DOMSTOLENS DOM AF 23. NOVEMBER 1988. - NATURALLY YOURS COSMETICS LTD. MOD COMMISSIONERS OF CUSTOMS AND EXCISE. - ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE INDGIVET AF VALUE ADDED TAX TRIBUNAL, LONDON. - DET FAELLES MERVAERDIAFGIFTSSYSTEM - AFGIFTSPLIGTIG VAERDI - LEVERING AF GODER OG TJENESTEYDELSER. - SAG 230/87.



Samling af Afgørelser 1988 side 06365



Sammendrag

Dommens præmisser

Afgørelse om sagsomkostninger

Afgørelse



Nøgleord

++++

Afgiftsbestemmelser - harmonisering af lovgivninger - omsaetningsafgift - det faelles mervaerdiafgiftssystem - beskatningsgrundlag - levering af goder - modvaerdien skal have direkte sammenhaeng med leveringen, kunne opgoeres i penge og repraesentere en konkret vaerdi - salgsprisen nedsat for at honorere en af koeberen praesteret tjenesteydelse

(( Raadets direktiv 77/388, art . 11, afsnit A, stk . 1, litra a ) ))

Sammendrag

Beskatningsgrundlaget ved levering af goder i henhold til artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), i sjette direktiv 77/388 udgoeres af alt, hvad der modtages som modydelse for leveringen og har direkte sammenhaeng hermed, idet modydelsen skal kunne opgoeres i penge og have en konkret vaerdi .

Ovennaevnte bestemmelse skal derfor fortolkes saaledes, at naar en leverandoer, "grossisten", leverer goder, "tilskyndelsen", til en anden, "detailhandleren", mod et vederlag i penge, nemlig en sum penge, som er mindre end det, hvortil han leverer samme varer til detailhandleren med henblik paa videresalg til offentligheden, efter at detailhandleren har lovet at anvende tilskyndelsen med henblik paa, at en tredje person tilskyndes til eller beloennes for at paatage sig at arrangere en sammenkomst, hvor grossistens andre varer kan saelges af detailhandleren til offentligheden til fordel for begge, saaledes at tilskyndelsen, hvis der ikke afholdes en saadan sammenkomst, skal tilbageleveres til leverandoeren eller betales til engrosprisen, er den afgiftspligtige vaerdi summen af vederlaget i penge og vaerdien af den tjeneste, der ydes af detailhandleren, og som bestaar i at anvende tilskyndelsen til at sikre sig den tredje persons tjenester eller som beloenning; vaerdien af tjenesten maa anses for at vaere lig med forskellen mellem den pris, der faktisk betales for varen, og den normale engrospris .

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 13 . marts 1987, indgaaet til Domstolen den 29 . juli s.aa ., har Value Added Tax Tribunal, London, i medfoer af EOEF-Traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), i Raadets sjette direktiv af 17 . maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem : ensartet beregningsgrundlag ( EFT L 145, s . 1 ) ( herefter benaevnt "sjette direktiv ").

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en sag mellem Naturally Yours Cosmetics Limited ( herefter benaevnt "Naturally Yours ") og The Commissioners of Customs and Excise ( herefter benaevnt "The Commissioners ") til proevelse af en afgoerelse truffet af The Commissioners vedroerende en ansaettelse med henblik paa betaling af moms for 1984 .

3 Det fremgaar af forelaeggelseskendelsen, at Naturally Yours er en engrosvirksomhed, der saelger kosmetik, som er bestemt til at blive videresolgt af detailhandlere (" skoenhedseksperter "), som retter henvendelse til venner og bekendte (" vaertinder ") med henblik paa, at disser afholder private sammenkomster, hvor Naturally Yours' produkter udbydes til salg .

4 Skoenhedseksperterne koeber Naturally Yours' produkter til engrospris og saelger dem under sammenkomsterne til en af selskabet fastsat vejledende pris; forskellen mellem de naevnte to priser udgoer skoenshedseksperternes fortjeneste . Det fremgaar af sagen, at skoenhedseksperterne i medfoer af sjette direktivs artikel 24 ikke er afgiftspligtige, idet deres omsaetning er mindre end det i britisk lovgivning fastsatte minimum .

5 Som beloenning for at afholde de paagaeldende sammenkomster giver skoenhedseksperten vaertinderne et af de produkter, der saelges under sammenkomsten ( en krukke "Natural Oasis Rejuvenating Cream ") som "vaertindegave ". Naar krukken anvendes til det formaal, leverer Naturally Yours den til skoenhedseksperten til en pris af 1,50 UKL i stedet for den normale engrospris paa 10,14 UKL .

6 The Commissioners ansatte momsen for 1984 paa grundlag af den normale engrospris paa 10,14 UKL pr . krukke creme, ogsaa for de krukker, der skulle bruges som vaertindegaver; de paaberaabte sig i den forbindelse gaeldende britisk lovgivning, navnlig section 10, stk . 3, i Value Added Tax Act 1983, som bestemmer, at "hvis leveringen ikke sker mod vederlag eller mod et vederlag, der ikke eller ikke fuldt ud bestaar af penge, antages vaerdien af det leverede at vaere normalvaerdien ". Naturally Yours anfoerte, at bestemmelsen er i strid med sjette direktivs artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), og at beskatningsgrundlaget maa vaere den pris paa 1,50 UKL, som skoenhedseksperten faktisk betaler for de krukker creme, som koebes for at blive anvendt som gaver .

7 Value Added Tax Tribunal fandt, at tvisten rejste et spoergsmaal om fortolkning af faellesskabsretten, og udsatte sagen paa Domstolens besvarelse af foelgende praejudicielle spoergsmaal :

"Er beskatningsgrundlaget i artikel 11, afsnit A i Raadets sjette direktiv om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ( direktiv 77/388/EOEF af 17 . maj 1977 ) i et tilfaelde, hvor en leverandoer (" grossisten ") leverer goder (" tilskyndelsen ") til en anden (" detailhandleren ") mod et vederlag i penge ( nemlig en sum penge ), som er mindre end det, hvortil han leverer samme vare til detailhandleren med henblik paa videresalg til offentligheden, efter at detailhandleren har lovet at anvende "tilskyndelsen" til at fremskaffe en anden person, som skal arrangere, eller til at beloenne en anden person for at have arrangeret, en sammenkomst, hvor grossistens andre varer kan saelges af detailhandleren til offentligheden til fordel for begge

a ) kun det vederlag i penge, grossisten modtager for tilskyndelsen, eller

b ) det vederlag i penge, hvortil grossisten leverer samme vare til detailhandleren med henblik paa videresalg til offentligheden, eller

c ) det beloeb, som fastsaettes i overensstemmelse med kriterier, som den paagaeldende medlemsstat kan fastsaette, eller

d ) vederlaget i penge samt vaerdien af detailhandlerens tilsagn om at anvende "tilskyndelsen" til at fremskaffe eller beloenne den anden person som ovenfor anfoert, og i bekraeftende fald, hvordan skal vaerdien af tilsagnet da fastsaettes, eller

e ) et andet i bekraeftende fald hvilket andet beloeb?"

8 Vedroerende de faktiske omstaendigheder i hovedsagen, retsforhandlingernes forloeb samt de indlaeg, der er indgivet til Domstolen, henvises i oevrigt til retsmoederapporten . Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende, saafremt det paa de enkelte punkter er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation .

9 Sjette direktivs artikel 11, afsnit A, stk . 1, bestemmer :

"Beskatningsgrundlaget er :

a ) ved levering af goder og tjenesteydelser ... den samlede modvaerdi, som leverandoeren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af koeberen, aftageren eller tredjemand for de paagaeldende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med transaktionernes pris;

b ) ..."

10 Henset til det faelles formaal med sjette direktiv og Raadets andet direktiv 67/228 af 11 . april 1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystems struktur og de naermere regler for dets anvendelse ( EFT 1967, s . 14 ) ( herefter benaevnt "andet direktiv ") maa der ved fortolkningen af sjette direktivs artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), tages hensyn til Domstolens praksis vedroerende andet direktiv .

11 Det bemaerkes, at i henhold til dom af 5 . februar 1981 ( Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats, sag 154/80, Sml . s . 445 ) udgoeres beskatningsgrundlaget for en tjenesteydelse af alt, hvad der modtages som modydelse for tjenesteydelsen; der skal derfor vaere en direkte sammenhaeng mellem den udfoerte tjenesteydelse og den modtagne modvaerdi, for at en tjenesteydelse kan belaegges med afgift i henhold til andet direktiv .

12 En saadan direkte sammenhaeng skal ogsaa bestaa mellem leveringen af et gode og den modtagne modvaerdi, jfr . sjette direktivs artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ).

13 Problemet er herefter, om der er en direkte sammenhaeng mellem leveringen af det gode, der leveres til en lavere pris end den normale, og vaerdien af den tjenesteydelse, som skoenhedseksperten skal yde .

14 I den forbindelse bemaerkes, at det fremgaar af forelaeggelseskendelsen, at Naturally Yours saelger sine produkter paa den maade, at skoenshedseksperterne deltager i de private sammenkomster, som de lader afholde gennem vaertinder . Dette er grunden til, at Naturally Yours vil saelge den krukke creme, vaertinden modtager som gave, til en meget lav pris . Under den mundtlige forhandling for Domstolen blev det i oevrigt oplyst, at saafremt skoenhedseksperten ikke praesterer den paagaeldende tjenesteydelse, det vil sige ikke finder en vaertinde til at afholde en sammenkomst, skal krukken med creme leveres tilbage eller betales med den normale engrospris . Hvis dette er tilfaeldet - det tilkommer den nationale retsinstans at tage stilling hertil - maa det fastslaas, at der er en direkte sammenhaeng mellem den omstaendighed, at krukken med creme leveres til en meget lav pris, og den tjenesteydelse, skoenhedseksperten praesterer .

15 Den nationale retsinstans har dernaest rejst det spoergsmaal, om tjenesteydelsen skal betragtes som en del af modvaerdien for leveringen af godet, selv om den ikke er et vederlag i penge, og hvordan vaerdien af tjenesteydelsen i bekraeftende fald skal fastsaettes i et tilfaelde som det foreliggende, som vedroerer en skoenshedsekspert .

16 Hertil bemaerkes, at Domstolen i ovennaevnte dom af 5 . februar 1981 for det foerste fastslog, at modvaerdien skal kunne opgoeres i penge, og for det andet, at modvaerdien skal have en konkret vaerdi, idet beskatningsgrundlaget er den faktisk modtagne modydelse og ikke en vaerdi ansat efter objektive kriterier .

17 I den foreliggende sag har de kontraherende parter nedsat engrosprisen for krukken med creme med et bestemt beloeb til gengaeld for skoenhedsekspertens tjenesteydelse, som bestaar i at finde vaertinder til at afholde salgssammenkomster ved at foraere dem krukkerne som gave . Herefter er det muligt at opgoere den vaerdi i penge, som de to kontraherende parter har ansat tjenesteydelsen til; vaerdien maa antages at vaere lig med forskellen mellem den pris, der faktisk betales for varen, og den normale engrospris .

18 Det af den nationale retsinstans forelagte spoergsmaal maa derfor besvares med, at artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), i sjette direktiv skal fortolkes saaledes, at naar en leverandoer (" grossisten ") leverer goder (" tilskyndelsen ") til en anden (" detailhandleren ") mod et vederlag i penge ( nemlig en sum penge ), som er mindre end det, hvortil han leverer samme varer til detailhandleren med henblik paa videresalg til offentligheden, efter at detailhandleren har lovet at anvende "tilskyndelsen" til at finde en tredje person, som skal arrangere en sammenkomst, eller til at beloenne en tredje person for at have arrangeret en sammenkomst, hvor grossistens andre varer kan saelges af detailhandleren til offentligheden til fordel for begge, saaledes at tilskyndelsen, hvis der ikke afholdes en saadan sammenkomst, skal tilbageleveres til leverandoeren eller betales til engrosprisen, er den afgiftspligtige vaerdi summen af vederlaget i penge og vaerdien af den tjeneste, der ydes af detailhandleren, og som bestaar i at anvende tilskyndelsen til at sikre sig den tredje persons tjenester eller som beloenning; vaerdien af tjenesten maa anses for at vaere lig med forskellen mellem den pris, der faktisk betales for varen, og den normale engrospris .

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger

19 De udgifter, som er afholdt af den britiske og portugisiske regering samt af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, der alle har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke godtgoeres . Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, som verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger .

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN

vedroerende det spoergsmaal, som Value Added Tax Tribunal, London, har forelagt ved kendelse af 13 . marts 1987, for ret :

Artikel 11, afsnit A, stk . 1, litra a ), i Raadets sjette direktiv af 17 . maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter skal fortolkes saaledes, at naar en leverandoer (" grossisten ") leverer goder (" tilskyndelsen ") til en anden (" detailhandleren ") mod et vederlag i penge ( nemlig en sum penge ), som er mindre end det, hvortil han leverer samme varer til detailhandleren med henblik paa videresalg til offentligheden, efter at detailhandleren har lovet at anvende "tilskyndelsen" til at finde en tredje person, som skal arrangere en sammenkomst, eller til at beloenne en tredje person for at have arrangeret en sammenkomst, hvor grossistens andre varer kan saelges af detailhandleren til offentligheden til fordel for begge, saaledes at tilskyndelsen, hvis der ikke afholdes en saadan sammenkomst, skal tilbageleveres til leverandoeren eller betales til engrosprisen, er den afgiftspligtige vaerdi summen af vederlaget i penge og vaerdien af den tjeneste, der ydes af detailhandleren, og som bestaar i at anvende tilskyndelsen til at sikre sig den tredje persons tjenester eller som beloenning; vaerdien af tjenesten maa anses for at vaere lig med forskellen mellem den pris, der faktisk betales for varen, og den normale engrospris .