Forslag til afgørelse fra generaladvokat Van Gerven fremsat den 24. januar 1990. - BOOTS COMPANY PLC MOD COMMISSIONERS OF CUSTOMS AND EXCISE. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: HIGH COURT OF JUSTICE, QUEEN'S BENCH DIVISION - FORENEDE KONGERIGE. - MOMS - SJETTE DIREKTIV - BESKATNINGSGRUNDLAG. - SAG 126/88.



Samling af Afgørelser 1990 side I-01235



Generaladvokatens forslag til afgørelse

++++

Hoeje Domstol .

1 . High Court of Justice har forelagt Domstolen en raekke spoergsmaal vedroerende fortolkningen af begrebet "beskatningsgrundlag" i artikel 11 A, i afsnit VIII i Raadets sjette direktiv om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ( 1 ). Fortolkningsspoergsmaalene angaar navnlig foelgende to bestemmelser :

- direktivets artikel 11 A, stk . 1, litra a ):

"A - I indlandet

1 . Beskatningsgrundlaget er :

a ) ved levering af goder og tjenesteydelser, bortset fra de under litra b ), c ) og d ) omhandlede, den samlede modvaerdi, som leverandoeren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af koeberen, aftageren eller tredjemand for de paagaeldende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med transaktionernes pris;

b ) ...

c ) ...

d ) ..."

- direktivets artikel 11 A, stk . 3, litra b ):

"3 . Foelgende medregnes ikke i beskatningsgrundlaget :

a ) ...

b ) rabat og bonus, der ydes koeberen eller aftageren, og som opnaas paa det tidspunkt, hvor transaktionen finder sted;

c ) ..."

Sagens baggrund

2 . De praejudicielle spoergsmaal er rejst under en tvist mellem Boots Company PLC ( herefter benaevnt "Boots ") og Commissioners of Customs and Excise ( herefter benaevnt "Commissioners ").

Boots-koncernen ejer en kaede af forretninger, hvorfra der saelges laegemidler, toiletartikler og en raekke andre varer . For at fremme salget anvender Boots jaevnligt en bestemt form for reklame, hvori indgaar anvendelsen af kuponer . Naar kunden afleverer en saadan kupon i forbindelse med koeb af en vare, der er naevnt paa kuponen, opnaar han det paa kuponen anfoerte nedslag i kontantprisen . Omkostningerne ved reklamen afholdes helt eller delvis af fabrikanten af de paagaeldende produkter eller helt eller delvis af Boots selv . Det er uomtvistet mellem parterne, at der skal svares omsaetningsafgift af det beloeb, som Boots fakturerer fabrikanterne for den del af prisnedslaget, som disse har forpligtet sig til at finansiere . Tvisten vedroerer derfor udelukkende prisnedslaget iht . de kuponer, hvis omkostninger afholdes af Boots .

3 . De kuponer, der accepteres i Boots' forretninger, udleveres til kunderne paa forskellig maade . En maade er at aftrykke kuponerne i avisannoncer o.lign . eller i brochurer, der omdeles gratis . De britiske myndigheder anerkender i praksis, at der ved koeb af en vare mod aflevering af en kupon, som er uddelt paa foernaevnte maade, kun skal svares omsaetningsafgift af det beloeb, som kunden har betalt Boots, men at den paa kuponen angivne vaerdi ikke skal medregnes i beskatningsgrundlaget, dvs . det beloeb, hvoraf afgiften opkraeves . Under den mundtlige forhandling har den britiske regerings repraesentant ikke udtalt sig om, hvorvidt denne praksis er i overensstemmelse med direktivets bestemmelser .

En anden maade at udlevere kuponerne paa er at paatrykke eller indlaegge dem i emballagen til de varer, der saelges i Boots' forretninger ( disse varer benaevnes i det foelgende "varer med kuponer "). Den kunde, som koeber en saadan vare, erhverver den medfoelgende kupon gratis . Ved koeb af en paa kuponen angivet vare og mod aflevering af kuponen accepterer Boots, at kuponen, ligesom det er tilfaeldet med de kuponer, som uddeles gennem pressen eller ved omdeling af brochurer, giver ret til et prisnedslag til det paa kuponen angivne beloeb .

Boots' repraesentant har under den mundtlige forhandling oplyst, at det paa kuponen angivne beloeb udgoer mellem 5 og 31% af salgsprisen paa den senere koebte vare afhaengig af fortjenstmargenen . Ved samme lejlighed forklarede han, at de foernaevnte varer med kuponer og de varer, der koebes senere, ikke noedvendigvis er af samme art, men at omsaetningsafgiften ved varernes levering er den samme .

4 . Boots har gjort gaeldende, at der alene skal erlaegges omsaetningsafgift af det beloeb, kunden faktisk har betalt ved koeb af de nedsatte varer, som er anfoert paa den ved et tidligere koeb erhvervede kupon og mod, at denne afleveres . Selskabet finder derfor, at der boer anvendes samme beskatningsgrundlag, som gaelder ved koeb af de varer, der kan erhverves mod aflevering af en kupon, der er blevet udleveret gennem pressen eller ved omdeling af brochurer . Heroverfor har Commissioners anfoert, at der er forskel paa de to situationer, da kunden i det foerste tilfaelde er noedsaget til at koebe en vare, men ikke i det andet . For kalenderaaret 1984 opkraevede Commissioners derfor et yderligere momsbeloeb af Boots paa 10 727,3 UKL, hvilken paaligningsafgoerelse stadfaestedes ved Value Added Tax Tribunal . Boots har indanket denne afgoerelse for High Court of Justice, som under sagen har forelagt Domstolen foelgende spoergsmaal :

"1 ) Skal artikel 11 A, stk . 1, litra a ), i Raadets sjette direktiv fortolkes saaledes, at udtrykket 'den samlede modvaerdi, som leverandoeren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af koeberen, aftageren eller tredjemand' alene omfatter det beloeb, kunden har betalt?

2 ) Modtager en detailhandler en 'modvaerdi' , jfr . artikel 11 A, stk . 1, litra a ), i Raadets sjette direktiv, naar han accepterer en kupon fra en kunde, der giver denne ret til et prisnedslag ved koeb af varer, der er angivet paa den kupon, som detailhandleren har udleveret til kunden paa tidspunktet for koeb af andre varer hos detailhandleren til normal detailsalgspris?

3 ) Skal udtrykket 'rabat og bonus, der ydes koeberen eller aftageren, og som opnaas paa det tidspunkt, hvor transaktionen finder sted' , i artikel 11 A, stk . 3, litra b ), i Raadets sjette direktiv fortolkes saaledes, at det omfatter forskellen mellem den normale detailsalgspris for de leverede varer og det beloeb, som detailhandleren faktisk modtager for disse varer, naar kunden samtidig afleverer en kupon, der er erhvervet paa ovennaevnte maade?

4 ) Naar en detailhandler leverer varer til nedsat pris til en kunde mod et beloeb, der er lavere end varernes normale detailsalgspris, fordi kunden paa tidspunktet for leveringen afleverer en kupon, som er erhvervet ved koeb af andre varer fra samme detailhandler,

a ) er beskatningsgrundlaget efter artikel 11 A, stk . 1, litra a ), i Raadets sjette direktiv da det beloeb, som detailhandleren har modtaget for varer, der saelges til nedsat pris, eller

b ) det beloeb, som detailhandleren har modtaget for varer, der saelges til nedsat pris, plus kuponens vaerdi? Hvorledes skal kuponens vaerdi i bekraeftende fald fastslaas?

c ) saafremt hverken a ) eller b ) kan komme paa tale, af hvilket beloeb skal der da svares moms?

5 ) Saafremt begrebet 'modvaerdi' ikke alene omfatter betaling af et beloeb, men ogsaa indlevering af kuponen til leverandoeren af de paagaeldende varer, er artikel 11 A, stk . 1, litra a ), da til hinder for, at medlemsstaterne kan fastsaette beskatningsgrundlaget under henvisning til den pris, kunden skulle betale for varerne, hvis modvaerdien udelukkende bestod af penge?

6 ) Er en national retsforskrift, som var i kraft den 1 . januar 1978 - og som foreskriver : 'leveres goder eller tjenesteydelser uden eller mod modtagelse af modvaerdi, der ikke, eller ikke udelukkende, bestaar af penge, ansaettes leveringens vaerdi til normalvaerdien' - en undtagelse fra bestemmelserne i artikel 11 i Raadets sjette direktiv, der ifoelge samme direktivs artikel 27 skulle have vaeret meddelt til Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber inden den 1 . januar 1978?"

5 . Vedroerende sagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb samt de ved Domstolen afgivne indlaeg henvises til retsmoederapporten, som indeholder en mere udfoerlig gengivelse heraf . I mit forslag til afgoerelse skal jeg derfor kun omtale disse omstaendigheder, for saa vidt som det er noedvendigt for forstaaelsen af argumentationen .

Foerste spoergsmaal

6 . Med det foerste spoergsmaal oensker High Court oplyst, om begrebet "modvaerdi" i det sjette direktivs artikel 11 A, stk . 1, litra a ), kun omfatter pengebeloeb . Samtlige procesdeltagere er enige om, at dette spoergsmaal boer besvares benaegtende, hvilket ogsaa er min opfattelse, af de grunde, som jeg skal redegoere for i det foelgende .

Det sjette direktivs artikel 11 A, stk . 1, litra a ), bestemmer udtrykkeligt, at det er den samlede modvaerdi, som leverandoeren modtager eller vil modtage af koeberen, der skal laegges til grund . Som Domstolen fastslog i dommen af 23 . november 1988 i sagen Naturally Yours Cosmetics ( 2 ), kan denne direktivbestemmelse fortolkes paa grundlag af de tilsvarende bestemmelser i Raadets andet direktiv af 11 . april 1967 ( 3 ). I det andet direktivs bilag A, ad artikel 8, litra a ), bestemmes det saaledes udtrykkeligt, at begrebet "modvaerdi" for eksempel ogsaa omfatter "vaerdien af ting, der er modtaget i bytte ". Heraf fremgaar det klart, at det sjette direktivs artikel 11 A, stk . 1, litra a ), ogsaa omfatter andre ydelser end penge .

Andet og tredje spoergsmaal

7 . Med saavel det andet som det tredje spoergsmaal oenskes det oplyst, om det beloeb, der er paatrykt kuponen, skal medregnes i beskatningsgrundlaget, naar den paagaeldende vare koebes mod, at den ved et tidligere koeb erhvervede kupon afleveres . Det andet spoergsmaal drejer sig navnlig om, hvorvidt det anfoerte beloeb indgaar i beskatningsgrundlaget, fordi den afleverede kupon maa betragtes som en "modvaerdi" efter direktivets artikel 11 A, stk . 1, litra a ). Det tredje spoergsmaal drejer sig derimod om, hvorvidt beloebet ikke indgaar i beskatningsgrundlaget, fordi kuponen maa antages at indebaere en ret for koeberen til en rabat eller en bonus, jfr . direktivets artikel 11 A, stk . 3, litra b ).

Det tredje spoergsmaal boer efter min opfattelse behandles foer det andet . Saafremt det nemlig konstateres, at kuponen maa antages at indebaere et krav paa en rabat med den foelge, at det paa kuponen trykte beloeb ikke indgaar i beskatningsgrundlaget, er det ikke noedvendigt at behandle det andet spoergsmaal .

8 . Jeg skal herom for det foerste bemaerke, at begreberne "rabat" og "bonus" i direktivets artikel 11 A, stk . 3, litra b ), er indeholdt i en EF-retlig forskrift, som ikke definerer sit indhold eller sit anvendelsesomraade ved en henvisning til medlemsstaternes nationale ret . Fortolkningen af disse begreber kan derfor ikke overlades til hver enkelt medlemsstats skoen ( 4 ).

9 . Artikel 11 A, stk . 3, litra b ), indeholder to betingelser, som hver isaer skal vaere opfyldt . For det foerste skal der foreligge en rabat eller bonus, som ydes koeberen af et gode eller modtageren af en tjenesteydelse, og for det andet skal denne rabat eller bonus opnaas af koeberen eller modtageren paa det tidspunkt, da koebet eller tjenesteydelsen finder sted .

Den anden betingelse frembyder ingen saerlige vanskeligheder i den foreliggende sag, saafremt det laegges til grund, at den foerste betingelse er opfyldt . Kunden maa i saa fald antages at modtage den paagaeldende "rabat" eller "bonus" paa det tidspunkt, da han koeber den paa kuponen angivne vare, idet han ved afleveringen af kuponen blot behoever at betale salgsprisen, fratrukket det paa kuponen paatrykte beloeb .

Det er derimod omtvistet, om den foerste betingelse er opfyldt . Boots og Kommissionen er af den opfattelse, at der foreligger en rabat eller en bonus, hvorimod dette efter den britiske regerings opfattelse forudsaetter, at salgsprisen ogsaa faktisk er nedsat . Et prisnedslag, der er betinget af, at der afleveres en kupon, mener den ikke kan vaere omfattet af bestemmelsen . Selv om der antages at kunne ydes rabat eller bonus i kraft af et kuponsystem, finder den britiske regering, at dette ikke kan gaelde i tilfaelde, hvor kunden foerst skal koebe varer med de paagaeldende kuponer for at kunne erhverve en rabat eller bonus .

10 . Jeg foeler mig ikke overbevist af den britiske regerings argumenter, men er enig med Boots og Kommissionen i, at der efter sagens omstaendigheder maa antages at foreligge en rabat eller bonus i henhold til direktivets artikel 11 A, stk . 3, litra b ). Til paavisning heraf skal jeg i det foelgende foerst foretage en naermere afgraensning af begreberne "rabat" og "bonus" ( forslagets pkt . 11 og 12 ) og af begrebet "kupon" ( pkt . 13 ). Jeg skal dernaest behandle spoergsmaalet, om der kan ydes rabat eller bonus mod aflevering af en kupon ( pkt . 14 ). Endelig skal jeg undersoege hvilken betydning, der boer tillaegges den omstaendighed, at kunden kun kan faa udleveret kuponen mod koeb af en vare ( pkt . 15 ).

11 . Udtrykkene "rabat" og "bonus" er ikke efter min opfattelse klart afgraensede begreber . For mig at se er forskellen mellem de to begreber i oevrigt uden betydning for den foreliggende sag . Den omstaendighed, at der anvendes to forskellige, sidestillede begreber, giver imidlertid grundlag for den slutning, at der ikke boer anlaegges en indskraenkende fortolkning af nogen af begreberne, og at bestemmelsen eksempelvis ogsaa omfatter saavel det tilfaelde, hvor en vis del af den angivne pris ikke betales, som det tilfaelde, hvor en vis del af den allerede erlagte pris tilbagebetales kunden paa det tidspunkt, da koebet foretages ( 5 ). Begge begreber omfatter altsaa prisnedslag i videste forstand (( bortset fra de "prisnedsaettelser i form af kasserabat for forudbetaling", som udtrykkeligt er omhandlet i artikel 11 A, stk . 3, litra a ) )).

Arten af de prisnedslag, der er omhandlet i bestemmelsens litra b ), kan beskrives naermere paa grundlag af omsaetningsafgiftssystemet, som dette er beskrevet i det foelgende .

12 . Omsaetningsafgiften er en generel forbrugsafgift, som er tiltaenkt at skulle ramme den endelige forbrugers udgifter ( 6 ). De ydelser, som paalaegges mervaerdiafgift, er naermere afgraenset paa foelgende maade i det sjette direktivs artikel 2 :

"1 ) Levering af goder og tjenesteydelser, som mod vederlag foretages i indlandet af en afgiftspligtig person, der optraeder i denne egenskab .

2 ) ..." ( min understregning ).

Domstolen har draget den slutning af udtrykket "mod vederlag" og af foernaevnte definition af beskatningsgrundlaget ( jfr . ovenfor under pkt . 1 ), at beskatningsgrundlaget bestaar af den modvaerdi, som leverandoeren af godet eller tjenesteydelsen faktisk har modtaget, og at denne modvaerdi desuden skal kunne opgoeres i penge ( 7 ). Domstolen har endvidere fastslaaet, at der ikke findes noget beskatningsgrundlag for de ydelser, som praesteres uden direkte modvaerdi, dvs . uden nogen modvaerdi, som har direkte sammenhaeng med det leverede gode eller den praesterede tjenesteydelse ( 8 ).

Dette forklarer, hvorfor prisnedslag ikke medregnes i beskatningsgrundlaget i henhold til artikel 11 A, stk . 3, litra b ). Grunden hertil er, at der ikke til gengaeld for prisnedslaget er praesteret nogen modvaerdi ( eller i hvert fald ikke nogen specifik modvaerdi ) af koeberen eller tjenestemodtageren, som kan opgoeres i penge, selv om leverandoeren af godet eller tjenesteydelsen indroemmer det paagaeldende prisnedslag af oekonomiske grunde ( nemlig for at foroege sin omsaetning ).

13 . Hvordan boer kuponerne nu placeres i denne sammenhaeng? De kuponer, der accepteres i Boots' forretninger, kan juridisk set karakteriseres som ihaendehaverpapirer ( som kan overdrages ), der giver ihaendehaveren ret til et prisnedslag svarende til det paa kuponerne paatrykte beloeb, naar denne koeber de paa kuponerne angivne varer hos en bestemt detailhandler . For den detailhandler, som selv uddeler kuponerne ( som det er tilfaeldet i denne sag ), indebaerer kuponerne derimod en forpligtelse til, naar kuponen afleveres, at yde et prisnedslag ved senere koeb af de paa kuponen angivne varer .

Ifoelge de under sidste punkt naevnte domme maa det imidlertid antages, at kuponen ikke kan antages at give ret til et prisnedslag, saafremt kuponudstederen skal modtage en modvaerdi, der kan opgoeres i penge, til gengaeld for den forpligtelse, han paatager sig ved kuponens udstedelse, og altsaa ikke blot kan paaregne en foroegelse af sin omsaetning . Jeg skal herefter kategorisere den foreliggende faktiske situation under henvisning til den foregaaende beskrivelse .

14 . I det tilfaelde, hvor kuponudstederen/leverandoeren uddeler kuponerne gratis ved omdeling af brochurer - hvilket er det tilfaelde, der er mest enkelt at gaa til - er det klart, at vedkommende ikke opnaar nogen modvaerdi for de kuponer, der er bragt i omloeb . Her foreligger der altsaa et reelt prisnedslag . Jeg kan ikke se nogen som helst grund til, at et prisnedslag, der ikke ydes direkte, men mod aflevering af en kupon, som er bragt i omloeb paa den angivne maade, ikke skulle vaere omfattet af artikel 11 A, stk . 3, litra b ). Der findes for mig at se intet i denne bestemmelses ordlyd eller formaal, som er til hinder herfor . I oevrigt er antagelsen om, at en kupon, som uddeles gratis gennem brochurer, er et ihaendehaverpapir, der giver ret til en rabat, i overensstemmelse med den praksis, der foelges af de britiske myndigheder, som ikke medregner det paa kuponen angivne beloeb i beskatningsgrundlaget, naar varen koebes mod, at den saaledes uddelte kupon afleveres . Jeg finder da ogsaa, at denne praksis er i overensstemmelse med faellesskabsretten .

15 . Tilbage bliver spoergsmaalet, om ogsaa en kupon, der er udleveret i forbindelse med et tidligere koeb, kan betragtes som et ihaendehaverpapir, der giver ret til en rabat . Den britiske regering anfoerer i den forbindelse, at kunden i dette tilfaelde bliver noedt til at saette sig i udgift for at opnaa kuponen, og at kuponudstederen/leverandoeren opnaar en modvaerdi i form af en foroegelse af sin omsaetning . Under disse omstaendigheder kan der ifoelge den britiske regering ikke antages at foreligge en rabat eller bonus i henhold til artikel 11 A, stk . 3, litra b ).

Det er rigtigt, at kunden i det her omhandlede tilfaelde afholder en udgift, og at leverandoeren opnaar en vis pris, naar han saelger varen med kuponen . Der er imidlertid, udtrykt med Domstolens egne ord ( jfr . forslagets pkt . 12 ), en direkte sammenhaeng mellem den samlede pris og den ved denne lejlighed solgte vare, og den samlede pris boer paa det angivne tidspunkt medregnes fuldt ud i beskatningsgrundlaget . Den kupon, koeberen erhverver ved denne lejlighed, faar han udleveret af leverandoeren med henblik paa at kunne anvende den ved en senere lejlighed, hvor den vil give ham ret til et prisnedslag, ligesom det er tilfaeldet med de kuponer, der uddeles gratis gennem brochurer . Den nedsatte pris, som leverandoeren faktisk modtager, naar det senere koeb foretages mod aflevering af kuponen, skal altsaa medregnes i beskatningsgrundlaget . Den kupon, som efter de foernaevnte omstaendigheder indebaerer en forpligtelse for leverandoeren, kan derimod af samme grund ikke betragtes som en modvaerdi, dvs . som en fordel for leverandoeren, der kan opgoeres i penge . Den maa herefter betragtes som en rabat eller bonus i henhold til direktivets artikel 11 A, stk . 3, litra b ).

De oevrige spoergsmaal

16 . Jeg kan kort goere op med de oevrige spoergsmaal i sagen med stoette i den besvarelse, jeg har foreslaaet mht . det tredje spoergsmaal .

Som tidligere anfoert ( se forslagets pkt . 7 ) er det, henset til den anfoerte besvarelse af det tredje spoergsmaal, overfloedigt at besvare det andet spoergsmaal . Det fremgaar af artikel 11 A, stk . 1, litra a ), sammenholdt med artikel 11 A, stk . 3, litra b ), at beskatningsgrundlaget ved levering af goder eller tjenesteydelser bestaar af den modvaerdi, som leverandoeren faktisk modtager eller vil modtage, men ikke omfatter de rabatter, der ydes . I det oejeblik en kupon, der er uddelt til en kunde, anerkendes som et ihaendehaverpapir, der giver ret til en rabat, er det klart, at kuponen ikke indgaar i den i artikel 11 A omhandlede modvaerdi .

17 . Det fremgaar endvidere af min besvarelse af det tredje spoergsmaal, at blandt de tre muligheder, der er naevnt i det fjerde spoergsmaal, er det besvarelsen under litra a ), der maa vaere den rigtige .

18 . Jeg mener herefter ikke, at jeg behoever at gaa ind paa det femte spoergsmaal, da dette forudsaetter, at de foregaaende spoergsmaal er besvaret paa en maade, som jeg ikke har anbefalet i mit forslag .

19 . Endelig finder jeg det heller ikke noedvendigt at behandle det sjette spoergsmaal . Den nationale retsforskrift, der er omhandlet i dette spoergsmaal, mener jeg ikke kan anvendes paa levering af varer med rabat .

Sammenfatning

20 . Sammenfattende skal jeg foreslaa Domstolen at besvare de praejudicielle spoergsmaal paa foelgende maade :

"1 ) Beskatningsgrundlaget i henhold til artikel 11 A, stk . 1, litra a ), i det sjette direktiv om omsaetningsafgifter omfatter ikke udelukkende det af kunden erlagte beloeb .

2 ) En detailhandler yder en rabat eller bonus, jfr . det sjette direktivs artikel 11 A, stk . 3, litra b ), saafremt han, mod aflevering af en kupon, der er udleveret i forbindelse med et tidligere koeb af en vare, yder kunden et paa kuponen angivet prisnedslag ved koeb af en anden vare . Kun den pris, som detailhandleren faktisk har modtaget for den anden vare, indgaar i beskatningsgrundlaget ."

(*) Originalsprog : nederlandsk .

( 1 ) Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17 . maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem : ensartet beregningsgrundlag ( EFT L 145, s . 1 ).

( 2 ) Dom af 23 . november 1988, Naturally Yours Cosmetics ( sag 230/87, Sml . s . 6365, praemis 10 ).

( 3 ) Raadets andet direktiv 67/228/EOEF af 11 . april 1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystems struktur og de naermere regler for dets anvendelse ( EFT 1967, s . 14 ).

( 4 ) Jfr . dom af 5 . februar 1981, Cooeperatieve Aardappelenbewaarplaats ( sag 154/80, Sml . s . 445, praemis 9 ).

( 5 ) Direktivets artikel 11 C, stk . 1, omhandler prisnedsaettelser, som ydes efter det tidspunkt, hvor transaktionen har fundet sted, og som heller ikke indgaar i beskatningsgrundlaget .

( 6 ) Jfr . artikel 2, stk . 1, i Raadets foerste direktiv 67/227/EOEF af 11 . april 1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ( EFT 1967, s . 12 ).

( 7 ) Jfr . sag 154/80 ( se fodnote 4 ), praemis 13 . Jfr . endvidere sag 230/87 ( se fodnote 2 ), praemis 16 .

( 8 ) Jfr . sag 154/80 ( se fodnote 4 ), praemis 12, og sag 230/87 ( se fodnote 2 ), praemis 12; se endvidere dom af 1 . april 1982, Hong Kong Trade ( sag 89/81, Sml . s . 1277, praemis 10 ).