Domstolens Dom (Sjette Afdeling) af 17. december 1998. - Skatteministeriet mod Aktieselskabet Forsikrinsselskabet Codan. - Anmodning om præjudiciel afgørelse: Østre Landsret - Danmark. - Direktiv 69/335/EØF - Kapitaltilførselsafgifter - Afgift ved overdragelse af aktier, der ikke er noteret på en børs. - Sag C-236/97.



Samling af Afgørelser 1998 side I-08679



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

Fiskale bestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - kapitaltilfoerselsafgifter - afgift paa overdragelse af vaerdipapirer - begreb - boersomsaetning - uden betydning

[Raadets direktiv 69/335, art. 12, stk. 1, litra a)]

Sammendrag

Artikel 12, stk. 1, litra a), i direktiv 69/335 om kapitaltilfoerselsafgifter skal fortolkes saaledes, at denne bestemmelse tillader, at der kan opkraeves en afgift ved overdragelse af aktier, uanset om det selskab, som disse aktier er udstedt af, er optaget til omsaetning paa en boers, og uanset om aktieoverdragelsen sker over boersen eller direkte mellem overdrageren og erhververen.

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 24. juni 1997, indgaaet til Domstolen den 27. juni 1997, har OEstre Landsret i medfoer af EF-traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal om fortolkningen af artikel 12, stk. 1, litra a), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405, herefter »direktivet«).

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en sag, der foeres mellem Skatteministeriet og Aktieselskabet Forsikringsselskabet Codan (herefter »Codan«) om betaling af en afgift ved overdragelse af aktier.

3 Formaalet med direktivet er bl.a. at harmonisere de regler, der vedroerer fastsaettelsen og opkraevningen af kapitaltilfoerselsafgiften paa indskud i selskaber inden for Faellesskabet, som led i ophaevelsen af de fiskale hindringer for de frie kapitalbevaegelser (jf. bl.a. dom af 5.3.1998, sag C-347/96, Solred, Sml. I, s. 937, praemis 3).

4 I direktivets artikel 4 opregnes de dispositioner, der er undergivet kapitaltilfoerselsafgift, og de dispositioner, som medlemsstaterne kan undergive kapitaltilfoerselsafgift.

5 I henhold til direktivets artikel 10 opkraever medlemsstaterne, bortset fra kapitaltilfoerselsafgiften, ingen andre skatter eller afgifter af nogen art paa visse dispositioner opregnet i artiklen, herunder de i artikel 4 naevnte dispositioner. I henhold til direktivets artikel 11 maa en raekke andre dispositioner ikke beskattes.

6 I direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), bestemmes det, at medlemsstaterne uanset artikel 10 og 11 kan opkraeve »boersomsaetningsskatter opkraevet efter fast eller variabel takst«.

7 Ordlyden af direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), er ikke overensstemmende i alle de sproglige versioner. I stedet for udtryk, der svarer til »afgifter paa overdragelse af vaerdipapirer«, indeholder den danske og tyske version udtrykket »boersomsaetningsskatter«.

8 § 1, stk. 1, i den danske lov nr. 228 af 22. april 1987 om afgift ved overdragelse af aktier mv. har foelgende ordlyd:

»Ved salg eller bytte af danske eller udenlandske aktier, omsaettelige andelsbeviser, investeringsforeningsbeviser og lignende vaerdipapirer skal der betales afgift til staten efter reglerne i denne lov.«

9 I henhold til § 2 i lov nr. 228 indtraeder afgiftspligten paa tidspunktet for aftalen om overdragelse af aktier mv. Ifoelge § 4, stk. 1, i lov nr. 228 skal der ikke betales afgift bl.a. ved den foerste overdragelse fra udstederen til foerste erhverver, naar aktier mv. ombyttes hos udstederen med nye af tilsvarende art og vaerdi, og naar der ved sammenslutning af selskaber overdrages aktier mv. fra det ophoerende til det fortsaettende eller nye selskab.

10 I henhold til § 3 i lov nr. 228 udgjorde afgiften paa det tidspunkt, hvor den i hovedsagen omhandlede overdragelse fandt sted, 1% af de overdragne vaerdipapirers samlede kursvaerdi. Ved en senere lovaendring er afgiften blevet nedsat til 0,5%.

11 I henhold til § 5 i lov nr. 228 paahviler afgiftspligten overdrageren, medmindre denne er hjemmehoerende i udlandet. I saa fald skal afgiften indbetales af erhververen.

12 § 4 i lov nr. 228 er senere blevet aendret, saaledes at der ikke skal betales afgift, naar en i Danmark hjemmehoerende part koeber aktier mv. af en i udlandet hjemmehoerende part.

13 I juni 1990 indgik Codan en aftale med tre britiske selskaber, Sun Insurance Office Ltd, The London Assurance og Alliance Assurance Co. Ltd, der ejede hele aktiekapitalen i det danske selskab Fjerde Soe A/S (herefter »Fjerde Soe«), om overtagelse af den fulde aktiekapital i Fjerde Soe. Fjerde Soe var ikke boersnoteret. Vaerdien af de overdragne aktier udgjorde 850 004 134 DKK.

14 I forbindelse med overdragelsen af aktierne i Fjerde Soe fra de britiske selskaber til Codan blev det paa en ekstraordinaer generalforsamling den 5. juli 1990 i Codan besluttet at udvide aktiekapitalen i selskabet med et beloeb, som svarede til vaerdien af de tilfoerte aktier. Alle aktierne i henhold til denne kapitalforhoejelse blev overdraget til de britiske selskaber som betaling for aktiekapitalen i Fjerde Soe.

15 Som foelge af, at Codan havde forhoejet sin aktiekapital, betalte selskabet den 3. december 1991 kapitaltilfoerselsafgift i overensstemmelse med den danske lov nr. 284 af 23. maj 1973 om kapitaltilfoerselsafgift, der har gennemfoert direktivet. Det betalte beloeb udgjorde 1% af vaerdien af det samlede indskud, dvs. et beloeb paa 8 500 041 DKK.

16 Den danske afgiftsmyndighed stillede imidlertid i henhold til lov nr. 228 krav om, at der ogsaa blev betalt afgift paa 1% af overdragelsen af aktierne. Codan naegtede at betale denne afgift, og Skatteministeriet udtog derefter staevning mod Codan ved OEstre Landsret med paastand om betaling af afgiftsbeloebet paa 8 500 041 DKK med tillaeg af renter.

17 OEstre Landsret har fundet, at sagens udfald maa bero paa en fortolkning af direktivet, og har forelagt Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:

»Skal artikel 12, stk. 1, litra a), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgift fortolkes saaledes, at denne bestemmelse tillader, at der kan opkraeves en afgift ved overdragelse af aktier, uanset om det selskab, som disse aktier er udstedt af, er optaget til omsaetning paa en boers, og uanset om aktieoverdragelsen sker over boersen eller direkte mellem overdrageren og erhververen?«

18 Indledningsvis bemaerkes, at der er enighed mellem hovedsagens parter om, at det maa antages, at der i det konkrete tilfaelde er tale om en disposition, som falder ind under direktivet, idet der er sket en udvidelse af Codan's kapital ved hjaelp af en tilfoersel af aktierne i Fjerde Soe.

19 Paa dette grundlag har Codan gjort gaeldende, at dispositionen ikke maa paalaegges afgift to gange, idet undtagelsesbestemmelsen i direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), kun tillader, at der opkraeves afgift af aktieoverdragelser, som finder sted over en boers.

20 Heroverfor har Skatteministeriet, den franske, den oestrigske og den finske regering samt Kommissionen anfoert, at den direktivbestemmelse, hovedsagen angaar, ikke kan fortolkes saaledes, at den kun gaelder for dispositioner, der gennemfoeres over en boers.

21 Hertil bemaerkes, at direktivets artikel 12, stk. 1, opstiller en udtoemmende liste over andre skatter eller afgifter end kapitaltilfoerselsafgiften, der, som en undtagelse fra artikel 10 og 11, kan paalaegges kapitalselskaber i anledning af de i de paagaeldende artikler naevnte dispositioner (dom af 2.12.1997, sag C-188/95, Fantask m.fl., Sml. I, s. 6783, praemis 18).

22 Det bemaerkes endvidere, at undtagelsen i direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), i den danske version omfatter »boersomsaetningsskatter opkraevet efter fast eller variabel takst«.

23 Selv om det udtryk, der anvendes i den tyske version, svarer til »boersomsaetningsskatter«, benyttes der i de fleste af de oevrige sproglige versioner af direktivet, naermere bestemt den graeske, den spanske, den franske, den italienske, den nederlandske, den portugisiske og den engelske version, udtryk svarende til »afgifter paa overdragelse af vaerdipapirer«.

24 Codan har gjort gaeldende, at den danske version af direktivet er saa konkret formuleret, at den skaber ret for enkeltpersoner og selskaber, og at juridiske personer med hjemsted i Danmark saaledes maa kunne laegge den danske version af direktivet til grund. Endvidere maa hensynet til faellesmarkedets rette funktion medfoere, at en undtagelsesbestemmelse, der tillader medlemsstaterne at opkraeve en saerlig skat - som det er tilfaeldet med direktivets artikel 12 - i tilfaelde af tvivl fortolkes restriktivt. Endelig er det paa grund af forskellen mellem de sproglige versioner ikke muligt at konstatere nogen faelles forstaaelse af direktivets artikel 12, stk. 1, litra a).

25 Indledningsvis bemaerkes, som det foelger af Domstolens praksis, at fortolkningen af en faellesskabsretlig bestemmelse indebaerer en sammenligning af de sproglige versioner (jf. dom af 6.10.1982, sag 283/81, CILFIT m.fl., Sml. s. 3415, praemis 18).

26 Det skal endvidere fremhaeves, at noedvendigheden af en ensartet fortolkning af de sproglige versioner kraever, at den paagaeldende bestemmelse, naar der er uoverensstemmelse mellem versionerne, skal fortolkes paa baggrund af den almindelige opbygning af og formaalet med det regelsaet, som den indgaar i (dom af 7.12.1995, sag C-449/93, Rockfon, Sml. I, s. 4291, praemis 28, og af 24.10.1996, sag C-72/95, Kraaijeveld m.fl., Sml. I, s. 5403, praemis 28.).

27 Endvidere bemaerkes, at det fremgaar af betragtningerne til direktivet, at dets formaal er at fremme de frie kapitalbevaegelser, der anses for vaesentlige for tilvejebringelsen af en oekonomisk union med lignende egenskaber som et internt marked. Dette maal forudsaetter, for saa vidt angaar afgifter paa kapitaltilfoersler, at hidtil gaeldende indirekte afgifter i medlemsstaterne ophaeves, og at der i stedet indfoeres en afgift, som kun opkraeves én gang inden for det faelles marked, og som er lige hoej i samtlige medlemsstater (dom af 11.6.1996, sag C-2/94, Denkavit Internationaal m.fl., Sml. I, s. 2827, praemis 16, og Fantask-dommen, jf. ovenfor, praemis 13).

28 Det foelger saaledes saavel af et almindeligt faellesskabsretligt fortolkningsprincip som af direktivets formaal, at direktivets bestemmelser skal fortolkes ensartet.

29 Hvis man fraveg den klare ordlyd af langt stoerstedelen af de sproglige versioner af direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), og sondrede mellem boersnoterede og ikke-boersnoterede selskaber, ville det ikke alene vaere i strid med kravet om en ensartet fortolkning af direktivet, men det kunne ogsaa foere til konkurrencefordrejninger og afholde nogle selskaber fra at lade sig boersnotere.

30 Det maa herefter fastslaas, at direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), ikke kan fortolkes saaledes, at bestemmelsen begraenser medlemsstaternes mulighed for at opkraeve afgifter til de tilfaelde, hvor dispositionen sker over en boers.

31 Herefter skal det forelagte spoergsmaal besvares med, at direktivets artikel 12, stk. 1, litra a), skal fortolkes saaledes, at denne bestemmelse tillader, at der kan opkraeves en afgift ved overdragelse af aktier, uanset om det selskab, som disse aktier er udstedt af, er optaget til omsaetning paa en boers, og uanset om aktieoverdragelsen sker over boersen eller direkte mellem overdrageren og erhververen.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

32 De udgifter, der er afholdt af den franske, den oestrigske og den finske regering samt af Kommissionen, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN

(Sjette Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af OEstre Landsret ved kendelse af 24. juni 1997, for ret:

Artikel 12, stk. 1, litra a), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter skal fortolkes saaledes, at denne bestemmelse tillader, at der kan opkraeves en afgift ved overdragelse af aktier, uanset om det selskab, som disse aktier er udstedt af, er optaget til omsaetning paa en boers, og uanset om aktieoverdragelsen sker over boersen eller direkte mellem overdrageren og erhververen.