Forslag til afgørelse fra generaladvokat Tesauro fremsat den 28. januar 1992. - KOMMISSIONEN FOR DE EUROPAEISKE FAELLESSKABER MOD DEN HELLENSKE REPUBLIK. - TRAKTATBRUD - ARTIKEL 95 - INDFOERSEL AF BILER - FORSKELLIG AFGIFTSPLIGTIG VAERDI. - SAG C-327/90.



Samling af Afgørelser 1992 side I-03033



Generaladvokatens forslag til afgørelse

++++

Hr. praesident,

De herrer dommere,

1. Under denne sag har Kommissionen for Domstolen nedlagt paastand om, at det fastslaas, at Den Hellenske Republik har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til EOEF-traktatens artikel 95, idet den saaledes for biler har fastsat en differentieret afgiftsordning, hvorved der anvendes forskellige metoder til beregningen af grundlaget for den saerlige forbrugsafgift, der bevirker, at biler indfoert fra de oevrige medlemsstater beskattes haardere end biler, der samles i Graekenland.

2. Ved lov nr. 363/1976, som suppleret og aendret navnlig ved lov nr. 1003/1979 og nr. 1591/1986, har Graekenland indfoert en saerlig forbrugsafgift (herefter benaevnt "afgift") paa biler, der indfoeres til eller fremstilles (samles) i landet.

I medfoer af artikel 1, stk. 3, i denne lov fastsaettes den afgiftspligtige vaerdi af indfoerte biler ved sammenlaegning af bilens nettoengrospris ab fabrik (der hoejst maa ligge 25% under detailkatalogprisen for bilen i fremstillingslandet) med prisen for eventuelt ekstraudstyr, hvortil der laegges en forhoejelse paa 21%, naar bilerne koebes direkte af fabrikanten, og 23,2% i andre tilfaelde, tillige med en yderligere forhoejelse paa 7% til daekning af omkostninger til forsikring og transport af bilen (for saa vidt angaar biler hidroerende fra oversoeiske lande er satsen 25%).

Ved lov nr. 1573/1985 underlaegges den graeske bilindustri en ordning med toldkontrol, hvorefter det bl.a. bestemmes, at afgiften paa biler, der fremstilles i Graekenland, opkraeves af toldmyndighederne i forbindelse med fortoldningen.

I lovens artikel 4, stk. 2, bestemmes det navnlig, at den afgiftspligtige vaerdi af disse biler beregnes paa grundlag af den pris ab fabrik, som er opfoert i det katalog, bilindustrien indleverer til Priskontroludvalget, og i loven hedder det ligeledes udtrykkeligt, at fiskale afgifter af enhver art, der indgaar i kostprisen for bilen, ikke er prisbestemmende.

Endelig er ifoelge artikel 3, stk. 1, i samme lov raamaterialer, der indfoeres fra udlandet eller koebes paa graesk omraade af bilindustrien, fritaget fra enhver form for beskatning til fordel for staten eller andre, dog med undtagelse af told, som i medfoer af EF-bestemmelser skal svares af raamaterialer hidroerende fra tredjelande.

3. I sin kritik af ovennaevnte lovgivning fremhaever Kommissionen saerligt, at et saadant differentieret system for beregning af den afgiftspligtige vaerdi begunstiger biler fremstillet i Graekenland i forhold til biler, der indfoeres fra andre medlemsstater, hvilket er i strid med princippet om fiskal ligebehandling ifoelge traktatens artikel 95.

Ifoelge Kommissionen hidroerer forskelsbehandlingen hovedsagelig fra, at der er indfoert en fast forhoejelse af den afgiftspligtige vaerdi for importerede biler, mens biler, der samles i Graekenland, beskattes paa basis af de virkelige priser, dvs. priserne ab fabrik.

Kommissionen understreger endvidere, at en saadan differentiering ikke hviler paa objektive grunde, og at den ikke kan retfaerdiggoeres ved noedvendigheden af at modregne ikke-fradragsberettigede udgifter, der maatte vaere indregnet i den globale pris for biler, som samles i Graekenland. Den graeske lov hjemler nemlig allerede fritagelse fra toldafgifter af indfoerte dele, som er bestemt til fremstilling af biler.

4. Den graeske regering haevder derimod, at dens afgiftssystem ikke medfoerer begunstigelse af graeske varer i forhold til varer, der indfoeres fra andre medlemsstater.

Regeringen fremhaever, at de graeske fabrikanter paa grund af bilindustriens svage udvikling normalt saelger bilerne direkte til den endelige forbruger uden at benytte mellemhandlere. I Graekenland svarer fabrikantens salgspris, der danner grundlaget for beregningen af den afgiftspligtige vaerdi, saaledes til detailprisen og omfatter ligeledes markedsfoeringsomkostningerne.

Hvor der derimod er tale om indfoerte biler, svarer forhoejelsen paa 21% eller 23,2% til forskellen mellem engrosprisen og den saedvanlige forhandlerpris og tjener til daekning af importoerens/eneforhandlerens markedsfoeringsomkostninger, som f.eks. omkostninger ved salgsfremmende foranstaltninger, reklame eller service efter salg samt eneimportoerens provision.

Den graeske regering goer desuden gaeldende, at den beskrevne metode for differentieret beregning af den afgiftspligtige vaerdi har til formaal at forebygge svig i form af underfakturering; en form for svig, som meget vel kan blive hyppigt forekommende paa grund af den saerdeles hoeje afgiftssats (indtil 400%). Lastbiler, der er undergivet en lavere beskatning og saaledes er mindre udsat for denne form for svig, beskattes nemlig uden hensyn til oprindelseslandet paa grundlag af handelsvaerdien.

Endelig har sagsoegte under retsmoedet bemaerket, at risikoen for forskelsbehandling til skade for indfoerte biler under alle omstaendigheder blev fjernet ved artikel 4, stk. 3, i lov nr. 1573/1985, hvorefter den afgiftspligtige vaerdi af biler fremstillet i Graekenland ikke kan vaere lavere end den laveste vaerdi, der er fastsat for indfoerte koeretoejer med samme eller lignende slagvolumen.

5. Jeg erindrer foerst og fremmest om, at det i Domstolens faste praksis antages, at bestemmelserne i artikel 95, stk. 1 og 2, inden for systemet i EOEF-traktaten udgoer et supplement til reglerne om afskaffelse af told og afgifter med tilsvarende virkning. De har til formaal at sikre varernes frie bevaegelighed mellem medlemsstaterne paa normale konkurrencevilkaar gennem fjernelse af enhver form for beskyttelse som foelge af interne afgifter, der virker diskriminerende over for varer fra andre medlemsstater. Artikel 95 skal saaledes sikre, at de interne afgifter virker fuldstaendig neutralt i forhold til konkurrencen mellem indenlandske og indfoerte produkter (1).

Ved anvendelsen af diskrimineringsforbuddet i artikel 95 skal der, som Domstolen har udtalt i adskillige afgoerelser, ikke alene tages hensyn til afgiftssatsen, men ogsaa til de naermere regler for beregningen af afgiftsgrundlaget og de vilkaar, hvorunder de forskellige afgifter opkraeves. Det afgoerende sammenligningskriterium ved anvendelsen af artikel 95 er nemlig, hvor meget den enkelte afgift indvirker paa den indenlandske produktion paa den ene side og paa indfoerte varer paa den anden side; selv ved en ensartet opkraevningssats kan afgiftens indvirkning aendres af reglerne for beskatningsgrundlaget og for opkraevningen, der gaelder for henholdsvis indenlandsk produktion og indfoerte varer (2).

Det fremgaar ligeledes af Domstolens praksis, at det ifoelge artikel 95, stk. 1, er forbudt at beskatte indfoerte varer efter en beregningsmetode eller regler, som afviger fra dem, der gaelder for beskatningen af en lignende indenlandsk vare, og som medfoerer hoejere beskatning af den indfoerte vare, og at man ikke kan laegge vaegt paa en eventuelt forskellig indvirkning af disse afgifter paa prisniveauet for de to varer (3), og ej heller paa, at den hindring, som skyldes den interne afgift, er af begraenset og tilfaeldig karakter (4).

Saerlig foreligger der, som allerede fastslaaet af Domstolen, overtraedelse af artikel 95, stk. 1, naar de to afgifter beregnes paa forskellige maader, der eventuelt blot i visse tilfaelde kan foere til en hoejere beskatning af den indfoerte vare (5).

I ovennaevnte sager C-152/89 (6) og C-153/89 (7) vedroerende den belgisk-luxembourgske regulering af punktafgiften af lokalt fremstillet oel, der fastsatte afgiften efter det kvantum varm urt, som benyttedes, mens punktafgiften paa oel, der blev indfoert fra de oevrige lande, beregnedes paa grundlag af maengden af det faerdige oel med et fast tillaeg paa 5%, fandt Domstolen ° efter at have fastslaaet, at de paagaeldende regler ikke var indrettet saaledes, at de under alle omstaendigheder udelukkede, at indfoert oel blev haardere beskattet end indenlandsk fremstillet oel ° at det i betragtning af den manglende gennemskuelighed af denne beskatningsordning paahvilede de sagsoegte regeringer at bevise, at deres system ikke i noget tilfaelde kunne bevirke forskelsbehandling.

6. Det er saaledes paa baggrund af de netop omtalte principper, at foreneligheden af de omtvistede regler med traktatens artikel 95 skal bedoemmes.

Jeg skal indledningsvis bemaerke, at en lovgivning som den beskrevne, der hvad angaar indfoerte varer fastsaetter et system for beregning af den afgiftspligtige vaerdi, som i vidt omfang bygger paa faste kriterier, mens de tilsvarende indenlandske varer beskattes paa grundlag af reelle vaerdier, er en lovgivning, der saa at sige ifoelge sin natur indebaerer en alvorlig risiko for forskelsbehandling, eftersom de faste kriterier i almindelighed er indfoert paa grundlag af gennemsnitsvaerdier, og at det er vanskeligt at se, hvorledes gennemfoerelsen af dem, saaledes som det kraeves ifoelge Domstolens praksis, kan sikre, at indfoerte varer ikke i noget tilfaelde beskattes haardere end lignende indenlandske varer.

Gaar man herefter over til en mere indgaaende undersoegelse af den graeske lovgivning, bemaerker man straks, at den indeholder forskellige punkter, der leder tanken hen paa, at den saerlige forbrugsafgift i sidste instans vil ramme indfoerte biler haardere.

For det foerste bestemmes det i artikel 4, stk. 2, andet led, i lov nr. 1573/1985 vedroerende biler fremstillet i Graekenland, at alle afgifter af fiskal art, der indgaar i fremstillingsomkostningerne, skal fradrages i prisen ab fabrik, mens der ikke er fastsat noget tilsvarende fradrag for indfoerte biler.

For det andet bestemmes det i artikel 1, stk. 3, i lov nr. 363/1976, at prisen for eventuelt ekstraudstyr skal tillaegges engrosprisen ab fabrik ved beregningen af den afgiftspligtige vaerdi af indfoerte biler, mens det ikke fremgaar af de paagaeldende regler, at en tilsvarende forhoejelse skal finde sted for graesk fremstillede biler, der ligeledes leveres med ekstraudstyr.

Hvad dernaest angaar den faste yderligere forhoejelse med 21% eller 23,2%, som Kommissionen finder vilkaarlig og for hoej (8) skal jeg ° idet jeg understreger, at den graeske lovgivning ikke giver de beroerte parter nogen som helst adgang til at foere modbevis ° bemaerke, at det af de selskabsregnskaber, som den graeske regering har fremlagt sammen med sine processkrifter, og uafhaengigt af deres vaerdi som bevismidler, fremgaar, at denne forhoejelse er udregnet paa basis af et gennemsnit. Ej heller under denne synsvinkel er det fastsatte system for beregning af den afgiftspligtige vaerdi saaledes egnet til at sikre, at den indfoerte vare ikke i noget tilfaelde undergives en hoejere beskatning end den, der gaelder for den tilsvarende indenlandske vare.

Hertil kommer dels, at sagsoegtes indsigelse, som i oevrigt bestrides af Kommissionen, og hvorefter prisen ab fabrik svarer til detailprisen i Graekenland, samt at der ikke i landet findes nogen mellemhandler mellem fabrikanten og den endelige forbruger, i heldigste fald forekommer lidet sandsynlig, og dels, at markedsfoeringsomkostningerne ligeledes i hvert fald delvis er indbefattet i salgsprisen ab fabrik for indfoerte biler.

Tilsvarende betragtninger kan goeres gaeldende vedroerende den yderligere forhoejelse paa 7%, som ligeledes beregnes paa grundlag af et gennemsnit, og som tjener til daekning af omkostningerne ved transport og forsikringer. Resultatet heraf bliver nemlig, at man rammer de biler, for hvilke transport- og forsikringsudgifterne er lavest, og det er i denne henseende tilstraekkeligt at bemaerke, at transportomkostningerne varierer mindre i forhold til bilens vaerdi end i forhold til dens vaegt og stoerrelse samt den straekning, den skal tilbagelaegge.

7. Det fremgaar efter min opfattelse af disse betragtninger med tilstraekkelig klarhed, at det beskrevne differentierede system for beregning af den afgiftspligtige vaerdi, som benyttes i Graekenland, og hvorefter denne afhaenger af, om der er tale om indenlandske varer eller om indfoerte varer, medfoerer, at sidstnaevnte beskattes haardere end lignende indenlandske varer, og at systemet under alle omstaendigheder er saaledes indrettet, at man ikke kan udelukke, at der indtraeder diskriminerende virkninger i forhold til indfoerte varer.

I denne henseende ses den graeske regering ikke at have fremsat noget afgoerende argument ved under retsmoedet at haevde, at risikoen for forskelsbehandling til skade for indfoerte biler udelukkes ved bestemmelsen i artikel 4, stk. 3, i lov nr. 1573/1985, hvori det hedder, at den afgiftspligtige vaerdi af biler, der fremstilles i Graekenland, ikke kan vaere lavere end den mindstevaerdi, der er fastsat for indfoerte koeretoejer med tilsvarende eller lignende slagvolumen.

Naar den graeske regering har erklaeret sig forbloeffet over, at Kommissionen ikke har naevnt eksistensen af denne bestemmelse i sin undersoegelse af den omtvistede lovgivning, skal jeg med forlov foerst og fremmest bemaerke, at jeg finder det mindst lige saa overraskende, at en medlemsstat, som foreholdes at have gennemfoert en lovgivning, der bevirker forskelsbehandling, og som mener at have fastsat en saerlig bestemmelse for at udelukke enhver risiko for forskelsbehandling, ikke goer dette forhold gaeldende under sagens administrative fase inden indbringelsen for Domstolen eller under den skriftlige forhandling, og at den venter indtil retsmoedet med at fremsaette et argument, som den dog haevder er afgoerende.

Under alle omstaendigheder forekommer den paagaeldende bestemmelse mig ikke at have den raekkevidde, som sagsoegte tillaegger den. Gaar man ud fra selve ordlyden af denne bestemmelse, hvis virkemaade den graeske regering i oevrigt havde gjort vel i naermere at uddybe, burde den afgiftspligtige vaerdi af biler fremstillet i Graekenland nemlig ligge paa linje med den afgiftspligtige mindstevaerdi, som er fastsat for lignende indfoerte biler. Med andre ord: Saafremt der, som det normalt er tilfaeldet, indfoeres flere modeller af forskellige maerker med samme slagvolumen, fastsaettes det i bestemmelsen, at graeske biler ikke beskattes som indfoerte biler, for hvis vedkommende den afgiftspligtige vaerdi er hoej, men som de biler, der er undergivet den gunstigste behandling, det vil konkret sige de billigste biler, der sandsynligvis ikke har ekstraudstyr. Selv om en saadan bestemmelse nedsaetter risikoen for forskelsbehandling af indfoerte varer, udelukker den ikke denne risiko.

8. Hvad dernaest angaar det ligeledes af sagsoegte paaberaabte argument om, at de beskrevne regler for beregningen af den afgiftspligtige vaerdi skulle vaere noedvendige for at undgaa risikoen for svig fra erhvervslivets side, en risiko, der er saerlig stor paa grund af den hoeje afgiftssats, skal jeg bemaerke for det foerste, at forskelle i behandlingen af indfoerte varer, som paalaegges afgift med faste satser, og indenlandske varer, der beskattes efter degressive eller progressive skalaer, ikke, som det fremgaar af Domstolens praksis, kan retfaerdiggoeres ved, at det for indfoerte varers vedkommende er umuligt at gennemfoere de noedvendige former for kontrol (9), og for det andet, at traktatens artikel 95 finder anvendelse, selv om det for at undgaa den hindring, der skyldes den nationale afgift, er noedvendigt at ophaeve selve afgiften (10).

Som med rette fremhaevet af Kommissionen, ses det desuden ikke klart, hvorfor det ikke skulle vaere muligt at undgaa risici for underfakturering ved brug af systemer til beregning af den afgiftspligtige vaerdi, der ikke bevirker forskelsbehandling, og som f.eks. bygger paa katalogprisen, saaledes som det goeres i andre lande, der opkraever lignende forbrugsafgifter.

Endelig er det forhold, at den omtvistede afgift er ganske saerlig hoej, et forhold, der forstaerker virkningerne af forskelsbehandlingen, eftersom selv en ringe forskel i beregningen af den afgiftspligtige vaerdi kan have betydelige indvirkninger paa den afgift, der skal betales af varen.

9. Paa baggrund af ovennaevnte betragtninger foreslaar jeg saaledes Domstolen at afsige dom efter Kommissionens paastand og doemme sagsoegte til at betale sagens omkostninger.

(*) Originalsprog: italiensk.

(1) ° Se saerlig domme af 27.2.1980, sag 168/78, Kommissionen mod Frankrig, Sml. s. 347, praemis 4, sag 169/78, Kommissionen mod Italien, Sml. s. 385, praemis 4, og sag 171/78, Kommissionen mod Danmark, Sml. s. 447, praemis 4.

(2) ° Dom af 11.12.1990, sag C-47/88, Kommissionen mod Danmark, Sml. I, s. 4509, praemis 18, af 27.2.1980, sag 55/79, Kommissionen mod Irland, Sml. s. 481, praemis 8, og af 22.3.1977, sag 74/76, Iannelli & Volpi, Sml. s. 557, praemis 21.

(3) ° Dom af 17.2.1976, sag 45/75, Rewe-Zentrale, Sml. s. 181, praemis 16.

(4) ° Dom af 16.2.1977, sag 20/76, Schoettle & Soehne, Sml. s. 247, praemis 22.

(5) ° Domme af 26.6.1991, sag C-152/89, Kommissionen mod Luxembourg, Sml. I, s. 3141, praemis 20, sag C-153/89, Kommissionen mod Belgien, Sml. I, s. 3171, praemis 12, og af 17.2.1977, Rewe-Zentrale, jf. note 3, praemis 15.

(6) ° Dom af 26.6.1991, Kommissionen mod Luxembourg, praemis 24 og 25.

(7) ° Dom af 26.6.1991, Kommissionen mod Belgien, praemis 15 og 16. Se i samme retning vedroerende traktatens artikel 96 dom af 1.12.1965, sag 45/64, Kommissionen mod Italien, Sml. s. 1057.

(8) ° I denne forbindelse fremhaever Kommissionen, at denne forhoejelse kun var paa 10% indtil 1986.

(9) ° Ovennaevnte dom af 17.2.1976, Rewe-Zentrale, praemis 15.

(10) ° Ovennaevnte dom af 16.2.1977, Schoettle & Soehne, praemis 22.