1.

Mediante la primera cuestión, el Hoge Raad desea saber si el cobro del precio de venta de una mercancía por parte del expedidor antes de su entrega al destinatario constituye una prestación accesoria del transporte y del almacenaje de bienes a efectos del punto 5 del Anexo B de la Segunda Directiva del Consejo. En relación con este tema, la parte demandante sostiene que el cobro de un crédito con ocasión de la entrega de mercancías se ha convertido en una prestación accesoria típica del transporte, como lo demuestra la práctica neerlandesa según la cual el cobro de créditos en metálico, por lo general sólo se realiza al contado cuando va unido a actividades de transporte. El hecho de que la tarifa de cobros del transportista, fijada por el Ministerio de Transportes, sea muy inferior a la que exigirían los bancos por las mismas operaciones que, por otra parte, apenas se realizan en esta rama, nos llevaría también a la misma conclusión. Además, el criterio mayoritario de la doctrina en Derecho civil mantiene que la cláusula de cobro forma parte del contrato de transporte y que el contrato de transporte que incluye una cláusula de reembolso es una extensión del contrato de transporte normal. Por ello, añade la demandante, no es admisible que el Juez nacional interprete las leyes fiscales en un sentido diferente añadiendo otra teoría a la doctrina mayoritaria en Derecho civil. Por tanto, la exención prevista en la letra j) del artículo 11 de la Ley neerlandesa del Impuesto sobre el Volumen de Negocios sólo se aplica a las actividades normales de cobro pero no a los cobros realizados con ocasión de otras actividades. De otro modo parecería que, dentro de las Comunidades Europeas, la percepción de dinero en efectivo estaría exenta del Impuesto sobre el Volumen de Negocios tan sólo en los Países Bajos. Esta misma conclusión se podría sacar de un sondeo realizado por la Comisión. Fundándose en este estudio y tras las investigaciones realizadas por la parte demandante, habría que atenerse al hecho de que la mayoría de los Estados miembros consideran el cobro del reembolso como una prestación accesoria del transporte. Por lo que se refiere al texto de la propia Directiva, la parte demandante sostiene que las prestaciones económicas por carga y descarga y otras prestaciones, por ejemplo, deben considerarse como prestaciones de transporte y que, por tanto, el legislador comunitario al hablar de prestación accesoria habría querido hacer referencia a algo completamente diferente como, por ejemplo, la prestación consistente en el cobro. Por el contrario, la Comisión y el Gobierno neerlandés consideran que el cobro del precio de venta por parte del transportista no debe considerarse como una prestación accesoria del transporte de mercancías. Ambos subrayan que sólo aquellas prestaciones que están necesaria e íntimamente ligadas al transporte y que sirven especialmente a este último pueden considerarse como prestaciones accesorias a efectos del punto 5 del Anexo B de la Segunda Directiva del Consejo. Considero que hay que suscribir esta última tesis. En relación con este tema, me gustaría recordar, en primer lugar, que el concepto controvertido de prestación accesoria está sacado del Derecho comunitario y que, según jurisprudencia reiterada de este Tribunal de Justicia, debe ser por tanto interpretado con arreglo a los mismos criterios para no poner en peligro la aplicación uniforme del Derecho comunitario. En mi opinión, se puede deducir del propio texto que el concepto de prestación accesoria sólo abarca las prestaciones que no pueden ser lógicamente realizadas sin la prestación principal y no cualquier prestación que tenga alguna relación con la prestación principal. Hay que pensar aquí en las prestaciones económicas especiales abonadas, por ejemplo, con ocasión de la carga y descarga, de una eventual refrigeración, del recuento, del peso o del embalaje de la mercancía. En mi opinión, el Consejo ha querido englobar, bajo el término general de prestación accesoria, aquellas prestaciones que, en calidad de tales, y sin presentarse como un transporte o un almacenaje de mercancías, se encuentran, necesariamente, en íntima relación con ellos. Considero que no es convincente el argumento de la parte demandante según el cual estas prestaciones forman parte del propio transporte y que, por tanto, por prestaciones accesorias habría que entender otras prestaciones completamente distintas. Las operaciones de cobro no están, por su propia naturaleza, tan íntimamente vinculadas al transporte de la mercancía que puedan ser consideradas como una prestación accesoria de éste. Se trata más bien de prestaciones que no tienen en sí mismas nada que ver con el transporte de mercancías, que podrían ser igualmente realizadas de forma separada y que sólo se realizan junto con la entrega de mercancías por razones de simplificación. Esta sería también la causa por la que, según el Gobierno neerlandés, los derechos de cobro por la percepción de reembolso realizada por el expedidor son menos elevados que la prestación económica abonada por un cobro realizado por los bancos. Además, la doctrina de Derecho civil seguida en los distintos Estados miembros no puede revestir importancia, dado que, por una parte, hay que distinguir entre el régimen fiscal de una situación y su régimen de Derecho civil y, por otra, la doctrina de Derecho civil puede variar de un país a otro, lo que llevaría a distintas interpretaciones de un concepto de Derecho comunitario. Por último, la interpretación que defiendo aquí no puede ser tampoco socavada por el estudio de Derecho comparado realizado por la demandante en relación con las prácticas impositivas de los Estados miembros. Sus resultados sólo permitirían sacar conclusiones acerca de la voluntad de los artífices de la Directiva si se debiera, necesariamente, deducir del mismo, que todos los Estados miembros consideran el cobro del reembolso del precio de venta por parte del transportista como una prestación accesoria del transporte a efectos del punto 5 del Anexo B a la Segunda Directiva en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido. Tal deducción me resulta, sin embargo, imposible a partir de los documentos de que dispongo, aun sin tener en cuenta que éstos están, en gran parte, basados en fuentes no oficiales, sino privadas. Tras haber llegado, de esta manera, a la conclusión de que hay que responder negativamente a la primera cuestión sólo nos queda estudiar subsidiaria y brevemente las otras dos cuestiones.