Forslag til afgørelse fra generaladvokat Cosmas fremsat den 20. marts 1997. - Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber mod Den Franske Republik. - Traktatbrudssøgsmål - Moms - Sjette direktiv - Afgiftsfritagelser - Udlejning af telte, campingvogne og mobile homes. - Sag C-60/96.



Samling af Afgørelser 1997 side I-03827



Generaladvokatens forslag til afgørelse

1 Naervaerende sag drejer sig om et traktatbrudssoegsmaal, anlagt af Kommissionen mod Den Franske Republik i henhold til traktatens artikel 169, om tilsidesaettelse af de forpligtelser for saa vidt angaar den skatte- og afgiftsmaessige behandling af udlejning af telte, campingvogne og mobile homes, der paahviler denne medlemsstat i medfoer af artikel 2 i det sjette direktiv om mervaerdiafgift (1) (herefter »sjette direktiv«).

I - Det sjette direktiv

2 I artikel 2, nr. 1, i sjette direktiv bestemmes det, at mervaerdiafgift paalaegges levering af goder og tjenesteydelser, som mod vederlag foretages i indlandet af en afgiftspligtig person, der optraeder i denne egenskab.

3 Afsnit X angaar afgiftsfritagelser til fordel for visse former for virksomhed. Artikel 13 med titlen »Afgiftsfritagelser i indlandet« indeholder i punkt B foelgende bestemmelser:

»B. Andre fritagelser

Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser fritager medlemsstaterne paa betingelser, som de fastsaetter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af nedennaevnte fritagelser, og med henblik paa at forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug:

a) ...

b) bortforpagtning og udlejning af fast ejendom, med undtagelse af:

1. udlejning inden for hotelsektoren eller sektorer med tilsvarende opgaver, saaledes som dette begreb er fastlagt i medlemsstaternes lovgivning, herunder udlejning i ferielejre eller i omraader, der er indrettet som campingpladser

2. ...

...

Medlemsstaterne kan fastsaette yderligere undtagelser inden for dette fritagelsesomraade

...« (2).

II - Den omtvistede nationale lovgivning

4 I Frankrig paalaegges tjenesteydelser, som mod vederlag foretages af en afgiftspligtig person, der optraeder i denne egenskab, moms i henhold til artikel 256 i code général des impôts (lov om skatter og afgifter, herefter »loven«).

5 I det omfang, der har interesse i den foreliggende sag, lyder lovens artikel 261-D som foelger:

»Fritaget for mervaerdiafgift er:

...

4_ Lejlighedsvis, permanent eller saesonvis udlejning af moeblerede boliger eller moeblerede vaerelser til brug for beboelse.

Afgiftsfritagelsen gaelder dog ikke:

...

b) ydelser bestaaende i raadighed over moeblerede lokaler eller moeblerede vaerelser, naar udbyderen ud over indkvartering tilbyder morgenmad, daglig rengoering af rummene, sengelinned, haandklaeder og lignende samt modtagelse af kunderne, og naar udbyderen er optaget i handels- og selskabsregistret paa grundlag af denne virksomhed

...«

6 I et cirkulaere af 11. april 1991 (3) fra det [franske] lovkontor med ansvar for skatte- og afgiftsspoergsmaal, som omhandler moms - anvendelsesomraade, fritagelse, udlejning af moeblerede boliger eller moeblerede vaerelser til brug for beboelse - var det naermere bestemt, at:

»for lokaler til brug for beboelse anses bl.a. campingvogne, telte, mobile homes og mindre fritidsboliger, naar de udgoer reelle, faste installationer og er saerligt indrettet med henblik paa og udelukkende er forbeholdt beboelse. Derimod anses udlejning paa time-, dags-, uge- eller maanedsbasis af praerievogne, autocampers, flodpramme, baade og lignende for udlejning af loesoeregenstande, som er underlagt momspligt ...«.

7 Kommissionen fandt, at den franske ordning som foelge af momsfritagelsen af udlejning af visse loesoeregenstande (telte, campingvogne, mobile homes og mindre fritidsboliger) stred mod det sjette direktivs artikel 2, idet den gik ud over graenserne for den afgiftsfritagelse, der er fastsat i direktivets artikel 13, punkt B, litra b), som udelukkende finder anvendelse paa udlejning af fast ejendom. I overensstemmelse hermed fremsendte Kommissionen den 23. april 1993 en aabningsskrivelse til den franske regering, hvori den gav denne en frist paa to maaneder til at fremsaette sine bemaerkninger.

8 Den franske regering afviste Kommissionens klagepunkter (4). Naermere bestemt anfoerte regeringen, at det at stille campingvogne og mobile homes til raadighed ikke kunne sidestilles med udlejning af loesoeregenstande, da der var tale om faste installationer - uden permanent mulighed for at blive flyttet - i overensstemmelse med de kriterier, der var blevet fastsat af det franske Conseil d'État. Regeringen anfoerte endvidere, at de omtvistede nationale regler gjorde det muligt at undgaa den konkurrencefordrejning, som ville foelge af en forskellig skatte- og afgiftsmaessig behandling af udlejere af campingvogne og mobile homes i forhold til udlejere af fast ejendom, der er momsfritaget.

9 Kommissionen fandt ikke den franske regerings argumenter overbevisende og rettede derfor den 8. november 1994 en begrundet udtalelse til denne, hvori den detaljeret redegjorde for grundene til, at den fandt, at den franske ordning stred mod det sjette direktivs artikel 2, idet den opfordrede regeringen til at traeffe de fornoedne foranstaltninger for at efterkomme den begrundede udtalelse inden for en frist paa to maaneder efter meddelelsen af denne.

10 I sit svar paa den begrundede udtalelse tilsluttede den franske regering sig Kommissionens opfattelse efter at have foretaget en ekspertgennemgang af betingelserne for anvendelsen af telte, campingvogne og mobile homes til brug for beboelse (5). Regeringen tilfoejede, at bestemmelserne i det omtvistede cirkulaere af 11. april 1991 ville blive ophaevet, og at den ville fastsaette de naermere betingelser for opkraevning af moms paa disse former for udlejning. Endelig meddelte den, at foranstaltningerne, som ville blive truffet efter hoering af de beroerte erhvervsdrivende, ville blive meddelt Kommissionen snarest muligt.

11 Ved artikel 39 i loi de finances rectificative (tillaegs- og aendringsbevillingslov) for 1995 (nr. 95-1347 af 30.12.1995) (6) indfoejedes i artikel 279, litra a), i loven et tredje afsnit om anvendelse af en nedsat momssats paa 5,5% af tjenesteydelser omfattende »ophold paa klassificerede campingpladser, naar bestyreren af campingpladsen udsteder en kvittering ... forestaar modtagelsen, og anvender 1,5% af sin samlede omsaetning ekskl. skatter og afgifter paa markedsfoering, eller naar indkvarteringen forestaas af andre, saafremt den paagaeldende anvender 1,5% af sin samlede omsaetning i Frankrig paa markedsfoering«. Det blev endvidere fastsat, at denne bestemmelse skulle finde anvendelse paa transaktioner, hvor den afgiftsudloesende begivenhed fandt sted den 1. januar 1996 eller senere (7).

12 Kommissionen har gjort gaeldende, at aendringen af den omtvistede franske ordning ikke er blevet meddelt den officielt. Tvaertimod er den blevet underrettet om, at de franske myndigheder fortsatte med at anvende cirkulaeret af 11. april 1991, og at de beroerte afgiftspligtige tjenesteydere har modtaget efteropkraevninger af moms paa grundlag heraf. Da Kommissionen fandt, at udlejning af telte, campingvogne og mobile homes skulle vaere omfattet af momspligt, har den den 5. marts 1996 anlagt traktatbrudssag mod Den Franske Republik.

13 Den franske regering har oplyst, at den den 10. april 1996 sendte en skrivelse til Frankrigs Faste Repraesentation ved De Europaeiske Faellesskaber med henblik paa oversendelse til Kommissionen; skrivelsen var en meddelelse af aendringerne i lovgivningen med en praecisering af, at de nye bestemmelser ville finde anvendelse fra den 1. januar 1996, fra hvilken dato bestemmelserne i det omtvistede cirkulaere ville bortfalde.

14 Herudover blev det efterfoelgende ved et cirkulaere af 18. juli 1996 med titlen »Taux réduit applicable à la fourniture de logement dans les terrains de camping« (reduceret sats til anvendelse paa ophold paa campingpladser), affattet af lovkontoret med ansvar for skatte- og afgiftsspoergsmaal i det franske OEkonomi- og Finansministerium, bestemt, at det at stille telte, campingvogne og mobile homes og mindre fritidsboliger paa klassificerede campingpladser til raadighed fremover ville vaere momspligtig virksomhed belagt med den normale sats, idet det dog bemaerkedes, at denne form for virksomhed kunne belaegges med en reduceret momssats paa bestemte vilkaar, der fremgik af cirkulaeret (8).

III - Kommissionens paastande

15 Kommissionen har i sagen nedlagt foelgende paastande:

a) Det fastslaas, at Den Franske Republik har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 2 i Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 (det sjette direktiv), idet den har indfoert og opretholdt en administrativ bestemmelse, der udvider den momsfritagelse, som efter faellesskabslovgivningen er forbeholdt udlejning af fast ejendom, til ogsaa at omfatte udlejning af visse loesoeregenstande.

b) Den Franske Republik tilpligtes at betale sagens omkostninger.

IV - Min bedoemmelse

16 Det fremgaar af sagens akter, at saavel lov nr. 95-1347 af 30. december 1995 som det nye cirkulaere af 18. juli 1996 ligger efter udloebet af den to-maaneders frist, der var blevet paalagt Den Franske Republik i den begrundede udtalelse (9).

17 Det fremgaar af fast retspraksis, at »spoergsmaalet om, hvorvidt der foreligger traktatbrud, maa vurderes paa baggrund af forholdene i medlemsstaten, som de var ved udloebet af fristen i den begrundede udtalelse, og at aendringer af forholdene i tiden derefter ikke kan tages i betragtning af Domstolen« (10).

18 I lyset af denne praksis fra Domstolens side finder jeg, at den aendring af lovgivningen, der blev gennemfoert efter udloebet af den frist, Kommissionen havde fastsat i den begrundede udtalelse, ikke laengere kan tillaegges betydning. Med andre ord skal undersoegelsen af, hvorvidt Den Franske Republik har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til det sjette direktivs artikel 2, finde sted paa grundlag af den nationale lovgivning som denne forelaa paa tidspunktet for udloebet af den frist, der var fastsat i den begrundede udtalelse.

19 I sit svar paa den begrundede udtalelse anfoerte den franske regering udtrykkeligt, at den tilsluttede sig Kommissionens synspunkt efter at have foretaget en ekspertgennemgang af betingelserne for anvendelsen af telte, campingvogne og mobile homes til brug for beboelse. I svaret forpligtede den sig endvidere til at traeffe de noedvendige foranstaltninger for at efterkomme den begrundede udtalelse og til at underrette Kommissionen herom. I retsmoedet erkendte den franske regerings repraesentant endnu en gang udtrykkeligt, at Den Franske Republiks traktatbrud fortsat havde bestaaet efter udloebet af den frist, der var fastsat i den begrundede udtalelse. Da Den Franske Republik saaledes ikke traf de paagaeldende foranstaltninger inden for den fastsatte frist, finder jeg, at den har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til sjette direktivs artikel 2 (11).

20 Det er herefter ufornoedent at undersoege, hvorvidt Den Franske Republik gennem vedtagelsen af lov nr. 95-1347 og udstedelsen af det nye cirkulaere af 18. juli 1996, der begge stammer fra tiden efter udloebet af den fastsatte frist, har opfyldt sine forpligtelser i henhold til det sjette direktivs artikel 2 for saa vidt angaar opkraevning af moms paa udlejning af telte, campingvogne og mobile homes, eller hvorvidt anvendelsen af det omtvistede cirkulaere af 11. april 1991 i strid med forpligtelserne efter den naevnte artikel 2 blev opretholdt selv efter vedtagelsen af den nye lov.

V - Forslag til afgoerelse

Af disse grunde foreslaar jeg Domstolen:

1) at fastslaa, at Den Franske Republik har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 2 i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, idet den har opretholdt en administrativ bestemmelse, der udvider den momsfritagelse, som efter faellesskabslovgivningen er forbeholdt udlejning af fast ejendom, til ogsaa at omfatte udlejning af visse loesoeregenstande, og idet den ikke har efterkommet Kommissionens begrundede udtalelse inden for den fastsatte frist

2) at tilpligte Den Franske Republik at betale sagens omkostninger.

(1) - Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1).

(2) - I artikel 4, stk. 3, litra a), sidste afsnit, i sjette direktiv praeciseres det, at der ved »bygning« i direktivets forstand forstaas »enhver grundfast konstruktion«.

(3) - Cirkulaere af 11.4.1991 (Bulletin officiel des impôts, herefter »BOI«, 3 A-9-91, og DB 3 A 317, som ajourfoert den 1.5.1992).

(4) - Dette svar blev givet ved en skriftlig note, som blev sendt til Kommissionen den 22.6.1993 af Frankrigs faste repraesentant ved Den Europaeiske Union.

(5) - Dette svar blev givet ved en skriftlig note, som blev sendt til Kommissionen den 9.1.1995 af Frankrigs faste repraesentant ved Den Europaeiske Union.

(6) - Loi de finances rectificative pour 1995, bekendtgjort i Journal officiel de la République française den 31.12.1995, s. 19078.

(7) - Den franske regering har anfoert, at den ved at belaegge disse former for virksomhed med en reduceret momssats har benyttet den mulighed, der gives medlemsstaterne i sjette direktivs artikel 12, stk. 3, litra a). I henhold til denne bestemmelse kan medlemsstaterne anvende en eller to reducerede satser. Disse satser maa ikke vaere mindre end 5% af afgiftsgrundlaget og maa kun anvendes paa levering af de kategorier af goder og tjenesteydelser, som er anfoert i bilag H. (Der er tale om artikel 12, stk. 3, saaledes som denne efterfoelgende er blevet aendret ved Raadets direktiv 92/77/EOEF af 19.10.1992 om tilfoejelse til det faelles mervaerdiafgiftssystem og om aendring af direktiv 77/388/EOEF (indbyrdes tilnaermelse af momssatserne) (EFT L 316, s. 1) og ved Raadets direktiv 92/111/EOEF af 14.12.1992 om aendring af direktiv 77/388/EOEF og om forenklingsforanstaltninger med hensyn til mervaerdiafgift (EFT L 384, s. 47). Endvidere foreskriver artikel 4, stk. 1, andet afsnit, i direktiv 92/111, at medlemsstaterne vedtager de bestemmelser, der er noedvendige for at tilpasse deres mervaerdiafgiftsordning til det paagaeldende direktivs bestemmelser, saa de saaledes tilpassede ordninger kan traede i kraft den 1.1.1993, samt at medlemsstaterne giver Kommissionen underretning herom). I bilag H til det sjette direktiv, der indeholder en »liste over leveringer af goder og tjenesteydelser, som kan belaegges med reducerede momssatser« naevnes det i punkt 11, at ophold paa hoteller og lignende etablissementer, herunder ferieophold og udlejning af pladser paa campingpladser og pladser til beboelsesvogne, kan belaegges med en reduceret momssats. (Bilag H blev indfoejet i det sjette direktiv ved artikel 1, stk. 5, i direktiv 92/77).

(8) - Dette cirkulaere blev bekendtgjort i Det Franske OEkonomi- og Finansministeriums Tidende BOI (code 3 C-4-96) nr. 142 af 26.7.1996, 3 C.A./22-C 223.

(9) - Jeg erindrer om, at Kommissionens begrundede udtalelse er dateret den 8.11.1994, og at skrivelsen fra Frankrigs faste repraesentant om oversendelse af den franske regerings svar til Kommissionen er dateret den 9.1.1995. Noten, der indeholdt den franske regerings svar, er udateret.

(10) - Se bl.a. dom af 12.12.1996, sag C-302/95, Kommissionen mod Italien, Sml. I, s. 6765, praemis 13, og af 17.9.1996, sag C-289/94, Kommissionen mod Italien, Sml. I, s. 4405, praemis 20.

(11) - Til orientering henvises til de i note 10 anfoerte domme af hhv. 12.12.1996, Kommissionen mod Italien (praemis 13), og 17.9.1996, Kommissionen mod Italien (praemis 20).