FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT

CHRISTINE STIX-HACKL

fremsat den 5. oktober 2006 1( )

Sag C-292/04

Wienand Meilicke

Heidi Christa Weyde

Marina Stöffler

mod

Finanzamt Bonn-Innenstadt

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Finanzgericht Köln (Tyskland))

»Hindring for de frie kapitalbevægelser – indkomstskat – skattegodtgørelse for udbytte udloddet af selskaber etableret i Tyskland – tidsmæssige virkninger af en dom fra Domstolen – betingelser for en begrænsning«

I – Indledning

1. Ved kendelse af 9. juli 2004 har Finanzgericht Köln forelagt Domstolen et præjudicielt spørgsmål til afklaring af, om en national lovgivning, hvorefter der alene indrømmes skatteydere en skattegodtgørelse på grundlag af udbytte, der er udloddet til dem af selskaber etableret i Tyskland, er forenelig med artikel 56 EF og 58 EF.

2. Under retsmødet den 8. september 2005 afgav parterne mundtlige indlæg for Domstolens Første Afdeling.

3. Den 10. november 2005 fremsatte generaladvokat Tizzano sit forslag til afgørelse, hvori han foreslog at fortolke artikel 56 EF og 58 EF således, at de er til hinder for en lovgivning som den i hovedsagen omtvistede. Han foreslog ligeledes at begrænse dommens tidsmæssige retsvirkninger, således at den pågældende nationale lovgivnings uforenelighed med fællesskabsretten først fik virkning fra den 6. juni 2000, dvs. fra Domstolens afsigelse af dommen i Verkooijen-sagen, og således at uforeneligheden ikke kunne gøres gældende med henblik på at opnå skattegodtgørelse for udbytte modtaget før Verkooijen-dommen, med undtagelse af rettighederne for de skatteydere, der før denne dato og indtil datoen for offentliggørelsen i Den Europæiske Unions Tidende af meddelelsen om den forelæggelseskendelse, der har givet anledning til denne sag, dvs. indtil den 11. september 2004, har fremsat krav om at opnå disse skattegodtgørelser eller har anfægtet et afslag herpå, forudsat at deres rettigheder ikke er forældet i henhold til den nationale lovgivning.

4. Henset til vigtigheden af spørgsmålet om en eventuel begrænsning af dommens tidsmæssige retsvirkninger, besluttede Domstolens Første Afdeling den 19. januar 2006 i henhold til artikel 44, stk. 3 og 4, i Domstolens procesreglement at tilbagesende sagen til Domstolen, som tildelte den til Store Afdeling.

5. Den 7. april 2006 besluttede Store Afdeling at genåbne den mundtlige forhandling og fastsatte retsmødet til den 30. maj 2006. Sagens parter blev opfordret til at tage stilling til følgende spørgsmål:

a) Hvilken betydning har det for en eventuel begrænsning af de tidsmæssige retsvirkninger af den dom, der skal afsiges, dels at Domstolen i tidligere domme allerede har fortolket de fællesskabsbestemmelser, der er relevante for denne sag, i forhold til de nationale retsregler som dem, der er anfægtet i denne sag, dels at Domstolen ikke har begrænset deres tidsmæssige retsvirkninger.

b) Hvilke økonomiske konsekvenser vil fortolkningen af de fællesskabsregler, med hensyn til hvilken der anmodes om en begrænsning af de tidsmæssige retsvirkninger, kunne have?

6. Under det andet retsmøde den 30. maj 2006 har ti medlemsstater samt Kommissionen og W. Meilicke fremsat mundtlige bemærkninger. W. Meilicke samt repræsentanter for den tyske, tjekkiske, franske og nederlandske regering har udtalt sig om de to spørgsmål. Repræsentanter for Kommissionen samt de øvrige regeringer – dvs. den danske, græske, spanske, ungarske, østrigske og svenske regering samt Det Forenede Kongeriges regering – har i det væsentlige udtalt sig om det første spørgsmål. Disse medlemsstater og Kommissionen anførte navnlig, at det, henset til de ofte komplekse nationale skattesystemer, kun vil være muligt at tage stilling til en begrænsning af dommes tidsmæssige virkninger ud fra de konkrete forhold i den enkelte medlemsstat. Derfor bør en eventuel afvisning af en begæring om begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger på grund af for sen indgivelse begrænses til særlige tilfælde.

7. I tilfælde af, at Domstolen tillægger dommen ex tunc-virkning ( ), advarer den tyske regering mod alvorlige økonomiske konsekvenser på grund af tab af skatteindtægter. Den franske, græske og ungarske regering tilslutter sig i det væsentlige denne vurdering.

II – Relevante retsforskrifter

8. § 36, stk. 2, nr. 3, i Einkommensteuergesetz ( ) (den tyske lov om indkomstskat, herefter »EStG«), sammenholdt med samme lovs § 20, indrømmer skatteyderne et fradrag i den tyske indkomstskat på 3/7 af det udbytte, der er udbetalt til dem af selskaber etableret i Tyskland. Bestemmelserne gør det muligt at undgå, at dette overskud beskattes endnu en gang, når det udbetales til aktionærerne som udbytte. Derimod indrømmes en sådan skattegodtgørelse ikke, for så vidt angår udbytte, der udloddes af selskaber etableret i andre medlemsstater.

9. Forbundsrepublikken Tyskland har afskaffet denne ordning i 2000 ved en lov, der gælder fra skatteåret 2001 ( ), og erstattet den beskrevne ordning med den såkaldte »metode med beskatning af den halve indkomst« (Halbeinkünfteverfahren), hvorefter indkomstskatten kun beregnes af halvdelen af det udbytte, en aktionær har modtaget. Denne reform skal gøre det muligt at undgå dobbeltbeskatning af udbytte, eller i det mindste begrænse denne kraftigt, uden at der gøres brug af skattegodtgørelser ( ).

III – Spørgsmålet om dommens tidsmæssige virkninger

A – Princippet om tilbagevirkende kraft af domme fra Domstolen i henhold til artikel 234 EF

10. Inden besvarelse af det af Domstolen i kendelse af 7. april 2006 stillede første spørgsmål skal der først kort erindres om Domstolens hidtidige retspraksis vedrørende problematikken om begrænsning af de tidsmæssige virkninger af de af Domstolen afsagte domme ( ).

11. Det følger af Domstolens faste retspraksis vedrørende artikel 234 EF, at »den fortolkning, som Domstolen foretager af en fællesskabsretlig regel, begrænser sig til at belyse og præcisere betydningen og rækkevidden af den pågældende regel, således som den skal forstås og anvendes, henholdsvis burde have været forstået og anvendt fra sin ikrafttræden« ( ). Heraf følger, at den således fortolkede regel kan og skal anvendes af retten selv på de retsforhold, der er stiftet og består, før der afsiges dom vedrørende fortolkningsanmodningen. Disse domme fra Domstolen har altså principielt virkning ex tunc ( ).

12. Domstolen har første gang tilladt undtagelser fra dette princip i sagen Defrenne II ( ). Med udgangspunkt i, at de praktiske virkninger af retsafgørelser altid må vurderes omhyggeligt, præciserede Domstolen imidlertid samtidigt, at hensynet hertil under ingen omstændigheder må gå så langt som til at gribe ind i rettens objektivitet og bringe dens fremtidige anvendelse i fare, blot fordi en retsafgørelse kan få virkninger for fortiden.

13. I senere afgørelser har Domstolen understreget, at den kun undtagelsesvist, under anvendelse af et retssikkerhedsprincip, kan finde anledning til at begrænse muligheden for at påberåbe sig den således fortolkede bestemmelse med henblik på en fornyet prøvelse af tilsvarende retsforhold ( ). I Edis-sagen ( ) samt Bautiaa- og Société française maritime-sagen ( ) understreger Domstolen på ny, at en begrænsning af en doms tidsmæssige virkning må høre til de absolutte undtagelser.

14. Når Domstolen træffer afgørelse om at begrænse en doms tidsmæssige virkninger, gælder denne begrænsning desuden kun for den medlemsstat, som den indrømmes for. Alle undtagelser til princippet om en doms virkning ex tunc er derfor territorialt begrænset ( ).

15. I denne forbindelse skal der også erindres om retspraksis vedrørende en eventuel berettigelse af en begrænsning af de grundlæggende rettigheder af økonomiske grunde, da den eksisterende retspraksis vedrørende berettigelsen af begrænsninger af grundlæggende rettigheder ikke kan berøres gennem en begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger, for så vidt som fortolkningen af de grundlæggende rettigheder er genstand for en præjudiciel afgørelse.

16. Domstolen har altid truffet afgørelse om begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger i overensstemmelse med dens retspraksis vedrørende berettigelsen af en begrænsning af de grundlæggende rettigheder. I henhold til denne retspraksis kan rent økonomiske formål aldrig udgøre et tvingende alment hensyn, der kan berettige en begrænsning af de grundlæggende rettigheder. Det samme gælder, når det drejer sig om at sikre de nationale budgetindtægter ( ). Med hensyn til begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger fastslog Domstolen derfor i overensstemmelse med dens praksis, at de økonomiske konsekvenser, som en præjudiciel afgørelse vil kunne få for en medlemsstat, aldrig i sig selv har begrundet en begrænsning af den pågældende doms tidsmæssige virkninger ( ). Ellers ville de groveste tilsidesættelser af fællesskabsretten i givet fald blive behandlet mest favorabelt, da det netop er dem, som kan have de største finansielle konsekvenser for medlemsstaterne. Hertil kommer, at det ville medføre en væsentlig svækkelse af domstolsbeskyttelsen, såfremt en doms virkninger tidsmæssigt blev begrænset udelukkende under hensyn til sådanne betragtninger ( ).

17. Afsluttende bemærkes endnu engang, at en fravigelse fra princippet om, at Domstolens domme har tilbagevirkende kraft, kun undtagelsesvis kan komme på tale, og at de eventuelle økonomiske konsekvenser af en bestemt fortolkning af fællesskabsretten i sig selv hverken kan berettige en eventuel begrænsning af de grundlæggende rettigheder eller være en begrundelse, som gør det muligt tidsmæssigt at begrænse virkningerne af en fortolkende dom. Hvis Domstolen undtagelsesvis anser følgerne af sin fortolkning af fællesskabsretten på nationale budgetindtægter som noget, der bør tages hensyn til, sker det kun i de tilfælde, hvor risikoen for alvorlige økonomiske konsekvenser kan afværges takket være en foranstaltning, som sikrer den pågældende medlemsstats nationale skatteindtægter ( ).

B – Afvisning af anmodningen om begrænsning af dommens tidsmæssige virkning

18. Den omstændighed, at Domstolen allerede i tidligere domme har fortolket de i nærværende sag omhandlede fællesskabsbestemmelser uden dog at begrænse dommens tidsmæssige virkninger, er allerede en første begrundelse for heller ikke at gøre det i denne sag ( ).

19. Ifølge Domstolens praksis kan en sådan begrænsning kun antages at bestå på grundlag af selve den dom, der afgør fortolkningsspørgsmålet ( ). Hvis den foreliggende sag omhandler det samme fortolkningsspørgsmål som i henholdsvis Verkooijen-sagen ( ) og Manninen-sagen ( ), kunne nævnte retspraksis fortolkes således, at en anmodning om begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger allerede burde have været fremsat i disse sager. Den i denne sag fremsatte anmodning fra Forbundsrepublikken Tyskland skulle således alene af den grund afvises.

20. Spørgsmålet er således, om denne retspraksis skal være til hinder for en begrænsning af de tidsmæssige virkninger af dommen i den foreliggende sag.

21. Det bemærkes hertil, at Domstolen stiller meget strenge betingelser for at tillade, at de fortolkningsspørgsmål, som forelægges den, svarer til andre fortolkningsspørgsmål, som den allerede har afgjort, og at en sådan analogi påbyder den at afvise den præjudicielle forelæggelse. I sagerne Gravier ( ) og Blaizot ( ) har Domstolen således været i stand til at finde tilstrækkelig mange forskelle til at gøre det muligt at adskille spørgsmålene, til trods for, at det var den samme nationale bestemmelse, der dannede grundlag for de to anmodninger om præjudiciel afgørelse, og til trods for, at fortolkningsspørgsmålene således lignede hinanden meget.

22. Henset til den enkelte nationale skatterets ofte komplekse karakter, som påpeget flere gange under det andet retsmøde den 30. maj 2006, burde det således a fortiori være muligt – til trods for alle de tilsyneladende sammenfald – at foretage en differentiering mellem de gældende bestemmelser i de forskelle medlemsstater. En sådan fremgangsmåde vil dog kunne indebære en risiko for en overdreven kasuistik.

23. Desuden skal det ikke glemmes, at en national ret, som allerede har været adressat for en tidligere præjudiciel afgørelse, kan finde det nødvendigt igen at rette henvendelse til Domstolen, inden den træffer afgørelse i hovedsagen ( ). En sådan ny forelæggelse kan nemlig være begrundet, hvis den nationale ret stiller Domstolen et nyt retsspørgsmål eller fremlægger nye synspunkter, der kan foranledige Domstolen til at besvare et tidligere stillet spørgsmål anderledes ( ).

24. På den baggrund burde den tyske regering også gives mulighed for over for Domstolen at forelægge retlige aspekter vedrørende begrænsningen af dommens tidsmæssige virkninger, der går ud over de spørgsmål, som blev behandlet i henholdsvis Verkooijen-sagen og Manninen-sagen.

25. I den forbindelse skal der især tages hensyn til, at den uvisse eller uafklarede afslutning på en præjudiciel forelæggelse af et nyt retsspørgsmål gør det vanskeligt for medlemsstaterne tilstrækkeligt præcist og rettidigt at vurdere betydningen af denne forelæggelse for deres eget retssystem.

26. Dette gælder i særlig grad for de betingelser, hvorunder Domstolen kan anordne en begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger, der skal beskrives nærmere. I den foreliggende sag burde den tyske regering således i anledning af Verkooijen-sagen – eller Manninen-sagen – have redegjort for, om fortolkningen af fællesskabsretten i denne sag kunne risikere at få alvorlige økonomiske konsekvenser for denne. Henset til, at spørgsmålet om fortolkning af fællesskabsretten med hensyn til nationale skattemæssige modregningsmetoder aldrig var blevet udtømmende behandlet af Domstolen inden domsafsigelsen i Verkooijen-sagen, og henset til, at især skattegodtgørelsessystemet først i vid udstrækning blev uddybende afklaret af Domstolen i Manninen-sagen, forekommer en sådan forudgående vurdering næppe mulig.

27. Omvendt ville en – af forsigtighedsgrunde – systematisk anmodning fra medlemsstaternes side om begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger, navnlig ud fra et procesøkonomisk synspunkt ikke være ønskværdig, således som medlemsstaterne med rette har anført under retsmødet den 30. maj 2006. Domstolen skulle i så fald behandle alle anmodende medlemsstaters nødvendigvis abstrakte overvejelser vedrørende dommens konsekvenser.

28. På baggrund af det ovenstående kan den tyske regerings anmodning om en begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger efter min mening ikke betragtes som for sent indgivet.

C – Bevisbyrde: forpligtelse til at fremlægge alle de oplysninger, der kan godtgøre, at betingelserne for en begrænsning af de tidsmæssige virkninger er opfyldt

29. Inden betingelserne for en eventuel begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger behandles, skal det præciseres, hvem forpligtelsen til at fremlægge alle de oplysninger der kan godtgøre, at betingelserne er opfyldt, påhviler.

30. Efter fast retspraksis påhviler det den, der påberåber sig en – for ham gunstig – undtagelse fra et generelt princip, at bevise, at kravene til undtagelsen er opfyldt ( ).

31. Med hensyn til begrænsningen af en doms tidsmæssige virkninger har Domstolen henvist til dette princip i dommene Grzelczyk ( ), Bautiaa og Société française maritime ( ) og Dansk Denkavit ( ).

32. Således fastslog Domstolen i Grzelczyk-dommen, at den i denne sag berørte belgiske regering til støtte for sin anmodning om en begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger ikke havde påberåbt sig noget forhold, der kunne godtgøre, at en objektiv og betydelig usikkerhed vedrørende de pågældende traktatbestemmelser havde forledt de nationale myndigheder til at følge en adfærd, som ikke var i overensstemmelse med disse bestemmelser ( ).

33. I sagen Bautiaa- og Société française maritime afviste Domstolen en begrænsning af dommens tidsmæssige virkning med den begrundelse, at den franske regering, som var part i sagen, ikke havde godtgjort, at fællesskabsretten i det tidsrum, hvor den omtvistede registreringsafgift blev opkrævet, med rimelighed kunne forstås på sådan måde, at afgiften fortsat kunne opkræves ( ).

34. I Dansk Denkavit-sagen fastslog Domstolen, at den danske regering ikke havde godtgjort, at fællesskabsretten på det tidspunkt, da det omtvistede bidrag blev indført, med rimelighed kunne udlægges således, at en sådan afgift var tilladt, og at ordlyden af den pågældende bestemmelse, hvis rækkevidde Domstolen allerede havde udtalt sig om i en anden dom med betydning for den foreliggende sag, tværtimod klart angav, at den omtvistede afgift var forbudt ( ), hvilket modsætningsvis også viser, at Domstolen trods en tidligere afgørelse i denne retning åbenbart ikke havde afvist medlemsstatens anmodning a priori.

35. Kravene til medlemsstaternes argumentation i forbindelse med spørgsmålet om begrænsningen af den tidsmæssige virkning af en dom, der skal afsiges, er senest blevet behandlet af generaladvokat Geelhoed i dennes forslag til afgørelse i sagen Test Claimants in the FII Group Litigation ( ). Han fremhævede her, at det påhviler den part, som i en sag for Domstolen gør et anbringende gældende, at sikre, at de fremførte argumenter er tilstrækkeligt klare, og at der foreligger tilstrækkelige oplysninger til, at Domstolen kan træffe afgørelse vedrørende spørgsmålet, og bemærkede, at dette er nødvendigt for at undgå, at Domstolen træffer afgørelse om rent hypotetiske spørgsmål eller på grundlag af rene formodninger, som kan vise sig at være forkerte ( ). På baggrund heraf foreslog generaladvokat Geelhoed uden videre at afvise den pågældende medlemsstats anmodning i den konkrete sag om at begrænse de tidsmæssige virkninger af den dom, der skal afsiges, alene af den grund, at den pågældende medlemsstat ikke i tilstrækkeligt omfang havde begrundet sin anmodning ved at godtgøre, at betingelserne for en undtagelse var opfyldt ( ).

36. I den foreliggende sag påhviler det derfor Forbundsrepublikken Tyskland at fremlægge tilstrækkelig dokumentation for, og endog at godtgøre, at de i det følgende beskrevne betingelser for en begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger er opfyldt.

D – Detaljeret redegørelse for betingelserne for en begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger

37. Med udgangspunkt i princippet om retssikkerhed i Defrenne II-sagen ( ) fastsatte Domstolen i sin senere retspraksis to betingelser for begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger.

38. En sådan begrænsning kan kun komme på tale, hvis der er risiko for alvorlige økonomiske konsekvenser, navnlig fordi der er stiftet mange retsforhold i god tro i henhold til den lovgivning, som blev anset for at være lovligt i kraft ( ). Desuden er det nødvendigt, at borgerne og de nationale myndigheder er blevet forledt til at følge en adfærd, som ikke er i overensstemmelse med Fællesskabets retsforskrifter, på grund af en objektiv og betydelig usikkerhed vedrørende fællesskabsforskrifternes rækkevidde, en usikkerhed, som de øvrige medlemsstater eller Kommissionen eventuelt selv har bidraget til med den af dem fulgte adfærd ( ).

39. Disse to betingelser skal nu behandles.

1. Objektiv og betydelig retsusikkerhed

40. Med hensyn til kravet om en objektiv og betydelig usikkerhed vedrørende fællesskabsforskrifternes rækkevidde præciserede Domstolen i de forenede sager Ampafrance og Sanofi ( ) – om end i anden sammenhæng, nemlig i en sag vedrørende en fællesskabsretsakts gyldighed – at dette kriterium ikke kan fortolkes som en beskyttelse af medlemsstaternes berettigede forventning.

41. Domstolen har derfor gentagne gange påpeget, at retsusikkerheden skal være objektiv. En subjektiv retsusikkerhed hos en medlemsstat er ikke tilstrækkelig. Af hensyn til ligebehandlingen af medlemsstaterne og en ensartet anvendelse af fællesskabsretten skal Domstolen derfor efterprøve, om der forelå en objektiv retsusikkerhed på det pågældende tidspunkt eller ej.

42. Domstolen afviste således medlemsstaternes anbringende om, at det præjudicielle spørgsmål, der skulle afgøres, var nyt, med den begrundelse, at der allerede eksisterede en retspraksis, der gjorde det muligt for den respektive medlemsstat i hver af disse sager at kontrollere de omtvistede nationale bestemmelsers forenelighed med de fællesskabsretlige regler ( )( ).

43. Omvendt fastslog Domstolen i Barber-sagen ( ) en begrænsning af dommens tidsmæssige virkninger, fordi den i sagen omhandlede fællesskabsretlige bestemmelse, som vedrørte den tidsmæssige anvendelse af princippet om ligebehandling, gjorde det muligt for medlemsstaterne og de berørte parter med rimelighed at gå ud fra, at undtagelser fra princippet om ligebehandling af mænd og kvinder hele tiden havde været lovligt på det pågældende område.

44. Lignende rimelighedsræsonnementer findes også i andre domme. Således accepterede Domstolen i Bosman-sagen ( ) at begrænse dommens tidsmæssige virkninger, idet den fandt, at eksistensen af et stort antal forskellige lovgivninger, der delvist overlappede hinanden ( ), skabte en retsusikkerhed.

45. Med hensyn til den foreliggende sag kan følgende konstateres: Som allerede anført ( ), tog Domstolen første gang stilling til fortolkningen af de relevante bestemmelser i fællesskabsretten med hensyn til den skattemæssige behandling af udbytteudbetalinger i Verkooijen-sagen. I Manninen-sagen blev en national – i det pågældende tilfælde finsk – modregningsmetode, som er sammenlignelig med bestemmelserne i den tyske EStG, ligeledes behandlet for første gang. En objektiv og betydelig retsusikkerhed kan derfor have eksisteret i det mindste frem til Domstolens afklaring af situationen i Verkooijen-dommen.

46. Det er spørgsmålet, om og i hvilket omfang Kommissionens adfærd i denne forbindelse ligeledes skal tillægges nogen betydning. Dette spørgsmål stillede generaladvokat Tizzano allerede i sit forslag til afgørelse i denne sag ( ).

47. Kommissionen gjorde ved skrivelse af 31. oktober 1995 forbundsregeringen opmærksom på, at den tyske modregningsmetode efter dens mening var i strid med de grundlæggende friheder i EF-traktaten. Kommissionen fulgte imidlertid ikke op på denne advarsel og indledte ingen traktatbrudsprocedure. Under det andet retsmøde den 30. maj 2006 forklarede Kommissionen efter at være blevet adspurgt af Domstolen, at den havde afstået fra at indlede en traktatbrudsprocedure, eftersom den tyske forbundsregering havde bebudet en ændring af de pågældende retsregler, og eftersom Kommissionen derfor foretrak at følge den tyske forbundsregering i dennes bestræbelser.

48. Generaladvokat Tizzano går i sit forslag til afgørelse af 10. november 2005 ud fra, at det forhold, at traktatbrudsproceduren ikke blev iværksat af Kommissionen, kunne have skabt en objektiv retsusikkerhed ( ). For at kunne bedømme Kommissionens handlemåde i den foreliggende sag – navnlig med hensyn til dens forklaringer under det andet retsmøde – forekommer det på sin plads først at erindre om Domstolens retspraksis vedrørende den retlige betydning af, at Kommissionen indleder en traktatbrudsprocedure ( ).

49. Ifølge denne retspraksis har Kommissionen ikke beføjelse til ved en udtalelse efter artikel 226 EF eller ved anden form for stillingtagen under denne procedure at foretage en endelig fastlæggelse af en medlemsstats rettigheder og forpligtelser eller at give medlemsstaten garantier vedrørende en nærmere bestemt handlemådes forenelighed med fællesskabsretten ( ). Tværtimod kan fastlæggelsen af medlemsstaternes rettigheder og forpligtelser samt bedømmelsen af deres handlemåde ifølge traktatens artikel 227 EF og 228 EF alene ske i en dom afsagt af Domstolen ( ).

50. Domstolen har ligeledes fastslået, at afgivelsen af en begrundet udtalelse er en del af den indledende procedure. Der er kun tale om en administrativ procedure, som skal gøre det muligt for medlemsstaten »at bringe sine regler i overensstemmelse med traktatens krav på frivilligt grundlag og i givet fald begrunde sin stillingtagen« ( ). Dette gælder så meget desto mere med hensyn til en eventuel uformel forespørgsel fra Kommissionens side til medlemsstaten.

51. Domstolen har ligeledes understreget, at Kommissionens afgørelse om, hvorvidt der skal indledes en traktatbrudsprocedure eller ej, henhører under dennes skønsbeføjelse, der i sidste ende ikke er underlagt retslig prøvelse ( ). Følgelig påhviler det ikke Kommissionen, når den indleder en traktatbrudsprocedure, at påvise, at den har en særlig søgsmålsinteresse. Den skal tværtimod i Fællesskabets almindelige interesse af egen drift påse, at medlemsstaterne anvender traktaten og de på grundlag af denne af institutionerne udstedte retsakter, og drage omsorg for, at det bliver fastslået, at eventuelle tilsidesættelser af heraf udspringende forpligtelser foreligger, med henblik på at bringe sådanne tilsidesættelser til ophør ( ). Følgelig tilkommer det alene Kommissionen at afgøre, hvorvidt det må anses for formålstjenligt at indlede en traktatbrudsprocedure ( ).

52. Den omstændighed, at en traktatbrudsprocedure ikke indledes efter en uformel administrativ procedure, kan herefter – ud over retlige grunde – ligeledes ofte tilskrives mange andre grunde, som især skyldes hensigtsmæssighedsbetragtninger. Også i den foreliggende sag kan dette være tilfældet: Kommissionen har efter min mening i det mindste under det andet retsmøde helt igennem troværdigt forklaret, at den ikke er forblevet inaktiv, men derimod ud fra hensigtsmæssighedsovervejelser har foretrukket at afvente den bebudede administrative ændring af den nationale ordning. Set i dette lys forekommer det mig imidlertid vanskeligt at betragte Kommissionens hidtidige forklaringer for Domstolen, over for hvilken den har bekræftet ikke at have iværksat et traktatbrudssøgsmål, eftersom de tyske skattegodtgørelsesregler senere blev ophævet ( ), isoleret. De bl.a. under det andet retsmøde anførte fortsatte kontakter mellem Kommissionens tjenestegrene og de tyske myndigheder, hvilke ikke var blevet bestridt af den tysk forbundsregering, bestyrker i øvrigt denne opfattelse.

53. Kommissionens fremgangsmåde, især den omstændighed, at den ikke har indledt et formelt traktatbrudssøgsmål mod Tyskland, kan imidlertid – til forskel fra Defrenne II-sagen ( ) – næppe have bidraget til at forstærke en mulig retsusikkerhed med hensyn til spørgsmålet om foreneligheden af den tyske EStG med fællesskabsretten.

54. Selv om det antages, at kontakterne har været få, og at der er gået lang tid imellem dem, kan de næppe fortolkes som et afkald på eventuelt at indlede et traktatbrudssøgsmål, dvs. et afkald, der kan skabe en berettiget forventning. Her skal ligeledes erindres om, at Kommissionens blotte tavshed ifølge Domstolens faste retspraksis ikke kan forstås som billigelse af en medlemsstats bestemte adfærd ( ).

55. Endelig kan den holdning, som den tyske forbundsregering har indtaget, ikke fjerne tvivlen om, at den i det mindste var bevidst om, at modregningsmetoden i den tyske EStG rejste problemer i forhold til fællesskabsretten. Under det andet retsmøde den 30. maj 2006 bestred den tyske forbundsregering i øvrigt ikke, at proceduren til afskaffelse af den omtvistede ordning med skattegodtgørelser var blevet indledt nogle få måneder før dommen i Verkooijen-sagen ( ). Indvendingen om, at denne oplysning er lige så betydningsløs som begrundelsen i forarbejderne til loven om, at de pågældende nye bestemmelser skal udformes i overensstemmelse med fællesskabsretten, da sådanne formuleringer er normale i begrundelser og ofte også er anført heri uden konkret henvisning til fællesskabsretten ( ), forekommer mindre overbevisende, for så vidt som den tyske forbundsregering ikke har imødegået Kommissionens forklaringer, da den bekræftede at have fortsat sine kontakter til de tyske myndigheder.

56. En endelig vurdering af, om der forelå en objektiv og betydelig retsusikkerhed, kunne dog have været unødvendig, hvis den tyske regering ikke havde fremført stærke argumenter med henblik på at godtgøre foreliggelsen af en risiko for alvorlige økonomiske konsekvenser.

2. Risikoen for alvorlige økonomiske konsekvenser

57. I Domstolens kendelse af 7. april 2006 om genåbning af den mundtlige forhandling blev deltagerne i retsmødet udtrykkeligt opfordret til at udtale sig om de økonomiske konsekvenser af den dom om fortolkning af fællesskabsretten, med hensyn til hvilke den er blevet anmodet om at begrænse de tidsmæssige virkninger.

58. Først skal det fremhæves, at Domstolen i den skelsættende Defrenne II-dom ( ) ikke tog stilling til omfanget af de økonomiske konsekvenser, der kunne frygtes, hvis dens dom blev tillagt tilbagevirkende kraft. Desuden henvises til den faste retspraksis, ifølge hvilken en præjudiciel afgørelses økonomiske konsekvenser for en medlemsstat i sig selv aldrig kan begrunde en begrænsning af den pågældende doms tidsmæssige virkninger ( ).

59. Det skal også påpeges, at en dom har virkning ex tunc uafhængigt af, om den er bebyrdende eller begunstigende for dem, som den berører. Det er navnlig uden betydning, om der er tale om beløb, som en medlemsstat har opkrævet i strid med fællesskabsretten ( ).

60. På baggrund af det ovenstående fremgår det, at størrelsen af en doms økonomiske konsekvenser ikke i sig selv er afgørende med hensyn til en eventuel begrænsning af en doms tidsmæssige virkninger. Den medlemsstat, som anmoder Domstolen om at begrænse dommens tidsmæssige virkninger, kan ikke udelukkende basere sin begæring på kvantitative betragtninger, da Domstolen skal vurdere risikoen for alvorlige økonomiske følger ved især at basere sig på den redegørelse for de faktiske omstændigheder, som medlemsstaten fremlægger. Domstolen bør derfor efter min mening modstå fristelsen til at fastsætte graden af de økonomiske konsekvensers alvorlige karakter ud fra størrelsen af de eventuelle økonomiske konsekvenser eller de pågældende beløb. Navnlig henset til, at de enkelte medlemsstaters økonomiske styrke varierer, er jeg nemlig af den opfattelse, at det på lang sigt er betænkeligt at forudsætte, at visse (om end betragtelige) beløb allerede på forhånd indebærer en risiko for alvorlige økonomiske konsekvenser ( ). En sådan forudsætning kunne i værste fald sågar føre til diskussioner om »tærskelværdier« ( ).

61. Derfor skal der efter min opfattelse stilles spørgsmål ved, om den tyske forbundsregering behørigt har redegjort for risikoen for alvorlige økonomiske følger. De påståede mistede skatteindtægter, hvis størrelse – som blev nedsat til under det første retsmøde – beløber sig til 5 mia. EUR, er ikke tilstrækkelige, for så vidt som de, såfremt de kan medføre de alvorlige økonomiske konsekvenser, som den tyske regering frygter, imidlertid ikke godtgør risikoens reelle karakter. Beløb af den størrelsesorden, som den tyske regering har anført, og hvis beregning ifølge den redegørelse, som regeringen fremlagde under det andet retsmøde den 30. maj 2006, forekommer rimelig sandsynlig ( ), indgår i en fremstilling af de budgetmæssige virkninger, som ifølge fast retspraksis ( ) ikke i sig selv er tilstrækkelig til behørigt at godtgøre, at der foreligger en risiko for alvorlige økonomiske følger.

62. Af samme grund er det heller ikke muligt at fastslå risikoen for alvorlige økonomiske følger ved en talmæssig sammenligning af beløbet på 5 mia. EUR med det tyske budgetunderskud – et underskud, som er forbundet med en reduktion af det disponible beløb til investeringer ( ), en nedgang i indtægterne fra virksomhedsskat og en indskrænkning af andre referenceværdier – da sådanne angivelser (desuden) viser de »rene« økonomiske følger af den dom, der skal afsiges.

63. Hertil kommer, at det af den tyske forbundsregering nævnte beløb vedrører en firårig periode (1998-2001), mens referenceværdierne hver gang vedrører et finansår. De af den tyske regering anførte 5 mia. EUR er den potentielle størrelse af de økonomiske risici, såfremt alle skatteydere, som er berørt af modregningsordningen, anlagde retssager, hvilket den tyske forbundsregering udtrykkeligt bekræftede under det andet retsmøde. Selv om de respektive budgetrisici er resultatet af bestemmelser, der ikke længere er gældende, er det ikke lykkedes for den tyske forbundsregering blot tilnærmelsesvist – for den på dette tidspunkt relevante kontrolperiode – at godtgøre, hvor mange skatteydere, der rent faktisk har anlagt retssager. For så vidt adskiller den foreliggende sag sig ligeledes fra Banca popolare di Cremona-sagen ( ), hvor den pågældende nationale ordning fortsat er i kraft og ifølge den italienske regerings redegørelser, der er ubestridte, udgør en væsentlig del af finansieringen af selvstyrende lokale myndigheder.

64. Derfor forekommer der mig at være gode grunde til at antage, at den tyske regering ikke i tilstrækkeligt omfang har godtgjort, at der foreligger en risiko for alvorlige økonomiske konsekvenser.

65. Forbundsrepublikken Tysklands indvending om, at en virkning ex tunc af den dom, der skal afsiges, er uforholdsmæssig og giver den præjudicielle afgørelse karakter af straf, som Fællesskabets grundlæggere ikke har ønsket, kan ikke tages til følge.

66. Det er ganske vist korrekt, at Fællesskabets retsorden og dermed også den præjudicielle procedure udelukkende tjener til at værne om og sikre lov og ret, og at de ud fra deres karakter principielt ikke sanktionerer medlemsstaterne. Som anført af generaladvokat Tizzano, er der heller ingen grund til at belaste medlemsstaternes situation mere end strengt nødvendigt ( ). Det ændrer dog ikke ved, at de anførte konsekvenser i henhold til fast retspraksis er en følgeeffekt af den grundliggende tilbagevirkende kraft af en fortolkningsdom.

67. For fuldstændighedens skyld skal der også henvises til medlemsstaternes muligheder for at fastsætte processuelle regler. I Edis-sagen ( ) har Domstolen fastslået, at selv om virkningerne af en fortolkningsdom afsagt af Domstolen normalt går tilbage til det tidspunkt, hvor den fortolkede bestemmelse trådte i kraft, er det endvidere en betingelse for, at de nationale domstole kan anvende bestemmelsen på faktiske omstændigheder, der ligger forud for dommen, at de nationale, processuelle regler for sagsanlæg er blevet overholdt, såvel de materielle som de formelle regler ( ).

Det fremgår i øvrigt af fast retspraksis, at når der ikke er udstedt fællesskabsbestemmelser om tilbagebetaling af nationale afgifter, der er opkrævet med urette, tilkommer det hver enkelt medlemsstat i sin interne retsorden at udpege de kompetente retter og fastsætte de processuelle regler for sagsanlæg til sikring af beskyttelsen af de rettigheder, som fællesskabsretten medfører for borgerne. Disse processuelle regler må dog ikke være mindre gunstige end dem, der gælder for tilsvarende søgsmål på grundlag af national ret, og de må heller ikke i praksis gøre det umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at udøve de rettigheder, der tillægges i henhold til Fællesskabets retsorden ( ).

Det er principielt foreneligt med fællesskabsretten, at der af retssikkerhedshensyn fastsættes rimelige søgsmålsfrister til beskyttelse af både den afgiftspligtige og den pågældende myndighed ( ).

IV – Forslag til afgørelse

68. På baggrund af ovenstående betragtninger foreslår jeg, at Domstolen ikke begrænser de tidsmæssige virkninger af dommen i den foreliggende sag.