Domstolens Dom (Sjette Afdeling) af 11. november 1999. - Henkel Hellas ABEE mod Elliniko Dimosio. - Anmodning om præjudiciel afgørelse: Dioikitiko Protodikeio Peiraios - Grækenland. - Direktiv 69/335/EØF - Kapitaltilførselsafgifter - Afgift på omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital. - néfices non distribués. - Sag C-350/98.



Samling af Afgørelser 1999 side I-08013



Sammendrag

Parter

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

Fiskale bestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - kapitaltilførselsafgifter - opkrævning af kapitaltilførselsafgift over for kapitalselskaber - omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital - disposition, som en medlemsstat har fritaget for kapitaltilførselsafgift ved gennemførelsen af direktiv 69/335 - efterfølgende pålagt en anden afgift - ikke tilladt

[Rådets direktiv 69/335, art. 4, art. 7, stk. 1, og art. 10, litra a)]

Sammendrag

$$Direktiv 69/335 om kapitaltilførselsafgifter skal fortolkes således, at det er til hinder for, at en medlemsstat, som har fritaget udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser for kapitaltilførselsafgift, opkræver en afgift af omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital i et kapitalselskab.

I henhold til direktivets artikel 10, litra a), må medlemsstaterne ikke opkræve andre skatter eller afgifter af nogen art - bortset fra kapitaltilførselsafgiften - af de i direktivets artikel 4 nævnte dispositioner, herunder udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser.

Parter

I sag C-350/98,

angående en anmodning, som Diikitiko Protodikio Pirea (Grækenland) i medfør af EF-traktatens artikel 177 (nu artikel 234 EF) har indgivet til Domstolen for i den for nævnte ret verserende sag,

Henkel Hellas ABEE

mod

Elliniko Dimosio,

at opnå en præjudiciel afgørelse vedrørende fortolkningen af artikel 4 og 7 i Rådets direktiv 69/335/EØF af 17. juli 1969 om kapitaltilførselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405), som ændret ved Rådets direktiv 85/303/EØF af 10. juni 1985 (EFT L 156, s. 23),

har

DOMSTOLEN

(Sjette Afdeling)

sammensat af formanden for Anden Afdeling, R. Schintgen, som fungerende formand for Sjette Afdeling, og dommerne G. Hirsch og H. Ragnemalm (refererende dommer),

generaladvokat: N. Fennelly

justitssekretær: assisterende justitssekretær H. von Holstein,

efter at der er indgivet skriftlige indlæg af:

- Henkel Hellas ABEE ved advokat D. Papadellis, Athen

- den græske regering ved fuldmægtig hos statens advokat, K. Paraskevopoulou-Grigoriou, og revisor D. Tsagkaraki, Sekretariatet for EF-ret, Udenrigsministeriet, som befuldmægtigede

- Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber ved juridisk konsulent D. Gouloussis og H. Michard, Kommissionens Juridiske Tjeneste, som befuldmægtigede,

på grundlag af retsmøderapporten,

efter der i retsmødet af 22. juni 1999 er afgivet mundtlige indlæg af den græske regering ved assisterende juridisk konsulent hos statens advokat, M. Apessos, som befuldmægtiget, og af Kommissionen ved D. Gouloussis,

og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse den 9. september 1999,

afsagt følgende

Dom

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 29. maj 1998, indgået til Domstolen den 24. september 1998, har Diikitiko Protodikio Pirea (Piræus' forvaltningsdomstol i første instans) i medfør af EF-traktatens artikel 177 (nu artikel 234 EF) forelagt to præjudicielle spørgsmål vedrørende fortolkningen af artikel 4 og 7 i Rådets direktiv 69/335/EØF af 17. juli 1969 om kapitaltilførselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405), som ændret ved Rådets direktiv 85/303/EØF af 10. juni 1985 (EFT L 156, s. 23, herefter »direktiv 69/335«).

2 Spørgsmålene er blevet rejst under en sag mellem selskabet Henkel Hellas ABEE (herefter »Henkel Hellas«) og Elliniko Dimosio (den græske stat) vedrørende betaling af en afgift på omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital.

Fællesskabets retsforskrifter

3 Direktiv 69/335 har navnlig til formål at harmonisere de regler, der vedrører fastsættelsen og opkrævningen af kapitaltilførselsafgiften på indskud i selskaber inden for Fællesskabet, som led i ophævelsen af de fiskale hindringer for de frie kapitalbevægelser (jf. bl.a. dom af 17.12.1998, sag C-236/97, Codan, Sml. I, s. 8679, præmis 3).

4 Artikel 4, stk. 1, i direktiv 69/335 indeholder en opregning af de dispositioner, for hvilke der opkræves kapitaltilførselsafgift. Artikel 4, stk. 2, første afsnit, i direktiv 69/335 opregner de dispositioner, som medlemsstaterne fortsat kan pålægge kapitaltilførselsafgift, for så vidt de den 1. juli 1984 var pålagt 1%-satsen. Ifølge artikel 4, stk. 2, andet afsnit, i direktiv 69/335 træffer Den Hellenske Republik dog selv afgørelse om, hvilke af de opregnede dispositioner, der skal pålægges kapitaltilførselsafgift i Grækenland.

5 Artikel 4, stk. 2, første afsnit, litra a), i direktiv 69/335 vedrører »udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser«.

6 For så vidt angår afgiftssatsen bestemmes følgende i artikel 7 i direktiv 69/335:

»1. Medlemsstaterne indrømmer fritagelse for kapitaltilførselsafgift for ... dispositioner, som den 1. juli 1984 var fritaget for afgift eller pålagt en afgift på 0,50% eller derunder.

Fritagelsen er undergivet de betingelser, der på nævnte dato gjaldt for fritagelsen eller i givet fald for pålæggelsen af en afgift på 0,50% eller derunder.

Den Hellenske Republik fastlægger, hvilke dispositioner der i Grækenland skal fritages for kapitaltilførselsafgift.

2. Medlemsstaterne kan for alle andre dispositioner end de i stk. 1 nævnte enten indrømme fritagelse for kapitaltilførselsafgift eller anvende denne afgift med en enhedssats på højst 1%.

3. ...«

7 I henhold til artikel 10, litra a), i direktiv 69/335 opkræver medlemsstaterne, bortset fra kapitaltilførselsafgiften, ingen andre skatter eller afgifter af nogen art på de i artikel 4 nævnte dispositioner for så vidt angår selskaber, personsammenslutninger eller juridiske personer, der har et erhvervsformål.

De nationale retsforskrifter

8 Direktiv 69/335 blev gennemført i national ret ved lov nr. 1676/1986 (FEK A'204/29.12.1986), der i artikel 21 fastsætter kapitaltilførselsafgiften til 1% af den afgiftspligtige værdi. Imidlertid er udvidelse af kapitalen ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser fritaget for kapitaltilførselsafgift i medfør af lovens artikel 22, stk. 2, litra b).

9 I artikel 42, stk. 6, i lov nr. 2065/1992, der finder anvendelse i hovedsagen, bestemmes imidlertid følgende:

»Det ikke uddelte overskud, der er blevet beskattet hos en juridisk person, pålægges, når det uddeles, uanset i hvilken form, eller omdannes til selskabskapital efter datoen for fremsættelsen af forslaget til nærværende lov i parlamentet, en afgift på 3%, der ikke kan medføre en godtgørelse af eller modregning med den indkomstskat, der er blevet betalt i det regnskabsår, hvor overskuddet er indtjent.«

Tvisten i hovedsagen

10 Ved generalforsamlingsbeslutning af 31. august 1995 foretog Henkel Hellas en omdannelse til selskabskapital af ikke uddelt, men allerede beskattet overskud i selskabet på 215 066 276 GRD i regnskabsårene 1972, 1973, og 1981-1989.

11 Henkel Hellas indsendte angivelser til afgiftsmyndighederne om opgørelse af afgiften på 3% efter artikel 42, stk. 6, i lov nr. 2065/1992. I angivelserne tog selskabet forbehold over for den afgift på 3%, som i overensstemmelse med bestemmelserne i den græske lovgivning skulle betales ved omdannelse af overskuddet til selskabskapital.

12 I den sag, som Henkel Hellas har anlagt ved Diikitiko Protodikio med påstand om annullation af beslutningen om stiltiende afvisning af forbeholdene, har selskabet gjort gældende, at afgiften på 3%, der rammer kapitaludvidelser ved omdannelse af overskud, er direkte i strid med direktiv 69/335.

13 Da Diikitiko Protodikio Pirea finder det tvivlsomt, om afgiften er i overensstemmelse med direktiv 69/335, har retten udsat sagen og forelagt Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

»1) Er der ved den afgift, som den græske stat opkræver i medfør af artikel 42, stk. 6, i lov nr. 2065/1992 tale om en kapitaltilførselsafgift som omhandlet i artikel 4 i direktiv 69/335 af 17. juli 1969 fra Rådet for De Europæiske Fællesskaber, med senere ændringer, også henset til, at der den 1. juli 1984 ikke fandtes nogen kapitaltilførselsafgift i Grækenland?

2) Såfremt spørgsmålet besvares bekræftende, kan det da tillades, henset til de fiskale særegenheder i Grækenland, at den i ovennævnte direktiv omhandlede sats på 1% forhøjes?«

Første præjudicielle spørgsmål

14 Med sit første spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om direktiv 69/335 er til hinder for opkrævning af en afgift som den i hovedsagen omhandlede på omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital i et kapitalselskab.

15 Den græske regering har anført, at bestemmelserne i lov nr. 1676/1986, der regulerer beskatningen af kapitaltilførsler i Grækenland, ikke indeholder bestemmelser om dispositioner, som er pålagt en kapitaltilførselsafgift, og som svarer til udvidelse af kapitalen ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser, jf. artikel 4, stk. 2, første afsnit, litra a), i direktiv 69/335. Derimod fritager lovens artikel 22, stk. 2, litra b), udtrykkeligt kapitaludvidelser ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser fra afgift.

16 Artikel 42 i lov nr. 2065/1992 vedrører ifølge regeringen alene den direkte indkomstbeskatning og har ingen forbindelse med aktieselskabers udvidelse af deres kapital, der fortsat er afgiftsfri. Der er tale om en overgangsordning, der skyldes en ændring i opkrævningen af skat på den indkomst, som aktieselskabers overskud udgør, og som beskattes som sådan.

17 Den græske regering har dermed gjort gældende, at den pågældende afgift på 3% er en direkte indkomstskat. Direktiv 69/335 har imidlertid til formål at afskaffe indirekte afgifter, bortset fra kapitaltilførselsafgift, der har de samme kendetegn som denne. Det må derfor efter regeringens opfattelse konstateres, at den med direktivet tilsigtede harmonisering ikke angår direkte skatter, der - som indkomstbeskatningen af selskaber - henhører under medlemsstaternes egen kompetence (jf. dom af 26.9.1996, sag C-287/94, Frederiksen, Sml. I, s. 4581, præmis 21).

18 I denne henseende bemærkes for det første, som den græske regering har bekræftet, at Den Hellenske Republik ved gennemførelsen af direktiv 69/335 i national ret har gjort brug af sin valgmulighed i henhold til direktivets artikel 7, stk. 1, sidste afsnit, og udtrykkeligt har fritaget udvidelser af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser for kapitaltilførselsafgift.

19 For det andet bemærkes, at for så vidt som en afgift som den i hovedsagen omhandlede opkræves af omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital i et kapitalselskab, rammer den en af de dispositioner, der i henhold til artikel 4, stk. 2, første afsnit, i direktiv 69/335 fortsat kan undergives kapitaltilførselsafgift.

20 Dels fremgår det af fast retspraksis, at det tilkommer Domstolen at kvalificere afgifter, gebyrer mv. i relation til fællesskabsretten efter deres objektive kendetegn, uden hensyn til, hvorledes de er betegnet i national ret (jf. bl.a. dom af 13.2.1996, forenede sager C-197/94 og C-252/94, Bautiaa og Société française maritime, Sml. I, s. 505, præmis 39).

21 Dels skal det bemærkes, at medlemsstaterne i henhold til artikel 10, litra a), i direktiv 69/335, bortset fra kapitaltilførselsafgiften, ikke må opkræve andre skatter eller afgifter af nogen art på de i artikel 4 nævnte dispositioner, herunder udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser.

22 Under disse omstændigheder må det fastslås, at direktiv 69/335 forbyder en medlemsstat, der har fritaget udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved omdannelse af overskud, reserver eller henlæggelser for kapitaltilførselsafgift, at pålægge de samme dispositioner en anden afgift, uanset hvorledes den betegnes i national ret.

23 Følgelig skal det første præjudicielle spørgsmål besvares med, at direktiv 69/335 skal fortolkes således, at det er til hinder for opkrævning af en afgift som den i hovedsagen omhandlede på omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital i et kapitalselskab.

Andet præjudicielle spørgsmål

24 I betragtning af svaret på det første spørgsmål findes det ikke nødvendigt at behandle det andet spørgsmål.

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

25 De udgifter, der er afholdt af den græske regering og af Kommissionen, som har afgivet indlæg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger.

Afgørelse

På grundlag af disse præmisser

kender

DOMSTOLEN

(Sjette Afdeling)

vedrørende de spørgsmål, der er forelagt af Diikitiko Protodikio Pirea ved kendelse af 29. maj 1998, for ret:

Rådets direktiv 69/335/EØF af 17. juli 1969 om kapitaltilførselsafgifter, som ændret ved Rådets direktiv 85/303/EØF af 10. juni 1985, skal fortolkes således, at det er til hinder for opkrævning af en afgift som den i hovedsagen omhandlede på omdannelse af ikke uddelt overskud til selskabskapital i et kapitalselskab.