DECISIÓN (UE) 2019/1116 DE LA COMISIÓN

de 19 de diciembre de 2017

sobre la ayuda estatal SA.33829 (2012/C) Régimen maltés de tributación en función del tonelaje y otras medidas estatales a favor de las compañías de navegación y de sus accionistas

[notificada con el número C(2017) 8734]

(El texto en lengua inglesa es el único auténtico)

(Texto pertinente a efectos del EEE)

LA COMISIÓN EUROPEA,

Visto el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, y en particular su artículo 108, apartado 2, párrafo primero,

Visto el Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, y en particular su artículo 62, apartado 1, letra a),

Después de haber emplazado a los interesados para que presentaran sus observaciones, de conformidad con los citados artículos (1), y teniendo en cuenta dichas observaciones,

Considerando lo siguiente:

1. PROCEDIMIENTO

(1) Sobre la base de una denuncia recibida por una parte interesada en octubre de 2011, la Comisión inició conversaciones con las autoridades maltesas en relación con el régimen maltés de tributación en función del tonelaje y otras medidas fiscales. Tras las discusiones, por escrito y orales, con las autoridades maltesas entre noviembre de 2011 y junio de 2012, la Comisión informó a Malta, mediante carta de 26 de julio de 2012, de su decisión de incoar el procedimiento previsto en el artículo 108, apartado 2, del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE) en relación con las posibles medidas de ayuda ejecutada ilegalmente por Malta en favor de las compañías de navegación y sus accionistas (en lo sucesivo, «la Decisión de incoación») (2).

(2) En la Decisión de incoación, la Comisión invitó a las partes interesadas a presentar sus observaciones sobre las medidas descritas en los considerandos 3 a 30 de la Decisión.

(3) La Comisión recibió observaciones de seis partes interesadas: Asociación de Armadores de la Comunidad Europea; Asociación de Derecho Marítimo de Malta; Asociación de Armadores Noruegos; Cámara de Comercio, Empresa e Industria de Malta; Consejo Marítimo Internacional de Malta; Super Yachts Industry Network, Malta. La Comisión también recibió observaciones de un trabajador alemán del sector del transporte marítimo que desea mantener el anonimato.

(4) Las observaciones se transmitieron a Malta, y se le dio la oportunidad de responder; sus observaciones se recibieron por carta de 15 de diciembre de 2012.

(5) Malta envió más observaciones por cartas de 15 de octubre de 2012, 21 de diciembre de 2012, 27 de febrero de 2013, 31 de octubre de 2013, 25 de marzo de 2014 y 24 de diciembre de 2015.

(6) Mediante carta de 9 de diciembre de 2016, Malta renunció a su derecho, con arreglo al artículo 342 del TFUE, leído en relación con el artículo 3 del Reglamento (CEE) n.o 1 por el que se fija el régimen lingüístico de la Comunidad Económica Europea (3), a que la presente Decisión se adopte en lengua maltesa, y acordó que se adoptara en lengua inglesa.

2. DESCRIPCIÓN DE LAS MEDIDAS

(7) La presente Decisión se refiere a las siguientes medidas: a) el régimen de tributación en función del tonelaje y, más concretamente: i) los buques elegibles para la tributación en función del tonelaje; ii) los tipos específicos de ingresos y actividades de los buques cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje (4) sujetos al impuesto sobre el tonelaje, el régimen de tributación en función del tonelaje, incluida la ampliación del impuesto sobre el tonelaje a las actividades accesorias del transporte marítimo; iii) el nivel del impuesto en función del tonelaje; iv) el requisito en cuanto al vínculo de pabellón; v) las medidas de compartimentación; b) la exención del impuesto sobre las plusvalías procedentes de la venta o transferencia de buques; c) la exención del impuesto sobre las plusvalías sobre las acciones en compañías de navegación; d) la exención de la tributación de los dividendos de acciones en compañías de navegación; e) la exención del impuesto sobre los intereses u otros ingresos en relación con la financiación de las compañías de navegación o los buques cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje; f) la exención de determinados impuestos sobre actos jurídicos documentados y transmisiones.

2.1. Régimen de tributación en función del tonelaje

2.1.1. Principios generales – Buques, ingresos y actividades elegibles

(8) Con arreglo a la Ley de la Marina Mercante (5), de conformidad con las adiciones y modificaciones introducidas por las Normas Fiscales de la Marina Mercante (6) (en lo sucesivo, «Normas Fiscales»), los ingresos procedentes de las actividades de transporte marítimo obtenidos por una organización con licencia de navegación podrán quedar exentas del impuesto sobre la renta con arreglo a la Ley del Impuesto sobre la Renta (7), siempre que se paguen debidamente todas las tasas de registro e impuestos sobre el tonelaje (8). La opción de pagar el impuesto sobre el tonelaje está vinculada a los ingresos procedentes de la explotación de un buque cubierto por el régimen de dicho impuesto (9).

(9) La Ley de la Marina Mercante (10) define una organización de navegación como una organización cuyo principal objeto es una o varias de las actividades siguientes, siempre que esté autorizada para llevarlas a cabo: «a) la propiedad, explotación (mediante fletamento o de otro tipo), administración y gestión de buques registrados como buques malteses con arreglo a la presente Ley y el ejercicio de todas las actividades accesorias financieras, de seguridad y comerciales relacionadas con aquellas; b) la propiedad, explotación (mediante fletamento o de otro tipo), administración y gestión de buques registrados con el pabellón de otro Estado y el ejercicio de todas las actividades accesorias financieras, de seguridad y comerciales relacionadas con aquellas; c) la posesión de acciones u otras participaciones en el capital de entidades maltesas o no, constituidas para el ejercicio de cualquiera de los fines indicados en el presente artículo, y el ejercicio de todas las actividades accesorias financieras, de seguridad y comerciales relacionadas con aquellas; d) la captación de capital a través de préstamos, la emisión de garantías o la emisión de títulos por la compañía de navegación cuando el objetivo de dicha actividad sea conseguir los objetivos expresados en el presente artículo para la propia organización de navegación o para otras organizaciones de navegación del mismo grupo;[…] e) la realización de otras actividades en el sector del transporte marítimo que el ministro, previo dictamen de la autoridad competente, pueda periódicamente, establecer como elegibles a efectos de los objetivos anteriores.»

(10) El régimen de tributación en función del tonelaje incluye los ingresos procedentes de las actividades de transporte marítimo (11). Las Normas Fiscales requieren una separación contable entre las actividades de transporte marítimo y las actividades que no son de transporte marítimo (12). Las «actividades de transporte marítimo» se definen como «el transporte internacional marítimo de pasajeros o mercancías o la prestación de otros servicios a buques o por buques que sean accesorios o estén relacionados con el transporte, incluida la propiedad, el fletamento o cualquier otra explotación de buques que realicen en su totalidad o en una parte alguna de las actividades mencionadas anteriormente o de otro modo establecidas» (13).

(11) El artículo 85(1), de la Ley de la Marina Mercante establece los requisitos para que un buque se considere «buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje», y por tanto se beneficie del régimen de tributación en función del tonelaje: «buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje» es un «buque declarado por el ministro como un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje, de conformidad con el artículo 85A de la presente Ley, o un buque de la Comunidad de no menos de 1 000 toneladas netas, que sea en su totalidad propiedad, o esté fletado, gestionado, administrado o explotado por una organización de navegación». El artículo 85A(1), de la Ley de la Marina Mercante permite que cualquier buque, incluso los de menos de 1 000 toneladas netas (14), sea declarado «buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje», y por tanto elegible para beneficiarse del régimen de tributación en función del tonelaje. El texto en vigor especifica que esto puede hacerse «con independencia de las operaciones o las transacciones comerciales en que sea utilizado», y en las condiciones que el ministro competente «pueda considerar adecuadas».

(12) Los ingresos procedentes de las actividades de transporte marítimo obtenidos por una organización con licencia de navegación están exentos del impuesto sobre la renta con arreglo a la Ley del Impuesto sobre la Renta (15).

(13) En resumen, los buques sujetos al régimen de tributación en función del tonelaje (en lo sucesivo, «buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje») que pueden acogerse a la tributación en función del tonelaje a la vez que están exentos del impuesto sobre la renta, son buques que «son en su totalidad propiedad, o están fletados, gestionados, administrados o explotados por una organización de navegación» (16) y que realizan actividades de transporte marítimo (17).

(14) Por otra parte, están exentos del IVA con arreglo a la Ley del Impuesto sobre la Renta, los ingresos, beneficios o ganancias de una organización de navegación con licencia, derivados de la venta u otro tipo de transferencia de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje, o de cesión de cualquier derecho de adquisición de un buque que, una vez entregado o concluido, sería considerado un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje (18).

2.1.2. Tipos específicos de ingresos y actividades elegibles para el impuesto sobre el tonelaje

2.1.2.1. Fletamento a casco desnudo

(15) De acuerdo con la legislación maltesa, todos los ingresos de fletamento a casco desnudo pueden acogerse al régimen de tributación en función del tonelaje sin restricciones.

2.1.2.2. Fletamento por tiempo o por viaje

(16) Habida cuenta de la amplia definición del concepto de «organización de navegación» (19) en relación con la amplia definición del concepto de «actividades de transporte marítimo» (20) en la legislación maltesa, puede interpretarse que son elegibles para la tributación en función del tonelaje los beneficios de los gestores meramente comerciales de los buques que no tengan ninguna responsabilidad sobre la tripulación o la gestión técnica (es decir, empresas que suscriban contratos de transporte y dependan de otras empresas para prestar el servicio, mediante fletamento por tiempo o por viaje).

(17) El uso de buques fletados por un tiempo determinado está sujeto a los requisitos en cuanto al vínculo de pabellón mencionados en el considerando 24. Sin embargo, en la actualidad no hay ninguna norma explícita sobre el requisito mínimo de pabellón de país del EEE para los nuevos operadores en el régimen de tributación en función del tonelaje.

(18) El 6 de enero de 2012, el Registro General de Buques emitió normas internas relativas a la elegibilidad para la aplicación del régimen maltés de tributación en función del tonelaje (en lo sucesivo, «Normas de procedimiento interno de 2012») (21). Estas normas incluyen restricciones a las actividades de fletamento por tiempo y actividades similares en porcentaje del tonelaje total de la flota. El mismo procedimiento interno permite excepciones para un período máximo de tres años: «En el momento de optar por el régimen de tributación en función del tonelaje, el tonelaje neto total de los buques fletados e incluidos en el régimen no excede del 80 % del tonelaje neto total de todos los buques fletados y explotados por el fletador elegible y cualquier otra organización que forme parte del mismo grupo.«Buques fletados» son buques fletados por tiempo o por viaje o con un contrato de fletamento.«Buques explotados» son buques en propiedad o fletados a casco desnudo. Este porcentaje puede alcanzar el 90 % siempre que todos los buques fletados enarbolen el pabellón de un país de la Comunidad o sean gestionados en su totalidad (técnica y tripulación) en el territorio de la UE o el EEE. Tras la inclusión en el régimen, el fletador podrá aumentar el porcentaje del tonelaje neto fletado por encima del porcentaje máximo mencionado anteriormente, a condición de que el exceso no tenga lugar durante más de tres períodos impositivos consecutivos».

2.1.2.3. Ingresos por servicios accesorios

(19) Por lo que se refiere al transporte de carga y pasajeros, las Normas de procedimiento interno de 2012 dan cierta información sobre las «actividades accesorias» que normalmente deberían considerar las autoridades maltesas como cubiertas por la definición de «actividades de transporte marítimo». Se especifica que, por regla general, «serán elegibles para el régimen de tributación en función del tonelaje todas las actividades que están esencialmente relacionadas con los servicios de explotación del buque que se ofrezcan y que formen parte normal de dichos servicios en la explotación de buques elegibles». A este respecto, se especifican en particular las siguientes actividades: a) En relación con el transporte marítimo de pasajeros (buques de crucero), todas las actividades de hostelería, restauración, ocio y venta al por menor a bordo de un buque elegible, siempre que dichos servicios se realicen como actividades accesorias a la actividad de transporte marítimo de pasajeros en el buque en cuestión y que todos ellos se consuman o utilicen a bordo del buque. b) Explotación de oficinas en relación con las actividades de transporte marítimo sujetas al impuesto sobre el tonelaje. c) Explotación de instalaciones de venta de billetes y terminales de pasajeros en relación con las actividades de transporte marítimo sujetas al impuesto sobre el tonelaje (22). d) Prestación de servicios de excursiones para los pasajeros de un buque elegible gestionado por la compañía, cuando el camarote que ocupe el pasajero esté destinado al uso exclusivo de este. e) Intereses e ingresos similares obtenidos del capital cuando dichos intereses o ingresos se destinen a financiar la organización con licencia de navegación o sus actividades de transporte marítimo, o la adquisición y el mantenimiento de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje.

(20) Según Malta, la actividad descrita en la letra a) del considerando 19, y en particular el consumo o el uso a bordo, se interpretan como que abarcan todos los ingresos de bienes y servicios vendidos a los pasajeros que siguen teniendo un camarote a bordo, siempre que los ingresos del buque sean esencialmente los ingresos tradicionales de transporte marítimo.

2.1.3. Nivel del impuesto sobre el tonelaje

(21) Malta carga un impuesto anual sobre el tonelaje en forma de cantidad a tanto alzado (23): Cuadro 1 Tonelaje neto del buque (toneladas netas-TN) Impuesto anual sobre el tonelaje 0 2 500 1 000 EUR 2 500 8 000 1 000 EUR más 40 céntimos por cada TN que exceda de 2 500 TN 8 000 10 000 3 200 EUR más 19 céntimos por cada TN que exceda de 8 000 TN 10 000 15 000 3 580 EUR más 14 céntimos por cada TN que exceda de 10 000 TN 15 000 20 000 4 280 EUR más 12 céntimos por cada TN que exceda de 15 000 TN 20 000 30 000 4 880 EUR más 9 céntimos por cada TN que exceda de 20 000 TN 30 000 50 000 5 780 EUR más 7 céntimos por cada TN que exceda de 30 000 TN Más de 50 000 7 180 EUR más 5 céntimos por cada TN que exceda de 50 000 TN

(22) El tipo normal se ajustará en función de la edad del buque. El tipo normal solo se aplica a buques de entre 10 y 15 años. Los buques de más de 15 años de antigüedad están sujetos a un recargo de hasta el 50 %. En el caso de los buques de entre 0 y 5 años, se aplica una reducción del 30 %, y para los de entre 5 y 10 años, la reducción es del 15 % (24).

(23) El primer anexo de la Ley de la Marina Mercante establece que «El ministro, en las condiciones que considere adecuadas, podrá eximir a cualquier buque o clase de buques del pago de la totalidad o parte de las tasas en virtud de estas normas».

2.1.4. Requisito en cuanto al vínculo de pabellón

(24) De conformidad con el artículo 85A(2) de la Ley de la Marina Mercante, un buque que enarbole pabellón no comunitario puede considerarse un «buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje» cuando (25): a) la organización con licencia de navegación posea, gestione o explote al menos el 60 % de su tonelaje total bajo pabellón de un país de la Comunidad; o b) el porcentaje del tonelaje total de la organización con licencia de navegación que enarbole pabellón de un país comunitario inmediatamente después del inicio de su actividad no sea inferior al porcentaje del tonelaje total de la organización que tenía pabellón comunitario en la fecha de referencia (26) o, en el caso de los gestores de buques, en el plazo de un año a partir de la fecha en que el gestor comenzó su actividad (si esta es posterior a la fecha de referencia); o c) el porcentaje de tonelaje con pabellón comunitario de la compañía beneficiaria no haya disminuido a lo largo de un período de tres años o en el período inferior correspondiente a la existencia del beneficiario del régimen de tributación en función del tonelaje.

(25) Cuando no se cumplan los requisitos establecidos en las letras b) o c), los buques con pabellón no comunitario podrán beneficiarse del régimen de tributación en función del tonelaje si el beneficiario se compromete a aumentar, o al menos a mantener bajo el pabellón de uno de los Estados miembros, la cuota de tonelaje que estaba siendo explotada bajo dichos pabellones en la fecha de referencia.

2.1.5. Medidas de compartimentación

(26) Las normas generales de Derecho tributario maltés contra las prácticas abusivas, que prevén que los regímenes fiscales destinados a reducir artificialmente los importes del impuesto no deben tenerse en cuenta, también se aplican al régimen de tributación en función del tonelaje (27).

(27) La alternancia entre el régimen de tributación en función del tonelaje y el régimen general del impuesto de sociedades a efectos de optimizar el impuesto está limitada por el hecho de que la decisión de abandonar el régimen de tributación en función del tonelaje es irrevocable (28).

(28) En relación con cualquier año en que se aplique el impuesto sobre el tonelaje, deberán mantenerse cuentas separadas que distingan claramente los pagos y los ingresos correspondientes a las actividades de transporte marítimo, y los ingresos correspondientes a cualquier otra actividad de la organización en cuestión (29).

2.1.6. Exención de tributación para las plusvalías derivadas de la venta o transferencia de buques

(29) Las plusvalías derivadas de la venta o transferencia de buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje y operaciones similares están exentas de impuestos (30). No existen límites a esta exención.

2.1.7. Exención de tributación para los dividendos relativos a las participaciones en compañías de navegación

(30) El artículo 3, apartado 1, letra a), de las Normas Fiscales dispone que «no se cargará ni adeudará ningún otro impuesto sobre la renta en virtud de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a los ingresos procedentes de las actividades de transporte marítimo de una organización con licencia de navegación», siempre que todos los impuestos y derechos correspondientes hayan sido debidamente pagados por la organización. Esta exención fiscal se aplica a lo largo de toda la cadena de propiedad (31).

(31) Por lo que respecta al régimen general del impuesto sobre la renta, el tratamiento fiscal de los dividendos de los accionistas se rige por el artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que dispone que: «68. 1. (a) Toda persona que no sea residente en Malta, o toda persona física residente en Malta, que perciba dividendos pagados a partir de los beneficios incluidos en una cuenta fiscal, que no sea el balance fiscal final, no está obligada a declarar la existencia de tales dividendos en ninguna declaración realizada en virtud de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta. b) No se recaudará ningún otro impuesto en virtud de esta Ley sobre los ingresos contemplados en la letra a). c) Los dividendos pagados a partir de los beneficios fiscales incluidos en el balance final no estarán sujetos a otros impuestos ni formarán parte de los ingresos imponibles de una persona, y nadie podrá reclamar un crédito o reembolso relativo a cualquier impuesto pagado, directa o indirectamente, en relación con dichos beneficios …»

(32) El efecto práctico del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta es que los beneficios distribuidos a los accionistas en forma de dividendos no están sujetos a ningún otro impuesto. Es importante tener en cuenta que los beneficiarios no están obligados a declarar tales dividendos.

2.1.8. Exención del impuesto sobre las plusvalías en relación con las acciones en compañías de navegación

(33) Las organizaciones titulares de participaciones en organizaciones de navegación y los accionistas no pagan impuesto sobre la renta por las plusvalías derivadas de la transferencia de dichas participaciones, a condición de que la compañía de la que se posea una participación limite sus actividades a las de transporte marítimo (32). Tal exención será aplicable a lo largo de toda la cadena de propiedad (33).

(34) La Ley del Impuesto sobre la Renta grava determinadas plusvalías. Su artículo 5.1 establece taxativamente tales plusvalías, e incluye en principio las transacciones relativas a bienes inmuebles, valores y asociaciones. Las plusvalías sujetas a impuesto se suman a los demás ingresos imponibles del sujeto pasivo y se gravan a un tipo fijo del 35 % en el caso de las empresas.

(35) El artículo 12, apartado 1, letra c), inciso ii), de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece una exención fiscal para las personas que no sean residentes en Malta. En particular, las ganancias o beneficios recibidos u obtenidos por cualquier persona no residente en Malta por la transferencia de acciones o valores de una empresa que no sea una empresa inmobiliaria, estarán exentos del impuesto siempre que el beneficiario efectivo de las ganancias no sea residente en Malta y no sea propiedad ni esté bajo el control de una o más personas físicas que tengan su residencia habitual en Malta.

2.1.9. Exención de impuestos sobre los intereses u otros beneficios correspondientes a la financiación de compañías de navegación o buques cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje

(36) La Ley de la Marina Mercante establece que, además de la propiedad, explotación, administración y gestión de buques registrados en Malta o con pabellón de otro Estado, así como cualquier otra actividad financiera, comercial o de seguridad accesoria (34), una organización se considerará marítima si su objeto principal es, y cuenta con una licencia del Director General de la Marina Mercante a tal efecto, «la captación de capital mediante préstamos, emisión de garantías o emisión de títulos para la propia organización de navegación o para otras organizaciones de navegación del mismo grupo» (35) o «para el ejercicio de otras actividades en el sector marítimo, que el ministro pueda, previo consejo de la Autoridad, determinar periódicamente, mediante reglamentos, como elegibles a efectos de lo que precede» (36).

(37) El artículo 3, apartado 2, de las Normas Fiscales establece que con arreglo a la Ley del Impuesto sobre la Renta no se pagará impuesto alguno por intereses u otros beneficios correspondientes a la financiación de actividades de organizaciones de navegación con licencia enumeradas en el artículo 84Z, apartado 1, de la Ley de la Marina Mercante o de la financiación de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje. Con arreglo a dicha disposición, la exención solo se aplicará a los bancos y a las entidades financieras o de crédito con licencia residentes en Malta, y se concederá solo a petición explícita de las autoridades competentes.

(38) Por tanto, los préstamos y garantías de entidades financieras a los armadores, así como a los operadores, gestores o administradores de buques, podrán estar exentos del impuesto sobre la renta en virtud de la Ley del Impuesto sobre la Renta respecto a los beneficios derivados de las actividades pertinentes (37).

(39) Las autoridades maltesas confirmaron que desde la adhesión de Malta a la Unión Europea, no se ha concedido ninguna licencia a ninguna organización que no tuviera actividad en cuanto a propiedad, explotación (fletamiento o de otro tipo), administración y gestión de un buque o buques y que ningún banco ni entidad financiera o de crédito en el sentido del artículo 84Z, apartado 1, de la Ley de la Marina Mercante, se ha beneficiado de este régimen.

2.1.10. Exención del impuesto de timbre sobre actos jurídicos documentados y transmisiones

(40) La Ley del impuesto de timbre sobre actos jurídicos documentados y transmisiones (38) se aplica a las transmisiones de valores negociables, bienes inmuebles, ventas mediante subasta y pólizas de seguros. Los valores negociables se definen como «una participación en el capital social de una empresa y los documentos representativos de la misma empresa» (39).

(41) Las Normas Fiscales (40) establecen que no se devengará ningún impuesto de timbre por i) el registro de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje en virtud de la Ley de la Marina Mercante; ii) la emisión o atribución de cualquier título o participación en una organización de navegación con licencia; iii) la adquisición, transferencia o cesión de cualquier título o participación en una organización de navegación; iv) la venta o transferencia de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje; v) el registro, la transferencia o la liquidación de cualquier hipoteca o carga relativa a cualquier buque u organización de navegación; vi) la transferencia de derechos e intereses, o la asunción de obligaciones respecto de un buque.

(42) La Ley del impuesto de timbre sobre actos jurídicos documentados y transmisiones (41) aplica un impuesto de timbre a las transmisiones de títulos de dos euros por cada cien euros del importe o valor de la contraprestación o valor real de los títulos negociables, si esta última cifra fuera mayor.

(43) Sin embargo, no se aplica impuesto de timbre alguno a las transacciones relativas a títulos de una sociedad en la que más de la mitad del capital social de acciones ordinarias, derechos de voto y derechos a beneficios esté en poder de personas no residentes en Malta y no sea propiedad ni esté controlada, directa o indirectamente, por personas residentes en Malta, a condición de que la mayoría de los intereses comerciales de la sociedad estén fuera de Malta (42).

(44) También están exentas, en general, las transmisiones efectuadas dentro de un grupo en el ámbito de los ejercicios de reestructuración del grupo (43). Existe un número significativo de otras exenciones en gran parte centradas en distintas personas jurídicas con importantes intereses internacionales, y también en otras circunstancias, como el caso de las instituciones de inversión colectiva.

3. RAZONES PARA INCOAR EL PROCEDIMIENTO DE INVESTIGACIÓN FORMAL

(45) En la Decisión de incoación, se suscitaron dudas en relación con la compatibilidad de las medidas descritas en los apartados 2.1 a 2.8 con el mercado interior, y en particular con las Directrices de transporte marítimo (44).

(46) Por lo que se refiere a las medidas de tributación en función del tonelaje, la Comisión expresó las siguientes dudas: a) Las Directrices de transporte marítimo limitan la aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los buques utilizados para el transporte marítimo, que se define como «el transporte marítimo de pasajeros o de mercancías» (45). Sin embargo, esta definición no parece reflejarse en la Ley de la Marina Mercante. Por otra parte, el régimen ofrece al ministro maltés discrecionalidad para apartarse de los requisitos generales previstos en dicha Ley. La Comisión consideró que los beneficios de los buques no dedicados a actividades de transporte marítimo no deben gravarse con el impuesto sobre el tonelaje. En este contexto, la Comisión considera que los buques pesqueros, pontones, barcazas, yates, buques de crucero y plataformas petrolíferas aparentemente podrían acogerse al régimen de tributación en función del tonelaje, pero duda que ello esté justificado. b) La ausencia de disposiciones claras sobre los buques de servicio o de apoyo, los remolcadores y las dragas plantea nuevas dudas a la Comisión sobre si se ha garantizado el cumplimiento de las normas establecidas en las Directrices de transporte marítimo. c) Por lo que se refiere a las plusvalías por la venta de buques, la Comisión tiene dudas sobre si las operaciones exentas se limitan a los buques comprados y vendidos por compañías de navegación en el período durante el cual estén cubiertos por el impuesto sobre el tonelaje. d) La Comisión considera que la ausencia de límites claros sobre la elegibilidad de las actividades accesorias podría dar lugar a la concesión de ayuda incompatible, sobre todo en el caso de la venta de determinadas mercancías a bordo de buques de crucero. e) Por lo que se refiere a los buques que realizan actividades elegibles, la Comisión considera que las ventajas fiscales no deben ampliarse a todos los operadores del mercado involucrados de algún modo con dichos buques. Los arrendadores de buques sin ninguna actividad de transporte marítimo por su cuenta no deben beneficiarse de la tributación en función del tonelaje. Además, la Comisión tenía dudas sobre la elegibilidad ilimitada de los fletadores y asimilados para beneficiarse del impuesto sobre el tonelaje. f) La Comisión expresó sus dudas en cuanto a saber si, en todos los casos, el nivel de tributación estaría en consonancia con lo aceptado por ella en el pasado para otros Estados miembros. g) La Comisión expresó dudas sobre si los requisitos del vínculo de pabellón, así como las medidas de compartimentación, serían adecuados. h) La Comisión cuestionó el tratamiento fiscal de los dividendos de las compañías de navegación. i) La Comisión también cuestionó la compatibilidad con el mercado interior de la exención de la tributación de las plusvalías correspondientes a las participaciones en las compañías de navegación. j) La Comisión cuestionó la compatibilidad con el mercado interior de las exenciones previstas en la Ley del impuesto sobre actos jurídicos documentados y transmisiones en relación con los buques. Estas exenciones parecen beneficiar a operadores económicos que no son necesariamente auténticas compañías de navegación (por ejemplo, los accionistas). k) Por último, la Comisión consideró que la exención del impuesto sobre la renta aplicable a los beneficios de la venta de buques y compañías de navegación no estaba en consonancia con las Directrices de transporte marítimo.

4. OBSERVACIONES Y COMPROMISOS CONTRAÍDOS POR MALTA

4.1. Introducción

(47) Malta señala que siempre ha aplicado un impuesto sobre el tonelaje con el fin de respetar la competencia leal y las Directrices de transporte marítimo.

(48) En la práctica, el régimen maltés siempre se ha limitado a buques reconocidos por la Comisión como elegibles para el impuesto sobre el tonelaje (esencialmente, buques utilizados para el transporte internacional de viajeros y mercancías). Los servicios accesorios, como el corretaje y la financiación, no se han beneficiado de la tributación en función del tonelaje.

(49) A finales de diciembre de 2015, el tonelaje bruto registrado con pabellón maltés sumaba 66,2 millones (más de 3 000 buques). La flota que enarbola pabellón maltés es un componente clave de la actividad marítima de Malta y un eslabón fundamental para la viabilidad económica de su sector del transporte marítimo, teniendo en cuenta, en particular, su posición como isla pequeña en la periferia de la Unión y el efecto multiplicador que genera en la economía maltesa.

(50) Esto debe compararse con los 462 buques sujetos al régimen de tributación en función del tonelaje, con un total de 10,4 millones de toneladas brutas al final de 2015.

(51) Los buques sujetos al régimen maltés de tributación en función del tonelaje enarbolan pabellón maltés, con excepción de dos buques que enarbolan pabellón noruego. Ninguno de los buques en cuestión se explota en virtud de contratos de fletamento a casco desnudo o contratos de fletamento por tiempo o por viaje.

(52) Los buques de explotación comercial que operan en las aguas territoriales de Malta no se benefician del régimen maltés de tributación en función del tonelaje. Realizan principalmente operaciones portuarias tales como operaciones de repostaje de buques, transporte y cruceros turísticos, y emplean a mucha gente de mar maltesa.

(53) Es necesario hacer una distinción entre los buques explotados comercialmente para el transporte de turistas o carga en las aguas territoriales de Malta y los buques utilizados en el comercio internacional. Solo estos últimos pueden acogerse al régimen maltés de tributación en función del tonelaje.

4.2. Régimen de tributación en función del tonelaje

4.2.1. Buques elegibles para el impuesto sobre el tonelaje

4.2.1.1. Observaciones generales

(54) Con arreglo al primer anexo de la Ley de la Marina Mercante, el impuesto sobre el tonelaje será exigible a todos los buques registrados en Malta, incluidos los de recreo y los pesqueros.

(55) No obstante, Malta señala que no todos los tipos de buques se consideran «buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje» que se benefician del régimen de tributación en función del tonelaje. Este es el caso, por ejemplo, de los yates de recreo y los buques pesqueros. Del mismo modo, las organizaciones de navegación con licencia que posean, exploten o gestionen dichos buques no tienen derecho a beneficiarse del régimen de tributación en función del tonelaje sobre los beneficios que la organización obtenga con tales buques.

(56) Los buques que no se utilicen en actividades de transporte marítimo, como los buques pesqueros y los yates de recreo, están obligados a pagar el impuesto sobre la renta en Malta en relación con su renta imponible, además de las tasas de registro y las tasas anuales sobre el tonelaje con arreglo a la Ley de la Marina Mercante. Estos impuestos y tasas también se denominan en Malta «impuesto sobre el tonelaje»; sin embargo, solo los denominados anteriormente por Malta «buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje» están obligados al pago del impuesto sobre el tonelaje en virtud del régimen de tributación en función del tonelaje, en lugar de pagar el impuesto sobre la renta en virtud de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

(57) Las Normas Fiscales prevén una exención del impuesto sobre la renta únicamente respecto a los ingresos derivados de las «actividades de transporte marítimo». Las Normas de Procedimiento Interno de 2012 enumeran tipos de buques que no pueden acogerse al régimen de tributación en función del tonelaje en vez de al impuesto sobre la renta normal, ya que los ingresos obtenidos por dichos buques no se consideran ingresos procedentes de «actividades de transporte marítimo». En particular, no se benefician los buques pesqueros, yates de recreo, instalaciones fijas, incluidas las plataformas petrolíferas en alta mar que no se utilizan para el transporte marítimo, los remolcadores costeros, los pontones grúa sin medios propios de propulsión, y los buques cuya finalidad principal es ofrecer un espacio de juego o casino. Tampoco pueden acogerse a la exención del impuesto sobre la renta normal las plataformas móviles y los pontones. Todos estos buques pagan simplemente una tasa de registro y una tasa anual en función de su tonelaje, denominado «impuesto sobre el tonelaje», pero que no les exime del impuesto normal sobre la renta.

(58) Malta declara que, en el futuro, la tasa de registro y la tasa anual pagadera por los buques pesqueros y buques similares no elegibles no se denominará «impuesto sobre el tonelaje», a fin de evitar confusiones.

(59) El margen de apreciación que tiene el ministro competente para aceptar buques de menos de 1 000 toneladas netas no significa que los buques que no se utilizan para actividades de transporte marítimo puedan estar cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje. Dicho margen de apreciación no elimina la necesidad de que el buque tenga que utilizarse para el transporte internacional de mercancías o pasajeros.

(60) En aras de la claridad, el texto del artículo 85 bis, apartado 1, de la Ley de la Marina Mercante deberá reformularse como sigue: «El ministro, con el acuerdo del ministro de Hacienda y con sujeción a las condiciones que se consideren oportunas en virtud de esta Ley, declara que los buques cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje son los buques de cualquier tonelaje neto utilizados para actividades de transporte marítimo».

(61) Solamente las categorías de buques mencionadas en el cuadro 2 se aceptan como elegibles a efectos del impuesto sobre el tonelaje en Malta (con la exención paralela del impuesto normal sobre la renta). El cuadro 2 muestra la composición de la flota en 2015. Cuadro 2 Tipo de buque Total de buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje (diciembre de 2015) Barcaza de carga 7 Granelero 113 Buque de transporte de automóviles 5 Buque cementero 2 Yates explotados comercialmente (46) 29 Portacontenedores 12 Buque de carga general 120 Buque de pasajeros 24 Buque de embarque o desembarque sobre ruedas (ro/ro) 5 Embarcación de apoyo (47) 3 Buque cisterna 155 Remolcador 2 TOTAL 477

(62) Malta ha confirmado que la totalidad de los buques que se benefician de la exención del impuesto normal sobre la renta (en lo sucesivo, «flota maltesa sujeta al impuesto sobre el tonelaje») están registrados o tienen pabellón de la UE o del EEE (48) y que, desde 2004, ningún buque con pabellón que no sea de la UE o del EEE ha formado parte de la flota sujeta al impuesto sobre el tonelaje.

(63) En términos de tonelaje, la flota maltesa sujeta al impuesto sobre el tonelaje representaba cerca de 10,4 millones de toneladas de tonelaje bruto a finales de 2015, lo que equivale a menos del 20 % de los buques registrados en Malta.

(64) Malta ha asumido el compromiso de seguir limitando los buques elegibles para el régimen de tributación en función del tonelaje a los utilizados para el transporte marítimo de pasajeros o de mercancías y a determinadas actividades de transporte marítimo en los términos anteriormente aprobados por la Comisión como elegibles en virtud de las Directrices de transporte marítimo a efectos del impuesto sobre el tonelaje aplicable por otros Estados miembros.

(65) Malta precisará asimismo que solo las organizaciones de navegación genuinas podrán beneficiarse del régimen de tributación en función del tonelaje, en particular las organizaciones que hayan asumido riesgos y responsabilidades en lo que respecta a i) la explotación de un buque que realice actividades de transporte marítimo según lo definido en las Directrices de transporte marítimo (49) (como responsabilidades en el ámbito de la gestión técnica y de la tripulación); o ii) al transporte marítimo en el sentido de las Directrices de transporte marítimo (incluido con buques fletados con tripulación en determinadas condiciones (50)).

4.2.1.2. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a las barcazas

(66) Las barcazas que no se utilicen para el «transporte internacional de mercancías» no son elegibles para el régimen maltés de tributación en función del tonelaje, con independencia de que dispongan o no de propulsión propia. Las barcazas diseñadas y utilizadas habitualmente para la navegación en alta mar y utilizadas también en el transporte marítimo internacional podrán ser elegibles para el régimen maltés de tributación en función del tonelaje. Esto se considera necesario para cargas que no pueden transportarse en buques convencionales.

(67) El sector energético emplea barcazas para el transporte de piezas como anclas, tubos y cadenas que no pueden transportarse en buques convencionales. También los módulos para nuevas plataformas petrolíferas de perforación y producción se transportan en barcazas. Existen otras barcazas que transportan material para el tendido de tuberías en aguas profundas o grúas de muy alta capacidad. Las barcazas sin medios propios de propulsión se utilizan también para suministrar carbón a las centrales térmicas.

4.2.1.3. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los buques de crucero

(68) Los buques de crucero (de pasajeros) son elegibles para el régimen maltés de tributación en función del tonelaje. Malta señaló que Alemania, Chipre, Dinamarca, Francia, Irlanda, Italia, Noruega, los Países Bajos y el Reino Unido consideran que los buques de crucero son elegibles, a condición de que no se utilicen principalmente para juegos de azar o casinos ni fines parecidos no relacionados con el transporte.

(69) El sector es sumamente beneficioso para el sector marítimo de la Unión y ofrece un gran valor añadido a un número significativo de Estados miembros. El sector es objeto de competencia internacional agresiva y emplea a un gran número de trabajadores cualificados y especializados.

4.2.1.4. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los yates comerciales

(70) Los yates comerciales utilizados en el transporte internacional de pasajeros podrán ser elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje, siempre que estén inscritos en Malta como yates comerciales. Deberán utilizarse para el transporte comercial de un máximo de 12 pasajeros (51) y están obligados a cumplir un conjunto de normas estrictas en materia de seguridad y funcionamiento. Los yates certificados como yates comerciales se consideran equivalentes a los buques de pasajeros, ya que pueden navegar en aguas internacionales. El Código maltés de los yates comerciales (52) establece las normas técnicas que deben cumplir estos yates comerciales para ser elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje. Estas normas son equivalentes a las que regulan la construcción y la explotación de buques mercantes, previstos en convenios internacionales tales como el Convenio SOLAS y el Convenio MARPOL (53). Los demás criterios de elegibilidad aplicables a los yates comerciales son los mismos que se aplican a otros tipos de buques.

(71) Los propietarios de estos buques comerciales celebran contratos de gestión por terceros con empresas de gestión de yates. Las Normas Fiscales permiten tanto a los armadores como a los gestores optar al régimen de tributación en función del tonelaje. En la actualidad, no existen casos en que tanto el propietario como el gestor de un yate comercial registrado con arreglo a la Ley de la Marina Mercante se hayan beneficiado del régimen.

(72) El sector internacional de los yates comerciales es muy competitivo y los yates de recreo registrados en la UE/EEE afrontan una competencia creciente de operadores establecidos fuera del EEE. Los terceros países ofrecen incentivos fiscales a las sociedades para que registren en ellos los yates.

4.2.1.5. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los remolcadores y dragas

(73) Cuando una organización de navegación con licencia obtenga ingresos procedentes de buques remolcadores que estén sujetos al impuesto sobre el tonelaje, la organización solo tendrá derecho a acogerse al régimen de tributación en función del tonelaje por los ingresos procedentes de actividades de transporte marítimo. Los servicios de remolque en los puertos están excluidos del régimen. Los remolcadores solo serán elegibles cuando se confirme que la mayoría de su período operativo se dedica al transporte internacional de mercancías, respetando el umbral del 50 % previsto en las Directrices de transporte marítimo (54).

(74) Las Normas de Procedimiento Interno de 2012 excluyen a los remolcadores costeros del régimen de tributación en función del tonelaje y aclaran que los buques no mencionados no son simplemente elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje, sino que también es necesario que cumplan los requisitos de las Normas Fiscales. En la nueva redacción de las Normas Fiscales para la Marina Mercante se indicará expresamente que para que los remolcadores y dragas sean elegibles, deberán estar inscritos en un registro de la UE o del EEE. Aunque ello no estuviera anteriormente especificado de manera clara, este requisito se ha cumplido siempre.

(75) Malta se comprometió a incorporar el texto exacto de las Directrices de transporte marítimo en lo que respecta a las actividades de remolque y dragado.

4.2.1.6. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los buques de servicio

(76) Malta ha explicado que solo unos pocos buques de servicio o de apoyo estaban cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje. Los buques afectados eran buques de carga fraccionada o buques polivalentes (55).

(77) Malta aduce que los buques de servicio o de apoyo están sujetos al mismo marco operativo y reglamentario aplicable a los buques que realizan transporte marítimo (en el sentido de las Directrices de transporte marítimo), en términos de: a) requisitos técnicos, incluidos todos los instrumentos y normas internacionales pertinentes sobre la estructura del buque, la seguridad y la protección del medio ambiente, así como las normas de clasificación; b) tripulación: estos buques están tripulados con arreglo a la normativa internacional que se aplica también a los buques mercantes, entre ellos el Convenio internacional sobre normas de formación, titulación y guardia para la gente de mar de la Organización Marítima Internacional (Convenio STCW, por sus siglas en inglés) y el Convenio sobre el trabajo marítimo de la Organización Internacional del Trabajo; los marinos empleados a bordo de estos buques están sujetos a los mismos requisitos de formación y a las mismas condiciones de vida y de trabajo que los trabajadores a bordo de los buques mercantes tradicionales; c) marco jurídico: los armadores que explotan estos buques están sujetos a las mismas restricciones legales en materia de seguridad, responsabilidad en caso de accidente o contaminación, y normas de competencia.

(78) Los buques de servicio se enfrentan a la competencia internacional, que se benefician de salarios más bajos para la tripulación, impuestos más bajos, programas de mantenimiento reducidos, etc.

(79) Además, los buques de servicio contribuyen al cumplimiento de los objetivos de las Directrices de transporte marítimo, al igual que otros buques (mercantes). Contribuyen al desarrollo del sector del transporte marítimo y tienen una repercusión positiva en el empleo y en los conocimientos técnicos marítimos en la Unión.

(80) Malta ha asumido el compromiso de limitar los buques elegibles a los que se utilizan en el transporte internacional de pasajeros o de mercancías por mar, de conformidad con las Directrices de transporte marítimo.

(81) Malta señaló que la Comisión ya ha aceptado que los buques cableros, de tendido de tuberías, de investigación y los navíos-grúa puedan acogerse al impuesto sobre el tonelaje (56).

4.2.2. Ingresos elegibles a efectos de tributación en función del tonelaje

4.2.2.1. Elegibilidad de los servicios accesorios prestados en el contexto del transporte marítimo

(82) La expresión «actividades accesorias», que aparece en la definición de «actividades de transporte marítimo» del artículo 85, apartado 1, de las Normas Fiscales, siempre se ha interpretado como que requiere la existencia de una relación estricta entre el transporte internacional de pasajeros y mercancías y la actividad accesoria. El que una determinada actividad se considere accesoria depende de un análisis caso por caso.

(83) Para determinar si una actividad es accesoria se tienen en cuenta los comentarios al artículo 8 del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE (en lo sucesivo, «Comentarios»), y en particular el apartado 4.2 de los Comentarios que establece que, en el marco del transporte internacional, los ingresos derivados de actividades accesorias son ingresos procedentes de actividades que contribuyen de forma mínima a [dicha explotación de buques en el tráfico internacional] y presentan una relación tan estrecha con dicha explotación que no deben considerarse una actividad independiente o una fuente de ingresos independiente de la empresa.

(84) Malta hace hincapié en que el transporte de pasajeros normalmente contiene una diversidad de servicios complementarios incluidos en el precio del billete. Estos servicios incluyen la disponibilidad de camarotes y servicios de restauración, así como otros servicios que responden a las expectativas de los viajeros, como servicios de embarque y desembarque. Los pasajeros de buques de gran tamaño tienen también la expectativa de contar con cine, spa, peluquería y servicios similares a bordo. Estos servicios y los servicios de excursiones locales deben considerarse actividades accesorias de la actividad de transporte marítimo siempre que el servicio sea contratado en condiciones de plena competencia. Malta señaló también que se considera un requisito legal que las tiendas a bordo de un buque de crucero estén cerradas cuando el buque se encuentre en puerto.

(85) Las ventas de billetes de transporte son la principal fuente de ingresos de los operadores de buques de crucero, y los ingresos obtenidos a bordo son un componente accesorio, pero esencial, para la viabilidad de la actividad de transporte de pasajeros. Los datos del sector estiman que la mayor parte de los ingresos de los buques de crucero (60 % o más) se deriva de las ventas de billetes.

(86) Las Normas de Procedimiento Interno de 2012 excluyen expresamente del régimen de tributación en función del tonelaje a los buques cuyo objeto principal sea suministrar bienes o servicios habitualmente prestados en tierra (por ejemplo, un hotel, supermercado o restaurante flotante), así como casinos flotantes. De los 26 buques de pasaje que se benefician del régimen de tributación en función del tonelaje 17 no ofrecen servicios de casino ni de venta de artículos de lujo.

(87) Malta se comprometió a que, con la entrada en vigor de las nuevas Normas Fiscales de la marina mercante, varias actividades que puedan estar en competencia con empresas basadas en tierra y que por consiguiente no sean elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje, se excluyan expresamente. Estas actividades incluirán la venta a bordo de bienes o servicios no suministrados normalmente a los pasajeros, como por ejemplo vehículos, aparatos domésticos o ganado, o vacaciones en el buque si este permanecer anclado y no existe el elemento de transporte marítimo.

(88) Además, Malta se ha comprometido a limitar los ingresos de las actividades accesorias a un máximo del 50 % de los ingresos brutos de cada buque. La verificación del cumplimiento por las autoridades tributarias se realizará para cada uno de los buques pertenecientes a un grupo.

(89) Las actividades accesorias limitadas que pueden acogerse al impuesto sobre el tonelaje incluirán: «a) el transporte de pasajeros y carga de cualquier forma que no sea a bordo de un buque sujeto al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia, siempre que: i) exista un contrato individual con el cliente para el viaje que incluye un viaje en un barco cubierto por el régimen de tributación en función del tonelaje; y ii) el transporte para la parte restante del viaje sea adquirido u obtenido por la organización de navegación con licencia en condiciones que habrían sido previstas entre empresas independientes; b) ventas e instalaciones que suelen estar disponibles para los clientes de buques de pasaje de navegación marítima, incluidos: i) la venta de bebidas alcohólicas, perfumes y tabaco; ii) el cambio de divisas para gastos personales; iii) servicios de salud y belleza, spa y bienestar; c) servicios administrativos y de seguros que estén directamente relacionados con el transporte de pasajeros o de carga, incluso en el marco de contratos individuales de viaje que incluyan un viaje en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje; d) la oferta de vacaciones vendidas al cliente en virtud de un contrato individual, siempre que: i) parte de las vacaciones sea un viaje en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por una organización de navegación con licencia, y la parte restante sea en tierra (en lo sucesivo, “parte en tierra”); ii) la parte en tierra sea adquirida u obtenida por una organización de navegación con licencia en condiciones de plena competencia; e) la carga y descarga de mercancías transportadas en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia y la puesta a disposición por dicha organización de instalaciones utilizadas exclusivamente para estos fines; f) la agrupación o división de la carga transportada en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia inmediatamente antes o después de un viaje, si la actividad no está relacionada con el transporte terrestre; g) el depósito temporal de las mercancías transportadas en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia en el muelle o junto al este, si la actividad no forma parte de una operación de almacenamiento a largo plazo; h) el alquiler o puesta a disposición de clientes de contenedores para mercancías transportadas en un buque acogido al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia; i) la prestación de excursiones para los pasajeros de un buque sujeto al régimen de tributación en función del tonelaje explotado por la organización de navegación con licencia, en que los camarotes estén destinados al uso exclusivo del pasajero.»

(90) Además, los siguientes ingresos accesorios estarán sujetos al límite máximo: a) los derivados de la publicidad y la mercadotecnia, cuando correspondan a la venta de espacios publicitarios a bordo de buques que se acojan al régimen de tributación en función del tonelaje; b) los derivados de instalaciones para apuestas y juegos normalmente a disposición de los clientes en buques de pasaje de navegación marítima para entretenimiento a bordo, y la venta a pasajeros en buques marítimos de artículos de lujo del tipo normalmente ofrecido a este tipo de pasajeros, siempre que los ingresos de estas actividades constituyan menos del 25 % de los ingresos brutos del buque cubierto por el régimen de tributación en función del tonelaje.

(91) De acuerdo con las Normas de Procedimiento Interno de 2012, las actividades accesorias no específicas del buque, que están actualmente sujetas al impuesto sobre el tonelaje en Malta, comprenden: i) la explotación de instalaciones de expedición de títulos de transporte y terminales de pasajeros relacionadas con actividades de transporte marítimo sujetas al impuesto sobre el tonelaje; ii) intereses o rendimientos similares obtenidos del capital circulante cuando los intereses o ingresos se utilicen para financiar la organización de navegación con licencia o sus actividades de transporte marítimo; iii) o la adquisición y mantenimiento de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje. En la futura legislación, estas actividades continuarán beneficiándose del régimen de tributación en función del tonelaje en virtud de la rúbrica «Otras actividades accesorias reconocidas por la Comisión Europea como elegibles a efectos del impuesto sobre el tonelaje», siempre que ello no genere unos ingresos totales brutos de las actividades accesorias (específicas del buque o de otro tipo) superiores al 50 % de los ingresos sujetos a tributación en función del tonelaje de la empresa beneficiaria.

(92) A partir de un análisis correspondiente al período 2004-2016 realizado por el Registro General de Buques y Marinos, se constató que todas las entidades acogidas al régimen de tributación en función del tonelaje respetaron el límite máximo del 50 % de ingresos brutos para las actividades accesorias. Se prestó especial atención a los buques de crucero, teniendo en cuenta la importancia de estos ingresos. Las inspecciones realizadas para cada buque de las compañías de navegación acogidas al régimen de tributación en función del tonelaje revelaron que los ingresos de las actividades accesorias estaban muy por debajo del límite del 50 %. Malta ha confirmado posteriormente que, desde mayo de 2004, se respeta el umbral del 50 % en lo que respecta a las actividades accesorias. Malta destaca que los beneficios de posibles subcontratistas nunca fueron elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje.

4.2.2.2. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a entidades que fletan buques elegibles a casco desnudo

(93) Malta sostiene que, contrariamente a lo que ocurre con los arrendadores financieros, los armadores que fletan buques a casco desnudo no son un elemento extraño en el sector del transporte marítimo, asumiendo también un cierto grado de responsabilidad por sus buques.

(94) Cuando el buque sea utilizado exclusivamente para actividades elegibles y sea explotado por el armador, la totalidad de los ingresos del buque estarán sujetos al impuesto sobre el tonelaje. En este contexto, Malta considera que el mismo principio debería cumplirse cuando los ingresos en cuestión sean compartidos entre el armador y el gestor del buque, siempre que se reúnan las condiciones necesarias (incluido el pago del impuesto sobre el tonelaje por cada una de las partes). Malta aduce que un enfoque excesivamente estricto en esta materia puede llevar a los armadores a transferir el pabellón de sus buques fuera de la Unión y a precios más elevados por el arrendamiento de buques para las compañías de navegación de la Unión.

(95) Ningún buque objeto de fletamento a casco desnudo aceptado en el pasado en el marco del régimen de tributación en función del tonelaje fue fletado a casco desnudo a terceros, como demuestra el resumen relativo al período 2004-2016 presentada a los servicios de la Comisión.

(96) Los buques fletados a casco desnudo representan aproximadamente el 10 % de los buques sujetos al régimen maltés de tributación en función del tonelaje. Los fletamentos tuvieron lugar dentro del grupo (57).

(97) A fin de garantizar que, de iure, no exista ninguna posibilidad en el futuro de que los meros arrendadores de buques (incluidos los que alquilan pequeños yates a personas físicas (58)) se beneficien del régimen de tributación en función del tonelaje, Malta se ha comprometido a limitar la elegibilidad de las operaciones de fletamento a casco desnudo a las siguientes: a) transacciones dentro del grupo (59); b) transacciones entre compañías de navegación genuinas y con terceros debido a un exceso de capacidad a corto plazo, siempre que la duración del contrato de fletamento no sea superior a tres años y siempre que el tonelaje neto objeto de fletamento a casco desnudo a terceros sea inferior al 50 % del tonelaje total de la compañía o grupo sujeto al impuesto sobre el tonelaje; el término «exceso de capacidad a corto plazo» se refiera únicamente a buques adquiridos por la organización de navegación con licencia para el ejercicio de sus propias actividades de transporte marítimo y no incluya los buques adquiridos específicamente para el fletamento a casco desnudo.

4.2.2.3. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a servicios de transporte prestados utilizando buques arrendados con tripulación a otras compañías de navegación (fletamento por tiempo o por viaje)

(98) Malta ha confirmado que, desde 2004, ningún beneficiario del régimen de tributación en función del tonelaje en Malta ha realizado actividades de fletamento por tiempo o similares.

(99) Sin embargo, Malta señaló que la propia naturaleza de la navegación requiere la posibilidad de tomar decisiones de forma flexible y rápida por parte de los armadores para adaptarse a la evolución del mercado. Malta señaló que las Directrices de transporte marítimo no prevén un límite al tonelaje máximo que una organización puede arrendar con tripulación para poder optar a las ayudas autorizadas en virtud de las Directrices.

(100) Una flota objeto de fletamento por tiempo está sujeta a las condiciones generales en materia de vínculo de pabellón de la legislación maltesa. Los requisitos en cuanto al vínculo de pabellón se aplican a toda la flota sujeta al impuesto sobre el tonelaje (60). Desde mayo de 2004, todos los buques fletados por tiempo o por viaje que han podido acogerse al régimen maltés de tributación en función del tonelaje tienen pabellón del EEE.

(101) Malta aclara que, de acuerdo con el enfoque adoptado por la Comisión en el asunto del impuesto sobre el tonelaje francés (61), sería necesario que los nuevos operadores tuvieran al menos un 25 % de su flota de sujeta al impuesto sobre el tonelaje con pabellón del EEE.

4.2.3. Aplicación de la norma del vínculo de pabellón

(102) Solo desde 2010 permiten las Normas Fiscales que también los buques no registrados en la UE o el EEE estén cubiertos por el impuesto sobre el tonelaje con sujeción a las condiciones establecidas en el considerando 27. Por tanto, la gran mayoría de la flota maltesa sujeta al impuesto sobre el tonelaje (90 %) enarbola un pabellón de la UE o del EEE.

(103) Malta ha asumido el compromiso de exigir que todo nuevo operador posea al menos una cuota del 25 % de buques con pabellón de la UE o del EEE en la flota sujeta al impuesto sobre el tonelaje que explota (62), cuota que tendrá que mantener o aumentar de acuerdo con la sección 3.1 de las Directrices de transporte marítimo. Con arreglo a este compromiso, la cuota de la flota con pabellón del EEE de los beneficiarios del régimen de tributación en función del tonelaje no podrá disminuir por término medio en un plazo de tres años. Se admitirá una excepción a esta obligación únicamente cuando el 60 % de la flota sujeta al impuesto sobre el tonelaje (63) explotada por la compañía beneficiaria enarbole pabellón del EEE. Se llevará a cabo una inspección cada vez que un buque sea añadido o retirado de la flota sujeta al impuesto sobre el tonelaje.

(104) Malta también ha asumido el compromiso de que toda la gestión comercial y estratégica se lleve a cabo en el EEE.

(105) Los buques que no estén gestionados comercial y estratégicamente desde el EEE solo serán aceptados para beneficiarse del régimen de tributación en función del tonelaje si enarbolan un pabellón del EEE, excepto en el caso de los buques fletados a casco desnudo que cumplan determinadas condiciones con determinados límites (64).

4.2.4. Tipos del impuesto sobre el tonelaje

(106) Malta señaló que su régimen de tributación en función del tonelaje se basa en un principio similar al del régimen chipriota aprobado por la Comisión el 2010. Malta carga un impuesto anual sobre el tonelaje a tanto alzado en función del tonelaje del buque.

(107) Los tipos del impuesto sobre el tonelaje en Malta varían según el tonelaje neto y la edad del buque. El cuadro 3 compara el nivel de impuesto sobre el tonelaje pagado en Malta con los regímenes de tributación en función del tonelaje chipriota y polaco aceptados por la Comisión.

(108) Malta destaca que si se tiene en cuenta el cambio en el impuesto devengado determinado únicamente por el tonelaje del buque (65), la estimación del impuesto sobre el tonelaje anual adeudado en Malta sería similar al requerido en Chipre y Polonia: Cuadro 3 Tonelaje neto Malta Chipre Polonia 2 500 1 000 830 711 8 000 3 200 2 537 2 046 10 000 3 580 3 158 2 531 15 000 4 280 4 161 3 225 20 000 4 880 5 165 3 918 25 000 5 330 6 169 4 473 30 000 5 780 6 808 4 820 40 000 6 480 8 086 5 513 50 000 7 180 8 816 6 207 60 000 7 680 9 546 6 900

(109) Malta también señala que el cálculo del impuesto sobre el tonelaje presentado para Polonia en el cuadro 3 supone que los buques estén operativos los 365 días del año. En virtud del régimen polaco del impuesto sobre el tonelaje, los buques que no estén operativos todo el año tienen derecho a una reducción proporcional. En Chipre, cuando un buque se encuentre parado durante un período de al menos tres meses, el importe del impuesto sobre el tonelaje exigible respecto de dicho buque quedará reducido en un 25 %.

(110) Malta prevé una reducción del tipo normal del impuesto sobre el tonelaje cuando el buque tenga menos de 10 años. Al mismo tiempo, Malta incrementa el impuesto sobre el tonelaje exigible cuando el buque tiene 15 años o más. El objetivo de esta norma es animar a los armadores y a los operadores a registrar buques más nuevos (y, por tanto, más eficaces y más respetuosos con el medio ambiente) y desincentivarlos de registrar buques más antiguos. Dado que, por lo general, los buques más nuevos son probablemente más seguros, más eficaces y más respetuosos con el medio ambiente que los más viejos, se considera que esta norma apoya el primer objetivo establecido en la sección 2.2 de las Directrices de transporte marítimo, es decir, mejorar un transporte marítimo fiable, eficaz, seguro y no dañino para el medio ambiente. Esto contribuye también a los objetivos para 2020 adoptados por la UE de reducción de las emisiones de gases de efecto invernadero.

(111) Malta alegó que el aumento del tipo del impuesto sobre el tonelaje cuando el buque es más viejo debe tenerse en cuenta en la ponderación del tipo general. En cualquier caso, sin embargo, dadas las reducciones aplicadas en Polonia y Chipre sobre los buques inmovilizados, aun con la reducción aplicada en Malta los tipos son comparables. Con vistas a una comparación adecuada, Malta declaró que cuando un buque está operativo al 75 % en Polonia, la comparación entre Malta y Polonia sería algo como lo presentado en el cuadro 4: Cuadro 4 Tonelaje neto Polonia Malta (de 0 a 5 años) Malta (de 5 a 10 años) 2 500 533,25 700 850 8 000 1 535 2 240 2 720 10 000 1 898 2 506 3 043 15 000 2 419 2 996 3 638 20 000 2 939 3 416 4 148 25 000 3 355 3 731 4 530 30 000 3 615 4 046 4 913 40 000 4 135 4 536 5 508 50 000 4 655 5 026 6 103 60 000 5 175 5 376 6 528

(112) En lo que respecta al poder discrecional del ministro que «[…] en las condiciones que juzgue apropiadas, podrá eximir a cualquier buque o cualquier categoría de buques del pago de la totalidad o parte de las tasas aplicables en virtud de esta normativa», Malta ha explicado que esta regla se aplica únicamente a las tasas de registro y anuales, también denominadas tasas sobre el tonelaje, y solo para garantizar cierta flexibilidad en casos que implican situaciones humanitarias y filantrópicas. Esta norma no se ha aplicado nunca.

(113) Por lo que se refiere a las reducciones como consecuencia del impuesto sobre el tonelaje pagado en otro Estado, Malta explicó que el objetivo de la norma en cuestión es evitar la doble imposición. Una entidad que esté sujeta a tributación en función del tonelaje en relación con un buque en otro país no debe estar obligada a abonar de nuevo en su totalidad el impuesto sobre el tonelaje en Malta. El régimen de desgravación de la doble imposición del tonelaje concedido por Malta se basa en el método de imputación normal que se aplica también en el ámbito de los impuestos sobre la renta. Malta hizo referencia a declaraciones anteriores de la Comisión a este respecto en consonancia con este enfoque (66).

(114) La desgravación de la doble imposición se limita al importe menor del impuesto sobre el tonelaje efectivamente soportado con respecto al buque fuera de Malta o al 75 % del impuesto maltés sobre el tonelaje que habría sido exigible antes de la concesión de la bonificación. La desgravación solo se concede por el impuesto sobre el tonelaje pagado para el mismo buque por la misma organización de navegación con licencia en otro Estado miembro.

4.2.5. Medidas de compartimentación

(115) Malta sostiene que las medidas de compartimentación establecidas en las Normas Fiscales disuaden efectivamente los comportamientos abusivos y evitan interferencias en las actividades no elegibles.

(116) Las Normas Fiscales imponen a las organizaciones de navegación con licencia la obligación de llevar una contabilidad separada que distinga los ingresos y beneficios procedentes de actividades de transporte marítimo de otras fuentes de ingresos. Además, una organización de navegación con licencia también está obligada a elaborar estados financieros que cumplen con las Normas Internacionales de Información Financiera adoptadas por la Unión y someterlos a la auditoría por un censor de cuentas oficial.

(117) La no teneduría de una contabilidad separada excluye automáticamente a una organización de navegación de la elegibilidad para beneficiarse de cualquier exención fiscal.

(118) Una organización de navegación con licencia tiene la obligación de inscribirse en el ministerio de Hacienda, si desea acogerse al régimen de tributación en función del tonelaje.

(119) Una organización de navegación con licencia que obtenga beneficios del régimen de tributación en función del tonelaje está obligada a presentar una declaración anual de la renta que muestre claramente la separación entre los ingresos elegibles y no elegibles. En los casos en que la totalidad de los ingresos de una organización de navegación con licencia estén comprendidos en el ámbito de aplicación del régimen de tributación en función del tonelaje, en lugar de la declaración antes mencionada dicha organización podrá presentar una declaración, a través de una persona cualificada e independiente de la organización de navegación con licencia, ya sea un censor de cuentas y auditor o un representante legal. Existen graves sanciones aplicables en caso de declaraciones falsas y negligencia grave en el cumplimiento de dichas obligaciones.

(120) Las pérdidas resultantes de actividades sujetas al impuesto sobre la renta no pueden compensarse con el impuesto sobre el tonelaje debido.

(121) Una organización de navegación no puede decidir optar por acogerse o no al régimen maltés de tributación en función del tonelaje dependiendo de si tiene beneficios imponibles o pérdidas. A menos que la organización de navegación con licencia decida otra cosa, entra en el ámbito de aplicación del régimen de tributación en función del tonelaje. Si la organización opta por excluirse, esa decisión será irrevocable (67).

(122) Ninguna organización de navegación maltesa puede tener una parte de sus buques cubierta por el régimen de tributación en función del tonelaje y otra parte sujeta al régimen del impuesto sobre la renta (68).

(123) El artículo 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta contiene una amplia gama de disposiciones contra las prácticas abusivas que tienen por objeto neutralizar regímenes o acuerdos artificiales destinados a obtener beneficios fiscales injustificados. Esta norma general contra las prácticas abusivas se ajusta a la Recomendación de la Comisión, de 6 de diciembre de 2012, sobre la planificación fiscal agresiva (69). Las medidas contra las prácticas abusivas van acompañadas de importantes sanciones en caso de infracción. Por tanto, en esos casos, además del pago del impuesto adeudado, se aplicarán intereses a un tipo del 0,54 % mensual (6,48 % anual), junto con sanciones suplementarias de hasta un 1,5 % al mes (18 % al año) sobre el impuesto adeudado.

(124) Las normas de deducibilidad de los gastos que figuran en la Ley del Impuesto sobre la Renta exigen la existencia de una relación directa entre los gastos y los ingresos que generan. El artículo 14, apartado 1, de la Ley del Impuesto sobre la Renta solo autoriza una deducción si el gasto se contrae íntegra y exclusivamente en la generación de ingresos. Por tanto, no es posible solicitar deducciones de otros tipos de ingresos imponibles por los gastos realizados para generar beneficios exentos (incluidos los beneficios sujetos al impuesto sobre el tonelaje).

(125) Todas las organizaciones de navegación con licencia están obligadas a llevar registros adecuados y suficientes de sus ingresos y gastos a fin de posibilitar la liquidación inmediata de sus ingresos y gastos elegibles.

(126) Malta ha asumido el compromiso de exigir a los beneficiarios del régimen de tributación en función del tonelaje la presentación de declaraciones anuales de cumplimiento obligatorio para todos los parámetros verificables como, por ejemplo, el tipo de buque, las actividades realizadas con el buque, su tonelaje neto, los días de utilización, el pabellón, los tipos de operaciones y el cumplimiento del límite máximo de ayuda.

4.3. Tratamiento fiscal de los dividendos sobre las acciones en compañías de navegación

(127) Malta explicó el funcionamiento del régimen fiscal general de Malta. Con arreglo a este sistema, los dividendos abonados a los accionistas por las sociedades maltesas no están obligados a declararse (70) ni sujetos al pago de impuestos (71). El régimen se aplica sin excepción alguna a todos los sectores.

4.4. Exención de tributación sobre las plusvalías de la venta o transferencia de buques

(128) Malta se remite a la legislación maltesa pertinente que exige que un buque esté cubierto por el régimen de tributación en función del tonelaje para poder acogerse a la exención fiscal (72).

(129) Malta también explica que en el pasado solo se han beneficiado de la exención fiscal las ventas y transacciones relacionadas con buques sujetos al impuesto de tonelaje comprados y vendidos por compañías de navegación mientras se acogían al régimen de tributación en función del tonelaje. Además, en Malta, la decisión de abandonar el régimen de tributación en función del tonelaje es irrevocable.

4.5. Exención de tributación de plusvalías relativas a acciones en compañías de navegación

(130) Malta ha declarado que, a fin de garantizar la competitividad y el atractivo de los registros europeos frente a los de terceros países, los armadores (es decir, los accionistas) debían poder recoger los frutos de las actividades de transporte marítimo realizadas.

(131) De conformidad con el artículo 12, apartado 1, letra c), inciso ii), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las ganancias o beneficios obtenidos por cualquier persona no residente en Malta debido a la transferencia de títulos o participaciones de una sociedad que no sea una sociedad inmobiliaria, estarán exentos del impuesto, siempre que el beneficiario efectivo de la ganancia sea una persona no residente en Malta y dicha persona no sea propiedad y no esté controlada por personas físicas que residan habitualmente en Malta. También se aplicará una exención de la participación en virtud del artículo 12, apartado 1, letra u), número 1, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que establece que están exentos del impuesto los ingresos o beneficios obtenidos por una empresa registrada en Malta procedentes de la tenencia de una participación o de la transferencia de su titularidad.

(132) Los convenios de doble imposición celebrados por Malta, en consonancia con lo dispuesto en el artículo 13, apartado 5, del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE, atribuyen el derecho a gravar tales plusvalías en el país de residencia de la persona. Malta ha celebrado acuerdos de doble imposición con todos los Estados miembros del EEE.

(133) Desde la adhesión de Malta a la Unión, la única transacción en materia de transferencia de participaciones en la que participó un accionista maltés se produjo en 2006. Esta operación estuvo relacionada con la transferencia de acciones en […]. El beneficio de la exención fiscal en cuestión era muy inferior al umbral de minimis (73), representando un importe de ayuda máximo (teórico) inferior a 1 400 EUR teniendo en cuenta el precio de venta, incluso contabilizado junto con el beneficio de la exención conexa del impuesto sobre la transacción con buques. El accionista no recibió ningún otro tipo de ayuda durante el período en cuestión ni se benefició del régimen de tributación en función del tonelaje (74).

(134) Todas las operaciones con acciones realizadas de otro modo desde 2004 se habrían beneficiado de la exención de plusvalías para no residentes prevista en el artículo 12, apartado 1, letra c), inciso ii), de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

(135) Malta se compromete a suprimir la actual exención fiscal específica del sector sobre las plusvalías generadas por la venta de acciones de compañías de navegación para los residentes en Malta.

4.6. Exención del impuesto sobre los intereses u otros ingresos relacionados con la financiación de compañías de navegación o buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje

(136) El artículo 3, apartado 2, de las Normas Fiscales dispone que «no se exigirá ningún impuesto en virtud de la Ley [del impuesto sobre la renta] a ninguna persona sobre intereses u otros rendimientos que le sean exigibles en relación con la financiación de operaciones […] de organizaciones de navegación con licencia, o la financiación de un buque sujeto al impuesto sobre el tonelaje […]. Esta no es una exención automática, sino que requiere una solicitud a tal fin. Malta ha confirmado que esta exención no se ha concedido nunca a ninguna empresa. Las autoridades maltesas confirmaron que esta exención no se ha concedido nunca, en particular desde la adhesión de Malta a la Unión Europea, y que «ninguna empresa ha accedido a este beneficio».

(137) Malta se ha comprometido a suprimir el artículo 3, apartado 2, de las Normas Fiscales.

4.7. Ausencia de impuesto en lo que se refiere a las operaciones con buques

(138) Malta declaró que las disposiciones de las Normas Fiscales que establecen que no se percibirá ningún impuesto con respecto a determinadas transacciones con buques (75) tienen carácter informativo. Tales disposiciones no ofrecen ninguna ventaja a las compañías de navegación en la medida en que dichas operaciones con buques no están sujetas al impuesto con arreglo a la Ley del impuesto sobre actos jurídicos documentados y transmisiones, dado que, por lo general, este impuesto se aplica únicamente a transmisiones de valores negociables, bienes inmuebles, ventas en subasta pública y pólizas de seguro.

4.8. Exención del impuesto sobre actos jurídicos documentados y transmisiones

(139) De forma similar a lo que ocurre con las plusvalías de la venta de acciones, Malta ha explicado que la exención del impuesto (76) prevista en el artículo 5 de las Normas Fiscales no tuvo un impacto significativo en el período desde 2004 teniendo en cuenta la estructura del accionariado de las compañías de navegación sujetas al impuesto sobre el tonelaje y las exenciones generales existentes con arreglo a la Ley del impuesto sobre actos jurídicos documentados y transmisiones.

(140) En virtud del artículo 47, apartado 3, letra d), y apartado 4, de dicha Ley, no es aplicable impuesto alguno a las transacciones con valores de una sociedad en la que más de la mitad del capital social de acciones ordinarias, los derechos de voto y los derechos a beneficios sea propiedad de personas no residentes en Malta y no sea propiedad ni esté bajo el control, directa o indirectamente, de personas residentes en Malta, siempre que la sociedad tenga la mayoría de sus intereses empresariales fuera de Malta. Las transferencias efectuadas en el seno del grupo, en el contexto de procesos de reestructuración del grupo, entre sociedades mayoritariamente participadas o controladas por los mismos accionistas, se benefician de una exención en virtud del artículo 42, apartado 1, letra b), de la citada Ley.

(141) Malta ha confirmado que, desde 2004, solo se ha producido una operación no sujeta a la exención general del impuesto a que se refiere el considerando 140, en relación con acciones poseídas por un accionista maltés. En términos de ventajas fiscales, esta transacción no superó el umbral de minimis (77), incluso después de añadir el beneficio de la exención fiscal a las plusvalías.

(142) Malta ha asumido el compromiso de eliminar la exención prevista en el artículo 5 de las Normas Fiscales respecto de los residentes en Malta.

4.9. Entrada en vigor de los compromisos

(143) Malta se ha comprometido a que las nuevas normas, que harán que las medidas descritas en la presente Decisión sean compatibles con el mercado interior, entren en vigor en un plazo de tres meses a partir de la fecha de la presente Decisión. Desde el momento de la adopción de la presente Decisión y hasta la entrada en vigor de los compromisos, Malta se ha comprometido a seguir gestionando el régimen de tributación en función del tonelaje y el resto de las medidas que constituyen el objeto de la presente Decisión de manera que no supongan el pago de ayudas incompatibles que posteriormente deberían ser recuperadas de los beneficiarios.

4.10. Confianza legítima, seguridad jurídica y calificación como ayuda existente

(144) Malta declaró que el régimen debe considerarse una ayuda existente, y existe una expectativa legítima, a tal efecto, por parte de Malta y de las compañías de navegación.

(145) El régimen maltés de tributación en función del tonelaje y las medidas de acompañamiento se establecieron en 1973. A este respecto, Malta presentó las partes pertinentes de la Ley de la Marina Mercante de 1973 en su versión original (78), y en particular sus artículos 85 y 86, que definen los buques exentos y las rentas exentas del impuesto sobre la renta.

(146) Malta declara que esas medidas de ayuda fueron objeto del procedimiento de examen previo a la adhesión. Las cuestiones de competencia relacionadas con el transporte, incluido el impuesto sobre el tonelaje, se incluyeron explícitamente en el capítulo relativo a los transportes en las negociaciones de adhesión. Malta destaca que, en aquel momento, la Comisión no señaló como problemático su régimen de tributación en función del tonelaje. Malta afirma, haciendo referencia a la correspondencia, que la información que aportó sobre el régimen resultó satisfactoria para la Comisión. Malta se refiere específicamente a la reunión de la Conferencia sobre la Adhesión de Malta a la UE, celebrada el 26 de octubre de 2001, cuyas notas reflejan que se acordó recomendar el cierre provisional de las negociaciones sobre el capítulo de los transportes. Malta afirma que, al igual que las organizaciones de navegación que se han beneficiado del régimen de tributación en función del tonelaje, siempre entendió y creyó que el régimen estaba plenamente en consonancia con las Directrices de transporte marítimo.

(147) La legislación maltesa pertinente, la Ley de la Marina Mercante y las Normas Fiscales, se notificaron a la Comisión antes del 31 de agosto de 2004 de conformidad con lo establecido por el Acta de Adhesión (79). El régimen de tributación en función del tonelaje fue comunicado a la Comisión en el documento CONF-M 51/00, de 19 de octubre de 2000, completado por el documento CONF-M 65/01, de 18 de septiembre de 2001.

(148) La normativa en cuestión no cambió entre la fecha de adhesión y el 1 de mayo de 2007. Las disposiciones nacionales fueron modificadas en 2010 para incorporar los principios establecidos en la Comunicación de la Comisión que establece orientaciones sobre las ayudas estatales a las compañías de gestión naviera (en lo sucesivo, «Orientaciones a las compañías de gestión naviera») (80).

(149) Malta recordó a la Comisión que el régimen de tributación en función del tonelaje no figuraba entre los regímenes que debían adaptarse cuando estaba a punto de expirar el plazo de tres años concedido por el Tratado de Adhesión para la modificación de las ayudas existentes y que, por consiguiente, consideraba el régimen como una ayuda existente. En su carta de 24 de abril de 2007, la Comisión identificó dos medidas de ayuda: obligaciones de servicio público-Gozo Channel Co Ltd y obligaciones de servicio público Sea Malta Co Ltd.

5. OBSERVACIONES DE TERCEROS

(150) Como se indica en el considerando 3, se recibieron observaciones de seis partes interesadas y de un trabajador alemán del sector del transporte marítimo que desea permanecer anónimo. Dichas observaciones se resumen en los considerandos 151 a 177.

5.1. Buques elegibles a efectos de la tributación en función del tonelaje

(151) La Asociación de Armadores de la Comunidad Europea («ECSA») se mostró de acuerdo con la evaluación inicial de la Comisión de que los buques pesqueros, las plataformas petrolíferas y los yates de recreo no comerciales no deben ser elegibles a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje.

5.2. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a las barcazas de carga

(152) El Consejo Marítimo Internacional de Malta señaló que las barcazas sin medios propios de propulsión transportan carga, mientras que los remolcadores aseguran que la carga llegue a su destino. Por tanto, se trata de una operación única y cada uno de los buques debía ser elegible a efectos del régimen de tributación en función del tonelaje.

5.3. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los buques de crucero

(153) El Consejo Marítimo Internacional de Malta señaló que la explotación de buques de crucero es equivalente al transporte de pasajeros.

(154) La ECSA declaró que el objetivo principal de los buques de crucero es el transporte marítimo, incluso si se utilizan para recreo. La ECSA subrayó también que los buques de crucero están sujetos al mismo control y regulación que otros buques de gran tamaño y los marinos deben cumplir los mismos requisitos de certificación. También están sujetos al mismo control por el Estado del puerto y del pabellón y a las mismas convenciones internacionales que los demás buques que realizan viajes internacionales. El sector de los cruceros ha contribuido de forma significativa a la consecución de los objetivos de las Directrices de transporte marítimo. El sector de los cruceros se enfrenta a limitaciones competitivas de fuera de la Unión. En la medida en que una Parte Contratante del Acuerdo del EEE o un Estado miembro cobre impuestos (u otros costes) que no sean requeridos por otros países, el Estado miembro podrá prever el traslado de buques al pabellón de otro Estado donde los costes totales sean más bajos.

5.4. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los yates comerciales

(155) El Consejo Marítimo Internacional de Malta, la Cámara de Comercio, Empresa e Industria de Malta, así como la Super Yachts Industry Network-Malta, destacaron que los yates comerciales operan en el transporte de viajeros donde existe una enorme competencia internacional con centros extraterritoriales para atraer el negocio de constitución de compañías de navegación y de registro de yates comerciales.

5.5. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los buques de servicio

(156) La ECSA insistió en que no debería haber una lista definitiva y exhaustiva de los tipos de buques elegibles. Declaró que no existe una diferencia real entre las actividades de «servicios» y de «transporte», siendo todas ellas actividades de transporte marítimo comercial. Acogió con satisfacción el reconocimiento por parte de la Comisión de la elegibilidad de determinados buques de servicio (por ejemplo, buques cableros) para beneficiarse de ayudas estatales.

5.6. Ingresos elegibles a efectos de la tributación en función del tonelaje

5.6.1. Tributación de las plusvalías obtenidas por la venta de buques sujetos al impuesto sobre el tonelaje

(157) La ECSA declaró que los beneficios procedentes de la venta de activos en relación con las operaciones normales del operador de un buque solo deben quedar excluidos del impuesto sobre el tonelaje cuando la compañía de navegación no ejerza ninguna otra actividad que no sea la compra y venta de activos de navegación. En ese caso, no puede considerarse que la propia compañía realice servicios de navegación.

(158) La ECSA sostiene que las plusvalías obtenidas con la venta de buques también deberían estar sujetas al impuesto sobre el tonelaje respecto a buques adquiridos antes de la entrada en el régimen de dicho impuesto, según el cual los regímenes de tributación en función del tonelaje deben prever disposiciones transitorias justas y equitativas, teniendo en cuenta los posibles derechos adquiridos en materia fiscal en el período previo a la aplicación del impuesto sobre el tonelaje.

5.6.2. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a los servicios accesorios prestados en el marco del transporte marítimo

(159) En opinión de la ECSA, las actividades accesorias deberán ser una parte normal del servicio de navegación facilitado por una organización de navegación. Sostiene que no existe la necesidad de definir el concepto de «actividades accesorias» a efectos de la aplicación de las Directrices de transporte marítimo, sino que los Estados miembros deben efectuar su propia interpretación detallada, bajo supervisión de la Comisión.

(160) La ECSA se muestra de acuerdo con la Comisión en que los servicios prestados por las entidades financieras a las compañías de navegación en el marco del régimen de tributación en función del tonelaje, tales como préstamos y garantías, no deben considerarse «actividades accesorias» elegibles.

(161) En caso de que la única actividad de una compañía sea la explotación de buques elegibles, entonces la totalidad de los beneficios de la actividad de explotación de buques debe estar incluida en la medida de compartimentación, siempre que las actividades empresariales estén en consonancia con las costumbres y prácticas del sector.

(162) La ECSA señala que muchas compañías cobran por la prestación de sus servicios sobre una base inclusiva y que un enfoque amplio les permitiría evitar el requisito de realizar cálculos arbitrarios a efectos del reparto de beneficios. La ECSA subraya que el enfoque amplio se ve apoyado por el Modelo de Convenio Tributario de la OCDE.

(163) La ECSA declaró que los servicios facturados por separado son un elemento necesario y normal de la operación económica de la mayoría de los servicios de transporte de viajeros. Sin ellos, la actividad de transporte marítimo no sería atractiva para los clientes ni viable para las compañías de navegación, por lo que deberán ser elegibles para el régimen de tributación en función del tonelaje.

(164) Por lo que se refiere a los cruceros, el paquete de transporte está compuesto también por una diversidad de servicios prestados durante el viaje y que responden a las expectativas de los pasajeros. La ECSA declaró que aquí se incluyen los servicios de comunicación, bar, cambio de divisas, excursiones en tierra firme, compras, salud y belleza y entretenimiento. En algunos casos, como en las excursiones en tierra firme, estas actividades accesorias son servicios adquiridos por el operador de cruceros, normalmente incluidos en un «paquete» por los agentes locales que venden al operador de cruceros, y por tanto deben incluirse como actividades elegibles.

(165) La ECSA reconoce el principio de evitar la competencia desleal con las empresas nacionales en tierra, señalando que no es aceptable la utilización principal de los buques como supermercados flotantes, casinos u hoteles estáticos.

(166) El Consejo Marítimo Internacional de Malta presentó observaciones similares sobre los cruceros y los paquetes para pasajeros.

5.6.3. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje a entidades que fletan buques elegibles a casco desnudo

(167) La ECSA sostiene que los Estados miembros deben decidir sobre la posible introducción de restricciones, teniendo en cuenta, por ejemplo, la manera en que están organizados el sector nacional de la navegación y el sector del transporte marítimo.

(168) La Asociación Noruega de Armadores explicó que el fletamento a casco desnudo es un contrato común para las compañías de navegación. Sin embargo, solo un pequeño porcentaje del tonelaje total de las compañías de navegación se suele arrendar a casco desnudo. Son pocas las empresas que solo poseen buques fletados a casco desnudo. Si los ingresos procedentes del fletamento a casco desnudo no estuvieran totalmente exentos de impuestos, los propietarios de buques establecidos en el EEE no podrían ofrecer unas tarifas de fletamento competitivas. Además, considera que las compañías que prestan servicios en el sector del petróleo y del gas que operan en plataformas continentales extranjeras, normalmente separan la propiedad del buque y las actividades operativas para ser competitivas en el Estado en el que operan. A menudo, el fletamento a casco desnudo es la única posibilidad para introducirse en mercados extranjeros protegidos. De igual modo, cuando el fletador es una compañía relacionada con el sector petrolero, tiene a menudo su propia tripulación interna y su propia organización de servicios, que pretende emplear. También hay territorios en los que el riesgo relacionado con el coste y la disponibilidad de la tripulación, el coste y el acceso rápido a reparaciones de buques y otras necesidades para la explotación del buque son inaceptables, y por tanto se da preferencia a los contratos de fletamento a casco desnudo.

(169) La Asociación Noruega de Armadores alega que permitir el fletamento a casco desnudo de buques de compañías de navegación sujetas al impuesto sobre el tonelaje no conduciría a un aumento de la ayuda estatal al sector del transporte marítimo (81). Los ingresos de navegación exentos de impuesto se dividen entre la empresa propietaria del buque, que arrienda el buque, y la compañía que explota el buque (en el caso de esta, los ingresos exentos de impuesto se reducen con el arrendamiento a casco desnudo, que es la renta exenta de impuestos para la compañía que posee el buque).

(170) El Consejo Marítimo Internacional de Malta declaró que la propiedad y la explotación del buque deben abordarse como un todo. La propiedad del buque y la explotación del buque son actividades que puede llevar a cabo la misma organización. Otras veces, entidades diferentes se centran en una única actividad. Las diferentes entidades tienen costes y responsabilidades, en particular el comprobar que la operación principal se realiza de forma segura y eficaz. Señaló que la legislación de Malta y la legislación internacional plantean obligaciones y responsabilidades estrictas al armador de un buque, aun cuando este sea fletado a casco desnudo. Por consiguiente, cuando un buque sea fletado a casco desnudo para el transporte internacional de pasajeros y mercancías, tanto el propietario como el fletador deben quedar cubiertos por el régimen de tributación en función del tonelaje.

5.6.4. Aplicación del impuesto sobre el tonelaje al arrendamiento de buques con tripulación (fletamento por tiempo o por viaje)

(171) La ECSA subraya que la actividad de arrendamiento genera empleo directo e indirecto para muchos profesionales marítimos en toda Europa y que un enfoque flexible contribuirá a mantener las sedes de las compañías de navegación en el interior de la UE.

(172) En relación con algunas decisiones de la Comisión que exigen una cuota mínima de actividades de transporte marítimo para que los fletadores por tiempo puedan beneficiarse del impuesto sobre el tonelaje, la ECSA defendió la flexibilización de este requisito.

(173) Según la Asociación Noruega de Armadores, por motivos comerciales, la mayoría de las compañías de navegación tiene representación en varios centros marítimos de todo el mundo, y en caso de que una organización marítima internacional tenga una estrategia para aumentar la cuota de los buques fletados por tiempo de su flota, podrá hacerlo con independencia de posibles limitaciones de los regímenes europeos de tributación en función del tonelaje. Para ello bastaría con hacerlo por medio de una filial no establecida en el EEE.

5.7. Norma del vínculo de pabellón

(174) La ECSA consideró, en esencia, que las Directrices de transporte marítimo contienen un margen pragmático de flexibilidad en lo que respecta a la utilización de los pabellones de los Estados miembros y que esto no debe verse restringido.

5.8. Normas de compartimentación

(175) La ECSA subraya que los regímenes de tributación en función del tonelaje tienen que establecer una definición inequívoca de las actividades elegibles.

(176) Todo operador de un buque puede incluir en el interior de la compartimentación la actividad de «adquisición» de servicios a otras empresas, pero no los beneficios del ejercicio de otras actividades. Este principio de condiciones de plena competencia se utiliza habitualmente en la administración del impuesto y se conoce como un requisito en materia de precios de transferencia. Por ejemplo: si el operador del buque presta servicios en tierra, como transporte por carretera o alojamiento en hoteles, como parte de un paquete, el margen que cubre los servicios por encima del coste, en condiciones de plena competencia, estaría sujeto al impuesto sobre el tonelaje. De este modo, si los servicios se prestan a tipos del mercado por un tercero, sea cual fuere el beneficio obtenido por el operador estará cubierto por la medida de compartimentación. No obstante, si los servicios se prestan dentro del grupo del operador del buque, estarán sujetos a normas en materia de precios de transferencia y los beneficios de la actividad de transporte por carretera o la hostelería se excluirán de la sujeción al impuesto sobre el tonelaje; solo el margen calculado sobre dichos servicios del grupo sería elegible para el impuesto sobre el tonelaje.

5.9. Exención de tributación de los beneficios procedentes de la financiación de las compañías de navegación

(177) La ECSA está de acuerdo con la Comisión en que los servicios prestados por las entidades financieras a las compañías de navegación que estén acogidas al régimen de tributación en función del tonelaje, tales como préstamos y garantías, no deben considerarse actividades «elegibles» o «accesorias».

6. COMENTARIOS DE MALTA SOBRE LAS OBSERVACIONES DE TERCEROS

(178) Malta considera que de la mayoría de las observaciones recibidas se desprende claramente la satisfacción generalizada en cuanto a la aplicación de las Directrices de transporte marítimo en Malta. Malta señaló que los interesados no presentaron ninguna objeción y que apoyaron los mecanismos vigentes.

7. EVALUACIÓN DE LA AYUDA

7.1. Existencia de ayuda

(179) De conformidad con el artículo 107, apartado 1, del TFUE, «serán incompatibles con el mercado interior, en la medida en que afecten a los intercambios comerciales entre Estados miembros, las ayudas otorgadas por los Estados o mediante fondos estatales, bajo cualquier forma, que falseen o amenacen falsear la competencia, favoreciendo a determinadas empresas o producciones».

(180) En consecuencia, para que una medida de ayuda pueda considerarse una ayuda en el sentido del artículo 107, apartado 1, del TFUE, debe reunir las siguientes condiciones acumulativas: i) debe ser financiada por el Estado a través de fondos estatales y debe ser imputable al Estado; ii) debe conferir una ventaja selectiva al beneficiario, favoreciendo a determinadas empresas o a la producción de determinados bienes; iii) debe falsear o amenazar con falsear la competencia; y iv) tiene que tener el potencial de afectar a los intercambios comerciales entre los Estados miembros.

(181) A continuación, la Comisión evaluará si i) el régimen de tributación en función del tonelaje, ii) la exención de tributación sobre las plusvalías de la venta o transferencia de buques, iii) la exención del impuesto sobre las plusvalías relativas a acciones en compañías de navegación, iv) la exención del impuesto sobre los di