Den ordning om hæftelse for risiko, som er fastsat i direktiv 92/12, ophører for det andet ved ansvaret for betalingen af disse afgifter. Dette direktiv opstiller følgelig ikke en ordning, som gør den godkendte oplagshaver til solidarisk hæftende for betalingen af bøder, som gerningsmændene bag et smugleri idømmes.

Det følger imidlertid ikke af artikel 20, stk. 3, i direktiv 92/12, som overlader det til medlemsstaterne at træffe de nødvendige foranstaltninger med henblik på at imødegå overtrædelser og uregelmæssigheder og at pålægge effektive sanktioner, at medlemsstaterne er forpligtede til at fastsætte et supplerende straffeansvar for den godkendte oplagshaver for alle uregelmæssigheder begået under omsætningen af punktafgiftspligtige varer.

Det fremgår af opbygningen af direktiv 92/12 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed, som ændret ved direktiv 92/108, og særligt artikel 13, artikel 15, stk. 3 og 4, samt artikel 20, stk. 1, heri, at lovgiver har givet den godkendte oplagshaver en central rolle i forbindelse med proceduren med forsendelse af punktafgiftspligtige varer under suspensionsordning.

Direktiv 92/12 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed, som ændret ved direktiv 92/108, sammenholdt med EU-rettens almindelige principper, navnlig retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet, skal fortolkes således, at det er til hinder for en national lovgivning – som gør det muligt at erklære bl.a. ejerne af varer, som forsendes under en ordning med suspension af punktafgifter, solidarisk hæftende for betalingen af bøder pålagt i tilfælde af en overtrædelse begået i løbet af omsætningen af disse varer, når disse ejere er knyttet til gerningsmændene for overtrædelsen ved et kontraktforhold, som gør disse til ejernes repræsentanter – i henhold til hvilken den godkendte oplagshaver erklæres solidarisk hæftende for betalingen af de pågældende beløb, uden at han kan undgå denne hæftelse ved at godtgøre, at han er helt uden indflydelse på overtrædelsens bagmænds handlinger, selv om denne oplagshaver i henhold til national ret hverken var ejer af disse varer på tidspunktet for overtrædelsen eller knyttet til overtrædelsens gerningsmænd ved et kontraktforhold, som gjorde disse til hans repræsentanter.

Når den skærpede hæftelse for en godkendt oplagshaver, som ikke har bevaret ejendomsretten til de varer, som er genstand for overtrædelsen, og som ikke er knyttet til gerningsmændene bag denne overtrædelse ved et kontraktforhold, som gør disse til hans repræsentanter, hverken er udtrykkeligt fastsat ved direktiv 92/12 eller bestemmelserne i national ret, forekommer de sanktioner, som kan anvendes over for en sådan godkendt oplagshaver, ikke tilstrækkelig sikre og forudsigelige for de berørte til, at det kan fastslås, at de opfylder kravene til retssikkerheden, hvilket det imidlertid påhviler den forelæggende ret at efterprøve.

Hvad angår de foranstaltninger, som tilsigter at forhindre afgiftssvig, har Domstolen på området for merværdiafgift allerede fastslået, at en risikofordeling som følge af svig begået af tredjemand ikke er forenelig med proportionalitetsprincippet, når en afgiftsordning lægger hele ansvaret for betaling på leverandøren, uanset om denne er involveret i den af køberen begåede svig.

Nationale bestemmelser, der reelt indebærer et system med solidarisk ansvar uden skyld, går i øvrigt ud over, hvad der er nødvendigt for at beskytte statskassens rettigheder. Den omstændighed, at ansvaret for betaling af merværdiafgift placeres på en anden person end den, der har pligt til at betale afgiften, selv om denne anden person er en godkendt afgiftsoplagshaver, der er pålagt specifikke forpligtelser i direktiv 92/12, uden at give denne oplagshaver mulighed for at undgå dette ansvar ved at bevise, at den pågældende er helt uden indflydelse på denne betalingspligtiges handlinger, skal anses for uforenelig med proportionalitetsprincippet. Det er nemlig klart uforholdsmæssigt at lade en sådan person være ubetinget ansvarlig for manglende afgiftsindtægter på grund af en afgiftspligtig tredjemands handlinger, som den nævnte person ikke har indflydelse på.

Overholdelsen af samme forpligtelser gør sig gældende for så vidt angår en foranstaltning som det at lade oplagshaveren hæfte for bøder for smugleri.

(jf. præmis 46, 47, 49-51 og 54 samt domskonkl.)