DOMSTOLENS DOM (SJETTE AFDELING) AF 2. AUGUST 1993. - WILFRIED LANGE MOD FINANZAMT FUERSTENFELDBRUCK. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: FINANZGERICHT MUENCHEN - TYSKLAND. - MERVAERDIAFGIFT - SJETTE DIREKTIV - AFGIFTSFRITAGELSE FOR FORBUDTE EKSPORTTRANSAKTIONER. - SAG C-111/92.



Samling af Afgørelser 1993 side I-04677



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

++++

1. Fiskale bestemmelser ° harmonisering af lovgivningerne ° omsaetningsafgifter ° faelles mervaerdiafgiftssystem ° sjette direktiv ° anvendelsesomraade ° udfoersel af varer, der ikke maa udfoeres til visse omraader som foelge af deres mulige anvendelse til strategiske formaal ° omfattet

(Raadets direktiv 77/388)

2. Fiskale bestemmelser ° harmonisering af lovgivningerne ° omsaetningsafgifter ° faelles mervaerdiafgiftssystem ° fritagelser efter sjette direktiv ° levering af goder forsendt eller transporteret af saelgeren til udlandet ° sondring mellem lovlig og ulovlig udfoersel ° foreligger ikke

(Raadets direktiv 77/388, art. 15, nr. 1)

Sammendrag

1. Princippet om afgiftsneutralitet, som sjette direktiv 77/388 hviler paa, er, hvad angaar anvendelsen af mervaerdiafgiften, til hinder for en generel sondring mellem lovlige og ulovlige transaktioner, dog ikke i tilfaelde, hvor enhver konkurrence mellem en lovlig oekonomisk sektor og en ulovlig sektor er udelukket paa grund af bestemte varers saerlige karakteristika.

Dette er ikke tilfaeldet med varer, der paa grund af deres saerlige beskaffenhed eller saerlige karakteristika ikke er omfattet af et absolut handelsforbud, men som det paa grund af deres mulige anvendelse til strategiske formaal er forbudt at udfoere til ganske bestemte omraader. Et saadant forbud er saaledes ikke i sig selv tilstraekkeligt til at udelukke udfoersel af de paagaeldende varer fra direktivets anvendelsesomraade.

2. Artikel 15, nr. 1, i sjette direktiv 77/388 om fritagelse for mervaerdiafgift af levering af goder, som af saelgeren forsendes eller transporteres til udlandet, sondrer med henblik paa afgiftsfritagelse ikke mellem lovlige og ulovlige udfoersler, saaledes at sidstnaevnte, naar der er tale om varer omfattet af direktivet, skal behandles ligesom lovlig udfoersel af de paagaeldende varer. Det foelger heraf, at naevnte bestemmelse skal fortolkes saaledes, at den dér omhandlede afgiftsfritagelse for eksporttransaktioner ikke kan naegtes paa grund af, at operationerne er foretaget i strid med nationale bestemmelser, hvorefter der kraeves forudgaaende tilladelse for udfoersel til stater, for hvilke der paa grund af nationale embargobestemmelser ikke kunne vaere opnaaet tilladelse i nogen af Faellesskabets medlemsstater.

Denne antagelse griber paa ingen maade ind i medlemsstaternes kompetence til at retsforfoelge overtraedelser af deres lovgivning om udfoerselstilladelser til bestemte tredjelande med egnede, selv oekonomiske sanktioner.

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 23. marts 1992 indgaaet til Domstolen den 7. april 1992 har Finanzgericht Muenchen i medfoer af EOEF-traktatens artikel 177 forelagt to spoergsmaal vedroerende fortolkningen af Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ° Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, herefter benaevnt "sjette direktiv").

2 Disse spoergsmaal er blevet rejst under en tvist mellem Wilfried Lange, indehaveren af PPC Purchasing Pool Company (herefter benaevnt "PPC"), og Finanzamt Fuerstenfeldbruck angaaende sidstnaevntes beslutning om ikke at fritage visse udfoersler af computersystemer fra mervaerdiafgift (herefter benaevnt "moms").

3 Af forelaeggelseskendelsen fremgaar, at sagsoegeren i aarene 1985 og 1986 ville levere computersystemer til udlandet og derfor indgav ansoegning om udfoerselstilladelse, jf. §17, stk. 1, i Aussenwirtschaftsverordnung (AWV), som aendret den 3. august 1981 (BGBl. I, s. 853), og ved 58. anordning om aendring af AWV af 1. juli 1985 (BGBl. I, s. 1258 og 1313). I disse ansoegninger var enten Pakistan eller Israel anfoert som endeligt bestemmelsessted for varerne.

4 Bundesamt fuer gewerbliche Wirtschaft udstedte udfoerselstilladelserne til de naevnte bestemmelsessteder. Men varerne sendtes til trods herfor til Wien, til Beograd eller via Wien til Beograd, hvorefter de blev overtaget af lokale fragtfoerere og videresendt til Bulgarien, Ungarn, Sovjetunionen eller Tjekkoslovakiet.

5 Sagsoegeren opnaaede ogsaa de fritagelser og fradrag, han havde kraevet i sine angivelser vedroerende omsaetningsafgift for 1985 og 1986, nemlig afgiftsfritagelse for sin omsaetning i medfoer af § 4, nr. 1, i Umsatzsteuergesetz 1980 (UStG) samt fradrag for indgaaende afgift af de koebte varer i medfoer af § 15, stk. 1, nr. 1, sammenholdt med stk. 3, nr. 1, litra a), i UStG.

6 Finanzamt var efter en afgiftskontrol hos sagsoegte af den opfattelse, at den omsaetning, der var angivet som afgiftsfri, var underlagt omsaetningsafgift, bl. a. fordi der var tale om ulovlig udfoersel til de lande, hvor varerne i sidste ende var naaet hen. Finanzamt henviste herved til § 7, stk. 1, i Aussenwirtschaftsgesetz (AWG, BGBl. I 1961, s. 481) sammenholdt med § 5, stk. 1, i AWV, hvorefter udfoersel af de i udfoerselsfortegnelsen (bilag AL til AWV) anfoerte varer kraever tilladelse. Overtraedelse af disse regler kan straffes, jf. § 33, stk. 1, og 34, stk. 1, sammenholdt med § 70, stk. 1, nr. 1, i AWV.

7 Sagsoegeren indankede Finanzamts afgoerelse til Finanzgericht Muenchen. Han gjorde gaeldende, at afgiftsfritagelse for de varer, han havde leveret, i medfoer af § 4, nr. 1, sammenholdt med § 6, stk. 1, nr. 1, i UStG alene var betinget af, at varerne var blevet sendt til udlandet. En overtraedelse af lovbestemmelser kan ikke foere til, at der naegtes afgiftsfritagelse, da UStG helt neutralt som eneste betingelse for afgiftsfritagelse kraever, at der er sket udfoersel. Naar levering til udlandet har fundet sted, kan det heller ikke kraeves, at varernes forbliven i aarevis kontrolleres og foelges.

8 Da Finanzgericht er af den opfattelse, at afgoerelsen i naervaerende sag afhaenger af fortolkningen af EOEF-traktaten samt af det sjette direktiv, har den udsat sagen og forelagt foelgende praejudicielle spoergsmaal for Domstolen:

"1) Skal artikel 15, nr. 1, i Raadets sjette direktiv (77/388/EOEF) af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ° Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag fortolkes saaledes, at den dér omhandlede afgiftsfritagelse for eksporttransaktioner skal naegtes, saafremt der i strid med nationale bestemmelser om udfoerselstilladelser foretages udfoersler af varer til stater, for hvilke der paa grund af nationale embargobestemmelser ikke kunne vaere opnaaet tilladelse i nogen af De Europaeiske Faellesskabers medlemsstater?

2) Saafremt spoergsmaal 1) besvares bekraeftende, spoerges der: Kan afgiftsfritagelse allerede naegtes, saafremt nationale bestemmelser om tilladelser objektivt er overtraadt, eller skal der for hver enkelt leverings vedkommende foeres bevis for den erhvervsdrivendes subjektive viden om denne overtraedelse?"

9 Vedroerende hovedsagens faktiske omstaendigheder, de omtvistede faellesskabsretlige og nationale bestemmelser, retsforhandlingernes forloeb og de skriftlige indlaeg for Domstolen henvises i oevrigt til den refererende dommers rapport. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende, saafremt det paa de enkelte punkter er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

10 Foer den nationale rets spoergsmaal kan besvares, skal det undersoeges, om udfoersel der er forbudt i henhold til gaeldende nationale bestemmelser, er omfattet af sjette direktiv, saafremt de er bestemt for visse lande og vedroerer varer af den i hovedsagen omhandlede art.

Anvendelsesomraadet for sjette direktiv

11 I dom af 28. februar 1984 (sag 294/82, Einberger, Sml. s. 1177) og domme af 5. juli 1988 (sag 269/86, Mol, Sml. s. 3627, og sag 289/86, Happy Family, Sml. s. 3655) vedroerende henholdsvis ulovlig indfoersel af narkotika i Faellesskabet og ulovlig levering af sidstnaevnte, der foretages mod vederlag i indlandet, har Domstolen fastslaaet, at der ikke indtraeder omsaetningsafgiftspligt, i det omfang disse produkter ikke er genstand for det af myndighederne strengt kontrollerede salg med henblik paa anvendelse til medicinske og videnskabelige formaal. Med hensyn til indfoersel af falske penge har Domstolen desuden fastslaaet, at de betragtninger, som Domstolen har udviklet med hensyn til ulovlig indfoersel i Faellesskabet af narkotika, gaelder saa meget desto mere for indfoersel af falske penge (jf. dom af 6.12.1990, sag C-343/89, Witzemann, Sml. I, s. 4477, praemis 20).

12 Domstolen har i disse domme tilfoejet, at ulovlige indfoersler eller leveringer af saadanne produkter, hvis indfoersel i Faellesskabets oekonomiske og kommercielle kredsloeb per definition er absolut udelukket, og hvis ulovlige indfoersel kun kan medfoere strafferetlige sanktioner, ikke paa nogen maade beroeres af det sjette direktivs bestemmelser (jf. praemis 19 og 20 i Einberger-dommen samt praemis 15 i Mol-dommen, praemis 17 i Happy Family-dommen og praemis 19 i Witzemann-dommen). Disse domme vedroerer saaledes varer, der paa grund af deres saerlige karakteristika hverken kan bringes i omloeb eller kan indsaettes i det oekonomiske kredsloeb.

13 Dette er ikke tilfaeldet med de varer, som der er tale om i hovedsagen, for der er ikke ubetinget forbud mod at bringe computersystemer i handelen. Levering mod vederlag i indlandet, indfoersel i Faellesskabet eller udfoersel af saadanne varer er principielt tilladt og kan derfor medfoere, at der stiftes et momskrav.

14 Som det fremgaar af forelaeggelseskendelsen, er det efter samtlige medlemsstaters nationale bestemmelser, paa grund af en mulig anvendelse til strategiske formaal, kun forbudt at udfoere de omhandlede varer til ganske bestemte omraader.

15 Dette rejser spoergsmaalet, om et saadant forbud medfoerer, at varerne er udelukket fra det sjette direktivs anvendelsesomraade.

16 Det sjette direktiv, der tilstraeber en omfattende harmonisering paa momsomraadet, hviler paa princippet om afgiftsneutralitet. Som Domstolen har bemaerket, er dette princip faktisk til hinder for en generel sondring mellem lovlige og ulovlige transaktioner, dog ikke i de tilfaelde, hvor enhver konkurrence mellem en lovlig oekonomisk sektor og en ulovlig sektor er udelukket paa grund af bestemte varers saerlige karakteristika (jf. praemis 18 i Mol-dommen og praemis 20 i Happy Family-dommen).

17 Dette er ikke tilfaeldet med varer, der paa grund af deres saerlige beskaffenhed eller saerlige karakteristika ikke er omfattet af et absolut handelsforbud, men som det paa grund af deres mulige anvendelse til strategiske formaal er forbudt at udfoere til ganske bestemte omraader. Et saadant forbud er saaledes ikke i sig selv tilstraekkeligt til at udelukke udfoersel af de paagaeldende varer fra det sjette direktivs anvendelsesomraade.

Det foerste spoergsmaal

18 I artikel 15 i det sjette direktiv fastsaettes:

"Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser fritager medlemsstaterne paa betingelser, som de fastsaetter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af nedennaevnte fritagelser, og med henblik paa at forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug:

1. Levering af goder, som af saelgeren eller for hans regning forsendes eller transporteres ud over det i artikel 3 fastlagte omraade

2) ..."

19 Foerst bemaerkes, at i samklang med princippet om afgiftsneutralitet, som ligger til grund for det sjette direktiv, sondres der i denne bestemmelse med henblik paa afgiftsfritagelse ikke mellem lovlige og ulovlige udfoersler. Foelgelig skal ulovlig udfoersel af varer, der er omfattet af det sjette direktiv, behandles ligesom lovlig udfoersel af de paagaeldende varer.

20 Tillige bemaerkes, at som det fremgaar af den ellevte betragtning i det sjette direktiv, hoerer denne bestemmelse til paa en faelles liste over afgiftsfritagelser, der er udarbejdet med henblik paa en sammenlignelig opkraevning af Faellesskabets egne indtaegter i samtlige medlemsstater. Disse afgiftsfritagelser skal forhindre, at forbrugere i tredjelande skal betale moms, da denne afgift udelukkende skal erlaegges af forbrugerne i Faellesskabet.

21 Heraf foelger, at naevnte bestemmelse ikke tillader medlemsstaterne at laegge moms paa en udfoersel, som i henhold til bestemmelsen er afgiftsfri. Denne fortolkning bekraeftes af artikel 17, stk. 3, i direktivet, ifoelge hvilken medlemsstaterne indroemmer enhver afgiftspligtig person fradrag for eller tilbagebetaling af mervaerdiafgiften bl.a. i det omfang, disse goder eller tjenesteydelser skal anvendes til hans transaktioner, som er fritaget for afgift i medfoer af artikel 15.

22 Naegter en medlemsstat at fritage en eksporttransaktion for moms i henhold til det sjette direktiv for at strafsanktionere en overtraedelse af en national bestemmelse, hvorefter der kraeves tilladelse til transaktionen, forfoelges der herved et formaal, der er formaalet med det sjette direktiv uvedkommende.

23 Det foerste spoergsmaal skal derfor besvares med, at artikel 15, nr. 1, i det sjette direktiv skal fortolkes saaledes, at den dér omhandlede afgiftsfritagelse for eksporttransaktioner ikke kan naegtes, naar saadanne transaktioner er foretaget i strid med nationale bestemmelser, hvorefter der kraeves forudgaaende tilladelse for udfoersel til stater, for hvilke der paa grund af nationale embargobestemmelser ikke kunne vaere opnaaet tilladelse i nogen af De Europaeiske Faellesskabers medlemsstater.

24 Her maa tilfoejes, at denne antagelse paa ingen maade griber ind i medlemsstaternes kompetence til at retsforfoelge overtraedelser af deres lovgivning om udfoerselstilladelser til bestemte tredjelande med egnede, selv oekonomiske sanktioner.

Det andet spoergsmaal

25 Henset til svaret paa det foerste spoergsmaal er det ufornoedent at traeffe afgoerelse vedroerende det andet praejudicielle spoergsmaal.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

26 De udgifter, der er afholdt af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Sjette Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, som er forelagt af Finanzgericht Muenchen ved kendelse af 23. marts 1992, for ret:

Artikel 15, nr. 1, i Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ° Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag skal fortolkes saaledes, at den dér omhandlede afgiftsfritagelse for eksporttransaktioner ikke kan naegtes, naar saadanne transaktioner er foretaget i strid med nationale bestemmelser, hvorefter der kraeves forudgaaende tilladelse til udfoersel til stater, for hvilke der paa grund af nationale embargobestemmelser ikke kunne vaere opnaaet tilladelse i nogen af De Europaeiske Faellesskabers medlemsstater.