Sag C-550/08

British American Tobacco (Germany) GmbH

mod

Hauptzollamt Schweinfurt

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Finanzgericht München)

»Direktiv 92/12/EØF – punktafgiftspligtige varer – indførsel af ikke-afgiftspligtig råtobak under proceduren for aktiv forædling – forarbejdning til skåret tobak – transport mellem medlemsstater – ledsagedokument«

Sammendrag af dom

Fiskale bestemmelser – harmonisering af lovgivningerne – punktafgifter – direktiv 92/12 – tobaksvarer – varer, der er fremstillet på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer, som er indført til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling

(Rådets direktiv 92/12, art. 5, stk. 2, første afsnit, første led, og art. 18, stk. 1)

Artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed skal fortolkes således, at punktafgiftspligtige varer (såsom tobaksvarer), der er fremstillet på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer (såsom råtobak), der er indført til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling, skal anses for værende under en ordning med suspension af punktafgifter i denne bestemmelses forstand, uanset at de først er blevet punktafgiftspligtige, efter at de har været genstand for forarbejdning på Fællesskabets område, således at de vil kunne transporteres mellem medlemsstaterne, uden at myndighederne kan forlange et administrativt dokument eller et handelsdokument som omhandlet i dette direktivs artikel 18, stk. 1.

(jf. præmis 36-46 og domskonkl.)

DOMSTOLENS DOM (Fjerde Afdeling)

17. juni 2010 ( )

»Direktiv 92/12/EØF – punktafgiftspligtige varer – indførsel af ikke-afgiftspligtig råtobak under proceduren for aktiv forædling – forarbejdning til skåret tobak – transport mellem medlemsstater – ledsagedokument«

I sag C-550/08,

angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 234 EF, indgivet af Finanzgericht München (Tyskland) ved afgørelse af 13. november 2008, indgået til Domstolen den 11. december 2008, i sagen:

British American Tobacco (Germany) GmbH

mod

Hauptzollamt Schweinfurt,

har

DOMSTOLEN (Fjerde Afdeling)

sammensat af afdelingsformanden, J.-C. Bonichot (refererende dommer), og dommerne C. Toader, K. Schiemann, P. Kūris og L. Bay Larsen,

generaladvokat: V. Trstenjak

justitssekretær: fuldmægtig B. Fülöp,

på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 28. januar 2010,

efter at der er afgivet indlæg af:

– British American Tobacco (Germany) GmbH ved Rechtsanwälte T. Englert og H.-M. Pott

– Hauptzollamt Schweinfurt ved J. Muhlert, som befuldmægtiget

– den tjekkiske regering ved M. Smolek, som befuldmægtiget

– den polske regering ved M. Dowgielewicz, som befuldmægtiget

– Europa-Kommissionen ved W. Mölls og A. Sauka, som befuldmægtigede,

og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,

afsagt følgende

Dom

1 Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, og artikel 15, stk. 4, i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (EFT L 76, s. 1) i den version, der finder anvendelse på de faktiske omstændigheder i hovedsagen (herefter »direktiv 92/12«).

2 Anmodningen er indgivet i forbindelse med en sag mellem British American Tobacco (Germany) GmbH (herefter »BAT«) og Hauptzollamt Schweinfurt (hovedtoldkontoret i Schweinfurt) vedrørende to afgørelser truffet af sidstnævnte med krav om betaling af punktafgift af tobak som følge af forsendelse af partier af skåret tobak fra Tyskland til Frankrig.

Retsforskrifter

Direktiv 92/12

3 10. og 15. betragtning til direktiv 92/12 har følgende ordlyd:

»[O]vergangen fra en medlemsstats område til en anden medlemsstats område må ikke indebære kontrolforanstaltninger, som kan forhindre den frie bevægelighed inden for Fællesskabet; af hensyn til fastlæggelsen af afgiftens forfald er det imidlertid nødvendigt at kende de punktafgiftspligtige varers bevægelser; der bør derfor anvendes et ledsagedokument for disse varer.

[…]

[D]er er endvidere ikke grund til at anvende ledsagedokumentet, når de punktafgiftspligtige varer omsættes under en anden EF-toldordning end fri omsætning […]«

4 Artikel 3, stk. 1, i direktiv 92/12 bestemmer:

»Dette direktiv finder anvendelse på fællesskabsplan på følgende varer, således som de er defineret i de pågældende direktiver:

[…]

– forarbejdede tobaksvarer.«

5 I direktivets artikel 4, litra c), defineres begrebet »suspensionsordning« således:

»suspensionsordning: en afgiftsordning, der anvendes på fremstilling, forarbejdning, oplægning og omsætning af varer, hvor punktafgifterne er suspenderet«.

6 Direktivets artikel 5 bestemmer:

»1. De varer, der er nævnt i artikel 3, stk. 1, er punktafgiftspligtige ved fremstilling på Fællesskabets område som defineret i artikel 2 eller ved indførsel til dette område.

Ved »indførsel af en punktafgiftspligtig vare« forstås: indførsel af varen til Fællesskabet […]

Såfremt varen ved sin indførsel til Fællesskabet er underlagt en EF-toldordning, anses indførslen af varen dog at finde sted på det tidspunkt, hvor den ophører med at være underlagt denne ordning.

2. Med forbehold af nationale bestemmelser eller fællesskabsbestemmelser vedrørende toldordninger betragtes punktafgiftspligtige varer:

– der indføres fra eller er bestemt til et tredjeland […], og som er henført under en af de toldsuspensionsprocedurer, der er nævnt i artikel 84, stk. 1, litra a), i [Rådets] forordning (EØF) nr. 2913/92 [af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks (EFT L 302, s. 1), herefter »EF-toldkodeksen«] […]

[…]

som værende under en ordning med suspension af punktafgifter.

[…]«

7 Artikel 6, stk. 1, i direktiv 92/12 definerer betingelserne for punktafgiftens forfald således:

»Punktafgifterne forfalder ved overgangen til forbrug, eller hvis der konstateres en manko, som skal belægges med punktafgifter i overensstemmelse med artikel 14, stk. 3.

Ved overgang til forbrug af punktafgiftspligtige varer forstås:

a) ethvert tilfælde, herunder uretmæssigt, hvor en vare forlader en suspensionsordning

b) enhver fremstilling, herunder uretmæssig, af de pågældende varer uden for en suspensionsordning

c) enhver indførsel, herunder uretmæssig, af de pågældende varer, såfremt varerne ikke er undergivet en suspensionsordning.«

8 Artikel 15, stk. 4, i direktiv 92/12 fastsætter:

»Det ansvar, der påhviler den godkendte oplagshaver, der afsender varerne, og eventuelt transportvirksomheden, kan først bortfalde, når der forelægges dokumentation for, at varerne er overgået til modtageren, f.eks. ved hjælp af det i artikel 18 omhandlede ledsagedokument på de betingelser, der er fastsat i artikel 19, jf. dog artikel 20.«

9 Artikel 18 i direktiv 92/12 bestemmer:

»1. Uanset om der anvendes edb, skal enhver punktafgiftspligtig vare, der transporteres under en ordning med suspension af punktafgifter mellem de enkelte medlemsstater, […] være ledsaget af et dokument udarbejdet af afsenderen. Dette dokument kan enten være et administrativt dokument eller et handelsdokument. Dokumentets form og indhold samt den fremgangsmåde, der skal følges, hvis det objektivt set ikke er relevant at anvende det, fastlægges efter fremgangsmåden i artikel 24.

[…]

4. Stk. 1 finder ikke anvendelse, når de punktafgiftspligtige varer omsættes på de betingelser, der er omhandlet i artikel 5, stk. 2.

[…]«

10 Artikel 19 i direktiv 92/12 bestemmer:

»1. Medlemsstaternes skattemyndigheder underrettes af de erhvervsdrivende om de vareleverancer, der afsendes og modtages, ved hjælp af det i artikel 18 omhandlede dokument eller en henvisning til dette dokument. Dokumentet udfærdiges i fire eksemplarer […]:

[…]

Bestemmelsesmedlemsstaten kan fastsætte, at det eksemplar, der tilbagesendes til afsenderen med henblik på afslutning af ordningen, skal attesteres eller påtegnes af dens egne myndigheder. De medlemsstater, som anvender denne bestemmelse, skal underrette Kommissionen herom; denne underretter derefter de øvrige medlemsstater.

[…]

2. Hvis de punktafgiftspligtige varer omsættes under en ordning med suspension af punktafgifter til en godkendt oplagshaver, en registreret eller ikke-registreret erhvervsdrivende, tilbagesender modtageren senest femten dage efter den måned, hvor denne har modtaget varerne, et eksemplar af det administrative ledsagedokument eller en kopi af det behørigt påtegnede handelsdokument til afsenderen med henblik på afslutning af ordningen.

[…]

3. Suspensionsordningen som defineret i artikel 4, litra c), afsluttes ved, at de punktafgiftspligtige varer underlægges en af de i artikel 5, stk. 2, omhandlede ordninger i overensstemmelse med nævnte stykke, efter at afsenderen har modtaget det eksemplar af det administrative ledsagedokument, der skal tilbagesendes, eller en kopi af handelsdokumentet, som behørigt er påført en anmærkning om, at varerne er underlagt en af disse ordninger.

[…]«

EF-toldkodeksen

11 I henhold til EF-toldkodeksens artikel 59, stk. 1, skal der for alle varer, som skal henføres under en toldprocedure, indgives en angivelse til den pågældende toldprocedure.

12 EF-toldkodeksens artikel 64, stk. 1, bestemmer:

»Med forbehold af artikel 5 kan toldangivelsen foretages af enhver person, som for det kompetente toldvæsen kan frembyde – eller lade frembyde – den pågældende vare samt fremlægge – eller lade fremlægge – alle dokumenter, der er nødvendige for anvendelsen af bestemmelserne vedrørende den toldprocedure, som varen angives til.«

13 EF-toldkodeksens artikel 84, stk. 1, bestemmer:

»Med henblik på artikel 85 til 90 forstås ved:

a) suspensionsprocedure, når der er tale om ikke-fællesskabsvarer, følgende procedurer:

[…]

– aktiv forædling i form af suspensionsordning

[…]

b) toldprocedure af økonomisk betydning, følgende procedurer

[…]

– aktiv forædling

[…]«

14 I henhold til EF-toldkodeksens artikel 85 er benyttelse af en toldprocedure af økonomisk betydning betinget af, at toldmyndighederne meddeler bevilling hertil. I kodeksens artikel 86 er betingelserne for, at en sådan bevilling kan meddeles, præciseret som følger:

»Med forbehold af de særlige betingelser, der er fastsat som led i den enkelte procedure, meddeles den i artikel 85 […] omhandlede bevilling kun:

– personer, der frembyder den nødvendige sikkerhed for transaktionernes korrekte forløb

og

– hvis toldmyndighederne kan sikre tilsyn og kontrol med proceduren, uden at der skal træffes administrative forholdsregler, som ikke står i rimeligt forhold til de pågældende økonomiske behov.«

15 EF-toldkodeksens artikel 87 bestemmer:

»1. Betingelserne for, hvorledes den pågældende procedure benyttes, fastsættes i bevillingen.

2. Bevillingshaveren skal underrette toldmyndighederne om alle forhold, der indtræder efter bevillingens meddelelse, og som kan formodes at have betydning for bevillingens opretholdelse eller indhold.«

16 Kodeksens artikel 88 bestemmer:

»Toldmyndighederne kan gøre henførsel af varer under en suspensionsprocedure betinget af, at der stilles sikkerhed for betaling af den toldskyld, som vil kunne opstå for de pågældende varer.

[…]«

17 Kodeksens artikel 114 bestemmer:

»1. Med forbehold af artikel 115 giver proceduren for aktiv forædling mulighed for inden for Fællesskabets toldområde at lade følgende varer underkaste en eller flere forædlingsprocesser:

a) ikke-fællesskabsvarer, som er bestemt til at genudføres fra Fællesskabets toldområde som forædlingsprodukter, uden at de pålægges importafgifter eller undergives handelspolitiske foranstaltninger

[…]

2. Der forstås ved:

a) »suspensionsordningen«: proceduren for aktiv forædling i den i stk. 1, litra a), omhandlede form

[…]

c) »forædlingsprocesser«:

[…]

– forarbejdning af varer

[…]

d) »forædlingsprodukter«: alle produkter, der fremkommer ved forædlingsprocesser

[…]«

Nationale bestemmelser

18 § 18, stk. 3, i lov om tobaksafgift (Tabaksteuergesetz, Bundesgesetzblatt 1992 I, s. 2150) bestemmer, at tobaksvarer betragtes som værende ophørt med at være underlagt suspensionsproceduren på afgiftsområdet, når de under en afgiftsprocedure for fællesskabsforsendelse er blevet afsendt fra et afgiftsoplag på afgiftsområdet til et afgiftsoplag, en godkendt modtager eller et udgangstoldsted i en anden medlemsstat, og afsenderen ikke inden for en frist af fire måneder fra den dag, hvor forsendelsen påbegyndtes, fremlægger dokumentation for, at tobaksvarerne er nået frem til bestemmelsesstedet.

19 Denne lovs § 21, stk. 1, nr. 1), bestemmer, at toldreglerne gælder analogt for indtræden og ophør af afgiftspligt for tobaksvarer, der er henført under en toldprocedure.

20 I henhold til § 23, stk. 2, i bekendtgørelsen om gennemførelse af nævnte lov (Verordnung zur Duchführung des Tabaksteuergesetzes, Bundesgesetzblatt 1993 I, s. 1738) finder ovennævnte § 21 ikke anvendelse på proceduren for aktiv forædling under en ordning med suspension af afgifter med henblik på fremstilling af tobaksvarer.

Hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål

21 BAT indfører råtobak til Tyskland fra tredjelande, som selskabet forarbejder til skåret tobak, under proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning.

22 Det Forenede Kongeriges toldmyndigheder meddelte med virkning fra den 1. juli 2002 BAT en enhedsbevilling, som gælder for alle medlemsstater, vedrørende denne råtobak, som er en ikke-afgiftspligtig vare, til benyttelse af proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning. I medfør af denne bevilling kan BAT ved afsendelse af skåret tobak fra Tyskland til andre medlemsstater anvende sine følgesedler (»IPR Delivery Documents«) som handelsdokument i stedet for at anvende det administrative ledsagedokument, som principielt kræves i henhold til artikel 18, stk. 1, i direktiv 92/12, i forbindelse med forsendelse mellem medlemsstater af punktafgiftspligtige varer under en suspensionsprocedure.

23 I januar og april 2003 afsendte BAT fra sin tobaksvarefabrik i Tyskland skåret tobak til et afgiftsoplag tilhørende et selskab med hjemsted i Frankrig. Dette selskab kvitterede for modtagelsen på ovennævnte følgesedler, som var forsynet med påtegning om, at de tillige blev anvendt som ledsagedokumenter.

24 Ved afgørelser af 27. maj og 20. august 2003 krævede den tyske toldforvaltning, at BAT betalte punktafgift af disse partier tobak på et beløb af i alt 144 550 EUR, fordi virksomheden ikke havde fremlagt et ledsagedokument med de franske toldmyndigheders attestation og derfor ikke havde godtgjort, at de omhandlede partier tobak var nået frem til afgiftsoplaget i Frankrig.

25 BAT rejste indsigelse mod disse afgørelser, som imidlertid blev opretholdt af den tyske toldforvaltning, hvorefter virksomheden anlagde sag ved Finanzgericht München til prøvelse af afgørelserne.

26 Den forelæggende ret finder, at løsningen af den tvist, som er indbragt for den, for det første forudsætter en efterprøvelse af, om de omhandlede varer omsættes på de betingelser, der er omhandlet i artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12, idet de i så fald som en undtagelse i henhold til dette direktivs artikel 18, stk. 4, kan transporteres mellem medlemsstaterne uden ledsagedokument. Den forelæggende ret finder det navnlig tvivlsomt, om punktafgiftspligtige varer som de i hovedsagen omhandlede, som er blevet fremstillet i en medlemsstat under proceduren for aktiv forædling på grundlag af varer, som ikke var punktafgiftspligtige, da de blev indført til Fællesskabet under nævnte toldprocedure, kan anses for punktafgiftspligtige varer, der indføres fra tredjelande som omhandlet i artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12.

27 Den forelæggende ret finder det ligeledes tvivlsomt, om artikel 15, stk. 4, i direktiv 92/12, såfremt Domstolen måtte finde, at betingelserne i dette direktivs artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, ikke er opfyldt, skal fortolkes således, at der kan fremlægges dokumentation for, at varerne er overgået til modtageren, på anden måde end ved hjælp af ledsagedokumentet.

28 På denne baggrund har Finanzgericht München besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende spørgsmål til præjudiciel afgørelse:

»1) Skal artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i […] direktiv 92/12[…] fortolkes således, at punktafgiftspligtige ikke-fællesskabsvarer, som er henført under proceduren for aktiv forædling i henhold til [toldkodeksens] artikel 84, stk. 1, litra a), […] også anses for at være omfattet af en suspensionsprocedure, hvis de først efter indførsel af ikke-punktafgiftspligtige varer under proceduren for aktiv forædling fremstilles af disse, således at der i overensstemmelse med 15. betragtning til direktiv 92/12[…] ikke er grund til at anvende et ledsagedokument i henhold til artikel 18, stk. 1, i direktiv 92/12[…] ved omsætning heraf?

2) Hvis det første spørgsmål besvares benægtende: Skal artikel 15, stk. 4, i direktiv 92/12[…] fortolkes således, at det også kan dokumenteres, at de punktafgiftspligtige varer er overgået til modtageren, på anden måde end ved hjælp af det i artikel 18 i direktiv 92/12[…] nævnte ledsagedokument?«

Om de præjudicielle spørgsmål

Det første spørgsmål

29 Med det første spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 skal fortolkes således, at punktafgiftspligtige varer (såsom tobaksvarer), der er fremstillet på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer (såsom råtobak), der er indført til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling, skal anses for værende under en ordning med suspension af punktafgifter i denne bestemmelses forstand, uanset at de først er blevet punktafgiftspligtige, efter at de har været genstand for forarbejdning på Fællesskabets område, således at de vil kunne transporteres mellem medlemsstaterne, uden at myndighederne kan forlange et administrativt dokument eller et handelsdokument som omhandlet i artikel 18, stk. 1, i direktiv 92/12.

30 Det bemærkes, at artikel 18, stk. 1, i direktiv 92/12 bestemmer, at enhver punktafgiftspligtig vare, der transporteres under en ordning med suspension af punktafgifter mellem de enkelte medlemsstater, skal være ledsaget af et ledsagedokument.

31 I medfør af denne artikels stk. 4 gælder dette krav imidlertid ikke, når de punktafgiftspligtige varer omsættes på de betingelser, der er omhandlet i samme direktivs artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led.

32 Artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 vedrører særligt den situation, hvor de punktafgiftspligtige varer indføres fra eller er bestemt til et tredjeland og er henført under en af de toldsuspensionsprocedurer, der er nævnt i toldkodeksens artikel 84, stk. 1, litra a). I så fald betragtes disse varer i henhold til samme artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, som værende under en ordning med suspension af punktafgifter.

33 I hovedsagen er det ubestridt, dels at de i hovedsagen omhandlede varer er tobaksvarer, som er punktafgiftspligtige i henhold til artikel 3 i direktiv 92/12, dels at de omsættes under proceduren for aktiv forædling i form af den i EF-toldkodeksens artikel 84, stk. 1, litra a), tredje led, omhandlede suspensionsordning.

34 Derimod indebærer den forelæggende rets første spørgsmål, at der skal foretages en bedømmelse af, om varer som de i hovedsagen omhandlede skal anses for punktafgiftspligtige varer, der indføres fra eller er bestemt til et tredjeland som omhandlet i artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12, uanset at de udelukkende er blevet omfattet af denne varekategori, fordi de har været genstand for forarbejdning i en medlemsstat.

35 I denne henseende skal der henvises til, at der ved fortolkningen af en fællesskabsretlig bestemmelse ifølge fast retspraksis ikke blot skal tages hensyn til dennes ordlyd, men også til den sammenhæng, hvori den indgår, og til de mål, der forfølges med den ordning, som den udgør en del af (jf. bl.a. dom af 29.1.2009, sag C-19/08, Petrosian m.fl., Sml. I, s. 495, præmis 34).

36 I det foreliggende tilfælde indeholder ordlyden af artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 ikke nogen anvisning, der kan anvendes til besvarelsen af det forelagte spørgsmål, hvorfor denne bestemmelse skal fortolkes under hensyn til den sammenhæng, hvori den indgår, og de mål, der forfølges med dette direktiv, navnlig dets artikel 18, stk. 4, hvorefter kravet om ledsagedokument ikke gælder, når betingelserne i artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, er opfyldt.

37 I denne henseende skal det fremhæves, at 10. betragtning til direktiv 92/12 præciserer, at selv om direktivet forfølger et mål om at undgå, at en vares overgang fra en medlemsstats område til en anden medlemsstats område indebærer kontrolforanstaltninger, som kan forhindre den frie bevægelighed inden for Fællesskabet, er det imidlertid af hensyn til fastlæggelsen af afgiftens forfald nødvendigt at kende de punktafgiftspligtige varers bevægelser og begrundet at kræve et ledsagedokument for disse varer. Ifølge 15. betragtning er kravet om et ledsagedokument imidlertid ikke begrundet, når disse varer omsættes under en EF-toldordning såsom proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning.

38 Det tilsigtes således med direktiv 92/12 at begrænse kravet om et ledsagedokument til udelukkende at gælde i tilfælde, hvor denne formalitet reelt er nødvendig for at sikre kontrollen med punktafgiftspligtige varers bevægelser og overholdelse af reglerne om punktafgiftens forfald.

39 Heraf følger, at direktiv 92/12 gennem henvisningen i dets artikel 18, stk. 4, til bestemmelserne i dets artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, har fritaget afsenderen for kravet om et ledsagedokument i tilfælde, hvor punktafgiftspligtige varer henført under en EF-toldprocedure, idet en sådan procedure i medfør af de særlige regler herfor gør det muligt at sikre en kontrol med de omhandlede varers bevægelser, der svarer til den kontrol, der finder sted på grundlag af et ledsagedokument, og dermed er af en sådan karakter, at den kan sikre overholdelsen af reglerne om opkrævning af punktafgiften.

40 Dette indebærer, at det for at afgøre, om varer som de i hovedsagen omhandlede bliver omfattet af anvendelsesområdet for artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 og dermed kan omsættes uden et ledsagedokument for punktafgiftspligtige varer, må efterprøves, om den retlige ordning, der gælder for ikke-punktafgiftspligtige varer med oprindelse uden for Fællesskabet, der indføres til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning, sikrer en kontrol med disse varers bevægelser, der svarer til den kontrol, der følger af kravet om et ledsagedokument, i tilfælde, hvor den forædling, de har været genstand for på Fællesskabets område, har medført, at de er blevet omfattet af kategorien punktafgiftspligtige varer.

41 Det bemærkes, at de krav, der er knyttet til proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning, som skal sikre kontrollen med varer, der er undergivet denne toldprocedure, finder anvendelse, uanset om de pågældende varer allerede ved deres indførsel til Fællesskabet under denne procedure var punktafgiftspligtige, eller de først blev omfattet af punktafgiftens anvendelsesområde efter at være blevet fremstillet på Fællesskabets område på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer indført til Den Europæiske Union under nævnte procedure.

42 Dette gælder særligt kravene i EF-toldkodeksens artikel 59 og 64 om en angivelse med henblik på, at varerne henføres under en toldprocedure, hvis antagelse udløser toldtilsynet.

43 Dette gælder ligeledes kravene i EF-toldkodeksens artikel 85-88 om en bevilling til benyttelse af en toldprocedure af økonomisk betydning og muligheden for de kompetente myndigheder for i denne bevilling at fastsætte alle de betingelser, som er relevante for en korrekt gennemførelse af proceduren, bl.a. med hensyn til »transaktionernes korrekte forløb«, tilsyn og kontrol med proceduren samt sikkerhedsstillelse.

44 Følgelig skal artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 anses for at finde anvendelse på ikke alene punktafgiftspligtige varer, der indføres fra et tredjeland, men også varer som de i hovedsagen omhandlede, der er fremstillet på grundlag af ikke-afgiftspligtige ikke-fællesskabsvarer, som er indført til Fællesskabet inden for rammerne af proceduren for aktiv forædling i form af suspensionsordning.

45 Under disse omstændigheder er det ufornødent at tage stilling til, om sådanne varer tillige skal anses for at være bestemt til et tredjeland som omhandlet i artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12.

46 Henset til det ovenfor anførte, skal det første spørgsmål besvares med, at artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i direktiv 92/12 skal fortolkes således, at punktafgiftspligtige varer (såsom tobaksvarer), der er fremstillet på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer (såsom råtobak), der er indført til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling, skal anses for værende under en ordning med suspension af punktafgifter i denne bestemmelses forstand, uanset at de først er blevet punktafgiftspligtige, efter at de har været genstand for forarbejdning på Fællesskabets område, således at de vil kunne transporteres mellem medlemsstaterne, uden at myndighederne kan forlange et administrativt dokument eller et handelsdokument som omhandlet i dette direktivs artikel 18, stk. 1.

Det andet spørgsmål

47 Henset til svaret på det første spørgsmål, er det ufornødent at besvare det andet spørgsmål.

Sagens omkostninger

48 Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Fjerde Afdeling) for ret:

Artikel 5, stk. 2, første afsnit, første led, i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed skal fortolkes således, at punktafgiftspligtige varer (såsom tobaksvarer), der er fremstillet på grundlag af ikke-punktafgiftspligtige varer (såsom råtobak), der er indført til Fællesskabet under proceduren for aktiv forædling, skal anses for værende under en ordning med suspension af punktafgifter i denne bestemmelses forstand, uanset at de først er blevet punktafgiftspligtige, efter at de har været genstand for forarbejdning på Fællesskabets område, således at de vil kunne transporteres mellem medlemsstaterne, uden at myndighederne kan forlange et administrativt dokument eller et handelsdokument som omhandlet i dette direktivs artikel 18, stk. 1.

Underskrifter