Forslag til afgørelse fra generaladvokat Léger fremsat den 13. marts 1997. - Fazenda Pública mod Solisnor-Estaleiros Navais SA, procesdeltager: Ministério Pùblico. - Anmodning om præjudiciel afgørelse: Supremo Tribunal Administrativo - Portugal. - Moms - Sjette momsdirektivs artikel 33 - Opretholdelse af indregistreringsafgifter - Stempelafgift af værdien af kontrakter om bygning af et olietankskib. - Sag C-130/96.



Samling af Afgørelser 1997 side I-05053



Generaladvokatens forslag til afgørelse

1 Spoergsmaalet, som er stillet Domstolen af Supremo Tribunal Administrativo, opfordrer endnu en gang Domstolen til at fortolke artikel 33 i det sjette momsdirektiv (1) (herefter »sjette direktiv«), som hindrer en medlemsstat i at opretholde eller indfoere afgifter med samme kendetegn som omsaetningsafgift. Den portugisiske ret oensker visse oplysninger for at kunne analysere kendetegnene ved en national afgift for at afgoere, om den er i overensstemmelse med gaeldende bestemmelser.

I - Sagens retlige og faktiske omstaendigheder

2 Tvisten ved den nationale ret er opstaaet ved beregningen af en afgift i form af en stempelafgift i henhold til artikel 91 i »Tabela Geral do Imposto do Selo« (generel fortegnelse over stempelafgifter, herefter »TGIS«).

3 Den 4. juni 1992 havde Solisnor-Estaleiros Navais SA (herefter »Solisnor«) betalt 43 586 400 ESC i stempelafgift af en kontrakt, indgaaet den 28. december 1989 med Sociedades Portuguesa de Navios et Tanques SA (herefter »Soponata«), om bygning af et olietankskib til transport af raaolie.

4 Solisnor havde efterfoelgende paastaaet afgiften ophaevet og fik medhold i dette i henhold til dom, afsagt den 21. marts 1994 af Tribunal Tributário de Primeira Instância de Sétubal. Fazenda Pública (afgiftsmyndigheden) appellerede denne afgoerelse til Supremo Tribunal Administrativo.

5 For den nationale ret har Fazenda Pública gjort gaeldende, at stempelafgiften ikke er en omsaetningsafgift, og at den derfor ikke er i strid med artikel 33 i sjette direktiv (2).

6 Solisnor har heroverfor gjort gaeldende, at stempelafgiften har samme kendetegn som en almindelig forbrugsafgift, der staar i forhold til ydelsernes pris, hvorfor den er en omsaetningsafgift i artikel 33's forstand og derfor uforenelig med det faelles mervaerdiafgiftssystem (3).

II - Stempelafgiften i henhold til artikel 91 i TGIS

7 Ifoelge den nationale ret paalaegges denne afgift generelt »alle dokumenter, boeger, papirer, akter og produkter, der er naevnt i TGIS« (4), og navnlig »entreprisekontrakter og kontrakter om levering af materialer eller forbrugsartikler ...« (5). Stempelafgiftsbeloebet beregnes som en procentdel af kontraktens vaerdi, idet denne varierer i forhold til kontraktgenstanden.

8 Artikel 91 i TGIS blev ophaevet ved artikel 3 i lovdekret nr. 223/91 af 18. juni 1991. Ifoelge praeamblen skyldes ophaevelsen af bestemmelserne om entreprisekontrakter - herunder artikel 91 - at de var »uforenelige med en generel opkraevning af mervaerdiafgift af forbruget« (6).

9 Supremo Tribunal Administrativo anfoerer, at artikel 91 i TGIS stadig var i kraft den 28. december 1989, hvilken dag afgiftspligten indtraadte, uanset at Den Portugisiske Republik siden den 1. januar 1989 havde haft pligt til at traeffe de noedvendige foranstaltninger for at efterkomme sjette direktiv (7).

10 Retten fandt det derfor fornoedent at forelaegge Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:

»Skal en stempelafgift, der har de naevnte kendetegn, anses for en omsaetningsafgift i henhold til artikel 33 i sjette direktiv, for hvilken der eventuelt er gjort undtagelse i medfoer af artikel 378 i tiltraedelsesakten eller en anden bestemmelse i faellesskabsretten?«

11 Artikel 378 i tiltraedelsesakten for Den Portugisiske Republik henviser til bilag XXXII, som indeholder en liste over retsakter, som skal tilpasses i Den Portugisiske Republik, herunder sjette direktiv, hvorved tilpasningsvilkaarene for disse defineres. For saa vidt angaar det foernaevnte direktiv giver bilag XXXII Den Portugisiske Republik mulighed for under visse omstaendigheder at yde skattefritagelse og at goere visse undtagelser. Indholdet af de to tekster er saaledes ikke egnet til at bidrage til fastlaeggelsen af den portugisiske stempelafgifts retlige karakter.

12 Domstolens praksis har afgraenset anvendelsesomraadet for artikel 33 i sjette direktiv, idet den har angivet de kriterier, som goer det muligt at definere begrebet omsaetningsafgift. Disse maa erindres, naar den praecise beskaffenhed af den omtvistede stempelafgift bestemmes.

III - Begrebet omsaetningsafgift i artikel 33 i sjette direktivs forstand

13 Artikel 33 i sjette direktiv har foelgende ordlyd:

»Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser er bestemmelserne i dette direktiv ikke til hinder for, at en medlemsstat opretholder eller indfoerer afgifter paa forsikringskontrakter og paa spil og vaeddemaal, punktafgifter, indregistreringsafgifter og i det hele taget alle former for skatter og afgifter, der ikke har karakter af omsaetningsafgift.«

14 Ifoelge Domstolens faste praksis er bestemmelsen »ikke ... til hinder for opretholdelse eller indfoerelse af indregistreringsafgifter eller andre former for skatter eller afgifter, der ikke frembyder en mervaerdiafgifts vaesentligste kendetegn« (8). Medlemsstaterne er endda tilladt at sammenlaegge moms med andre skatter og afgifter end omsaetningsafgifter (9).

15 Forbuddet mod at kumulere mervaerdiafgift med afgifter, som kan karakteriseres som omsaetningsafgifter, skyldes det forhold, at der findes et harmoniseret system i form af et faelles system for beskatning af mervaerdi.

16 I det foerste momsdirektiv (10) (herefter »foerste direktiv«) fastlaegges grundprincipperne for systemet. Det anfoeres, at maalet er, at »der gennemfoeres en harmonisering af lovgivningerne om omsaetningsafgift for i videst mulig omfang at fjerne de faktorer, der kan fordreje konkurrencevilkaarene ...« (11). Som foelge heraf forudsaetter harmoniseringen »afskaffelse af de kumulative flerledsafgiftssystemer« (12), der eksisterer i visse stater i Faellesskaberne. Disse afgifter kendetegnes for det foerste ved at omfatte hele prisen ved en transaktion uden mulighed for fradrag for den afgift, som er betalt i et tidligere led. En saadan afgift er paa ingen maade neutral i forhold til produktions- og distributionsleddene, idet den automatisk indebaerer en fordel for oekonomiske kredsloeb og endvidere medfoerer, at prisen paa varer og ydelser bliver hoejere, jo hoejere vaerdi der skabes i de foerste produktionsled.

17 Med det andet momsdirektiv (13) (herefter »andet direktiv«) indfoertes dette system, som er baseret paa en faellesskabsretlig definition af mervaerdiafgift, til erstatning for de nationale systemer. Med speciel undtagelse af omraadet for mervaerdiafgift har medlemsstaterne bevaret kompetencen til at paalaegge skatter og afgifter.

18 Artikel 33 i sjette direktiv skal sikre, at det faelles system er sammenhaengende, og sikre systemets bestaaen ved ikke at tillade andre afgifter end dem, som opfylder kriterierne for mervaerdiafgift. Det praeciseres dog ikke i teksten, hvad der menes med en afgift, der »har karakter af omsaetningsafgift«.

19 Domstolen fortolkede dette begreb i sagen Rousseau Wilmot:

»Artikel 33 i sjette direktiv, hvorefter medlemsstaterne frit kan opretholde eller indfoere indirekte afgifter, som f.eks. punktafgifter, paa betingelse af, at der ikke er tale om afgifter, 'der ... har karakter af omsaetningsafgift', har til formaal at forhindre, at det faelles mervaerdiafgiftssystems funktion bringes i fare paa grund af afgifter i en medlemsstat, som paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser, og som rammer den erhvervsmaessige omsaetning paa tilsvarende maade som moms« (14).

20 Domstolen har tilfoejet, at »skatter og afgifter, der har momsens vaesentligste kendetegn, maa under alle omstaendigheder anses for at ramme omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms« (15).

21 Definitionen paa moms er fastslaaet i artikel 2, stk. 1-3, i foerste direktiv og har foelgende ordlyd:

»Det faelles mervaerdiafgiftssystem bygger paa den grundsaetning, at der paa ting og tjenesteydelser skal anvendes en generel forbrugsafgift, der er noejagtig proportional med tingenes og tjenesteydelsernes pris, uanset antallet af omsaetninger i de produktions- og fordelingsled, der ligger foer beskatningsleddet.

Ved enhver omsaetning svares en mervaerdiafgift, der beregnes af tingens eller tjenesteydelsens pris med anvendelse af den afgiftssats, som gaelder for tingen eller tjenesteydelsen med fradrag af det mervaerdiafgiftsbeloeb, der umiddelbart har belastet de forskellige omkostningselementer.

Det faelles mervaerdiafgiftssystem anvendes til og med detailleddet.«

22 Domstolen har i sin praksis udviklet denne definition af kendetegnene for moms. I henhold hertil anvendes momsen »... generelt paa transaktioner vedroerende varer og tjenesteydelser; den er proportional med prisen for disse varer og tjenesteydelser; den opkraeves i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet; endelig finder den anvendelse paa varernes og tjenesteydelsernes mervaerdi, idet den afgift, der skal betales ved en transaktion, beregnes efter fradrag af den afgift, der er blevet betalt i det forudgaaende led« (16).

23 Det maa saaledes undersoeges, om en afgift, »som har de kendetegn, der er angivet i artikel 91 i TGIS« (17), opfylder alle disse krav og derfor er omfattet af forbuddet i artikel 33.

IV - Den retlige karakter af stempelafgiften i artikel 91 i TGIS

24 Den portugisiske regering og Fazenda Pública, som har erklaeret fuldt ud at tilslutte sig den portugisiske regerings skriftlige indlaeg (18), har gjort gaeldende, at stempelafgiften »rammer transaktionen eller kontrakten og ikke genstanden for transaktionen eller kontrakten«, og at »selv om kontrakten ikke traeder i kraft, er ugyldig eller ikke gennemfoeres, skal stempelafgiften erlaegges«. De drager heraf den konklusion, at »det ikke er transaktionen, der belastes, hvoraf det maa konkluderes, at den i sagen omhandlede afgift ikke kan anses for at vaere en omsaetningsafgift« (19).

25 Det forhold, at stempelafgiften udloeses af kontrakten og ikke af transaktionen, er efter min mening ikke tilstraekkeligt til at kvalificere afgiften som en omsaetningsafgift. De skriftlige vilkaar i en kontrakt udgoer de regler, som kontrahenterne aftaler at ville underkaste sig. Ved fastsaettelsen af afgiftsgrundlaget for kontrakten henholder den nationale retsregel sig til den i kontrakten fastsatte vaerdi, som i de fleste tilfaelde er den faktiske pris for den transaktion, der ligger til grund for afgiftspligten.

26 Som konsekvens heraf er det efter min mening ikke noedvendigt at paaberaabe sig risikoen for, at kontrakten bliver ugyldig eller ikke gennemfoeres, hvilke tilfaelde procentvis er ubetydelige sammenholdt med antallet af aftaler, som er gyldige, og som gennemfoeres som stipuleret, for at goere gaeldende, at der bestaar en forskel mellem kontrakten og den transaktion, som kontrakten regulerer. Det er som foelge heraf min opfattelse, at ved at kontrakten goeres afgiftspligtig, rammer stempelafgiften transaktionen paa en maade, der svarer til en afgift, der direkte paalaegges selve den oekonomiske transaktion.

27 En afgift som stempelafgiften i artikel 91 ville kunne kvalificeres som en omsaetningsafgift i ordets videste forstand, eftersom dens grundlag er vaerdien af kontrakten, som i princippet udviser den handlendes omsaetning. Dette gaelder saa meget mere, da der ikke kan rejses tvivl om proportionalitetskriteriet, idet stempelafgiftsbeloebet beregnes som en procentdel af beregningsgrundlaget (20). I fortsaettelse af den i punkt 26 anfoerte begrundelse brister proportionaliteten for afgiften paa varer og tjenesteydelser kun, saafremt hyppige afvigelser og forskellige vaerdier i forhold til den pris, der er defineret i kontrakten, medfoerer, at den aftalte pris mister sin tilknytning til den faktiske aftale, som gennemfoeres endeligt.

28 Disse forhold er dog ikke tilstraekkelige. Efter de kriterier, som anfoeres i Domstolens praksis, gives begrebet omsaetningsafgift en mere snaever betydning.

29 Den portugisiske regering og Fazenda Pública goer gaeldende, at kravet om almengyldighed ikke er opfyldt. Efter deres opfattelse udgoer afgiftsgrundlaget for stempelafgiften ikke al oekonomisk aktivitet, men alene de bestemte, specifikke ydelser (21). Kommissionen er af samme opfattelse. Den i sagen omhandlede afgift rammer i hovedsagen udformningen af visse akter. Herudover, selv om den omfatter varer og tjenesteydelser, rammer stempelafgiften ikke alle disse, men alene bestemte kategorier, som f.eks. entreprisekontrakter (22).

30 Heroverfor har Solisnor gjort gaeldende, at stempelafgiften ikke er en speciel afgift, som kun rammer en kategori af personer, men at den er en generel afgift (23), eftersom den finder anvendelse paa alle juridiske personer, som indgaar entreprisekontrakter.

31 Domstolen har fastslaaet, at »... afgifter [som ikke] ... har til formaal at ramme samtlige oekonomiske transaktioner i den paagaeldende medlemsstat« (24), ikke er generelle afgifter.

32 I denne sag er der ingen tvivl om, at en afgift, som beskrevet af den nationale ret, ikke er generel. Selv om den anvendes paa et stort antal akter - som i oevrigt hellere burde betegnes »grundlag«, da opregningen i loven er meget omfattende - vedroerer stempelafgiften ikke alle oekonomiske transaktioner i den paagaeldende medlemsstat. I artikel 1 i bekendtgoerelsen om stempelafgift (25) anfoeres nemlig »dokumenter, boeger, papirer, akter og produkter, der er naevnt i TGIS« (26), hvilket viser afgiftens begraensede karakter i modsaetning til dens mere omfattende definition. Af endnu staerkere grunde kan stempelafgiften i artikel 91, der paahviler »entreprisekontrakter og kontrakter om levering af materialer eller forbrugsartikler« ikke anses for at vaere af generel karakter henset til den strenge begraensning af, hvad den afgiftspligtige handling skal omhandle.

33 Den almengyldige karakter, som i henhold til Domstolens praksis skal foreligge, mangler i denne sag. Det maa herefter undersoeges, om stempelafgiften opkraeves i hvert led i produktions- og omsaetningsleddene.

34 Den omtvistede kontrakt vedroerer Solisnor's bygning af et olietankskib, bestilt af Soponata. For at svare til den anfoerte betingelse skal der erlaegges afgift i hvert led i bygningen af olietankskibet - fra koebet af raavarer til afleveringen af fartoejet.

35 Som det fremgaar ved laesning af teksten, og som det er anfoert af Kommissionen, bliver stempelafgiften imidlertid kun opkraevet i en del af produktionsleddene (27). For at bedoemme, om artikel 91 er lovmedholdelig, maa den nationale ret efter min mening sikre sig, at alle led i bygningen af skibet omfattes af »entreprisekontrakter og aftaler om levering af materialer eller forbrugsartikler« for at bruge artiklens ordlyd. Det paahviler i saerlig grad den nationale ret at undersoege, om de ydelser, der er leveret inden for rammerne af de kontrakter, der er indgaaet mellem entreprenoeren og andre grupper erhvervsdrivende, er blevet paalagt stempelafgift.

36 For at afgiften kan betegnes som en omsaetningsafgift kraeves det herudover i henhold til Domstolens praksis, at det bevises, at den afgift, der opkraeves ved de tidligere transaktioner, er fradragsberettiget i den afgift, der endeligt betales af entreprenoeren.

37 Det er dog min opfattelse, at fradragsretten for en afgift ikke er et ubetinget krav, for at afgiften kan karakteriseres som en omsaetningsafgift.

38 Det bemaerkes, at de kriterier, der allerede er undersoegt i denne sag, under alle omstaendigheder er tilstraekkelige til at udelukke, at den omtvistede stempelafgift karakteriseres saaledes.

39 Mere generelt er det min opfattelse, at goer man begrebet omsaetningsafgift betinget af et krav om et system med fradrag, risikerer man, at de maal, som efterstraebes i det faelles mervaerdiafgiftssystem, eller i det mindste en del af dette, tilsidesaettes.

40 Det maa erindres, at efter foerste direktivs ordlyd skal harmoniseringen af lovgivningerne om omsaetningsafgift »foere til afskaffelse af de kumulative flerledsafgiftssystemer og til, at alle medlemsstater antager et faelles mervaerdiafgiftssystem« (28). Til dette formaal bestemmes det i artikel 1 i foerste direktiv, at »medlemsstaterne erstatter deres nuvaerende omsaetningsafgiftssystem med det i artikel 2 omhandlede faelles mervaerdiafgiftssystem« (29).

41 Som jeg har anfoert (30), er formaalet med artikel 33 i sjette direktiv at bevare det faelles mervaerdiafgiftssystem intakt. Dets hovedformaal er at beskytte det faelles system mod indfoerelsen eller opretholdelsen af omsaetningsafgifter, som i lighed med kumulative afgifter er konkurrencefordrejende.

42 Manglende fradragsret for en indgaaende afgift goer afgiften kumulativ, hvorved en fortolkning, der indebaerer, at artikel 33 alene forbyder afgifter, som er fradragsberettigede, i sidste ende giver mulighed for at genindfoere afgifter, som ovennaevnte direktiv netop er tiltaenkt at afskaffe (31).

43 Jeg foreslaar derfor, at Domstolen ikke baserer sin afgoerelse paa, om der eksisterer et saadant system i den portugisiske lovgivning, og herudover tager i betragtning, at fradragsretten for en afgift ikke er en betingelse for, at en afgift kan anses for at vaere en omsaetningsafgift i artikel 33's forstand.

44 Dette skal stadig defineres ud fra afgiftens almengyldighed, proportionalitet og - hvilket er en vigtig betingelse paa grund af den betydning, som det har ved definitionen af kumulative afgifter (32) - den opkraevning, der sker i hvert led af produktions- og distributionskaeden.

45 Omsaetningsafgifter, der har disse kendetegn, er efter min opfattelse de afgifter, som er mest egnet til at undergrave det faelles mervaerdiafgiftssystems funktion, da de - fradragsberettigede eller ej - fordrejer konkurrencen og forstyrrer harmoniseringen (33).

46 I tilfaelde, hvor der er mulighed for fradrag, »vil opretholdelsen af nationale afgifter, som i det vaesentlige svarer til momsen, nemlig vaere ensbetydende med anvendelse af en saerlig sats oven i de faelles satser, og saaledes goere det muligt at omgaa den harmoniserede ordning« (34). Paa samme maade viser »disse mulige forskelle i reglerne for to afgifter ... som ... har samme karakter ... at det absolut ikke er uden betydning for det faelles systems ensartede funktion, at der laegges tilsvarende nationale afgifter oven i momsen« (35).

47 Afgifter, som har de ovennaevnte kendetegn (36), men som ikke giver mulighed for fradrag, oedelaegger paa samme maade den fiskale harmonisering, som tilstraebes med foerste direktiv. De nedbryder det neutralitetsprincip, som er indfoert med det faelles system, og som er gennemfoert ved forbuddet mod nationale kumulative afgifter (37).

48 Saafremt Domstolen skulle finde, at fradragsretten for en afgift fortsat skal vaere afgoerende for afgoerelsen af den retlige karakterisering af en afgift, bemaerkes det, at den portugisiske afgift ikke har dette kendetegn. Artikel 91 i TGIS anfoerer intet herom. Som anfoert af Kommissionen, opkraeves stempelafgiften paa grundlag af bruttoprisen i kontrakten og ikke den del af prisen, som repraesenterer mervaerdien i forhold til de omkostninger, som entreprenoeren har afholdt (38). Ingen af de parter, der har ytret sig i sagen, har gjort gaeldende, at stempelafgiften i artikel 91 er fradragsberettiget.

49 Det foelger af det ovenfor anfoerte, at stempelafgiften i artikel 91 ikke opfylder betingelserne for at kunne betragtes som en omsaetningsafgift og dermed for uforenelig med det faelles mervaerdiafgiftssystem, hvorfor artikel 33 i sjette direktiv efter min opfattelse ikke hindrer en saadan afgift.

Forslag til afgoerelse

Af ovenstaaende grunde skal jeg foreslaa Domstolen af besvare det stillede spoergsmaal saaledes:

»Artikel 33 i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag skal fortolkes saaledes, at det ikke forhindrer indfoerelsen eller opretholdelsen af en national afgift med kendetegn som stempelafgiften i henhold til artikel 91 i 'Tabela Geral do Imposto do Selo'.«

(1) - Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1).

(2) - Den franske oversaettelse af forelaeggelsesdommen, s. 2.

(3) - A.st.

(4) - Artikel 1 i bekendtgoerelse om stempelafgift, godkendt i henhold til lovdekret nr. 12700 af 20.11.1926.

(5) - Artikel 91 i TGIS

(6) - Citeret af den nationale ret, s. 4 i den franske oversaettelse af forelaeggelsesdommen.

(7) - A.st. Datoen, den 1.1.1989, er fastsat i bilag XXXVI indeholdende den i artikel 395 i akten vedroerende Republikken Portugals tiltraedelse af De Europaeiske Faellesskaber naevnte liste (Dokumenter vedroerende Kongeriget Spanien og Republikken Portugals tiltraeden af De Europaeiske Faellesskaber, EFT 1985 L 302, s. 397).

(8) - Se senest dom af 16.12.1992, sag C-208/91, Beaulande, Sml. I, s. 6709, praemis 13.

(9) - Dom af 8.7.1986, sag 73/85, Kerrutt, Sml. s. 2219, praemis 22, og af 13.7.1989, forenede sager 93/88 og 94/88, Wisselink m.fl., Sml. s. 2671, praemis 14.

(10) - Raadet foerste direktiv 67/227/EOEF af 11.4.1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter.

(11) - Tredje betragtning.

(12) - Fjerde betragtning.

(13) - Raadets andet direktiv 67/228/EOEF af 11.4.1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystems struktur og de naermere regler for dets anvendelse, EFT 1967, s. 14.

(14) - Dom af 27.11.1985, sag 295/84, Sml. s. 3759, praemis 16, og senere dom af 7.5.1992, sag C-347/90, Bozzi, Sml. I, s. 2947, praemis 9 (min fremhaevelse).

(15) - Dom af 31.3.1992, sag C-200/90, Dansk Denkavit og Poulsen Trading, Sml. I, s. 2217, praemis 11 (min fremhaevelse).

(16) - Ovennaevnte dom i sagen Dansk Denkavit og Poulsen Trading, praemis 11. Se den senere dom af 7.5.1992, sag C-347/90, Bozzi, Sml. I, s. 2947, praemis 9.

(17) - Oversat fra den franske oversaettelse af forelaeggelsesdommen, s. 4.

(18) - Fazenda Pública's skriftlige indlaeg, punkt 1.

(19) - Oversat fra den franske oversaettelse af den portugisiske regerings skriftlige indlaeg, s. 10. Se ogsaa Fazenda Pública's skriftlige indlaeg, punkt 2.1-2.5.

(20) - I dette tilfaelde er afgiftssatsen 6 promille.

(21) - Den portugisiske regerings skriftlige indlaeg, punkt 18.

(22) - Kommissionens skriftlige indlaeg, punkt 12.

(23) - Oversat fra den franske oversaettelse af Solisnor's skriftlige indlaeg, s. 14.

(24) - Ovennaevnte dom i sagen Beaulande, praemis 16.

(25) - Punkt 7 i naervaerende forslag.

(26) - Min fremhaevelse.

(27) - Kommissionens skriftlige indlaeg, punkt 12.

(28) - Fjerde betragtning. Dette forslag til afgoerelse, punkt 16. Se ogsaa generaladvokat Mischo's forslag til afgoerelse i den ovenfor naevnte sag Wisselink m.fl., punkt 19, 20 og 21.

(29) - Naervaerende forslag, punkt 18.

(30) - Naervaerende forslag, punkt 16.

(31) - Se saerligt Berlin, D.: »Droit communautaire et fiscalité. Harmonisation des fiscalités«, Traité de droit européen, i Juris-classeur »Europe« 1996, bind 4, haefte 1630 punkt 10 ff.; Farmer, P. og Lyal, R.; EC Tax Law, 1994, s. 132 ff.

(32) - Naervaerende forslag, punkt 16.

(33) - Det praeciseres, at Domstolens afgoerelser om fortolkningen af artikel 33 ikke ville have vaeret anderledes, saafremt der ikke var et kriterium om fradragsret. Endvidere ville dette ikke have aendret den givne kvalifikation af en afgift som arbejdsmarkedsbidraget, som beskrevet i sagen Dansk Denkavit og Poulsen Trading, der er naevnt ovenfor, eftersom de oevrige betingelser, der medfoerer, at afgiften kan betegnes som en omsaetningsafgift, var opfyldt. Selv om der ikke fandtes noget krav om, at dette kriterium skulle vaere opfyldt, ville dette ikke have aendret indholdet af domme, i hvilke det blev fastslaaet, at visse afgifter ikke var omsaetningsafgifter, da det, saa vidt jeg ved, i alle disse afgoerelser kunne konstateres, at mindst én anden betingelse end betingelsen vedroerende fradragsret ikke var opfyldt.

(34) - Forslag til afgoerelse fra generaladvokat Tesauro i sagen Dansk Denkavit og Poulsen Trading, naevnt ovenfor, punkt 8.

(35) - A.st.

(36) - Naervaerende forslag, punkt 44.

(37) - Naervaerende forslag, punkt 16.

(38) - Oversat fra den franske oversaettelse af Kommissionens skriftlige indlaeg, punkt 12.