Sentencia del Tribunal de Justicia (Sala Sexta) de 11 de diciembre de 1997. - Locamion SA contra Directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire. - Petición de decisión prejudicial: Tribunal de grande instance de Tours - Francia. - Directiva 69/335/CEE - Impuesto regional sobre los certificados de matriculación de vehículos. - Asunto C-8/96.



Recopilación de Jurisprudencia 1997 página I-07055



Índice

Partes

Motivación de la sentencia

Decisión sobre las costas

Parte dispositiva



Palabras clave

Disposiciones fiscales - Armonización de las legislaciones - Impuestos indirectos que gravan las concentraciones de capitales - Impuesto sobre las aportaciones de capital que recae sobre las sociedades de capital con ocasión de determinadas operaciones - Prohibición de recaudar otros tributos sobre las mismas operaciones - Alcance - Impuesto regional sobre los certificados de matriculación de vehículos que se recauda en Francia - Exclusión

(Directiva 69/335/CEE del Consejo, art. 10)

Índice

El artículo 10 de la Directiva 69/335 relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, en su versión modificada por las Directivas 73/79, 73/80, 74/553 y 85/303, el cual enumera los demás impuestos indirectos que tienen las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones de capital o el impuesto de timbre sobre los títulos, y cuya percepción está prohibida, debe interpretarse en el sentido de que no prohíbe un tributo como el impuesto regional sobre los certificados de matriculación de vehículos que se recauda en Francia, en la medida en que dicho impuesto difiere de las características correspondientes a los tributos prohibidos en virtud de la disposición de que se trata, y ello habida cuenta de los siguientes elementos:

- dicho impuesto no grava la aportación de vehículos a una sociedad de capitales sino, más propiamente, la puesta en circulación de los vehículos;

- las modalidades de cálculo del impuesto difieren fundamentalmente de las del impuesto sobre las aportaciones que armoniza la Directiva;

- no corresponde pagar el impuesto respecto de las aportaciones, préstamos o prestaciones efectuadas en el marco de las operaciones contempladas en el artículo 4 de la Directiva;

- al ser el impuesto de matriculación independiente de la forma jurídica que adopte la entidad propietaria de los vehículos por los que se exige el pago del tributo, no puede considerársele relacionado con las formalidades a que las sociedades puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica.

Partes

En el asunto C-8/96,

que tiene por objeto una petición dirigida al Tribunal de Justicia, con arreglo al artículo 177 del Tratado CE, por el tribunal de grande instance de Tours (Francia), destinada a obtener, en el litigio pendiente ante dicho órgano jurisdiccional entre

Locamion SA

y

Directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire,

una decisión prejudicial sobre la interpretación de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25; EE 09/01, p. 22), en su versión modificada por la Directiva 73/79/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, de modificación del campo de aplicación del tipo reducido del impuesto sobre las aportaciones previsto, en favor de algunas operaciones de reestructuración de sociedades, por el artículo 7, párrafo 1, letra b) de la Directiva referente a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 103, p. 13; EE 09/01, p. 42); por la Directiva 73/80/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, relativa a la fijación de los tipos comunes del impuesto sobre las aportaciones de capital (DO L 103, p. 15; EE 09/01, p. 44); por la Directiva 74/553/CEE del Consejo, de 7 de noviembre de 1974, de modificación del apartado 2 del artículo 5 de la Directiva 69/335 (DO L 303, p. 9; EE 09/01, p. 46), y por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985, por la que se modifica la Directiva 69/335 (DO L 156, p. 23; EE 09/01, p. 171),

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA

(Sala Sexta),

integrado por los Sres.: H. Ragnemalm (Ponente), Presidente de Sala; G.F. Mancini, P.J.G. Kapteyn, J.L. Murray y G. Hirsch, Jueces;

Abogado General: Sr. G. Cosmas;

Secretaria: Sra. D. Louterman-Hubeau, administradora principal;

consideradas las observaciones escritas presentadas:

- En nombre de Locamion SA, por Me Jean-Claude Cavaillé, Abogado de Lyon;

- en nombre del Gobierno francés, por la Sra. Catherine de Salins, sous-directeur de la direction des affaires juridiques del ministère des Affaires étrangères, y por el Sr. Frédéric Pascal, attaché d'administration centrale de la misma Dirección, en calidad de Agentes;

- en nombre de la Comisión de las Comunidades Europeas, por la Sra. Hélène Michard y por el Sr. Enrico Traversa, miembros del Servicio Jurídico, en calidad de Agentes;$

habiendo considerado el informe para la vista;

oídas las observaciones orales de Locamion SA, del Gobierno francés y de la Comisión, expuestas en la vista de 5 de diciembre de 1996;

oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 20 de febrero de 1997;

dicta la siguiente

Sentencia

Motivación de la sentencia

1 Mediante resolución de 4 de enero de 1996, recibida en el Tribunal de Justicia el 15 de enero siguiente, el tribunal de grande instance de Tours planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CE, dos cuestiones prejudiciales sobre la interpretación de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25; EE 09/01, p. 22), en su versión modificada por la Directiva 73/79/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, de modificación del campo de aplicación del tipo reducido del impuesto sobre las aportaciones previsto, en favor de algunas operaciones de reestructuración de sociedades, por el artículo 7, párrafo 1, letra b) de la Directiva referente a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 103, p. 13; EE 09/01, p. 42); por la Directiva 73/80/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, relativa a la fijación de los tipos comunes del impuesto sobre las aportaciones de capital (DO L 103, p. 15; EE 09/01, p. 44); por la Directiva 74/553/CEE del Consejo, de 7 de noviembre de 1974, de modificación del apartado 2 del artículo 5 de la Directiva 69/335 (DO L 303, p. 9; EE 09/01, p. 46), y por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985, por la que se modifica la Directiva 69/335 (DO L 156, p. 23; EE 09/01, p. 171; en lo sucesivo, «Directiva»).

2 Dichas cuestiones se suscitaron en el marco de un litigio entre Locamion SA (en lo sucesivo, «Locamion») y el directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire, relativo al pago del impuesto regional sobre los certificados de matriculación de vehículos (en lo sucesivo, «impuesto de matriculación»).

3 La Directiva tiene como objetivo, en particular, armonizar los elementos que intervienen en el establecimiento y en la recaudación del impuesto sobre las aportaciones de capital en la Comunidad, en el marco de la supresión de los obstáculos fiscales que se oponen a la libre circulación de capitales.

4 El apartado 1 del artículo 4 de la Directiva contiene la lista de operaciones gravadas por el impuesto sobre las aportaciones, entre las cuales figura, en la letra c), el aumento del capital social de una sociedad de capital mediante la aportación de bienes de cualquier naturaleza.

5 Según el artículo 7 de la Directiva, en su versión modificada por la Directiva 85/303, estará totalmente exenta del impuesto sobre las aportaciones la operación en virtud de la cual una sociedad de capital aporte la totalidad de su patrimonio a otra sociedad de capital en fase de constitución o ya existente.

6 La Directiva, de conformidad con su último considerando, también prevé la supresión de otros impuestos indirectos que tengan las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones de capital o el impuesto de timbre sobre los títulos, cuyo mantenimiento podría poner en peligro los fines perseguidos. Dichos impuestos indirectos, cuya percepción está prohibida, se enumeran en los artículos 10 y 11 de la Directiva. El artículo 10 dispone:

«Al margen del impuesto sobre las aportaciones, los Estados miembros no percibirán, en lo que respecta a las sociedades, asociaciones o personas morales que persigan fines lucrativos, ningún impuesto, cualquiera que sea su forma:

a) sobre las operaciones contempladas en el artículo 4;

b) sobre las aportaciones, préstamos o prestaciones efectuadas en el ámbito de operaciones contempladas en el artículo 4

c) sobre la matriculación o cualquier otra formalidad previa al ejercicio de una actividad, a que las sociedades, asociaciones o personas morales que persigan fines lucrativos puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica.»

7 El apartado 1 del artículo 12 de la Directiva establece una lista exhaustiva de los impuestos y derechos distintos del impuesto sobre las aportaciones que, no obstante lo dispuesto en los artículos 10 y 11 antes citados, pueden gravar las sociedades de capital con ocasión de las operaciones contempladas en estas últimas disposiciones (en este sentido, véanse las sentencias de 2 de febrero de 1988, Dansk Sparinvest, 36/86, Rec. p. 409, apartado 9, y de 28 de abril de 1993, Ponente Carni y Cispadana Costruzioni, asuntos acumulados C-71/91 y C-178/91, Rec. p. I-1915, apartado 24).

8 En cuanto a la normativa francesa aplicable en el litigio principal, el artículo R-113 del Código de la Circulación prevé que el nuevo propietario de un vehículo, si quiere mantenerlo en circulación, deberá procurarse, dentro de un plazo de quince días contados a partir de la fecha de transmisión que figure en el permiso de circulación, un certificado de matriculación extendido a su nombre, dirigiéndose con tal fin al Prefecto del departamento en donde radique su domicilio.

9 La expedición del certificado de matriculación está gravada, en particular, por el impuesto de matriculación previsto en los artículos 1599 quindecies y siguientes del Código General de los Impuestos.

10 El artículo 1599 quindecies dispone lo siguiente:

«Se establece, en beneficio de las regiones, un impuesto sobre los certificados de matriculación de vehículos que se expidan en el respectivo ámbito territorial, que podrá consistir en un impuesto proporcional o en un impuesto fijo, de conformidad con lo que disponen los artículos 1599 sexdecies a 1599 novodecies.

Dicho impuesto se liquidará y recaudará del mismo modo que un impuesto sobre actos jurídicos documentados.»

11 En virtud del artículo 1599 sexdecies, la expedición de los certificados de matriculación de vehículos automóviles y de todos los demás vehículos de motor llevará consigo el pago de un impuesto proporcional, cuyo tipo unitario por caballo de vapor, que corresponde aprobar a la región, vendrá determinado cada año mediante deliberación del Consejo Regional. El tipo unitario se reducirá a la mitad en el caso de los vehículos comerciales de peso en carga autorizado superior a 3,5 toneladas, de los tractores para usos no agrícolas y de las motocicletas. Por último, en ambos supuestos, dicho tipo se reducirá a la mitad en el caso de los vehículos de más de diez años de antigüedad.

12 De la resolución de remisión se desprende que, mediante decisión de la Junta General extraordinaria de la sociedad Locamion, de fecha 30 de junio de 1992, esta sociedad procedió a una operación de fusión por absorción de la sociedad France Location. Dicha operación dio lugar a la transmisión a Locamion de la totalidad de los activos y pasivos de la sociedad France Location y, en particular, de su amplio parque de vehículos.

13 En concepto de adquirente de dichos vehículos, Locamion presentó ante el Prefecto del departamento de su establecimiento, radicado en Tours, sendas solicitudes de matriculación a su nombre de los 1.698 vehículos que, en virtud de la mencionada operación, acababa de adquirir. En concepto de expedición de los 1.698 permisos de circulación, se reclamó a Locamion la cantidad de 2.391.761 FF.

14 Locamion solicitó la devolución de dicha cantidad, alegando que el pago de un impuesto de matriculación resultaba contrario a la Directiva. Mediante resolución de 26 de enero de 1994, el directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire desestimó dicha reclamación.

15 En vista de lo cual, Locamion presentó una demanda contra éste ante el órgano jurisdiccional remitente, solicitando la devolución de los derechos abonados, excepto la cuota fija correspondiente al impuesto unitario proporcional, alegando que la recaudación del impuesto proporcional de matriculación, con motivo de una fusión, resultaba contraria a la Directiva.

16 En vista de lo cual, el órgano jurisdiccional remitente decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:

«1) Los artículos 4 y 7 de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, ¿deben interpretarse en el sentido de que dicha Directiva resulta aplicable a las operaciones de fusión por absorción definidas en los artículos 371 a 372-2 de la Ley nº 66.537, de 24 de julio de 1966, reguladora de las sociedades mercantiles?

2) La recaudación por el Estado francés de un impuesto proporcional por la expedición de certificados de matriculación en el supuesto de una operación de fusión por absorción, ¿resulta compatible con la prohibición que establece el artículo 10 de la Directiva y, en caso negativo, está incluida en el ámbito de lo dispuesto en el artículo 12?»

17 Mediante escritos presentados en la Secretaría de este Tribunal de Justicia los días 20 de marzo y 7 de abril de 1997, es decir, con posterioridad a que el Abogado General presentara sus conclusiones, Locamion presentó observaciones sobre determinados extremos que, según ella, no habían sido objeto de suficiente desarrollo en la resolución de remisión ni en las observaciones escritas y orales de las partes. Sin solicitar formalmente la reapertura de la fase oral del procedimiento, Locamion se remitió al buen criterio del Tribunal de Justicia.

18 Con arreglo al artículo 61 del Reglamento de Procedimiento, este Tribunal de Justicia consideró que, en el caso de autos, no resultaba necesaria la reapertura de la fase oral del procedimiento.

19 En cuanto a la primera cuestión, todas las partes que han presentado observaciones escritas mantienen que las operaciones de fusión por absorción están incluidas en el ámbito de aplicación de la Directiva. Sobre este punto, las partes se remiten a la sentencia de 13 de febrero de 1996, Bautiaa y Société française maritime (asuntos acumulados C-197/94 y C-252/94, Rec. p. I-505).

20 En el apartado 34 de la sentencia Bautiaa y Société française maritime, antes citada, se afirma, en efecto, que las operaciones de fusión consideradas en dicha sentencia constituían operaciones de aumento del capital social de una sociedad de capital mediante la aportación de bienes de cualquier naturaleza, contempladas en la letra c) del apartado 1 del artículo 4 de la Directiva, en el caso particular que se contempla en la letra b) del apartado 1 del artículo 7, a saber, la aportación por una o varias sociedades de capital de la totalidad de su patrimonio a una o más sociedades de capital en trámite de constitución o ya existentes.

21 No obstante, los elementos de hecho que el órgano jurisdiccional remitente ha sometido a este Tribunal de Justicia no permiten determinar con suficiente precisión si cabe considerar que la operación de fusión por absorción cuestionada en el litigio principal supuso un aumento del capital social de Locamion, tal como exige la letra c) del apartado 1 del artículo 4 de la Directiva.

22 A este respecto, debe precisarse que, según se desprende de la primera resolución recogida en el acta de la Junta General de accionistas de Locamion, de fecha 30 de junio de 1992, esta sociedad era ya propietaria, en tal fecha, de todas las acciones de la sociedad absorbida. Esta es la razón por la que se decidió que la fusión no supondría ningún aumento del capital de Locamion.

23 Pero de ello resulta que la operación de fusión por absorción efectuada en 1992 parece constituir la culminación de un aumento de capital anterior efectuado en 1991, a raíz de la aportación a Locamion de todas las acciones de France Location, de manera que esas dos operaciones podrían ser apreciadas globalmente, como constitutivas de una misma operación efectuada en dos fases.

24 En tales circunstancias, a falta de suficientes indicaciones sobre las características de la operación cuestionada en el litigio principal, se procederá al examen de la segunda cuestión, partiendo de la hipótesis de que se trata de una operación de fusión por absorción incluida en el ámbito de aplicación de la Directiva.

25 Mediante la segunda cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pide fundamentalmente que se dilucide si el artículo 10 de la Directiva debe interpretarse en el sentido de que prohíbe un tributo como el impuesto de matriculación y, en caso de respuesta afirmativa, si el artículo 12 de esa misma Directiva autoriza la recaudación de dicho tributo.

26 Debe recordarse que aquellos impuestos indirectos que presentan las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones están incluidos en el ámbito de aplicación del artículo 10 de la Directiva.

27 En lo que atañe a la letra a) del artículo 10 de la Directiva, es preciso comprobar si el impuesto de matriculación tiene como efecto gravar, directa o indirectamente, una operación que, en virtud de la letra c) del apartado 1 del artículo 4 y del apartado 1 del artículo 7 de la Directiva, debiera en principio estar exenta de todo impuesto sobre las aportaciones.

28 Procede señalar que el impuesto de matriculación se recauda según diferentes modalidades en función de la situación que da lugar a la expedición del certificado de matriculación. Cuando el impuesto se recauda a raíz de una transmisión, dicho impuesto es proporcional, mientras que, en la mayor parte de los casos restantes, el impuesto se recauda aplicando un tipo fijo unitario.

29 Así pues, Locamion y la Comisión mantienen que, en el caso de autos, el hecho imponible del impuesto proporcional de matriculación lo constituye la operación de fusión por absorción. De ello deducen que el impuesto de matriculación constituye una carga financiera que grava de modo indirecto una operación de concentración de capitales, de manera que está comprendida en la prohibición que establece el artículo 10 de la Directiva.

30 Ha de precisarse que, contrariamente a lo que alegan Locamion y la Comisión, el hecho imponible del impuesto de matriculación es la expedición de un documento al propietario del vehículo, documento que resulta necesario para ponerlo en circulación. En efecto, del artículo R-113 del Código de la Circulación se desprende que la adquisición de un vehículo seguida de una cesión consecutiva, sin que en el intervalo se haya puesto en circulación el vehículo, no da lugar al pago del impuesto de matriculación.

31 De lo anterior resulta que el impuesto de matriculación no grava la aportación de vehículos a una sociedad de capitales sino, más propiamente, la puesta en circulación de los vehículos.

32 Por lo demás, tal conclusión resulta confirmada por el examen de las modalidades de cálculo del impuesto de matriculación, que difieren fundamentalmente de las del impuesto sobre las aportaciones que armoniza la Directiva. En efecto, del artículo 5 de la Directiva resulta que, en el caso de las operaciones señaladas en las letras a), c) y d) del apartado 1 del artículo 4, el impuesto se liquidará sobre el valor real de los bienes de cualquier naturaleza aportados. En cambio, el impuesto de matriculación se liquida en función del tipo de vehículo, de la potencia expresada en caballos de vapor, del peso y de la antigüedad.

33 Ha de precisarse también que no corresponde pagar el impuesto de matriculación respecto de las aportaciones, préstamos o prestaciones efectuadas en el marco de las operaciones contempladas en el artículo 4 de la Directiva, con arreglo a la letra b) del artículo 10 de la misma Directiva, es decir, de las operaciones que contribuyen a la realización o a la culminación de las operaciones contempladas en el artículo 4.

34 En cuanto a la letra c) del artículo 10 de la Directiva, debe indicarse que el impuesto de matriculación es independiente de la forma jurídica que adopte la entidad propietaria de los vehículos por los que se exige el pago del tributo. Puede tratarse tanto de una persona física como de una persona jurídica, de una sociedad personalista como de una sociedad de capital (véase la sentencia de 11 de junio de 1996, Denkavit International y otros, C-2/94, Rec. p. I-2827, apartados 23 a 26). Por lo tanto, el impuesto de matriculación no puede considerarse relacionado con las formalidades a que las sociedades puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica.

35 De lo anterior resulta que el impuesto de matriculación difiere de las características correspondientes a los tributos prohibidos en virtud del artículo 10 de la Directiva.

36 Por ello, no procede examinar la segunda parte de la cuestión, relativa al artículo 12 de la Directiva.

37 Procede, pues, responder a la segunda cuestión que el artículo 10 de la Directiva debe interpretarse en el sentido de que no prohíbe un tributo como el impuesto de matriculación de vehículos.

Decisión sobre las costas

Costas

38 Los gastos efectuados por el Gobierno francés y por la Comisión de las Comunidades Europeas, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.

Parte dispositiva

En virtud de todo lo expuesto,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA

(Sala Sexta),

pronunciándose sobre las cuestiones planteadas por el tribunal de grande instance de Tours mediante resolución de 4 de enero de 1996, declara:

El artículo 10 de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, en su versión modificada por la Directiva 73/79/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, de modificación del campo de aplicación del tipo reducido del impuesto sobre las aportaciones previsto, en favor de algunas operaciones de reestructuración de sociedades, por el artículo 7, párrafo 1, letra b) de la Directiva referente a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales; por la Directiva 73/80/CEE del Consejo, de 9 de abril de 1973, relativa a la fijación de los tipos comunes del impuesto sobre las aportaciones de capital; por la Directiva 74/553/CEE del Consejo, de 7 de noviembre de 1974, de modificación del apartado 2 del artículo 5 de la Directiva 69/335, y por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985, por la que se modifica la Directiva 69/335, debe interpretarse en el sentido de que no prohíbe un tributo como el impuesto de matriculación de vehículos.