Conclusiones del Abogado General Jacobs presentadas el 25 de enero de 2001. - Bacardi GmbH contra Hauptzollamt Bremerhaven. - Petición de decisión prejudicial: Finanzgericht Bremen - Alemania. - Código Aduanero Comunitario y Reglamento de aplicación - Devolución de derechos de importación - Tratamiento arancelario favorable - Presentación a posteriori de un certificado de autenticidad - Modificación de la clasificación arancelaria indicada en la declaración en aduana - Concepto de "situación especial". - Asunto C-253/99.



Recopilación de Jurisprudencia 2001 página I-06493



Conclusiones del abogado general

1. En el presente asunto, un importador de un cargamento de «Whiskey Jack Daniel's» indicó en la declaración en aduana la subpartida 2208 30 82 de la Nomenclatura Combinada, que se refiere a «los demás» whiskies distintos del whisky Bourbon o del whisky Scotch. Después del despacho a libre práctica del cargamento, presentó un certificado de autenticidad válido, y solicitó la clasificación en la subpartida 2208 30 11, relativa al «whisky Bourbon», que según alega originaría la aplicación de un tipo inferior de derecho de importación. El Finanzgericht (órgano jurisdiccional en materia económico-administrativa) de Bremen pregunta, en esencia, si en tal situación el artículo 236 del Código Aduanero exige que sean devueltos los derechos de importación pagados de acuerdo con la declaración inicial, en razón de que su importe no era «legalmente debido». Con carácter subsidiario, pregunta si las circunstancias del litigio principal constituyen una «situación especial» que puede motivar la devolución de los derechos de importación en virtud del artículo 239, apartado 1, del Código Aduanero en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación del Código.

La legislación comunitaria relevante

2. Son relevantes las siguientes disposiciones sobre la devolución y la condonación de derechos, sobre el tratamiento arancelario favorable de las mercancías debido a su naturaleza, sobre las medidas arancelarias preferenciales en favor de determinados países, sobre la declaración en aduana y sobre el devengo y la liquidación de la deuda aduanera. Las referencias en el Código Aduanero a los requisitos que han de determinarse con arreglo al procedimiento del Comité aluden de hecho, principalmente, al Reglamento de aplicación, que fue adoptado conforme a ese procedimiento.

Disposiciones sobre la devolución y condonación de derechos

- Devolución o condonación cuando los derechos no eran legalmente debidos

3. El artículo 236 dispone:

«1. Se procederá a la devolución de los derechos de importación o de los derechos de exportación siempre que se compruebe que en el momento en que se pagaron su importe no era legalmente debido [...]

[...]

2. La devolución o la condonación de los derechos de importación o de los derechos de exportación se concederá, previa petición presentada ante la aduana correspondiente antes de la expiración de un plazo de tres años a partir de la fecha de comunicación de dichos derechos al deudor.

[...]»

4. El artículo 890 del Reglamento de aplicación, que regula un supuesto especial comprendido en el artículo 236, apartado 1, del Código, establece:

«Cuando, en apoyo de la solicitud de devolución o condonación, se presente un certificado de origen, un certificado de circulación, un documento de tránsito comunitario interno o cualquier otro documento apropiado que acredite que las mercancías importadas hubieran podido, en el momento de la admisión de la declaración del despacho a libre práctica, beneficiarse de un tratamiento comunitario o de un tratamiento arancelario preferencial, la autoridad aduanera de decisión sólo dará un curso favorable a dicha solicitud si está debidamente demostrado que:

- el documento así presentado se refiere específicamente a las mercancías consideradas y se cumplen todas las condiciones relativas a la admisión de dicho documento,

- se cumplen todas las demás condiciones para la concesión del tratamiento arancelario preferencial.

La devolución o condonación se efectuará previa presentación de las mercancías. Cuando no puedan presentarse las mercancías a la aduana de ejecución, ésta sólo autorizará la devolución o condonación si de los elementos de control de que dispone se deduce sin ninguna duda que el certificado o documento presentado a posteriori se refiere a dichas mercancías.»

- Devolución cuando sea invalidada una declaración en aduana

5. El artículo 237 del Código Aduanero ordena:

«Se procederá a la devolución de los derechos de importación o de los derechos de exportación cuando se invalide una declaración en aduana y se hayan abonado los derechos. La devolución se concederá a petición del interesado presentada dentro de los plazos previstos para la presentación de la solicitud de invalidación de la declaración de aduana.»

- Devolución o condonación en otros supuestos

6. El artículo 239 dispone:

«1. Se podrá proceder a la devolución o a la condonación de los derechos de importación o de los derechos de exportación en situaciones especiales, distintas de las contempladas en los artículos 236, 237 y 238:

- que se determinarán según el procedimiento del Comité;

- que resulten de circunstancias que no impliquen ni maniobra ni manifiesta negligencia por parte del interesado. Las situaciones en las que se podrá aplicar esta disposición y las modalidades de procedimiento que se seguirán a tal fin se definirán según el procedimiento del Comité. La devolución o la condonación podrán supeditarse a condiciones especiales.

2. La devolución o la condonación de los derechos por los motivos indicados en el apartado 1 se concederá previa petición presentada ante la aduana correspondiente antes de la expiración de un plazo de doce meses contados a partir de la fecha de comunicación de dichos derechos al deudor.»

7. Las disposiciones relativas a la aplicación del artículo 239 del Código están contenidas en los artículos 899 a 909 del Reglamento de aplicación.

8. El artículo 899 del citado Reglamento dispone:

«Sin perjuicio de otras situaciones que deban apreciarse caso por caso en el marco del procedimiento previsto en los artículos 905 a 909, y cuando la autoridad aduanera de decisión, a la que se hubiese presentado la solicitud de devolución o de condonación mencionada en el apartado 2 del artículo 239 del Código, comprobare:

- que los motivos invocados en apoyo de dicha solicitud corresponden a una de las situaciones descritas en los artículos 900 a 903, y que no hay culpa ni negligencia manifiesta por parte del interesado, concederá la devolución o la condonación del importe de los derechos de importación de que se trate;

[...]

- que los motivos invocados en apoyo de dicha solicitud corresponden a una de las situaciones descritas en el artículo 904, no concederá la devolución o la condonación del importe de los derechos de importación de que se trate.»

9. El artículo 900, apartado 1, letra o), dispone:

«1. Se procederá a la devolución o condonación de los derechos de importación cuando:

[...]

o) la deuda aduanera se haya originado de forma distinta de la prevista en el artículo 201 del Código [] y el interesado pueda presentar un certificado de origen, un certificado de circulación, un documento de tránsito comunitario interno o cualquier otro documento pertinente que acredite que las mercancías importadas hubieran podido, en caso de haber sido declaradas para el despacho a libre práctica, beneficiarse del tratamiento comunitario o de un tratamiento arancelario preferencial, siempre que se hubieran cumplido las demás condiciones establecidas en el artículo 890.»

10. El artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, según el texto vigente en el momento relevante, establecía:

«Cuando la autoridad aduanera de decisión, a la que se hubiera presentado una solicitud de devolución o condonación con arreglo al apartado 2 del artículo 239 del Código, no se halle en condiciones de decidir, sobre la base del artículo 899, y cuando la solicitud está fundamentada en motivos que justifiquen que se trata de una situación especial resultante de circunstancias que no supongan negligencia manifiesta o intento de fraude por parte del interesado, el Estado miembro de que se trate transmitirá el caso a la Comisión para su resolución conforme al procedimiento previsto en los artículos 906 a 909.

[...]

En los restantes casos, la autoridad aduanera de decisión rechazará la solicitud.»

Disposiciones sobre el tratamiento arancelario favorable de las mercancías debido a su naturaleza

11. El tratamiento arancelario del whisky Bourbon importado está regulado por un conjunto de disposiciones relativas al «tratamiento arancelario favorable del que pueden beneficiarse determinadas mercancías debido a su naturaleza». La disposición básica en esta materia es el artículo 21 del Código Aduanero, que dispone:

«1. El tratamiento arancelario favorable del que pueden beneficiarse determinadas mercancías debido a su naturaleza [...] estará supeditado a unas condiciones determinadas según el procedimiento del Comité [...]

2. A efectos del apartado 1, se entenderá por "tratamiento arancelario favorable", cualquier reducción o suspensión, incluso en el marco de un contingente arancelario, de un derecho de importación [...]»

12. Las disposiciones de aplicación del artículo 21 del Código Aduanero están contenidas en el título III (artículos 16 a 34) del Reglamento de aplicación, titulado «Tratamiento arancelario favorable en razón de la naturaleza de la mercancía». Las disposiciones referidas al whisky Bourbon se formulan en el capítulo 4 (artículos 26 a 34), titulado «Mercancías sujetas a la presentación de un certificado de autenticidad, de calidad u otros».

13. El artículo 26, apartado 1, del Reglamento de aplicación establece:

«La clasificación arancelaria en las subpartidas consignadas en la segunda columna del cuadro que figura a continuación de las mercancías que se designan en la tercera columna del mismo, e importadas de los países indicados en la quinta columna del mismo, estará supeditada a la presentación de certificados que cumplan los requisitos definidos en los artículos 27 a 34.

[...]

Se llamarán de "autenticidad" para las uvas, el whisky, el vodka y los tabacos, de "denominación de origen" para los vinos y de "calidad" para el nitrato sódico.»

14. El cuadro anejo al artículo 26 tiene siete columnas. La columna 1 muestra los números de orden. La columna 2 contiene las subpartidas arancelarias de las mercancías designadas en la columna 3. La columna 5 enuncia los países de los que deben ser importadas las mercancías de que se trata. La columna 6 indica los organismos de dichos países que han de expedir y visar los certificados exigidos.

15. Del artículo 26, apartado 1, en relación con el cuadro (número de orden 4), resulta que el whisky Bourbon, en recipientes de contenido «no superior a 2 litros», importado de Los Estados Unidos de América, puede ser clasificado en la subpartida 2208 30 11 de la Nomenclatura Combinada (la clasificación que pretende la demandante en el litigio principal), si el importador presenta un certificado de autenticidad válido expedido por el «United States Department of the Treasury, Bureau of Alcohol, Tobacco and Firearms». Como resultado de esta regla, una nota a pie de página de la subpartida 2208 30 11 de la Nomenclatura Combinada («Whisky Bourbon en recipientes de contenido no superior a 2 litros»), expresa: «La admisión de esta subpartida se subordinará a las condiciones previstas en las disposiciones comunitarias dictadas en la materia».

16. Las restantes mercancías designadas en el cuadro anejo al artículo 26 del Reglamento de aplicación que están sometidas a un régimen semejante son las uvas de Estados Unidos, el queso para fondues de Suiza, el vino Tokay de Hungría, algunos productos y variedades de tabaco de países como Estados Unidos, Brasil y Cuba y el nitrato sódico de Chile.

17. Los artículos 27 y 28 del Reglamento de aplicación establecen requisitos formales estrictos y detallados de los certificados exigidos.

18. El artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación dispone:

«El certificado [...] se presentará en los plazos indicados a continuación a partir de la fecha de expedición, a las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación, junto con la mercancía a que se refiera:

[...]

- 3 meses, cuando se trate de las mercancías recogidas en los números de orden 1, 3 y 4 de dicho cuadro;

[...]»

19. El artículo 30 regula el visado de los certificados, el artículo 31 los requisitos de los organismos expedidores de los diversos certificados, y el artículo 34 el fraccionamiento de los envíos de uvas, tabaco y nitrato sódico.

Disposiciones sobre las medidas arancelarias preferenciales en favor de determinados países

20. Todos quienes han presentado observaciones debaten la posibilidad de aplicar en el presente caso, bien sea por analogía o incluso directamente, determinadas disposiciones -formalmente diferentes de las referidas al tratamiento arancelario favorable por razón de la naturaleza de las mercancías-, relativas a las medidas arancelarias preferenciales a favor de determinados países y a los certificados de origen que han de ser presentados a fin de disfrutar de esas medidas preferenciales.

21. El artículo 20 del Código Aduanero establece:

«1. Los derechos legalmente devengados en caso de que se origine una deuda aduanera se basarán en el Arancel aduanero de las Comunidades Europeas.

[...]

3. El Arancel aduanero de las Comunidades Europeas comprenderá:

a) la Nomenclatura Combinada de las mercancías;

[...]

c) los tipos [...] normalmente aplicables a las mercancías contempladas por la Nomenclatura Combinada [...]

d) las medidas arancelarias preferenciales contenidas en acuerdos que la Comunidad haya celebrado con determinados países o grupos de países y que prevean la concesión de un tratamiento arancelario preferencial;

e) las medidas arancelarias preferenciales adoptadas unilateralmente por la Comunidad en favor de determinados países, grupos de países o territorios;

f) las medidas autónomas de suspensión que prevean la reducción o exención de los derechos de importación aplicables a determinadas mercancías;

[...]

4. Sin perjuicio de las normas relativas a la imposición a tanto alzado, las medidas contempladas en las letras d), e) y f) del apartado 3 se aplicarán, a petición del declarante, en lugar de las previstas en la letra c) cuando las autoridades aduaneras comprueben que las mercancías de que se trate cumplen las condiciones previstas en estas primeras medidas. La solicitud se podrá presentar a posteriori siempre que se cumplan las condiciones para ello.

[...]»

22. El artículo 27 prevé:

«Las normas de origen preferencial establecerán las condiciones de adquisición del origen de las mercancías para beneficiarse de las medidas contempladas en las letras d) o e) del apartado 3 del artículo 20. Dichas normas:

a) para las mercancías incluidas en los acuerdos contemplados en la letra d) del apartado 3 del artículo 20, se determinarán en dichos acuerdos;

b) para las mercancías que disfruten de las medidas arancelarias preferenciales contempladas en la letra e) del apartado 3 del artículo 20, se determinarán con arreglo al procedimiento del Comité.»

23. Las disposiciones de aplicación del artículo 27, letra b), del Código Aduanero están contenidas en el título IV, «Origen de las mercancías», capítulo 2, «Origen preferencial» del Reglamento de aplicación. La sección 1 de este capítulo, titulada «Sistema de preferencias generalizadas», contiene, en la subsección 2, disposiciones especiales sobre la prueba del origen preferencial a efectos del «Sistema de preferencias generalizadas». Las reglas relevantes vigentes en el momento que interesa en este caso son las siguientes.

24. El artículo 77 disponía:

«1. Los productos originarios a que se refiere la presente sección podrán ser importados en la Comunidad acogiéndose a las preferencias generalizadas [...] mediante la presentación de un certificado de origen modelo A [...] expedido por las autoridades aduaneras, o bien por otras autoridades gubernamentales competentes del país de exportación beneficiario [...]

[...]

10. El certificado será expedido por la autoridad gubernamental competente del país beneficiario si los productos pueden considerarse como originarios con arreglo a la subsección I. Una vez efectuada la exportación o garantizada su realización, el certificado se pondrá a disposición del exportador.»

25. El artículo 84 preveía:

«1. En casos excepcionales, el certificado de origen modelo A podrá expedirse después de la exportación efectiva de los productos a que se refiere, cuando no se hubiere expedido en el momento de la exportación debido a errores u omisiones involuntarios u otras circunstancias especiales y siempre que las mercancías no hayan sido exportadas antes de la comunicación a la Comisión de la información a que se refiere el artículo 92.

2. La autoridad gubernamental competente sólo podrá expedir un certificado a posteriori cuando haya comprobado que los datos contenidos en la solicitud del exportador concuerdan con los que figuran en el expediente de exportación correspondiente y que no se ha expedido un certificado de origen modelo A válido en el momento de la exportación de los productos de que se trate.

[...]»

26. Con arreglo al artículo 82:

«1. El certificado de origen modelo A deberá presentarse a las autoridades aduaneras del Estado de importación en que se presenten los productos, en un plazo de diez meses contados a partir de la fecha de su expedición por parte de la autoridad gubernamental competente del país de exportación beneficiario.

2. Los certificados de origen modelo A que se presenten a las autoridades aduaneras de la Comunidad después de transcurrido el plazo señalado en el apartado 1 podrán aceptarse [...] cuando la inobservancia de dicho plazo se deba a motivos de fuerza mayor o a circunstancias excepcionales.

3. En otros casos de presentación tardía, las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación podrán aceptar los certificados cuando los productos les hayan sido presentados antes de la expiración del plazo contemplado en el apartado 1.»

Disposiciones sobre las declaraciones en aduana

27. Con arreglo al artículo 59, apartado 1, del Código Aduanero: «Toda mercancía destinada a ser incluida en un régimen aduanero deberá ser objeto de una declaración para dicho régimen aduanero.»

- El procedimiento normal

28. El procedimiento normal que debe seguirse para las declaraciones en aduana escritas está regulado por los artículos 62 y siguientes del Código Aduanero. El artículo 62 dispone:

«1. Las declaraciones efectuadas por escrito deberán cumplimentarse en un impreso conforme al modelo oficial previsto a tal fin. Las declaraciones deberán [...] contener todos los datos necesarios para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías.

2. Deberán adjuntarse a la declaración todos los documentos cuya presentación sea necesaria para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías.»

29. El artículo 218, apartado 1, del Reglamento de aplicación establece, respecto a las declaraciones en aduana para despacho a libre práctica:

«1. Los documentos que deberán adjuntarse a la declaración en aduana de despacho a libre práctica serán:

[...]

c) los documentos necesarios para la aplicación de un régimen arancelario preferencial o de cualquier otra medida de inaplicación del régimen de derecho común aplicable a las mercancías declaradas;

d) todos los demás documentos necesarios para la aplicación de las disposiciones que regulan el despacho a libre práctica de las mercancías declaradas.»

30. El artículo 63 del Código Aduanero dispone:

«Las declaraciones que cumplan las condiciones del artículo 62 serán inmediatamente admitidas por las autoridades aduaneras siempre que las mercancías a que éstas se refieran se presenten en la aduana.»

31. El artículo 67 del Código establece:

«Salvo disposición específica en sentido contrario, la fecha que deberá tomarse en consideración para la aplicación de todas las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el que se declaran las mercancías será la fecha de admisión de la declaración por parte de las autoridades aduaneras.»

32. Después de haber sido admitida por las autoridades aduaneras, una declaración en aduana puede ser invalidada. El artículo 66 del Código prevé:

«1. Las autoridades aduaneras, a solicitud del declarante, invalidarán una declaración ya admitida cuando el declarante aporte la prueba de que la mercancía ha sido declarada por error para el régimen aduanero correspondiente a dicha declaración, o cuando, como consecuencia de circunstancias especiales, ya no se justifique la inclusión de la mercancía en el régimen aduanero para el que ha sido declarada [...]

2. No se podrá proceder a la invalidación de la declaración después de la concesión del levante de mercancías, salvo en los casos definidos de conformidad con el procedimiento del Comité.

[...]»

33. El artículo 251 del Reglamento de aplicación define los supuestos en los que puede ser invalidada una declaración en aduana, después de haberse concedido el levante de las mercancías.

- El procedimiento para las declaraciones incompletas

34. Las partes también debaten si la situación objeto del litigio podría haber representado una declaración en aduana incompleta.

35. El artículo 76, apartado 1, del Código Aduanero prevé:

«Con objeto de simplificar en lo posible el cumplimiento de los trámites y los procedimientos, sin menoscabo de la regularidad de las operaciones, las autoridades aduaneras permitirán, en las condiciones establecidas por el procedimiento del Comité:

a) que la declaración contemplada en el artículo 62 no contenga algunos de los datos señalados en el apartado 1 de dicho artículo o que no se adjunten algunos de los documentos contemplados en el apartado 2 de dicho artículo;

[...]

La declaración simplificada [...] deberá contener al menos las indicaciones necesarias para la identificación de las mercancías [...]»

36. El artículo 253, apartado 1, del Reglamento de aplicación dispone:

«1. El procedimiento de la declaración incompleta permitirá a las autoridades aduaneras admitir, en casos debidamente justificados, una declaración en la que no figuren todas las indicaciones requeridas o a la que no se acompañen todos los documentos necesarios para el régimen aduanero de que se trate.»

37. El artículo 255 prevé:

«1. Las declaraciones de despacho a libre práctica que podrán ser admitidas por las autoridades aduaneras a petición del declarante, sin que se acompañen algunos de los documentos que deberán presentarse como apoyo a la declaración, deberán al menos ir acompañadas de aquellos documentos cuya presentación sea necesaria para el despacho a libre práctica.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, podrá admitirse una declaración que no lleve unidos alguno o algunos de los documentos a cuya presentación queda supeditado el despacho a libre práctica, siempre que, a satisfacción de las autoridades aduaneras, se establezca:

a) que el documento de que se trate existe y tiene validez;

b) que este documento no ha podido ser unido a la declaración por circunstancias independientes de la voluntad del declarante;

c) que cualquier retraso en la admisión de la declaración impediría que las mercancías pudieran ser despachadas a libre práctica o daría lugar a que quedaran sometidas a un tipo de derechos más elevado.

Los datos correspondientes a los documentos no aportados deberán ser indicados, en cualquier caso, en la declaración.»

Disposiciones sobre el devengo y la liquidación de la deuda aduanera

38. El artículo 201 del Código Aduanero dispone:

«1. Dará origen a una deuda aduanera de importación:

a) el despacho a libre práctica de una mercancía sujeta a derechos de importación,

[...]

2. La deuda aduanera se originará en el momento de la admisión de la declaración en aduana de que se trate [...]»

39. Con arreglo al artículo 214, apartado 1:

«1. Salvo lo establecido en disposiciones específicas contrarias previstas en el presente Código y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2, el importe de los derechos de importación o de los derechos de exportación aplicables a una mercancía se determinará sobre la base de los elementos de imposición correspondientes a tal mercancía en el momento en que se origine la deuda aduanera correspondiente.»

Los hechos y el litigio principal

40. El 10 de septiembre de 1996, la demandante Bacardi GmbH (en lo sucesivo, «Bacardi»), representada por una compañía transportista, declaró ante el demandado, el Hauptzollamt (Oficina principal de aduanas) de Bremerhaven, 2.160 cajas de «Whiskey Jack Daniel's» para su despacho a libre práctica. Cada caja contenía seis botellas de 0,7 litros, en total 9.072 litros.

41. La compañía transportista indicó en la casilla 33, que interesa aquí, del Documento Administrativo Único la subpartida 2208 30 82 de la Nomenclatura Combinada. Esta subpartida se refiere a «los demás» whiskies distintos del whisky Bourbon o whisky Scotch en recipientes de contenido no superior a 2 litros.

42. La oficina de aduanas admitió la declaración en aduana y, mediante resolución de 11 de septiembre de 1996, liquidó los derechos de importación, por un importe de 2.786,92 DEM en concepto de deuda aduanera, y por 25.117,88 DEM en concepto de impuesto sobre el volumen de negocios, en total 27.904,80 DEM.

43. Mediante una carta de 2 de octubre de 1996, Bacardi presentó un certificado de autenticidad relativo al cargamento de que se trata y solicitó que las mercancías fueran reclasificadas en la subpartida 2208 30 11. Esta subpartida se refiere a «whisky Bourbon en recipientes de contenido no superior a 2 litros». Al parecer, según la resolución de remisión y las observaciones escritas y orales de las partes, Bacardi había solicitado el certificado de autenticidad de que se trata en julio o agosto de 1996, pero las autoridades de Estados Unidos no emitieron dicho certificado hasta el 17 de septiembre de 1996, después, por tanto, de la admisión de la declaración en aduana. La reclasificación solicitada por Bacardi motivaría la devolución de derechos de importación por importe de 1.045,10 DEM.

44. Mediante resolución de 19 de septiembre de 1997, el Hauptzollamt denegó la solicitud de devolución de Bacardi. Manifestó (presumiblemente según el artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación) que los certificados de autenticidad habían de ser presentados junto con las mercancías a las que se referían. La presentación tardía no estaba autorizada.

45. Bacardi recurrió en reposición contra esa resolución, recurso que el Hauptzollamt desestimó por infundado.

46. El 23 de diciembre de 1997, Bacardi promovió el litigio principal ante el Tribunal remitente. Bacardi pretende que el Finanzgericht anule las resoluciones del Hauptzollamt y condene a éste a devolver a Bacardi 1.045,10 DEM en concepto de derechos de importación. El Hauptzollamt demandado solicita que el Finanzgericht desestime la demanda.

47. La argumentación de Bacardi en el procedimiento administrativo y ante el Tribunal remitente puede resumirse como sigue.

48. En contra de la opinión del Hauptzollamt, la legislación aduanera comunitaria no excluye la posibilidad de presentación tardía de los certificados de autenticidad a efectos de obtener un tratamiento arancelario favorable. Es evidente que se deslizó un error en la redacción del artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación. El requisito de «presentar» (en la versión alemana, «vorlegen») las mercancías a las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación no es coherente con la redacción del Código Aduanero ni del Reglamento de aplicación, ni es factible en la práctica. La presentación tardía de los certificados de autenticidad debe, pues, ser tratada de igual modo que la presentación tardía de los certificados de origen modelo A. Es así porque los certificados de autenticidad sirven en esencia a la misma finalidad y objetivo que los certificados de origen modelo A: ambos acreditan que las mercancías de que se trata han sido producidas en determinados países conforme a criterios precisos, y ambos originan el tratamiento arancelario favorable en la Comunidad. Según el artículo 82, apartados 1 y 3, el certificado de origen modelo A no ha de ser presentado a las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación junto con las mercancías a las que se refiere.

49. Es más, la declaración en aduana presentada el 10 de septiembre de 1996 en nombre y por cuenta de Bacardi debe calificarse, en opinión de esta sociedad, como una declaración aduanera incompleta, que fue válidamente completada el 2 de octubre de 1996. Con arreglo a los artículos 59 y 62, apartados 1 y 2, del Código Aduanero y al artículo 218, apartado 1, letra c), del Reglamento de aplicación, el certificado de autenticidad debe, en principio, adjuntarse a la declaración en aduana para despacho a libre práctica. Pero conforme al artículo 76, apartado 1, letra a), del Código Aduanero y al artículo 253, apartado 1, del Reglamento de aplicación, es posible presentar una declaración incompleta. El artículo 255, apartado 1, del Reglamento de aplicación no excluía la admisión de una declaración aduanera incompleta por parte de Bacardi ya que (por analogía con las reglas sobre los certificados de origen modelo A) no es necesario presentar un certificado de autenticidad antes de que las mercancías declaradas puedan ser despachadas a libre práctica.

50. Bacardi prosigue alegando que los derechos de importación discutidos deben ser devueltos en virtud del artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero y del artículo 890 del Reglamento de aplicación, puesto que no eran legalmente debidos. El certificado de autenticidad es «otro documento apropiado», presentado tardíamente, en el sentido del artículo 890 del Reglamento de aplicación. En consecuencia, la devolución de derechos de importación no está vedada si puede presentarse el certificado de autenticidad requerido dentro del plazo de tres años para la solicitud a partir de la fecha en la que fue comunicado el importe de esos derechos.

51. Con carácter subsidiario, Bacardi pretende la devolución de los derechos de importación al amparo del artículo 239, apartado 1, segundo inciso, del Código Aduanero, en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, basándose en que el presente caso constituye una «situación especial» derivada de circunstancias en las que no puede atribuirse a la demandante intento de fraude o negligencia manifiesta.

52. La argumentación del Hauptzollamt en el procedimiento administrativo y ante el Tribunal remitente puede resumirse como sigue.

53. Bacardi no está facultada para pretender la devolución con arreglo al artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero. Según el artículo 26, apartado 1, del Reglamento de aplicación el whisky importado de Estados Unidos sólo puede ser clasificado en la subpartida 2208 30 11 si se presenta un certificado que cumpla los requisitos enunciados en los artículos 27 a 34 del Reglamento de aplicación. El artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación dispone que los certificados de autenticidad deben ser presentados a las autoridades aduaneras junto con las mercancías a las que se refieren. Si el legislador comunitario hubiera querido autorizar excepciones a esa regla, habría establecido las normas apropiadas -como en el supuesto de los certificados de origen modelo A-. Por tanto, el tratamiento arancelario favorable no podía ser concedido cuando se originó la deuda aduanera, al tiempo de la admisión de la declaración, y el derecho de importación discutido era, pues, legalmente debido en el sentido del artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero.

54. Según el Hauptzollamt, los argumentos basados en las reglas referentes a las declaraciones incompletas son erróneos. La declaración en aduana sólo habría sido incompleta si las mercancías hubieran sido declaradas como «whisky Bourbon» sin presentar el certificado de autenticidad.

55. En lo que atañe al artículo 239, apartado 1, del Código Aduanero, considera que es innecesario transmitir el caso a la Comisión para su resolución con arreglo al artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, ya que los fundamentos de la solicitud de Bacardi no justifican la conclusión de que el presente caso constituya una situación especial.

56. En la resolución de remisión, el Tribunal remitente manifiesta lo siguiente.

57. Estima, en primer lugar, que el Hauptzollamt está en lo cierto cuando mantiene que Bacardi no presentó una declaración aduanera incompleta, sino que el asunto se refiere antes bien a una declaración completa por escrito en el Documento Administrativo Único, con arreglo al artículo 62 del Código Aduanero. La deuda aduanera contraída por Bacardi en virtud de los artículos 67 y 201 del Código Aduanero fue la consecuencia directa de la clasificación de las mercancías en la subpartida 2208 30 82 por la propia Bacardi. Más aún, la hipótesis de que se trataba de una declaración aduanera incompleta se desvirtúa por el mismo hecho de que Bacardi omitió mencionar el certificado que aún no había sido presentado (artículo 255, apartado 2, segunda frase, del Reglamento de aplicación). No es por tanto necesario examinar el problema de si puede existir una declaración incompleta aunque el certificado de autenticidad ni siquiera hubiera sido expedido cuando las mercancías fueron despachadas a libre práctica [artículo 255, apartado 2, letra a), del Reglamento de aplicación].

58. En segundo término, considera que el Hauptzollamt tiene también razón al afirmar que, según una interpretación literal, Bacardi no puede pretender el derecho a devolución al amparo del artículo 236 del Código Aduanero. Ahora bien, se plantea el problema de si la presentación tardía del certificado exigido por esa norma puede motivar la devolución en virtud de ese artículo, mediante la aplicación analógica del artículo 890 del Reglamento de aplicación (o de otras normas de este Reglamento). Ello presupone que el certificado de autenticidad sea «otro documento apropiado» en el sentido del artículo 890 del Reglamento de aplicación. Según el Tribunal remitente, está reconocido que el certificado de autenticidad presentado por Bacardi fue expedido por la autoridad competente para ello, y que la información contenida en él permite concluir inequívocamente que el certificado se refiere al cargamento de whisky importado. El plazo de tres años para la presentación de la solicitud con arreglo al artículo 236, apartado 2, del Código Aduanero también se ha respetado. Por otra parte, debe tenerse en cuenta el hecho de que el documento no fue presentado junto con las mercancías. Además, en el supuesto de la presentación tardía de un certificado de autenticidad deberían modificarse no sólo el tipo de los derechos de importación sino también la clasificación en la Nomenclatura Combinada. Finalmente, el certificado de autenticidad no fue expedido de hecho sino después de que las mercancías hubieran sido despachadas a libre práctica.

59. Señala, en tercer lugar, que se plantea el problema de si es aplicable el artículo 239, apartado 1, del Código Aduanero, interpretado junto con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación. No concurren los requisitos establecidos por el artículo 239, apartado 1, primer inciso, del Código Aduanero, en relación con los artículos 899 a 904 del Reglamento de aplicación. Pero puede existir una posibilidad de devolución en virtud del artículo 239, apartado 1, segundo inciso, del Código Aduanero, en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, cuando no ha habido intento de fraude ni negligencia manifiesta, y los fundamentos de la solicitud indican una «situación especial». Dado que el Tribunal remitente ha solicitado al Tribunal de Justicia que aclare el término «negligencia manifiesta» en el contexto de otro asunto, se abstiene por el momento de un examen más detenido del problema en el contexto de la presente remisión. Suponiendo, en favor de Bacardi, que no hubiera «negligencia manifiesta», la cuestión decisiva sería entonces si puede calificarse el caso como «situación especial» en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación.

60. Por estas razones, el Finanzgericht remitió al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones para su resolución prejudicial:

«1) ¿Es posible devolver los derechos de importación con arreglo al artículo 236 del Código Aduanero cuando el importador de un whisky "Bourbon" importado de los Estados Unidos indicó, en su declaración en aduana de 10 de septiembre de 1996, el código 2208 30 82 y no solicitó hasta el 2 de octubre de 1996, presentando un certificado de autenticidad conforme al anexo 5 del Reglamento de aplicación del Código Aduanero, la clasificación en la subpartida 2208 30 11, que da lugar a la aplicación de un derecho de aduana inferior?

2) En caso de respuesta negativa a la primera cuestión:

¿Cabe apreciar en estas circunstancias la existencia de "una situación especial" que -si concurren los restantes requisitos legales- puede conducir a la devolución de los derechos de importación conforme al artículo 239 del Código Aduanero en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación de dicho Código?»

61. Han presentado observaciones escritas Bacardi y la Comisión, que estuvieron representadas también en la vista oral.

Primera cuestión: Devolución con arreglo al artículo 236, apartado 1, del Código y al artículo 890 del Reglamento de aplicación

62. Mediante su primera cuestión, el Tribunal remitente desea saber, en esencia, si en situaciones como las del litigio principal los derechos de importación deben ser devueltos con arreglo al artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero, interpretado aisladamente o en relación con el artículo 890 del Reglamento de aplicación.

Argumentos presentados ante el Tribunal de Justicia

63. Según Bacardi, de estas disposiciones se deduce que los derechos discutidos han de ser devueltos.

64. A su entender, ninguna regla de la legislación aduanera comunitaria impide que un certificado de autenticidad sea considerado como «otro documento apropiado» en el sentido del artículo 890, párrafo primero, del Reglamento de aplicación. Es más, el certificado presentado por Bacardi indica claramente que el cargamento de «whiskey Jack Daniel's» en discusión hubiera podido beneficiarse, «en el momento de la admisión de la declaración de despacho a libre práctica», del «tratamiento arancelario preferencial», en el sentido de esa disposición. Se sigue, en particular de la versión alemana del Reglamento de aplicación, que la única y decisiva cuestión es si las mercancías de que se trata habrían podido beneficiarse (Anspruch gehabt hätten) del tratamiento arancelario preferencial si el certificado de autenticidad debatido hubiera sido presentado a su debido tiempo.

65. Más aún, el artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación no impide la aplicación del artículo 890 del mismo Reglamento. En primer término, la presentación del certificado de autenticidad «junto con» las mercancías a las que se refiere no puede ser un presupuesto para la aplicación del artículo 890. Esta disposición fue adoptada precisamente para dar una solución cuando un documento es presentado algún tiempo después de que sea admitida la declaración en aduana. En segundo lugar, el plazo de tres meses del artículo 29, apartado 1, segundo inciso, no afecta a la aplicabilidad del artículo 890. El problema de si este plazo es aplicable de algún modo en el contexto del artículo 890 puede ser obviado, ya que en cualquier caso dicho plazo fue respetado. El certificado discutido fue expedido el 17 de septiembre de 1996 y presentado a las autoridades alemanas el 2 de octubre de 1996. En tercer lugar, carece también de relevancia el hecho de que el certificado fuera expedido después del despacho de las mercancías a libre práctica. Es cierto que el artículo 86 del Reglamento de aplicación autoriza en determinadas circunstancias la emisión de un certificado de origen modelo A después de la exportación de los productos a los que se refiere, y que el artículo 29, apartado 1, del mismo Reglamento no prevé expresamente una posibilidad similar respecto a los certificados de autenticidad. Mas el artículo 890 del Reglamento de aplicación debe ser interpretado a la luz del artículo 86 del mismo Reglamento y del objetivo de las reglas sobre devolución y condonación de introducir un elemento de equidad en el Derecho aduanero comunitario.

66. Finalmente, la analogía con los certificados de origen modelo A y, por ende, la aplicación del artículo 890 del Reglamento de aplicación, no resulta enervada por el hecho de que la clasificación de las mercancías según la Nomenclatura Combinada (y no sólo el tipo de los derechos) habría de modificarse a causa de la presentación por Bacardi del certificado de autenticidad. El requisito decisivo en ambos casos (la presentación tardía de certificados de origen modelo A y de certificados de autenticidad) es solamente que las mercancías a las que se refieren los documentos sean las mismas presentadas a las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación. Debe tenerse presente que la reclasificación basada en la información arancelaria nueva y vinculante aportada también motiva la devolución de los derechos.

67. Según la Comisión, la primera cuestión debe ser reformulada. Dado que la misma presupone implícitamente que es aplicable el artículo 890 del Reglamento de aplicación, la cuestión ha de ser la de si un certificado de autenticidad como el previsto por el artículo 26, apartado 1, del Reglamento de aplicación puede ser calificado como «otro documento apropiado» en el sentido del artículo 890 del Reglamento de aplicación, a los efectos de una solicitud de devolución al amparo del artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero.

68. A juicio de la Comisión, esta cuestión debe responderse afirmativamente. El concepto de «tratamiento arancelario preferencial» en el artículo 890, párrafo primero, del Reglamento de aplicación debe ser interpretado, a la luz del objetivo de la disposición, en el sentido de que abarca la clase de tratamiento arancelario favorable concedido conforme a los artículos 26 y siguientes del Reglamento de aplicación. Este último conjunto de reglas pretende los mismos objetivos y cumple la misma función que las reglas sobre origen preferencial del artículo 20, apartado 3, letras d) y e), y del artículo 27 del Código Aduanero. Ni la necesidad de reclasificar las mercancías importadas en otra subpartida ni el requisito de presentar el certificado junto con las mercancías a las que se refiere, establecido por el artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación, pueden afectar a esta conclusión. La clasificación inicial fue errónea y debe ser rectificada. El artículo 890, apartado 1, está precisamente concebido para las situaciones en las que se presenta tardíamente el documento apropiado.

Análisis

69. Deseo señalar como aspecto preliminar que, al parecer, las autoridades de Estados Unidos sólo han expedido certificados confirmando que el «whiskey Jack Daniel's» es un «whisky Bourbon» a partir de 1996. Ni Bacardi ni la Comisión han podido explicar los antecedentes de la política inicial sobre certificación y las razones de su cambio.

- Declaración incompleta

70. Concuerdo con el Hauptzollamt y con el Tribunal remitente en que las reglas sobre declaraciones incompletas no parecen relevantes para responder a la primera cuestión. De la resolución de remisión resulta que Bacardi presentó una declaración completa por escrito en el modelo de Documento Administrativo Único, en la que declaró las mercancías de que se trata como whisky distinto del Scotch o Bourbon. Sólo si las mercancías hubieran sido declaradas como «whisky Bourbon», sin inmediata presentación del certificado de autenticidad necesario, la declaración en aduana habría sido incompleta, en el sentido del artículo 76, apartado 1, letra a), del Código y de los artículos 253 y siguientes del Reglamento de aplicación.

- Tratamiento arancelario favorable de las mercancías debido a su naturaleza y tratamiento arancelario preferencial

71. La primera fase del análisis sobre si los derechos de importación controvertidos deben ser devueltos con arreglo al artículo 236, apartado 1, del Código es decidir si el artículo 890 del Reglamento de aplicación, por su tenor y por el sistema de la legislación aduanera comunitaria, es aplicable a medidas basadas en el artículo 21 del Código, como el tratamiento arancelario favorable del whisky Bourbon.

72. Conviene recordar que el artículo 890 dispone en lo que aquí interesa:

«Cuando, en apoyo de la solicitud de devolución o condonación, se presente un certificado de origen, un certificado de circulación, un documento de tránsito comunitario interno o cualquier otro documento apropiado que acredite que las mercancías importadas hubieran podido, en el momento de la admisión de la declaración del despacho a libre práctica, beneficiarse de un tratamiento comunitario o de un tratamiento arancelario preferencial, la autoridad aduanera de decisión sólo dará un curso favorable a dicha solicitud si está debidamente demostrado que:

- el documento así presentado se refiere específicamente a las mercancías consideradas y se cumplen todas las condiciones relativas a la admisión de dicho documento,

- se cumplen todas las demás condiciones para la concesión del tratamiento arancelario preferencial,

[...]»

73. Según su texto, el artículo 890 se refiere, pues, a medidas conforme a las que determinadas mercancías pueden beneficiarse del tratamiento comunitario o de «tratamiento arancelario preferencial». Los últimos términos se repiten cuando el artículo 890 exige que se cumplan todas las demás condiciones para el «tratamiento arancelario preferencial». Todas las otras versiones lingüísticas del artículo 890 (excepto la versión alemana) emplean una redacción que corresponde a la inglesa «preferential tariff treatment» y a la francesa «traitement tarifaire préférentiel».

74. El artículo 20, apartado 3, letras d) y e), del Código se refieren a «medidas arancelarias preferenciales», y el artículo 21 a «tratamiento arancelario favorable del que pueden beneficiarse determinadas mercancías debido a su naturaleza». Todas las versiones lingüísticas formulan la misma distinción.

75. Es más, según el sistema establecido por el Código y por su Reglamento de aplicación, las medidas basadas en artículo 20, apartado 3, letras d) y e), y en el artículo 21 del Código están regidas por dos diferentes conjuntos de reglas. Las medidas arancelarias preferenciales están reguladas inter alia por el artículo 27 del Código y por los artículos 66 y siguientes del Reglamento de aplicación. El «tratamiento arancelario favorable de las mercancías debido a su naturaleza» está regulado por un título especial (artículos 16 a 34) del Reglamento de aplicación.

76. La redacción del artículo 890 del Reglamento de aplicación y el sistema de la legislación aduanera comunitaria sugieren, pues, que sólo las «medidas arancelarias preferenciales» a las que se refieren el artículo 20, apartado 3, letras d) y e), del Código y las disposiciones de aplicación correspondientes están comprendidas en el ámbito del artículo 890. Esta apreciación no resulta afectada por la versión alemana de ese artículo, que se refiere más vagamente a Anwendung eines ermässigten Zollsatzes oder der Zollfreiheit (aplicación de una reducción o una exención de derechos). Este pasaje imprecisamente traducido debe interpretarse a la luz de las otras versiones lingüísticas y de la parte restante del texto alemán del artículo 890, que se refiere correctamente a Zollpräferenzbehandlung (tratamiento arancelario preferencial).

77. Los documentos enunciados a modo de ejemplo en el artículo 890 sugieren también que sólo las medidas arancelarias preferenciales, en el sentido del artículo 20, apartado 3, letras d) y e), del Código, están comprendidas en su ámbito de aplicación. Esto es así porque los «certificados de origen» y los «certificados de circulación» son documentos característicamente exigidos para probar el origen preferencial de las mercancías (un «documento de tránsito comunitario interno» prueba que las mercancías son comunitarias). En cambio, en el artículo 890 no se menciona ninguno de los documentos requeridos por el artículo 26, apartado 1, del Reglamento de aplicación para disfrutar del tratamiento arancelario favorable de las mercancías debido a su naturaleza, es decir, los «certificados de autenticidad», los «certificados de denominación de origen» y los «certificados de calidad».

78. La sentencia en el asunto Söhl & Söhlke confirma que el artículo 890 no se aplica directamente a las medidas basadas en el artículo 21 del Código Aduanero. Esta sentencia se refería inter alia al artículo 900, apartado 1, letra o), del Reglamento de aplicación, que en lo que interesa aquí es idéntico al artículo 890. Con arreglo al artículo 900, apartado 1, letra o), los derechos de importación serán devueltos en los casos en que el importador pueda presentar alguno de los documentos mencionados en el artículo 890, pero cuando la deuda aduanera se haya originado por razones distintas del despacho a libre práctica. El Tribunal de Justicia señaló lo siguiente:

«Puesto que dicha disposición se refiere en términos claros al "tratamiento comunitario" y al "tratamiento arancelario preferencial", no puede incluir otros tratamientos favorables [...]»

y declaró que:

«El artículo 900, apartado 1, letra o), del Reglamento (de aplicación) [...] se aplica a los casos en que las mercancías habrían podido beneficiarse del tratamiento comunitario o de un tratamiento arancelario preferencial, pero no a los casos en los que las mercancías habrían podido beneficiarse de otros tratamientos favorables.»

79. En la versión alemana de este pasaje de la sentencia se emplean los imprecisos términos Zollbehandlung mit Abgabenbegünstigung (tratamiento aduanero favorable respecto a los derechos arancelarios). La razón se halla en otro error de traducción en el Reglamento de aplicación. Mientras que todas las otras versiones lingüísticas del artículo 900, apartado 1, letra o), emplean términos que corresponden a los ingleses «preferential tariff treatment» y los franceses «traitement tarifaire préférentiel», la versión alemana se refiere a Zollbehandlung mit Abgabenbegünstigung. Este error es sorprendente ya que los términos empleados en la versión alemana no corresponden a las otras versiones lingüísticas ni a la redacción (también errónea) de la versión alemana del paralelo artículo 890.

- Aplicación por analogía del artículo 890

80. De las anteriores consideraciones se sigue que el artículo 890 del Reglamento de aplicación no es directamente aplicable a las medidas basadas en el artículo 21 del Código. Se plantea, pues, el problema adicional de si los principios contenidos en el artículo 890 pueden al menos aplicarse por analogía, como sugiere el Tribunal remitente.

81. A este aspecto acepto el argumento de Bacardi según el cual los certificados de autenticidad para el whisky Bourbon presentan rasgos semejantes a los certificados de origen modelo A: ambos acreditan que determinadas mercancías han sido producidas en un país específico de conformidad con ciertos criterios, y ambos originan una clase de tratamiento aduanero favorable en la Comunidad.

82. Estimo también que la aplicación por analogía del artículo 890 no está vedada sólo por el hecho de que en el supuesto de una presentación tardía de un certificado de autenticidad habrían de modificarse no sólo el tipo de derecho sino además la clasificación en la Nomenclatura Combinada. Como afirma con razón Bacardi, la reclasificación basada, por ejemplo, en una sentencia del Tribunal de Justicia también puede motivar la devolución de derechos.

83. Considero, sin embargo, que no es posible una aplicación por analogía del artículo 890 a medidas basadas en el artículo 21 del Código y en los artículos 26 y siguientes del Reglamento de aplicación. Ello porque son diferentes las funciones de los certificados de origen y los certificados de autenticidad para obtener tratamiento arancelario «preferencial» y «favorable» en los respectivos regímenes.

84. Un certificado de origen puede en principio ser presentado en el plazo de diez meses desde la fecha de su expedición. En algunos casos puede incluso presentarse una vez expirado este plazo de validez. Es más, ese certificado no siempre ha de ser presentado a las autoridades aduaneras del Estado miembro de importación junto con las mercancías a las que se refiere. Los certificados de origen modelo A pueden además en algunas circunstancias ser expedidos con carácter retroactivo por las autoridades del Estado de exportación, después de la exportación efectiva. Finalmente, incluso la solicitud de tratamiento arancelario preferencial puede ser presentada a posteriori siempre que se cumplan los requisitos establecidos. Un certificado de origen es el medio normal de prueba del origen preferencial, pero de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se sigue que en circunstancias excepcionales es posible prescindir de su presentación, cuando el origen de las mercancías de que se trate esté determinado con certeza mediante otra prueba objetiva.

85. En consecuencia, la presentación de un certificado de origen antes del despacho a libre práctica no parece ser un presupuesto necesario del derecho sustantivo al tratamiento arancelario preferencial. Incluso antes de que sea presentado un certificado de origen, los derechos de importación recaudados sin tener en cuenta un acuerdo arancelario preferencial no parecen, pues, ser legalmente debidos, en el sentido del apartado 1 del artículo 236 del Código. Por esa razón el artículo 890 del Reglamento de aplicación prevé un procedimiento de devolución y condonación cuando se presenta un certificado de origen después de la admisión de la declaración de despacho a libre práctica.

86. En cambio, un certificado de autenticidad del whisky Bourbon tiene un plazo de validez de sólo tres meses después de su expedición, y no está prevista su presentación después del término de ese plazo. El artículo 29, apartado 1, del Reglamento de aplicación dispone inequívocamente que un certificado de autenticidad debe ser presentado junto con las mercancías a las que se refiere. Es cierto que la versión alemana emplea el verbo «vorlegen» en lugar del técnicamente correcto «gestellen» para la «presentación» de las mercancías a las autoridades aduaneras. Ello no afecta, sin embargo, al hecho de que, conforme al sistema establecido por los artículos 26 y siguientes del Reglamento de aplicación, no está prevista ni es posible la presentación separada del certificado y de las mercancías. En relación con el whisky Bourbon, ni siquiera está autorizado el fraccionamiento del envío combinado con la fotocopia del certificado. Ninguna norma autoriza que el certificado de autenticidad sea expedido después de la exportación.

87. De este régimen, mucho más riguroso, se sigue que un certificado de autenticidad no es tan sólo un medio de prueba, sino que su presentación junto con las mercancías es un presupuesto necesario del derecho sustantivo al tratamiento arancelario favorable previsto por los artículos 26 y siguientes del Reglamento de aplicación. Así se sigue también del título del capítulo relevante del Reglamento de aplicación, que expresa: «Mercancías sujetas a la presentación de un certificado de autenticidad [...]», y del propio artículo 26, apartado 1, que dispone: «La clasificación arancelaria (favorable) en las subpartidas [...] estará supeditada a la presentación de los certificados [...]» En consecuencia, cuando el certificado necesario no se presenta junto con las mercancías a las que se refiere, y los derechos de importación son recaudados, por tanto, sin tener en cuenta un régimen arancelario favorable, esos derechos son legalmente debidos en el sentido del artículo 236, apartado 1, del Código. Los mismos no pueden, pues, ser devueltos en virtud del artículo 890 del Reglamento de aplicación, aplicado por analogía, ni en virtud del artículo 236, apartado 1, del Código.

88. Esta apreciación se confirma por los antecedentes legislativos del artículo 890 del Reglamento de aplicación. Su precedente casi idénticamente redactado fue el artículo 1, apartado 3, del Reglamento (CEE) nº 3040/83 de la Comisión, de 28 de octubre de 1983, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación de los artículos 2 y 14 del Reglamento (CEE) nº 1430/79 del Consejo relativo a la devolución o condonación de derechos de importación o de exportación. El preámbulo de este Reglamento manifestaba:

«Considerando que las disposiciones relativas a la devolución o condonación de los derechos de importación no deberían alegarse para eludir las normas especificas vigentes para el despacho a libre práctica de las mercancías [...] que, en particular, no pueden permitir la presentación a posteriori de documentos que la normativa citada exige, para que sean tomados en consideración, que se presenten en el mismo momento de la admisión de la declaración de despacho a libre práctica [...]»

89. Dado que el artículo 890 del Reglamento de aplicación no puede ser aplicado a medidas basadas en el artículo 21 del Código, ni directamente ni por analogía, el problema adicional propuesto por la Comisión acerca de si un certificado de autenticidad puede ser considerado como «otro documento apropiado», en el sentido del artículo 890, no se plantea.

- Conclusión

90. Mi conclusión, en consecuencia, es que, en situaciones como las del litigio principal, los derechos de importación no pueden ser devueltos al amparo del artículo 236, apartado 1, del Código Aduanero, interpretado aisladamente o en relación con el artículo 890 del Reglamento de aplicación.

Segunda cuestión: «Situación especial» en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación

91. Si el Tribunal de Justicia responde negativamente a la primera cuestión, el Tribunal remitente desea saber si las circunstancias del litigio principal constituyen una «situación especial» en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, que -de cumplirse los restantes requisitos legales- pueda motivar la devolución de los derechos de importación con arreglo al artículo 239, apartado 1, del Código Aduanero.

Argumentos presentados ante el Tribunal de Justicia

92. Según el Tribunal remitente, esta cuestión también plantea el problema general de la relación entre el artículo 239, apartado 1, del Código, junto con los artículos 905 y siguientes del Reglamento de aplicación, y el artículo 236, apartado 1, del Código: a su juicio, podría aducirse que, una vez que la devolución con arreglo al artículo 236, apartado 1, ha sido denegada porque un requisito legal específico de esta disposición no se cumplía, queda automáticamente excluida la devolución en virtud del artículo 239, apartado 1, del Código, en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, en razón de que, en otro caso, los requisitos sustantivos contenidos en el artículo 236, apartado 1, serían inobservados.

93. Bacardi mantiene que la aplicabilidad del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación no está excluida por el hecho de que el asunto pueda, en parte, ser analizado según el artículo 236, apartado 1, del mismo Reglamento. Más aún, las circunstancias del litigio principal constituyen a su entender una «situación especial». Bacardi no pudo presentar una declaración incompleta ya que no tenía la seguridad de que las autoridades de Estados Unidos emitirían el certificado de autenticidad necesario. Bacardi tampoco podía esperar hasta la emisión del certificado, pues ignoraba que las autoridades de Estados Unidos lo emitirían con tanta prontitud después del despacho de las mercancías a libre práctica. Si quería disponer del whisky lo antes posible, tenía que declarar el cargamento como whiskey distinto de Bourbon o Scotch.

94. La Comisión mantiene, en primer lugar, que no hubo intento de fraude ni negligencia manifiesta por parte de Bacardi. Ésta carecía de una alternativa lícita, si quería disponer de las mercancías lo antes posible. En segundo lugar, la Comisión cita jurisprudencia del Tribunal de Justicia y afirma que se origina una «situación especial» cuando las circunstancias alegadas pueden poner al solicitante en una situación excepcional en comparación con la de otros operadores que desarrollan la misma actividad.

95. En sus observaciones escritas, la Comisión mantuvo que las circunstancias del presente asunto pueden ser juzgadas excepcionales en el sentido de esa formulación y propuso por tanto responder afirmativamente a la segunda cuestión. En la vista oral la Comisión pareció modificar su criterio, y considerar que Bacardi podría haber solicitado la invalidación de su declaración en aduana inicial al amparo del artículo 66 del Código, la cual habría producido la extinción de la deuda aduanera conforme al artículo 233 del Código y el derecho a la devolución según el artículo 237 del Código. Sin embargo, en respuesta a preguntas del Tribunal de Justicia, la Comisión cambió de nuevo de opinión y manifestó que Bacardi no podría realmente haber solicitado la invalidación de su declaración en aduana.

Análisis

96. Deseo expresar inicialmente que no comparto las dudas del Tribunal remitente acerca de la relación entre, por un lado, el artículo 239, apartado 1, del Código junto con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, y por otro el artículo 236, apartado 1, del Código. Según el artículo 239, apartado 1, del Código los derechos de importación pueden ser devueltos «en situaciones especiales distintas de las contempladas en los artículos 236, 237 y 238». En cuanto al artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, se sigue del artículo 899 del mismo Reglamento que el procedimiento previsto en los artículos 905 a 909 debe seguirse siempre que la autoridad aduanera nacional no se halle en condiciones de decidir la concesión o la denegación de la devolución o la condonación con arreglo a los artículos 899 a 904. Se deduce que el artículo 239, apartado 1, del Código, interpretado en relación con el artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación, incorpora al Derecho aduanero comunitario una cláusula general de equidad destinada a cubrir situaciones excepcionales. Esas circunstancias excepcionales, que pueden justificar la devolución de derechos por razones generales de equidad, pueden también concurrir cuando no se cumple tan sólo uno de los requisitos legales para la devolución o la condonación con arreglo al artículo 236, apartado 1. Considero, pues, que cuando la autoridad aduanera no se halla en condiciones, según los motivos alegados, de decidir la devolución o la condonación de derechos con arreglo al artículo 236, apartado 1, del Código, se encuentra, no obstante, obligada a verificar si está probada la existencia de una situación especial en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación.

97. En lo que atañe a la función del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación en el presente asunto, el Tribunal remitente se ha abstenido expresamente de pedir la interpretación del concepto de «circunstancias que no supongan [...] negligencia manifiesta por parte del interesado». Como acertadamente preveía el Tribunal remitente, entretanto el Tribunal de Justicia ha aclarado este concepto en la sentencia Söhl & Söhlke. El Tribunal de Justicia declaró en el apartado 56 de la sentencia que, para apreciar si existe o no «negligencia manifiesta», debe tenerse en cuenta en particular la complejidad de las disposiciones cuyo incumplimiento originó la deuda aduanera así como la experiencia profesional y la diligencia del operador. Al Tribunal nacional incumbe, de acuerdo con estos criterios, determinar si concurrió negligencia manifiesta por parte de Bacardi. A este respecto, los antecedentes de hecho relativos a la demora en presentar el certificado de autenticidad serán especialmente importantes.

98. En lo que se refiere a la interpretación del concepto de «situación especial», el Tribunal de Justicia ha declarado que, según el procedimiento regulado por los artículos 905 y siguientes vigentes en el momento relevante, la autoridad aduanera nacional está obligada a comprobar inicialmente si existen elementos que justifiquen que se trata de una situación especial. En su caso, debe transmitir el expediente a la Comisión, que, sobre la base de los elementos comunicados, apreciará de modo definitivo si existe una situación especial que justifique la devolución o la condonación de los derechos. En su apreciación preliminar, la autoridad aduanera debe comprobar, a la luz del objetivo de equidad que sirve de base al artículo 239 del Código, si los elementos invocados pueden poner al solicitante en una situación especial en relación con los demás operadores que ejercen la misma actividad.

99. Considero, en primer lugar, que en el presente asunto no existe una situación especial por los motivos aducidos por la Comisión. En sus observaciones escritas, la Comisión adujo que Bacardi importaba sus productos en iguales condiciones que los demás operadores. A mi entender, esto es lo contrario de una situación especial. El argumento de la Comisión en la vista oral acerca de la posibilidad alternativa de solicitar la invalidación de la declaración en aduana me parece también erróneo. La situación de Bacardi no corresponde, a mi juicio, a ninguna de las situaciones previstas por el artículo 66 del Código (en relación con el artículo 251 del Reglamento de aplicación). Las mercancías de que se trata no fueron declaradas para un régimen aduanero erróneo, sino para el régimen debido de «despacho a libre práctica».

100. En segundo lugar, en cuanto a los motivos alegados por Bacardi, el Tribunal nacional está a mi parecer en mejores condiciones que el Tribunal de Justicia para decidir si Bacardi se hallaba «en una situación especial en relación con los demás operadores que ejercen la misma actividad». El Tribunal nacional puede necesitar, en este aspecto, apreciar, por ejemplo, por qué las autoridades de Estados Unidos no expidieron el certificado hasta el 17 de septiembre de 1996, a pesar de que Bacardi lo solicitó en julio o agosto, y si otros operadores tuvieron problemas parecidos o si la situación de Bacardi fue excepcional. El Tribunal nacional puede también tener que examinar por qué Bacardi no presentó una declaración en aduana incompleta al amparo del artículo 76, apartado 1, del Código en relación con el artículo 253, apartado 1, y con el artículo 255 del Reglamento de aplicación, y si ésa habría sido una alternativa viable dado que el certificado no había sido emitido en el momento preciso.

101. Debe tenerse también presente que, según el artículo 234 CE, el Tribunal de Justicia sólo puede facilitar información sobre la interpretación del Derecho comunitario, en tanto que la aplicación de éste en el asunto del que conoce corresponde al Tribunal nacional.

102. Incumbirá, pues, normalmente al Tribunal nacional decidir, a la luz de todos los hechos, si existe una situación especial. En el presente asunto, esta cuestión fue planteada por el Tribunal nacional sólo con carácter subsidiario, siendo la cuestión principal una cuestión sobre la interpretación del Código Aduanero. Es más, en el sistema procedimental de los artículos 905 y siguientes del Reglamento de aplicación, las autoridades nacionales comparten con la Comisión la competencia para decidir si existe una situación especial, como expuse anteriormente. En el contexto del presente procedimiento para resolución prejudicial, la Comisión no ha tenido pleno conocimiento de los hechos, pero normalmente estará en la mejor posición para apreciar si existe una situación especial, en razón de su conocimiento de la situación en la Comunidad en su conjunto.

103. Atendiendo a las anteriores consideraciones, mi conclusión es que existe una «situación especial» en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación cuando, habida cuenta del objetivo de equidad que subyace al artículo 239 del Código Aduanero, concurren circunstancias que pueden poner al solicitante en una situación excepcional en comparación con la de otros operadores que desarrollan la misma actividad. A las autoridades nacionales incumbe practicar las apreciaciones necesarias, y si fuere preciso, transmitir el expediente a la Comisión, que según la información comunicada apreciará de modo definitivo si existe una situación especial que justifique la devolución de los derechos de importación pagados.

Conclusión

104. Por las anteriores razones, las cuestiones planteadas deben, a mi juicio, responderse como sigue:

1) En situaciones como la del litigio principal, los derechos de importación no pueden ser devueltos en virtud del artículo 236 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario, interpretado aisladamente o en relación con el artículo 890 del Reglamento (CEE) nº 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo.

2) Existe una «situación especial» en el sentido del artículo 905, apartado 1, del Reglamento de aplicación cuando, habida cuenta del objetivo de equidad que subyace en el artículo 239 del Código Aduanero, concurren circunstancias que pueden poner al solicitante en una situación excepcional en comparación con la de otros operadores que desarrollan la misma actividad. A las autoridades nacionales incumbe practicar las apreciaciones necesarias, y si fuere preciso, transmitir el expediente a la Comisión, que según la información comunicada apreciará de modo definitivo si existe una situación especial que justifique la devolución de los derechos de importación pagados.