FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT

M. SZPUNAR

fremsat den 15. juni 2017 ( 1 )

Sag C-90/16

The English Bridge Union Limited

mod

Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (Det Forenede Kongerige))

»Direktiv 2006/112/EF – moms – artikel 132, stk. 1, litra m) – fritagelser – ydelser med nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning – begrebet »sport« – bridge med duplikerede kort«

Indledning

1. »Overvej f.eks. de handlinger, som vi kalder »spil, lege eller kampe«. Jeg mener brætspil, kortspil, boldspil, De Olympiske Lege osv. Hvad er fælles for dem alle? Sig ikke: »De må have noget til fælles, ellers ville de ikke blive kaldt »spil, lege eller kampe««, men kig på dem og se, om de overhovedet har noget til fælles. For hvis du ser på dem, vil du ikke se noget, som de alle har til fælles, men ligheder, forhold og endog en hel række af dem. For at gentage: Tænk ikke, men se!« ( 2 ).

2. Denne anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (Det Forenede Kongerige) rejser problemer, der kan sammenlignes med dem, som Wittgenstein stod over for, da han forsøgte at finde fælles kendetegn, som definerer en aktivitet som »spil, leg eller kamp«. I dag er det ikke ordene »spil, leg eller kamp«, der skal defineres, men ordet »sport« med henblik på at fastslå, om – hvad angår momsfritagelse – aktiviteten bridge udgør en »sport«.

Relevante retsforskrifter

EU-ret

3. Afsnit IX, kapitel 2, i Rådets direktiv 2006/112/EF ( 3 ) har overskriften »Fritagelse i forbindelse med visse former for virksomhed af almen interesse«. Artikel 132 heri har følgende ordlyd: »1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner: […] l) organisationers levering af ydelser og varer med nær tilknytning hertil til fordel for deres medlemmer i disses fælles interesse mod et kontingent, der er fastsat i overensstemmelse med vedtægterne, såfremt de pågældende organisationer ikke arbejder med gevinst for øje, og deres formål enten er af politisk, fagforeningsmæssig, religiøs, patriotisk, filosofisk eller filantropisk karakter eller vedrører borgerlige rettigheder, under forudsætning af at denne fritagelse ikke vil kunne skabe konkurrenceforvridning m) visse former for levering af ydelser med nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af organer, som ikke arbejder med gevinst for øje, til fordel for personer, der deltager i sport eller fysisk træning n) levering af visse kulturelle ydelser og varer med nær tilknytning hertil, der præsteres af offentligretlige organer eller af andre kulturelle organer, som er anerkendt af den pågældende medlemsstat […]«

Det Forenede Kongeriges ret

4. Group 10 i Schedule 9 til Value Added Tax Act 1994 (lov om merværdiafgift af 1994) fastsætter den relevante fritagelse for visse leveringer forbundet med sport: »Group 10: Sport, sportskonkurrencer og fysisk træning […] 1. tildelingen af en ret til at deltage i en konkurrence vedrørende sport eller fysisk træning, hvor modydelsen for tildelingen består af penge, der fuldt ud skal allokeres til finansiering af den eller de præmier, der udloddes i konkurrencen 2. et berettiget organs tildeling af en ret til at deltage i en konkurrence vedrørende sport eller fysisk træning, når dette organ er oprettet med henblik på en sådan aktivitet 3. et berettiget organs levering til en person af ydelser med nær tilknytning til og væsentlig for sport eller fysisk træning, som denne person deltager i.«

Faktiske omstændigheder, retsforhandlinger og de præjudicielle spørgsmål

5. Kontraktbridge er et kortspil med stik, der spilles af fire spillere i to konkurrerende makkerpar, hvor makkerne sidder over for hinanden omkring et bord. Spillet har fire faser: kortgivning, melding, spil af kort og føring af regnskabet. Der er millioner af mennesker verden over, der spiller bridge i klubber, turneringer, online og blandt venner.

6. Klub- og turneringsspil er for det meste bridge med »duplikerede kort«, hvor de kort, som hver enkelt spiller har på hånden i hvert spil, bevares, således at hvert makkerpar efter hinanden spiller de samme kort som de tilsvarende makkerpar ved andre borde, idet scoren baseres på det relative resultat.

7. Denne variant af spillet spilles på konkurrenceplan såvel nationalt som internationalt.

8. The English Bridge Union (EBU) er det nationale organ for bridge med duplikerede kort i Det Forenede Kongerige. EBU’s medlemmer er distriktsorganisationerne for bridge. EBU organiserer kontraktbridgeturneringer og opkræver spillere et gebyr for tilmelding til disse turneringer. Dette tilmeldingsgebyr pålægges moms i henhold til Det Forenede Kongeriges momsret ( 4 ).

9. EBU fremsatte krav til Her Majesty’s Revenue and Customs (afgiftsmyndighederne) om tilbagebetaling af den moms, der var blevet betalt af disse tilmeldingsgebyrer, idet EBU gjorde gældende, at gebyrerne var momsfritaget i medfør af momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m). Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs afslog kravene ved afgørelse af 12. februar 2014. EBU påklagede denne afgørelse. First-tier Tribunal (ret i første instans) forkastede EBU’s påstande, men gav tilladelse til en appel til Upper Tribunal (appeldomstol). Efter et retsmøde den 14. juli 2015 afsagde Upper Tribunal afgørelse den 23. juli 2015, hvori retten fandt, at det var nødvendigt at afgøre spørgsmålet om fortolkningen af artikel 132, stk. 1, litra m), med henblik på at afsige dom i appelsagen. Den 1. september 2015 forelagde den Domstolen følgende spørgsmål til præjudiciel afgørelse: »1) Hvilke væsentlige kendetegn skal en aktivitet udvise for at kunne betragtes som en »sport« som omhandlet i [momsdirektivets] artikel 132, stk. 1, litra m), […] Skal en aktivitet særlig omfatte et betydeligt (eller et ikke ubetydeligt) fysisk element, som har afgørende betydning for udfaldet af aktiviteten, eller er det tilstrækkeligt, at aktiviteten omfatter et betydeligt mentalt element, som har afgørende betydning for udfaldet af aktiviteten? 2) Er kontraktbridge med duplikerede kort en »sport« som omhandlet i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m)?«

10. Forelæggelsesafgørelsen blev modtaget den 15. februar 2016. Det Forenede Kongeriges regering og Nederlandenes regering samt Europa-Kommissionen har indgivet skriftlige indlæg. EBU, Det Forenede Kongeriges regering og Europa-Kommissionen deltog i retsmødet den 2. marts 2017.

Analyse

Det første spørgsmål: »Sport« i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m): fysisk og/eller mental?

11. Den forelæggende ret ønsker med det første spørgsmål oplyst, om der skal være et ikke-ubetydeligt fysisk element, som er af afgørende betydning for udfaldet af aktiviteten, blandt kendetegnene for en aktivitet for, at den kan anses for en »sport« som omhandlet i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), eller om det er tilstrækkeligt, at aktiviteten har et betydeligt mentalt element, som er af afgørende betydning for udfaldet af aktiviteten.

12. I medfør af momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), skal medlemsstaterne fritage transaktioner, der omfatter »visse former for levering af ydelser med nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af organer, som ikke arbejder med gevinst for øje, til fordel for personer, der deltager i sport eller fysisk træning«.

Generelle bemærkninger om fritagelser i momsdirektivet og relevant retspraksis

13. De generelle regler, der ligger bag det fælles merværdiafgiftssystem, som er indført med momsdirektivet, er, at alle transaktioner skal pålægges moms. Fritagelser, såsom de i direktivets artikel 132 indeholdte, skal ses som en undtagelse til denne regel.

– Fritagelser i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m)

14. Fritagelserne i momsdirektivets artikel 132 er dog ikke efter deres art valgfrie. Som det fremgår af anvendelsen af det præskriptive ord »shall« [på engelsk, »fritager« på dansk], har medlemsstaterne en pligt til at fritage de transaktioner, der er opregnet i direktivets artikel 132. Dette indebærer, at det er i EU’s interesse, at de opregnede transaktioner er momsfritaget. Dette betyder også, at selv om fritagelserne som en undtagelse til den generelle regel skal fortolkes indskrænkende, bør denne EU-interesse ikke tabes af syne. Matricen er derfor en anden end den, der finder anvendelse på begrundelser eller tvingende hensyn i henhold til EU’s grundlæggende friheder og forbundne harmoniseringsforanstaltninger, hvor medlemsstaterne har et skøn. Hvad angår momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), har medlemsstaterne ikke noget skøn. Hvis betingelserne i denne bestemmelse er opfyldt, skal medlemsstaterne fritage transaktionerne. Det er endvidere nødvendigt med en sådan pligt for medlemsstaterne med henblik på at sikre en ensartet anvendelse af fritagelsen i hele EU.

15. Domstolen er flere gange blevet anmodet om at fortolke fritagelserne til momsdirektivet og dets forgængere. Sagerne kan inddeles i tre kategorier.

16. For det første er der sager vedrørende de personer, der kan være omfattet af momsfritagelsen. Domstolen har i denne henseende konsekvent udtalt, at princippet om afgiftsneutralitet kræver, at medlemsstaterne ikke muliggør en sondring afhængig af den juridiske art eller arten af den organisation, der gennemfører transaktionen, med henblik på at tildele en fritagelse ( 5 ).

17. For det andet har Domstolen behandlet problemstillingen om, hvorvidt en vis aktivitet, der var forbundet med en fritaget aktivitet, også var omfattet af fritagelsen. Domstolen fandt i Stockholm Lindöpark-dommen ( 6 ), at udlejning eller, i dommen i sagen Turn- und Sportunion Waldburg ( 7 ), leasing af fast ejendom ikke var direkte knyttet til sport og dermed ikke momsfritaget, mens tilrådighedsstillelse af en bane eller en dommer er af afgørende betydning for sportens udøvelse ( 8 ) og dermed omfattet af momsfritagelsen.

18. For det tredje har Domstolen udtalt sig om spørgsmålet om, hvilke former for aktivitet der kan anses for en sport. I Žamberk-dommen ( 9 ) fandt den, at ikke-organiserede og usystematiske sportsaktiviteter, der ikke har deltagelse i konkurrencer for øje, kan være omfattet af fritagelsen. I dommen i sagen Kommissionen mod Nederlandene ( 10 ) fandt den, at udlejning af lystbåde ikke kunne sidestilles med en sportsaktivitet, eftersom deres formål kunne være rent rekreativt ( 11 ). I denne sag blev definitionen af en sport som sådan imidlertid ikke behandlet, da det ikke var anfægtet, at sejlads kan være en sport.

– Andre udvalgte fritagelser i momsdirektivet

19. I Rank Group-dommen ( 12 ) fandt Domstolen, at en forskellig momsmæssig behandling af to tjenesteydelser, som er identiske eller sammenlignelige fra forbrugerens synspunkt, og som tilgodeser de samme behov hos denne, er tilstrækkelig til at fastslå, at der foreligger en tilsidesættelse af princippet om afgiftsneutralitet i sammenhæng med fritagelsen for hasardspil i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra i) ( 13 ). Spørgsmålet, om den pågældende aktivitet udgør »væddemål, lotterier og andre former for hasardspil«, afhang derfor af en markedsorienteret tilgang: Hvis kunderne anser tjenesteydelserne for tilsvarende, skal de afgiftspålægges på samme måde.

20. Hvad angår fritagelser for medicinske ydelser afklarede Domstolen på et tidligt tidspunkt, at tjenesteydelser præsteret af dyrlæger ( 14 ), biologiske analyser af generisk beslægtethed ( 15 ) og opbevaring af stamceller til mulig fremtidig behandling ( 16 ) ikke er omfattet af definitionen af momsfritagelserne i artikel 132, stk. 1, litra b) og/eller litra c), mens hjemmepleje udført af sygeplejersker ( 17 ), medicinske analyser foretaget af private virksomheder ( 18 ) og udtagelse og opformering af bruskceller ( 19 ) er omfattet af definitionen af pleje ( 20 ). Det er af disse sager muligt at udlede, at begrebet »pleje« ikke nødvendiggør en særlig snæver fortolkning, eftersom fritagelsen af aktiviteter i nær tilknytning til hospitalsbehandling og pleje skal sikre, at det ikke bliver uforholdsmæssigt dyrt at opnå pleje og hospitalsbehandling på grund af de forøgede omkostninger ( 21 ).

21. Jeg udleder af ovennævnte retspraksis, at begrebet »sport« i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), bør fortolkes snævert, men under hensyntagen til fritagelsens formål og målsætning.

22. Ordet »sport« er ikke defineret i direktiv 2006/112. Der er heller ikke en altomfattende definition af »sport« for hele Unionen, som finder anvendelse i hele EU for alle primær- og sekundærretlige akter. Jeg må derfor ty til den klassiske fortolkningsteknik med ordlyd, ordning (eller generelle opbygning), sammenhæng/formål (eller ånd) og tilblivelse.

Ordlyd

23. Uden en klar definition skal udgangspunktet for fortolkningen være den almindelige betydning af ordet »sport«. Her giver definitioner i autoritative ordbøger definitioner, som er i tråd med min intuition, ved klart at kræve et fysisk element. Det er tilstrækkeligt at kontrollere definitionerne på denne side af Atlanterhavet ( 22 ) i Oxford Advanced Learner’s Dictionary (en »aktivitet, der udøves for fornøjelsens skyld, og som kræver fysisk indsats eller færdigheder, sædvanligvis udøvet på et særligt område og i henhold til fastsatte regler«) ( 23 ), Cambridge Dictionary (»et spil, konkurrence eller aktivitet, der kræver fysisk indsats eller færdigheder, og som spilles eller udøves i henhold til regler for fornøjelsens skyld og/eller som et arbejde«) ( 24 ), den polske Słownik języka polskiego (polsk ordbog) PWN – Polskie Wydawnictwo Naukowe (»øvelser og spil, der tilsigter at forbedre konditionen og konkurrencemæssige ambitioner for at opnå de bedst mulige resultater«) ( 25 ), den franske Larousse (»fysisk aktivitet med henblik på at forbedre ens fysiske tilstand«) ( 26 ) eller den tyske Duden (»fysisk aktivitet, der udøves med henblik på legemsøvelser og i henhold til visse regler [i konkurrencer]«) ( 27 ).

Ordning

24. Momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), henviser til »sport eller fysisk træning«. Det Forenede Kongeriges regering og Kommissionen har gjort gældende, at det forhold, at bestemmelsen henviser til »sport eller fysisk træning«, endvidere antyder, at ordet »sport« også nødvendiggør et fysisk element. Anvendelsen af ordet »eller« kan anses for at indebære, at ordene »fysisk træning« har et anvendelsesområde, som overlapper det for ordet »sport« i den forstand, at enhver form for sport skal have en fysisk bestanddel. Det kan derfor udledes, at for lovgiver var de to ord »sport« og »fysisk træning« tæt forbundne, hvis ikke synonymer.

25. Jeg er dog ikke overbevist af dette argument.

26. Det forhold, at EU-lovgiver medtog »sport« og »fysisk træning« i den samme bestemmelse, indebærer efter min opfattelse blot, at ordene er forbundet på den ene eller anden måde, hvilket ikke nødvendigvis skal knyttes til det »fysiske« element. Det kan også have været »trænings«-aspektet ved »fysisk træning« eller ethvert element, der er fælles for begge begreber, såsom sundhedsfordele, fællesskabsfølelse, organisatoriske forhold, eller for at sikre, at aktiviteter, hvis fysiske element er tvivlsomt, men som generelt anses for »sport«, såsom skydning, bueskydning eller skak, er omfattet af definitionen ( 28 ) – eller EU-lovgiverens hensigt kan blot have været at sikre, at »fysisk træning«, selv om den ikke sædvanligvis indeholder et konkurrenceelement, er omfattet af momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m). Jeg forstår faktisk snarere denne sondring som en afklaring af, at fysisk træning, som uanset af hvilken årsag eventuelt ikke udgør en »sport«, også er omfattet af direktivets artikel 132, stk. 1, litra m). Et eksempel, som falder mig ind i denne henseende, er fysisk træning, som finder sted uden et direkte konkurrenceelement, såsom træning. Fodboldtræning må f.eks. bestemt være omfattet af momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m)?

27. Det skal med andre ord ikke antages, at formålet med brugen af ordene »sport eller fysisk træning« var at udelukke aktiviteter, som ikke har et fysisk element som deres afgørende kendetegn.

28. Momsdirektivets ordning som helhed giver derfor ikke noget fyldestgørende svar hvad angår spørgsmålet, om en aktivitet, som hovedsagelig bygger på mental i stedet for fysisk udfoldelse, kan være en »sport« i den i direktivets artikel 132, stk. 1, litra m), omhandlede forstand.

Tilblivelse

29. Endvidere følger en mere præcis definition heller ikke af momsdirektivets tilblivelseshistorie. Det Forenede Kongeriges delegation bemærkede i Rådets protokol af 17. maj 1977 om Rådets sjette direktiv 77/388/EØF ( 29 ), at (de nuværende) artikel 132, stk. 1, litra m) og n), mere præcist skal definere de berørte aktiviteter ( 30 ), men en sådan definition blev, så vidt jeg ved, aldrig medtaget i momsdirektivet.

Formål

30. EU-lovgiver anser leveringen af visse ydelser med nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af organer, der ikke arbejder med gevinst for øje, til fordel for personer, der deltager i sport eller fysisk træning, for at udgøre en tjenesteydelse i samfundets interesse, som fortjener at være fritaget. Endvidere skal rationalet bag denne fritagelse ses på baggrund af artikel 165, stk. 1, andet afsnit, TEUF, hvorefter Unionen bidrager til fremme af sport i Europa og tager i den forbindelse hensyn til sportens specifikke forhold, dens strukturer, der bygger på frivillighed, og dens sociale og uddannende funktion.

31. Hvad angår den fælles praksis i medlemsstaterne med hensyn til spørgsmålet om, hvorvidt aktiviteter uden et fysisk element kan kvalificeres som en sport, tegner der sig et ganske heterogent billede. Hovedeksemplet i denne henseende er skak, hvilken aktivitet er vidt anerkendt som en sport ( 31 ), men dog ikke, så vidt jeg kan forstå, i Det Forenede Kongerige.

32. Hvis man ser på det i en bredere sammenhæng, udstedte Europarådets Ministerkomité i 1992 et sportscharter ( 32 ), som definerer sport som »fysisk udfoldelse«.

33. Det er korrekt, at Europarådets aktiviteter udgør en standard for EU’s aktiviteter. EU har faktisk ikke kun en generel pligt til at indlede ethvert formålstjenligt samarbejde med Europarådet ( 33 ), men en specifik pligt til at fremme samarbejdet inden for sport ( 34 ) og kulturelle forhold ( 35 ). Europarådet udgør i henhold til artikel 165, stk. 3, TEUF en »international organisation, der beskæftiger sig med […] sport […]«.

34. Der er dog ingen antydning af, at EU-lovgiver tilsigtede at skabe en forbindelse mellem definitionen i momsdirektivet og definitionen i sportscharteret af 1992.

35. Bridge anses for en sport i henhold til Erasmus+ programmet. Erasmus+ kan ligeledes finansiere aktiviteter, som ikke nødvendigvis er momsfritaget. Med andre ord har ordet sport, selv om definitionen heraf skal være selvstændig for så vidt angår momsdirektivet ( 36 ), ikke nødvendigvis en alment gældende betydning i EU-retten. Jeg er ikke af den opfattelse, at det kan udledes, at Europarådet eller EU’s politiske institutioner vil anvende én definition af sport, som gælder for alle retsakter, navnlig fordi definitionen af ordet kan afhænge af retsaktens formål.

36. Det foreliggende spørgsmål er dermed ikke, om sport i henhold til nogle definitioner skal indebære et element af fysisk indsats eller anstrengelse, men snarere om aktiviteter, der er omfattet af momsfritagelsen i henhold til momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), i henhold til ordet »sport«, nødvendigvis skal omfatte et element af fysisk indsats eller anstrengelse. Jeg vil derfor nu fremkomme med væsentlige elementer for definitionen af ordet »sport« hvad angår momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), som afspejler bestemmelsens overordnede formål i direktivets ordning.

Mod en definition af sport ( 37 )

37. Betydningen af ordet »sport« har ændret sig væsentligt siden oldtiden med de første Olympiske Lege i Grækenland og indtil det 21. århundrede. Oprindeligt da ordet blev indført i det engelske sprog i det 14. århundrede, betød »sport«»fritid«. Det var først senere, at det blev forbundet med fysisk aktivitet, hvor kroppen trænes i henhold til fastsatte regler ( 38 ). Denne definition, der – som det fremgår ovenfor – fortsat er vidt godtaget, er på ingen måde almengyldig.

38. SportAccord International Federations' Union ( 39 ), International University Sports Federation ( 40 ) og Den Internationale Olympiske Komité ( 41 ) medtager udtrykkeligt mental sport eller godtager aktiviteter uden et fysisk element. Det bedste eksempel i denne henseende er skak. Når det ikke er nødvendigt med et fysisk element, defineres sport ved konkurrence, og det forhold, at det ikke kun er en enkelt leverandør, der leverer udstyr ( 42 ) – hvilket udelukker aktiviteter uden et bredt grundlag i civilsamfundet, såsom kommercielle produkter på markedet designet af virksomheder til rent forbrug (f.eks. videospil).

39. Efter min opfattelse kan disse definitioner ikke anvendes til udtømmende at afgrænse ordet »sport« i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), men de er et godt udgangspunkt. Den internationale status, som Den Internationale Olympiske Komité og/eller SportAccord giver, indebærer en vis accept fra offentlighedens side og kan antyde, at disse aktiviteter generelt anses for svarende til etablerede sportsgrene. For at besvare den forelæggende rets spørgsmål er det dermed værd at bemærke, at i lyset af sammenligningskriteriet udtrykt i Rank Group-dommen ( 43 ) bør internationale sportsorganisationers accept være af relevans for, om en aktivitet i princippet kan anses for en sport.

40. Jeg bemærker, at Den Internationale Olympiske Komité medtager den ikke-fysiske sportsgren skak blandt de aktiviteter, der har fået olympisk status ( 44 ). Jeg udleder heraf, at en aktivitet ikke nødvendigvis skal have et fysisk element for at blive accepteret som en sport. Det forekommer mig kun at være logisk. Et obligatorisk fysisk element vil ipso facto udelukke en række aktiviteter, som generelt anses for en sport, selv om det fysiske element er mere end marginalt, og kvalificeringen heraf som en sport er utvivlsom. Skydning eller bueskydning falder mig ind her.

41. Ordet »sport« skal dog også fortolkes i lyset af formålet med fritagelserne i momsdirektivet. Som det fremgår af direktivets afsnit IX, kapitel 2 (»Fritagelse i forbindelse med visse former for virksomhed af almen interesse«), bør en aktivitet være af almen interesse for at være omfattet af fritagelsen.

42. Det forekommer mig i denne henseende, at de fleste aktiviteter, der almindeligvis henvises til som en sport, har det til fælles, at 1) de kræver en vis indsats for at overvinde en udfordring eller en forhindring (og er dermed ikke rent rekreative) ( 45 ), uanset om denne udfordring er konkurrence mod en modstander eller overvindelse af fysiske eller mentale grænser, 2) overvindelsen af disse forhindringer i) træner en bestemt fysisk eller mental færdighed og ii) er derved gunstig for det fysiske eller mentale velvære for de personer, der deltager i sporten, og 3) sådanne aktiviteter udøves sædvanligvis ikke kun i en rent kommerciel sammenhæng. Endelig tjener 4) (lokal) offentlig opfattelse eller international anerkendelse som en angivelse, der peger mod, at der er tale om en »sport«. Med andre ord skal »sport« i direktivets forstand forstås på den måde, at det betyder træning af mental eller fysisk form på en måde, som generelt er gunstig for borgernes sundhed og velvære, da det ellers ikke ville være i tråd med formålet med fritagelserne i momsdirektivets afsnit IX, kapitel 2 ( 46 ).

43. Endelig vil jeg gerne fremhæve den kulturelle bestanddel, der er iboende i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m). Mens definitionen af »sport«, som det fremgår ovenfor, er en selvstændig definition i EU-retten, bør der ikke ses bort fra det forhold, at mange sportsgrene er af regional art og ikke findes i hele EU. Det er f.eks. tilfældet med hurling i Irland eller med kumoterki ( 47 ) i Polen. Nogle sportsgrene er også mere fremherskende i nogle lande eller regioner end andre. Mange flere briter eller franskmænd deltager i f.eks. rugby end polakker. Tilsvarende forekommer det mig, at flere spiller bridge i Det Forenede Kongerige, Irland og de nordlige lande i EU end andre steder. Regionale opfattelser bør derfor tages i betragtning, når ordet »sport« fastlægges på en selvstændig måde på EU-niveau.

44. Det følger af det ovenstående, at mange aktiviteter fortsat vil være udelukket fra ordet »sport«. Definitionen udelukker nødvendigvis hasardspil, da der ikke er noget forhold mellem den investerede indsats og udfaldet, og da det ikke kræver nogen mental eller fysisk færdighed.

45. Det, der forekommer mig ikke at være obligatorisk, er, at der skal være et vist fysisk element. Det er korrekt, at få ikke-fysiske sportsgrene vil opfylde definitionen på sport, da det kræves, at de ikke er rent rekreative, opnår et vist niveau af accept og har kendetegn og gunstige virkninger, der er forbundet med de fleste fysiske sportsgrene, hvorved virkninger for den mentale form og det mentale velvære bør anses for substituerbare med den fysiske form og velvære.

46. Mit foreslåede svar på det første spørgsmål er derfor, at blandt de kendetegn, som en aktivitet skal have for at være en »sport« i den i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), omhandlede forstand, er det ikke nødvendigt med et ikke-ubetydeligt fysisk element, som er af afgørende betydning for udfaldet heraf. Det er tilstrækkeligt, at aktiviteten har et betydeligt mentalt element, som er af afgørende betydning for udfaldet heraf.

Det andet spørgsmål: bridge

47. Den forelæggende ret ønsker med det andet spørgsmål oplyst, om kontraktbridge med duplikerede kort kan kvalificeres som en sport i den i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), omhandlede forstand.

48. Det er i sidste ende op til den forelæggende ret, der har enekompetence til at bedømme de faktiske omstændigheder og fortolke den nationale lovgivning, at undersøge – i lyset af de principper, der er fastsat i punkt 42 i dette forslag til afgørelse – om kontraktbridge med duplikerede kort er en »sport« i den i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), omhandlede forstand.

49. På grundlag af de oplysninger, der er givet, foreslår jeg imidlertid, at svaret er »ja«.

50. Bridge er ikke et hasardspil, og klassificeringen af bridge som en sport forekommer heller ikke at stride mod de ovenfor fastslåede principper. Det forhold, at turneringer finder sted på en international scene, og at spillets resultater synes at være direkte afhængige af den færdighed og træning, der er investeret i aktiviteten, i henhold til de oplysninger, som den forelæggende ret har givet, peger i retning af, at bridge er en sport. En betydelig mental indsats og træning er nødvendig for at konkurrere i kontraktbridge med duplikerede kort.

51. Endvidere er der en bred international accept af bridge med duplikerede kort som en sport, ikke mindst fordi Den Internationale Olympiske Komité i 1998 besluttede at klassificere det som en sport. Det er nu endda blevet tildelt olympisk status ( 48 ), hvilket betyder, at det vil blive udbudt til De Olympiske Lege i 2020.

52. Endelig peger den forholdsvis lille rolle, som held spiller for opnåelse af resultaterne, i retning af, at kontraktbridge med duplikerede kort udgør en »sport« hvad angår denne sag.

Forslag til afgørelse

53. På baggrund af ovenstående betragtninger foreslår jeg, at Domstolen besvarer de af Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (Det Forenede Kongerige) forelagte spørgsmål således: »1) Blandt de kendetegn, som en aktivitet skal have for at være en »sport« i den i artikel 132, stk. 1, litra m), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (»momsdirektivet«) omhandlede forstand, er det ikke nødvendigt med et fysisk element. 2) Kontraktbridge med duplikerede kort som omhandlet i hovedsagen er en »sport« i den i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), omhandlede forstand.«

( 1 ) – Originalsprog: engelsk.

( 2 ) – [Oversættelse af »Consider for example the proceedings that we call »games«. I mean board-games, card-games, ball-games, Olympic Games, and so on. What is common to them all? – Don’t say: »There must be something common, or they would not be called »games«« – but look and see whether there is anything common to all. – For if you look at them you will not see something that is common to all, but similarities, relationships, and a whole series of them at that. To repeat: don’t think, but look!« i] L. Wittgenstein, Philosophical Investigations, 1953, oversat af G.E.M. Anscombe, Prentice Hall, 1999, punkt 66.

( 3 ) – Direktiv af 28.11.2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s 1, i den affattelse, der finder anvendelse på tidspunktet for de faktiske omstændigheder (herefter »momsdirektivet«).

( 4 ) – Hvad angår retsstillingen i andre medlemsstater end Det Forenede Kongerige er parterne af den forståelse, at bridge med duplikerede kort behandles som en »sport« hvad angår momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), af afgiftsmyndighederne i Østrig, Belgien, Danmark, Frankrig og Nederlandene. Parterne er af den forståelse, at bridge ikke behandles som en »sport« i Irland og Sverige.

( 5 ) – Jf. i denne retning dom af 14.3.2013, Kommissionen mod Frankrig (C-216/11, EU:C:2013:162, præmis 20). Jf. også dom af 3.4.2003, Hoffmann (C-144/00, EU:C:2003:192, præmis 24), og specifikt vedrørende fritagelsen for sport dom af 16.10.2008, Canterbury Hockey Club og Canterbury Ladies Hockey Club (C-253/07, EU:C:2008:571, præmis 30).

( 6 ) – Dom af 18.1.2001 (C-150/99, EU:C:2001:34).

( 7 ) – Dom af 12.1.2006 (C-246/04, EU:C:2006:22).

( 8 ) – Dom af 16.10.2008, Canterbury Hockey Club og Canterbury Ladies Hockey Club (C-253/07, EU:C:2008:571).

( 9 ) – Dom af 21.2.2013 (C-18/12, EU:C:2013:95, præmis 24 og 25).

( 10 ) – Dom af 25.2.2016 (C-22/15, ikke trykt i Sml., EU:C:2016:118).

( 11 ) – Dom af 25.2.2016 (C-22/15, ikke trykt i Sml., EU:C:2016:118, præmis 30).

( 12 ) – Dom af 10.11.2011 (C-259/10 og C-260/10, EU:C:2011:719, præmis 36).

( 13 ) – Dengang artikel 13, punkt B, litra f), i direktiv 77/388.

( 14 ) – Dom af 24.5.1988, Kommissionen mod Italien (122/87, EU:C:1988:256, præmis 9).

( 15 ) – Dom af 14.9.2000, D. (C-384/98, EU:C:2000:444, præmis 22).

( 16 ) – Dom af 10.6.2010, CopyGene (C-262/08, EU:C:2010:328, præmis 52).

( 17 ) – Dom af 10.9.2002, Kügler (C-141/00, EU:C:2002:473, præmis 41).

( 18 ) – Dom af 8.6.2006, L.u.p. (C-106/05, EU:C:2006:380, præmis 31).

( 19 ) – Dom af 18.11.2010, Verigen Transplantation Service International (C-156/09, EU:C:2010:695, præmis 32).

( 20 ) – Situationen for psykoterapi er vanskeligere, jf. dom af 6.11.2003, Dornier (C-45/01, EU:C:2003:595, præmis 50), og af 13.9.2007, Common Market Fertilizers mod Kommissionen (C-443/05 P, EU:C:2007:511, præmis 46).

( 21 ) – Dom af 11.1.2001, Kommissionen mod Frankrig (C-76/99, EU:C:2001:12, præmis 23).

( 22 ) – Den eneste definition af »sport«, som jeg er stødt på, der er tvetydig med hensyn til nødvendigheden af et fysisk element, er Merriam-Webster Dictionary, som giver tre definitioner, hvoraf kun en henviser til »fysisk aktivitet, der udøves for fornøjelsens skyld«, jf. https://merriam-webster.com/dictionary/sport

( 23 ) – Jf. http://www.oxfordlearnersdictionaries.com/definition/english/sport_1?q=sport

( 24 ) – Jf. http://dictionary.cambridge.org/dictionary/english/sport

( 25 ) – Min oversættelse af »ćwiczenia i gry mające na celu rozwijanie sprawności fizycznej i dążenie we współzawodnictwie do uzyskania jak najlepszych wyników«, jf. http://sjp.pwn.pl/sjp/sport;2523172.html

( 26 ) – Min oversættelse af »activité physique visant à améliorer sa condition physique«, jf. http://www.larousse.fr/dictionnaires/francais/sport/74327?q=sport#73493

( 27 ) – Min oversættelse af »nach bestimmten Regeln [im Wettkampf] aus Freude an Bewegung und Spiel, zur körperlichen Ertüchtigung ausgeübte körperliche Betätigung«, jf. http://www.duden.de/rechtschreibung/Sport

( 28 ) – Jeg vender tilbage til disse tre former for sport nedenfor.

( 29 ) – Direktiv af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT 1977, L 145, s. 1).

( 30 ) – Jf. W. Birkenfeld., Ch. Forst, Das Umsatzsteuerrecht im Europäischen Binnenmarkt, 3. udg, Erich Schmidt Verlag, Bielefeld, 1998, s. 310.

( 31 ) – Så vidt jeg ved, anses skak for en sport i Danmark, Belgien, Italien, Frankrig og Østrig. I Tyskland anses skak ikke for en sport, men skak er omfattet af den samme fritagelse på grund af § 52, Abs 2, i den tyske Abgabenordnung. Bridge er heller ikke blevet anset for en sport i Tyskland, men er blevet fortolket som »kultur« for at kunne være omfattet af de samme fritagelser, i dom fra Finanzgericht Köln 13 K K3949/09 af 17.10.2013.

( 32 ) – Anbefaling R (92) 13 REV fra Ministerkomitéen til medlemsstaterne om det reviderede europæiske sportscharter vedtaget af ministerkomitéen den 24.9.1992 på det 480. møde for viceministre og revideret på deres 752. møde den 16.5.2001, artikel 2, litra a). Det er værd at bemærke, at i henhold til chartrets artikel 2, litra b), supplerer det de etiske principper og politiske retningslinjer i: i) den europæiske konvention om tilskuervold og dårlig opførsel ved sportsbegivenheder og i særdeleshed ved fodboldkampe og ii) antidopingkonventionen. Begge de dokumenter, der er henvist til, omhandler problemstillinger, som primært er knyttet til professionel fysisk sport.

( 33 ) – Jf. artikel 220, stk. 1, TEUF.

( 34 ) – Jf. artikel 165, stk. 3, TEUF.

( 35 ) – Jf. artikel 167, stk. 3, TEUF.

( 36 ) – Det fremgår af Domstolens faste praksis, at fritagelserne i denne artikel udgør selvstændige EU-retlige begreber, hvormed det skal undgås, at momsbestemmelserne anvendes forskelligt fra medlemsstat til medlemsstat, jf. dom af 21.2.2013, Žamberk (C-18/12, EU:C:2013:95, præmis 17).

( 37 ) – F. McBride, »Toward a non-definition of sport«, Journal of Philosophy of Sort, bind 2, 1. udg., 1975, 4-11, argumenterer for, at en definition af »sport« ikke er nødvendig af filosofiske hensyn. Eftersom jeg her behandler det mere prosaiske spørgsmål om momsdirektivet, er jeg bange for, at det er nødvendigt at forsøge at definere ordet »sport«.

( 38 ) – Harper, Douglas. »sport (n.)«. Online Etymological Dictionary, der findes på http://www.etymonline.com/index.php?search=sport&searchmode=none

( 39 ) – SportAccord International Federations' Union, Geneve, 2016: »Definition of Sport«, jf. http://www.sportaccord.com/about/membership/definition-of-sport.php

( 40 ) – Jf. FISU’s hjemmeside på http://www.fisu.net/sports/world-university-championships/chess

( 41 ) – Jf. medtagelsen af bridge og skak i de sportsgrene, der anerkendes af Den Internationale Olympiske Komité, https://www.olympic.org/recognised-federations

( 42 ) – Jf. »Definition of Sport«, SportAccord International Federations' Union, Geneve, 2016, jf. http://www.sportaccord.com/about/membership/definition-of-sport.php

( 43 ) – Dom af 10.11.2011 (C-259/10 og C-260/10, EU:C:2011:719, præmis 36).

( 44 ) – Listen over anerkendte sportsgrene, Den Internationale Olympiske Komité, https://www.olympic.org/recognised-federations

( 45 ) – Jf. dom af 25.2.2016, Kommissionen mod Nederlandene (C-22/15, ikke trykt i Sml., EU:C:2016:118, præmis 24).

( 46 ) – Om en aktivitet nødvendigvis skal være lovlig med henblik på at være omfattet af fritagelsen, er et andet spørgsmål, der ikke kan besvares i denne sag. Hvad angår kravet om lovlighed og princippet om afgiftsneutralitet se dom af 11.6.1998, Fischer (C-283/95, EU:C:1998:276, præmis 21).

( 47 ) – Slæder og ski trækkes af heste. Hovedsageligt udøvet i Zakopane-regionen.

( 48 ) – Jf. https://www.olympic.org/recognised-federations