FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT

H. SAUGMANDSGAARD ØE

fremsat den 30. marts 2017 ( 1 )

Sag C-661/15

X BV

mod

Staatssecretaris van Financiën

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Hoge Raad der Nederlanden (Nederlandenes øverste domstol))

»Præjudiciel forelæggelse – EF-toldkodeks – indførsel af køretøjer – artikel 29 – toldværdiansættelse – artikel 78 – revision af angivelsen – artikel 236, stk. 2 – godtgørelse af importafgifter – frist på tre år – forordning (EØF) nr.°2454/93 – artikel 145, stk. 2 og 3 – betalinger, der er foretaget af sælger til fordel for køber i henhold til en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti, tages i betragtning ved toldværdiansættelsen – defekte varer – frist på tolv måneder – gyldighed«

I. Indledning

1. Hoge Raad der Nederlanden (Nederlandenes øverste domstol) skal træffe afgørelse i en sag mellem selskabet X BV og Staatssecretaris van Financiën (statssekretær for finansielle anliggender, Nederlandene) vedrørende sidstnævntes afvisning af anmodninger om godtgørelse for toldafgifter, som dette selskab har betalt i forbindelse med indførsel af køretøjer til Den Europæiske Unions toldområde.

2. I denne forbindelse har den forelæggende ret forelagt Domstolen spørgsmål for det første med hensyn til fortolkningen af artikel 29 og 78 i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks ( 2 ) (herefter »toldkodeksen«) og artikel 145, stk. 2, i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning nr. 2913/92 ( 3 ) (herefter »gennemførelsesforordningen«). For det andet har den forelæggende ret anmodet Domstolen om at udtale sig om gyldigheden af gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3.

II. Retsforskrifter

3. Toldkodeksens artikel 29 fastsætter følgende: »1. Toldværdien af indførte varer er transaktionsværdien, dvs. den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for varerne ved salg til udførsel til Fællesskabets toldområde, i givet fald justeret i henhold til artikel 32 og 33 […] a) Den pris, der faktisk er betalt eller skal betales, er den fulde betaling, som køberen yder eller skal yde sælgeren eller yde til fordel for denne, for de indførte varer, og som omfatter alle de betalinger, som er erlagt eller skal erlægges som betingelse for salget af de indførte varer af køberen til sælgeren eller af køberen til en tredjepart for at opfylde en af sælgerens forpligtelser. […]«

4. Kodeksens artikel 78 har følgende ordlyd: »1. Toldmyndighederne kan uden videre eller efter anmodning fra klarereren foretage en revision af angivelsen efter varernes frigivelse. […] 3. Fremgår det af en revision af angivelsen eller af den efterfølgende kontrol, at de bestemmelser, der gælder for den pågældende toldprocedure, er blevet anvendt på grundlag af ukorrekte eller ufuldstændige oplysninger, træffer toldmyndighederne under overholdelse af eventuelle gældende bestemmelser de nødvendige foranstaltninger til at få afklaret situationen under hensyntagen til de foreliggende nye oplysninger.«

5. Kodeksens artikel 236 er affattet som følger: »1. Godtgørelse af import- eller eksportafgifter ydes, hvis det godtgøres, at det pågældende beløb på betalingstidspunktet ikke var skyldigt efter lovgivningen […] Fritagelse for import- eller eksportafgifter ydes, hvis det godtgøres, at det pågældende beløb på bogføringstidspunktet ikke var skyldigt efter lovgivningen […] 2. Godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter indrømmes, hvis der fremsættes anmodning herom over for det pågældende toldsted inden tre år regnet fra datoen for underretning af debitor om de pågældende afgifter. […]«

6. Gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2 og 3, fastsætter følgende: »2. Efter varernes overgang til fri omsætning kan sælgers ændring til fordel for køber af den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for varerne, tages i betragtning ved toldværdiansættelsen i overensstemmelse med kodeksens artikel 29, når det godtgøres over for toldmyndighederne: a) at varerne var defekte på det tidspunkt, der er omhandlet i kodeksens artikel 67 b) at sælgeren har foretaget ændringen i overensstemmelse med en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti i henhold til den købsaftale, der er indgået før varernes overgang til fri omsætning, og c) at der ikke allerede er taget hensyn til varernes defekte karakter i den pågældende købsaftale. 3. Den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for varerne, og som er ændret i overensstemmelse med stk. 2, kan kun lægges til grund, hvis ændringen er foretaget inden for en tolvmåneders periode efter datoen for antagelsen af angivelsen om varernes overgang til fri omsætning.«

III. Tvisten i hovedsagen, de præjudicielle spørgsmål og retsforhandlingerne ved Domstolen

7. X købte tre forskellige typer personbiler – i forelæggelsesafgørelsen og nedenfor betegnet ved bogstaverne A, C og D – af en fabrikant etableret i Japan, og bragte dem i omsætning i Unionens toldområde. I dette øjemed betalte X de importafgifter, der var fastsat af Inspecteur van de Belastingdienst (skatteinspektøren, Nederlandene, herefter »Inspecteur«). Med henblik på beregningen af dette afgiftsbeløb blev toldværdien af disse biler i overensstemmelse med toldkodeksens artikel 29 fastsat på grundlag af den købspris, som X havde betalt til sælgeren/producenten. Herefter solgte X de nævnte biler til forhandlere, som videresolgte dem til slutkøberne.

8. Sælgeren/producenten anmodede efterfølgende X om at opfordre alle ejere af en bil af type A om at sørge for en aftale med en forhandler om gratis udskiftning af styrekoblingen. Denne tilbagekaldelse var begrundet i muligheden for, at boltene i styrekoblingen ikke var strammet korrekt. Under disse omstændigheder mente sælgeren/producenten, at der forelå en risiko for, at styrekoblingens samling ville løsrive sig fra ratstammen, hvilket ville medføre, at køretøjet ikke kunne styres.

9. Udgifterne til denne reparation fik forhandlerne godtgjort af X. Derefter fik X godtgjort disse udgifter af sælgeren/producenten i henhold til den garantiforpligtelse, som var indeholdt i den købsaftale, der var indgået med X. Sidstnævnte godtgørelse fandt sted inden for en tolvmåneders periode efter datoen for antagelsen af angivelsen om disse bilers overgang til fri omsætning.

10. For bilerne af type C og D’s vedkommende viste det sig, at henholdsvis en tætningsliste af gummi og et dørophæng var defekt. De pågældende forhandlere udbedrede disse mangler under en garanti, som de havde ydet til slutkøberne. X godtgjorde forhandlerne udgifterne til disse reparationer. Sælgeren/producenten godtgjorde på ny X disse udgifter i henhold til dennes kontraktlige forpligtelse til at yde garanti. Sidstnævnte godtgørelse fandt sted mere end tolv måneder efter datoen for antagelsen af angivelsen om de pågældende bilers overgang til fri omsætning.

11. Under disse omstændigheder anmodede X på grundlag af toldkodeksens artikel 236 om delvis godtgørelse af de betalte importafgifter med den begrundelse, at toldværdien af bilerne af type A, C og D efterfølgende havde vist sig at være lavere end deres oprindeligt fastsatte toldværdi, og dette i samme omfang som de godtgørelsesbeløb, der var betalt af sælgeren/producenten.

12. Inspecteur var af den opfattelse, at denne anmodning vedrørte sælgeren/producentens ændring, til fordel for X, af den pris, der faktisk er betalt for disse biler som omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2. Han afviste den imidlertid med hensyn til bilerne af type A med den begrundelse, at de ikke var defekte i denne bestemmelses forstand, og, for så vidt angik bilerne af type C og D, med den begrundelse, at sælgeren/producentens betaling til X ikke havde fundet sted inden for den tolvmåneders periode, som er fastsat i denne forordnings artikel 145, stk. 3.

13. X påklagede denne afgørelse fra Inspecteur til Rechtbank Noord-Holland (retten i første instans i Noord-Holland, Nederlandene). Selskabet fik ikke medhold og har iværksat kassationsanke ved den forelæggende ret.

14. Denne ret er for det første – for så vidt angår anmodningen om godtgørelse vedrørende bilerne af type A – i tvivl om rækkevidden af nævnte forordnings artikel 145, stk. 2. Den har bemærket, at ændringen af købsprisen for disse biler, som var en følge af godtgørelsen af de omkostninger til reparation, som X havde afholdt, fandt sted efter konstateringen af, at de var blevet fremstillet således, at der ikke var den tilstrækkelige sikkerhed for, at der ikke kunne opstå funktionssvigt ved styrekoblingen ved brug. Sælgeren/producenten ønskede derfor som en sikkerhedsforanstaltning denne styrekobling udskiftet.

15. Den forelæggende ret ønsker i denne forbindelse oplyst, om denne bestemmelse alene omfatter de tilfælde, hvor det er godtgjort, at den indførte vare på tidspunktet for antagelsen af angivelsen om overgang til fri omsætning faktisk var behæftet med en funktionsdefekt, eller ligeledes de tilfælde, hvor det på dette tidspunkt er godtgjort, at der var en med fabrikationen sammenhængende risiko for, at denne vare ville blive det ved brug. Den har i denne forbindelse henvist til en kommentar fra Toldkodeksudvalget ( 4 ), hvor dette udvalg i det væsentlige er af den opfattelse, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, kun omfatter varer, der er funktionelt defekte på tidspunktet for antagelsen af toldangivelsen. Ifølge det nævnte udvalg finder denne bestemmelse derfor kun anvendelse, når et køretøj tilbagekaldes til salgsstedet for at lade det undersøge og få foretaget eventuelle forebyggende afhjælpende foranstaltninger.

16. Såfremt den nævnte bestemmelse ikke finder anvendelse i den foreliggende sag, ønsker den forelæggende ret oplyst, om toldkodeksens artikel 29, stk. 1 og 3, under hensyn til dommen i sagen Mitsui & Co. Deutschland ( 5 ), ikke allerede i sig selv foreskriver, at der må konstateres en nedsættelse af toldværdien af bilerne af type A. Det forhold, at der på tidspunktet for deres indførsel foreligger en risiko for, at funktionssvigt viser sig før udløbet af garantiperioden, og at de bliver gjort ubrugelige, nedsætter nemlig deres økonomiske værdi.

17. For så vidt som anmodningen om godtgørelse vedrører bilerne af type C og D er den forelæggende ret for det andet i tvivl om, hvorvidt den tolvmåneders periode, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, er forenelig med visse af toldkodeksens bestemmelser. Den har navnlig bemærket, at denne frist er forskellig fra fristen på tre år, der er fastsat i kodeksens artikel 236, stk. 2, for indgivelse af anmodninger om godtgørelse af og fritagelse for toldafgifter. Den forelæggende ret har desuden fremhævet, at kodeksens artikel 29, sammenholdt med kodeksens artikel 78, ikke foreskriver nogen tidsmæssig grænse for tilpasninger af toldværdien.

18. På denne baggrund har Hoge Raad der Nederlanden (Nederlandenes øverste domstol) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål: »1) a) Skal gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, sammenholdt med toldkodeksens artikel 29, stk. 1 og 3, fortolkes således, at den heri indeholdte ordning også omfatter et tilfælde, hvor det konstateres, at der på datoen for toldmyndighedernes antagelse af angivelsen for et bestemt gode bestod en med fabrikationen sammenhængende risiko for, at en del af godet ville blive defekt ved brug, og sælger af denne grund i medfør af en kontraktmæssig garantiforpligtelse giver køber en prisnedsættelse i form af en godtgørelse af de af køber afholdte omkostninger ved at tilpasse godet således, at denne risiko udelukkes? b) Såfremt ordningen efter gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, ikke omfatter det ovenfor nævnte tilfælde, udgør toldkodeksens artikel 29, stk. 1 og 3, sammenholdt med dennes artikel 78, da uden videre en tilstrækkelig hjemmel til at nedsætte den angivne toldværdi efter tildelingen af den ovenfor nævnte prisnedsættelse? 2) Er betingelsen i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, for den der nævnte ændring af toldværdien, nemlig at ændringen af den pris, der faktisk er betalt eller skal betales, skal ske inden tolv måneder efter datoen for antagelsen af angivelsen til fri omsætning, i strid med toldkodeksens artikel 78 og 236, sammenholdt med dennes artikel 29?«

19. X, den nederlandske regering og Kommissionen har indgivet skriftlige indlæg og deltog i retsmødet den 30. november 2016.

IV. Bedømmelse

A. Indledende bemærkninger

20. De spørgsmål, som den forelæggende ret har forelagt, vedrører fastsættelse af toldværdien for de indførte køretøjer, som danner grundlag for beregningen af importafgifter, som påhviler disse køretøjer ved deres overgang til fri omsætning i Unionens toldområde ( 6 ).

21. I henhold til toldkodeksens artikel 29, stk. 1, svarer toldværdien af en vare i princippet til dens transaktionsværdi ( 7 ). Som beregningsgrundlag herfor anvendes den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for denne vare, som defineret i denne artikels stk. 3, når den sælges til udførsel til Unionens toldområde.

22. Som det således er blevet belyst i retspraksis ( 8 ), udgør transaktionsværdien dog kun en erstatning for varens reelle økonomiske værdi på indførselstidspunktet, idet referencedatoen i denne henseende er tidspunktet for antagelsen af toldangivelsen for denne vare ( 9 ). Toldkodeksens artikel 29 har således til formål at indføre et retfærdigt, ensartet og neutralt system, som udelukker anvendelse af vilkårlige eller fiktive toldværdier. Toldværdien skal således afspejle samtlige de bestanddele af denne vare, som har en økonomisk værdi ( 10 ). Den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for denne vare, således som angivet i toldangivelsen, er følgelig en faktor, som eventuelt skal justeres, hvis dette viser sig nødvendigt for at undgå, at der fastsættes en vilkårlig eller fiktiv toldværdi ( 11 ).

23. Det er i dette perspektiv, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, som er genstand for det første præjudicielle spørgsmål, giver toldmyndighederne mulighed for at tage hensyn til et nedslag i denne pris, når varens handelsværdi, efter varen er blevet bragt i fri omsætning, viser sig at være lavere end nævnte pris ( 12 ). En sådan nedsættelse finder kun sted på den betingelse, at nedsættelsen af varens handelsværdi sker som følge af en defekt, som eksisterede før varen blev bragt i fri omsætning, men som ikke er taget i betragtning i købsaftalen og gav anledning til, at sælger/producent yder køber en efterfølgende godtgørelse i medfør af en kontraktlig forpligtelse. Den pris, der faktisk er betalt eller skal betales, er således med henblik på at fastsætte varens toldværdi, nedsat i samme omfang som dette godtgørelsesbeløb, der anses for at afspejle nedsættelsen af denne vares handelsværdi.

24. Som det fremgår af præmis 28 i dommen i sagen Mitsui & Co. Deutschland ( 13 ), finder denne forordnings artikel 145, stk. 2, navnlig anvendelse, når sælgeren, som det er tilfældet i hovedsagen, i medfør af en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti, godtgør køberen de reparationsudgifter, som køberens egne aftagere har faktureret denne. I den nævnte doms præmis 27 fastslog Domstolen, at denne bestemmelse »[præciserer] en løsning, som allerede er angivet i selve toldkodeksens artikel 29« ( 14 ).

25. Nævnte forordnings artikel 145, stk. 3, som det andet spørgsmål drejer sig om, undergiver anvendelsen af denne artikels stk. 2 den yderligere betingelse, at ændringen af prisen skal foretages inden for en tolvmåneders periode efter datoen for antagelsen af toldangivelsen.

B. Om begrebet defekte varer som omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2 (det første spørgsmål)

26. Med det første spørgsmåls første led har Hoge Raad der Nederlanden (Nederlandenes øverste domstol) forespurgt Domstolen om betydningen af begrebet defekte varer som omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, sammenholdt med toldkodeksens artikel 29, stk. 1 og 3. Den forelæggende ret ønsker nærmere bestemt oplyst, om dette begreb omfatter en vare, som har en med fabrikationen sammenhængende risiko for at blive funktionsdefekt ved brug.

27. Det er ubestridt, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, kun finder anvendelse på betingelse af, at varen er defekt på tidspunktet for antagelsen af toldangivelsen. Er begrebet defekt imidlertid begrænset til fejl, som viser sig som en faktisk funktionsfejl på dette tidspunkt, således som den nederlandske regering har gjort gældende? Eller omfatter begrebet den situation, at der foreligger en risiko, som er sammenhængende med fabrikationen af en vare (i modsætning til almindeligt slid), for at denne vare bliver funktionelt defekt ved brug, selv om denne risiko (endnu) ikke er indtruffet, således som Kommissionen har gjort gældende?

28. Det skal indledningsvis præciseres, at det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at der med hensyn til bilerne af type A på grund af deres fabrikation var en risiko for funktionssvigt i styrekoblingen ( 15 ). Det er derfor ubestridt, at denne risiko ikke skyldtes almindeligt slid, men disse bilers fremstillingsproces.

29. Som Kommissionen har bemærket, definerer gennemførelsesforordningen ikke begrebet defekte varer. Denne forordning henviser heller ikke til medlemsstaternes nationale lovgivning med henblik på en fastlæggelse af betydningen og rækkevidden heraf. Med henblik på at sikre overholdelse af ligebehandlingsprincippet og en ensartet anvendelse af EU-retten, må dette princip under disse omstændigheder tillægges en selvstændig og ensartet betydning i hele EU ( 16 ). Denne betydning skal tage hensyn til det nævnte begrebs almindelige betydning i sædvanligt sprogbrug, og den sammenhæng, hvori det indgår, og til de mål, der forfølges med den ordning, som det udgør en del af ( 17 ).

30. Efter dets almindelige betydning betegner begrebet defekte varer, således som Kommissionen har anført, enhver vare, som ikke har de egenskaber, som med rette kan forventes under hensyntagen til varens art og alle relevante forhold. Betegnelsen »defekt« knytter sig således til en genstand, »som mangler de nødvendige egenskaber« ( 18 ).

31. Denne definition hentet fra sædvanligt sprogbrug stemmer overens med definitionen af et defekt produkt i artikel 6, stk. 1, i Rådets direktiv 85/374/EØF af 25. juli 1985 om tilnærmelse af medlemsstaternes administrativt eller ved lov fastsatte bestemmelser om produktansvar ( 19 ). I henhold til denne bestemmelse lider et produkt af en defekt, når det ikke frembyder den sikkerhed, som med rette kan forventes under hensyntagen til alle omstændigheder og navnlig »produktets præsentation«, »den anvendelse af produktet, som med rimelighed kan forventes« samt »tidspunktet, hvor produktet er bragt i omsætning«.

32. Henset til varernes art (personbiler i køreklar stand) og de pågældende dele (styrekobling) er det i den foreliggende sag berettiget og rimeligt heraf at kræve en høj grad af sikkerhed med hensyn til de betydelige risici for den fysiske integritet og liv for føreren, passagerne og tredjeparter, der er knyttet til brugen heraf. Dette krav om sikkerhed er bestemt ikke opfyldt, når der foreligger en med fabrikationen sammenhængende risiko for funktionssvigt. At denne risiko foreligger indebærer derfor, at disse varer ikke kan anses for at have de egenskaber, som med rette kan forventes af dem.

33. Sagt på en anden måde udgør risikoen for funktionsfejl i et sådant scenario en defekt i sig selv ( 20 ). Eftersom denne defekt er en følge af varernes fremstillingsproces, skal disse varer anses for at have været defekte som omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, fra deres fremstilling, og derfor a fortiori på tidspunktet for deres indførsel.

34. Denne fortolkning støttes af de formål, der forfølges med denne bestemmelse. I denne forbindelse bemærkes, at denne bestemmelse præciserer rækkevidden af toldkodeksens artikel 29 ( 21 ), som har til formål at sikre, at toldværdien af en vare svarer til dens reelle økonomiske værdi ( 22 ). Tilstedeværelsen af en med fabrikationen sammenhængende risiko for, at en vare bliver funktionelt defekt ved brug, formindsker imidlertid som sådan og uafhængigt af, om denne risiko indtræder, denne vares værdi. Der er således ikke tvivl om, at det vil være svært at finde en køber til en bil, som ikke opfylder de krav til sikkerheden, som med rette kan forventes af den, i det mindste til samme pris som en bil, der opfylder disse krav.

35. Toldkodeksudvalgets kommentar, som den forelæggende ret og den nederlandske regering har henvist til, kan ikke rejse tvivl om en sådan fortolkning ( 23 ). Det er i denne henseende tilstrækkeligt at konstatere, at dette udvalgs kommentarer, selv om de kan bidrage til fortolkningen af EU-toldretten ( 24 ), ikke er juridisk bindende. Disse kommentarer har alene til formål at gøre det lettere for medlemsstaterne at definere en fælles tilgang i ensartede sager med henblik på at sikre den korrekte og ensartede anvendelse af reglerne om ansættelse af toldværdien ( 25 ).

36. Henset til det ovenstående er jeg af den opfattelse, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, finder anvendelse, når, som det er tilfældet i hovedsagen, sælgeren af et køretøj i overensstemmelse med en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti, som er fastsat i købsaftalen, giver køberen et nedslag i prisen i form af en godtgørelse for de udgifter, som køberen har afholdt med henblik på at afhjælpe en med fabrikationen sammenhængende risiko for, at dette køretøj bliver funktionelt defekt ved brug, hvorved det ikke frembyder en sådan grad af sikkerhed, som rimeligt kan forventes af det.

37. Det er følgelig ufornødent at besvare dette spørgsmåls andet led, som er forelagt Domstolen subsidiært, hvormed den forelæggende ret ønsker oplyst, om toldkodeksens artikel 29, forudsat at denne bestemmelse ikke finder anvendelse i en sådan situation, sammenholdt med kodeksens artikel 78, i sig selv giver mulighed for at justere toldværdien for at tage en sådan nedsættelse af prisen i betragtning. Det skal dog for fuldstændighedens skyld gentages, at henset til præmis 27 i dommen i sagen Mitsui & Co. Deutschland ( 26 ), må det første spørgsmåls andet led efter min opfattelse besvares bekræftende.

C. Om gyldigheden af tolvmånedersperioden i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3 (det andet spørgsmål)

38. Det andet præjudicielle spørgsmål vedrører foreneligheden af gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, idet der heri er fastsat en tolvmåneders periode efter datoen for antagelsen af toldangivelsen, inden for hvilken ændringen af prisen skal have fundet sted for at begrunde en justering af toldværdien i det i denne artikels stk. 2 omhandlede tilfælde, med toldkodeksens artikel 29, artikel 78 og artikel 236, stk. 2. Dette spørgsmål kan være af praktisk betydning i alle tilfælde, hvor købsaftalen vedrørende en vare, som er bestemt til udførsel til Unionens toldområde, fastsætter en garantiperiode, som er længere end tolv måneder ( 27 ).

39. Det skal indledningsvis fremhæves, at gennemførelsesforordningens retsgrundlag er en tidligere affattelse af toldkodeksens artikel 249 ( 28 ), som bemyndigede Kommissionen til at vedtage nødvendige bestemmelser for anvendelsen af denne kodeks ( 29 ). Det fremgår ligeledes af retspraksis, at Kommissionen har beføjelse til at træffe alle de foranstaltninger, der er nødvendige eller hensigtsmæssige til gennemførelse af denne kodeks, forudsat at de ikke strider mod denne ( 30 ).

40. Ifølge retspraksis skal begrebet gennemførelse desuden fortolkes vidt ( 31 ). Domstolen har i øvrigt allerede haft lejlighed til at fremhæve den skønsmargen, som Kommissionen råder over til gennemførelse af toldkodeksens bestemmelser ( 32 ).

41. I lyset af disse principper skal det for det første efterprøves, om den frist, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, er nødvendig eller hensigtsmæssig til gennemførelse af denne kodeks, og for det andet om denne frist er i overensstemmelse med kodeksens bestemmelser. Af de grunde, som der redegøres for nedenfor, er det min opfattelse, at disse betingelser ikke er opfyldt.

1. Om den nødvendige eller hensigtsmæssige karakter af gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3

42. Ifølge Kommissionen er fristen i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, hensigtsmæssig, ja endog nødvendig, for gennemførelsen af toldkodeksens artikel 29, eftersom den gør det muligt at mindske risikoen for fejl eller svig i forbindelse med anvendelsen af denne forordnings artikel 145, stk. 2. Sidstnævnte bestemmelse ville nemlig føre til fastsættelsen af vilkårlige eller fiktive toldværdier i strid med kodeksens artikel 29. Kommissionen har i denne henseende fremhævet vanskeligheden ved i praksis at afgøre, om den defekt, som en vare lider af, allerede var til stede på tidspunktet for dens indførsel, eller om den er opstået efterfølgende som følge af almindeligt slid. For så vidt som denne vanskelighed og følgelig risikoen for fejl eller svig forøges med tiden, bør en hensyntagen til ændringer af prisen efter overgangen til fri omsætning i henhold til nævnte forordnings artikel 145, stk. 2, begrænses af en rimelig frist ( 33 ).

43. Den nederlandske regering og Kommissionen har desuden gjort gældende, at en sådan frist er nødvendig for at sikre retssikkerheden og den ensartede anvendelse af denne bestemmelse. De har i øvrigt fremhævet sammenhængen mellem tolvmånedersperioden i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, og den sammenlignelige frist, som er fastsat i henhold til toldkodeksens artikel 238, stk. 4.

44. Jeg tvivler på, at denne forordnings artikel 145, stk. 3, er hensigtsmæssig eller nødvendig for gennemførelsen af disse formål og følgelig gennemførelsen af kodeksens artikel 29.

45. Hvad for det første angår formålet om at undgå en fastsættelse af vilkårlige eller fiktive toldværdier som følge af fejl eller svig i forbindelse med anvendelsen af nævnte forordnings artikel 145, stk. 2, under hensyn til vanskeligheden ved at afgøre, på hvilket tidspunkt denne defekt er opstået, skal det bemærkes, at de materielle betingelser i denne bestemmelse allerede fastsætter, at det skal godtgøres over for toldmyndighederne, at defekten forelå på tidspunktet for de pågældende varers indførsel ( 34 ). Bevisbyrden påhviler i denne henseende importøren ( 35 ). Under disse omstændigheder er det ikke længere nødvendigt, ej heller hensigtsmæssigt, at undergive justeringen af toldværdien den yderligere betingelse, at ændringen af prisen skal finde sted inden for en periode på tolv måneder fra datoen for antagelsen af toldangivelsen.

46. I den foreliggende sag præciseres det i forelæggelsesafgørelsen, at den defekt, som bilerne af type A var behæftet med, havde sammenhæng med deres fremstilling og derfor allerede viste sig på tidspunktet for deres indførsel. Som X har gjort gældende under retsmødet, er dette krav derfor uhensigtsmæssigt i en sådan situation.

47. Den nederlandske regering har endvidere gjort gældende, at den frist, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, støttes på den antagelse, at toldmyndighederne, hvis en defekt, som er omfattet af garantiforpligtelsen, viser sig inden for de tolv måneder efter datoen for antagelsen af toldangivelsen, kan lægge til grund, at denne defekt allerede eksisterede på dette tidspunkt. Denne argumentation går i alt væsentligt ud på, at denne frist svarer til den periode, hvorunder det kan formodes, at defekten var til stede på dette tidspunkt.

48. Den nævnte frist støtter imidlertid på ingen måde en sådan antagelse. Dette ville indebære, at det vil være muligt at justere toldværdien for enhver ændring af prisen før udløbet af denne frist i henhold til en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti, uden at det skal godtgøres, at defekten allerede forelå på indførselstidspunktet. Derimod udelukker denne forordnings artikel 145, stk. 3, imidlertid en sådan justering for enhver ændring af prisen efter udløbet af den heri fastsatte frist – selv om debitor i øvrigt påviser, at defekten allerede forelå på dette tidspunkt.

49. Hvad for det andet angår behovet for at sikre retssikkerheden og den ensartede anvendelse af nævnte forordnings artikel 145, stk. 2, er det i lighed med det af X anførte min opfattelse, at den frist, der er fastsat i toldkodeksens artikel 236, stk. 2, allerede i tilstrækkelig grad beskytter disse hensyn.

50. Denne bestemmelse kræver i princippet, at enhver anmodning om godtgørelse af eller fritagelse for importafgifter uanset af hvilken årsag skal indgives inden for en frist på tre år regnet fra underretningen af debitor om disse afgifter. Nå denne debitor har ret til godtgørelse som følge af en justering af toldværdien af en vare i henhold til gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, kan denne godtgørelse således kun ske, hvis der er indgivet anmodning herom inden for fristen på tre år som fastsat i toldkodeksens artikel 236, stk. 2.

51. Jeg kan ikke få øje på nogen grund til, at denne frist ikke i denne konkrete situation i modsætning til andre situationer, hvor debitor har ret til godtgørelse af toldafgifter, sikrer en passende grad af retssikkerhed og ensartethed til fordel for toldmyndighederne og EU-budgettet ( 36 ).

52. Argumentet, der støttes på tilpasningen af fristen i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, til fristen i toldkodeksens artikel 238, stk. 4, kan for det tredje ikke tiltrædes.

53. Det forholder sig således, fordi denne bestemmelse vedrører en anden situation end den, som er omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3. Toldkodeksens artikel 238, stk. 4, vedrører det tilfælde, hvor køber ikke på grund af en skjult mangel, men på grund af en defekt, der er konstateret på indførselstidspunktet, afviser varen eller kræver et nedslag i prisen. Til forskel fra en sådan køber ved den i forordningens artikel 145, stk. 3, omhandlede køber imidlertid ikke, at der foreligger en defekt på indførselstidspunktet. Han er derfor ikke altid i stand til, i modsætning til den i kodeksens artikel 238, stk. 4, omhandlede køber, at anmode om godtgørelse af eller fritagelse for importafgifter inden for en frist på tolv måneder regnet fra antagelsen af toldangivelsen eller underretningen om importafgifterne ( 37 ).

54. Det er følgelig min opfattelse, at fristen i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, hverken er nødvendig eller hensigtsmæssig for gennemførelse af toldkodeksen. Selv om denne betragtning er tilstrækkelig til at medføre bestemmelsens ugyldighed, vil jeg for fuldstændighedens skyld nedenfor redegøre for grundene til, at denne bestemmelse desuden er i strid med kodeksens artikel 29, sammenholdt med kodeksens artikel 78 og artikel 236, stk. 2.

2. Om, hvorvidt gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, er forenelig med toldkodeksens bestemmelser

55. Den forelæggende ret er i tvivl om, hvorvidt fristen i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, er forenelig med toldkodeksens artikel 29, sammenholdt med kodeksens artikel 78, for så vidt som de to sidstnævnte bestemmelser ikke foreskriver nogen tidsmæssig grænse for justeringer af toldværdien. Denne ret har også rejst tvivl om, hvorvidt denne frist er forenelig med kodeksens artikel 236, stk. 2, som fastsætter en særskilt frist for indgivelse af anmodningerne om godtgørelse af eller fritagelse for toldafgifter.

56. Efter min opfattelse giver dommen i sagen Mitsui & Co. Deutschland ( 38 ) allerede visse pejlemærker, som gør det muligt at besvare disse spørgsmål.

57. Denne dom vedrørte en situation, hvor toldangivelsen var blevet antaget inden ikrafttrædelsen af den forordning, som ved gennemførelsesforordningens artikel 145 indførte toldmyndighedernes mulighed for at justere toldværdien af en defekt vare på grund af en ændring af prisen efter, at varen er bragt i fri omsætning ( 39 ).

58. Domstolen fastslog, at selv om gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2 og 3, ikke fandt anvendelse på en sådan situation ( 40 ), kunne toldmyndighederne foretage en sådan justering direkte på grundlag af toldkodeksens artikel 29 under forudsætning af, at de tre betingelser, der er opregnet i denne forordnings artikel 145, stk. 2, overholdes. Ifølge Domstolen »præciserer [denne bestemmelse] en løsning, som allerede er angivet i selve toldkodeksens artikel 29« ( 41 ).

59. Domstolen fastslog derimod ikke, at denne justeringsmulighed ligeledes var begrænset af en tidsmæssig betingelse, som den, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3 ( 42 ). Til forskel fra de betingelser, der er opregnet i denne artikels stk. 2, følger denne betingelse efter min opfattelse ikke direkte af toldkodeksens artikel 29.

60. I mangel af en fastsat frist i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, vil toldmyndighederne derfor på grundlag af toldkodeksens artikel 29 selv kunne justere toldværdien af en vare, når de betingelser, der er opregnet i forordningens artikel 145, stk. 2, er opfyldt, selv når der er gået mere end tolv måneder siden antagelsen af toldangivelsen. Efter udløbet af en sådan frist udelukker anvendelsen af denne artikels stk. 3, derimod en sådan justering. Dette fører også, i strid med kodeksens artikel 29, til ansættelsen af en toldværdi, som ikke svarer til varens transaktionsværdi, således som ændret efter dens indførsel.

61. Det skal tilføjes, at nedsættelsen af toldværdien på de betingelser, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, kan finde sted ved en revision af toldangivelsen i henhold til toldkodeksens artikel 78, stk. 1 ( 43 ). Idet de betalte importafgifter således, i forhold til denne nedsættelse af toldværdien, overstiger de afgifter, som var skyldige efter lovgivningen, skal toldmyndighederne i overensstemmelse med denne artikels stk. 3 godtgøre debitor det for meget betalte. Denne godtgørelse foretages i henhold til kodeksens artikel 236, for så vidt som de heri opregnede betingelser er opfyldt. Disse betingelser indbefatter overholdelse af den frist på tre år regnet fra underretningen af debitor om importafgifterne, som er fastsat for indgivelsen af anmodning om godtgørelse ( 44 ).

62. På grundlag af toldkodeksens artikel 29, sammenholdt med kodeksens artikel 78 og artikel 236, stk. 2, kan debitor følgelig opnå godtgørelse af importafgifter i forhold til den justering af toldværdien, som er foretaget på de betingelser, der er opregnet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, indtil udløbet af en frist på tre år regnet fra underretningen om disse afgifter ( 45 ). Forordningens artikel 145, stk. 3, begrænser i praksis denne mulighed til en periode på tolv måneder regnet fra antagelsen af toldangivelsen. Denne bestemmelse ændrer derfor den retlige ordning, som i medfør af toldkodeksen gælder for debitor, til skade for denne.

63. Det følger heraf, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, er i strid med toldkodeksens artikel 29, sammenholdt med kodeksens artikel 78 og artikel 236, stk. 2.

64. Henset til samtlige disse betragtninger var Kommissionen ikke, til trods for den skønsmargen, som den råder over med henblik på gennemførelse af toldkodeksens bestemmelser ( 46 ), beføjet til at vedtage gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, således at denne bestemmelse må anses for at være ugyldig.

V. Forslag til afgørelse

65. På baggrund af det ovenstående foreslår jeg, at de spørgsmål, som Hoge Raad der Nederlanden (Nederlandenes øverste domstol) har forelagt, besvares som følger: »1) Artikel 145, stk. 2, i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks, sammenholdt med artikel 29 i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks, skal fortolkes således, at den navnlig finder anvendelse, når sælgeren af et køretøj i overensstemmelse med en kontraktlig forpligtelse til at yde garanti, som er fastsat i købsaftalen, giver køberen et nedslag i prisen i form af en godtgørelse for de udgifter, som køberen har afholdt med henblik på at afhjælpe en med fabrikationen sammenhængende risiko for, at dette køretøj bliver funktionelt defekt ved brug, hvorved det ikke frembyder en sådan grad af sikkerhed, som rimeligt kan forventes af det. 2) Artikel 145, stk. 3, i forordning nr. 2454/93 er ugyldig.«

( 1 ) – Originalsprog: fransk.

( 2 ) – EFT 1992, L 302, s. 1. Denne forordning er blevet ophævet ved Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 af 9.10.2013 om EU-toldkodeksen (omarbejdning) (EUT 2013, L 269, s. 1, herefter »den nye toldkodeks«) fra den 1.6.2016. De faktiske omstændigheder i tvisten i hovedsagen er dog fortsat reguleret af forordning nr. 2913/92.

( 3 ) – EFT 1993, L 253, s. 1.

( 4 ) – Commentary no 2 of the customs code committee (customs valuation section) on the application of Article 145, paragraph 2, of the customs code implementing provisions (Compendium of customs valuation texts (TAXUD/800/2002-NL), ajourført i september 2008, s. 18).

( 5 ) – Dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167). Den forelæggende ret har sandsynligvis ønsket at henvise til denne doms præmis 27.

( 6 ) – Jf. toldkodeksens artikel 79, stk. 2.

( 7 ) – Toldkodeksens artikel 30 og 31 opstiller de subsidiære kriterier, der finder anvendelse, når toldværdien af en vare ikke kan fastsættes på grundlag af dens transaktionsværdi.

( 8 ) – Jf. fodnote 10 og 11 i dette forslag til afgørelse.

( 9 ) – Toldkodeksens artikel 67.

( 10 ) – Dom af 16.11.2006, Compaq Computer International Corporation (C-306/04, EU:C:2006:716, præmis 30), og af 19.3.2009, Mitsui & Co Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 20).

( 11 ) – Dom af 12.6.1986, Repenning (183/85, EU:C:1986:247, præmis 16), af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 24), og af 12.12.2013, Christodoulou m.fl. (C-116/12, EU:C:2013:825, præmis 39). Navnlig præciserer toldkodeksens artikel 29, stk. 1, at den pris, som faktisk er betalt eller skal betales for en vare, i givet fald skal justeres i henhold til kodeksens artikel 32 og 33, som nævner de forskellige faktorer, der skal tillægges eller fratrækkes denne pris.

( 12 ) – Jf. dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 26).

( 13 ) – Jf. dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167).

( 14 ) – Denne retspraksis gør det muligt uden videre at se bort fra den af X fremførte argumentation, hvorefter denne forordnings artikel 145, stk. 2, tilsidesætter kodeksens artikel 29.

( 15 ) – Jf. punkt 14 i dette forslag til afgørelse.

( 16 ) – Jf. i denne retning dom af 28.7.2016, JZ (C-294/16 PPU, EU:C:2016:610, præmis 35).

( 17 ) – Jf. bl.a. dom af 25.1.2017, Vilkas (C-640/15, EU:C:2017:39, præmis 30 og den deri nævnte retspraksis).

( 18 ) – Jf. for så vidt angår det franske begreb »défectueux« definitionen i ordbogen Larousse (www.larousse.fr).

( 19 ) – EFT 1985, L 210, s. 29.

( 20 ) – Begrebet defekt (»gebrek« på nederlandsk) som omhandlet i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, har derfor en bredere rækkevidde end begrebet funktionsfejl eller funktionssvigt (»defect« på nederlandsk). Mens det første indbefatter enhver mangel på egenskaber, som med rette kan forventes af den pågældende vare, betegner det andet en vares faktiske funktionsfejl.

( 21 ) – Jf. dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 27).

( 22 ) – Jf. punkt 22 i dette forslag til afgørelse.

( 23 ) – Jf. punkt 15 i dette forslag til afgørelse.

( 24 ) – Jf. i denne retning generaladvokat Mazáks forslag til afgørelse i sag Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2008:580, punkt 38).

( 25 ) – For en vurdering af konsekvenserne af, at toldværdiafgørelser ikke er bindende, jf. Revisionsrettens særberetning nr. 23/2000 om toldværdiansættelse af importerede varer med Kommissionens svar (EFT 2001, C 84, s. 8).

( 26 ) – Dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167). Jf. punkt 24 i dette forslag til afgørelse.

( 27 ) – Den forelæggende ret har i denne henseende fremhævet, at det ikke er udsædvanligt, at sælgeren af et nyt køretøj er underlagt en forpligtelse til at yde garanti for en periode (undertiden betydeligt) længere end tolv måneder.

( 28 ) – Artikel 1, nr. 19), i Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EF) nr. 2700/2000 af 16.11.2000 om ændring af forordning nr. 2913/92 (EFT 2000, L 311, s. 17) har erstattet toldkodeksens artikel 249 med en bestemmelse, som i det væsentlige er tilsvarende, og der efter denne ændring findes i forlængelse af kodeksens artikel 247. Artikel 76 i den nye toldkodeks tillægger fremover specifikt Kommissionen beføjelse til ved gennemførelsesretsakter at præcisere procedurereglerne for fastsættelsen af toldværdien.

( 29 ) – Jf. i denne henseende dom af 11.11.1999, Söhl & Söhlke (C-48/98, EU:C:1999:548, præmis 35), og af 13.12.2007, Asda Stores (C-372/06, EU:C:2007:787, præmis 33).

( 30 ) – Dom af 11.11.1999, Söhl & Söhlke (C-48/98, EU:C:1999:548, præmis 36), af 8.3.2007, Thomson og Vestel France (C-447/05 og C-448/05, EU:C:2007:151, præmis 24), og af 13.12.2007, Asda Stores (C-372/06, EU:C:2007:787, præmis 34).

( 31 ) – Jf. bl.a. dom af 30.10.1975, Rey Soda m.fl. (23/75, EU:C:1975:142, præmis 10), og af 30.6.2005, Alessandrini m.fl. mod Kommissionen (C-295/03 P, EU:C:2005:413, præmis 74).

( 32 ) – Dom af 23.3.1983, Cousin m.fl. (162/82, EU:C:1983:93, præmis 17), af 8.3.2007, Thomson og Vestel France (C-447/05 og C-448/05, EU:C:2007:151, præmis 25 og 36), og af 13.12.2007, Asda Stores (C-372/06, EU:C:2007:787, præmis 35).

( 33 ) – Jf. femte og sjette betragtning til Kommissionens forordning (EF) nr. 444/2002 af 11.3.2002 om ændring af forordning nr. 2454/93 og forordning (EF) nr. 2787/2000 og (EF) nr. 993/2001 (EFT 2002, L 68, s. 11).

( 34 ) – Gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2, litra a).

( 35 ) – Jf. i denne retning commentary no 2 of the customs code committee (customs valuation section) on the application of Article 145, paragraph 2, of the customs code implementing provisions (Compendium of customs valuation texts (TAXUD/800/2002-NL), ajourført i september 2008, s. 13).

( 36 ) – Det fremgår af dom af 10.12.2015, Veloserviss (C-427/14, EU:C:2015:803, præmis 25, 32 og 33), at selv om toldkodeksens artikel 78 ikke indeholder nogen tidsmæssig grænse for toldmyndighedernes mulighed for at foretage revisioner eller efterfølgende kontroller af toldangivelserne og træffe de nødvendige foranstaltninger for at bringe situationen i orden, kan medlemsstaterne med henvisning til retssikkerhedsprincippet undergive denne mulighed en rimelig forældelsesfrist. Dette er således tilfældet, idet en sådan frist, uanset om den følger af national ret eller EU-retten, samtidig beskytter borgeren og den pågældende myndighed. Denne retspraksis omhandler efter min opfattelse alene de frister, der begrænser muligheden for revision eller efterfølgende kontrol. Den kan ikke udvides til at omfatte den frist, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, som begrænser muligheden for blot at justere toldværdien fastsat i denne artikels stk. 2. For så vidt som denne mulighed er til fordel for borgeren, kan denne frist i særdeleshed ikke beskytte denne borger.

( 37 ) – De frister, der er fastsat i disse bestemmelser, er desuden forskellige, både hvad angår deres formål og deres udgangspunkt. Den frist, der er fastsat i toldkodeksens artikel 238, stk. 4, vedrører indgivelse af anmodningen om godtgørelse af importafgifter og løber fra det tidspunkt, hvor der er sket underretning om denne toldskyld – i lighed med den frist, der er fastsat i kodeksens artikel 236, stk. 2, som den udgør en undtagelse til. Den frist, som er fastsat i henhold til gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, vedrører for sit vedkommende selve godtgørelsesrettens opståen – dvs. at der foreligger en grund, der giver anledning til en justering af toldværdien og efterfølgende godtgørelse af importafgifter. Denne frist løber fra antagelsen af toldangivelsen.

( 38 ) – Dom af 19.3.2009 (C-256/07, EU:C:2009:167).

( 39 ) – Det drejer sig om forordning nr. 444/2002.

( 40 ) – Dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 37). Under henvisning til denne betragtning afstod Domstolen, selv om den var forelagt spørgsmålet om gyldigheden af gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 2 og 3, fra at besvare dette, således som det fremgår af dommens præmis 39.

( 41 ) – Dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 27).

( 42 ) – Dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 36). Domstolen fastslog heri, at gennemførelsesforordningens artikel 145, stk. 3, således som indført i denne forordning ved forordning nr. 444/2002, ikke finder anvendelse på situationer, der er opstået før ikrafttrædelsen af denne forordning med den begrundelse, at en anvendelse af forordningen ville skade de pågældende erhvervsdrivendes berettigede forventning. Dette var således tilfældet, idet de kompetente toldmyndigheder, inden gennemførelsesforordningen trådte i kraft, anvendte den almindelige frist på tre år i henhold til toldkodeksens artikel 236, stk. 2, for så vidt angår ændringer af transaktionsværdien efter deres indførsel på grund af deres defekte karakter.

( 43 ) – Som det fremgår af dom af 20.10.2005, Overland Footwear (C-468/03, EU:C:2005:624, præmis 64), giver toldkodeksens artikel 78, stk. 1, mulighed for at tage hensyn til alle »ændringer, der henholdsvis før og efter varernes frigivelse kan foretages i de oplysninger, der tages hensyn til ved fastlæggelsen af toldværdien og dermed også importafgifterne«.

( 44 ) – Jf. dom af 20.10.2005, Overland Footwear (C-468/03, EU:C:2005:624, præmis 52-54).

( 45 ) – Jf. i denne henseende dom af 19.3.2009, Mitsui & Co. Deutschland (C-256/07, EU:C:2009:167, præmis 36) og fodnote 41 i dette forslag til afgørelse.

( 46 ) – Jf. punkt 40 i dette forslag til afgørelse.