4.

Dado que, en primer lugar, se trata de determinar cuál debe ser la estructura de la base imponible sobre la que se aplica el IVA exigible con ocasión de la importación, las alegaciones formuladas ante el Tribunal de Justicia pueden resumirse como sigue. Para el Gobierno neerlandés, el IVA a la importación se aplica sobre el valor del bien en el momento de su importación, es decir, impuestos incluidos, de conformidad con la Ley neerlandesa del impuesto sobre el volumen de negocios de 1968 y la letra a) del apartado 3 de la parte B del artículo 11 de la Sexta Directiva, según el cual: «Quedarán comprendidos en la base imponible, en la medida en que no estén ya comprendidos en ella de algún otro modo: a) los impuestos, derechos, gravámenes y tasas que se devenguen fuera del país de importación, así como los devengados en la importación misma, excepción hecha del propio Impuesto sobre el Valor Añadido que haya de percibirse.» Por otra parte, el Gobierno neerlandés pone de relieve que, en el mercado interior, las transacciones entre particulares y sujetos pasivos sobre bienes de segunda mano se hallan sometidas a las mismas reglas. Por las razones que voy a exponer, no puede acogerse esta argumentación. — En efecto, la no inclusión en la base imponible del IVA pagado en el Estado miembro de exportación encaja dentro de la lógica de la sentencia Schul I. En ella, el Tribunal declaró que, en las circunstancias del caso de autos (no desgravación a la exportación, sino aplicación de un IVA con ocasión de la importación siempre que la misma transacción no esté sujeta al IVA dentro del país), el IVA con que permanecen gravados los productos en el momento de la importación debe deducirse de la cuota del IVA a la importación, sin lo cual: «el gravamen a la importación sería en realidad una carga suplementaria que recaería sobre los productos importados en mayor medida que los productos nacionales similares» (sentencia Schul I, antes citada, apartado 31 ; el subrayado es mío). Esta solución se basa fundamentalmente en el artículo 95: «que prohibe gravar no sólo directamente, sino también de forma indirecta, los productos de otros Estados miembros, con tributos internos superiores a los que graven los productos nacionales similares» (sentencia Schul I, antes citada, apartado 32; el subrayado es mío). De este modo, el Tribunal de Justicia aplicó a la materia una regla cuya fórmula podría ser: no es admisible impuesto sobre impuesto. Ahora bien, la inclusión de la cuota del IVA pagado en el Estado miembro de exportación sería contraria a dicho principio, y constituiría una «carga adicional» que «indirectamente» gravaría los productos importados en mayor medida que los productos nacionales similares. — En cuanto al argumento basado en la letra a) del apartado 3 de la parte B del artículo 11 de la Sexta Directiva, procede señalar que, a excepción del apartado 2 del artículo 2, que somete todas las importaciones al pago del IVA (sentencia Schul I, antes citada, apartado 15), este precepto no se aplica a las transacciones relativas a bienes de segunda mano, efectuadas por quienes no tienen la condición de sujetos pasivos. En consecuencia, cualquier argumento basado en la Directiva debe acogerse con reservas siempre que contradiga el principio que proclama el artículo 95 del Tratado, según interpreto el Tribunal de Justicia (sentencia Schul I, apartado 38). — Por lo demás, el sistema establecido por la Sexta Directiva según el cual, como declaró el Tribunal de Justicia, «en cada transacción, el IVA sólo es exigible previa deducción del importe del IVA que ha gravado directamente el coste de los diversos elementos constitutivos del precio» (sentencia Schul I, antes citada, apartado 10), supone necesariamente, en aras de su coherencia, que una base imponible del mismo tipo sirve para liquidar el IVA en cada fase del circuito comercial. Por lo tanto, la letra a) del apartado 3 de la parte B del artículo 11 no puede interpretarse en el sentido de que implica la inclusión del ĪVA pagado en el Estado miembro de exportación en la base imponible del IVA a la importación. Cualquier otra actuación, en efecto, sería contraria al principio esencial de neutralidad de los tributos interiores y gravaría en mayor medida los productos importados que los productos nacionales. En definitiva, como subrayaron tanto la demandante en el procedimiento principal como el Gobierno francés y la Comisión, la inclusión en el valor del bien a la importación del IVA pagado en la fase anterior supone una doble imposición ya que una parte del IVA a la importación se aplicaría sobre el IVA del Estado miembro de exportación. Por consiguiente, procede responder a la primera cuestión planteada por el Hoge Raad de los Países Bajos que, en las circunstancias del presente caso según las he evocado, conforme al principio que proclama el artículo 95 tal como lo interpretó el Tribunal de Justicia en su sentencia de 5 de mayo de 1982, el IVA a la importación debe calcularse sobre la base del valor del producto considerado en el momento de la importación, previa deducción del importe del IVA residual del Estado miembro de exportación.