SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE 2 DE FEBRERO DE 1988. - MINISTERIET FOR SKATTER OG AFGIFTER CONTRA INVESTERINGSFORENINGEN DANSK SPARINVEST. - PETICION DE DECISION PREJUDICIAL PLANTEADA POR LA HOEJESTERET. - IMPUESTOS INDIRECTOS QUE GRAVAN LA CONCENTRACION DE CAPITALES. - ASUNTO 36/86.



Recopilación de Jurisprudencia 1988 página 00409



Índice

Partes

Motivación de la sentencia

Decisión sobre las costas

Parte dispositiva



Palabras clave

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1. Disposiciones fiscales - Armonización de legislaciones - Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales - Impuesto sobre las aportaciones percibido a las sociedades de capital con motivo de ciertas operaciones - Percepción de otros impuestos sobre las mismas operaciones al margen de las excepciones previstas por la Directiva 69/335 - Inadmisibilidad

(Directiva del Consejo 69/335, arts. 10, 11 y 12)

2. Disposiciones fiscales - Armonización de legislaciones - Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales - Impuesto sobre las aportaciones percibido a las sociedades de capital - Hechos imponibles - Mero aumento del capital nominal - Inaplicabilidad

((Directiva del Consejo 69/335, art. 4, apartado 2, letra a) ))

Índice

1. Los artículos 10 y 11 de la Directiva 69/335, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, han de interpretarse en el sentido que un Estado miembro no está facultado para aplicar a las sociedades de capital, en el sentido del artículo 3 de la Directiva, por las operaciones mencionadas en los artículos 10 y 11 de esta misma Directiva, una tributación distinta del impuesto sobre las aportaciones y los impuestos que figuran en la lista exhaustiva de excepciones establecida por él en el artículo 12.

2. La letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 autoriza la percepción por los Estados miembros del impuesto sobre las aportaciones en caso de aumento del capital social de una sociedad de capital mediante la capitalización de beneficios o reservas permanentes o provisionales, operaciones que suponen que se ha producido una transferencia de valores la cual da lugar a un aumento del capital social que contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad. Por el contrario, no cabe percibir un impuesto sobre las aportaciones sin otro fundamento que un aumento del capital nominal que no contribuye a tal refuerzo.

Partes

En el asunto 36/86,

que tiene por objeto una solicitud dirigida al Tribunal de Justicia, en aplicación del artículo 177 del Tratado CEE, por el Hoejesteret, destinada a obtener, en el litigio pendiente ante este órgano jurisdiccional entre

Ministeriet for Skatter og Afgifter

e

Investeringsforeningen Dansk Sparinvest,

una decisión prejudicial acerca de la interpretación y validez de la Directiva 69/335 del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25; EE 09/01, p. 22),

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA,

integrado por los Sres. Mackenzie Stuart, Presidente; J.C. Moitinho de Almeida, Presidente de Sala; T. Koopmans, U. Everling, K. Bahlmann, Y. Galmot y T.F. O' Higgins, Jueces,

Abogado General: Sr. C.O. Lenz

Secretario: Sr. H.A. Ruehl, administrador principal

considerando las observaciones presentadas:

- en nombre de Investeringsforeningen Dansk Sparinvest, parte apelada, por el Sr. Egon Hoegh, Abogado,

- en nombre del Gobierno danés, así como del Ministerio de Hacienda de Dinamarca, parte apelante, en la fase escrita del procedimiento por el Sr. Laurids Mikaelsen y el Sr. Elkier Andersen, respectivamente, y, en la fase oral, por el Sr. O. Fentz,

- en nombre del Gobierno neerlandés, por el Sr. E.F. Jacobs, Secretario General en funciones del Ministro de Asuntos Exteriores,

- en nombre de la Comisión de las Comunidades Europeas, por el Sr. Johannes Foens Buhl, Consejero Jurídico de la Comisión,

habiendo considerado el informe para la vista y celebrada ésta el 19 de mayo de 1987,

oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en la vista del 7 de julio de 1987,

dicta la siguiente

Sentencia

Motivación de la sentencia

1 Mediante resolución de 28 de enero de 1986, recibida en el Tribunal de Justicia el 11 de febrero siguiente, el Hoejesteret planteó, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, dos cuestiones prejudiciales sobre la interpretación de la Directiva 69/335 del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25).

2 Estas cuestiones se suscitaron en el marco de un litigio seguido ante dicho órgano jurisdiccional entre Investeringsforeningen Dansk Sparinvest (en lo sucesivo "Dansk Sparinvest"), sociedad de inversión, y el Ministeriet for Skatter og Afgifter (Ministerio de Hacienda) relativo a la devolución del impuesto sobre las aportaciones percibido sobre la emisión por Dansk Sparinvest de certificados que representan una parte proporcional del haber social de su rama C, la cual es una sociedad independiente de capitalización.

3 Las partes del litigio principal están conformes en que la rama C de Dansk Sparinvest es una sociedad de capital en el sentido del artículo 3 de la Directiva 69/335.

4 En 1979, las modificaciones del Derecho danés hicieron precisa la modificación de la forma de los certificados utilizada hasta entonces. Dansk Sparinvest decidió aprovechar esta ocasión no sólo para distribuir nuevos certificados sino también para hacerlos más fácilmente negociables. En la época de los hechos, su valor nominal era de 1 000 DKR y su valor real de 2 000 DKR. Entonces se emitieron y se entregaron a los titulares dos nuevos certificados, cada uno de un valor nominal de 1 000 DKR, a cambio de un certificado antiguo.

5 La Administración Tributaria danesa entendió que esta operación podía equipararse a la emisión liberalizada de acciones o partes de una sociedad anónima o de una sociedad de responsabilidad limitada, y que el aumento del capital nominal constituía una incorporación de beneficios o reservas permanentes o provisionales, conforme a la ley danesa que incorpora la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335. Dansk Sparinvest interpuso recurso contra dicha decisión.

6 Al entender que el litigio planteaba cuestiones de interpretación del Derecho comunitario, el Hoejesteret, que conocía del asunto en apelación, suspendió el procedimiento hasta que el Tribunal de Justicia se pronunciase sobre las cuestiones prejudiciales siguientes:

"1) ¿Deben entenderse los artículos 10 y 11 de la Directiva del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales en el sentido de que un Estado miembro no está autorizado para aplicar a las sociedades de capital definidas por el artículo 3 de la Directiva, respecto a las operaciones mencionadas en los artículos 10 y 11 de esta misma Directiva, un tributo distinto del impuesto sobre las aportaciones y de los impuestos mencionados en el artículo 12?

2) ¿Debe entenderse la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva en el sentido de que una ampliación de capital de una sociedad mediante la capitalización de los valores que allí se mencionan es la única condición necesaria para sujetar a esta sociedad, en cumplimiento de la disposición citada, a un impuesto sobre las aportaciones o bien el Estado miembro está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones aunque haya tan sólo un aumento del capital nominal?"

7 Para una exposición más amplia de los hechos del asunto, del procedimiento y de las observaciones presentadas al Tribunal de Justicia, el Tribunal se remite al informe para la vista. En lo sucesivo sólo se hará referencia a estos elementos en la medida exigida por el razonamiento del Tribunal de Justicia.

Sobre la primera cuestión

8 Mediante la primera cuestión, el Hoejesteret pregunta si los artículos 10 y 11 de la Directiva 69/335 deben entenderse en el sentido de que un Estado miembro está autorizado para aplicar a las sociedades de capital, definidas por el artículo 3 de la Directiva, respecto a las operaciones mencionadas en los artículos 10 y 11 de esta misma Directiva, un tributo distinto del impuesto sobre las aportaciones y los impuestos y los derechos mencionados en el artículo 12.

9 Según el último considerando del preámbulo de la Directiva 69/335, el mantenimiento de otros impuestos indirectos que presenten las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones de capital o el impuesto de timbre sobre los títulos corre el riesgo de poner en peligro los fines perseguidos por las medidas previstas en la presente Directiva y, en consecuencia, su supresión se impone. El artículo 12 de la Directiva debe ser interpretado en el sentido que, como lo confirma la interpretación sistemática de los artículos 10, 11 y 12, establece una lista exhaustiva de los impuestos y derechos distintos del impuesto sobre las aportaciones que pueden gravar a las sociedades de capital con ocasión de las operaciones contempladas en los artículos 10 y 11.

10 Procede, pues, responder a la primera cuestión afirmando que los artículos 10 y 11 de la Directiva 69/335 deben interpretarse en el sentido de que un Estado miembro no está autorizado para aplicar a las sociedades de capital definidas por el artículo 3 de la Directiva a un tributo distinto del impuesto sobre las aportaciones y de los impuestos mencionados en el artículo 12, respecto a las operaciones mencionadas en los artículos 10 y 11 de la misma Directiva.

Sobre la segunda cuestión

11 Mediante la segunda cuestión, el Hoejesteret pregunta si la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe entenderse en el sentido que únicamente se aplicará en el caso de una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios, o reservas permanentes o provisionales (léase ut supra), o bien el Estado miembro está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones aunque haya tan sólo un aumento del capital nominal.

12 La letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335, tal y como fue modificado por el artículo 1 de la Directiva del Consejo, de 10 de junio de 1985, por el que se modifica la Directiva 69/335 (EE 09/01, p. 171) relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 156, p. 23) dispone:

"Pueden continuar siendo sometidas al impuesto sobre las aportaciones las operaciones siguientes, siempre que el 1 de julio de 1984 estuviesen gravadas al tipo del 1%:

a) el aumento del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios o reservas permanentes o provisionales (léase ut supra);

((...))"

13 Hay que observar que la letra a) del apartado 2 del artículo 4 contempla las operaciones en que el aumento del capital social proviene de los recursos propios de la sociedad. Una operación en el sentido de esta disposición supone la incorporación al capital social de beneficios, reservas o previsiones. Dicha transferencia supone la existencia de dos fondos, a saber, por una parte, el capital social separado y distinto, que sirve de garantía a los que mantienen relaciones con la sociedad y constituye una prueba de su poderío económico y, por otra parte, los beneficios, reservas o previsiones, que son fondos a disposición de los accionistas que cesan de estar bajo su control cuando se incorporan al capital social. Es tal operación la que, en los términos de la sentencia del Tribunal de Justicia, de 15 de julio de 1982 (Felicitas Rickmers-Linie KG & Co. c/ Finanzamt fuer Verkehrssteuern, 270/81, Rec. 1982, p. 2771), constituye la expresión jurídica de una concentración de capitales que contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.

14 Por el contrario, en el caso de una sociedad de inversión del estilo de Dansk Sparinvest, no existe más que un solo fondo que comprende todos sus activos. En el caso de una operación del tipo que aquí se examina, el haber social de la sociedad de inversión y la proporción del mencionado haber social que posee cada titular de certificados siguen siendo los mismos que antes de la operación litigiosa. En tales circunstancias no cabe considerar que se haya producido una transferencia de los valores que se mencionan en la letra a) del apartado 2 del artículo 4, que conduce a un aumento del capital social y debe declararse que la operación no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.

15 Procede responder, pues, a la segunda cuestión afirmando que la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe ser interpretada en el sentido de que se aplica a una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante la incorporación de beneficios, reservas o previsiones y que un Estado miembro no está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones únicamente a partir de un aumento del capital nominal que no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.

Decisión sobre las costas

Costas

16 Los gastos efectuados por el Gobierno danés, el Gobierno neerlandés y la Comisión de las Comunidades Europeas, que han sometido observaciones al Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.

Parte dispositiva

En virtud de todo lo expuesto,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA,

decidiendo sobre las cuestiones que le fueron sometidas por el Hoejesteret, mediante decisión de 28 de enero de 1986, declara:

1) Los artículos 10 y 11 de la Directiva 69/335 deben interpretarse en el sentido de que un Estado miembro no está autorizado para sujetar a las sociedades de capital definidas por el artículo 3 de la Directiva a un tributo distinto del impuesto sobre las aportaciones y de los impuestos mencionados en el artículo 12, respecto a las operaciones mencionadas en los artículos 10 y 11 de esta misma directiva.

2) La letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe ser interpretada en el sentido de que no se aplica a una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios, reservas o previsiones, y que un Estado miembro no está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones únicamente a partir de un aumento del capital nominal que no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.