DOMSTOLENS DOM (FOERSTE AFDELING) AF 18. MARTS 1993. - FINANZAMT KASSEL-GOETHESTRASSE MOD VIESSMANN KG. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: BUNDESFINANZHOF - TYSKLAND. - KAPITALTILFOERSELSAFGIFT - OVERDRAGELSE AF EN ANDEL I ET KOMMANDITSELSKAB. - SAG C-280/91.



Samling af Afgørelser 1993 side I-00971



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

++++

1. Fiskale bestemmelser ° harmonisering af lovgivningerne ° kapitaltilfoerselsafgifter ° kommanditselskab ° en ubegraenset haeftende selskabsdeltagers overdragelse af en del af sin selskabsandel til en selskabsdeltager med begraenset haeftelse ° opkraevning af kapitaltilfoerselsafgift ° ikke tilladt

(Raadets direktiv 69/335, art. 4)

2. Fiskale bestemmelser ° harmonisering af lovgivningerne ° kapitaltilfoerselsafgifter ° kommanditselskab ° national lovgivning, hvorefter en ubegraenset haeftende selskabsdeltagers indskud er fritaget for afgift ° en saadan selskabsdeltagers overdragelse af en del af sin selskabsandel til en selskabsdeltager med begraenset haeftelse ° de overdragne selskabsandele afgiftsbelagt ved tilvejebringelsen ° opkraevning af kapitaltilfoerselsafgift ° ikke tilladt

(Raadets direktiv 69/335, art. 6)

Sammendrag

1. En disposition, hvorved en selskabsdeltager, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, kan ikke undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af artikel 4 i direktiv 69/335 om kapitaltilfoerselsafgifter.

2. En disposition, hvorved en selskabsdeltager, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, kan ikke undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af artikel 6 i direktiv 69/335 om kapitaltilfoerselsafgifter i de medlemsstater, der har valgt at fritage indskud fra ubegraenset haeftende selskabsdeltagere fra kapitaltilfoerselsafgift, naar der allerede er svaret afgift af de overdragne selskabsandele paa det tidspunkt, hvor de blev tilvejebragt.

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 31. juli 1991 indgaaet til Domstolen den 31. oktober 1991 har Bundesfinanzhof i medfoer af EOEF-traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 4 i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405).

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en sag, der foeres mellem Finanzamt Kassel (herefter benaevnt "Finanzamt") og Viessmann GmbH & Co. KG (herefter benaevnt "Viessmann") vedroerende afgiftstilsvaret af en disposition, hvorved en selskabsandel i Viessmann blev overdraget.

3 Viessmann er et tysk kommanditselskab. Ifoelge generaladvokatens sagsfremstilling, som der i oevrigt henvises til (punkt 6-9), har kommanditselskabet en kapital paa 9,8 mio. DM, hvoraf der er svaret kapitaltilfoerselsafgift paa det tidspunkt, hvor de til kapitalen svarende indskud blev foretaget. Det er desuden oplyst, at kommanditselskabet har to deltagere med ubegraenset haeftelse for selskabets forpligtelser (komplementarer), samt at én deltagers haeftelse er begraenset til denne deltagers indskud (kommanditist).

4 Den 8. juli 1983 overdrog V., som er en af de ubegraenset haeftende selskabsdeltagere, en del af sin selskabsandel til sin hustru og sine boern, som ifoelge aftalen om overdragelsen blev selskabsdeltagere med begraenset haeftelse.

5 Finanzamt fandt, at de overfoerte selskabsandele havde skiftet karakter ved at overgaa fra en ubegraenset haeftende selskabsdeltager til personer, hvis haeftelse var begraenset. Paa dette grundlag antog Finanzamt, at overdragelsen maatte sidestilles med en udstedelse af selskabsandele og derfor var afgiftspligtig i medfoer af § 2, stk. 1, nr. 1, i Kapitalverkehrsteuergesetz (den tyske lov om kapitalomsaetningsafgifter). I henhold til denne bestemmelse skal kapitaltilfoerselsafgift svares af "den foerste erhververs erhvervelse af selskabsrettigheder i et indenlandsk kapitalselskab".

6 For Bundesfinanzhof opstod der spoergsmaal om, hvorvidt den af Finanzamt anlagte fortolkning var i overensstemmelse med direktivet om kapitaltilfoerselsafgifter, og specielt hvorvidt en overdragelse af selskabsandele som den, der var foretaget i det konkrete tilfaelde, var en afgiftspligtig disposition i henhold til direktivets artikel 4.

7 I direktivets artikel 4, stk. 1, opregnes de dispositioner, som medlemsstaterne skal underkaste kapitaltilfoerselsafgift. Herunder hoerer:

"c) udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved indskud af enhver art".

8 I artikel 4, stk. 2, opregnes de dispositioner, som medlemsstaterne kan undergive kapitaltilfoerselsafgift. I henhold til denne bestemmelse kan bl.a. foelgende dispositioner undergives kapitaltilfoerselsafgift:

"b) udvidelse af selskabsformuen i et kapitalselskab ved ydelser fra en deltager, der ikke medfoerer nogen udvidelse af kapitalen, men modsvares af en aendring af selskabsrettighederne eller er egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi".

9 Paa denne baggrund har Bundesfinanzhof besluttet at forelaegge Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:

"Kan medlemsstaterne i henhold til artikel 4 i direktiv 69/335/EOEF opkraeve kapitaltilfoerselsafgift ved omdannelse af en del af en komplementarandel til en kommanditanpart i et allerede bestaaende GmbH & Co. KG?"

10 Hvad naermere angaar hovedsagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb og de skriftlige indlaeg for Domstolen henvises til retsmoederapporten. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende i det omfang, det er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

11 Med spoergsmaalet oensker den nationale ret oplyst, om en disposition, hvorved en selskabsdeltager, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, kan undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af direktivets artikel 4.

12 Med henblik paa besvarelsen af dette spoergsmaal bemaerkes, at der ved direktivet er foretaget en harmonisering af afgiftsstrukturen og afgiftssatserne for afgifter paa kapitaltilfoersel inden for Faellesskabet, og at de dispositioner, medlemsstaterne kan eller skal undergive kapitaltilfoerselsafgift, er opregnet i direktivets artikel 4.

13 En disposition, hvorved en ubegraenset haeftende selskabsdeltager overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, falder ikke ind under nogen af de kategorier, der er opregnet i direktivets artikel 4. Bl.a. indebaerer en saadan disposition hverken en udvidelse af selskabskapitalen som omhandlet i direktivets artikel 4, stk. 1, litra c), eller en udvidelse af selskabsformuen som omhandlet i artikel 4, stk. 2, litra b), og dispositionen kan derfor ikke undergives den afgift, der er fastsat for de i disse bestemmelser naevnte kategorier.

14 Heraf foelger, at en overdragelse af selskabsandele som den, der er tale om i det konkrete tilfaelde, ikke udgoer en disposition, der kan afgiftsbelaegges i henhold til direktivets artikel 4.

15 Kommissionen har anmodet Domstolen om at tage stilling til, om overdragelsen af selskabsandelene kan undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af direktivets artikel 6.

16 I artikel 6 bestemmes foelgende for saa vidt angaar kommanditselskaber:

"1. Hver medlemsstat kan fra afgiftsgrundlaget ... undtage beloeb, der er ydet som indskud af en andelshaver, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, samt en saadan deltagers andel i selskabsformuen.

2. Anvender en medlemsstat den i stk. 1 fastsatte ordning, er foelgende forhold underkastet kapitaltilfoerselsbeskatningen:

° ...

° ...

° enhver foranstaltning, hvorved en deltagers ansvar begraenses til hans andel i kapitalen, isaer naar ansvarets begraensning indtraeder som foelge af omdannelse af det paagaeldende kapitalselskab til et kapitalselskab af anden art.

...".

17 I denne forbindelse bemaerkes, at det paahviler Domstolen at fortolke alle de bestemmelser i faellesskabsretten, som de nationale retter skal anvende for at traeffe afgoerelse i de for dem verserende tvister, ogsaa selv om disse bestemmelser ikke udtrykkeligt er omtalt i de praejudicielle spoergsmaal, der forelaegges Domstolen.

18 Med hensyn til bestemmelsen i direktivets artikel 6 bemaerkes, at den ° i de medlemsstater, hvor dette er relevant ° bl.a. skal forhindre, at selskabsandele, hvoraf der ikke er betalt afgift, fordi de har svaret til indskud fra en ubegraenset haeftende selskabsdeltager, senere overfoeres til en selskabsdeltager, hvis haeftelse er begraenset, og dermed omdannes til selskabsandele, der indehaves af en saadan selskabsdeltager, uden at de undergives den kapitaltilfoerselsafgift, som skulle have vaeret erlagt ved udstedelsen.

19 Som anfoert ovenfor i praemis 3, er der imidlertid betalt kapitaltilfoerselsafgift af alle de selskabsandele, der udgoer Viessmann' s kapital, paa det tidspunkt, hvor de til selskabsandelene svarende indskud i selskabet blev foretaget.

20 Heraf foelger, at en overdragelse af en selskabsandel som den, der er sket i hovedsagen, ikke kan underkastes kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af artikel 6 i direktivet om kapitaltilfoerselsafgifter.

21 Af disse grunde maa det spoergsmaal, den nationale ret har stillet, besvares med, at en disposition, hvorved en selskabsdeltager, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, ikke kan undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af artikel 4 i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter. En saadan disposition kan heller ikke undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af direktivets artikel 6 i de medlemsstater, der har valgt at fritage indskud fra ubegraenset haeftende selskabsdeltagere fra kapitaltilfoerselsafgift, naar der allerede er svaret afgift af de overdragne selskabsandele paa det tidspunkt, hvor de blev tilvejebragt.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

22 De udgifter, der er afholdt af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Foerste Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Bundesfinanzhof ved kendelse af 31. juli 1991, for ret:

En disposition, hvorved en selskabsdeltager, der haefter ubegraenset for et kapitalselskabs forpligtelser, overdrager en del af sin andel i selskabet til en selskabsdeltager, hvis haeftelse i selskabet er begraenset, kan ikke undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af artikel 4 i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter. En saadan disposition kan heller ikke undergives kapitaltilfoerselsafgift i medfoer af direktivets artikel 6 i de medlemsstater, der har valgt at fritage indskud fra ubegraenset haeftende selskabsdeltagere fra kapitaltilfoerselsafgift, naar der allerede er svaret afgift af de overdragne selskabsandele paa det tidspunkt, hvor de blev tilvejebragt.