi kahandab olematuks maksusumma, mis abisaaja peab tasuma riigis, kus kava vastu võetakse. Seepärast ei saa kava abil kasu välisriikide laevaomanikud ja Hispaania laevaomanike makstav maks on tõenäoliselt väiksem, sest nemad saavad kasu tonnaažimaksuga maksustamise korra ja sotsiaalmaksete vähendamise kaudu.

4.9. TÄHELEPANEKUD SEOSES ABI TAGASTAMISEGA

(90) Hispaania ametiasutused ja võimalikud abisaajad väidavad, et abi tagastamine peaks olema välistatud, sest see rikuks ELi õiguse aluspõhimõtteid (46) nagu võrdne kohtlemine, õiguspärase ootuse kaitse ja õiguskindlus.

4.9.1. Võrdne kohtlemine

(91) PYMAR väidab, et kahe muu juhtumi puhul (Brittany Ferries (47) ja GIE fiscaux) uuriti samasuguseid maksumeetmeid, mille puhul abi tagastamist ei nõutud. Kui komisjon tegi otsuse abi olemasolu kohta, tuleks kõnealune abi lugeda merendusalaste suuniste 11. peatükis kehtestatud piirmäärani siseturuga kokkusobivaks ja sellest üle oleva summa puhul peaks komisjon õiguskindluse kaitsest tulenevalt abi tagastamise nõudest loobuma, nagu Prantsusmaa juhtumi puhul. […] väite kohaselt asjaolu, et Prantsusmaa ettevõtjatelt ei nõutud abi tagastamist, seaks selle tagasinõudmine väga sarnase juhtumi puhul Hispaania ettevõtjatelt nad konkurentsi seisukohalt ebasoodsasse olukorda ja rikuks võrdse kohtlemise põhimõtet.

(92) Hispaania ja PYMAR tuginevad mitmetele otsustele, milles komisjon otsustas enda või mõne oma liikme üldsusele tehtud avalduse tõttu abi tagastamise nõudest loobuda. Osutatakse otsustele Belgia koordineerimiskeskuste, Luksemburgi 1929. aasta valdusettevõtjate ja muude koordineerimiskeskuste ning rahvusvaheliste ettevõtete kontsernisisese tegevuse (48), Hispaania firmaväärtuse amortiseerimise (49), Itaalia raskustesse sattunud suurettevõtjate abistamisjuhtumi (50) ja kahe kalandusküsimusi käsitleva juhtumi (51) (Shetland ja Orkney saared) kohta.

4.9.2. Õiguspärane ootus / õiguskindlus

(93) Hispaania (52) ja maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevate teatavate kolmandate isikute ütluste kohaselt jäi kõnealustes tehingutes osalejatele mulje, et kasutatavaid maksumeetmeid ei käsitleta riigiabina järgmistel põhjustel: 1) komisjoni seisukoht 2001. aasta otsuses ettevõtja Brittany Ferries kohta (53), mille kohaselt Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemiga sarnane kava, Prantsuse GIE fiscaux, kujutab endast üldmeedet; 2) meetmete eelnõu (ennetähtaegne amortisatsioon ja tonnaažimaksuga maksustamise kord) avaldamine Hispaania parlamendi ametlikus väljaandes 10. oktoobril 2001. aastal (54); 3) komisjoni kiri 2001. aastast, milles paluti Hispaanialt teavet seoses mitmete laevaehitusettevõtete suhtes kohaldatavate väidetavate abimeetmete, sealhulgas maksu tasaarvelduse süsteemi uurimisega; 4) komisjoni 2004. aasta otsus (55), millega jäeti andmata abi Madalmaade laevatehastele, et tasakaalustada väidetavalt samade laevaehituslepingute tõttu konkureerivatele Hispaania laevatehastele pakutavat abi; 5) 2006. aasta otsus Prantsuse GIE fiscaux (56) juhtumi kohta; 6) kõnealusel ajal konkurentsiküsimustega tegelenud komisjoni volinik Kroesi 2009. aasta kiri (57) Norra kaubandus- ja tööstusministrile vastuseks kaebusele, et Hispaania maksu tasaarvelduse kava soosib Hispaania laevatehaseid; 7) aeg, mis kulus 2001. aastal meetmete eelnõu avaldamise, 2002. aastal kava käikulaskmise ning 2006. aastal komisjonile laekunud esimeste kaebuste ja 2011. aasta juunis menetluse algatamise vahel. Selline pikk ajavahemik kinnitas väidetavalt arvamust, et menetlemiseks puudus piisav alus; 8) kohusetundlik ettevõtja ei oleks saanud ette näha võimalikku riigiabi olemasolu erinevate kavade kombineerimises, mis kujutasid endast siseriikliku maksustamise ammu väljakujunenud iseärasusi (renditud varade kiirendatud amortisatsioon, majandushuviühingu staatus) või mille oli komisjon eelnevalt heaks kiitnud (tonnaažimaksuga maksustamise kord); 9) seisukohad abimeetmete puudumise kohta amortisatsioonimeetodite puhul äriühingute maksustamist käsitlevas komisjoni teatises (58).

4.9.2.1. Komisjoni 2001. aasta otsus ettevõtja Brittany Ferries juhtumi kohta

(94) Kõnealuse otsuse põhjenduses 193 märkis komisjon, et majandushuviühingute ja nende poolt antavate maksusoodustuste osas leiab ta, et need kujutavad endast üldmeedet, ja eeldusel, et nad on Prantsusmaal üldkohaldatavad, võib neid moodustada majandustegevuse kõikides sektorites ja nad kuuluvad üldõiguse kohaldamisalasse.

(95) Otsus avaldati 15. jaanuaril 2002. aastal Euroopa Ühenduse Teatajas. 2006. aasta otsuses Prantsuse GIE fiscaux’ kohta leidis komisjon: „Nimetatud otsuses käsitleti enne 1998. aastat kehtinud korda, kuid tuleb märkida, et see asjaolu ei tulnud otsuse põhjendustes selgelt esile ning see võis kaasa aidata käesolevas otsuses käsitletava korra kasutajate eksitamisele”.

(96) Hispaania (59) ja mõned kolmandad isikud väitsid, et kõnealune seisukoht tekitas õiguslikku ebakindlust Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi seaduslikkuse osas, mis on oma ülesehituselt ja mõjudelt väga sarnane, või siis andis alust õiguspärasele ootusele, et Hispaania süsteemi ei käsitleta riigiabina.

4.9.2.2. Meetmete eelnõu avaldamine Hispaania Parlamendi ametlikus väljaandes

(97) PYMARi arvates sai komisjon Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemist teadlikuks siis, kui selles sisalduvad meetmed (renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades ja tonnaažimaksuga maksustamise kord) avaldati sama seaduseelnõu osana 10. oktoobril 2001. aastal Hispaania parlamendi ametlikus väljaandes. Selle tulemusena hakkasid laevatehased lisama oma uute laevaehitusprojektide pakkumistesse kõnealuste meetmete soodustusi, ootamata nende jõustumist, et edasi liikuda esimeste maksu tasaarvelduse süsteemide läbirääkimistel ja rakendamises.

4.9.2.3. 2001. aasta teabenõue Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kohta

(98) PYMAR osutab komisjoni 21. detsembril 2001. aastal saadetud kirjale seoses mitmete riigiabimeetmete suhtes esitatud kaebustega, mis väidetavalt vähendasid Hispaania laevatehastelt ostetud laevade maksumust. Kõnealuses kirjas esitas komisjon teabenõude maksu tasaarvelduse süsteemi kohta: „Komisjon on saanud teada mõningate meetmete olemasolust, mis vähendavad Hispaania laevatehastelt ostetavate laevade maksumust. Eelkõige esitati komisjonile teave järgmiste meetmete olemasolu kohta: … 3. Maksu tasaarvelduse süsteem, kusjuures Hispaanias ehitatud laevu on võimalik kasutada maksude vähendamiseks eriotstarbeliste rahastamisvahendite abil. Näib, et sellest kombinatsioonist saadav tulu kantakse madalama hinna või vähendatud rendimaksete kaudu üle laevaomanikule. Kas Hispaania võiks palun esitada kogu asjaomase teabe, mis võimaldaks seda küsimust hinnata.”

(99) PYMARi arvates osutab see kiri, et komisjon oli teadlik maksu tasaarvelduse süsteemi olemasolust ja oli juba 2001. aastal meetmeid tarvitusele võtmata kõnealust küsimust uurinud, mis tekitas õiguspärase ootuse, et Hispaania meedet ei käsitleta abina.

4.9.2.4. 2004. aasta otsus Madalmaade teatise kohta

(100) 9. septembril 2002. aastal teatasid Madalmaade ametiasutused kohandamisabist, mida nad kavatsesid anda Madalmaade laevatehastele, et nii kohandada abi vastamaks sellele, mida väidetavalt andis Hispaania (60). Ametliku uurimismenetluse lõppedes (61) jõudis komisjon oma lõplikus otsuses (62) järeldusele, et kuna „Hispaania ametiasutused [välistasid] selgelt abi andmise”, ei leidunud „Hispaania poolt antud ebaseadusliku abi kohta […] piisavalt tõendeid” (63), ning tunnistas teatatud abi siseturuga kokkusobimatuks.

(101) Kuna 2002. aastal Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem toimis juba enne seda, kui Madalmaad abist teatasid, siis 2004. aasta komisjoni otsus pidi PYMARi arvamuse kohaselt tekitama õiguspärase ootuse, et kõnealust süsteemi ei käsitleta abina.

4.9.2.5. 2006. aasta otsus Prantsuse GIE fiscaux’ juhtumi kohta

(102) PYMARi arvates on Prantsuse GIE fiscaux kava Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemiga väga sarnane. Sellest tulenevalt tekitas 2006. aasta otsus Prantsusmaa juhtumi kohta ettevõtjate seas õiguspärase ootuse, et 1) Hispaania süsteem loetakse siseturuga kokkusobivaks merendusalaste suuniste 11. peatükis sätestatud ulatuses ja 2) kõnealuses peatükis näidatud piirmäärasid ületava riigiabi tagastamist mõlema juhtumi menetlusliku sarnasuse tõttu ei nõuta.

(103) Lisaks sellele toetub PYMAR reale komisjoni otsustele (64), mille puhul ühe meetme sarnasus varem komisjoni heaks kiidetud teise meetmega osutus ettevõtjate õiguspärast ootust põhjendavaks asjaoluks. PYMAR tuletab meelde, et eelkõige ei nõutud abi tagastamist selliste juhtumite puhul, mis puudutasid näiteks välistulu (Iirimaa), rahvusvahelist rahastamistegevust (Madalmaad), koordineerimiskeskusi ja finantseerimisettevõtteid (Luksemburg), Vizcaya koordineerimiskeskusi (Hispaania), kontrolli- ja koordineerimiskeskusi (Saksamaa), keskseid kontsernikassasid, peakortereid ja logistikakeskusi (Prantsusmaa), USA välismüügikorporatsioonide suhtes kohaldatavat maksueeskirja (Belgia) ja Gibraltari abikõlblikke äriühinguid (Ühendkuningriik), sest need kavad olid väga sarnased Belgia koordineerimiskeskuste kavadega, mille komisjon oli eelnevalt heaks kiitnud.

4.9.2.6. Komisjoni volinik Kroesi 2009. aastal saadetud kiri

(104) Norra ametiasutuste kirjale, milles kaevati Norra laevatehaste väidetava diskrimineerimise üle seoses Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemiga, vastas komisjoni volinik Kroes, et konkurentsi peadirektoraat on kõnealust küsimust juba uurinud ja et peadirektoraadi palvel tegi Hispaania avaliku avalduse maksuameti vastusena maksumaksja küsimusele (65) maksueeskirja kohta, kinnitades, et meetme kohaldamisala ei piirdu üksnes Hispaania laevatehastega, vaid seda võib kasutada ka teistes liikmesriikides toodetud laevade omandamisel. Kirjas järeldati, et seda selgitust silmas pidades ei ole täiendavate meetmete võtmine kõnealuses küsimuses vajalik.

(105) PYMARi andmetel teavitas üks Norra laevaomanik 2. aprillil 2009. aastal volinik Kroesi kirja sisust Hispaania laevatehast, millega koos ta osales maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes. Ühtlasi esitas PYMAR 13. septembri 2012. aasta kirja äriühingult Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66), milles tunnistati, et 2009. aastal oldi seal teadlikud volinik Kroesi kirja sisust ja teavitati sellest tavapäraste kohtumiste käigus teisi Hispaania süsteemi tehingutes osalejaid ja PYMARi.

4.9.2.7. Kaebuse esitamise ja menetluse algatamise vahel kulunud aeg

(106) PYMARi hinnangul möödus üheksa aastat ajast, millal komisjon sai 2001. aasta detsembris kavast teada ja kava 2002. aastal käivitati, enne kui 2011. aasta juunis algatati menetlus (viis aastat pärast seda, kui komisjon sai esimesed kaebused aastal 2006). Ajavahemik ilma komisjoni võetud meetmeteta kinnitas arvamust, et menetlemiseks puudus küllaldane materjal.

4.9.2.8. Kohusetundlik ettevõtja ei oleks saanud ette näha riigiabi võimalikku olemasolu erinevate meetmete kombineerimises

(107) PYMARi ja teiste kolmandate isikute kinnitusel on see esimene kord, kui komisjon on arvamusel, et mitme meetme koos rakendamine kujutab endast riigiabi; tegemist on seisukohaga, mida ettevaatlikud ettevõtjad ei oleks tavaolukorras osanud ette näha.

4.9.2.9. Amortiseerimise meetodeid käsitlevad seisukohad komisjoni teatises äriühingute maksustamise kohta

(108) PYMAR kinnitab, et äriühingute maksustamist käsitleva komisjoni teatise artiklis 13 ei käsitleta riigiabina puhtalt tehnilist laadi meetmeid, nagu näiteks amortiseerimine. Selle põhjal arvasid ettevõtjad õigustatult, et ennetähtaegse amortisatsiooni meedet ei käsitleta riigiabina.

4.9.3. Abi tagastamise tagajärjed

(109) Komisjoni võetud meetmed alates hetkest, kui ta sai teada Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemist ja sellest möödunud aeg tekitasid õiguspärase ootuse, et tegemist ei ole abiga ning et varasemateks tehinguteks antud abi ei ole vaja tagastada. Seetõttu peaks komisjon hoiduma kõikide tehingute puhul abi tagasinõudmisest.

(110) Komisjoni volinik Kroesi 2009. aasta kiri tõendab samalaadselt, et komisjon oli kava analüüsinud. Kõigil maksu tasaarvelduse tehingutes osalenud pooltel (mereveoettevõtjad, majandushuviühingud, pangad, vahendajad jne) oli õiguspärane ootus, et komisjon oleks suutnud avastada süsteemis leiduva mis tahes abi ja et abi puudus, kuna edasist uurimist ei järgnenud.

(111) PYMAR osutab ka otsustele, milles komisjon tunnistas, et ELi institutsioonide (Euroopa Kohus, komisjon jne) võetavad meetmed võivad luua õiguspärase ootuse, et varem antud abi ei ole vaja tagastada, nii et komisjon ei saa nõuda abi tagastamist, kaasa arvatud juhul, kui abi anti õiguspärast ootust tekitanud meetmele eelnevalt. Viidatakse otsustele seoses Hispaania firmaväärtuse amortiseerimise, Belgia koordineerimiskeskuste, Austria energiamaksu tagastamise ja Itaalia raskustesse sattunud suurettevõtjate abistamise juhtumitega (67).

4.9.4. Lepingutingimused

(112) Hispaania ametiasutused ja PYMAR märgivad, et komisjoni tuvastatud mis tahes abi mereveoettevõtjatele või majandushuviühingutele ja investoritele mõjutaks igal juhul laevatehaseid, mis saaksid lepinguliste suhete olemasolu tõttu maksu tasaarveldamise süsteemi tehingutes osalejate vahel hüvitusnõudeid majandushuviühingutelt või nende investoritelt või investeerimisettevõtjatelt. PYMARi kinnitusel on mõnes lepingutingimuses nõue, et laevatehased maksaksid investoritele ja mereveoettevõtjatele hüvitist, eelkõige süsteemi toimimist mõjutavate õigusaktide, sealhulgas maksuõiguse muutmise korral.

5. HINDAMINE

5.1. MENETLUS

(113) Komisjon leiab, et kasutatud menetlus ei ole rikkunud Hispaania õigust kaitsele või mis tahes kolmanda isiku õigust ärakuulamisele. Otsus algatada ametlik uurimismenetlus on esimene ametlik samm, mis komisjonil tuleb teha vastavalt nõukogu 22. märtsi 1999. aasta määrusele (EÜ) nr 659/1999, millega kehtestatakse üksikasjalikud eeskirjad EÜ asutamislepingu artikli 93 kohaldamiseks (68) (edaspidi „määrus (EÜ) nr 659/1999”), kui tal on pärast esialgset uurimist kahtlusi riigiabi meetme siseturuga kokkusobivuse suhtes (määruse (EÜ) nr 659/1999 artikkel 13 ja artikli 4 lõige 4). Menetluse algatamise otsuse eesmärk on esitada kokkuvõtlikult asjakohased faktid ja õigusküsimused, anda esialgne hinnang selle kohta, kas meetmel on abi iseloom, väljendada kahtlusi selle siseturuga kokkusobivuse kohta ja kutsuda kõnealust liikmesriiki ja teisi huvitatud isikuid üles esitama märkusi (määruse (EÜ) nr 659/1999 artikkel 6).

(114) Komisjon ei algatanud ametlikku uurimismenetlust seoses renditud varade kiirendatud amortisatsiooniga (TRLIS artikli 115 lõige 6), osutades, et juhul, kui meedet käsitleda riigiabina, võib seda pidada olemasolevaks abiks. Samuti ei seatud kahtluse alla tonnaažimaksuga maksustamise süsteemi vähemasti niivõrd, kuivõrd sellest oli komisjonile teatatud ja selleks luba saadud (TRLIS artiklid 124–128), sest ka seda meedet käsitleti olemasoleva abina. Kõnealust kaht meedet on otsuses K(2011) 4494 (lõplik) nimetatud ja kirjeldatud ainult sellepärast, et nad on Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi oluliseks osaks ja seotud ametliku uurimise all olevate meetmetega (TRLIS artikli 115 lõige 11 ja artikli 48 lõige 4 ning RIS artikkel 49, aga ka RIS artikli 50 lõige 3 ja tonnaažimaksuga maksustamise korra kohaldamine veondusega mitteseotud tegevusele).

(115) Komisjon leiab, et TRLIS artikli 115 lõiget 11 ja artikli 48 lõiget 4 ning RIS artiklit 49, aga ka RIS artikli 50 lõiget 3 ja tonnaažimaksuga maksustamise korra kohaldamist veondusega mitteseotud tegevusele võib käsitleda muudest, eelmises põhjenduses nimetatud meetmetest (st TRLIS artikli 115 lõikest 6 ja TRLIS artiklitest 124–128) lahus olevatena ja need ei kujuta endast määruse (EÜ) nr 659/1999 artikli 1 punkti b kohaselt olemasolevat abi, sest kõnealused meetmed kehtestati aastatel 2002 ja 2003, pärast Hispaania ühinemist ELiga, ja jõustati ilma komisjoni eelneva loata. Sellest lähtudes on komisjon järginud nende meetmete suhtes õigustatult ebaseadusliku abi suhtes kohaldatavat menetlust (määruse (EÜ) nr 659/1999 artikli 1 punkt f, artikkel 13 ja artikli 4 lõige 4).

5.2. HISPAANIA MAKSU TASAARVELDUSE SÜSTEEMI KUI TERVIKU HINDAMINE / ÜKSIKUTE MEETMETE HINDAMINE

(116) Asjaolust, et maksu tasaarvelduse süsteem on kogum mitmesugustest meetmetest, millest kõik ei ole sätestatud Hispaania maksuõiguses, ei piisa, et komisjon ei kirjeldaks ja hindaks seda kui süsteemi. Komisjon leiab, nagu on selgitatud otsuses K(2011) 4494 (lõplik), et süsteemi tehingutes kasutatud erinevad maksumeetmed on omavahel de jure või de facto seotud. De jure vastab renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades (TRLIS artikli 115 lõige 11) renditud varade kiirendatud amortisatsiooni ennetähtaegsele rakendamisele (TRLIS artikli 115 lõige 6). Samuti kujutab RIS artikli 50 lõige 3 endast tonnaažimaksuga maksustamise korra raames kasutatava erimenetluse erandit. De jure hõlmab RIS artikli 50 lõige 3 üksnes aluseid, mis on tonnaažimaksuga maksustamise korra ja maksuameti loa saanud rendilepingute suhtes abikõlblikud. De facto leitakse, et rendilepingutel on maksuameti luba ainult osas, mis puudutab renditud varade ennetähtaegsele amortiseerimisele antud luba. De jure saaks varajast amortisatsiooni kasutada paljude erinevate võimalikult rendilepingute kaudu omandatud varade puhul. Ennetähtaegse amortisatsiooni tingimused on siiski tõlgendatavad ja loetakse de facto täidetuiks ning saavad loa ainult aluste puhul, mis on tonnaažimaksuga maksustamise korra suhtes abikõlblikud.

(117) Lisaks tõdeb komisjon, et maksu tasaarvelduse süsteemi kolmest peamisest meetmest kaks (ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades ja tonnaažimaksuga maksustamise korra abikõlblikkuse eeskirjad) jõustusid samal kuupäeval (1. jaanuar 2002) sama seadusega.

(118) Samuti märgib komisjon, et samad kolmandad isikud, kes õiguspäraste ootuste ja võrdse kohtlemise pärast muretsedes seadsid kahtluse alla komisjoni üldise lähenemisviisi, kujutasid Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi Prantsuse GIE fiscaux’ kavaga väga sarnasena. Asjaolu, et Prantsusmaal kohaldatud meetme kõik tunnused sisaldusid ühes õigusnormis, tähendas paratamatult üldist hinnangut. Sellest seisukohast ei anna asjaolu, et Hispaania süsteemi erinevad koostisosad jagunevad erinevate õigusnormide vahel, mis on de facto omavahel seotud, iseenesest põhjust erineva lähenemisviisi kasutamiseks.

(119) Nimetatud põhjustel leiab komisjon, et Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi tuleb käsitleda omavahel seotud maksumeetmete süsteemina ja mõju hinnata nende vastastikuse seotuse taustal, võttes eelkõige arvesse riigi kehtestatud või heaks kiidetud de facto seoseid.

(120) Komisjon ei toetu igal juhul ainuüksi üldisele lähenemisviisile. Sellega paralleelselt analüüsis ta ka maksu tasaarvelduse süsteemi üksikuid meetmeid. Komisjon leiab, et need kaks lähenemisviisi viivad teineteist täiendades omavahel kooskõlas olevate järeldusteni. Meetmete eraldi hindamine on vajalik, et kindlaks teha, missugune osa süsteemi loodud majanduslikest soodustustest lähtub üldistest ja missugune valikulistest meetmetest. Eraldi hindamise tulemusena saab komisjon vajaduse korral kindlaks teha, missugune abi osa on siseturuga kokkusobiv ja mis osa tuleks tagasi nõuda.

(121) Kõnealune kahetine lähenemine, mida järgiti juba otsuses K(2011) 4494 (lõplik), võimaldab komisjonil määratleda võrdlussüsteemi iga üksiku meetme jaoks eraldi ja süsteemile kui tervikule, et tuvastada valikulisi eeliseid, mida käsitletakse riigiabina. Iga Hispaania süsteemi tehingu puhul on abi olemasolu hindamisanalüüsi jaoks kasutatavaks võrdlusaluseks kõnealune tehing ise, mis on tehtud samade lepingusätete alusel, kuid ilma riigiabina määratletud meetmeteta. Selles suhtes ei kujutaks alternatiivne, lepingulisest või rahalisest seisukohast tegelikult erineva ülesehitusega tehing endast korralikku võrdlusanalüüsi.

(122) Ettevõtjad võivad soovi kohaselt organiseerida oma varaga tehtavaid finantstehinguid ja kasutada sel eesmärgil kõige kohasematena tunduvaid üldiseid maksumeetmeid. Kui nende tehingutega kaasneb valikuliste maksumeetmete kohaldamine, mille suhtes kohaldatakse riigiabi kontrolli, on nendes tehingutes osalevad ettevõtjad võimalikud riigiabi saajad. Ühelt poolt ei osuta asjaolu, et mitmed ettevõtjate rühmad või kategooriad määratletakse võimalike abisaajatena, sellele, et maksu tasaarvelduse süsteem on üldine meede (69). Teisalt võib käsitleda asjaolu, et süsteemi kasutatakse vara omandamise, laevapereta prahtimise ja merelaevade edasimüümise rahastamiseks, selge märgina sellest, et meede on sektori seisukohast valikuline.

5.3. ABI OLEMASOLU EUROOPA LIIDU TOIMIMISE LEPINGU ARTIKLI 107 LÕIKE 1 TÄHENDUSES

(123) ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 kohaselt „on igasugune liikmesriigi poolt või riigi ressurssidest ükskõik missugusel kujul antav abi, mis kahjustab või ähvardab kahjustada konkurentsi, soodustades teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist, siseturuga kokkusobimatu niivõrd, kuivõrd see kahjustab liikmesriikidevahelist kaubandust”.

(124) Riigiabi eeskirju kohaldatakse ainult majandustegevuses osalevatele ettevõtjatele. ELi toimimise lepingu artikli 107 lõikes 1 sätestatud kriteeriumid on kumulatiivsed. Sellest lähtuvalt käsitletakse hinnatavaid meetmeid asutamislepingu tähenduses riigiabina siis, kui kõik ülalnimetatud tingimused on täidetud. Sisuliselt peaks rahaline toetus: — olema saadud riigilt ja riigi ressursse kasutades, — soodustama teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist, — kahjustama või ähvardama kahjustada konkurentsi ja — kahjustama liikmesriikidevahelist kaubandust.

(125) Komisjon on hindamise läbi viinud kahel erineval tasandil: — üksikute asjaomaste meetmete tasandil, mille puhul komisjon kaalub, kas iga üksikut meedet, olenemata selle kasutamisest maksu tasaarvelduse süsteemis, saab käsitleda riigiabina; — Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kui terviku tasandil, sest nagu juba öeldud, tugineb süsteem meetmete kombinatsioonile, mis on de jure või de facto üksteisega seotud.

5.3.1. Ettevõtjad ELi toimimise lepingu artikli 107 tähenduses

(126) Komisjon leiab, et kõik maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevad isikud on ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 tähenduses ettevõtjad – seda ei vaidlusta Hispaania (70) ega ükski kolmas isik –, sest nende tegevus seisneb turul kaupade ja teenuste pakkumises (71). Täpsemalt, laevatehased pakuvad äsjaehitatud laevu või ehitus-, remondi- ja renoveerimisteenuseid, liisinguettevõtjad pakuvad rahastamisvahendeid, majandushuviühingud tegelevad prahtimise ja laevade müügiga, investorid pakuvad arvukatel turgudel kaupu ja teenuseid, välja arvatud siis, kui nad on majandustegevusega mittetegelevad üksikisikud, millisel juhul kõnealune otsus neid ei hõlma, mereveoettevõtjad pakuvad mereveoteenuseid, korraldavad pangad pakuvad vahendus- ja finantsteenuseid ning muud vahendajad pakuvad vahendus- või nõustamisteenuseid.

5.3.2. Valikulise eelise olemasolu

(127) Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt tuleb ELi toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 alusel kindlaks teha, kas antud õigusliku korra raames võetud siseriiklik meede soodustab „teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist”, võrreldes teistega, kes asuvad nimetatud süsteemi eesmärki silmas pidades võrreldavas faktilises ja õiguslikus olukorras. Kui nii, siis vastab meede valikulisuse tingimusele (72).

5.3.2.1. Kiirendatud amortisatsioon (TRLIS artikli 115 lõige 6) – meede 1

(128) Otsuses K(2011) 4494 (lõplik) teatas komisjon, et juhul, kui meedet käsitada abina, oleks see olemasolev abi, ega teostanud hindamist. Ametliku uurimise tulemusena on komisjon jõudnud järeldusele, et kõnealust meedet eraldi võetuna ei käsitata riigiabina, kuna see ei soodusta teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist. Komisjon märgib, et meede on kohaldatav kõigile Hispaania tulumaksu maksvatele ettevõtjatele, sõltumata nende tegevusvaldkonnast, asukohast, suurusest, õiguslikust staatusest või varade paiknemisest. Seda kohaldatakse ka eranditult kõigile amortiseeritavatele kaupadele.

(129) Piirangu kehtestamine renditud varadele ei ole valikulisust tõendavaks asjaoluks, kuna mis tahes varade omandamist on võimalik rahastada kapitalirendilepingute alusel, mis on üldiselt kättesaadavad kõigi valdkondade mis tahes suurusega ettevõtjatele. Puudub igasugune teave selle kohta, et abisaajad oleksid de facto koondunud konkreetsetesse valdkondadesse või tegeleks teatavat liiki tootmisega. Hispaania esitatud statistilised andmed sealsete maksumaksjate TRLIS artikli 115 kasutamise kohta (vt allolevaid graafikuid) kinnitavad, et kapitalirendilepingut kasutavad väga erineva suurusega maksustatavate tuludega ettevõtjad (45 % artikli 115 deklareeritud kasutajast teenivad vähem kui 1 miljon eurot ja 70 % vähem kui 3 miljonit eurot) (vt vasakpoolne joonis). Maksusoodustuse kogusumma, mis saadakse TRLIS artikli 115 kohaselt pärast erikulu maha arvamist (73), erineb samuti vastavalt maksumaksja tuludele (vt parempoolne joonis). Allikas: majandus- ja rahandusministeerium.

(130) Hispaania ametiasutused kinnitasid, et rendilepinguid ja TRLIS artiklit 115 saab kasutada varade suhtes, mis on ehitatud teistes liikmesriikides (või on sealt pärit). Komisjon märgib lõpuks, et TRLIS artikli 115 lõike 6 kohaldamise tingimused on selged, objektiivsed ja neutraalsed ning selle kohaldamiseks ei ole vaja mitte mingit eelnevat luba. Seetõttu ei ole maksuametil õigust oma äranägemise kohaselt kõnealuse meetme kohaldamiseks luba anda või sellest keelduda (74).

(131) Komisjon jõuab seega järeldusele, et renditud varade kiirendatud amortisatsioon (TRLIS artikli 115 lõige 6) iseenesest ei anna Hispaania süsteemi tehingutes osalevatele majandushuviühingutele valikulist eelist.

5.3.2.2. Ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades (TRLIS artikli 115 lõige 11 ja artikli 48 lõige 4 ning RIS artikkel 49) – meede 2

(132) Hispaania maksuõiguse amortisatsioonieeskirjades (TRLIS artikkel 11) sätestatakse üldiselt, et vara maksumus tuleks jagada kogu selle majandusliku elutsükli ulatuses, st alates hetkest, kui vara majandustegevuse eesmärgil kasutama hakati. TRLIS artikli 115 lõike 6 kohaselt tuleks renditud vara kiirendatud amortisatsiooni korral arvesse võtta kuupäeva, mil varaobjekti käitama hakati. TRLIS artikli 115 lõige 11 annab majandusliku eelise, kuna lubab alustada kiirendatud amortisatsiooni enne, kui vara kasutama hakatakse.

(133) See võimalus on erand artikli 115 lõikes 6 sätestatud üldisest eeskirjast ja selle suhtes on kohaldatav Hispaania ametiasutuste loa andmine kaalutlusõigust kasutades; kõnealune meede on seega esmapilgul valikuline. Vastupidiselt sellele, mida Hispaania ja mõned kolmandad isikud väidavad, ei ole loa andmise kriteeriumid selged ja objektiivsed ning isegi juhul, kui need seda oleksid, ei oleks see nende valikulise iseloomu välistamiseks piisav (75). Komisjon märgib, et TRLIS artikli 115 lõikes 11 sätestatud kriteeriumid on ebamäärased ja maksuametil, kes ei ole selle kohta avaldanud halduseeskirju ega selgitusi, tuleb neid tõlgendada. Kuigi kaalutlusõigust ei saa kasutada meelevaldselt (76), toob ennetähtaegse amortisatsiooni kaalutlusõiguse põhine ebamääraste kriteeriumide alusel kohaldamine kaasa maksu tasaarvelduse süsteemi valikulisuse. Lisaks sellele märgib komisjon, et Hispaania ei andnud veenvat selgitust selle kohta, miks on vajalikud TRLIS artikli 48 lõikes 4 ja RIS artiklis 49 kõik kuritarvituste vältimiseks kehtestatud tingimused. Näiteks tuleb esile tuua varaobjekti majandusliku kasutamise erijooned (77), aga ka mõju puudumine maksustatavale summale, mis on seotud vara kasutamise või omanikuvahetusega (78). Nende piirangute kohta ei esitatud mingit põhjendust, mis lisab täiendava valikulisuse. Hispaania ei selgitanud lähemalt ka seda, miks on vajalik eelnev luba. Renditehingu reaalse toimimise tagamine tundub näiteks olevat varaobjekti rendi-/amortisatsioonikulude tavalisel viisil mahaarvamise või kiirendatud amortisatsiooni kohaldamise puhul sama tähtis kui amortisatsiooni ennetähtaegse kohaldamise puhul. Esimese kahe meetme kohaldamine ei toimu siiski eelnevate lubade alusel ja nii nagu nende puhul, peaks renditud varade ennetähtaegsele amortisatsioonile kohaldatavate selgete ja objektiivsete kriteeriumide järelkontrollist piisama.

(134) Nagu väitis komisjon otsuses K(2011) 4494 (lõplik), olid Hispaania ametiasutused kohtumisel kinnitanud, et väljastatud lubade alusel tuli TRLIS artikli 115 lõike 11 tingimusi täita ainult nende laevade omandamisel, mis olid tavapäraselt ettevõtte maksusüsteemilt tonnaažimaksuga maksustamise korrale üle viidud (79) ja kasutades laevapereta prahtimise võimalust, järgneva laeva omandiõiguse mereveoettevõtjale üleandmise korral. Hispaania eitas (80) niisuguse seisukoha avaldamist, kuid tunnistas tõlgendamisel esinevaid raskusi (81). Komisjon märgib, et ei esitatud ühtegi tõendit, mis kinnitaks, et ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamise lube oleks antud muudel asjaoludel (82).

(135) Hispaania ametiasutuste esitatud näidete põhjal ilmneb, et majandushuviühingute poolsed maksuametile esitatud ennetähtaegse amortisatsiooni taotlused annavad üksikasjaliku ettekujutuse Hispaania süsteemi ülesehitusest ja kõigist asjaomastest lepingutest, nagu eeskätt laevaehitusleping, rendileping, laevapereta prahtimine, optsioonilepingud, võla ülevõtmise ja edasi rentimise kokkulepe. Hispaania väitel on need andmed vajalikud vastavuse kontrollimiseks TRLIS artikli 115 lõikes 11 ja artikli 48 lõikes 4 ning RIS artiklis 49 kehtestatud tingimustega.

(136) Komisjon märgib siiski, et rakendusmäärustes sätestatud menetlusega (83) antakse maksuametile oluline kaalutlusõigus õiguslike nõuete tõlgendamiseks ja võimalik, et ka lisatingimuste kehtestamiseks. Eelkõige võib maksuamet nõuda mis tahes lisateavet, mida ta peab hindamise seisukohast asjakohaseks (84). Seoses sellega märgib komisjon, et mõnedes näidetes sisaldasid esitatud taotlused lisamaterjale, mida ei ole TRLIS artikli 115 lõikes 11 ja artikli 48 lõikes 4 ega RIS artiklis 49 kehtestatud nõuete kohaselt vaja esitada: 1) maksusoodustuse üksikasjalik väljaarvutamine ja viis, kuidas see jagada ühelt poolt mereveoettevõtja ja teiselt poolt majandushuviühingu või selle investorite vahel, ja 2) laevatehase teatis, milles kirjeldatakse üksikasjalikult majanduslikke ja sotsiaalseid hüvesid, mis laevaehitusleping kaasa toob. Mõnede kaebuse esitajate ütluste kohaselt nõuab maksuamet neid dokumente seoses loamenetlusega. Hispaania väitel esitasid taotlejad (majandushuviühingud) need materjalid oma algatusel. Kõnealused dokumendid näitavad eelkõige seda, et arvesse võetakse nii laevaehituslepingu tähtsust Hispaania majandusele kui ka maksu tasaarvelduse süsteemi tehingu abil saadud maksusoodustust.

(137) Komisjon teeb järelduse, et kohustuslik eelneva loa taotlemise menetlus, TRLIS artikli 115 lõike 11 ja artikli 48 lõike 4 ning RIS artikli 49 ebamääraste tingimuste tõlgendamisvajadus ja maksuametile antud võimalus nõuda mis tahes lisadokumente või lisateavet on selge tõend selle kohta, et maksuametil on seoses Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutele lubade andmise ülesandega ulatuslik kaalutlusõigus.

(138) Vastavalt komisjoni teatisele riigiabi eeskirjade kohaldamise kohta äriühingute otsese maksustamisega seotud meetmete suhtes (edaspidi „teatis maksualase abi kohta”) (85) möönab Euroopa Kohus, et majandussubjektide kohtlemine oma äranägemisel võib tähendada seda, et üldmeetme individuaalsel kohaldamisel ilmnevad valikulise meetme tunnused eelkõige juhul, kui kaalutlusõigust kohaldatakse ulatuslikumalt, kui on vaja maksutulu lihtsustatud haldamise jaoks objektiivsete kriteeriumide alusel (86) (87).

(139) Komisjon on seega arvamusel, et TRLIS artikli 115 lõike 11 ja artikli 48 lõike 4 ning RIS artikli 49 alusel renditud varade ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamine kaalutlusõigust kasutades annab valikulise eelise Hispaania süsteemi tehingutes osalevatele majandushuviühingutele ja nende investoritele.

5.3.2.3. Majandushuviühingute maksualane läbipaistvus (TRLIS artikkel 48) – meede 3

(140) Komisjon leiab, et TRLIS artiklites 48 ja 49 sätestatud majandushuviühingute maksualase läbipaistvuse staatus üksnes võimaldab erinevatel ettevõtjatel ühineda ja mis tahes investeeringut rahastada või majandustegevust teostada. Sellepärast ei anna kõnealune meede majandushuviühingutele või nende liikmetele mingit valikulist eelist.

5.3.2.4. Tonnaažimaksuga maksustamise kord (TRLIS artiklid 124–128) – meede 4

(141) Nagu eespool jaotises 2.2.4 selgitati, kujutab tonnaažimaksuga maksustamise kord endast olemasolevat riigiabikava, mille komisjon kiitis heaks komisjoni 27. veebruari 2002. aasta otsusega C(2002)582 (lõplik). See sisaldab TRLIS artikli 125 lõikele 2 vastavaid eeskirju, mis on seotud edasilükkunud maksukohustiste ja kapitalikasvu tulu käsitlemisega seoses kasutatud varaobjektide üleminekuga üldise maksusüsteemi kohaldamiselt tonnaažimaksuga maksustamise korrale.

(142) Nagu on selgitatud eespool põhjenduses 17, siis tavapärastes tingimustes, st kui ettevõtja kasutab tonnaažimaksuga maksustamise korrale ülemineku asemel jätkuvalt üldist ettevõtte tulumaksusüsteemi, kompenseeritakse esimestel aastatel varaobjektide ennetähtaegse ja kiirendatud amortisatsiooni abil saadud maksusoodustus (maksukohustised suurenevad) suures osas järgmistel aastatel (maksukohustised vähenevad) või varaobjekti müümise või lammutamise korral (kapitali kasvutulu maksustamine). Kõnealuse protsessi tulemuseks on teatavate maksusummade tasumise edasilükkamine. Kuna tonnaažimaksuga maksustamise korra puhul ei sõltu makstav maks tulude ja kulude vahest, tähendab üleminek kõnealuse perioodi keskel tonnaažimaksuga maksustamise süsteemile, et edasilükkunud maksukohustisi ei tasuta.

(143) Üldise tulumaksusüsteemi toimimise taustal annab TRLIS artikli 125 lõikes 2 lubatud maksekohustiste tasumise edasilükkamine tonnaažimaksuga maksustamise süsteemile ümberlülituvatele ettevõtjatele täiendava valikulise majandusliku eelise võrreldes nendega, kes kasutavad jätkuvalt üldist maksusüsteemi.

(144) Nagu selgitatakse allpool jaotises 5.4, ei laiene komisjoni heaks kiidetud tonnaažimaksuga maksustamise kord laevapereta prahtimisest saadud tulude maksualasele kohtlemisele, mida ei käsitleta seega olemasoleva, vaid uue abikavana.

5.3.2.5. RIS artikli 50 lõige 3 – meede 5

(145) Võrreldes tonnaažimaksuga maksustamise korra selle osaga, millest komisjonile teatati ja millele anti luba, annab RIS artikli 50 lõige 3 täiendava soodustuse TRLIS artikli 125 lõike 2 tavapärase rakendamise suhtes kehtestatud erandiga, mille kohaselt teatavaid merelaevu, mida tavaliselt peetakse kasutatuteks, loetakse tonnaažimaksuga maksustamise korrale üleminekul uuteks. Selle tulemusena on maksekohustised, mille tasumist TRLIS artikli 125 lõike 2 kohaselt varaobjekti müümise või lammutamiseni edasi lükati, nüüd lõplikult tühistatud. Kõnealust tühistamist käsitletakse majandusliku eelisena.

(146) RIS artikli 50 lõikega 3 antud majanduslik eelis on valikuline, sest see ei ole kohaldatav kõigile varadele. See ei ole kohaldatav isegi kõikide laevade suhtes, mille puhul kehtib tonnaažimaksuga maksustamise kord ja TRLIS artikli 125 lõige 2. Kõnealune soodustus on tegelikult kohaldatav ainult tingimusel, et laev on omandatud eelnevalt maksuameti loa saanud kapitalirendilepingu vahendusel. Nagu öeldud, kinnitasid Hispaania ametiasutused, et maksuamet luges seda tingimust tegelikult täidetuks alles siis, kui kapitalirendileping seoses TRLIS artikli 115 lõikele 11 vastava ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamisega oli heaks kiidetud. Hispaania ega ükski kolmas isik ei ole osutanud muudele asjaoludele, mille puhul oleks rendileping võinud maksuameti eelneva loa saada. Nagu öeldud eespool jaotises 5.3.2.2, anti load maksuameti rakendatava olulise kaalutlusõiguse kontekstis ja ainult seoses äsjaehitatud merelaevadega.

(147) Vastupidiselt Hispaania ja teatud kolmandate isikute esitatud väitele ei piirdu RIS artikli 50 lõige 3 ainult teatatud erimenetluse või „kasutatud aluse” mõiste selgitamisega. Lugedes renditud alust uueks kuupäeval, millal rendilevõtja, eeldusel et maksuamet on rendilepingu eelnevalt heaks kiitnud, kasutab ostuoptsiooni, kaldub see kõrvale TRLIS artikli 125 lõikes 2 sätestatud erimenetlusest (88). Kõnealune valikulisus annab täiendava soodustuse, hoides ära edasiste kapitalitulude maksustamise.

(148) Komisjon on seisukohal, et kõnealuse valikulise eelise andmine – osutades kas üldisele maksuõigusele või komisjoni loa saanud alternatiivse tonnaažimaksuga maksustamise korra ja TRLIS artikli 125 lõike 2 tavapärasele kohaldamisele – ei saa olla põhjendatud Hispaania maksusüsteemi olemuse ja üldise ülesehituse seisukohalt.

(149) Komisjon kiitis TRLIS artikli 125 lõike 2 heaks erimenetlusena, et vältida artikli 125 lõike 1 kuritarvitamist, st takistada ettevõtjatel kasutatud ja üleamortiseeritud laevade üleviimist tonnaažimaksuga maksustamise korrale ainsa eesmärgiga need müüa ja saada olulist kapitali kasvutulu, mis oleks tonnaažimaksuga maksustamise korra kohaselt maksuvaba. Selles osas märgib komisjon, et maksu tasaarvelduse süsteemi tehingud iseloomustavad majandushuviühinguid, kes rendivad ja seejärel omavad lühiajaliselt ühtainsat laeva, mida nad ise ei käita, lülituvad seejärel väga piiratud ajavahemikuks, mis on vajalik rendilepingu optsiooni kasutamiseks, ümber tonnaažimaksuga maksustamise korrale ning kannavad oma ainsa laeva omandiõiguse üle mereveoettevõtjale. Niisugused tehingud ei tundu olevat kooskõlas merendusalastes suunistes ette nähtud tonnaažimaksuga maksustamise korra eesmärkidega.

(150) Komisjon ei ole seepärast nõus väitega, et laeva on loogiline pidada uueks optsiooni kasutamise kuupäeval põhjusel, et keegi peale rentniku ei ole seda kasutanud või sellepärast, et optsiooni kasutamine oli kokku lepitud juba rendilepingu allkirjastamisel.

(151) Väite esimese osaga seoses märgib komisjon, et piirava maksustamise eeskiri kehtib ka aluste kohta, mille sama ettevõtja viib üle tavapäraselt maksusüsteemilt tonnaažimaksuga maksustamise süsteemile, st ilma omaniku vahetumiseta ja ilma et seda kasutaks kolmas isik.

(152) Väite teise osa suhtes tõdetakse, et asjaolul, et optsioon on juba kokku lepitud, ei ole midagi tegemist määratlemisega, kas laev on uus. Komisjon ei ole saanud mingit selgitust selle kohta, miks peaks optsiooni kasutamise päeval käsitlema asjaomast laeva kui uut, sõltumata sellest, kes on omanik. Samuti ei saanud komisjon mis tahes veenvat seletust selle kohta, miks kõnealune hüpotees oleks asjakohane ainult juhul, kui maksuamet on rendilepingu eelnevalt heaks kiitnud.

(153) Komisjon märgib, et kapitalikasvu tulu ei oleks maksust vabastatud, kui RIS artikli 50 lõige 3, jättes optsiooni kasutamise kuupäeva arvestamata, täpsustaks ainult seda, et renditud alust loetakse uueks lepingu allkirjastamise päeval. Sellisel juhul tuleks pidada majandushuviühingut enne aluse üleviimist tonnaažimaksuga maksustamise korrale selle omanikuks, alust loetakse üleminekul vastavalt kasutatuks ja kohaldatakse TRLIS artikli 125 lõiget 2, mille tulemusena lükatakse edasi maksekohustiste tasumist või maksustatakse kapitalikasvu tulu siis, kui alus müüakse või lammutatakse.

(154) Komisjon on seetõttu arvamusel, et RIS artikli 50 lõige 3 annab valikulise eelise ettevõtjatele, kes omandavad aluseid maksuametilt eelnevalt loa saanud kapitalirendilepingutega, ja eelkõige majandushuviühingutele või nende Hispaania süsteemi tehingutes osalevatele investoritele.

5.3.2.6. Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemist kui tervikust tulenev valikuline eelis, soodustuse saajad

(155) Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemist tervikuna tuleneva majandusliku eelise suurus vastab kasule, mida majandushuviühing ei oleks saavutanud, kui ta oleks kohaldanud samade finantstehingute puhul üksnes üldiseid meetmeid. Tegelikkuses vastab see eelis soodustuste kogumile, mis sai majandushuviühingule osaks eelpool nimetatud valikuliste meetmete kohaldamisega, täpsemalt: — maksusummalt kokku hoitud intressid maksete tasumise edasilükkamisel ennetähtaegse amortisatsiooni alusel (TRLIS artikli 115 lõige 11 ja artikli 48 lõige 4 ning RIS artikkel 49); — maksmata maksude või kokku hoitud intresside summa maksete tasumise edasilükkamisel tonnaažimaksuga maksustamise korra alusel (TRLIS artikkel 128), arvestades, et majandushuviühing ei olnud kõnealuse korra jaoks nõuetele vastav; — maksmata maksud kapitali kasvutulult, mis saadi laeva müümisel vastavalt RIS artikli 50 lõikele 3.

(156) Hispaania süsteemi kui terviku seisukohalt on soodustus valikuline kohustusliku eelneva loa taotlemise menetluse ja ennetähtaegsele amortisatsioonile kohaldatavate tingimuste ebatäpse sõnastuse tõttu maksuametile antud kaalutlusõiguse pärast. Kuna ka muud ainult merendusalaste suuniste nõuete kohasele mereveondusega seotud tegevusele (eelkõige TRLIS artikli 50 lõige 3) kohaldatavad meetmed sõltuvad kõnealusest eelnevate lubade saamisest, on kogu Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem valikuline. Selle tulemusena annab maksuamet loa merelaevade rahastamiseks ainult Hispaania süsteemi tehingutele (valdkondlik valikulisus). Hispaania esitatud statistiliste andmete põhjal leidis kinnitust, et kõik 273 Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi tehingut, mis tehti 2010. aasta juunini, olid seotud merelaevadega.

(157) Sellest seisukohast ei muuda asjaolu, et kõigil mereveoettevõtjatel, sealhulgas teiste liikmesriikide ettevõtjatel, on teoreetiliselt juurdepääs Hispaania süsteemi finantstehingutele, järeldust, et kõnealune kava soosib teatavaid tegevusvaldkondi, täpsemalt rendilepingute alusel merelaevade omandamist laevapereta prahtimise ja järgneva edasimüümise eesmärgil.

(158) Euroopa laevatehased on korduvalt kaevanud, et neil puudub juurdepääs rahastamisele, mis toimub Hispaania pankade maksu tasaarvelduse süsteemi kaudu.

(159) Otsuses algatada ametlik uurimismenetlus märkis komisjon, et kõik Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kasutada saanud laevad olid, ühe erandiga, ehitatud Hispaania laevatehastes. Komisjon avaldas kahtlust (89), et sellist tulemust oleks võimalik vabal ja konkurentsipõhisel turul ainult ettevõtjate vabal valikul tehtavate tehingute kontekstis mõistlikult selgitada.

(160) Kuna puuduvad tõendid, et taotlused väljastpoolt Hispaaniat pärinevate laevade omandamiseks oleksid tagasi lükatud, ei saa komisjon siiski tuvastada, et Hispaania süsteem oli de facto piiratud üksnes Hispaania laevade omandamisega. Lisaks sellele märgib komisjon, et Hispaania maksuamet kinnitas selgesõnaliselt 1. detsembril 2008. aastal võimaliku investori küsimusele vastusena saadetud siduvas teatises, et Hispaania maksu tasaarvelduse süsteemi kohaldatakse teistes ELi liikmesriikides ehitatud laevadele (90). Selliseid asjaolusid arvestades järeldab komisjon, et Hispaania süsteemiga ei kaasne täiendavaid valikulisuse elemente, mis tulevad kasuks Hispaania laevatehastele, ning laevatehase tegevuskoha põhist diskrimineerimist.

(161) Komisjon märgib, et kasum laekub majandushuviühingule ja maksualase läbipaistvuse kaudu selle investoritele. Majandushuviühing on õigussubjekt, ja sellele kohalduvad kõik maksumeetmed ning vajaduse korral esitatakse maksuametile taotlus loa saamiseks. Vaidlus puudub näiteks selle üle, et majandushuviühing esitab taotlused ennetähtaegse amortisatsiooni kohaldamise või tonnaažimaksuga maksustamise korrale ülemineku kohta. Maksualaselt on majandushuviühing läbipaistev üksus ja selle tulud või mahaarvatavad kulud kantakse automaatselt üle investoritele.

(162) Majanduslikust seisukohast kantakse oluline osa Hispaania süsteemi tehingutes osaleva majandushuviühingu saadud maksutulust hinnasoodustuse kaudu üle mereveoettevõtjale. Majandushuviühingute esitatud teatavate ennetähtaegse amortisatsiooni taotluste juures olevad lisad (vt allpool põhjendus 168) tõendavad, et maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutes osalevad ettevõtjad arvestavad sellega, et tehingute tulemusena saadavad maksusoodustused jagatakse majandushuviühingute või nende investorite ja mereveoettevõtjate vahel. Kõnealuse soodustuse riigile omistatavuse küsimust arutatakse järgmises jaotises.

(163) Samas kui muud Hispaania süsteemi tehingutes osalejad, nagu näiteks laevatehased, liisinguettevõtjad ja muud vahendajad saavad kasu kõnealuse soodustuse kaudsest mõjust, leiab komisjon, et algselt majandushuviühingute ja nende investorite kogutud kasumit neile üle ei kanta.

5.3.3. Riigi ressursside ülekandmine ja riigile omistatavus

Riigi ressursid

(164) Eespool meetmete 2, 4 ja 5 puhul (vt jaotised 5.3.2.2, 5.3.2.4 ja 5.3.2.5) tuvastatud majandushuviühingute ja nende liikmete valikuline eelis tuleneb maksuõiguse sätete kohaldamisest.

(165) Riigi ressursside kasutamine toob Hispaania süsteemi iga tehingu kohta kaasa renditud varade ennetähtaegse amortiseerimisega kaasneva tasumise edasilükkamise tõttu saamata jäänud intresse, edasilükkunud maksukohustise kohta kokkuleppe puudumise tõttu saamata jäänud intresse, kui majandushuviühing viiakse tavapäraselt ettevõtte maksusüsteemilt üle tonnaažimaksuga maksustamise korrale, ja laeva omandiõiguse mereveoettevõtjale üleandmise korral saadud kapitalitulu kasvu maksustamata jätmise tõttu saamata jäänud intresse. Hispaania maksu tasaarvelduse süsteem kui tervik hõlmab maksutulude kindlat langust, mis võrdub riigi ressursside kasutamisega maksukulude vormis ja saamata jäänud intressidega.

(166) Seoses maksu tasaarvelduse süsteemi tehingutega kannab riik valikulist eelist rahastades kõigepealt oma ressursid majandushuviühingule üle. Majandushuviühing kannab seejärel maksunduslikku läbipaistvust kasutades riigi ressursid üle oma investoritele.

Riigile omistatavus

(167) Kõnealused meetmed tulenevad Hispaania maksuõiguse kohaldamisest ja Hispaania maksuameti antud lubadest ennetähtaegse amortisatsiooni ja tonnaažimaksuga maksustamise süsteemi kohaldamiseks. Load anti üksikute meetmete kohaldamiseks, nagu näiteks iga majandushuviühingu puhul renditud aluse ennetähtaegseks (kiirendatud) amortisatsiooniks või majandusühingu üleminekuks tonnaažimaksuga maksustamise korrale. Hispaania ametiasutuste esitatud näidete alusel oli lubade andmise menetlus finantstehingu teostamiseks hädavajalik.

(168) Kaebuse esitajate väitel vaatas maksuamet läbi ja sekkus maksutulude jagamisse ühelt poolt mereveoettevõtja ja teiselt majandushuviühingu ja selle investorite vahel. Hispaania ametiasutuste esitatud näidete alusel näib, et maksuametile esitatud taotlused ennetähtaegse amortisatsiooni jaoks lubade saamiseks hõlmavad tavaliselt tõepoolest maksu tasaarvelduse süsteemiga seotud maksusoodustuse arvutamist ja seda, kuidas kõnealune maksusoodustus mereveoettevõtjate ja majandushuviühingu investorite vahel jagatakse või sisaldavad vähemalt sellise arvutuse tegemiseks vajalikke üksikasju.

(169) Majandushuviühingutele maksusoodustuse andmise kõik majanduslikud tagajärjed on eraõiguslike üksuste vaheliste erinevate õiguspäraste tehingute tulemus. Kohaldatavad eeskirjad ei kohusta majandushuviühinguid kandma maksusoodustuse üht osa üle mereveoettevõtjatele ja veelgi vähem laevatehastele või vahendajatele. Vastab tõele, et maksuametil on lai kaalutlusruum ja sellega seoses hindab maksuamet kogu tehingu majanduslikku mõju, aga sellest ei piisa, et tõendada, et Hispaania ametiasutused on need, kes otsustavad kasumiosa mereveoettevõtjatele üle kandmise või ülekantava osa suuruse üle. Vaadeldav olukord on erinev sellest, mida uuriti Air Caraïbes’i või Prantsuse GIE fiscaux’ otsustes, mille puhul investoritel oli õiguslik kohustus kanda vähemalt 60 % või kaks kolmandikku kasumist üle kasutajatele ja Prantsusmaa ametiasutused kontrollisid, et iga tehing oleks selle nõudega kooskõlas.

(170) Seega anti valikulised soodustused riigi ressurssidest. Need on selgesti seostatavad Hispaania riigiga, sest toovad kasu majandushuviühingutele ja nende investoritele. Mereveoettevõtjatele antud soodustuste ning veelgi enam laevatehastele ja vahendajatele minevate kaudsete soodustuste puhul ei ole tegemist sellise olukorraga.

5.3.4. Konkurentsi kahjustamine ja selle mõju kaubandusele

(171) Kõnealune soodustus ähvardab kahjustada konkurentsi ja mõjutada liikmesriikidevahelist kaubandust. Kui liikmesriigi antav abi tugevdab mõne ettevõtja seisundit võrreldes teiste ELi siseturul konkureerivate ettevõtjatega, tuleb asuda seisukohale, et abi viimati nimetatuid mõjutab (91). Piisab sellest, et abisaaja konkureerib teiste ettevõtjatega konkurentsile ja liikmesriikidevahelisele kaubandusele avatud turgudel (92).

(172) Kõnealusel juhul tegutsevad investorid, st majandushuviühingud, majanduse eri valdkondades, eelkõige ELi siseturul kauplemisele avatud valdkondades. Lisaks sellele on nad majandushuviühingute kaudu Hispaania süsteemi hüvesid kasutavate tehingutega tegevad turgudel, mis tegelevad laevapereta prahtimise ning merelaevade omandamise ja müügiga, mis on samuti avatud kauplemisele ELi siseturul. Hispaania süsteemist lähtuvad soodustused tugevdavad nende seisundit vastavatel turgudel, kahjustades niiviisi konkurentsi või ähvardades seda kahjustada.

(173) Vaatlusalustest meetmetest kasu saavate majandushuviühingute ja nende investorite majanduslik eelis võib seega mõjutada liikmesriikidevahelist kaubandust ja kahjustada konkurentsi siseturul.

5.4. OLEMASOLEV VÕI EBASEADUSLIK ABI

(174) Määruse (EÜ) nr 659/1999 (93) artikli 1 punktis b nähakse ette erinevad olukorrad, mille puhul abi peetakse olemasolevaks abiks. Kõnealuse juhtumi kohta laekunud ettepanekute kohaselt on olemasolev abi i) enne Lissaboni lepingu Hispaanias jõustumist olemas olnud abi või ii) eelnevalt komisjoni heakskiidu saanud abi.

Tonnaažimaksu käsitletakse olemasoleva abina, aga selle kohaldamist laevapereta prahtimiselt saadavatele tuludele käsitletakse uue abikavana

(175) Komisjon leiab, et riigiabiks liigitatavate meetmete hulgas (94) on ainult tonnaažimaksuga maksustamise korra õigusnormid (TRLIS artiklid 124–128, meede 4) olemasolev riigiabikava, sest komisjon kiitis selle korra 2002. aastal heaks.

(176) Komisjon leiab siiski, et maksu tasaarvelduse tehingutes osalevad majandushuviühingud ei vasta abikõlblikkuse osas Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise süsteemi kõigile tingimustele.

(177) Komisjon andis nõusoleku Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korrale kui siseturuga kokkusobivale riigiabile, toetudes merendusalastele suunistele, mida kohaldatakse ainult selliste ettevõtjate suhtes, kes tõepoolest tegelevad oma või renditud aluseid kasutades mereveondusega (95). Erandina võib tonnaažimaksuga maksustamise korda kohaldada ka sellise tegevuse suhtes, mida suunistes loetakse abitegevuseks või mereveondusega samaväärseks tegevuseks. Teatud tingimustel on abikõlblikud näiteks laevade haldamine, süvendustööd või pukseerimine (96). Vastupidiselt sellele ei saa abikõlblikuks tegevuseks lugeda aluse omanikuks olemist, selle kapitalirendilepinguga omandamist või selle kolmandatele isikutele rentimist või prahtimist ilma laeva käitamise eest täit vastutust võtmata. Järelikult peaks tonnaažimaksuga maksustamise korra kasutaja tegelema abikõlblikul alusel abikõlbliku mereveotegevusega.

(178) Vastab tõele, et komisjon on varem erandina lubanud laevapereta prahtimist konkreetsete teatatud tonnaažimaksuga maksustamise kavade osana, kuid ainult ajutiselt ja seoses ülemäärase võimsusega seotud erandlikus olukorras (97). Nimetatud tingimustel jääb asjaomaste ettevõtjate põhitegevuseks mereveondus ja tulusid laevapereta prahtimisest võib pidada põhitegevuse suhtes lisatuludeks. Selline lubatavus on täiesti kooskõlas merendusalaste suuniste eesmärkidega, mis näevad ette merendusalase oskusteabe säilitamise ja arendamise ning Euroopa meremeeste tööhõive kaitsmise ja edendamise ning EMP riikide merendusega seotud valdkondade konsolideerimisse panustamise, säilitades samal ajal laevastiku üldise konkurentsivõime maailma turgudel (98).

(179) Kooskõlas merendusalaste suunistega on komisjoni 27. veebruari 2002. aasta otsuses K(2002) 582 (lõplik), millega lubatakse kohaldada Hispaania tonnaažimaksuga maksustamise korda, eraldi ära märgitud, et vaid mereveondusega seotud tegevus on tonnaažimaksuga maksustamise korra jaoks nõuetele vastav (99). Jaotises 2.4 „Abisaajad” määratakse kindlaks, et „tonnaažimaksuga maksustamise korra kasutajateks võivad olla Hispaania õigusaktide kohaselt registreeritud laevandusettevõtjad, kelle tegevus hõlmab nende omanduses olevate või prahitud laevade käitamist” (meie allakriipsutused), ja jaotises 2.5 „Abikõlblik tegevus / abikõlblikud laevad” sätestatakse, et „tonnaažimaksukava hõlmab ainult mereveondusega seotud merelaevade käitamise kaudu teenitud tulusid. Abikõlblik tegevus hõlmab sihipäraselt ainult mereveondust” (meie allakriipsutused).

(180) Merendusalastele suunistele tugineva komisjoni 2002. aasta otsuse sõnastus