DOMSTOLENS DOM (TREDJE AFDELING) AF 4. DECEMBER 1990. - W. M. VAN TIEM MOD STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: HOGE RAAD - NEDERLANDENE. - BERIGTIGELSE AF OMSAETNINGSAFGIFT - SJETTE MOMSDIREKTIV. - SAG C-186/89.



Samling af Afgørelser 1990 side I-04363



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

++++

1. Afgiftsbestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - omsaetningsafgifter - faelles mervaerdiafgiftssystem - oekonomisk virksomhed ifoelge det sjette direktivs artikel 4 - overdragelse af en arealudnyttelsesret til en fast ejendom

(Raadets direktiv 77/388, art. 4, stk. 2)

2. Afgiftsbestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - omsaetningsafgifter - faelles mervaerdiafgiftssystem - levering af goder - overdragelse af retten til at raade over et materielt gode - stiftelse af en tinglig rettighed som giver brugsret til en fast ejendom i en medlemsstat, der ligestiller en saadan rettighed med materielle goder - omfattet af begrebet overdragelse

[Raadets direktiv 77/388, art. 5, stk. 1, og stk. 3,

litra b)]

3. Afgiftsbestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - omsaetningsafgifter - faelles mervaerdiafgiftssystem - afgiftspligtige personer - begreb - udtoemmende definition i det sjette direktivs artikel 4 - medlemsstats udnyttelse af befoejelsen i artikel 5, stk. 3 - uden betydning

[Raadets direktiv 77/388, artikel 4 og artikel 5, stk. 3, litra b)]

Sammendrag

1. Der foreligger en oekonomisk virksomhed som defineret i artikel 4, stk. 2, i det sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter, naar en ejer af en fast ejendom overdrager arealudnyttelsesretten til grunden til en anden, saaledes at denne mod vederlag erhverver brugsret til ejendommen i en bestemt periode. En saadan transaktion indebaerer nemlig udnyttelse af et materielt gode med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter, saaledes som dette forstaas efter bestemmelsens sidste punktum.

2. Ifoelge artikel 5, stk. 1, i det sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter bestaar "levering af et gode" i "overdragelse af retten til som ejer at raade over et materielt gode". Naar en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter naevnte bestemmelses stk. 3, litra b), for at anse tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom, for materielle goder, skal begrebet overdragelse i samme artikels stk. 1 fortolkes saaledes, at det ogsaa omfatter stiftelsen af en saadan tinglig rettighed.

3. I overensstemmelse med formaalet med det sjette direktiv 77/388, som bl.a. er, at det faelles mervaerdiafgiftssystem baseres paa en ensartet definition af begrebet "afgiftspligtige personer", paavirkes anvendelsesomraadet for bestemmelsen om afgiftspligtige personer i artikel 4 ikke af, om en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter direktivets artikel 5, stk. 3, litra b), for at ligestille stiftelsen af en arealudnyttelsesret til fast ejendom med leveringen af et gode.

Dommens præmisser

1 Ved dom af 24. maj 1989, indgaaet til Domstolen den 29. maj s.aa., har Nederlandenes Hoge Raad i medfoer af EOEF-Traktatens artikel 177 forelagt tre praejudicielle spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 4, stk. 2, og artikel 5, stk. 3, litra b), i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1), (herefter benaevnt: det sjette direktiv).

2 Spoergsmaalene er stillet under en tvist mellem van Tiem og den nederlandske finansminister (Staatssecretaris van Financiën) vedroerende efteropkraevning af omsaetningsafgift.

3 Det fremgaar af sagens akter, at van Tiem den 29. september 1980 privat koebte en byggegrund, for hvilken han blev faktureret en omsaetningsafgift paa 10 677,97 HFL.

4 Samme dag overdrog han arealudnyttelsesretten til grunden ("recht van opstal") til selskabet Tiem' s Electro Technisch Installatiebureau BV for et tidsrum paa 18 aar mod et aarligt vederlag paa 3 000 HFL inkl. moms. En "recht van opstal" er ifoelge artiklerne 758, 759 og 765 i den nederlandske borgerlige lovbog "en tinglig ret til at have bygninger, andre anlaeg og beplantninger paa en andens grund".

5 Den 20. oktober 1980 anmodede van Tiem de nederlandske afgiftsmyndigheder om med virkning fra den 29. september s.aa. at blive undtaget fra den gaeldende momsfritagelse for overdragelsen af den tinglige arealudnyttelsesret til grunden.

6 Den 18. december 1980 imoedekom afgiftsmyndighederne hans anmodning, idet den fandtes at vedroere udlejning af den omhandlede byggegrund.

7 I sin momsangivelse for foerste kvartal 1981 fradrog van Tiem den omsaetningsafgift, som han var blevet faktureret ved koebet af grunden.

8 Afgiftsmyndighederne anerkendte imidlertid ikke dette fradrag, men kraevede efterbetaling af en omsaetningsafgift paa 10 678 HFL, dvs. det beloeb, som han var blevet faktureret ved koebet af grunden.

9 Van Tiem anlagde herefter sag ved Gerechtshof Arnhem, som opretholdt afgoerelsen om efterbetaling med den begrundelse, at van Tiem ved stiftelsen af arealudnyttelsesretten ikke havde handlet som erhvervsdrivende efter betydningen i artikel 7 i den nederlandske lov om omsaetningsafgift af 1968, hvorfor han ikke fandtes berettiget til at fradrage den omsaetningsafgift, som han var blevet faktureret ved koebet af grunden.

10 Van Tiem indgav derpaa kassationsanke ved Hoge Raad til proevelse af Gerechtshof' s dom. Han gjorde herunder gaeldende, at overdragelsen af arealudnyttelsesretten maatte betragtes som en udnyttelse af et materielt gode med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter, saaledes som dette begreb forstaas efter den nederlandske omsaetningsafgiftslovs artikel 7, stk. 2, litra b). Han mente derfor, at han maatte anses for erhvervsdrivende og som saadan var berettiget til at modregne afgiften.

11 I forelaeggelsesdommen anfoerer Hoge Raad dels, at udtrykket "transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder", som benyttes i den nederlandske lov, hidroerer fra det sjette direktivs artikel 4, stk. 2, dels at Nederlandenes lovgiver har gjort brug af sin mulighed efter det sjette direktivs artikel 5, stk. 3, for at anse "tinglige rettigheder, som giver indehaveren brugsret til en fast ejendom", for materielle goder, da den nederlandske omsaetningsafgiftslovs artikel 3, stk. 2, sidestiller stiftelsen af en tinglig ret over en fast ejendom med levering af et gode.

12 Hoge Raad har herefter besluttet at udsaette sagen og forelaegge Domstolen en anmodning om praejudiciel afgoerelse af foelgende spoergsmaal:

"1) Skal det sjette direktivs artikel 4, stk. 2, 2. punktum, fortolkes saaledes, at der foreligger en udnyttelse af et materielt gode med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter i denne direktivbestemmelses forstand, saafremt en ejer af en fast ejendom for en bestemt periode og mod et periodisk vederlag overlader brugen af ejendommen til en anden, saaledes at denne for naevnte periode og mod naevnte vederlag indroemmes en tinglig brugsret til den faste ejendom, saasom arealudnyttelsesretten til grunden?

2) Saafremt en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter det sjette direktivs artikel 5, stk. 3, litra b), for at anse de heri omhandlede tinglige brugsrettigheder for materielle goder, skal denne bestemmelses stk. 1 da fortolkes saaledes, at begrebet 'overdragelse' ogsaa omfatter stiftelsen af en saadan ret?

3) Skal det foerste spoergsmaal besvares anderledes, saafremt det andet spoergsmaal besvares bekraeftende?"

13 Vedroerende hovedsagens faktiske omstaendigheder og retlige baggrund, retsforhandlingernes forloeb samt de skriftlige indlaeg for Domstolen henvises til retsmoederapporten, som indeholder en mere udfoerlig gengivelse heraf. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende, saafremt det paa de enkelte punkter er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

Foerste spoergsmaal

14 Med det foerste spoergsmaal oensker den nationale ret i det vaesentlige oplyst, om det er en oekonomisk virksomhed i det sjette direktivs artikel 4, stk. 2' s forstand, at en ejer af en fast ejendom overdrager arealudnyttelsesretten til en fast ejendom til en anden, hvorved denne mod vederlag erhverver brugsret til ejendommen i en bestemt periode.

15 Begrebet "oekonomisk virksomhed" omfatter ifoelge artikel 4, stk. 2, "alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder ...", og ifoelge sidste punktum "blandt andet transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter".

16 For at kunne besvare det forelagte spoergsmaal maa det derfor undersoeges, om overdragelsen af arealudnyttelsesretten til en fast ejendom kan anses for en "udnyttelse" af det paagaeldende gode i naevnte bestemmelses forstand.

17 Det bemaerkes for det foerste, at der ved det sjette direktivs artikel 4 er givet mervaerdiafgiften et meget vidt anvendelsesomraade, som omfatter alle former for oekonomisk virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder (jf. Domstolens domme af 26.3.1987, Kommissionen mod Nederlandene, praemis 7, sag 235/85, Sml. s. 1487, og af 15.6.1989, Stichting, praemis 10, sag 348/87, Sml. s. 1737).

18 For det andet bemaerkes, at begrebet "udnyttelse" i overensstemmelse med de krav, der foelger af princippet om det faelles mervaerdiafgiftssystems neutralitet, omfatter samtlige transaktioner, uanset disses retlige form, hvorved der tilsigtes opnaaet varige indtaegter af det paagaeldende gode.

19 Der foreligger herefter en udnyttelse af en fast ejendom, saafremt ejeren mod vederlag overdrager arealudnyttelsesretten til ejendommen til en tredjemand for en bestemt periode. Denne betingelse maa anses for opfyldt, naar arealudnyttelsesretten, som det er tilfaeldet i hovedsagen, overdrages for en periode paa 18 aar mod et aarligt vederlag.

20 Foelgelig skal det foerste spoergsmaal besvares saaledes, at der foreligger en oekonomisk virksomhed i henhold til det sjette direktivs artikel 4, stk. 2, 2. punktum, som bestaar i udnyttelse af et materielt gode med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter, naar en ejer af en fast ejendom overdrager arealudnyttelsesretten til grunden til en anden, saaledes at denne mod vederlag erhverver brugsret til ejendommen i en bestemt periode.

Andet spoergsmaal

21 Hoge Raad' s andet spoergsmaal er, om begrebet overdragelse i det sjette direktivs artikel 5, stk. 1, skal forstaas saaledes, at det ogsaa omfatter stiftelsen af en tinglig brugsret, naar den paagaeldende medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter artikel 5, stk. 3, litra b), for at anse tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom, for materielle goder.

22 Herom bemaerkes, at artikel 5, stk. 1, definerer en af de afgiftspligtige transaktioner i henhold til direktivet, nemlig levering af et gode. Herved forstaas ifoelge bestemmelsen "overdragelse af retten til som ejer at raade over et materielt gode". Ifoelge samme artikels stk. 3 kan medlemsstaterne anse "tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom", for materielle goder i stk. 1' s forstand.

23 Naar der er givet medlemsstaterne en saadan mulighed, maa det antages, at ogsaa stiftelsen af en brugsret til fast ejendom udgoer en overdragelse efter betydningen i det sjette direktivs artikel 5, stk. 1.

24 Det andet spoergsmaal skal herefter besvares saaledes, at naar en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter det sjette direktivs artikel 5, stk. 3, litra b), for at anse tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom, for materielle goder, skal begrebet overdragelse i samme artikels stk. 1 fortolkes saaledes, at det ogsaa omfatter stiftelsen af en saadan tinglig rettighed.

Tredje spoergsmaal

25 I overensstemmelse med formaalet med det sjette direktiv, som bl.a. er, at det faelles mervaerdiafgiftssystem baseres paa en ensartet definition af begrebet "afgiftspligtige personer", skal spoergsmaalet om, hvorvidt en person er afgiftspligtig, udelukkende bedoemmes paa grundlag af kriterierne i det sjette direktivs artikel 4.

26 Foelgelig paavirkes anvendelsesomraadet for det sjette direktivs artikel 4 ikke af, om en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter det sjette direktivs artikel 5, stk. 3, for at ligestille stiftelsen af en arealudnyttelsesret med leveringen af et gode.

27 Det tredje spoergsmaal skal herefter besvares med, at svaret paa det foerste spoergsmaal ikke aendres af svaret paa det andet spoergsmaal.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

28 De udgifter, der er afholdt af regeringerne for Kongeriget Nederlandene og Det Forenede Kongerige og af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke godtgoeres. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Tredje Afdeling)

vedroerende de spoergsmaal, som er forelagt af Nederlandenes Hoge Raad ved dom af 24. maj 1989, for ret:

1) Der foreligger en oekonomisk virksomhed i henhold til det sjette direktivs artikel 4, stk. 2, 2. punktum, som bestaar i udnyttelse af et materielt gode med henblik paa opnaaelse af indtaegter af en vis varig karakter, naar en ejer af en fast ejendom overdrager arealudnyttelsesretten til grunden til en anden, saaledes at denne mod vederlag erhverver brugsret til ejendommen i en bestemt periode.

2) Naar en medlemsstat har gjort brug af sin mulighed efter det sjette direktivs artikel 5, stk. 3, litra b), for at anse tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom for materielle goder, skal begrebet overdragelse i samme artikels stk. 1 fortolkes saaledes, at det ogsaa omfatter stiftelsen af en saadan tinglig rettighed.

3) Svaret paa det foerste spoergsmaal aendres ikke af svaret paa det andet spoergsmaal.