EL Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης L 114/1

ΑΠΌΦΑΣΗ ΤΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΉΣ

της 17ης Ιουλίου 2013

σχετικά με το καθεστώς ενισχύσεων SA.21233 C/11 (πρώην NN/11, πρώην CP 137/06) που έθεσε σε εφαρμογή η Ισπανία Φορολογικό καθεστώς που διέπει ορισμένες συμφωνίες χρηματοδοτικής μίσθωσης, γνωστό και ως «ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης»

[κοινοποιηθείσα υπό τον αριθμό C(2013) 4426]

(Το κείμενο στην ισπανική γλώσσα είναι το μόνο αυθεντικό)

(Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ)

(2014/200/ΕΕ)

Η ΕΥΡΩΠΑΪΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ,

Έχοντας υπόψη τη Συνθήκη για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης, και ιδίως το άρθρο 108 παράγραφος 2 πρώτο εδάφιο,

Έχοντας υπόψη τη συμφωνία για τον Ευρωπαϊκό Οικονομικό Χώρο (ΕΟΧ), και ιδίως το άρθρο 62 παράγραφος 1 στοιχείο α),

Αφού κάλεσε τα ενδιαφερόμενα μέρη να υποβάλουν τις παρατηρήσεις τους σύμφωνα με τις προαναφερθείσες διατάξεις (1) και έχοντας υπόψη τις εν λόγω παρατηρήσεις,

Εκτιμώντας τα ακόλουθα:

1. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ

(1) Σύμφωνα με διάφορες καταγγελίες που υποβλήθηκαν στην Επιτροπή από τον Μάιο του 2006, το ισπανικό καθεστώς που διέπει τις ναυτιλιακές εταιρείες από το 2002 (ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης) παρέχει στις εταιρείες θαλάσσιων μεταφορών τη δυνατότητα αγοράς πλοίων στην Ισπανία με έκπτωση 20-30 %. Ειδικότερα, δύο εθνικές ομοσπονδίες ναυπηγικών επιχειρήσεων και μία μεμονωμένη ναυπηγική επιχείρηση κατήγγειλαν ότι το εν λόγω καθεστώς έχει ως αποτέλεσμα την απώλεια συμβάσεων ναυπήγησης για τα μέλη τους λόγω σύναψης αντίστοιχων συμβάσεων με ισπανικά ναυπηγεία. Στις 13 Ιουλίου 2010, ναυπηγικές ενώσεις από επτά ευρωπαϊκές χώρες συνυπέγραψαν αναφορά κατά του επονομαζόμενου ισπανικού φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης (εφεξής «καθεστώς STL»). Οι ανωτέρω καταγγελίες υποστηρίχθηκαν από μία τουλάχιστον ναυτιλιακή εταιρεία. Τον Αύγουστο του 2010, βουλευτής του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου υπέβαλε ερώτηση σχετικά με το ίδιο θέμα (2).

(2) Με επιστολές της 15ης Σεπτεμβρίου 2006, της 30ής Ιανουαρίου 2007, της 6ης Νοεμβρίου 2007 και της 3ης Μαρτίου 2008, η Επιτροπή ζήτησε από την Ισπανία να παράσχει πληροφορίες. Η Ισπανία απάντησε με επιστολές της 16ης Οκτωβρίου 2006, της 23ης και 27ης Φεβρουαρίου 2007, καθώς και της 11ης Ιανουαρίου και 27ης Μαρτίου 2008. Σε συνάντηση που πραγματοποιήθηκε στις 29 Απριλίου 2008, η Επιτροπή ζήτησε συμπληρωματικά στοιχεία, τα οποία η Ισπανία διαβίβασε με σχετική επιστολή της 17ης Ιουνίου 2008. Με επιστολή της 23ης Σεπτεμβρίου 2008 η Επιτροπή ζήτησε περαιτέρω συμπληρωματικές πληροφορίες, οι οποίες διαβιβάστηκαν από την Ισπανία με επιστολή της 24ης Οκτωβρίου 2008.

(3) Μετά την υποβολή νέων στοιχείων από τους καταγγέλλοντες, η Επιτροπή ζήτησε εκ νέου συμπληρωματικές πληροφορίες με επιστολές της 11ης Ιανουαρίου και της 25ης Μαΐου 2010. Η Ισπανία απάντησε με επιστολές της 10ης Μαρτίου και της 26ης Ιουλίου 2010. Στις 24 Ιανουαρίου 2011 πραγματοποιήθηκε συνάντηση με τις ισπανικές αρχές.

(4) Με επιστολή της 29ης Ιουνίου 2011, η Επιτροπή ενημέρωσε την Ισπανία σχετικά με την απόφασή της να κινήσει τη διαδικασία που προβλέπεται στο άρθρο 108 παράγραφος 2 της Συνθήκης για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης σχετικά με τις κρατικές ενισχύσεις.

(5) Με επιστολή της 2ας Αυγούστου 2011, η Ισπανία διατύπωσε τις παρατηρήσεις της σχετικά με την απόφαση κίνησης επίσημων διαδικασιών.

(6) Η απόφαση της Επιτροπής να κινήσει την επίσημη διαδικασία έρευνας (εφεξής «απόφαση C(2011) 4494 τελικό») δημοσιεύθηκε στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης (3). Η Επιτροπή κάλεσε τα ενδιαφερόμενα μέρη να υποβάλουν τις παρατηρήσεις τους σχετικά με τα αντίστοιχα μέτρα.

(7) Η Επιτροπή έλαβε παρατηρήσεις από αρκετά ενδιαφερόμενα μέρη. Με επιστολές της 23ης Φεβρουαρίου, της 7ης Μαρτίου, της 11ης Ιουλίου και της 29ης Οκτωβρίου 2012, καθώς και της 12ης και 25ης Φεβρουαρίου και της 22ας Απριλίου 2013, διαβίβασε τις εν λόγω παρατηρήσεις στην Ισπανία, στην οποία δόθηκε η δυνατότητα να απαντήσει. Οι παρατηρήσεις της παρελήφθησαν με επιστολές της 30ής Απριλίου, της 24ης Μαΐου, της 9ης και 23ης Ιουλίου και της 14ης Νοεμβρίου 2012, καθώς και της 25ης Φεβρουαρίου, της 12ης Μαρτίου και της 21ης Μαΐου 2013. Η Ισπανία υπέβαλε επίσης συμπληρωματικές παρατηρήσεις με επιστολές της 3ης και 9ης Οκτωβρίου 2012. Κατόπιν σχετικού αιτήματος, η Επιτροπή πραγματοποίησε συναντήσεις με την ένωση «Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión» (PYMAR) (4) στις 13 Νοεμβρίου 2012 και στις 4 Φεβρουαρίου 2013, καθώς και με τις ισπανικές αρχές στις 6 Μαρτίου 2013.

2. ΠΕΡΙΓΡΑΦΗ ΤΟΥ ΙΣΠΑΝΙΚΟΥ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΥ ΚΑΘΕΣΤΩΤΟΣ ΧΡΗΜΑΤΟΔΟΤΙΚΗΣ ΜΙΣΘΩΣΗΣ

(8) Το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης χρησιμοποιείται σε συναλλαγές οι οποίες αφορούν την κατασκευή ποντοπόρων πλοίων από ναυπηγικές επιχειρήσεις (πωλητές) και την αγορά των εν λόγω πλοίων από ναυτιλιακές εταιρείες (αγοραστές), καθώς και τη χρηματοδότηση των εν λόγω συναλλαγών μέσω ειδικού νομικού και χρηματοοικονομικού σχήματος.

(9) Το καθεστώς STL στηρίζεται: — σε ειδικό νομικό και χρηματοοικονομικό σχήμα, το οποίο οργανώνεται από τράπεζα και παρεμβάλλεται μεταξύ της ναυτιλιακής εταιρείας και της ναυπηγικής επιχείρησης, δηλαδή μεταξύ του αγοραστή και του πωλητή του πλοίου, αντιστοίχως· — σε σύνθετο πλέγμα συμβάσεων μεταξύ των διαφόρων μερών· — στην εφαρμογή σειράς ισπανικών φορολογικών ρυθμίσεων.

(10) Κατόπιν σχετικού αιτήματος της Επιτροπής, οι ισπανικές αρχές επιβεβαίωσαν ότι το καθεστώς STL έχει εφαρμοστεί σε 273 συναλλαγές ναυπήγησης και αγοράς που πραγματοποιήθηκαν κατά την περίοδο μεταξύ της 1ης Ιανουαρίου 2002 και της 30ής Ιουνίου 2010, συνολικής αξίας 8 727 997 332 ευρώ. Η εφαρμογή του καθεστώτος συνεχίστηκε έως τις 29 Ιουνίου 2011, ημερομηνία κατά την οποία κινήθηκε η επίσημη διαδικασία έρευνας. Οι αγοραστές είναι ναυτιλιακές εταιρείες από ολόκληρη την Ευρώπη και από τρίτες χώρες. Σε όλες τις συναλλαγές, εκτός από μία (σύμβαση αξίας 6 148 969 ευρώ), συμμετείχαν ισπανικά ναυπηγεία.

2.1. ΤΟ ΚΑΘΕΣΤΩΣ STL — ΝΟΜΙΚΟ ΚΑΙ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΟ ΣΧΗΜΑ

(11) Όπως προαναφέρθηκε, οιαδήποτε πράξη βάσει του καθεστώτος STL παρέχει στον πλοιοκτήτη τη δυνατότητα κατασκευής νέου πλοίου με έκπτωση 20-30 % επί της τιμής που χρεώνει το ναυπηγείο. Για να εξασφαλίσει τη μειωμένη τιμή (μετά την αφαίρεση της έκπτωσης), η εκάστοτε ναυτιλιακή εταιρεία υποχρεούται να αποδεχθεί τον όρο να μην αγοράσει το πλοίο απευθείας από τη ναυπηγική επιχείρηση, αλλά από όμιλο οικονομικού σκοπού (ΟΟΣ), ο οποίος έχει συσταθεί δυνάμει του ισπανικού δικαίου από τράπεζα.

(12) Το σχήμα STL είναι ένα καθεστώς φορολογικού σχεδιασμού, το οποίο οργανώνεται κατά κανόνα από τράπεζα με σκοπό τη δημιουργία φορολογικών πλεονεκτημάτων για τους επενδυτές στο πλαίσιο ενός ΟΟΣ που διέπεται από φορολογική διαφάνεια και τη μεταβίβαση μέρους των εν λόγω φορολογικών πλεονεκτημάτων στη ναυτιλιακή εταιρεία με τη μορφή έκπτωσης επί της τιμής του πλοίου. Τα υπόλοιπα πλεονεκτήματα διατηρούνται από τους επενδυτές του ΟΟΣ ως ανταμοιβή για την επένδυσή τους. Πέραν του ΟΟΣ, στις πράξεις που πραγματοποιούνται βάσει του καθεστώτος STL συμμετέχουν και άλλοι ενδιάμεσοι φορείς, όπως τράπεζες και εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης (βλέπε διάγραμμα κατωτέρω).

(13) Στην πράξη, ο ΟΟΣ μισθώνει το πλοίο από εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης από την ημερομηνία έναρξης της κατασκευής του. Μόλις ολοκληρωθεί η κατασκευή, ο ΟΟΣ εκναυλώνει το κενό πλοίο στη ναυτιλιακή εταιρεία, η οποία ξεκινά την εκμετάλλευση του πλοίου. Σε κάθε περίπτωση, ο ΟΟΣ δεσμεύεται να αγοράσει το πλοίο κατά τη λήξη της σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης και η ναυτιλιακή εταιρεία δεσμεύεται να αγοράσει το πλοίο κατά τη λήξη της σύμβασης ναύλωσης κενού πλοίου, δυνάμει αμοιβαίων συμβάσεων δικαιωμάτων αγοράς και πώλησης (5). Η ημερομηνία άσκησης των δικαιωμάτων που καθορίζονται στη σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης ορίζεται μερικές εβδομάδες πριν από την ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος που προβλέπεται στους όρους της ναύλωσης κενού πλοίου. Αμφότερα τα δικαιώματα ασκούνται αφού ο ΟΟΣ υπαχθεί στο φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα (για αναλυτικότερη περιγραφή, βλέπε τμήμα 2.2.4, Μέτρο 4: Φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα). Τα ενδιαφερόμενα μέρη υπογράφουν συμφωνία-πλαίσιο ώστε να διασφαλισθεί ότι όλα τα μέρη αποδέχονται την οργάνωση και τη λειτουργία του σχήματος STL.

(14) Οι συναλλαγές που πραγματοποιούνται μεταξύ των διαφόρων συμμετεχόντων στο πλαίσιο του καθεστώτος STL περιγράφονται αναλυτικότερα στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό (τμήμα 2.2) (6) με την παράθεση παραδειγμάτων που διαβιβάσθηκαν από την Ισπανία (7).

2.2. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΕΣ ΠΤΥΧΕΣ ΤΟΥ ΚΑΘΕΣΤΩΤΟΣ STL

(15) Σκοπός του καθεστώς STL που περιγράφεται στο τμήμα 2.1 ανωτέρω είναι καταρχάς η δημιουργία των πλεονεκτημάτων που συνεπάγονται ορισμένα φορολογικά μέτρα υπέρ του ΟΟΣ και των επενδυτών που συμμετέχουν σε αυτόν, και εν συνεχεία η μεταβίβαση μέρους των εν λόγω πλεονεκτημάτων στη ναυτιλιακή εταιρεία που αγοράζει καινούργιο πλοίο.

(16) Ο ΟΟΣ απολαύει των φορολογικών πλεονεκτημάτων σε δύο στάδια, υπό δύο διαφορετικές δέσμες φορολογικών κανόνων. Στο πρώτο στάδιο, η πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση του μισθωμένου πλοίου εφαρμόζεται στο πλαίσιο του «κανονικού» καθεστώτος φορολογίας εταιρειών. Η διαδικασία αυτή συνεπάγεται σημαντικές φορολογικές ζημίες για τον ΟΟΣ. Λόγω της φορολογικής διαφάνειας του ΟΟΣ, οι φορολογικές αυτές ζημίες μπορούν να εκπίπτουν από τα έσοδα των επενδυτών κατ’ αναλογία των μετοχών τους στον ΟΟΣ.

(17) Υπό κανονικές συνθήκες, τα ποσά που εξοικονομούνται από τη φορολογία στην πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση του κόστους του πλοίου πρέπει να αντισταθμίζονται σε μεταγενέστερο στάδιο με την αύξηση των καταβαλλόμενων φόρων είτε μετά την πλήρη απόσβεση του πλοίου, οπότε δεν μπορούν να εκπέσουν πλέον άλλες δαπάνες απόσβεσης, είτε μετά την πώληση του πλοίου και τη συνεπαγόμενη κεφαλαιακή υπεραξία που προκύπτει από την πώληση (8). Λόγω της φορολογικής διαφάνειας του ΟΟΣ, τα αυξημένα κέρδη του κατά τα επόμενα έτη κανονικά προστίθενται στα έσοδα των επενδυτών και φορολογούνται.

(18) Ωστόσο, βάσει του καθεστώτος STL, οι ΟΟΣ δεν κρατούν τα πλοία μετά την πλήρη απόσβεση του κόστους τους. Στο δεύτερο στάδιο, τα ποσά που εξοικονομούνται από τη φορολογία ως αποτέλεσμα της μεταβίβασης των αρχικών ζημιών στους επενδυτές διασφαλίζονται με τη μεταστροφή του ΟΟΣ στο φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα (TT) για τη φορολογία εισοδήματος και την πλήρη απαλλαγή της κεφαλαιακής υπεραξίας που προκύπτει από την πώληση του πλοίου –λίγο μετά τη μεταστροφή στο νέο καθεστώς– στη ναυτιλιακή εταιρεία (9). Για περισσότερα στοιχεία σχετικά με τα δύο προαναφερόμενα στάδια, βλέπε απόφαση C(2011) 4494 τελικό (τμήμα 2.3.1).

(19) Βάσει των πληροφοριών που έχει στη διάθεσή της η Επιτροπή (10), το συνδυασμένο αποτέλεσμα των φορολογικών μέτρων που εφαρμόζονται δυνάμει του καθεστώτος STL παρέχει στον ΟΟΣ και στους επενδυτές του τη δυνατότητα να αποκομίσουν φορολογικό κέρδος της τάξης του 30 % περίπου επί του αρχικού ακαθάριστου τιμήματος του πλοίου. Ένα ποσοστό αυτού το φορολογικού κέρδους –από το οποίο επωφελούνται αρχικά ο ΟΟΣ και οι επενδυτές του– παρακρατείται από τους επενδυτές (10-15 %) και το υπόλοιπο ποσοστό μεταβιβάζεται στη ναυτιλιακή εταιρεία (85-90 %), η οποία αποκτά εντέλει την κυριότητα του πλοίου, με έκπτωση μεταξύ 20 % και 30 % επί του αρχικού ακαθάριστου τιμήματος του πλοίου.

(20) Όπως προαναφέρθηκε, οι πράξεις στο πλαίσιο του καθεστώτος STL συνδυάζουν διάφορα επιμέρους –πλην όμως αλληλοσυνδεόμενα– φορολογικά μέτρα, τα οποία αποσκοπούν στη δημιουργία φορολογικού πλεονεκτήματος. Τα μέτρα αυτά περιγράφονται συνοπτικά στο τμήμα που ακολουθεί. Για την αναλυτικότερη περιγραφή τους, βλέπε απόφαση C(2011) 4494 τελικό (τμήμα 2.4).

2.2.1. Μέτρο 1: Εσπευσμένη απόσβεση (11) στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση

(άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS)

(21) Στην Ισπανία, η φορολογική μεταχείριση μιας συναλλαγής χρηματοδοτικής μίσθωσης είναι διαφορετική από τη λογιστική της μεταχείριση. Το κεφάλαιο XIII του βασιλικού νομοθετικού διατάγματος αριθ. 4/2004, της 5ης Μαρτίου 2004, για την έγκριση του ενοποιημένου κειμένου του νόμου περί φορολογίας των εταιρειών (TRLIS) (12) και το άρθρο 49 του βασιλικού διατάγματος αριθ. 1777/2004, της 30ής Ιουλίου 2004, για την έγκριση του κανονισμού περί φορολογίας των εταιρειών (RIS) (13) εφαρμόζονται για τη χρηματοδότηση συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης ελάχιστης διάρκειας ισχύος δύο ετών εάν αφορούν κινητή περιουσία, και δέκα ετών εάν αφορούν ακίνητη περιουσία ή βιομηχανικές εγκαταστάσεις.

(22) Αποκλειστικά για φορολογικούς σκοπούς, το ποσοστό των πληρωμών που επιτρέπει στον εκμισθωτή να καλύψει το κόστος του στοιχείου ενεργητικού (14) θεωρείται εκπίπτουσα δαπάνη εντός ορισμένων ορίων, δηλαδή: το ποσό που εκπίπτει δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό που προκύπτει από τον πολλαπλασιασμό του κόστους του στοιχείου ενεργητικού επί το διπλάσιο ή τριπλάσιο του επίσημου συντελεστή μέγιστης γραμμικής απόσβεσης για το συγκεκριμένο είδος στοιχείου ενεργητικού.

(23) Στην περίπτωση των πλοίων, η διάρκεια της συνήθους γραμμικής απόσβεσης εκτείνεται, για φορολογικούς σκοπούς, σε δέκα έτη (10 % ετησίως). Ο μέγιστος συντελεστής εσπευσμένης απόσβεσης για στοιχεία ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση κυμαίνεται από 20 % έως 30 % ετησίως (από 40 έως 60 μήνες). Δυνάμει της ισπανικής νομοθεσίας, οι ιδιοκτήτες πλοίων μπορούν επίσης να προβούν σε απόσβεση σύμφωνα με τη φθίνουσα μέθοδο υπολογισμού αποσβέσεων (15) ή με τη μέθοδο αθροίσματος σειράς ετών ζωής (SYD) (16).

2.2.2. Μέτρο 2: Διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση

(άρθρο 115 παράγραφος 11 και άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και άρθρο 49 του RIS)

(24) Βάσει του άρθρου 115 παράγραφος 6 του TRLIS, η εσπευσμένη απόσβεση του στοιχείου ενεργητικού που τελεί υπό χρηματοδοτική μίσθωση ξεκινά κατά την ημερομηνία έναρξης της εκμετάλλευσής του, δηλαδή όχι πριν από την παράδοση του στοιχείου ενεργητικού και την έναρξη χρήσης του από τον μισθωτή. Ωστόσο, σύμφωνα με το άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS (17), το Υπουργείο Οικονομίας και Οικονομικών δύναται, κατόπιν επίσημης αίτησης του μισθωτή, να ορίσει νωρίτερα την ημερομηνία έναρξης της απόσβεσης. Καταρχήν, η διάταξη αυτή ισχύει, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, για όλα τα στοιχεία ενεργητικού υπό χρηματοδοτική μίσθωση που καλύπτονται από σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης και είναι επιλέξιμα για εσπευσμένη απόσβεση.

(25) Στην πραγματικότητα, το άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS επιβάλλει δύο γενικούς όρους. Πρώτον, η νέα ημερομηνία έναρξης πρέπει να προσδιορίζεται λαμβανομένων υπόψη των «ειδικών χαρακτηριστικών της περιόδου της σύμβασης ή της περιόδου κατασκευής που προβλέπεται για το στοιχείο ενεργητικού και του ειδικού χαρακτήρα της οικονομικής χρήσης του». Σύμφωνα με το άρθρο 49 του RIS, η μόνη περίπτωση κατά την οποία οι φορολογικές αρχές επιτρέπουν την πρόωρη απόσβεση από την έναρξη της περιόδου κατασκευής, είναι όταν η εν λόγω περίοδος κατασκευής υπερβαίνει τους 12 μήνες, και εφόσον προβλέπονται στη σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης προκαταβολές μισθωμάτων. Δεύτερον, «ο προσδιορισμός της εν λόγω ημερομηνίας δεν (πρέπει να) επηρεάζει τον υπολογισμό του φορολογητέου ποσού που προκύπτει από την πραγματική χρήση του στοιχείου ενεργητικού ή των πληρωμών που απορρέουν από τη μεταβίβαση της κυριότητας, ποσά που πρέπει να καθορίζονται με βάση είτε το γενικό φορολογικό καθεστώς είτε το ειδικό καθεστώς που προβλέπεται στο κεφάλαιο VIII του τίτλου VII του TRLIS».

(26) Σύμφωνα με το άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS (18), τα στοιχεία ενεργητικού τα οποία εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του καθεστώτος πρόωρης απόσβεσης που περιγράφεται στο άρθρο 115 παράγραφος 1 του TRLIS εκμισθώνονται σε ΟΟΣ που είναι εγγεγραμμένοι στην Ισπανία και οι οποίοι θα τα εκμισθώνουν, με τη σειρά τους, σε τρίτα μέρη. Επιπλέον, στο άρθρο 49 του RIS καθορίζεται η διαδικασία που πρέπει να ακολουθείται κατά την υποβολή αίτησης πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση.

2.2.3. Μέτρο 3: Όμιλοι οικονομικού σκοπού (ΟΟΣ)

(27) Όπως προαναφέρθηκε, οι ισπανικοί ΟΟΣ διαθέτουν ξεχωριστή νομική προσωπικότητα από αυτήν των μελών τους. Ως εκ τούτου, οι ΟΟΣ μπορούν να υποβάλουν αίτηση για την εφαρμογή τόσο του μέτρου πρόωρης απόσβεσης όσο και του εναλλακτικού φορολογικού καθεστώτος με βάση τη χωρητικότητα όπως προβλέπεται στα άρθρα 124 έως 128 του TRLIS (βλέπε τμήμα 2.2.4.), εφόσον πληρούν τα κριτήρια επιλεξιμότητας δυνάμει της ισπανικής νομοθεσίας, ακόμα και αν κανένα από τα μέλη τους δεν είναι ναυτιλιακή εταιρεία.

(28) Ωστόσο, από φορολογική σκοπιά, οι ΟΟΣ χαρακτηρίζονται από διαφάνεια όσον αφορά τους μετόχους τους που είναι εγκατεστημένοι στην Ισπανία. Με άλλα λόγια, για φορολογικούς σκοπούς, τα κέρδη (ή οι ζημίες) που καταγράφουν οι ΟΟΣ καταλογίζονται κατ’ αναλογία απευθείας στα μέλη τους που είναι εγκατεστημένα στην Ισπανία. Δεδομένου ότι οι ΟΟΣ που συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL, θεωρούνται από τα μέλη τους επενδυτικοί φορείς –και όχι μέσο από κοινού άσκησης μιας δραστηριότητας– τα μέλη των ΟΟΣ αναφέρονται στην παρούσα απόφαση ως επενδυτές.

(29) Λόγω της φορολογικής τους διαφάνειας, οι ΟΟΣ δύνανται να μετακυλίουν τις σημαντικές ζημίες που υφίστανται μέσω της πρόωρης και εσπευσμένης απόσβεσης απευθείας στους επενδυτές, οι οποίοι μπορούν να αντισταθμίζουν τις ζημίες αυτές με τα δικά τους κέρδη και να μειώνουν τον οφειλόμενο φόρο.

2.2.4. Μέτρο 4: Φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα (TT) (άρθρα 124 έως 128 του TRLIS)

(30) Η ισπανική νομοθεσία σχετικά με το καθεστώς TT ισχύει από το 2002. Προβλέπει εναλλακτική μέθοδο υπολογισμού των φορολογητέων κερδών των ναυτιλιακών εταιρειών σε σχέση με τις αντίστοιχες επιλέξιμες δραστηριότητες μεταφορών με βάση τη χωρητικότητα που χρησιμοποιείται πραγματικά και όχι τη διαφορά μεταξύ εσόδων και δαπανών.

(31) Η Επιτροπή έχει εγκρίνει (19) το ισπανικό καθεστώς TT ως συμβιβάσιμη κρατική ενίσχυση βάσει των κοινοτικών κατευθυντήριων γραμμών για τις κρατικές ενισχύσεις στον τομέα των θαλασσίων μεταφορών (20) (εφεξής «κατευθυντήριες γραμμές για τις θαλάσσιες μεταφορές»). Οι διατάξεις που διέπουν το καθεστώς TT περιλαμβάνονται στο κεφάλαιο XVII, άρθρα 124 έως 128 του TRLIS.

(32) Η Ισπανία έχει θεσπίσει επίσης μέτρα εφαρμογής, τα οποία περιλαμβάνονται στον τίτλο VI, άρθρα 50, 51 και 52 του RIS. Η Επιτροπή επισημαίνει ότι, σε αντίθεση με τους κανόνες που προβλέπονται στα άρθρα 124 έως 128 του TRLIS, οι οποίοι είχαν κοινοποιηθεί στην Επιτροπή και είχαν λάβει την έγκρισή της, τα εν λόγω μέτρα εφαρμογής, και ιδίως η εξαίρεση που περιλαμβάνεται στο άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS (βλέπε τμήμα 2.2.5), δεν κοινοποιήθηκαν στην Επιτροπή ούτε έλαβαν την έγκρισή της.

(33) Όπως συμβαίνει και σε άλλα κράτη μέλη, η υπαγωγή στο ισπανικό καθεστώς TT είναι προαιρετική και προϋποθέτει την προηγούμενη έγκριση των φορολογικών αρχών, η οποία ισχύει για δέκα έτη. Τα έσοδα από μη ναυτιλιακές, ή μη επιλέξιμες, δραστηριότητες υπόκεινται στους συνήθεις κανόνες φόρου εισοδήματος.

(34) Δυνάμει της ισπανικής νομοθεσίας, οι ΟΟΣ που συμμετέχουν στο καθεστώς STL μπορούν να είναι εγγεγραμμένοι στα νηολόγια (21) επειδή, σύμφωνα με τις ισπανικές αρχές, στις δραστηριότητές τους περιλαμβάνεται η εκμετάλλευση ιδιόκτητων και ναυλωμένων πλοίων. Ως εκ τούτου, η έννοια της εκμετάλλευσης πλοίου εμπεριέχει τη διάθεση ενός πλοίου σε τρίτους βάσει σύμβασης ναύλωσης κενού πλοίου.

(35) Η φορολογητέα βάση για επιλέξιμες ναυτιλιακές δραστηριότητες υπολογίζεται με βάση την ολική χωρητικότητα: Καθαρή χωρητικότητα Ημερήσιο ποσό ανά 100 τόνους (σε ευρώ) Από 0 έως 1 000 0,90 Από 1 001 έως 10 000 0,70 Από 10 001 έως 25 000 0,40 Άνω των 25 001 0,20

(36) Αφού υπολογιστεί η εναλλακτική φορολογητέα βάση σύμφωνα με την ολική χωρητικότητα που χρησιμοποιεί πραγματικά μια ναυτιλιακή εταιρεία, εφαρμόζεται επί της βάσης αυτής ο κανονικός συντελεστής φόρου εταιρειών.

(37) Δυνάμει της πρώτης περίπτωσης του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS, θεωρείται ότι η φορολογητέα βάση του καθεστώτος TT περιλαμβάνει το σύνολο των εσόδων που προκύπτουν από (επιλέξιμες) ναυτιλιακές δραστηριότητες ανοικτής θάλασσας, συμπεριλαμβανομένης, ειδικότερα, της κεφαλαιακής υπεραξίας που απορρέει από τη μεταπώληση καινούργιων πλοίων, τα οποία αποκτήθηκαν από επιχείρηση υπό τους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT, ενώ η επιχείρηση εξακολουθεί να υπάγεται στο καθεστώς TT. Αντιστρόφως, βάσει των συνήθων κανόνων φορολογίας εταιρειών, δεδομένου ότι η φορολογητέα βάση ορίζεται ως η διαφορά μεταξύ των εσόδων και των δαπανών, όταν μια επιχείρηση αγοράζει πλοία και τα μεταπωλεί με κεφαλαιακή υπεραξία, η εν λόγω έκτακτη κεφαλαιακή υπεραξία συνιστά φορολογητέο εισόδημα και αυξάνει, συνεπώς, τη φορολογητέα βάση σύμφωνα με την οποία επιβάλλεται ο φόρος εταιρειών.

Φορολογική μεταχείριση της έκτακτης κεφαλαιακής υπεραξίας στο πλαίσιο της υπαγωγής πλοίων στο καθεστώς TT

(38) Σε περίπτωση που ένα πλοίο, το οποίο δεν είναι πλέον καινούργιο, και η φορολόγηση του αντίστοιχου εισοδήματος μεταστρέφονται από το κανονικό καθεστώς φορολογίας εταιρειών στο καθεστώς TT, εφαρμόζονται ειδικοί κανόνες. Εάν πρόκειται για πλοία τα οποία είτε ανήκουν ήδη στην επιχείρηση κατά την υπαγωγή της στο καθεστώς TT είτε είναι μεταχειρισμένα (εφεξής «χρησιμοποιημένα πλοία») και αγοράζονται όταν η επιχείρηση υπάγεται ήδη στους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT, εφαρμόζεται ειδική διαδικασία η οποία προβλέπεται στο άρθρο 125 παράγραφος 2 του TRLIS (22). Βάσει της εν λόγω διαδικασίας, η φορολόγηση ορισμένων ποσών συντελείται σύμφωνα με ρυθμίσεις του κανονικού καθεστώτος φορολογίας των εταιρειών μόνον εφόσον το πλοίο μεταπωλείται: — Το πρώτο οικονομικό έτος κατά το οποίο εφαρμόζεται το καθεστώς TT ή κατά το οποίο αγοράστηκαν τα χρησιμοποιημένα πλοία, δεν πρέπει να συνυπολογίζονται τα αποθεματικά τα μη δυνάμενα να κατανεμηθούν που ισούνται με τη διαφορά μεταξύ της κανονικής τιμής αγοράς και της καθαρής λογιστικής αξίας καθενός από τα πλοία που διέπονται από τον συγκεκριμένο κανόνα· ή, η διαφορά αυτή πρέπει να δηλώνεται ξεχωριστά στην ετήσια έκθεση κάθε πλοίου, για καθένα από τα οικονομικά έτη κατά τα οποία παρακρατείται η κυριότητα των εν λόγω πλοίων. — Το ποσό των ανωτέρω θετικών αποθεματικών, καθώς και της θετικής διαφοράς, κατά την ημερομηνία μεταβίβασης της κυριότητας, μεταξύ της φορολογικής και της λογιστικής απόσβεσης για το πλοίο που πωλήθηκε, προστίθεται στη φορολογητέα βάση του καθεστώτος TT που αναφέρεται στο άρθρο 125 παράγραφος 1 του TRLIS μόλις ολοκληρωθεί η πώληση του πλοίου.

(39) Συνεπώς, βάσει της συνήθους εφαρμογής του ισπανικού καθεστώτος TT, όπως εγκρίθηκε από την Επιτροπή, η δυνητική κεφαλαιακή υπεραξία φορολογείται κατά την υπαγωγή στο καθεστώς TT και θεωρείται ότι η φορολόγηση της κεφαλαιακής υπεραξίας συντελείται, αν και καθυστερημένα, σε μεταγενέστερο στάδιο, κατά την πώληση ή την απόσυρση του πλοίου. Όπως διευκρινίζεται στο τμήμα 2.2.5, δυνάμει του καθεστώτος STL, η φορολόγηση αυτή δεν μετατίθεται χρονικά, αλλά αποφεύγεται τελείως, διότι τα αντίστοιχα πλοία θεωρούνται καινούργια και όχι χρησιμοποιημένα. Κατά συνέπεια, δεν εφαρμόζεται η ειδική διαδικασία.

2.2.5. Μέτρο 5: Άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS

(40) Στην περίπτωση των εγκεκριμένων συναλλαγών δυνάμει του καθεστώτος STL, η Επιτροπή επισημαίνει ότι οι ΟΟΣ μπορούν να εγκαταλείψουν το κανονικό καθεστώς φορολογίας των εταιρειών και να υπαχθούν στο καθεστώς TT χωρίς να τακτοποιήσουν τις αφανείς φορολογικές υποχρεώσεις, που προκύπτουν από την πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση, είτε κατά την υπαγωγή τους στο καθεστώς TT είτε σε μεταγενέστερο στάδιο, κατά την πώληση ή την απόσυρση του πλοίου.

(41) Πράγματι, κατ’ εξαίρεση του κανόνα που προβλέπεται στο άρθρο 125 παράγραφος 2 του TRLIS, το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS (23) ορίζει ότι, κατά την αγορά πλοίων μέσω δικαιώματος αγοράς στο πλαίσιο σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης που έχει εγκριθεί προηγουμένως από τις φορολογικές αρχές, τα εν λόγω πλοία θεωρούνται καινούργια (24) και όχι χρησιμοποιημένα, και δεν λαμβάνεται υπόψη εάν έχουν αποτελέσει ήδη αντικείμενο εκμετάλλευσης ή απόσβεσης κατά την ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος μίσθωσης, δηλαδή μετά τη μεταστροφή του ΟΟΣ στο καθεστώς TT. Σύμφωνα με τις πληροφορίες που έχει στη διάθεσή της η Επιτροπή, η εν λόγω εξαίρεση ίσχυε μόνο για ειδικές συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που είχαν λάβει έγκριση από τις φορολογικές αρχές στο πλαίσιο της υποβολής αιτήσεων πρόωρης απόσβεσης δυνάμει του άρθρου 115 παράγραφος 11 του TRLIS (βλέπε τμήμα 2.2.2 παραπάνω, Μέτρο 2: Διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση) δηλαδή σε σχέση με μισθωμένα καινούργια ποντοπόρα πλοία που αγοράστηκαν μέσω πράξεων στο πλαίσιο του καθεστώτος STL και, εξαιρουμένης μιας περίπτωσης, από ισπανικά ναυπηγεία.

(42) Σε αυτές τις περιπτώσεις θεωρείται ότι το πλοίο αγοράστηκε καινούργιο από τον ΟΟΣ κατά την ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος μίσθωσης, δηλαδή μετά την υπαγωγή του ΟΟΣ στο καθεστώς TT. Η προβλεπόμενη εξαίρεση στο άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS έχει ως πρώτη συνέπεια την αποφυγή της εφαρμογής των κανόνων που καθορίζονται στο άρθρο 125 παράγραφος 2 του TRLIS. Δεν απαιτείται από τον ΟΟΣ να διαθέτει αποθεματικό μη δυνάμενο να κατανεμηθεί, ενώ δεν φορολογείται ούτε η θετική διαφορά μεταξύ του τιμήματος που καταβάλλει η ναυτιλιακή εταιρεία και της λογιστικής αξίας του πλοίου στα λογιστικά βιβλία του ΟΟΣ (25) ούτε η θετική διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογητέας αξίας του πλοίου (26). Η δεύτερη συνέπεια συνίσταται στο γεγονός ότι τα έσοδα από την πώληση προς τη ναυτιλιακή εταιρεία (το τίμημα της άσκησης του δικαιώματος ναύλωσης κενού πλοίου) θεωρείται ότι προέρχονται από πλοίο το οποίο αγοράστηκε και μεταπωλήθηκε από επιχείρηση που υπάγεται στους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT και συμπεριλαμβάνεται στη φορολογητέα βάση του καθεστώτος TT σύμφωνα με την πρώτη περίπτωση του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS.

3. ΑΙΤΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΗΣ ΚΙΝΗΣΗΣ ΕΠΙΣΗΜΗΣ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑΣ ΕΡΕΥΝΑΣ

(43) Σε πρώτη φάση, η Επιτροπή διατύπωσε την άποψη ότι, παρά την εφαρμογή διαφορετικών φορολογικών μέτρων, το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης θα έπρεπε να εξεταστεί ως ενιαίο σύστημα (γενική προσέγγιση), διότι τα διαφορετικά μέτρα μπορούν να χρησιμοποιηθούν μόνον από κοινού, de jure ή de facto, και αποφάνθηκε ότι το εν λόγω καθεστώς συνιστά κρατική ενίσχυση.

(44) Σε δεύτερη φάση, τα επιμέρους μέτρα αξιολογήθηκαν ξεχωριστά (κατά περίπτωση προσέγγιση) και η Επιτροπή κατέληξε στο στάδιο αυτό στα ακόλουθα συμπεράσματα: — Η εσπευσμένη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (μέτρο αριθ. 1) θα μπορούσε να συνιστά κρατική ενίσχυση, αλλά σε κάθε περίπτωση συνιστά υφιστάμενη ενίσχυση λόγω της εφαρμογής της πριν από την υπαγωγή στο καθεστώς. Ως εκ τούτου, δεν κινήθηκε η επίσημη διαδικασία έρευνας για το συγκεκριμένο μέτρο. — Η πρόωρη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (μέτρο αριθ. 2) θα μπορούσε να συνιστά κρατική ενίσχυση, διότι παρέχει επιλεκτικό πλεονέκτημα λόγω της ασάφειας των όρων που προβλέπονται από την ισπανική νομοθεσία και της διακριτικής ευχέρειας που ασκείται από τις ισπανικές φορολογικές αρχές κατά την ερμηνεία των εν λόγω όρων. Το μέτρο αυτό, το οποίο τέθηκε σε ισχύ το 2002 (27), χαρακτηρίστηκε παράνομο και ενδεχομένως μη συμβιβάσιμη κρατική ενίσχυση. — Το καθεστώς των ΟΟΣ (μέτρο αριθ. 3) δεν χαρακτηρίστηκε δυνάμει κρατική ενίσχυση. Ως εκ τούτου, δεν κινήθηκε η επίσημη διαδικασία έρευνας για το συγκεκριμένο μέτρο. — Το καθεστώς TT (μέτρο αριθ. 4) εγκρίθηκε το 2002 από την Επιτροπή ως συμβιβάσιμη κρατική ενίσχυση. Το συμβιβάσιμο του καθεστώτος TT, όπως εγκρίθηκε, δεν αμφισβητήθηκε στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό. Δυνάμει της έγκρισης που χορήγησε η Επιτροπή, το εν λόγω μέτρο πρέπει σε κάθε περίπτωση να θεωρείται υφιστάμενη ενίσχυση. Εντούτοις, η Επιτροπή έθεσε υπό αμφισβήτηση δύο πτυχές που αφορούν το καθεστώς TT: — Η Επιτροπή έθεσε εν αμφιβόλω τη δυνατότητα που παρέχεται σε ορισμένες επιχειρήσεις, όπως οι ΟΟΣ που συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL, να υπάγονται στους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT όταν οι δραστηριότητές τους περιορίζονται στην ενοικίαση ή χρηματοδοτική εκμίσθωση πλοίων βάσει σύμβασης ναύλωσης κενού πλοίου. Η Επιτροπή έκρινε ότι οι εν λόγω επιχειρήσεις δεν δραστηριοποιούνται στον τομέα των θαλάσσιων μεταφορών αγαθών ή επιβατών, όπως ορίζεται στον κανονισμό (ΕΟΚ) αριθ. 4055/86 του Συμβουλίου (28) και στον κανονισμό (ΕΟΚ) αριθ. 3577/92 του Συμβουλίου (29), αλλά στους τομείς των επενδύσεων χρηματοοικονομικού χαρακτήρα και της ενοικίασης ή χρηματοδοτικής εκμίσθωσης αγαθών. Η Επιτροπή επεσήμανε ότι η επιλεξιμότητα των επιχειρήσεων αυτών για την υπαγωγή τους στο ισπανικό καθεστώς TT ουδέποτε κοινοποιήθηκε στην Επιτροπή ούτε έλαβε την έγκρισή της. — Η φοροαπαλλαγή για την κεφαλαιακή υπεραξία (μέτρο αριθ. 5) που προκύπτει από τα μέτρα εφαρμογής του καθεστώτος TT (άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS) και παρουσιάστηκε από τις ισπανικές αρχές ως μέρος του εγκριθέντος καθεστώτος TT, θεωρήθηκε πρόσθετο μέτρο το οποίο δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της έγκρισης που είχε χορηγήσει η Επιτροπή το 2002. Το συγκεκριμένο μέτρο χαρακτηρίστηκε επίσης παράνομο και ενδεχομένως μη συμβιβάσιμη ενίσχυση.

(45) Ως δυνητικοί αποδέκτες των ενισχύσεων χαρακτηρίστηκαν: — οι ΟΟΣ ως κύριοι αποδέκτες των φορολογικών πλεονεκτημάτων· — τα μέλη/επενδυτές των ΟΟΣ που ευνοούνται από τα φορολογικά πλεονεκτήματα βάσει της διαφάνειας των ΟΟΣ· — οι ναυτιλιακές εταιρείες που απολαύουν μέρους των φορολογικών πλεονεκτημάτων με τη μορφή έκπτωσης επί της τιμής του πλοίου· — ενδεχομένως τα ναυπηγεία, οι τράπεζες που συμμετέχουν, οι εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης και άλλοι ενδιάμεσοι φορείς.

(46) Η Επιτροπή έκρινε ότι οι ενισχύσεις δεν φαίνεται να είναι συμβιβάσιμες με την εσωτερική αγορά.

4. ΟΙ ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΤΗΣ ΙΣΠΑΝΙΑΣ ΚΑΙ ΤΩΝ ΕΝΔΙΑΦΕΡΟΜΕΝΩΝ ΜΕΡΩΝ

(47) Παρατηρήσεις ελήφθησαν από τις ισπανικές αρχές και από 41 τρίτα μέρη, μεταξύ των οποίων δημόσιες αρχές, κλαδικές ενώσεις και μεμονωμένες επιχειρήσεις που είτε συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL είτε ανταγωνίζονται εκείνες που συμμετέχουν στις εν λόγω πράξεις, όπως ναυπηγεία και ναυπηγικές ενώσεις της αλλοδαπής.

(48) Οι παρατηρήσεις αφορούν τις ακόλουθες πτυχές της αξιολόγησης που διενήργησε η Επιτροπή στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό: — διαδικαστικές πτυχές· — η γενική προσέγγιση: αξιολόγηση του καθεστώτος STL έναντι της αξιολόγησης των επιμέρους μέτρων που αποτελούν μέρος του καθεστώτος STL· — κατά πόσον τα επιμέρους μέτρα ισοδυναμούν με κρατική ενίσχυση (παρουσία πλεονεκτήματος, κρατικών πόρων, καταλογισμός στο κράτος, επιπτώσεις στον ανταγωνισμό και στις εμπορικές συναλλαγές) και εάν ορισμένα από αυτά συνιστούν υφιστάμενη ενίσχυση· — χαρακτηρισμός των αποδεκτών των ενισχύσεων· — συμβιβάσιμο των πιθανών κρατικών ενισχύσεων· — φραγμοί στην ανάκτηση των ενισχύσεων (ίση μεταχείριση, δικαιολογημένη εμπιστοσύνη, ασφάλεια δικαίου).

4.1. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ

(49) Η Ισπανία εκτιμά ότι η Επιτροπή κίνησε την επίσημη διαδικασία έρευνας χωρίς να διασταυρώσει δεόντως τα βασικά της συμπεράσματα με τις ισπανικές αρχές. Ως εκ τούτου, παραβιάστηκαν τόσο το δικαίωμα ακροάσεως του ισπανικού κράτους όσο και η αρχή της εκατέρωθεν ακροάσεως που είναι καίριας σημασίας σε κάθε διοικητική διαδικασία.

(50) Σύμφωνα με διάφορα τρίτα μέρη, η Επιτροπή όφειλε να κάνει χρήση της διαδικασίας υφιστάμενης ενίσχυσης, διότι εάν όντως συνιστούν ενίσχυση, τα δύο ενεχόμενα φορολογικά μέτρα (οι κανόνες απόσβεσης για στοιχεία ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση και το καθεστώς TT) θα έπρεπε να χαρακτηριστούν ως υφιστάμενη ενίσχυση.

4.2. ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΟΥ ΚΑΘΕΣΤΩΤΟΣ STL/ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΩΝ ΕΠΙΜΕΡΟΥΣ ΜΕΤΡΩΝ

4.2.1. Οι καταγγέλλοντες

(51) Η ένωση Holland Shipbuilding φρονεί ότι το καθεστώς STL πρέπει να εξεταστεί ως ενιαίο σύστημα, αφενός, διότι πρόκειται για οργανωμένο σύστημα το οποίο σκοπίμως εκμεταλλεύεται διαφορετικά φορολογικά μέτρα για τη δημιουργία οικονομικού πλεονεκτήματος, το οποίο είναι μακράν μεγαλύτερο από το συνολικό πλεονέκτημα που θα μπορούσε να αποκομισθεί από την ξεχωριστή εφαρμογή των διαφόρων επιμέρους μέτρων, και, αφετέρου, διότι τα εν λόγω μέτρα είναι αλληλεξαρτώμενα. Η χρήση του καθεστώτος TT παρέχει στους ΟΟΣ τη δυνατότητα να μετατρέπουν σε μόνιμο πλεονέκτημα το προσωρινό πλεονέκτημα που απορρέει από την πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση. Η ασάφεια των όρων που διέπουν την εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης και η ερμηνεία τους από τις ισπανικές αρχές εκχωρεί στις φορολογικές αρχές το δικαίωμα της διακριτικής ευχέρειας. Η διαπίστωση αυτή προκύπτει από το γεγονός ότι, στην πράξη, η έγκριση χορηγείται μόνον εφόσον πρόκειται για μεταστροφή από το κανονικό καθεστώς φορολογίας των εταιρειών προς το καθεστώς TT.

(52) Η δανική λιμενική αρχή και […] (30) (31) χαρακτηρίζουν επίσης το καθεστώς STL συνολικά ως καθεστώς κρατικών ενισχύσεων, το οποίο, ανεξαρτήτως των αποδεκτών του, παρέχει σαφώς οικονομικό πλεονέκτημα σε ορισμένες επιχειρήσεις.

4.2.2. Η Ισπανία και οι συμμετέχοντες στις συναλλαγές βάσει του φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης

(53) Ωστόσο, η Ισπανία και οι επιχειρήσεις που χαρακτηρίσθηκαν από την Επιτροπή ως δυνητικοί αποδέκτες των ενισχύσεων (ναυτιλιακές εταιρείες, τράπεζες, επενδυτές τον ΟΟΣ, ναυπηγεία που συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL) αμφισβητούν αυτή τη γενική προσέγγιση.

(54) Εκτιμούν ότι το καθεστώς STL δεν κατοχυρώνεται καθεαυτό στην ισπανική φορολογική νομοθεσία, ότι οι πράξεις βάσει του καθεστώτος STL συνιστούν ιδιωτικές συμφωνίες (χρηματοδοτική μίσθωση, ναύλωση κενού πλοίου, ΟΟΣ) που συνάπτονται από ιδιωτικούς φορείς οι οποίοι μπορούν να επιλέγουν ελεύθερα τον οικονομικότερο τρόπο χρηματοδότησης ενός στοιχείου ενεργητικού και να κάνουν χρήση των συμβατικών και φορολογικών ρυθμίσεων που τίθενται στη διάθεσή τους. Υποστηρίζουν επίσης ότι δεν πρέπει να θεωρείται υπεύθυνη η Ισπανία για πλεονεκτήματα που αποκομίζουν οι φορολογούμενοι στην προσπάθειά τους να μειώσουν τον φορολογικό φόρτο που επωμίζονται. Επιπλέον, η φορολογική νομοθεσία δεν επιβάλλει τη χρήση όλων των μέτρων που αναφέρει η Επιτροπή στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό.

(55) Η Asociación Española de Banca (ισπανική ένωση τραπεζών – AEB) εκτιμά ότι πρόκειται για την πρώτη φορά που η Επιτροπή διαπιστώνει την ύπαρξη κρατικής ενίσχυσης σε συνδυασμό δικαιοπραξιών μεταξύ οντοτήτων ιδιωτικού δικαίου και όχι σε νομοθετική διάταξη.

(56) Κατά την εκτίμηση της AEB, δεν υφίσταται ένα ενιαίο σύστημα, αλλά δύο διαφορετικά καθεστώτα (το καθεστώς απόσβεσης και το καθεστώς TT), τα οποία μπορούν σαφώς να διαχωριστούν και να αντιμετωπίζονται ξεχωριστά, ανεξαρτήτως εάν χρησιμοποιούνται μεμονωμένα ή από κοινού.

(57) Επιπλέον, η AEB θεωρεί ότι η Επιτροπή παρέλειψε να προσδιορίσει γενικό σύστημα αναφοράς προτού προβεί στον προσδιορισμό του επιλεκτικού πλεονεκτήματος. Σύμφωνα με την AEB, υπάρχουν παρά πολλοί τρόποι για τη χρηματοδότηση της αγοράς ενός στοιχείου ενεργητικού με τη χρήση διαφορετικών συνδυασμών νομικών μέσων και φορολογικών μέτρων και η Επιτροπή όφειλε να συγκρίνει όλες αυτές τις εναλλακτικές περιπτώσεις. Κατά συνέπεια, θα ήταν σοφιστεία το συμπέρασμα ότι το καθεστώς STL εκχωρεί επιλεκτικό πλεονέκτημα σε ορισμένες εταιρείες, ιδίως εάν η Επιτροπή χρησιμοποιεί ως στοιχείο αναφοράς τον πλέον δαπανηρό, από φορολογικής πλευράς, τρόπο χρηματοδότησης μιας επένδυσης, αγνοώντας επομένως όλα τα μέτρα για την παροχή κινήτρων που τίθενται στη διάθεση των επενδυτών.

(58) Ως εκ τούτου, το καθεστώς STL δεν εκχωρεί επιλεκτικό πλεονέκτημα. Τούτο προκύπτει ειδικότερα από το γεγονός ότι η Επιτροπή χαρακτηρίζει ως δυνητικούς αποδέκτες διάφορους φορείς οι οποίοι δεν υπάγονται σε οικονομικούς τομείς. Η AEB αναφέρεται στην ανακοίνωση της Επιτροπής σχετικά με την εφαρμογή των κανόνων για τις κρατικές ενισχύσεις στα μέτρα που σχετίζονται με την άμεση φορολογία των επιχειρήσεων (32) (εφεξής «ανακοίνωση της Επιτροπής σχετικά με τη φορολογία των επιχειρήσεων»), καθώς και στην απόφαση της Επιτροπής σχετικά με το «κουτί τόκων ομίλου/Groepsrentebox» (33) των Κάτω Χωρών, και εκτιμά ότι δεν είναι δυνατόν να συναχθεί το συμπέρασμα ότι το μέτρο είναι επιλεκτικό, διότι ευνοεί περισσότερο τα μέλη του των ΟΟΣ που επενδύουν σε ποντοπόρα πλοία και όχι σε άλλα στοιχεία ενεργητικού.

(59) Δεδομένου ότι το καθεστώς STL περιλαμβάνει αποκλειστικά και μόνο ιδιωτικούς φορείς που κάνουν χρήση των φορολογικών μέτρων στο πλαίσιο ιδιωτικών συμφωνιών, δεν εμπλέκονται κρατικοί πόροι.

(60) Κατά την άποψη της AEB, δεν υπάρχει καμία επίπτωση στον ανταγωνισμό και στις εμπορικές συναλλαγές μεταξύ των κρατών μελών, διότι οι κύριοι αποδέκτες σύμφωνα με τον χαρακτηρισμό της Επιτροπής είναι ναυτιλιακές εταιρείες και το μέτρο τίθεται στη διάθεση όλων των ναυτιλιακών εταιρειών που δραστηριοποιούνται στην Ευρώπη αλλά και οπουδήποτε αλλού ανά τον κόσμο.

(61) Στις παρατηρήσεις τους, τα ανωτέρω τρίτα μέρη περιγράφουν το καθεστώς STL ως δέσμη μη συνδεόμενων μεταξύ τους μέτρων (κατά περίπτωση προσέγγιση) και δεν διατυπώνουν περαιτέρω παρατηρήσεις σχετικά με το καθεστώς STL συνολικά.

4.3. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗΝ ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΩΝ ΕΠΙΜΕΡΟΥΣ ΜΕΤΡΩΝ

4.3.1. Εσπευσμένη απόσβεση [άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS (34) ] — Μέτρο 1

(62) Κατά την άποψη της Ισπανίας και ορισμένων τρίτων μερών, το συγκεκριμένο μέτρο εφαρμόζεται κατά κανόνα σε όλα τα είδη στοιχείων ενεργητικού και σε όλους τους τομείς. Η διαφορετική φορολογική και λογιστική μεταχείριση των εξόδων χρηματοδοτικής μίσθωσης δεν συνεπάγεται de facto επιλεκτικότητα, στοιχείο που προκύπτει από το ευρύ φάσμα τομέων στους οποίους εφαρμόζεται το μέτρο. Επιπλέον, το ισπανικό καθεστώς φορολογίας των εταιρειών παρέχει τη δυνατότητα εναλλακτικών ρυθμίσεων για την εσπευσμένη απόσβεση. Η AEB επισημαίνει ότι η γραμμική απόσβεση δεν μπορεί να εκληφθεί ως (μοναδικό) στοιχείο αναφοράς για τη διαπίστωση της ύπαρξης πλεονεκτήματος, διότι επιτρέπεται κατά κανόνα η χρήση και άλλων μεθόδων απόσβεσης. Στο άρθρο 11 του TRLIS και στα άρθρα 1 έως 5 του RIS προβλέπεται η δυνατότητα χρήσης φθινουσών μεθόδων υπολογισμού αποσβέσεων, όπως η μέθοδος της φθίνουσας απόσβεσης (35) ή του αθροίσματος σειράς ετών ζωής (SYD) (36), καθώς και η δυνατότητα απόσβεσης ενός στοιχείου ενεργητικού βάσει συγκεκριμένου σχεδίου που συμφωνείται από κοινού με τη φορολογική αρχή (37). Εν είδει παραδείγματος, η AEB αναφέρει ότι η φθίνουσα μέθοδος υπολογισμού αποσβέσεων θα μπορούσε να εφαρμοστεί με συντελεστή κατά 2,5 φορές υψηλότερο από τον ισχύοντα συντελεστή γραμμικής απόσβεσης, ήτοι 25 %.

4.3.2. Διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης (άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS, άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και άρθρο 49 του RIS) — Μέτρο 2

(63) Προβάλλεται το επιχείρημα ότι η πρόωρη απόσβεση αποτελεί απλώς μια μέθοδο εσπευσμένης απόσβεσης με την οποία θεσπίζεται η δυνατότητα έναρξης της εσπευσμένης απόσβεσης, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, πριν από την ημερομηνία παράδοσης και έναρξης της επιχειρησιακής εκμετάλλευσης του στοιχείου ενεργητικού από τον τελικό χρήστη. Εάν όμως δεν ήταν δυνατή η φοροαπαλλαγή των ποσών που καταβάλλονται κατά την περίοδο κατασκευής του στοιχείου ενεργητικού, θα επρόκειτο ουσιαστικά για εκ των προτέρων φορολόγηση. Η πρόωρη απόσβεση αποκαθιστά απλώς τη φορολογική ουδετερότητα και την αντιστοιχία μεταξύ των χρηματοοικονομικών ροών και της φορολογικής μεταχείρισης.

(64) Η AEB εμμένει στην άποψη ότι η δυνατότητα πρόωρης έναρξης της περιόδου απόσβεσης αποτελεί γενικό μέτρο το οποίο προβλέπεται επίσης από το άρθρο 11 παράγραφος 1 στοιχείο δ) του TRLIS και το άρθρο 5 του RIS, με τα οποία καθορίζονται οι γενικοί κανόνες που διέπουν την απόσβεση. Οι σχετικές διατάξεις επιτρέπουν στις φορολογικές αρχές να εγκρίνουν συγκεκριμένο σχέδιο απόσβεσης το οποίο υποβάλλεται και αιτιολογείται από τον υποκείμενο στον φόρο, μεταξύ άλλων και για τα στοιχεία ενεργητικού που βρίσκονται υπό κατασκευή.

(65) Αποκλειστικός σκοπός της προηγούμενης έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης και της διαδικασίας που ακολουθείται από τη φορολογική αρχή είναι να εξακριβωθεί ότι πρόκειται για πραγματική πράξη και ότι πληρούνται τα αντικειμενικά κριτήρια που προβλέπονται από τη νομοθεσία. Ειδικότερα, πρέπει να λαμβάνεται εκ των προτέρων μέριμνα για τα εξής: ύπαρξη σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης με ημερομηνία έναρξης νωρίτερα από την ημερομηνία παραγγελίας ή παράδοσης του στοιχείου ενεργητικού· επισήμανση στην αίτηση που υποβάλλεται ότι τα καταβληθέντα ποσά για την κάλυψη του κόστους του στοιχείου ενεργητικού εκπίπτουν· σύναψη της σύμβασης για την αγορά στοιχείου ενεργητικού το οποίο απαιτεί μακρά περίοδο ανάθεσης της σύμβασης/κατασκευής σύμφωνα με τις συνθήκες λειτουργίας του στοιχείου ενεργητικού· υπογεγραμμένη σύμβαση κατασκευής του στοιχείου ενεργητικού και επισήμανση των ειδικών όρων της σύμβασης που διέπουν τη χρήση του στοιχείου ενεργητικού.

(66) Πέραν των γενικών προϋποθέσεων που προβλέπονται στο άρθρο 49 του RIS, στο άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS προβλέπεται πρόσθετη προϋπόθεση όταν ο αιτών είναι ΟΟΣ. Η έγκριση δεν εξαρτάται από την εφαρμογή άλλων μέτρων ή από την προσκόμιση συμπληρωματικών εγγράφων. Τέλος, η απουσία οιασδήποτε διακριτικής ευχέρειας στη διαδικασία καταδεικνύεται από το γεγονός ότι δεν έχει απορριφθεί ποτέ αίτηση που υποβλήθηκε στις φορολογικές αρχές. Ως προς αυτό, η AEB θεωρεί ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να ερευνήσει βαθύτερα τους λόγους για τους οποίους δεν εκτελούνται χρηματοδοτικές πράξεις. Εάν, όπως υποστηρίζει η Επιτροπή, ορισμένες ναυτιλιακές εταιρείες δεν μπορούσαν να βρουν τράπεζα για την εκτέλεση της πράξης, τούτο οφείλεται περισσότερο στο γεγονός ότι τα μέρη δεν μπορούσαν να καταλήξουν σε συμφωνία για ορισμένα στοιχεία των πράξεων, όπως η τιμή. Η AEB διαψεύδει επισήμως τη συμμετοχή οιουδήποτε μέλους της σε συναντήσεις ή ανεπίσημες επαφές με τις ισπανικές αρχές. Στην πραγματικότητα, η κατάσταση δεν παρουσιάζει ομοιότητες με εκείνη που περιγράφεται στην απόφαση της Επιτροπής σχετικά με την υπόθεση GIE fiscaux (38) της Γαλλίας, στην οποία διαπιστώθηκε ότι ο όρος σύμφωνα με τον οποίο η πράξη έπρεπε να παρουσιάζει σημαντικό οικονομικό και κοινωνικό ενδιαφέρον ήταν ανακριβής και υποκείμενος στη διακριτική ευχέρεια των φορολογικών αρχών. Αντιθέτως, η AEB αντικρούει τον ισχυρισμό ότι οι όροι που προσδιορίζονται στο άρθρο 49 του RIS είναι ανακριβείς και ότι επιδέχονται ερμηνεία.

(67) Ως εκ τούτου, η πρόωρη απόσβεση, όπως και η εσπευσμένη απόσβεση, ισχύει εν γένει για όλα τα είδη στοιχείων ενεργητικού και για όλους τους τομείς. Συνιστά μέτρο γενικού χαρακτήρα.

(68) Δεδομένου ότι πρόκειται για μέθοδο εφαρμογής της εσπευσμένης απόσβεσης, εάν θεωρηθεί ότι συνιστά ενίσχυση, θα έπρεπε να χαρακτηρισθεί ως υφιστάμενη ενίσχυση.

4.3.3. Η φορολογική διαφάνεια των ομίλων οικονομικού σκοπού (άρθρο 48 του TRLIS) — Μέτρο 3

(69) Κατά την άποψη της AEB, η διαφάνεια των ΟΟΣ συνάδει με τη λογική του ισπανικού φορολογικού συστήματος. Η διαφάνεια αυτή παρέχει σε πολλούς επενδυτές τη δυνατότητα να προβαίνουν σε κοινή επένδυση, την οποία κανένας εξ αυτών δεν θα μπορούσε να πραγματοποιήσει μεμονωμένα, και ωστόσο να υπόκεινται –ακριβώς λόγω της διαφάνειας αυτής και λαμβανομένου υπόψη του ποσοστού συμμετοχής τους στην επένδυση– στη φορολογική μεταχείριση στην οποία θα υπάγονταν εάν είχαν πραγματοποιήσει μόνοι τους την επένδυση. Κατά συνέπεια, κανένα πλεονέκτημα δεν συνδέεται με την εφαρμογή του καθεστώτος ΟΟΣ. Επιπλέον, το εν λόγω καθεστώς δεν συνεπάγεται κλαδικούς περιορισμούς, διότι κάθε ισπανός φορολογούμενος μπορεί να γίνει μέλος ΟΟΣ. Κατά συνέπεια, δεν πρόκειται για επιλεκτικό μέτρο.

4.3.4. Το φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα (TT) (άρθρα 124 έως 128 του TRLIS) — Μέτρο 4

(70) Δεδομένου ότι η Επιτροπή επισημαίνει στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό ότι είχε εγκρίνει το 2002 το ισπανικό καθεστώς TT ως ενίσχυση συμβιβάσιμη με τις κατευθυντήριες γραμμές για τις θαλάσσιες μεταφορές (39), οι ισπανικές αρχές και τα τρίτα μέρη εστιάζουν τις παρατηρήσεις τους στο πεδίο εφαρμογής της έγκρισης του 2002 και στα συγκεκριμένα ζητήματα σχετικά με το εάν οι οικονομικοί ΟΟΣ (40) που συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL πρέπει να υπάγονται στους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT.

(71) Όσον αφορά το ερώτημα σχετικά με το εάν οι οικονομικοί ΟΟΣ (40) οι οποίοι συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL, και οι οποίοι δεν εκμεταλλεύονται πλοία σε επιχειρησιακή βάση αλλά επενδύουν σε αυτά και τα εκναυλώνουν στο πλαίσιο επενδύσεων χρηματοοικονομικού χαρακτήρα, θα έπρεπε να υπάγονται στους ευνοϊκούς όρους του καθεστώτος TT, η Ισπανία ισχυρίζεται ότι οι εταιρείες εκμεταλλεύονται τα πλοία μέσω της εκναύλωσής τους και είναι, συνεπώς, εγγεγραμμένες (ως ναυτιλιακές εταιρείες) στα ισπανικά νηολόγια από την ημερομηνία έναρξης ισχύος του άρθρου 1 του βασιλικού διατάγματος αριθ. 1027/1989 (41) της 28ης Ιουλίου 1989, όπως επαναλαμβάνεται στο άρθρο 9 του νόμου αριθ. 27/1992 της 24ης Νοεμβρίου 1992. Λαμβανομένου υπόψη ότι η Επιτροπή έχει εγκρίνει την εφαρμογή του καθεστώτος TT σε όλες τις εταιρείες που είναι εγγεγραμμένες στα ισπανικά νηολόγια (42), η έγκριση αυτή περιλαμβάνει και τις εταιρείες που έχουν ιδιόκτητα πλοία και τα εκμισθώνουν σε τρίτα μέρη. Κατά συνέπεια, εάν θεωρηθεί ότι το συγκεκριμένο μέτρο συνιστά κρατική ενίσχυση, θα έπρεπε να χαρακτηρισθεί ως υφιστάμενη ενίσχυση.

4.3.5. Άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS — Μέτρο 5

(72) Η Ισπανία, η ένωση PYMAR και ορισμένες τράπεζες προβάλλουν το επιχείρημα ότι το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS περιλαμβάνει μόνο μέτρα εφαρμογής που αποσκοπούν στην ασφάλεια δικαίου. Ισχυρίζονται ότι, σύμφωνα με τις αρχές του ισπανικού νομικού συστήματος, τα σημαντικά στοιχεία ενός φορολογικού μέτρου πρέπει πάντα να διέπονται από τη νομοθεσία και ότι η εν λόγω διάταξη, η οποία περιλαμβάνεται σε βασιλικό διάταγμα, δεν θεσπίζει τίποτα καινούργιο, αλλά αποσαφηνίζει απλώς το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS. Δεν παρεκκλίνει από τη νομοθεσία ούτε δημιουργεί επιπρόσθετα οφέλη. Η μη φορολόγηση της κεφαλαιακής υπεραξίας αποτελούσε ήδη μέρος του καθεστώτος που είχε εγκριθεί από την Επιτροπή και, ως εκ τούτου, εάν συνιστά ενίσχυση, θα έπρεπε να χαρακτηρισθεί ως υφιστάμενη ενίσχυση.

(73) Επιπλέον, η Ισπανία και οι εικαζόμενοι αποδέκτες υποστηρίζουν ότι είναι εύλογο να θεωρηθεί ότι το πλοίο είναι «καινούργιο», εφόσον κανείς δεν το έχει χρησιμοποιήσει πριν από τον μισθωτή και η άσκηση του δικαιώματος συμφωνείται κατά την υπογραφή της σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης (43). Η AEB επισημαίνει ότι, υπό κανονικές συνθήκες, κάθε στοιχείο ενεργητικού θεωρείται καινούργιο όταν αγοράζεται μέσω δικαιώματος στο πλαίσιο σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης.

4.4. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΗ ΚΡΑΤΙΚΩΝ ΠΟΡΩΝ ΚΑΙ ΤΟΝ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟ ΤΩΝ ΜΕΤΡΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΗΣ ΣΤΟ ΚΡΑΤΟΣ

(74) Σύμφωνα με τους καταγγέλλοντες, κάθε φορολογική απαλλαγή συνεπάγεται μεταβίβαση κρατικών πόρων με τη μορφή απώλειας φορολογικών εσόδων. Τα μέτρα του φορολογικού καθεστώτος STL καταλογίζονται στο κράτος επειδή όλα τα μέτρα περιλαμβάνονται στην ισπανική νομοθεσία. Επιπλέον, το καθεστώς STL βασίζεται σε έγκριση που χορηγείται από τις φορολογικές αρχές. Ακόμα και αν οι σχετικές εγκρίσεις αφορούν επιμέρους μέτρα, είναι σαφές ότι, στην πράξη, οι εγκρίσεις χορηγούνται για το σύνολο των συναλλαγών στο πλαίσιο του καθεστώτος STL. Αυτό απορρέει από το γεγονός ότι στην αίτηση πρόωρης απόσβεσης που υποβάλλεται στη φορολογική αρχή περιγράφονται αναλυτικά η δομή και η κατανομή του φορολογικού πλεονεκτήματος μεταξύ του ΟΟΣ ή των επενδυτών και της ναυτιλιακής εταιρείας, καθώς και υπόμνημα του ναυπηγείου στο οποίο παρουσιάζονται τα προβλεπόμενα κοινωνικά και οικονομικά πλεονεκτήματα της ρύθμισης. Δεν θα συνέτρεχε κανένας λόγος να προσκομίζονται συστηματικά τα έγγραφα αυτά εάν δεν αποτελούσαν στην πραγματικότητα προϋπόθεση έγκρισης.

(75) Από την άλλη πλευρά, οι ναυτιλιακές εταιρείες προβάλλουν το επιχείρημα ότι η έκπτωση επί της τιμής που προσφέρει το ναυπηγείο ή ο ΟΟΣ δεν καταλογίζεται στο κράτος, διότι προκύπτει από συμβατικές σχέσεις ιδιωτικού δικαίου μεταξύ του ΟΟΣ και της ναυτιλιακής εταιρείας που συμμετέχει στην πράξη.

4.5. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗ ΣΤΡΕΒΛΩΣΗ ΤΟΥ ΑΝΤΑΓΩΝΙΣΜΟΥ ΚΑΙ ΤΙΣ ΕΠΙΠΤΩΣΕΙΣ ΣΤΙΣ ΕΜΠΟΡΙΚΕΣ ΣΥΝΑΛΛΑΓΕΣ

(76) […] θεωρεί ότι το ύψος των συνεπαγόμενων πλεονεκτημάτων (14 εκατ. ευρώ στο παράδειγμα που παρατίθεται στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό) έχει αδιαμφισβήτητα αντίκτυπο στη θέση των αποδεκτών στην αγορά και, ως εκ τούτου, δημιουργεί σοβαρές στρεβλώσεις στις αγορές που χαρακτηρίζονται από υψηλό επίπεδο ανταγωνισμού. Το καθεστώς παρέχει μείζον πλεονέκτημα στα ισπανικά ναυπηγεία τα οποία δύνανται να προωθούν τα πλοία τους σε τιμή χαμηλότερη από την τιμή άλλων ευρωπαϊκών ναυπηγείων, που περιλαμβάνει τα πλεονεκτήματα του καθεστώτος STL. […] αναφέρονται σε στατιστικά στοιχεία του ισπανικού Υπουργείου Βιομηχανίας από τα οποία προκύπτει ότι, με την πάροδο του χρόνου, τα ισπανικά ναυπηγεία εξυπηρετούν αυξανόμενο αριθμό πλοιοκτητών από το εξωτερικό.

(77) Όσον αφορά τις ναυτιλιακές εταιρείες, […] φρονεί ότι η αγορά πλοίων από ισπανικά ναυπηγεία σε πολύ χαμηλότερη τιμή, τους επιτρέπει να εξοικονομούν εκατ. ευρώ σε σημαντικό ποσοστό των πάγιων δαπανών τους. Λαμβανομένου υπόψη ότι το εν λόγω πλεονέκτημα ισχύει καθ’ όλη τη διάρκεια της περιόδου κάλυψης του κόστους των πλοίων, ενισχύει την ανταγωνιστικότητά τους έναντι άλλων ναυτιλιακών εταιρειών και, κατά συνέπεια, στρεβλώνει τον ανταγωνισμό για πολλά έτη.

(78) Όπως προαναφέρθηκε, οι πλοιοκτήτες ισχυρίζονται ότι όλες οι ναυτιλιακές εταιρείες έχουν πρόσβαση στους όρους που προσφέρουν τα ισπανικά ναυπηγεία και όλες μπορούν, συνεπώς, να επωφεληθούν από οιαδήποτε έκπτωση προσφέρουν ενδεχομένως επί της τιμής τα ισπανικά ναυπηγεία. Προβάλλουν επίσης το επιχείρημα ότι πληρώνουν δίκαιη τιμή αγοράς, χωρίς να επωφελούνται ωστόσο από κανένα οικονομικό πλεονέκτημα. Κατά συνέπεια, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι η αγορά πλοίων από ισπανικά ναυπηγεία μειώνει σημαντικά τις λειτουργικές δαπάνες τους ή ενισχύει τη θέση τους σε μακροπρόθεσμο ορίζοντα, όπως επισημαίνει η Επιτροπή στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό.

4.6. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΟΝ ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟ ΤΩΝ ΑΠΟΔΕΚΤΩΝ ΤΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ

(79) Σύμφωνα με την ισπανική ένωση τραπεζών (AEB) οι ΟΟΣ δεν μπορούν να είναι αποδέκτες ενισχύσεων. Λόγω της φορολογικής διαφάνειας των ΟΟΣ, οι επενδυτές είναι αυτοί που καλούνται σε καταβολή του φόρου που προκύπτει από την εμπορική δραστηριότητα των ΟΟΣ. Ως εκ τούτου, οι ΟΟΣ δεν μπορούν να επωφεληθούν από κανένα οικονομικό πλεονέκτημα που απορρέει από τυχόν φορολογικές απαλλαγές. Επιπλέον, οιοσδήποτε ισπανός φορολογούμενος μπορεί να είναι επενδυτής, δηλαδή μέλος, ενός ΟΟΣ.

(80) Από την άλλη πλευρά, πολλές ναυτιλιακές εταιρείες εκτιμούν ότι μόνο οι ΟΟΣ μπορούν να είναι πιθανοί αποδέκτες ενισχύσεων. Αποδέκτες ενισχύσεων δεν μπορούν να είναι πλοιοκτήτες, διότι δεν είναι ισπανοί φορολογούμενοι. Επιπροσθέτως, ισχυρίζονται ότι η Επιτροπή εσφαλμένως υπέθεσε (και χωρίς να δώσει καμία εξήγηση) ότι τα φορολογικά πλεονεκτήματα θα μεταβιβάζονταν από τον ΟΟΣ στη ναυτιλιακή εταιρεία με τη μορφή έκπτωσης επί της τιμής. Στην πραγματικότητα, η τιμή καθορίζεται βάσει εμπορικής απόφασης που λαμβάνει ο ιδιώτης κάτοχος του στοιχείου ενεργητικού.

(81) Οι πλοιοκτήτες προβάλλουν το επιχείρημα ότι οι ναυτιλιακές εταιρείες ανά τον κόσμο αγοράζουν εν γένει πλοία από ναυπηγεία διαφόρων χωρών, συμπεριλαμβανομένων, εφόσον το επιθυμούν, των ισπανικών ναυπηγείων. Κατά συνέπεια, όλες οι ναυτιλιακές εταιρείες μπορούν να επωφεληθούν από πιθανές εκπτώσεις τιμών που είναι σε θέση να προσφέρουν τα ισπανικά ναυπηγεία.

(82) Αρκετοί πλοιοκτήτες ισχυρίζονται ότι, εάν το καθεστώς STL συνιστά κρατική ενίσχυση, οι ίδιοι δεν είναι αποδέκτες αυτής της ενίσχυσης, και τούτο για δύο λόγους: πρώτον, από τον τρόπο λειτουργίας του σχήματος STL προκύπτει η ύπαρξη συντονισμού μεταξύ του ΟΟΣ και του ναυπηγείου, το οποίο αποτελεί ενιαίο κέντρο συμφερόντων και καθορίζει την τιμή πώλησης· δεύτερον, οι εταιρείες που εκμεταλλεύονται ρυμουλκά και ναυαγοσωστικά σκάφη παραθέτουν δείγματα προσφορών που λαμβάνουν από ναυπηγεία εκτός Ισπανίας για τη ναυπήγηση παρόμοιων ρυμουλκών. Οι προσφορές αυτές κυμαίνονται εντός του ίδιου εύρους τιμών, ή ακόμα και χαμηλότερων, από τις αντίστοιχες προσφορές των ισπανικών ναυπηγείων που εντέλει επιλέγονται. Προβάλλουν το επιχείρημα ότι πληρώνουν συνεπώς δίκαιη τιμή αγοράς, χωρίς να επωφελούνται ωστόσο από κανένα οικονομικό πλεονέκτημα κατά την έννοια του άρθρου 107 παράγραφος 1 της ΣΛΕΕ. Εάν το καθεστώς STL προσφέρει οικονομικό πλεονέκτημα, αποδέκτες είναι τα ναυπηγεία που συμμετέχουν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL και όχι οι ναυτιλιακές εταιρείες.

(83) Η ένωση Holland Shipbuilding θεωρεί ότι οι αποδέκτες των ενισχύσεων είναι οι ΟΟΣ και οι επενδυτές τους, οι ναυτιλιακές εταιρείες, αλλά και τα ισπανικά ναυπηγεία, διότι υπάρχει σημαντική διαφορά μεταξύ του τιμήματος που καταβάλλει ο πλοιοκτήτης και της τιμής που λαμβάνει το ναυπηγείο, η οποία είναι υψηλότερη από την τιμή αγοράς. Κατά την άποψη μιας εθνικής ναυπηγικής ένωσης, το καθεστώς σχεδιάστηκε προς όφελος των ναυπηγείων. Θα ήταν σφάλμα να συναχθεί το συμπέρασμα ότι το καθεστώς STL ευνοεί τις ναυτιλιακές εταιρείες. Η μειωμένη τιμή ναυπήγησης δεν συνεπάγεται κατ’ ανάγκη πλεονέκτημα για τον αγοραστή του πλοίου. Επιπλέον, τα ισπανικά ναυπηγεία μπορούν να προσφέρουν αυτό το πλεονέκτημα μόνο σε αγοραστές που κάνουν χρήση του καθεστώτος STL. Το καθεστώς STL συνιστά παράνομη ενίσχυση προς τον ναυπηγικό κλάδο, η οποία ζημιώνει τις ολλανδικές; ναυπηγικές επιχειρήσεις που ανταγωνίζονται άμεσα τις αντίστοιχες ισπανικές.

(84) Η ένωση PYMAR εκτιμά ότι η Επιτροπή δεν αιτιολόγησε δεόντως, στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, τον χαρακτηρισμό εκ μέρους της των ναυπηγείων ως δυνητικών αποδεκτών κρατικών ενισχύσεων. Επισημαίνει ακόμα ότι στις αποφάσεις σχετικά με τις υποθέσεις GIE Fiscaux, Brittany Ferries, Air Caraïbes ή Le Levant (44), οι οποίες αφορούσαν παρόμοια φορολογικά καθεστώτα, η Επιτροπή δεν χαρακτήρισε ως αποδέκτη κρατικής ενίσχυσης τον κατασκευαστή του στοιχείου ενεργητικού.

4.7. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΟΝ ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟ ΤΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ ΩΣ ΥΦΙΣΤΑΜΕΝΩΝ Ή ΠΑΡΑΝΟΜΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ

(85) Όπως αναφέρεται στο τμήμα 4.3 ανωτέρω, η Ισπανία και ορισμένα τρίτα μέρη θεωρούν ότι εμπλέκονται μόνο δύο μέτρα: πρώτον, οι διατάξεις του άρθρου 115 του TRLIS σχετικά με την απαλλαγή του κόστους στοιχείου ενεργητικού που αποκτάται μέσω σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης. Η Ισπανία είχε θεσπίσει τις εν λόγω διατάξεις πριν από την προσχώρησή της στην ΕΕ. Ως εκ τούτου, εάν το συγκεκριμένο μέτρο συνιστά ενίσχυση, πρόκειται για υφιστάμενη ενίσχυση, όπως επισημαίνει η Επιτροπή στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό· και η παράγραφος 11 του άρθρου 115 του TRLIS, βάσει του οποίου επιτρέπεται στις διοικητικές αρχές να ορίζουν το σημείο εκκίνησης της απαλλαγής, αποτελεί μόνο ένα μέσο εφαρμογής του άρθρου 115. Δεύτερον, το καθεστώς TT, το οποίο κατοχυρώνεται στα άρθρα 124 έως 128 του TRLIS, είχε εγκριθεί από την Επιτροπή το 2002 και, επομένως, συνιστά επίσης υφιστάμενη ενίσχυση. Οι εκτελεστικές διατάξεις, ιδίως το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS, δεν τροποποιούν τους κανόνες που κατοχυρώνονται από τη νομοθεσία και, κατά συνέπεια, εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της έγκρισης της Επιτροπής.

4.8. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΣΥΜΒΙΒΑΣΙΜΟ ΤΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ

(86) Οι ισπανικές αρχές και οι εικαζόμενοι αποδέκτες προβάλλουν το επιχείρημα ότι οι ενισχύσεις είναι συμβιβάσιμες σύμφωνα με το καθεστώς TT που εγκρίθηκε το 2002, διότι καλύπτει «ναυτιλιακές εταιρείες ισπανικού δικαίου (45), στις δραστηριότητες των οποίων συμπεριλαμβάνεται η εκμετάλλευση ιδιόκτητων και ναυλωμένων πλοίων». Δεδομένου ότι το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS προβλέπει μόνο την εφαρμογή του καθεστώτος TT, το εν λόγω καθεστώς διέπεται επίσης από την απόφαση του 2002.

(87) Τα τρίτα μέρη προβάλλουν επίσης το επιχείρημα ότι οιαδήποτε ενίσχυση θα ήταν συμβιβάσιμη με τις κατευθυντήριες γραμμές για τις θαλάσσιες μεταφορές, στις οποίες συμπεριλαμβάνεται εξίσου η εκμετάλλευση ιδιόκτητων και ναυλωμένων πλοίων, και η εν λόγω ενίσχυση θα παρέμενε εντός του ανώτατου ορίου ενίσχυσης που επιβάλλεται από τις συγκεκριμένες κατευθυντήριες γραμμές.

(88) Η «Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España» (ισπανική ένωση ναυπηγών και ναυτικών μηχανολόγων) εκτιμά ότι το συμβιβάσιμο οιασδήποτε κρατικής ενίσχυσης πρέπει να αποτελεί αντικείμενο ανάλυσης στο πλαίσιο του διεθνούς ανταγωνισμού και να μην επικεντρώνεται στην εσωτερική αγορά, δεδομένου ότι τα ναυπηγεία τρίτων χωρών λαμβάνουν χρηματοδοτική στήριξη η οποία δεν υπόκειται σε κανόνες ανταγωνισμού, όπως συμβαίνει στην περίπτωση της ΕΕ.

(89) Αντιθέτως, […] θεωρεί ότι το καθεστώς δεν μπορεί σε καμία περίπτωση να χαρακτηρισθεί συμβιβάσιμη ενίσχυση, ακόμα και δυνάμει των κατευθυντήριων γραμμών για τις θαλάσσιες μεταφορές, όπως επισημαίνεται στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό. Πράγματι, φρονεί ότι, κατά πρώτον, η Ισπανία δεν θα είναι σε θέση να αποδείξει ότι όλα τα πλοία που ναυπηγήθηκαν ήταν επιλέξιμα για την υπαγωγή τους στις εν λόγω κατευθυντήριες γραμμές και ότι, κατά δεύτερον, η ενίσχυση μπορεί μόνο να μηδενίσει το ποσό του φόρου που οφείλει να καταβάλει ο δικαιούχος στη χώρα η οποία θέτει σε εφαρμογή το καθεστώς. Κατά συνέπεια, οι πλοιοκτήτες που δεν είναι ισπανοί υπήκοοι δεν μπορούν να υπαχθούν στο καθεστώς και ο φόρος που καταβάλλουν οι ισπανοί πλοιοκτήτες αναμένεται να περιοριστεί, διότι επωφελούνται από το καθεστώς TT και από μειωμένες ασφαλιστικές εισφορές.

4.9. ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗΝ ΑΝΑΚΤΗΣΗ ΤΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ

(90) Τόσο οι ισπανικές αρχές όσο και οι δυνητικοί αποδέκτες ισχυρίζονται ότι πρέπει να αποκλειστεί το ενδεχόμενο της ανάκτησης διότι θα παραβίαζε θεμελιώδεις αρχές του δικαίου της ΕΕ (46), όπως η ίση μεταχείριση, η προστασία της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης ή η ασφάλεια δικαίου.

4.9.1. Ίση μεταχείριση

(91) Η ένωση PYMAR προβάλλει το επιχείρημα ότι είχε διενεργηθεί έρευνα για παρόμοια φορολογικά μέτρα και σε άλλες δύο υποθέσεις (Brittany Ferries (47) και GIE Fiscaux), στις οποίες δεν είχε διαταχθεί ανάκτηση των ενισχύσεων. Εάν η Επιτροπή αποφαινόταν ότι υπάρχει ενίσχυση, η ενίσχυση αυτή θα έπρεπε να θεωρηθεί συμβιβάσιμη έως το όριο που καθορίζεται στο κεφάλαιο 11 των κατευθυντήριων γραμμών για τις θαλάσσιες μεταφορές και, για το ποσό που υπερβαίνει το όριο αυτό, χάριν προστασίας της ασφάλειας δικαίου δεν θα έπρεπε να επιτραπεί στην Επιτροπή να απαιτήσει την ανάκτηση του αντίστοιχου ποσού, όπως άλλωστε δεν επετράπη και στην περίπτωση της Γαλλίας. […] ισχυρίζεται ότι, δεδομένου ότι δεν ανακτήθηκαν ενισχύσεις από τους γάλλους οικονομικούς φορείς, η ανάκτηση ενισχύσεων από τους ισπανούς οικονομικούς φορείς σε σχεδόν πανομοιότυπη υπόθεση θα έθετε τους ισπανούς οικονομικούς φορείς σε ανταγωνιστικό μειονέκτημα και θα συνιστούσε παραβίαση της αρχής της ίσης μεταχείρισης.

(92) Η Ισπανία και η ένωση PYMAR επικαλούνται διάφορες αποφάσεις με τις οποίες η Επιτροπή έχει ήδη αποφασίσει να μην διατάξει την ανάκτηση των ενισχύσεων λόγω δημόσιων δηλώσεων είτε της Επιτροπής είτε κάποιου από τα μέλη της. Αναφέρονται ειδικότερα οι αποφάσεις σχετικά με την υπόθεση των βελγικών κέντρων συντονισμού, την υπόθεση (Λουξεμβούργο) 1929 εταιρειών χαρτοφυλακίου και άλλων συντονιστικών κέντρων και δραστηριοτήτων στο εσωτερικό ομίλων πολυεθνικών εταιρειών (48), την υπόθεση χρηματοοικονομικής υπεραξίας στην Ισπανία (49), μια υπόθεση κρατικών ενισχύσεων υπέρ των μεγάλων προβληματικών επιχειρήσεων στην Ιταλία (50) και δύο υποθέσεις στον τομέα της αλιείας (51) (Νήσοι Shetland και Orkney).

4.9.2. Δικαιολογημένη εμπιστοσύνη/ασφάλεια δικαίου

(93) Σύμφωνα με την Ισπανία (52) και ορισμένα τρίτα μέρη που συμμετείχαν σε πράξεις του καθεστώτος STL, τα στοιχεία με βάση τα οποία τα συμμετέχοντα μέρη στις εν λόγω πράξεις έκριναν ότι τα φορολογικά μέτρα που εφαρμόζονται σε αυτές δεν συνιστούν κρατική ενίσχυση, είναι τα ακόλουθα: 1. η δήλωση της Επιτροπής στην απόφαση που εξέδωσε το 2001 σχετικά με την υπόθεση Brittany Ferries (53) ότι: παρόμοιο καθεστώς με το καθεστώς STL, δηλαδή οι γαλλικοί φορολογικοί ΟΟΣ (GIE Fiscaux), αποτελούσε γενικό μέτρο· 2. η δημοσίευση του σχεδίου μέτρων (πρόωρη απόσβεση και καθεστώς TT) στην Επίσημη Εφημερίδα του Ισπανικού Κοινοβουλίου στις 10 Οκτωβρίου 2001 (54)· 3. επιστολή που απέστειλε το 2001 η Επιτροπή με την οποία ζητούσε από την Ισπανία να παράσχει πληροφορίες στο πλαίσιο έρευνας σχετικά με διάφορα εικαζόμενα μέτρα ενισχύσεων, συμπεριλαμβανομένου ενός φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης, υπέρ του ναυπηγικού κλάδου· 4. απόφαση που εξέδωσε το 2004 η Επιτροπή (55) με την οποία απέρριψε τη χορήγηση ενισχύσεων σε ολλανδικά ναυπηγεία για την επίτευξη ισοδυναμίας έναντι των ενισχύσεων οι οποίες φέρεται ότι προσφέρθηκαν σε ισπανικά ναυπηγεία που ανταγωνίζονταν τις ίδιες συμβάσεις ναυπήγησης· 5. η απόφαση του 2006 σχετικά με την υπόθεση GIE Fiscaux (56) της Γαλλίας· 6. επιστολή του 2009 της Επιτρόπου κ. Kroes (57) –όταν ήταν αρμόδια σε θέματα ανταγωνισμού– προς τον νορβηγό υπουργό Εμπορίου και Βιομηχανίας απαντώντας σε καταγγελία σύμφωνα με την οποία το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης ευνοούσε τα ισπανικά ναυπηγεία· 7. το χρονικό διάστημα που μεσολάβησε μεταξύ, αφενός, της δημοσίευσης του σχεδίου μέτρων το 2001, της έναρξης ισχύος του καθεστώτος το 2002 ή των πρώτων καταγγελιών που παρελήφθησαν από την Επιτροπή το 2006 και, αφετέρου, της κίνησης της διαδικασίας τον Ιούνιο του 2011. Εικάζεται ότι το μεγάλο αυτό χρονικό διάστημα ενίσχυσε την πεποίθηση ότι δεν υπήρχαν αρκετά στοιχεία ώστε να δοθεί συνέχεια στην υπόθεση· 8. ένας προνοητικός οικονομικός φορέας δεν θα μπορούσε να προβλέψει την πιθανή παρουσία κρατικής ενίσχυσης στον συνδυασμό διαφορετικών καθεστώτων τα οποία είτε αποτελούν από μακρού εδραιωμένο χαρακτηριστικό της εθνικής φορολογίας (εσπευσμένη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού υπό χρηματοδοτική μίσθωση, καθεστώς ΟΟΣ) είτε είχαν εγκριθεί κατά το παρελθόν από την Επιτροπή (καθεστώς TT)· 9. οι δηλώσεις περί απουσίας ενισχύσεων στα μέτρα που σχετίζονται με τις μεθόδους απόσβεσης στην ανακοίνωση της Επιτροπής σχετικά με τη φορολογία των επιχειρήσεων (58).

4.9.2.1. Η απόφαση της Επιτροπής του 2001 σχετικά με την υπόθεση Brittany Ferries (BAI)

(94) Στην αιτιολογική σκέψη 193 της εν λόγω απόφασης, η Επιτροπή επισημαίνει ότι «[…] όσον αφορά τους ομίλους οικονομικών συμφερόντων και τα φορολογικά πλεονεκτήματα που μπορούν να προκύψουν από την εφαρμογή τους, η Επιτροπή θεωρεί ότι αποτελούν γενικό μέτρο, δεδομένου ότι τυγχάνουν ευρείας εφαρμογής στη Γαλλία, μπορούν να συσταθούν σε κάθε τομέα της οικονομικής δραστηριότητας και υπάγονται στο κοινό δίκαιο».

(95) Η απόφαση δημοσιεύθηκε στην Επίσημη Εφημερίδα στις 15 Ιανουαρίου 2002. Στην απόφαση του 2006 σχετικά με την υπόθεση των GIE Fiscaux (φορολογικοί ΟΟΣ) στη Γαλλία, η Επιτροπή έκρινε ότι: «αν αληθεύει ότι το εν λόγω καθεστώς στη συγκεκριμένη υπόθεση ήταν εκείνο που ίσχυε πριν από το 1998, πρέπει εντούτοις να διαπιστωθεί ότι από το γεγονός αυτό δεν προέκυπταν σαφώς οι λόγοι λήψης της απόφασης και ότι η περίπτωση αυτή συνέβαλε στην παραπλάνηση των δικαιούχων του εν λόγω καθεστώτος».

(96) Η Ισπανία (59) και ορισμένα τρίτα μέρη προέβαλαν το επιχείρημα ότι η συγκεκριμένη δήλωση είτε είχε διαμορφώσει κατάσταση νομικής αβεβαιότητας όσον αφορά τη νομιμότητα του καθεστώτος STL –το οποίο παρουσιάζει έντονες ομοιότητες με το γαλλικό ως προς τη δομή και τα αποτελέσματά του– είτε είχε δημιουργήσει δικαιολογημένη εμπιστοσύνη ότι το καθεστώς STL δεν συνιστούσε κρατική ενίσχυση.

4.9.2.2. Η δημοσίευση του σχεδίου μέτρων στην Επίσημη Εφημερίδα του Ισπανικού Κοινοβουλίου

(97) Κατά την άποψη της ένωσης PYMAR, η Επιτροπή έλαβε γνώση της ύπαρξης του καθεστώτος STL όταν δημοσιεύθηκαν τα μέτρα που το απαρτίζουν (η διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση και το καθεστώς TT) ως μέρος του ίδιου του σχεδίου νόμου στην Επίσημη Εφημερίδα του Ισπανικού Κοινοβουλίου στις 10 Οκτωβρίου 2001. Κατόπιν τούτου, οι ναυπηγικές επιχειρήσεις άρχισαν να συμπεριλαμβάνουν τα πλεονεκτήματα των μέτρων αυτών στις προσφορές που υπέβαλαν για την ανάθεση νέων ναυπηγικών έργων, χωρίς να περιμένουν την έναρξη ισχύος των μέτρων, προκειμένου να προχωρήσουν στα στάδια της διαπραγμάτευσης και της υλοποίησης των πρώτων σχημάτων STL.

4.9.2.3. Η αίτηση του 2001 για την παροχή πληροφοριών σχετικά με το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης

(98) Η ένωση PYMAR αναφέρεται σε επιστολή που απέστειλε η Επιτροπή στις 21 Δεκεμβρίου 2001, κατόπιν καταγγελίας σχετικά με διάφορα κρατικά μέτρα τα οποία εικάζεται ότι μείωναν το κόστος της αγοράς πλοίων από ισπανικές ναυπηγικές επιχειρήσεις. Με την εν λόγω επιστολή, η Επιτροπή ζητούσε κυρίως πληροφορίες σχετικά με το φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης: «Έχει περιέλθει στην προσοχή της Επιτροπής η πιθανή εφαρμογή αρκετών μέτρων τα οποία μειώνουν το κόστος αγοράς πλοίων από ισπανικές ναυπηγικές επιχειρήσεις. Ειδικότερα, η Επιτροπή πληροφορήθηκε ότι διατίθενται τα ακόλουθα μέτρα: … 3. Φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης, βάσει του οποίου η ναυπήγηση πλοίων στην Ισπανία παρέχει τη δυνατότητα μείωσης των φόρων μέσω της χρήσης των διατάξεων για οχήματα ειδικού σκοπού (SPV). Κατά τα φαινόμενα, το πλεονέκτημα που συνεπάγεται ο συνδυασμός αυτός μεταβιβάζεται στον πλοιοκτήτη με τη μορφή είτε χαμηλότερου τιμήματος είτε μειωμένων δαπανών χρηματοδοτικής μίσθωσης. Παρακαλούνται οι ισπανικές αρχές να διαβιβάσουν όλες τις σχετικές πληροφορίες ώστε να καταστεί εφικτή η αξιολόγηση του εν λόγω ζητήματος».

(99) Κατά την άποψη της ένωσης PYMAR, με τη συγκεκριμένη επιστολή αφήνεται να εννοηθεί ότι η Επιτροπή είχε στη διάθεσή της πληροφορίες και ήταν ενήμερη για την ύπαρξη του φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης και ότι είχε ήδη ερευνήσει το ζήτημα το 2001, χωρίς ωστόσο να προβεί στη λήψη μέτρων, ενέργεια που δημιούργησε τη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη ότι το ισπανικό μέτρο δεν συνιστούσε ενίσχυση.

4.9.2.4. Η απόφαση του 2004 σχετικά με την κοινοποίηση των Κάτω Χωρών

(100) Στις 9 Σεπτεμβρίου 2002, οι αρχές των Κάτω Χωρών κοινοποίησαν «ισοδυναμία ενισχύσεων» τις οποίες σκόπευαν να χορηγήσουν σε ολλανδικά ναυπηγεία με στόχο την επίτευξη ισοδυναμίας έναντι των ενισχύσεων τις οποίες φέρεται ότι χορήγησε η Ισπανία (60). Μετά την ολοκλήρωση επίσημης έρευνας (61), η Επιτροπή συμπέρανε στην τελική της απόφαση (62) ότι εφόσον «οι ισπανικές αρχές κατέστησαν σαφή την άρνησή τους να προβούν στη διάθεση των κονδυλίων της ενίσχυσης», δεν παρουσιάστηκαν «επαρκείς αποδείξεις […] ότι οι ισπανικές ενισχύσεις είχαν τεθεί στη διάθεση των ενδιαφερομένων» (63) και χαρακτήρισε τις κοινοποιηθείσες ενισχύσεις ασυμβίβαστες με την εσωτερική αγορά.

(101) Κατά την άποψη της ένωσης PYMAR, η απόφαση που εξέδωσε η Επιτροπή το 2004 αναμενόταν να δημιουργήσει δικαιολογημένα την πεποίθηση ότι το καθεστώς STL δεν συνιστούσε ενίσχυση, δεδομένου ότι ίσχυε ήδη το 2002, πριν από την κοινοποίηση των ενισχύσεων εκ μέρους των Κάτω Χωρών.

4.9.2.5. Η απόφαση του 2006 σχετικά με την υπόθεση GIE Fiscaux της Γαλλίας

(102) Σύμφωνα με την ένωση PYMAR, το γαλλικό καθεστώς GIE Fiscaux (φορολογικοί ΟΟΣ) παρουσιάζει έντονες ομοιότητες με το καθεστώς STL. Ως εκ τούτου, η απόφαση του 2006 σχετικά με την υπόθεση της Γαλλίας είχε ως αποτέλεσμα τη δημιουργία δικαιολογημένης εμπιστοσύνης εκ μέρους των οικονομικών φορέων όσον αφορά τα εξής: 1) αναμενόταν ότι το καθεστώς STL θα θεωρηθεί συμβιβάσιμο με την εσωτερική αγορά εντός των ορίων του κεφαλαίου 11 των κατευθυντηρίων γραμμών για τις θαλάσσιες μεταφορές και 2) δεν αναμενόταν να απαιτηθεί η ανάκτηση των κρατικών ενισχύσεων που υπερέβαιναν τα ανώτατα όρια του κεφαλαίου 11, λαμβανομένων υπόψη των διαδικαστικών ομοιοτήτων που παρουσίαζαν οι δύο υποθέσεις.

(103) Επιπλέον, η ένωση PYMAR επικαλείται διάφορες αποφάσεις της Επιτροπής βάσει των οποίων η ομοιότητα ενός μέτρου με μέτρο το οποίο είχε εγκριθεί κατά το παρελθόν από την Επιτροπή αποτελεί κριτήριο που αιτιολογεί τη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη των οικονομικών φορέων. Ειδικότερα, η ένωση PYMAR υπενθυμίζει ότι δεν διατάχθηκε η ανάκτηση των ενισχύσεων σε υποθέσεις (64) όπως η υπόθεση του καθεστώτος «Foreign Income» (Ιρλανδία), η υπόθεση των διεθνών χρηματοδοτικών δραστηριοτήτων (Κάτω Χώρες), οι υποθέσεις των κέντρων συντονισμού και των εταιρειών χρηματοδότησης αντιστοίχως (Λουξεμβούργο), η υπόθεση των «συντονιστικών κέντρων της Βισκαϊκής» (Ισπανία), η υπόθεση των κέντρων ελέγχου και συντονισμού (Γερμανία), οι υποθέσεις των κέντρων διαχείρισης χρηματικών ροών και των κεντρικών γραφείων και των κέντρων υλικοτεχνικής στήριξης αντιστοίχως (Γαλλία), η υπόθεση του φορολογικού καθεστώτος ruling που εφαρμόζεται στις αμερικανικές εταιρείες πωλήσεων (Βέλγιο) και η υπόθεση των εταιρειών ειδικού φορολογικού καθεστώτος του Γιβραλτάρ (Ηνωμένο Βασίλειο), διότι τα συγκεκριμένα καθεστώτα παρουσίαζαν έντονες ομοιότητες με τα καθεστώτα των κέντρων συντονισμού του Βελγίου, τα οποία είχαν εγκριθεί κατά το παρελθόν από την Επιτροπή.

4.9.2.6. Η επιστολή του 2009 που απέστειλε η Επίτροπος κ. Kroes

(104) Στην απάντησή της σε επιστολή των νορβηγικών αρχών με την οποία κατήγγειλαν την εικαζόμενη εισαγωγή διακρίσεων εις βάρος των νορβηγικών ναυπηγικών επιχειρήσεων σε σχέση με το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης, η Επίτροπος κ. Kroes επεσήμανε ότι η ΓΔ Ανταγωνισμού «[είχε] ήδη διερευνήσει το ζήτημα» και ότι, κατόπιν αιτήματός της, η Ισπανία είχε εκδώσει δημόσια ανακοίνωση με τη μορφή απάντησης των φορολογικών αρχών σε ερώτηση φορολογούμενου (65) —απόφαση επιβολής φόρου— επιβεβαιώνοντας ότι το σχετικό μέτρο δεν περιοριζόταν στις ισπανικές ναυπηγικές επιχειρήσεις και ότι μπορούσε εξίσου να χρησιμοποιηθεί για την αγορά πλοίων που ναυπηγούνται σε άλλα κράτη μέλη. Η επιστολή καταλήγει στο συμπέρασμα ότι, λαμβανομένης υπόψη αυτής της διευκρίνισης, δεν θεωρήθηκε απαραίτητη η λήψη περαιτέρω μέτρων.

(105) Σύμφωνα με τη ένωση PYMAR, νορβηγός πλοιοκτήτης γνωστοποίησε στις 2 Απριλίου 2009 το περιεχόμενο της επιστολής της Επιτρόπου κ. Kroes σε ισπανική ναυπηγική επιχείρηση με την οποία συνεργαζόταν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL. Η ένωση PYMAR διαβίβασε επίσης επιστολή της επιχείρησης Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN) με ημερομηνία της 13ης Σεπτεμβρίου 2012, με την οποία βεβαιώνεται ότι γνώριζε, ήδη από το 2009, το περιεχόμενο της επιστολής της Επιτρόπου κ. Kroes και ότι το είχε γνωστοποιήσει σε οντότητες που συμμετείχαν σε πράξεις βάσει του καθεστώτος STL, καθώς και στην ένωση PYMAR στο πλαίσιο των τακτικών τους συναντήσεων.

4.9.2.7. Το χρονικό διάστημα που μεσολάβησε μεταξύ της καταγγελίας και της κίνησης της διαδικασίας

(106) Σύμφωνα με την ένωση PYMAR, μεταξύ της χρονικής στιγμής κατά την οποία η Επιτροπή έλαβε γνώση του καθεστώτος τον Δεκέμβριο του 2001/τέθηκε σε ισχύ το καθεστώς το 2002 και της κίνησης της διαδικασίας τον Ιούνιο του 2011 μεσολάβησαν εννέα έτη (πέντε έτη από την ημερομηνία κατά την οποία η Επιτροπή παρέλαβε την πρώτη καταγγελία το 2006). Το χρονικό διάστημα που μεσολάβησε χωρίς την ανάληψη δράσης από την Επιτροπή ενίσχυσε την πεποίθηση ότι δεν υπήρχαν αρκετά στοιχεία για να δώσει συνέχεια στην υπόθεση.

4.9.2.8. Ένας προνοητικός οικονομικός φορέας δεν θα μπορούσε να προβλέψει την πιθανότητα παρουσίας κρατικής ενίσχυσης στη συνδυασμένη εφαρμογή διαφόρων μέτρων

(107) Σύμφωνα με την ένωση PYMAR και άλλα τρίτα μέρη, πρόκειται για την πρώτη φορά που η Επιτροπή έκρινε ότι η από κοινού εφαρμογή διαφόρων μέτρων συνιστά κρατική ενίσχυση, σκεπτικό που, υπό κανονικές συνθήκες, δεν θα μπορούσαν να προβλέψουν συνετοί οικονομικοί φορείς.

4.9.2.9. Οι δηλώσεις σχετικά με τις μεθόδους απόσβεσης στην ανακοίνωση της Επιτροπής για τη φορολογία των επιχειρήσεων

(108) Η ένωση PYMAR ισχυρίζεται ότι, σύμφωνα με την παράγραφο 13 της ανακοίνωσης της Επιτροπής σχετικά με τη φορολογία των επιχειρήσεων, μέτρα καθαρά φοροτεχνικής φύσεως, όπως οι κανόνες για τις αποσβέσεις, δεν συνιστούν κρατικές ενισχύσεις. Κατά συνέπεια, οι οικονομικοί φορείς θεώρησαν δικαιολογημένα ότι το μέτρο της πρόωρης απόσβεσης δεν συνιστά κρατική ενίσχυση.

4.9.3. Οι επιπτώσεις της ανάκτησης

(109) Όταν η Επιτροπή έλαβε γνώση της ύπαρξης του καθεστώτος STL, τόσο οι ενέργειές της όσο και ο χρόνος που είχε μεσολαβήσει εν τω μεταξύ δημιούργησαν τη δικαιολογημένη εμπιστοσύνη ότι αποκλειόταν το ενδεχόμενο ενισχύσεων και ότι, ως εκ τούτου, δεν επρόκειτο να ανακτηθούν οι ενισχύσεις που είχαν χορηγηθεί για πράξεις που πραγματοποιήθηκαν σε προγενέστερο στάδιο. Κατά συνέπεια, η Επιτροπή πρέπει να αποφύγει να διατάξει την ανάκτηση των ενισχύσεων, για όλες τις πράξεις.

(110) Ομοίως, μέσω της επιστολής που απέστειλε το 2009 η Επίτροπος κ. Kroes επιβεβαιώνεται ότι η Επιτροπή είχε εξετάσει διεξοδικά το καθεστώς. Όλα τα ενδιαφερόμενα μέρη που συμμετείχαν σε πράξεις βάσει του φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης (ναυτιλιακές εταιρείες, ΟΟΣ, τράπεζες και ενδιάμεσοι φορείς κ.λπ.) μπορούσαν να έχουν δικαιολογημένα την πεποίθηση ότι η Επιτροπή θα είχε ήδη εντοπίσει την πιθανή παρουσία ενισχύσεων στο καθεστώς και ότι δεν ετίθετο ζήτημα ενισχύσεων, διότι δεν είχε προγραμματιστεί η διεξαγωγή περαιτέρω έρευνας.

(111) Η ένωση PYMAR αναφέρεται επίσης σε αποφάσεις με τις οποίες η Επιτροπή αναγνώρισε ότι οι ενέργειες των θεσμικών οργάνων της ΕΕ (Δικαστήριο, Επιτροπή κ.λπ.) μπορούσαν να δημιουργήσουν δικαιολογημένα την πεποίθηση ότι δεν επρόκειτο να ανακτηθούν ενισχύσεις που είχαν χορηγηθεί κατά το παρελθόν, και αυτό το στοιχείο δεν θα επέτρεπε στην Επιτροπή να διατάξει την ανάκτηση των ενισχύσεων, συμπεριλαμβανομένων των ενισχύσεων που είχαν χορηγηθεί πριν από τις ενέργειες που δημιούργησαν δικαιολογημένη εμπιστοσύνη. Η ένωση PYMAR αναφέρεται στις αποφάσεις σχετικά με την υπόθεση χρηματοοικονομικής υπεραξίας στην Ισπανία, την υπόθεση των κέντρων συντονισμού στο Βέλγιο, την υπόθεση έκπτωσης του φόρου κατανάλωσης ενέργειας στην Αυστρία και την υπόθεση χορήγησης ενισχύσεων υπέρ μεγάλων προβληματικών επιχειρήσεων στην Ιταλία (67).

4.9.4. Συμβατικές ρήτρες

(112) Οι ισπανικές αρχές και η ένωση PYMAR επισημαίνουν ότι οι ενισχύσεις που διαπιστώνει η Επιτροπή ότι χορηγούνται υπέρ ναυτιλιακών εταιρειών ή ΟΟΣ και επενδυτών, αναμένεται σε κάθε περίπτωση να έχουν επιπτώσεις στις ναυπηγικές επιχειρήσεις, καθώς οι τελευταίες θα γίνονταν αποδέκτες αξιώσεων αποζημίωσης των ΟΟΣ ή των επενδυτών τους ή των εμπλεκομένων εταιρειών επενδύσεων, δυνάμει των συμβατικών σχέσεων μεταξύ των διαφόρων συμμετεχόντων στις πράξεις του καθεστώτος STL. Πράγματι, κατά την άποψη της ένωσης PYMAR, βάσει ορισμένων ρητρών που περιλαμβάνονται στις συμβάσεις, οι ναυπηγικές επιχειρήσεις υποχρεούνται να αποζημιώσουν τους επενδυτές και τις ναυτιλιακές εταιρείες, συγκεκριμένα, σε περίπτωση τροποποίησης της νομοθεσίας –περιλαμβανομένης της φορολογικής νομοθεσίας– που έχει αντίκτυπο στη συναλλακτική πράξη.

5. ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ

5.1. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ

(113) Η Επιτροπή θεωρεί ότι η διαδικασία που ακολουθήθηκε δεν παραβιάζει ούτε τα δικαιώματα υπεράσπισης της Ισπανίας ούτε τυχόν δικαίωμα ακροάσεως τρίτου. Αντιθέτως, η απόφαση κίνησης επίσημων διαδικασιών αποτελεί το πρώτο επίσημο μέτρο που οφείλει να λάβει η Επιτροπή δυνάμει του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/99 του Συμβουλίου, της 22ας Μαρτίου 1999, για τη θέσπιση λεπτομερών κανόνων εφαρμογής του άρθρου 93 της Συνθήκης ΕΚ (68) [εφεξής «κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 659/99»] εάν, έπειτα από προκαταρκτική εξέταση, η Επιτροπή διατηρεί αμφιβολίες κατά πόσον ένα μέτρο κρατικής ενίσχυσης συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά [άρθρο 13 και άρθρο 4 παράγραφος 4 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/99]. Σκοπός της απόφασης για κίνηση επίσημης διαδικασίας είναι ακριβώς να αναφέρει η Επιτροπή συνοπτικά τα σημαντικότερα πραγματικά και νομικά ζητήματα, να προβεί σε προκαταρκτική εκτίμηση σχετικά με τον χαρακτήρα του μέτρου ως ενίσχυσης, να εκθέσει τις αμφιβολίες για το συμβιβάσιμο του μέτρου με την εσωτερική αγορά και να καλέσει τα οικεία κράτη μέλη και άλλα ενδιαφερόμενα μέρη να υποβάλουν παρατηρήσεις [άρθρο 6 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/99].

(114) Επιπλέον, η Επιτροπή δεν κίνησε την επίσημη διαδικασία έρευνας ως προς την εσπευσμένη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (άρθρο 155 παράγραφος 6 του TRLIS) εφόσον επεσήμανε ότι εάν το μέτρο συνιστά κρατική ενίσχυση, μπορεί σε κάθε περίπτωση να θεωρηθεί υφιστάμενη ενίσχυση. Δεν εξέφρασε αμφιβολίες σχετικά με το καθεστώς ΤΤ, τουλάχιστον στον βαθμό που είχε κοινοποιηθεί και εγκριθεί από την Επιτροπή (άρθρα 124 έως 128 του TRLIS) διότι το εν λόγω μέτρο επίσης θεωρήθηκε υφιστάμενη ενίσχυση. Αυτά τα δύο μέτρα αναφέρονται και περιγράφονται μόνο στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, διότι αποτελούν σημαντικά στοιχεία του καθεστώτος STL και σχετίζονται με τα μέτρα που υπόκεινται στην επίσημη έρευνα (άρθρο 115 παράγραφος 11 και άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και άρθρο 49 του RIS, καθώς και άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS και η εφαρμογή του καθεστώτος ΤΤ σε δραστηριότητες άλλες εκτός των μεταφορών).

(115) Η Επιτροπή θεωρεί ότι το άρθρο 115 παράγραφος 11 και το άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και το άρθρο 49 του RIS, καθώς και το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS και η εφαρμογή του καθεστώτος TT σε δραστηριότητες άλλες εκτός των μεταφορών μπορούν να διαχωριστούν από τα άλλα μέτρα που αναφέρονται στην προηγούμενη αιτιολογική σκέψη (δηλαδή άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS και άρθρα 124 έως 128 του TRLIS) και δεν αποτελούν υφιστάμενη ενίσχυση κατά το άρθρο 1 στοιχείο β) του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/99, διότι τα εν λόγω μέτρα θεσπίστηκαν το 2002 και το 2003, μετά την προσχώρηση της Ισπανίας στην ΕΕ, και τέθηκαν σε εφαρμογή χωρίς να έχει προηγηθεί έγκριση της Επιτροπής. Επομένως, όσον αφορά τα εν λόγω μέτρα, η Επιτροπή ορθά εφάρμοσε τη διαδικασία που ισχύει για την παράνομη ενίσχυση [άρθρο 1 στοιχείο στ), άρθρο 13 και άρθρο 4 παράγραφος 4 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 659/99].

5.2. ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΟΥ ΚΑΘΕΣΤΩΤΟΣ STL/ΑΞΙΟΛΟΓΗΣΗ ΤΩΝ ΕΠΙΜΕΡΟΥΣ ΜΕΤΡΩΝ

(116) Το γεγονός ότι το καθεστώς STL απαρτίζεται από διάφορα μέτρα, τα οποία δεν κατοχυρώνονται στο σύνολό τους στην ισπανική φορολογική νομοθεσία, δεν αρκεί ώστε να μην περιγραφεί και αξιολογηθεί ως καθεστώς από την Επιτροπή. Ουσιαστικά, όπως εξηγείται στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, η Επιτροπή θεωρεί ότι τα διαφορετικά φορολογικά μέτρα που χρησιμοποιήθηκαν στις πράξεις οι οποίες έγιναν βάσει του καθεστώτος STL, συνδέονταν μεταξύ τους de jure ή de facto. De jure, η διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS) αντιστοιχεί σε πρόωρη εφαρμογή της εσπευσμένης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS). Παρομοίως, το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS θεσπίζει εξαίρεση για την ειδική διαδικασία που εφαρμόζεται στο πλαίσιο του καθεστώτος ΤΤ. De jure, το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS αφορά μόνο τα πλοία που είναι επιλέξιμα για υπαγωγή στο καθεστώς ΤΤ και τις συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που έχουν εγκριθεί από τις φορολογικές αρχές. De facto, οι συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης θεωρούνταν ως εγκεκριμένες από τις φορολογικές αρχές μόνο στο πλαίσιο εγκρίσεων που χορηγήθηκαν για την πρόωρη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση. De jure, μπορεί να προβλέπεται πρόωρη απόσβεση για ευρύ φάσμα στοιχείων ενεργητικού που είναι πιθανόν να αποκτηθούν μέσω σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης. Εντούτοις, οι προϋποθέσεις για πρόωρη απόσβεση υπόκεινται σε ερμηνεία και de facto θεωρήθηκε ότι πληρούνται —και χορηγήθηκαν οι συναφείς εγκρίσεις— μόνο αναφορικά με τα πλοία που είναι επιλέξιμα για υπαγωγή στο καθεστώς ΤΤ.

(117) Επιπλέον, η Επιτροπή σημειώνει ότι δύο από τα τρία βασικά μέτρα του καθεστώτος STL (διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης και κανόνες σχετικά με την επιλεξιμότητα για υπαγωγή στο καθεστώς ΤΤ) τέθηκαν σε ισχύ την ίδια ημερομηνία (1η Ιανουαρίου 2002) δυνάμει της ίδιας νομοθεσίας.

(118) Η Επιτροπή σημειώνει επίσης ότι οι ίδιοι τρίτοι που αμφισβητούν τη συνολική προσέγγιση της Επιτροπής, όταν προβάλλουν επιχειρήματα περί δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και ίσης μεταχείρισης διατείνονται ότι το καθεστώς STL εμφανίζει έντονες ομοιότητες με το γαλλικό καθεστώς GIE Fiscaux. Το γεγονός ότι όλα τα χαρακτηριστικά του γαλλικού μέτρου συμπεριλαμβάνονταν σε μία νομική διάταξη καθιστούσε αναγκαία τη συνολική αξιολόγηση. Εν προκειμένω, το γεγονός ότι τα διάφορα στοιχεία του καθεστώτος STL είναι κατανεμημένα σε διαφορετικές νομικές διατάξεις που de facto συνδέονται μεταξύ τους δεν συνεπάγεται από μόνο του διαφορετική προσέγγιση.

(119) Για αυτούς τους λόγους, η Επιτροπή θεωρεί απαραίτητο να περιγραφεί το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης ως καθεστώς συνδεδεμένων φορολογικών μέτρων και να αξιολογηθεί ο αντίκτυπός τους στο πλαίσιο της αμοιβαιότητάς τους, λαμβάνοντας υπόψη ειδικότερα τις de facto σχέσεις που καθιερώνονται —ή εγκρίνονται— από το κράτος.

(120) Σε κάθε περίπτωση, η Επιτροπή δεν βασίζεται αποκλειστικά στη συνολική προσέγγιση. Παράλληλα με τη συνολική προσέγγιση, η Επιτροπή προέβη και σε ανάλυση των επιμέρους μέτρων που απαρτίζουν το καθεστώς STL. Η Επιτροπή θεωρεί ότι οι δύο προσεγγίσεις είναι συμπληρωματικές και οδηγούν σε συμπεράσματα που συνάδουν μεταξύ τους. Η επιμέρους αξιολόγηση είναι απαραίτητη προκειμένου να προσδιοριστεί ποιο μέρος των οικονομικών πλεονεκτημάτων που παράγει το καθεστώς STL οφείλεται σε γενικά μέτρα και ποιο σε επιλεκτικά μέτρα. Η επιμέρους αξιολόγηση επίσης δίνει τη δυνατότητα στην Επιτροπή να προσδιορίσει, κατά περίπτωση, ποιο μέρος της ενίσχυσης είναι συμβιβάσιμο με την εσωτερική αγορά και ποιο μέρος πρέπει να ανακτηθεί.

(121) Αυτή η διττή προσέγγιση, που ήδη εφαρμόστηκε στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, δίνει τη δυνατότητα στην Επιτροπή να ορίσει ένα σύστημα αναφοράς για κάθε επιμέρους μέτρο και για το καθεστώς STL στο σύνολό του, προκειμένου να εντοπισθούν τα επιλεκτικά πλεονεκτήματα που συνιστούν κρατική ενίσχυση. Για κάθε πράξη στο πλαίσιο του καθεστώτος STL, χρησιμοποιείται η ίδια η πράξη για να γίνει η αντίστροφη ανάλυση με την οποία θα αξιολογηθεί η ύπαρξη ενίσχυσης, με βάση τις ίδιες συμβατικές διατάξεις, αλλά εκτελούμενη χωρίς την εφαρμογή μέτρων που χαρακτηρίζονται κρατική ενίσχυση. Εν προκειμένω, μια εναλλακτική πράξη με διαφορετικές πραγματικές διευθετήσεις —συμβατικές και χρηματοδοτικές— δεν αποτελεί ορθή αντίστροφη ανάλυση.

(122) Οι οικονομικοί φορείς έχουν την ελευθερία να διαρθρώσουν τις πράξεις χρηματοδότησης στοιχείων του ενεργητικού όπως επιθυμούν και να χρησιμοποιούν για αυτόν τον σκοπό τα γενικά φορολογικά μέτρα που θεωρούν πλέον κατάλληλα. Εντούτοις, εφόσον οι εν λόγω πράξεις ενέχουν την εφαρμογή επιλεκτικών φορολογικών μέτρων που υπόκεινται σε έλεγχο περί κρατικών ενισχύσεων, οι επιχειρήσεις που συμμετέχουν στις εν λόγω συναλλαγές είναι εν δυνάμει αποδέκτες κρατικής ενίσχυσης. Αφενός, το γεγονός ότι διάφοροι κλάδοι ή κατηγορίες επιχειρήσεων εντοπίζονται ως δυνητικοί αποδέκτες δεν αποτελεί ένδειξη ότι το καθεστώς STL συνιστά γενικό μέτρο (69). Αφετέρου, το γεγονός ότι το καθεστώς χρησιμοποιείται για τη χρηματοδότηση της απόκτησης και μεταπώλησης ποντοπόρων πλοίων καθώς και της ναύλωσης κενού πλοίου μπορεί να θεωρηθεί σαφής ένδειξη ότι το εν λόγω μέτρο είναι επιλεκτικό σε επίπεδο κλάδου.

5.3. ΕΝΙΣΧΥΣΗ ΚΑΤΑ ΤΗΝ ΕΝΝΟΙΑ ΤΟΥ ΑΡΘΡΟΥ 107 ΠΑΡΑΓΡΑΦΟΣ 1 ΤΗΣ ΣΥΝΘΗΚΗΣ

(123) Σύμφωνα με το άρθρο 107 παράγραφος 1 της ΣΛΕΕ, «ενισχύσεις που χορηγούνται υπό οποιαδήποτε μορφή από τα κράτη ή με κρατικούς πόρους και που νοθεύουν ή απειλούν να νοθεύσουν τον ανταγωνισμό διά της ευνοϊκής μεταχειρίσεως ορισμένων επιχειρήσεων ή ορισμένων κλάδων παραγωγής είναι ασυμβίβαστες με την εσωτερική αγορά, κατά το μέτρο που επηρεάζουν τις μεταξύ κρατών μελών συναλλαγές».

(124) Οι κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων εφαρμόζονται μόνο για τις ενισχύσεις που χορηγούνται σε επιχειρήσεις που ασκούν οικονομικές δραστηριότητες. Επιπλέον, τα κριτήρια που ορίζονται στο άρθρο 107 παράγραφος 1 της ΣΛΕΕ είναι σωρευτικά. Επομένως, τα υπό αξιολόγηση μέτρα συνιστούν κρατική ενίσχυση κατά την έννοια της Συνθήκης εάν πληρούνται όλες οι ως άνω προϋποθέσεις. Κατά βάση, εστιάζεται σε χρηματοδοτική στήριξη η οποία: — χορηγείται από το κράτος ή με κρατικούς πόρους, — ευνοεί ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής, — νοθεύει ή απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό, και — επηρεάζει τις μεταξύ κρατών μελών συναλλαγές.

(125) Η Επιτροπή διενέργησε την αξιολόγησή της σε δύο διαφορετικά επίπεδα: — Στο επίπεδο των επιμέρους μέτρων: η Επιτροπή εξετάζει εάν κάθε επιμέρους μέτρο συνιστά κρατική ενίσχυση ανεξάρτητα από τη χρήση του στο πλαίσιο του καθεστώτος STL. — Στο επίπεδο του καθεστώτος STL συνολικά: όπως αναφέρθηκε ήδη, το καθεστώς STL βασίζεται σε έναν συνδυασμό των εν λόγω μέτρων που de jure ή de facto συνδέονται μεταξύ τους.

5.3.1. Επιχειρήσεις κατά την έννοια του άρθρου 107 της ΣΛΕΕ

(126) Η Επιτροπή θεωρεί ότι όλα τα μέρη που συμμετέχουν σε πράξεις υπαγόμενες στο καθεστώς STL είναι επιχειρήσεις κατά την έννοια του άρθρου 107 παράγραφος 1 της ΣΛΕΕ —και τούτο δεν αμφισβητείται από την Ισπανία (70) ή από άλλον τρίτο— εφόσον οι δραστηριότητες που ασκούν συνίστανται στην παροχή αγαθών και υπηρεσιών σε αγορά (71). Πιο συγκεκριμένα, οι ναυπηγικές επιχειρήσεις παρέχουν νεότευκτα πλοία ή υπηρεσίες κατασκευής, επισκευής και ανακαίνισης· οι εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης παρέχουν διευκολύνσεις χρηματοδότησης· οι ΟΟΣ εκναυλώνουν και πωλούν πλοία· οι επενδυτές παρέχουν αγαθά και υπηρεσίες σε ευρύ φάσμα αγορών, εκτός εάν πρόκειται για άτομα που δεν ασκούν οικονομική δραστηριότητα, οπότε δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της παρούσας απόφασης· οι ναυτιλιακές επιχειρήσεις παρέχουν υπηρεσίες θαλάσσιων μεταφορών· οι τράπεζες οργάνωσης παρέχουν υπηρεσίες διαμεσολάβησης και χρηματοδότησης και άλλοι ενδιάμεσοι φορείς παρέχουν υπηρεσίες διαμεσολάβησης ή συμβουλευτικές υπηρεσίες.

5.3.2. Ύπαρξη επιλεκτικού πλεονεκτήματος

(127) Σύμφωνα με την πάγια νομολογία: «Το άρθρο 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης επιτάσσει να καθορίζεται αν, στο πλαίσιο ενός δεδομένου νομικού καθεστώτος, κρατικό μέτρο είναι ικανό να ευνοήσει “ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής” σε σχέση με άλλους, οι οποίοι τελούν, όσον αφορά τον σκοπό που επιδιώκει το εν λόγω καθεστώς, σε παρεμφερή πραγματική και νομική κατάσταση. Σε καταφατική περίπτωση, το οικείο μέτρο πληροί την προϋπόθεση επιλεκτικότητας.» (72)

5.3.2.1. Εσπευσμένη απόσβεση (άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS) – Μέτρο 1

(128) Στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, η Επιτροπή δήλωσε ότι, εάν το μέτρο συνιστά ενίσχυση, πρόκειται για υφιστάμενη ενίσχυση, και δεν προέβη σε διενέργεια αξιολόγησης. Συνεπεία της επίσημης έρευνας, η Επιτροπή συνήγαγε το συμπέρασμα ότι το εν λόγω μέτρο, εξεταζόμενο απομονωμένα, δεν συνιστά κρατική ενίσχυση επειδή δεν ευνοεί ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής. Η Επιτροπή επισημαίνει ότι το μέτρο εφαρμόζεται σε όλες τις εταιρείες που υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος στην Ισπανία χωρίς περιορισμούς ως προς τον τομέα δραστηριότητας, τον τόπο εγκατάστασης, το μέγεθος, το νομικό καθεστώς ή τη θέση των στοιχείων ενεργητικού. Επίσης ισχύει χωρίς εξαιρέσεις για όλα τα αγαθά που υπόκεινται σε απόσβεση.

(129) Επιπλέον, ο περιορισμός στα στοιχεία ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση δεν αποτελεί στοιχείο επιλεκτικότητας, καθώς η απόκτηση οιωνδήποτε στοιχείων ενεργητικού μπορεί να χρηματοδοτείται μέσω συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης στις οποίες έχουν εν γένει πρόσβαση επιχειρήσεις όλων των κλάδων και όλων των μεγεθών. Δεν υφίστανται ενδείξεις ότι οι αποδέκτες του μέτρου εμφανίζουν de facto συγκέντρωση σε ορισμένους τομείς ή κλάδους παραγωγής. Τα στατιστικά δεδομένα που παρέχονται από την Ισπανία σχετικά με τη χρήση του άρθρου 115 του TRLIS από τους ισπανούς φορολογούμενους (βλέπε τα κάτωθι γραφήματα) επιβεβαιώνουν ότι η χρηματοδοτική μίσθωση χρησιμοποιείται από εταιρείες που εμφανίζουν ευρύ φάσμα φορολογητέων εισοδημάτων (το 45 % των δεδηλωμένων χρηστών του άρθρου 115 έχουν έσοδα κάτω του 1 εκατομμυρίου ευρώ και το 70 % κάτω των 3 εκατ. ευρώ) (βλέπε το γράφημα στα αριστερά). Το απόλυτο ύψος του ποσού του φορολογικού πλεονεκτήματος που μπορεί να αποκομιστεί από την έκπτωση πρόσθετης δαπάνης (73) δυνάμει του άρθρου 115 του TRLIS επίσης ποικίλει ανάλογα με το εισόδημα του φορολογούμενου (βλέπε το γράφημα στα δεξιά). Πηγή: Υπουργείο Οικονομίας και Οικονομικών

(130) Οι ισπανικές αρχές επίσης επιβεβαίωσαν ότι οι συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης και το άρθρο 115 του TRLIS μπορούν να χρησιμοποιηθούν και αναφορικά με στοιχεία ενεργητικού που κατασκευάστηκαν σε άλλα κράτη μέλη ή προέρχονται από άλλα κράτη μέλη. Τέλος, η Επιτροπή σημειώνει ότι οι όροι εφαρμογής του άρθρου 115 παράγραφος 6 του TRLIS είναι σαφείς, αντικειμενικοί και ουδέτεροι και ότι δεν απαιτείται πρότερη έγκριση για την εφαρμογή του. Κατά συνέπεια, οι φορολογικές αρχές δεν διαθέτουν αρμοδιότητα έγκρισης ή απόρριψης, κατά την κρίση τους, της εφαρμογής του εν λόγω μέτρου (74).

(131) Επομένως, η Επιτροπή συμπεραίνει ότι η εσπευσμένη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση (άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS) καθαυτή δεν προσπορίζει επιλεκτικό πλεονέκτημα για τους ΟΟΣ στις πράξεις που υπάγονται στο καθεστώς STL.

5.3.2.2. Διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης (άρθρο 115 παράγραφος 11 και άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και άρθρο 49 του RIS) — Μέτρο 2

(132) Οι κανόνες περί απόσβεσης στην ισπανική φορολογική νομοθεσία (άρθρο 11 του TRLIS) ορίζουν εν γένει ότι το κόστος ενός στοιχείου ενεργητικού πρέπει να κατανέμεται χρονικά εκτεινόμενο σε όλη τη διάρκεια της οικονομικής χρησιμότητάς του, ξεκινώντας από τη στιγμή που χρησιμοποιείται για την άσκηση οικονομικής δραστηριότητας. Σύμφωνα με το άρθρο 115 παράγραφος 6 του TRLIS, κατά την εσπευσμένη απόσβεση στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση πρέπει να λαμβάνεται υπόψη η ημερομηνία κατά την οποία το εν λόγω στοιχείο ενεργητικού κατέστη λειτουργικό. Εφόσον επιτρέπει την έναρξη της εσπευσμένης απόσβεσης πριν από την έναρξη χρήσης του στοιχείου ενεργητικού, το άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS προσπορίζει οικονομικό πλεονέκτημα.

(133) Η εν λόγω δυνατότητα αποτελεί εξαίρεση από τον γενικό κανόνα που ορίζεται στο άρθρο 115 παράγραφος 6 και η έγκρισή της υπόκειται στη διακριτική ευχέρεια των ισπανικών αρχών· το εν λόγω μέτρο επομένως είναι εκ πρώτης όψεως επιλεκτικό. Αντίθετα προς τους ισχυρισμούς της Ισπανίας και ορισμένων τρίτων, τα κριτήρια για τη χορήγηση της έγκρισης δεν είναι σαφή και αντικειμενικά, και ακόμη και εάν ήταν σαφή και αντικειμενικά, τούτο δεν θα αρκούσε για να αποκλειστεί ο επιλεκτικός τους χαρακτήρας (75). Η Επιτροπή σημειώνει ότι τα κριτήρια που ορίζονται στο άρθρο 115 παράγραφος 11 του TRLIS είναι ασαφή και απαιτούν ερμηνεία εκ μέρους των φορολογικών αρχών οι οποίες δεν έχουν δημοσιεύσει διοικητικούς κανόνες ή επεξηγήσεις εν προκειμένω. Η διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης βάσει ασαφών κριτηρίων εισάγει την επιλεκτικότητα στο καθεστώς STL, ακόμη και εάν οι διακριτικές εξουσίες δεν ασκούνται με αυθαίρετο τρόπο (76). Επιπλέον, η Επιτροπή σημειώνει ότι η Ισπανία δεν διευκρίνισε πειστικά για ποιον λόγο απαιτούνται όλοι οι όροι που επιβάλλονται από το άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και από το άρθρο 49 του RIS προκειμένου να αποφευχθούν οι καταχρήσεις. Για παράδειγμα, απαιτείται να αποδεικνύονται τα ειδικά χαρακτηριστικά της οικονομικής χρήσης του στοιχείου ενεργητικού (77), καθώς και η απουσία επιπτώσεων επί του φορολογητέου ποσού που προκύπτει από τη χρήση του στοιχείου ενεργητικού ή τη μεταβίβαση κυριότητας (78). Δεν παρασχέθηκε αιτιολόγηση για τους εν λόγω περιορισμούς, οι οποίοι θεσπίζουν πρόσθετα στοιχεία επιλεκτικότητας. Επίσης, η Ισπανία δεν απέδειξε γιατί είναι απαραίτητη η πρότερη έγκριση. Η διασφάλιση της πραγματικής φύσης μιας πράξης χρηματοδοτικής μίσθωσης, για παράδειγμα, φαίνεται να είναι εξίσου σημαντική τόσο για την πραγματική έκπτωση του κόστους μίσθωσης/απόσβεσης στοιχείου ενεργητικού ή την εφαρμογή εσπευσμένης απόσβεσης, όσο και για την πρόωρη εφαρμογή της εν λόγω απόσβεσης. Εντούτοις, τα πρώτα μέτρα δεν υπόκεινται σε πρότερη έγκριση και, στην περίπτωσή τους, θα αρκούσε η εκ των υστέρων επαλήθευση της σαφήνειας και αντικειμενικότητας των κριτηρίων που ισχύουν για την πρόωρη απόσβεση των στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση.

(134) Στην απόφαση C(2011) 4494 τελικό, σύμφωνα με την Επιτροπή, οι ισπανικές αρχές είχαν διαβεβαιώσει σε συνάντηση ότι, βάσει των εγκρίσεων που έχουν εκδοθεί, οι όροι του άρθρου 115 παράγραφος 11 του TRLIS θεωρείται ότι πληρούνται μόνο στην περίπτωση αγοράς πλοίων που πέρασαν από το σύνηθες καθεστώς φορολογίας επιχειρήσεων στο καθεστώς TT (79) και στην περίπτωση της επακόλουθης μεταβίβασης της κυριότητας του πλοίου στη ναυτιλιακή εταιρεία μέσω της άσκησης δικαιώματος στο πλαίσιο ναύλωσης κενού πλοίου. Η Ισπανία αρνήθηκε (80) ότι προέβη σε τέτοια δήλωση, αλλά παραδέχθηκε ότι υφίστανται δυσκολίες ως προς την ερμηνεία (81). Η Επιτροπή σημειώνει ότι δεν παρασχέθηκαν αποδεικτικά στοιχεία που να θεμελιώνουν το γεγονός ότι εγκρίσεις εφαρμογής της πρόωρης απόσβεσης χορηγήθηκαν σε άλλες περιστάσεις (82).

(135) Βάσει των παραδειγμάτων που παρέχονται από τις ισπανικές αρχές, φαίνεται ότι τα αιτήματα για πρόωρη απόσβεση που υποβάλλονται από ΟΟΣ στις φορολογικές αρχές περιγράφουν αναλυτικά τη συνολική οργάνωση των ΟΟΣ και παρέχουν όλες τις συναφείς συμβάσεις (ειδικότερα σύμβαση ναυπήγησης, σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης, σύμβαση ναύλωσης κενού πλοίου, συμβάσεις δικαιωμάτων, συμφωνίες ανάληψης χρέους και συμφωνίες διαγραφής χρέους). Κατά την Ισπανία, τα εν λόγω στοιχεία είναι απαραίτητα για τον έλεγχο του συμβιβάσιμου με τους όρους που επιβάλλονται από το άρθρο 115 παράγραφος 1 και το άρθρο 48 παράγραφος 4 του TRLIS και από το άρθρο 49 του RIS.

(136) Εντούτοις, η Επιτροπή σημειώνει ότι η διαδικασία που ορίζεται στους εκτελεστικούς κανονισμούς (83) αναθέτει σημαντικές διακριτικές εξουσίες στις διοικητικές αρχές ως προς την ερμηνεία των νομικών απαιτήσεων και την πιθανή επιβολή πρόσθετων όρων. Ειδικότερα, οι αρχές έχουν το δικαίωμα να απαιτούν πρόσθετες πληροφορίες που κρίνουν σημαντικές για τη διενέργεια της αξιολόγησης (84). Εν προκειμένω, η Επιτροπή επισημαίνει επίσης ότι σε ορισμένα από τα παραδείγματα που αναφέρονται, οι αιτήσεις που υποβλήθηκαν περιείχαν και πρόσθετα παραρτήματα που δεν είναι απαραίτητα προκειμένου να αποδειχθεί η συμμόρφωση προς τους όρους που επιβάλλονται δυνάμει του άρθρου 115 παράγραφος 11 και του άρθρου 48 παράγραφος 4 του TRLIS και του άρθρου 49 του RIS: 1) αναλυτικός υπολογισμός των συνολικών φορολογικών πλεονεκτημάτων και του τρόπου καταμερισμού τους μεταξύ της ναυτιλιακής εταιρείας αφενός και του ΟΟΣ ή των επενδυτών του αφετέρου, και 2) δήλωση της ναυπηγικής εταιρείας με αναλυτική περιγραφή των οικονομικών και κοινωνικών οφελών που αναμένονται από τη σύμβαση ναυπήγησης. Σύμφωνα με ορισμένους καταγγέλλοντες, τα εν λόγω έγγραφα απαιτούνται από τις φορολογικές αρχές στο πλαίσιο της διαδικασίας έγκρισης. Σύμφωνα με τις ισπανικές αρχές, τα εν λόγω στοιχεία υποβλήθηκαν από τους αιτούντες (ΟΟΣ) με δική τους πρωτοβουλία. Τα εν λόγω έγγραφα υποδεικνύουν, συγκεκριμένα, ότι λαμβάνονται υπόψη τόσο η σημασία της σύμβασης ναυπήγησης για την ισπανική οικονομία, όσο και τα συνολικά φορολογικά πλεονεκτήματα που απορρέουν από την πράξη που υπάγεται στο καθεστώς STL.

(137) Η Επιτροπή καταλήγει στο συμπέρασμα ότι η υποχρεωτική διαδικασία πρότερης έγκρισης, η αναγκαία ερμηνεία των ασαφών όρων του άρθρου 115 παράγραφος 11 και του άρθρου 48 παράγραφος 4 του TRLIS και του άρθρου 49 του RIS, και η δυνατότητα που διαθέτουν οι φορολογικές αρχές να ζητούν πρόσθετη τεκμηρίωση ή ενημέρωση αποτελούν σαφές αποδεικτικό στοιχείο ότι οι φορολογικές αρχές χαίρουν εκτενών διακριτικών εξουσιών κατά την άσκηση του καθήκοντος έγκρισης πράξεων που υπάγονται στο καθεστώς STL.

(138) Όπως αναφέρεται στην ανακοίνωση της Επιτροπής σχετικά με την εφαρμογή των κανόνων για τις κρατικές ενισχύσεις στα μέτρα που σχετίζονται με την άμεση φορολογία των επιχειρήσεων (εφεξής «η ανακοίνωση σχετικά με τις φορολογικές ενισχύσεις») (85), το Δικαστήριο αναγνωρίζει ότι η διακριτική μεταχείριση των οικονομικών φορέων μπορεί πράγματι να προσδώσει χαρακτήρα επιλεκτικού μέτρου σε ένα γενικό μέτρο κατά την εφαρμογή του σε ατομική βάση, κυρίως όταν η άσκηση της διακριτικής εξουσίας υπερβαίνει την απλή και με αντικειμενικά κριτήρια διαχείριση των φορολογικών εσόδων (86) (87).

(139) Ως εκ τούτου, η Επιτροπή θεωρεί ότι η διακριτική εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης στοιχείων ενεργητικού που τελούν υπό χρηματοδοτική μίσθωση κατ’ εφαρμογή του άρθρου 115 παράγραφος 11 και του άρθρου 48 παράγραφος 4 του TRLIS, καθώς και του άρθρου 49 του RIS προσπορίζουν επιλεκτικό πλεονέκτημα στους ΟΟΣ που συμμετέχουν σε πράξεις που υπάγονται στο καθεστώς STL, καθώς και στους επενδυτές τους.

5.3.2.3. Η φορολογική διαφάνεια των ομίλων οικονομικού σκοπού (άρθρο 48 του TRLIS) — Μέτρο 3

(140) Η Επιτροπή θεωρεί ότι το καθεστώς φορολογικής διαφάνειας των ΟΟΣ που κατοχυρώνεται στα άρθρα 48 και 49 του TRLIS απλώς δίνει τη δυνατότητα σε διαφορετικούς οικονομικούς φορείς να συμμετέχουν και να χρηματοδοτούν επενδύσεις ή να ασκούν οικονομικές δραστηριότητες. Κατά συνέπεια, το εν λόγω μέτρο δεν προσπορίζει επιλεκτικό πλεονέκτημα στους ΟΟΣ ή στα μέλη τους.

5.3.2.4. Το φορολογικό καθεστώς με βάση τη χωρητικότητα (TT) (άρθρα 124 έως 128 του TRLIS) — Μέτρο 4

(141) Όπως εξηγείται στο τμήμα 2.2.4 ανωτέρω, το καθεστώς TT αποτελεί υφιστάμενο καθεστώς κρατικών ενισχύσεων, που έχει εγκριθεί με την απόφαση της Επιτροπής C(2002)582 τελικό, της 27ης Φεβρουαρίου 2002. Περιλαμβάνει τους κανόνες του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS σχετικά με τη μεταχείριση αφανών φορολογικών υποχρεώσεων και κεφαλαιακών κερδών στο πλαίσιο υπαγωγής στο καθεστώς ΤΤ χρησιμοποιημένων ή μεταχειρισμένων στοιχείων ενεργητικού που προηγουμένως υπάγονταν στο γενικό φορολογικό σύστημα.

(142) Πράγματι, όπως εξηγείται στην ανωτέρω αιτιολογική σκέψη (17), υπό κανονικές συνθήκες, δηλαδή όταν μια εταιρεία παραμένει στο γενικό σύστημα φορολογίας επιχειρήσεων αντί να μεταβεί στο καθεστώς ΤΤ, το φορολογικό πλεονέκτημα που απορρέει από την πρόωρη ή εσπευσμένη απόσβεση των στοιχείων ενεργητικού κατά τα πρώτα έτη (αυξανόμενες αφανείς φορολογικές υποχρεώσεις) αντισταθμίζεται σε μεγάλο βαθμό κατά τα επακόλουθα έτη (μειούμενες αφανείς φορολογικές υποχρεώσεις) ή κατά την πώληση ή διάλυση του στοιχείου ενεργητικού (φορολογία κεφαλαιακής υπεραξίας). Κατά τη συνολική περίοδο, η εν λόγω διαδικασία συνεπάγεται την αναστολή της καταβολής ορισμένων φορολογικών ποσών. Δεδομένου ότι ο φόρος που καταβάλλεται δυνάμει του καθεστώτος ΤΤ δεν εξαρτάται από τη διαφορά μεταξύ εσόδων και δαπανών, η μετάβαση στο καθεστώς ΤΤ εν μέσω της περιόδου συνεπάγεται ότι δεν ρυθμίζονται οι αφανείς φορολογικές υποχρεώσεις.

(143) Σε σύγκριση με τα τεκταινόμενα στο πλαίσιο του γενικού φορολογικού συστήματος, η αναστολή της ρύθμισης αφανών φορολογικών υποχρεώσεων υπό καθεστώς ΤΤ, η οποία επιτρέπεται δυνάμει του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS, προσπορίζει πρόσθετο επιλεκτικό οικονομικό πλεονέκτημα στις εταιρείες που μεταβαίνουν στο καθεστώς ΤΤ, έναντι αυτών που παραμένουν στο γενικό σύστημα φορολογίας.

(144) Όπως εξηγείται κατωτέρω, στο τμήμα 5.4, το καθεστώς ΤΤ, όπως έχει εγκριθεί από την Επιτροπή, δεν επεκτείνεται στη φορολογική μεταχείριση των εσόδων που αποκτήθηκαν από τη ναύλωση κενού πλοίου: επομένως δεν αποτελεί υφιστάμενη, αλλά νέα ενίσχυση.

5.3.2.5. Άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS — Μέτρο 5

(145) Σε σύγκριση με όσα εγκρίθηκαν ως μέρος του κοινοποιημένου καθεστώτος ΤΤ, το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS παρέχει ένα πρόσθετο πλεονέκτημα: θεσπίζοντας εξαίρεση από την κανονική εφαρμογή του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS, ορισμένα ποντοπόρα πλοία που κανονικά θα θεωρούνταν χρησιμοποιημένα ή μεταχειρισμένα θεωρούνται καινούρια κατά τη μετάβασή τους στο καθεστώς ΤΤ. Κατά συνέπεια, η ρύθμιση αφανών φορολογικών υποχρεώσεων —που κανονικά αναστέλλεται έως την πώληση ή διάλυση του στοιχείου ενεργητικού, δυνάμει του άρθρου 125 παράγραφος 2 του TRLIS— ακυρώνεται οριστικά. Τούτη η ακύρωση συνιστά οικονομικό πλεονέκτημα.

(146) Το οικονομικό πλεονέκτημα που προσπορίζεται από το άρθρο 50 παράγραφος 3 του RIS είναι επιλεκτικό διότι δεν διατίθεται για όλα τα στοιχεία ενεργητικού. Δεν διατίθεται καν για όλα τα πλοία που υπάγονται στο καθεστώς ΤΤ και στο άρθρο 125 παράγραφος 2 του TRLIS. Στην ουσία, το εν λόγω πλεονέκτημα διατίθεται μόνο υπό τον όρο ότι το πλοίο αποκτάται μέσω σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης η οποία έχει προηγουμένως εγ