DOMSTOLENS DOM (FEMTE AFDELING) AF 5. FEBRUAR 1991. - DELTAKABEL BV MOD STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: HOGE RAAD - NEDERLANDENE. - KAPITALTILFOERSEL - KAPITALTILFOERSELSAFGIFT - EFTERGIVELSE AF EN FORDRING IFOELGE MELLEMREGNINGSKONTO. - SAG C-15/89.



Samling af Afgørelser 1991 side I-00241



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

++++

Fiskale bestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - kapitaltilfoerselsafgifter - et moderselskabs eftergivelse af en fordring paa et datterselskab - opkraevning af kapitaltilfoerselsafgift - tilladt

[Raadets direktiv 69/335, art. 4, stk. 2, litra b)]

Sammendrag

For det tilfaelde, at et moderselskab udligner et datterselskabs negative egenkapital ved hel eller delvis eftergivelse af en fordring paa datterselskabet, er der i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335 om kapitaltilfoerselsafgifter adgang til at opkraeve kapitaltilfoerselsafgift.

En saadan eftergivelse, hvorved der sker en hel eller delvis overtagelse af datterselskabets tab, er en ydelse, som indebaerer en udvidelse af selskabsformuen i datterselskabet, og som er egnet til at foroege selskabsandelenes vaerdi, da den bidrager til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet.

Dommens præmisser

1 Ved dom af 14. december 1988, indgaaet til Domstolen den 23. januar 1989, har Nederlandenes Hoge Raad i medfoer af EOEF-Traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405).

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en sag, som foeres af Deltakabel BV (herefter benaevnt "Deltakabel") mod Staatssecretaris van Financiën. Sagen drejer sig om opkraevning af kapitaltilfoerselsafgift i anledning af, at Deltavisie BV (herefter benaevnt "Deltavisie") har eftergivet Deltakabel en fordring, som bestod ifoelge en mellemregningskonto.

3 Deltakabel blev stiftet den 28. december 1978, og selskabets formaal er udvikling, produktion og drift af massekommunikationsmidler. Indtil den 1. januar 1981 ejedes alle anparter i Deltakabel af holdingselskabet Deltavisie. De to selskaber, hvis ledelsesorganer bestod af de samme personer, var sambeskattede. Til og med 1980 blev Deltakabel' s tab finansieret af Deltavisie over en mellemregningskonto.

4 Den 1. januar 1981 solgte Deltavisie sine anparter i Deltakabel til et selskab i samme koncern, BV Beleggingsmaatschappij Mastbos. Med henblik herpaa havde Deltavisie den 31. december 1980 eftergivet en del af sin fordring paa Deltakabel. Herved fik Deltakabel en egenkapital paa 1 HFL, og til denne pris solgte Deltavisie anparterne.

5 Det fremgaar af forelaeggelsesdommen, at de nederlandske afgiftsmyndigheder ved afgiftsansaettelse af 4. april 1984 kraevede efterbetaling af kapitaltilfoerselsafgift paa 172 766 HFL, samt betaling af et yderligere beloeb i form af en afgiftsforhoejelse, der (efter en eftergivelse) udgjorde 25% af den kapitaltilfoerselsafgift, der skulle efterbetales. Afgiftsmyndighederne fandt, at Deltavisie' s eftergivelse af sit krav paa Deltakabel var en disposition som omhandlet i artikel 34, litra c), i Wet op belastingen van rechtsverkeer (1). I henhold hertil opkraeves der kapitaltilfoerselsafgift af dispositioner, hvorved der opnaas kapital "fra en selskabsdeltager eller en indehaver af udbytteretsbeviser, stifterbeviser o.l. uden udtrykkelig tilkendelse af de i litra b) omhandlede rettigheder". Lovens artikel 34, litra b), angaar "kapitaltilfoersel mod tilkendelse af udbytteretsbeviser, stifterbeviser o.l., som giver ret til en andel i udbyttet eller i provenuet ved selskabets oploesning eller likvidation".

6 Ved denne lov er artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335 blevet gennemfoert i Nederlandene. I direktivets artikel 4, stk. 2, litra b), bestemmes det, at foelgende disposition kan undergives kapitaltilfoerselsafgift: "udvidelse af selskabsformuen i et kapitalselskab ved ydelser fra en deltager, der ikke medfoerer nogen udvidelse af kapitalen, men modsvares af en aendring af selskabsrettighederne eller er egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi".

7 Efter at afgiftsmyndigheden havde fastholdt sin afgiftsansaettelse af 4. april 1984, anlagde Deltakabel sag ved Gerechtshof, Haag, til proevelse af afgoerelsen. Deltakabel gjorde gaeldende, at der paa baggrund af sambeskatningen af de to selskaber ikke var tale om, at Deltavisie havde en reel fordring, men kun om, at der forelaa en regnskabsmaessig postering, som var udtryk for det samlede beloeb, der var betalt til Deltakabel til udligning af selskabets tab. Ved dom af 17. marts 1987 frifandt Gerechtshof sagsoegte. Retten fandt, at Deltavisie og Deltakabel retligt set var to saerskilte selskaber, og at det fremgik af aarsregnskaberne, at hvert af selskaberne selvstaendigt forvaltede sine egne midler. Gerechtshof ophaevede dog afgiftsansaettelsen, men kun for saa vidt angik forhoejelsen af kapitaltilfoerselsafgiften. Deltakabel indbragte derefter sagen for Hoge Raad til kassation. Hoge Raad fandt, at Gerechtshof' s afgoerelse med hensyn til, om fordringen bestod, var fyldestgoerende begrundet og derfor ikke kunne anfaegtes.

8 Derimod fandt Hoge Raad det tvivlsomt, om Deltavisie' s eftergivelse af sin fordring paa Deltakabel var egnet til at oege vaerdien af selskabsandelene i Deltakabel, saaledes som det kraeves i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335. Retten besluttede derfor at udsaette sagen paa Domstolens besvarelse af foelgende praejudicielle spoergsmaal:

"For det tilfaelde, at et moderselskab udligner et datterselskabs negative egenkapital ved hel eller delvis eftergivelse af en fordring paa datterselskabet, er der da i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 adgang til at opkraeve kapitaltilfoerselsafgift, saerlig under hensyn til kravet om, at eftergivelsen er egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi?"

9 Vedroerende hovedsagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb og de for Domstolen indgivne skriftlige indlaeg henvises i oevrigt til retsmoederapporten. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende i det omfang, det er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

10 Med henblik paa at afgoere, om et moderselskabs eftergivelse af en fordring paa et datterselskab er en disposition, som er omfattet af artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335, maa der tages stilling til, om dispositionen indebaerer en udvidelse af selskabsformuen i datterselskabet, og om den er egnet til at oege vaerdien af selskabsandelene i datterselskabet.

11 Med hensyn til den foerste betingelse - at der sker en udvidelse af selskabsformuen - bemaerkes, at Domstolen i dom af 28. marts 1990 (sag C-38/88, Siegen, Sml. I, s. 1447), har udtalt, at "saafremt et selskab har tab, og en af selskabsdeltagerne accepterer at overtage tabene, erlaegger selskabsdeltageren ... en ydelse, der foroeger selskabets formue. Selskabsdeltageren bringer nemlig igen selskabsformuen op paa det niveau, den havde, foer tabet opstod".

12 Det samme maa antages at vaere tilfaeldet, naar en selskabsdeltager eftergiver en fordring, som den paagaeldende har paa selskabet som foelge af indbetaling af beloeb til selskabet til udligning af de tab, dette har lidt. En saadan disposition findes at maatte ligestilles med hel eller delvis overtagelse af selskabets tab.

13 Med hensyn til den anden betingelse - at selskabsandelenes vaerdi foroeges - maa der henvises til Domstolens dom af 15. juli 1982, (sag 270/81, Felicitas, Sml. s. 2771), hvori det udtales, at "det foelger af de principper, den harmoniserede kapitaltilfoerselsafgift beror paa, at afgiften kun skal svares af dispositioner, som retligt set er udtryk for en tilfoersel af kapital, og kun i det omfang, hvori dispositionerne bidrager til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet", jf. ogsaa formuleringen i praeamblen til Raadets direktiv 74/553/EOEF af 7. november 1974 om aendring af artikel 5, stk. 2, i direktiv 69/335/EOEF om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT L 303, s. 9).

14 Heraf foelger, at det afgoerende kriterium for, om en disposition, hvorved der tilfoeres kapital, kan undergives kapitaltilfoerselsafgift, er styrkelsen af selskabets oekonomiske kapacitet. I det foreliggende tilfaelde har selskabsdeltagerens eftergivelse af fordringen bidraget til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet, da selskabets tab er blevet formindsket. Eftergivelsen maa derfor antages at have vaeret egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi som omhandlet i artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335.

15 Det praejudicielle spoergsmaal, den nationale domstol har forelagt, maa herefter besvares med, at for det tilfaelde, at et moderselskab udligner et datterselskabs negative egenkapital ved hel eller delvis eftergivelse af en fordring paa datterselskabet, er der i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335 adgang til at opkraeve kapitaltilfoerselsafgift.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

16 De udgifter, der er afholdt af den nederlandske regering og af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale domstol, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Femte Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Nederlandenes Hoge Raad ved dom af 14. december 1988, for ret:

For det tilfaelde, at et moderselskab udligner et datterselskabs negative egenkapital ved hel eller delvis eftergivelse af en fordring paa datterselskabet, er der i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter adgang til at opkraeve kapitaltilfoerselsafgift.