FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT

SIEGBERT ALBER

fremsat den 9. september 2003 ( )

Sag C-338/01

Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber

mod

Rådet for Den Europæiske Union

»Direktiv 2001/44/EF – valg af hjemmel – artikel 93 EF og 94 EF eller artikel 95 EF«

I – Indledning

1. Med det foreliggende annullationssøgsmål har Kommissionen anfægtet, at Rådet ikke har vedtaget direktiv 2001/44/EF ( ) med hjemmel i artikel 95 EF – som foreslået af Kommissionen – men derimod i artikel 93 EF og 94 EF. Det omtvistede direktiv regulerer medlemsstaternes gensidige bistand ved inddrivelse af offentligretlige fordringer, navnlig skatter. Det centrale spørgsmål i sagen er, om disse bestemmelser, der udelukkende vedrører de kompetente myndigheders gensidige bistand ved inddrivelse af skatter, men ikke beregningen og fastsættelsen af dem, udgør »fiskale bestemmelser«, som artikel 95 EF i henhold til undtagelsen i stk. 2 ikke finder anvendelse på. Mens det inden for rammerne af artikel 95 EF er den fælles beslutningsprocedure i henhold til artikel 251 EF, der finder anvendelse, træffer Rådet afgørelse ved enstemmighed i henhold til artikel 93 EF (harmonisering af indirekte skatter) og artikel 94 EF (tilnærmelse af medlemsstaternes love og administrative bestemmelser) efter høring af Europa-Parlamentet.

II – Sagens faktiske omstændigheder og de relevante retsregler

2. Rådet vedtog med hjemmel i EØF-traktatens artikel 100 (efter ændring EF-traktatens artikel 100 A, efter ændring nu artikel 94 EF) direktiv 76/308/EØF, som i første omgang vedrørte medlemsstaternes gensidige bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med de foranstaltninger, der er finansieret af Den Europæiske Udviklings- og Garantifond for Landbruget, samt af landbrugsimportudgifter og told ( ).

3. Direktivets anvendelsesområde blev herefter gradvis udvidet, først ved direktiv 79/1071/EØF ( ) – som blev vedtaget med hjemmel i EØF-traktatens artikel 99 (efter ændring EF-traktatens artikel 99, nu artikel 93 EF) og 100 – til også at omfatte fordringer vedrørende merværdiafgift. Ved direktiv 92/12/EØF, som havde hjemmel i EØF-traktatens artikel 99, blev anvendelsesområdet dernæst udvidet til også at omfatte inddrivelse af punktafgifter på tobaksvarer, alkohol og alkoholholdige drikke samt mineralolier ( ).

4. Kommissionen fremsatte den 26. juni 1998 et forslag om endnu en ændring af direktiv 76/308 ( ) med hjemmel i EF-traktatens artikel 100 A (efter ændring nu artikel 95 EF). Forslaget havde til formål at udvide direktivet til også at omfatte visse direkte skatter og skatter på forsikringspræmier.

5. Rådet besluttede imidlertid at ændre hjemmelen til artikel 93 EF og artikel 94 EF. Selv om Parlamentet ved sin behandling af denne ændring fastholdt, at artikel 95 EF udgjorde rette hjemmel ( ), vedtog Rådet alligevel direktiv 2001/44 den 15. juni 2001 med hjemmel i artikel 93 EF og 94 EF.

6. I betragtningerne til direktiv 2001/44 understreges de nye bestemmelsers betydning for bekæmpelsen af skattesvig, Fællesskabets og medlemsstaternes finansielle interesser samt det indre markeds fiskale neutralitet. De fire første betragtninger lyder således:

»1. Det er nødvendigt at ændre de gældende ordninger vedrørende gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer som omhandlet i direktiv 76/308/EØF […] for at imødegå den trussel, som svig i stigende omfang udgør mod Fællesskabets og medlemsstaternes finansielle interesser og mod det indre marked.

2. Inden for rammerne af det indre marked bør man beskytte Fællesskabets og medlemsstaternes finansielle interesser, som i stadig højere grad trues af svig, med henblik på bedre at sikre konkurrenceevnen og det indre markeds fiskale neutralitet.

3. Med henblik på en bedre beskyttelse af medlemsstaternes finansielle interesser og det indre markeds neutralitet bør anvendelsesområdet for den i direktiv 76/308/EØF omhandlede gensidige bistand udvides til at omfatte fordringer vedrørende visse indkomst- og formueskatter, og beskatning af forsikringspræmier.

4. Med henblik på en mere effektiv inddrivelse af fordringer, for hvilke der er fremsat anmodning om inddrivelse, bør det dokument, som hjemler ret til eksekution, i princippet betragtes som et dokument i den medlemsstat, hvori den myndighed, som anmodes om bistand, befinder sig.«

7. I artikel 2 fastlægges anvendelsesområdet for direktiv 76/308, som ændret ved direktiv 2001/44, således:

»Dette direktiv finder anvendelse på alle fordringer vedrørende:

[a) … – f) …]

g) indkomst- og formueskatter ( )

h) beskatning af forsikringspræmier

i) renter, administrative sanktioner og bøder samt omkostninger i forbindelse med de fordringer, der er anført i litra a) til h), dog med undtagelse af strafferetlige sanktioner efter gældende lovgivning i den medlemsstat, hvori den myndighed, som anmodes om bistand, befinder sig.«

8. Artikel 7 fastlægger i sin nye affattelse, hvilke oplysninger den stat, der anmoder om bistand, skal anføre i sin anmodning, samt hvilke bilag der skal vedlægges.

9. Artikel 8 til 10, der ligeledes er nye, fastlægger bestemmelserne for myndighedernes anerkendelse og behandling af dokumentet som et dokument, der hjemler ret til eksekution i den medlemsstat, hvori den myndighed, som anmodes om bistand, befinder sig. Artikel 8 og 9 lyder således:

»Artikel 8

1. Det dokument, der hjemler ret til eksekution af fordringen, anerkendes uden videre og behandles automatisk som et dokument, der hjemler ret til eksekution i den medlemsstat, hvori den myndighed, som anmodes om bistand, befinder sig.

2. Uanset stk. 1 kan det dokument, der hjemler ret til eksekution af fordringen, i givet fald og i overensstemmelse med de gældende bestemmelser i den medlemsstat, hvori den myndighed, der anmodes om bistand, befinder sig, stadfæstes som, anerkendes som, suppleres med eller erstattes med et dokument, der hjemler ret til eksekution på denne medlemsstats område.

Senest tre måneder efter modtagelsen af anmodningen om inddrivelse bestræber medlemsstaterne sig på at fuldføre en sådan stadfæstelse, anerkendelse, supplering eller erstatning af dokumentet, med undtagelse af de tilfælde, hvor tredje afsnit finder anvendelse. Dette kan ikke afslås, når det dokument, der hjemler ret til eksekution, er formelt korrekt. Den myndighed, der anmodes om bistand, informerer den myndighed, der anmoder om bistand, om baggrunden for overskridelse af perioden på tre måneder.

Når opfyldelsen af en af disse formaliteter medfører indsigelse vedrørende fordringen og/eller det dokument, der hjemler ret til eksekution, og som er udstedt af den myndighed, der anmoder om bistand, finder artikel 12 anvendelse.

Artikel 9

1. […]

2. Såfremt de love og administrative bestemmelser og den administrative praksis, der gælder i den medlemsstat, i hvilken den myndighed, der anmodes om bistand, befinder sig, tillader det, kan denne efter aftale med den myndighed, der anmoder om bistand, indrømme den betalingspligtige betalingsfrist eller tillade betaling i rater. Renter, der opkræves af den myndighed, der anmodes om bistand, som følge af denne betalingsfrist, skal også overføres til den medlemsstat, i hvilken den myndighed, der anmoder om bistand, befinder sig.

Fra det tidspunkt, hvor det dokument, der hjemler ret til eksekution af fordringen, er direkte stadfæstet eller anerkendt, stadfæstet, suppleret eller erstattet i overensstemmelse med artikel 8, påløber der morarenter i henhold til de love og administrative bestemmelser og den administrative praksis, der gælder i den medlemsstat, hvori den myndighed, der anmodes om bistand, befinder sig, og de overføres også til den medlemsstat, hvori den myndighed, der anmoder om bistand, befinder sig.«

10. Artikel 12, stk. 2, foreskriver endelig, at også anfægtede fordringer kan gøres til genstand for en eksekutionsanmodning, hvis bestemmelserne i såvel den medlemsstat, der anmoder om bistand, som i den medlemsstat, der anmodes om bistand, tillader dette.

III – Retsforhandlinger og parternes påstande

11. Kommissionen har den 7. september 2001 i henhold til artikel 230 EF anlagt sag mod Rådet med følgende påstande:

– Direktiv 2001/44 annulleres.

– Direktivets virkninger opretholdes, indtil et direktiv, der er udstedt med rette hjemmel, træder i kraft.

– Rådet tilpligtes at betale sagens omkostninger.

12. Rådet har nedlagt følgende påstande:

– Frifindelse.

– Kommissionen tilpligtes at betale sagens omkostninger.

13. Ved kendelse af 23. januar 2002 har Domstolen givet Europa-Parlamentet tilladelse til at intervenere i sagen til støtte for Kommissionens påstande, og den har givet Den Portugisiske Republik, Storhertugdømmet Luxembourg, Det Forenede Kongerige Storbritannien og Nordirland samt Irland tilladelse til at intervenere i sagen til støtte for Rådets påstande.

14. Der har ikke været mundtlig forhandling i sagen.

IV – Parternes argumenter

15. Selv om parterne er uenige om, hvorvidt Rådet har anvendt den korrekte hjemmel for direktiv 2001/44, er de dog enige om, at Domstolen, såfremt den ophæver direktivet, skal opretholde dets virkninger, indtil der er vedtaget et nyt direktiv.

16. Kommissionen har med hensyn til realiteten i første omgang gjort gældende, at det som følge af de forskellige lovgivningsprocedurer kun er enten artikel 93 EF og 94 EF (Rådet træffer enstemmig afgørelse efter høring af Europa-Parlamentet) eller artikel 95 EF (fælles beslutningsprocedure), der kan komme i betragtning som hjemmel, men ikke en kombination af artikel 93 EF og 95 EF.

17. Eftersom direktivets bestemmelser vedrører oprettelsen af det indre marked i den i artikel 14 EF anvendte betydning, er det artikel 95 EF, der er rette hjemmel. Denne bestemmelse finder i reglen anvendelse, når der er tale om en tilnærmelse af lovgivningerne inden for det indre marked. Den i artikel 95, stk. 2, EF nævnte bestemmelse, der udelukker, at bestemmelsen kan finde anvendelse på fiskale bestemmelser, skal som en undtagelse fortolkes indskrænkende, og den udelukker kun en anvendelse af artikel 95 EF, hvis beskyttelsen af medlemsstaternes suverænitet vedrørende fiskale forhold kræver enstemmighed.

18. Direktivet vedrører imidlertid ifølge Kommissionen kun den gensidige bistand i forbindelse med inddrivelse af skattefordringer og fjernelse af hindringer for grænseoverskridende eksekution inden for det indre marked, men ikke de nationale bestemmelser om den skattepligtige personkreds, beskatningsgrundlaget og skattesatsen. Eftersom direktivet ikke beskæftiger sig med skattegældens størrelse og udformningen af de nationale skattesystemer, indeholder det ikke »fiskale bestemmelser« i den i artikel 95, stk. 2, EF anvendte betydning.

19. Kommissionen har tilføjet, at der findes eksempler på, at Rådet har vedtaget en retsakt med hjemmel i EF-traktatens artikel 99 ( ), selv om Kommissionen i sit forslag havde valgt EF-traktatens artikel 100 A som hjemmel. I mange andre tilfælde er retsakter vedrørende samarbejdet mellem medlemsstaterne i forbindelse med opkrævning af afgifter imidlertid blevet vedtaget med hjemmel i EF-traktatens artikel 100 A ( ).

20. Parlamentet deler Kommissionens opfattelse. Det har desuden henvist til Domstolens praksis, hvorefter valget af hjemmel for en retsakt efter kompetencefordelingen i Fællesskabet skal ske på grundlag af objektive forhold, som gør det muligt at foretage en domstolskontrol. Disse forhold omfatter navnlig retsaktens formål og indhold ( ). Eftersom proceduren i henhold til artikel 93 EF og 94 EF på den ene side og artikel 95 EF på den anden side er indbyrdes uforenelige ( ), er det ordningens tyngdepunkt, der er afgørende. Tyngdepunktet i direktiv 2001/44 er at bidrage til det indre markeds oprettelse og funktion.

21. Parlamentet har tilføjet, at direktivet indfører en generel ordning for samarbejdet i forbindelse med inddrivelse af offentligretlige fordringer – inklusive skattefordringer – og ikke alene angår bekæmpelsen af svig. Direktivet bygger på den gensidige anerkendelse af dokumenter, der hjemler ret til eksekution, og på, at dokumenter fra en anden medlemsstat sidestilles med nationale dokumenter. Direktivet foreskriver ganske vist en anvendelse af nationale eksekutionsbestemmelser på fordringer fra andre medlemsstater, men ikke en harmonisering af disse bestemmelser. Den omstændighed, at direktivet også omfatter blandt andet skattefordringer, medfører ifølge Parlamentet ikke, at ordningens tyngdepunkt flyttes fra oprettelsen af det indre marked til en harmonisering af fiskale bestemmelser.

22. Rådet er uenigt i Kommissionens synspunkt, hvorefter det først og fremmest drejer sig om en fortolkning af undtagelsen i artikel 95, stk. 2, EF. Rådet mener derimod, at det snarere er et spørgsmål om at fastslå, hvad der er rette hjemmel. I den forbindelse er en kombineret anvendelse af artikel 93 EF og 94 EF ikke den eneste mulighed. Det er også muligt at kombinere artikel 93 EF med artikel 95 EF, selv om artikel 93 EF kræver enstemmighed og artikel 95 EF kvalificeret flertal i Rådet ( ). Artikel 151, stk. 5, EF knytter ligeledes proceduren for den fælles beslutningstagning sammen med kravet om enstemmighed i Rådet.

23. Som det fremgår af betragtningerne, er direktivets formål at beskytte Fællesskabets og medlemsstaternes finansielle interesser og at sikre konkurrenceevnen og det indre markeds fiskale neutralitet, idet det giver mulighed for en effektiv inddrivelse af skattefordringer, uanset hvor i Fællesskabet skyldneren befinder sig.

24. Rådet deler Kommissionens og Parlamentets opfattelse af, at direktivets formål er det indre markeds oprettelse og funktion. Dette fører imidlertid ikke videre, eftersom henvisningen til det indre marked henholdsvis fællesmarkedet både udgør en forudsætning for anvendelsen af artikel 95 EF og for anvendelsen af artikel 93 EF og artikel 94 EF.

25. De nye bestemmelser i direktivet kan ifølge Rådet opdeles i to grupper. For det første udvides anvendelsesområdet til også at omfatte fordringer i forbindelse med indkomst- og formueskatter samt beskatning af forsikringspræmier. For det andet fastsætter direktivet en række lempelser henholdsvis ændringer i forbindelse med eksekutionen af alle de fordringer, som direktivet omfatter.

26. For så vidt direktivet vedrører indirekte skatter, anser Rådet artikel 93 EF for at være rette hjemmel. Artikel 95 EF udgør på ingen måde et generelt retsgrundlag, hvorfra der kun kan afviges i henhold til undtagelserne i stk. 2. Selv om der ikke er tale om en undtagelse i henhold til artikel 95, stk. 2, EF, ville dette ikke udelukke en anvendelse af den mere specielle bestemmelse i artikel 93 EF, som findes i et andet kapitel i traktaten ( ).

27. Kommissionen har hertil i replikken anført, at den omstændighed, at den specielle bestemmelse i artikel 93 EF har forrang i forbindelse med harmoniseringen af bestemmelserne om indirekte skatter, ikke udelukker, at direktivet har hjemmel i artikel 95 EF. Artikel 93 EF er nemlig kun anvendelig, hvis der var tale om en egentlig harmonisering af bestemmelserne om indirekte skatter, hvilket netop ikke er tilfældet med direktiv 2001/44.

28. Rådet har henvist til, at bestemmelser, der kun vedrører opkrævningen af skatter eller sanktionerne for skattesvig, ifølge fast retspraksis også udgør bestemmelser om nationale afgifter, for hvilke forbuddet mod forskelsbehandling i artikel 90 EF finder anvendelse ( ). Kommissionen har hertil udtalt, at dommene i de sager, der vedrører artikel 90 EF, vedrørte betalingsfrister og sanktionsbestemmelser, som direktiv 2001/44 netop ikke har til formål at tilnærme.

29. Rådet har endvidere anført, at det som følge af udvidelsen af direktivets anvendelsesområde til også at omfatte indkomst- og formueskatter var nødsaget til ud over artikel 93 EF at anvende artikel 94 EF som yderligere hjemmel, eftersom direktivet for så vidt angår fiskale bestemmelser, som artikel 95 EF i henhold til stk. 2 ikke finder anvendelse på. Bestemmelser om fastsættelse og opkrævning af skatter kan influere på størrelsen af det skyldige beløb og hører under begrebet »fiskale bestemmelser«.

30. Rådet har tilføjet, at på de forskellige officielle EU-sprog fortolkes begrebet »skat« som en tvingende afgift til gunst for statsbudgettet. I de nationale lovgivninger anses alle bestemmelser vedrørende skattestrukturen, fastsættelsen og inddrivelsen af skatter desuden for at henhøre under »fiskale bestemmelser«. Artikel 95, stk. 2, EF skal ifølge Rådet fortolkes i overensstemmelse hermed, hvilket indebærer, at direktivet, som indeholder bestemmelser om gensidig bistand ved inddrivelse af skatter, ikke kan have hjemmel i artikel 95 EF.

31. Rådet har også bestridt Kommissionens teleologiske argument, hvorefter begrebet »fiskale bestemmelser« skal fortolkes indskrænkende med den konsekvens, at undtagelsen kun kommer i betragtning, hvis medlemsstaternes fiskale suverænitet berøres. For det første er denne fortolkning i strid med ordlyden i artikel 95, stk. 2, EF, og for det andet er kriteriet om, hvorvidt medlemsstaternes fiskale suverænitet berøres, for vagt og dermed ikke egnet til at afgrænse medlemsstaternes og Fællesskabets kompetencer. For det tredje har direktivet ifølge Rådet ikke kun til formål at gøre det nemmere for de nationale myndigheder at inddrive fordringer og bekæmpe svig. Hvis dette var det eneste formål med direktivet, ville det hverken kunne støttes på artikel 94 EF eller på artikel 95 EF. Formålet er snarere at gøre det muligt at anvende national skatteret samt inddrive fordringer uafhængigt af skyldnerens bopæl inden for Fællesskabet, for på denne måde at undgå konkurrencefordrejning.

32. Direktivet er ikke alene af underordnet karakter i forhold til skattemyndighederne, men ensretter desuden de nationale bestemmelser om grænseoverskridende inddrivelse af skattefordringer.

33. Rådet har henvist til, at det i sin hidtidige praksis altid har anvendt artikel 93 EF og/eller artikel 94 EF i forbindelse med vedtagelsen af retsakter, der vedrører tilnærmelser på det fiskale område – også selv om der kun er tale om gensidig bistand på det fiskale område ( ).

34. De intervenerende medlemsstater har tilsluttet sig Rådets opfattelse af, at direktiv 2001/44 vedrører fiskale bestemmelser i den betydning, som anvendes i artikel 95, stk. 2, EF, eftersom det regulerer spørgsmål vedrørende inddrivelse af skattefordringer. Rådet har således med rette anvendt artikel 93 EF og artikel 94 EF som hjemmel. Medlemsstaterne har i denne forbindelse henvist til Domstolens praksis, hvorefter valget af hjemmel for en retsakt skal foretages på grundlag af objektive forhold ( ). Selv om direktivets bestemmelser henviser til det indre marked, vedrører de først og fremmest inddrivelsen af skatter og dermed skatteretten.

35. Ifølge Det Forenede Kongerige og den irske regering er artikel 93 EF på området indirekte skatter lex specialis i forhold til artikel 95 EF, der kun finder anvendelse »medmindre andet er bestemt i denne traktat«. Hvad angår tilnærmelsen af bestemmelser om direkte skatter, er det kun artikel 94 EF og ikke artikel 95 EF, der er anvendelig, eftersom undtagelsen i artikel 95, stk. 2, EF i så fald finder anvendelse.

36. Selv om Domstolen måtte finde, at artikel 95 EF er uanvendelig som følge af dennes stk. 2, kan bestemmelsen ifølge den irske regering under alle omstændigheder ikke anvendes, eftersom artikel 95 EF ikke kan anvendes sammen med artikel 93 EF, hvilket Kommissionen selv har understreget. I det omfang der er tale om direkte skatter, er det ud over artikel 93 EF således kun muligt at anvende artikel 94 EF.

37. Medlemsstaterne har kritiseret Kommissionen for at fortolke begrebet »fiskale bestemmelser« i artikel 95, stk. 2, EF for indskrænkende. Denne fortolkning indskrænker samtidig begrebet »lovgivningerne vedrørende omsætningsafgifter, punktafgifter og andre indirekte skatter« i artikel 93 EF. Det fællesskabsretlige skatteretsbegreb skal fortolkes under hensyntagen til de nationale retsordener. Ifølge medlemsstaternes retsordener hører bestemmelser om forvaltning og inddrivelse af skattefordringer – også grænseoverskridende – under skatteretten. Den sondring, som Kommissionen har foretaget med hensyn til på den ene side bestemmelser om den skattepligtige personkreds, skattesatsen og beregningsgrundlaget og på den anden side bestemmelserne om forvaltningen og inddrivelsen af skatter, er ikke relevant ( ).

38. Den luxembourgske regering har ganske vist medgivet, at Domstolen gentagne gange har fastslået, at fællesskabsrettens begreber skal fortolkes selvstændigt, men retsbegreber inden for fællesskabsretten kan ikke tillægges en helt anden betydning end inden for national ret, når retsordenerne forfølger samme formål.

39. Medlemsstaterne har påpeget, at direktiv 2001/44 også tillader de nationale myndigheder at inddrive skatter i andre medlemsstater. Gennem den gensidige bistand i forbindelse med inddrivelsen udvides anvendelsesområdet for de interne skattebestemmelser også ud over de nationale grænser. Direktivet tilsigter dermed en beskyttelse af medlemsstaternes finansielle interesser, og det berører således deres fiskale suverænitet.

40. Den luxembourgske regering har tilføjet, at det er selvmodsigende, når Kommissionen på den ene side anfører, at direktiv 2001/44 slet ikke har til formål at harmonisere den nationale skatteret, men samtidig vil støtte direktivet på artikel 95 EF, altså hjemmelen for den indbyrdes tilnærmelse af love, der vedrører det indre marked. Faktisk skal medlemsstaterne tilpasse deres skattelovgivning for f.eks. at gennemføre artikel 8 i direktiv 76/308, som ændret ved direktiv 2001/44, hvorefter et udenlandsk eksekutionsdokument automatisk skal anerkendes eller godkendes inden for tre måneder.

41. Den portugisiske regering har desuden påpeget, at direktiv 76/308, som ændret ved direktiv 2001/44, navnlig artikel 8, stk. 1, artikel 10, og artikel 12, stk. 2, griber ind i de skattepligtiges rettigheder. Der kræves således en tilpasning af national skatteret. Ifølge artikel 7 og artikel 12, stk. 2, i direktiv 76/308, som affattet ved direktiv 2001/44, kan de skattepligtige ikke anfægte en eksekutionsanmodning i den medlemsstat, som anmodes om bistand. Dette er i strid med kontradiktionsprincippet. Desuden indfører direktivets artikel 12, stk. 2, en ret til erstatning, såfremt eksekutionen viser sig uberettiget.

42. Medlemsstaterne har anført eksempler fra praksis, hvor Kommissionen ikke har støttet tilsvarende foranstaltninger på artikel 95 EF, men derimod på artikel 93 EF (tidligere EF-traktatens artikel 99) ( ).

43. Endelig har den irske regering henvist til, at medlemsstaterne med indførelsen af artikel 95 EF har afgivet en vigtig del af deres suverænitet. For at opretholde den institutionelle ligevægt mellem Fællesskabet og medlemsstaterne skal det samlede fiskale område, som er af særlig stor betydning for den nationale suverænitet, imidlertid undtages. Kommissionen sætter denne ligevægt over styr, når den begrænser undtagelsen i artikel 95, stk. 2, EF til kun at omfatte dele af skatteretten.

V – Retlig vurdering

44. I den foreliggende sag skal det afgøres, om Rådet med rette har støttet direktiv 2001/44 på artikel 93 EF og 94 EF, eller om det burde have anvendt artikel 95 EF som hjemmel.

45. Artikel 93 EF og artikel 95 EF finder hver især kun anvendelse, når harmoniseringen er nødvendig for det indre markeds oprettelse og funktion. Forudsætningen for at anvende artikel 94 EF er, at de bestemmelser, der skal tilnærmes, direkte indvirker på det fælles markeds oprettelse eller funktion.

46. Ingen af parterne bestrider sammenhængen mellem direktivets bestemmelser og det indre marked/det fælles marked. I denne forbindelse skal det imidlertid bemærkes, at det indre marked i henhold til artikel 3, stk. 1, litra c), EF er kendetegnet ved, at det fjerner hindringerne for den frie bevægelighed for varer, personer, tjenesteydelser og kapital mellem medlemsstaterne. Det forhold, at skattefordringer kan inddrives på tværs af grænserne, gør det imidlertid ikke lettere for unionsborgerne og virksomhederne at gøre brug af deres grundlæggende frihedsrettigheder.

47. Det ville imidlertid være en alt for indskrænkende fortolkning af begrebet »indre marked«, hvis man hermed blot skulle forstå en uhindret anvendelse af de grundlæggende frihedsrettigheder. Foranstaltninger med henblik på tilnærmelse af lovgivninger kan tværtimod endda have til formål at fjerne problemerne som følge af udøvelsen af de grundlæggende frihedsrettigheder og på denne måde bidrage til det indre markeds funktion.

48. Det indre markeds funktion ville således blive bragt i fare, hvis skattepligtige kunne unddrage sig deres betalingspligt ved at skifte bopæl, fordi den grænseoverskridende inddrivelse af skattefordringer ikke eller kun ville være mulig med store omkostninger til følge. Samtidig ville de have en konkurrencefordel i forhold til de virksomheder, som bevarer deres hjemsted i den medlemsstat, hvor skattefordringen er opstået og uden videre kan inddrives.

49. Domstolen har i sin faste praksis angivet følgende generelle kriterier i forbindelse med valget af hjemmel: »Valget af hjemmel for en retsakt skal efter kompetencefordelingen i Fællesskabet ske på grundlag af objektive forhold, som gør det muligt at foretage en domstolskontrol. Disse forhold omfatter navnlig retsaktens formål og indhold« ( ). Forud for undersøgelsen af det omtvistede direktivs formål og indhold bør forholdet mellem artikel 95 EF og artikel 93 EF og 94 EF samt fortolkningen af begrebet »fiskale bestemmelser« kommenteres.

A – Forholdet mellem artikel 95 EF og artikel 93 EF og 94 EF

50. Forholdet mellem artikel 95 EF og andre hjemmeler i traktaten er kendetegnet ved to særheder i denne bestemmelse. Bestemmelsens anvendelsesområde er nemlig begrænset som følge af, at den er subsidiær i forhold til en mere specifik hjemmel (artikel 95, stk. 1, første punktum, EF), og som følge af, at visse områder er undtaget (artikel 95, stk. 2, EF).

51. Artikel 95 EF udgør den generelle hjemmel for tilnærmelsen af medlemsstaternes love og administrative bestemmelser, der vedrører det indre markeds oprettelse og funktion, »medmindre andet er bestemt i denne traktat«. Denne subsidiaritet har betydning for forholdet til artikel 93 EF. Begge bestemmelser – artikel 93 EF og artikel 95 EF – finder kun anvendelse, såfremt en tilnærmelse af lovgivningerne er nødvendig for det indre markeds oprettelse og funktion. Artikel 93 EF udgør i forhold til artikel 95 EF imidlertid den mere specifikke hjemmel for harmoniseringen af lovgivningerne vedrørende omsætningsafgifter, punktafgifter og andre indirekte skatter ( ).

52. Direktiver, der vedrører tilnærmelse af bestemmelserne om indirekte skatter, kan således allerede som følge af den subsidiære karakter af artikel 95 EF (kun) støttes på artikel 93 EF. Dette er i overensstemmelse med undtagelserne i artikel 95, stk. 2, EF, hvorefter artikel 95 EF ikke finder anvendelse på fiskale bestemmelser.

53. Traktaten indeholder ikke nogen specifik hjemmel med hensyn til tilnærmelse af bestemmelser om direkte skatter. Hvis en tilnærmelse af lovgivningerne på dette område alligevel er nødvendig for det indre markeds/fællesmarkedets oprettelse og funktion, er det kun muligt at anvende de mere generelle bestemmelser i artikel 94 EF og artikel 95 EF. Hvis et direktiv har til formål at gennemføre det indre marked, dvs. navnlig at skabe et område uden indre grænser i den i artikel 14 EF anvendte betydning, har artikel 95 EF forrang for artikel 94 EF som en specifik foranstaltning til tilnærmelse af lovgivning ( ), medmindre foranstaltningen falder inden for et af de i artikel 95, stk. 2, EF nævnte undtagelsesområder.

54. Hvis foranstaltningen vedrører fiskale bestemmelser, er anvendelsen af artikel 95 EF udelukket. En retsakt, som tilsigter tilnærmelse af nationale bestemmelser om direkte skatter, kan følgelig kun støttes på artikel 94 EF.

55. Parterne har også diskuteret spørgsmålet om, hvorvidt artikel 93 EF i givet fald kan anvendes sammen med artikel 95 EF. Inden for rammerne af artikel 95 EF vedtager Rådet retsakter med kvalificeret flertal i henhold til den fælles beslutningsprocedure. I forbindelse med foranstaltninger, der har hjemmel i artikel 93 EF og 94 EF, træffer Rådet afgørelse ved enstemmighed efter høring af Parlamentet. Som udførligt anført i mit forslag til afgørelse i sag C-211/01 (Kommissionen mod Rådet) ( ) kan en bestemmelse, der foreskriver anvendelse af den fælles beslutningsprocedure i henhold til artikel 251 EF, ikke påberåbes som hjemmel sammen med en bestemmelse, der foreskriver, at Rådet efter høring af Parlamentet træffer afgørelse ved enstemmighed.

56. I den foreliggende sag er det imidlertid ufornødent at behandle dette spørgsmål nærmere. Direktivet udvider nemlig ordningen om gensidig bistand ved inddrivelsen af fordringer dels til at omfatte beskatning af forsikringspræmier, altså indirekte skatter, dels til direkte skatter. Det berører såvel bestemmelserne om direkte skatter som indirekte skatter. Med denne konstatering er det imidlertid endnu ikke afgjort, hvorvidt undtagelsen i artikel 95, stk. 2, EF er anvendelig som følge af denne henvisning til skatteretlige omstændigheder. Det står imidlertid klart, at artikel 95 EF enten er uanvendelig i sin helhed, fordi bestemmelserne om anerkendelse og inddrivelse af direkte og indirekte skatter hører under skatteretten, eller at bestemmelsen finder anvendelse på begge områder, eftersom direktivet ikke foreskriver nogen harmonisering af fiskale bestemmelser i snæver forstand.

57. Begrebet »lovgivning om indirekte skatter« i artikel 93 EF og begrebet »fiskale bestemmelser« i den betydning, som anvendes i artikel 95, stk. 2, EF, skal nemlig fortolkes i sammenhæng, hvilket indebærer, at artikel 95 EF ikke blot som følge af sin subsidiære karakter, men også som følge af undtagelserne i artikel 95, stk. 2, EF, er uanvendelig, når artikel 93 EF er relevant. Det ville i dette tilfælde ikke være korrekt at tillægge begrebet »fiskale bestemmelser« en anden betydning i relation til direkte skatter. Selv hvis man ville foretage en sådan differentiering, ville artikel 95 EF som følge af lovgivningsprocedurernes uforenelighed ikke kunne anvendes sammen med artikel 93 EF i forbindelse med direkte skatter.

58. Det fremgår af ovenstående bemærkninger om forholdet mellem de forskellige hjemmeler, at svaret på spørgsmålet om rette hjemmel for direktiv 2001/44 på afgørende vis afhænger af, om direktivet har til formål at tilnærme fiskale bestemmelser.

B – Begrebet »fiskale bestemmelser«

59. Et af de centrale spørgsmål i denne sag er, hvorledes begrebet »fiskale bestemmelser« i artikel 95, stk. 2, EF, og begrebet »lovgivning om indirekte skatter« i artikel 93 EF skal fortolkes. Mens Kommissionen og Parlamentet mener, at begrebet fiskale bestemmelser i denne henseende kun omfatter de materielle bestemmelser om den skattepligtige personkreds, skattesatsen og beregningsgrundlaget, mener Rådet og medlemsstaterne, at begrebet også omfatter bestemmelser vedrørende forvaltningen og inddrivelsen af skattefordringer.

60. Til støtte herfor anfører Rådet og medlemsstaterne eksempler på retsakter, der ikke vedrørte materielle skattebestemmelser, men som til trods herfor alligevel ikke blev udstedt med hjemmel i artikel 95 EF, men derimod i artikel 93 EF henholdsvis artikel 94 EF. Domstolen har i sin faste praksis imidlertid fastslået, at »en praksis i Rådet […] ikke [kan] ændre retsvirkningerne af traktatens bestemmelser. En sådan praksis kan således ikke have en præcedensvirkning, der binder Fællesskabets institutioner med hensyn til spørgsmålet om, hvad der er den rette hjemmel.« ( ) De nævnte eksempler er derfor uden betydning for fortolkningen af begrebet »fiskale bestemmelser«.

61. Ordlyden af artikel 93 EF og artikel 95, stk. 2, EF giver ikke nogen umiddelbar klarhed over, hvilken fortolkning der bør foretrækkes. Under alle omstændigheder omfatter de nationale fiskale bestemmelser også bestemmelser om proceduren til fastsættelse og inddrivelse af skattefordringer, således som Rådet og medlemsstaterne ubestridt har anført. Ganske vist skal de fællesskabsretlige begreber fortolkes selvstændigt under hensyntagen til traktatens formål og den sammenhæng, hvori de indgår. Imidlertid kan betydningen af et retsbegreb, som i det væsentlige har samme betydning i alle medlemsstater, i fællesskabsretten kun fortolkes på en måde, der afviger fra denne betydning, hvis det formål, som traktaten tilstræber, kræver dette.

62. Kommissionen har i denne forbindelse gjort gældende, at artikel 95 EF udgør det generelle retsgrundlag for tilnærmelse af lovgivningerne inden for det indre marked. Den begrænsning af anvendelsesområdet, som foreskrives i bestemmelsens stk. 2, skal ifølge Kommissionen som en undtagelse fortolkes indskrænkende.

63. Dette argument kan ikke tiltrædes. Artikel 95, stk. 2, EF skal nemlig, under alle omstændigheder for så vidt det drejer sig om indirekte skatter, fortolkes i sammenhæng med artikel 93 EF. Artikel 93 EF er imidlertid netop ikke nogen undtagelse fra de generelle bestemmelser i artikel 95 EF, men derimod en særbestemmelse, som har forrang frem for artikel 95 EF. Ganske vist findes der med hensyn til de direkte skatter ikke nogen særbestemmelse, der svarer til artikel 93 EF. Det ville imidlertid være inkonsekvent at fortolke begrebet »fiskale bestemmelser« i artikel 95, stk. 2, EF anderledes med hensyn til direkte skatter end med hensyn til indirekte skatter.

64. I øvrigt kræver ingen af traktatens formål en restriktiv fortolkning af begrebet »fiskale bestemmelser«, således som Kommissionen har gjort gældende. Heller ikke teleologiske argumenter kan begrunde, at bestemmelserne om inddrivelse af skattefordringer ikke skal henføres til det skatteretlige område i den i artikel 95, stk. 2, EF anvendte betydning.

65. Formålet med at begrænse anvendelsesområdet af artikel 95 EF er at bevare medlemsstaternes beføjelser på et centralt område, således at disses lovgivninger inden for dette område ikke kan tilnærmes ved flertalsbeslutninger. Medlemsstaterne har således forbeholdt sig det sidste ord i spørgsmål, der vedrører deres skattesystemer og skatteindtægter. Det kan af denne målsætning dog ikke udledes, at begrebet »fiskale bestemmelser« ikke omfatter bestemmelser om inddrivelse af skattefordringer. Disse bestemmelser influerer nemlig også på skatteindtægternes størrelse. Således kan bestemmelserne om inddrivelse af skattefordringer eksempelvis foreskrive, at der under visse omstændigheder midlertidigt eller definitivt kan afstås fra eksekution af fordringer. Også bestemmelserne om bøder eller morarenter ved forsinket betaling har indvirkning på statens indtægter.

66. Rådet og enkelte af medlemsstaterne har henvist til retspraksis i forbindelse med artikel 90 EF, hvoraf det fremgår, at forbuddet mod diskriminerende nationale indirekte skatter også kan anvendes på nationale bestemmelser om henholdsvis inddrivelse af og henstand med indirekte skatter ( ) samt på bestemmelser om sanktioner i forbindelse med overtrædelse af momsreglerne ( ). Artikel 90 EF hører ligesom artikel 93 EF under traktatens Kapitel 2, Afsnit VI, Tredje del (»Fiskale bestemmelser«). Det må således antages, at der ligger samme fortolkning til grund for begrebet »fiskale bestemmelser« i begge bestemmelser.

67. Kommissionens argument, hvorefter direktiv 2001/44 ikke indebærer en harmonisering af bestemmelserne om henstand med skattefordringer og sanktionerne ved overtrædelse af skatteretten, vil jeg behandle nærmere i forbindelse med undersøgelsen af direktivets formål og indhold.

C – Vedrører direktiv 2001/44 fiskale bestemmelser?

68. Efter at have fastslået, at begrebet »fiskale bestemmelser« også omfatter bestemmelserne om inddrivelse af skattefordringer, skal det under hensyntagen til direktivets formål og indhold dernæst undersøges, hvorvidt de rent faktisk vedrører skattebestemmelserne i den forstand.

69. Som det fremgår af første og anden betragtning, har direktivet hovedsagelig to formål. For det første skal det imødegå skattesvig og den dermed forbundne trussel, som svig udgør mod Fællesskabets og medlemsstaternes finansielle interesser, idet det også bliver muligt at inddrive skatter, selv om den skattepligtige ikke længere opholder sig i den medlemsstat, som har krav på skattefordringen. For det andet tilsigter direktivet at sikre det indre markeds fiskale neutralitet og konkurrenceevne. Retten til at udøve den frie etableringsret, som netop ønskes opnået inden for rammerne af det indre marked, må ikke resultere i, at virksomheder kan unddrage sig deres skattepligt og således opnå en konkurrencefordel.

70. Det mål, som består i at beskytte statens skatteindtægter mod skattesvig og skatteunddragelse, tyder på, at der er en sammenhæng med den nationale skatteret.

71. Direktivets materielle bestemmelser kan opdeles i to grupper. For det første udvides direktivets anvendelsesområde til også at omfatte inddrivelse af fordringer i forbindelse med indkomst- og formueskat (direkte skatter) samt beskatning af forsikringspræmier (indirekte skatter). For det andet ændres bestemmelserne om anerkendelse og inddrivelse af de af direktivet omfattede afgiftsfordringer, herunder de skattefordringer, som nu også er omfattet heraf.

72. Artikel 7 i direktiv 76/308, som ændret ved direktiv 2001/44, beskriver mere indgående reglerne for, hvilke oplysninger eksekutionsanmodningen skal indeholde. Disse krav uddybes i Kommissionens gennemførelsesdirektiv 2002/94/EF, som er udstedt med hjemmel i artikel 22 i direktiv 76/308 ( ), hvori det bl.a. foreskrives, at der skal indføres en formular, der skal anvendes i forbindelse med anmodningen.

73. Kernen i de nye bestemmelser er artikel 8 i direktiv 76/308 som ændret ved direktiv 2001/44, der forpligter medlemsstaterne til uden videre at anerkende et dokument fra en anden medlemsstat, der hjemler ret til eksekution af en fordring, og automatisk behandle dette som et indenlandsk dokument, der hjemler ret til eksekution (stk. 1). I henhold til stk. 2 kan medlemsstaterne også bestemme, at det dokument, der hjemler ret til eksekution af fordringen, i givet fald og i overensstemmelse med de gældende bestemmelser i den medlemsstat, hvori den myndighed, der anmodes om bistand, befinder sig, stadfæstes som, anerkendes som, suppleres med eller erstattes med et dokument, der hjemler ret til eksekution på denne medlemsstats område (stk. 2).

74. Disse to bestemmelser kræver under alle omstændigheder en tilpasning af de nationale bestemmelser om inddrivelse af skattefordringer. For det første skal den medlemsstat, hvori den myndighed, der anmoder om bistand, befinder sig, fastsætte regler for, hvilken fremgangsmåde der skal anvendes i tilfælde af eksekution i en anden medlemsstat, herunder navnlig hvilke oplysninger eksekutionsanmodningen skal indeholde. For det andet skal de skattebestemmelser, som myndighederne i den medlemsstat, der anmoder om bistand, skal anvende, indeholde bestemmelser om, at også eksekutionsdokumenter fra andre medlemsstater skal behandles som et tilsvarende indenlandsk dokument, der hjemler ret til eksekution. I det omfang en medlemsstat forbeholder sig ret til at anerkende, stadfæste eller erstatte det udenlandske dokument, er det også nødvendigt at indføre tilsvarende bestemmelser herom i national ret.

75. Selv om direktivet ikke kræver, at de nationale gennemførselsbestemmelser skal integreres i skatteretten, vil dette imidlertid blive tilfældet i praksis, eftersom de udenlandske eksekutionsdokumenter skal sidestilles med tilsvarende indenlandske eksekutionsdokumenter. Da direktivet foreskriver, at en skatteligning fra en anden medlemsstat skal sidestilles med en indenlandsk skatteligning med henblik på inddrivelsen, må de tilsvarende gennemførelsesbestemmelser anses for at udgøre en del af skatteretten.

76. Kommissionen må imidlertid gives medhold i dens henvisning til, at bestemmelserne om, hvorledes eksekutionen gennemføres, herunder om eventuel henstand eller eksekution af anfægtede eksekutionsdokumenter (artikel 9, stk. 2, og artikel 12, stk. 2, i direktiv 76/308, som ændret ved direktiv 2001/44), ikke harmoniseres. Medlemsstaterne anvender blot deres eksisterende regler på dokumenter fra andre medlemsstater.

77. Det er således ikke alle bestemmelserne i direktiv 2001/44, der fører til en harmonisering af de nationale fiskale bestemmelser. Desuden vedrører de på ingen måde den centrale del af medlemsstaternes skatteret. Omvendt har de imidlertid kun – som allerede nævnt ovenfor ( ) – en indirekte sammenhæng med det indre markeds oprettelse og funktion, eftersom de blot har til formål at imødegå uønskede bivirkninger ved udøvelsen af de grundlæggende frihedsrettigheder.

78. Det kan herefter konkluderes, at direktivet berører de nationale fiskale bestemmelser på to områder. Det giver den stat, der anmoder om bistand, mulighed for at anmode myndighederne i en anden medlemsstat om at inddrive sine fordringer også på tværs af grænserne. Eksekutionsmuligheden i udlandet har betydning for omfanget af den anmodende stats skatteindtægter.

79. Samtidig forpligtes den stat, der anmodes om bistand, til at udvide kategorien af de skatteretlige dokumenter, som ifølge de nationale bestemmelser hjemler ret til eksekution, til også at omfatte dokumenter, der som følge af en anmodning fra myndighederne i en anden medlemsstat, også skal eksekveres. Da direktivet således har en indflydelse på udformningen af de nationale fiskale bestemmelser, kan artikel 95 EF i henhold til dennes stk. 2 ikke anvendes som hjemmel.

80. Rådet har således efter min opfattelse med rette støttet direktiv 2001/44 på artikel 93 EF, for så vidt det vedrører bestemmelser om indirekte skatter – nemlig beskatning af forsikringspræmier – og på artikel 94 EF, for så vidt det vedrører inddrivelse af indkomst- og formueskattefordringer.

VI – Sagens omkostninger

81. I henhold til procesreglementets artikel 69, stk. 2, pålægges det den tabende part at betale sagens omkostninger, hvis der er nedlagt påstand herom. Da Rådet har nedlagt påstand om, at Kommissionen tilpligtes at betale sagens omkostninger, og da Kommissionen har tabt sagen, bør den betale sagens omkostninger. I henhold til procesreglementets artikel 96, stk. 4, bærer Europa-Parlamentet og de intervenerende medlemsstater deres egne omkostninger.

VII – Forslag til afgørelse

82. På baggrund af ovenstående foreslår jeg derfor Domstolen at træffe følgende afgørelse:

»1) Rådet for Den Europæiske Union frifindes.

2) Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber betaler sagens omkostninger. Europa-Parlamentet, Den Portugisiske Republik, Storhertugdømmet Luxembourg, Det Forenede Kongerige Storbritannien og Nordirland samt Irland bærer deres egne omkostninger.«