Forslag til afgørelse fra generaladvokat Fennelly fremsat den 18. december 1997. - Lease Plan Luxembourg SA mod Belgische Staat. - Anmodning om præjudiciel afgørelse: Rechtbank van eerste aanleg Brussel - Belgien. - Sjette momsdirektiv - Leasing af biler - Fast forretningssted - Regler for tilbagebetaling af moms til afgiftspligtige, der ikke er etableret i den pågældende medlemsstat - Princippet om forbud mod foskelsbehandling. - Sag C-390/96.



Samling af Afgørelser 1998 side I-02553



Generaladvokatens forslag til afgørelse

I - Indledning

1 Denne praejudicielle forelaeggelse fra en belgisk ret har to aspekter. De to foerste spoergsmaal gaar ud paa, hvad der i momsretlig henseende er leveringsstedet for tjenesteydelser, der bestaar i udlejning af biler i henhold til leasingkontrakter, og alle parter i sagen er enige om, at svaret paa dette spoergsmaal foelger af Domstolens dom i ARO Lease-sagen (1). Det resterende tredje spoergsmaal gaar ud paa, om det er foreneligt med traktaten, at der anvendes forskellige regler om, hvilken rente der svares af momsbeloeb, som skal tilbagebetales, og fra hvilket tidspunkt en saadan rente beregnes (2). Det er gjort gaeldende, at disse regler er diskriminerende, eftersom de finder anvendelse, alt efter om den afgiftspligtige person, som skal modtage tilbagebetalingen, ifoelge momsreglerne er etableret i Belgien eller ikke.

II - Sagens retlige omstaendigheder

A - Faellesskabsbestemmelserne

2 Afsnit XI i Raadets sjette momsdirektiv omfatter artikel 17 til 20 og omhandler »Fradrag« (3). Det bestemmes i artikel 17, som omhandler »Fradragsrettens indtraeden og omfang«, at afgiftspligtige personer, der er etableret i medlemsstaterne, har ret til at faa fradrag for eller tilbagebetaling af de momsbeloeb, som de betaler af indkoeb af varer og tjenesteydelser som led i deres oekonomiske virksomhed. De vigtigste principper for udoevelsen af denne ret er fastlagt i artikel 17, stk. 3. Artikel 18 indeholder regler om »Fremgangsmaade[n] for udoevelse af fradragsretten«. Artikel 18, stk. 4, er af saerlig betydning i den foreliggende sag. Bestemmelsen har foelgende ordlyd:

»Naar de tilladte fradrag overstiger det skyldige afgiftsbeloeb for en afgiftsperiode, kan medlemsstaterne enten overfoere det overskydende beloeb til den foelgende periode eller foretage tilbagebetaling i henhold til bestemmelser, som de selv fastsaetter.«

3 Herudover havde faellesskabslovgiver i henhold til sjette direktivs artikel 17, stk. 4, besluttet inden den 31. december 1977 at vedtage »faellesskabsretlige gennemfoerelsesbestemmelser, hvorefter tilbagebetaling skal ske ... naar der er tale om afgiftspligtige personer, som ikke er etableret i indlandet«. Disse regler blev udstedt den 6. december 1979 i form af Raadets ottende momsdirektiv om tilbagebetaling af mervaerdiafgift til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i indlandet (4). I artikel 1 fastlaegges ottende direktivs personelle anvendelsesomraade: Det omfatter afgiftspligtige personer, som i den relevante periode i den medlemsstat, hvor der ansoeges om tilbagebetaling, »hverken har haft hjemsted for sin oekonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udoevet ... og som ... ikke har leveret goder eller praesteret saadanne tjenesteydelser, der maa betragtes som foregaaet i det paagaeldende land ...«. Det praeciseres i artikel 2, at det beloeb, der skal tilbagebetales, er »den mervaerdiafgift, som er blevet opkraevet for tjenesteydelser eller loesoere, der er leveret [til den afgiftspligtige person]« i forbindelse med oekonomiske transaktioner, som ville have givet ret til fradrag, hvis de var blevet udfoert i det land, hvor den afgiftspligtige er etableret.

4 Ottende direktivs artikel 7 omhandler selve tilbagebetalingen, og i artikel 7, stk. 4, bestemmes foelgende:

»Afgoerelser om ansoegninger om tilbagebetaling skal meddeles inden seks maaneder efter, at disse ansoegninger tillige med alle de dokumenter, som i henhold til naervaerende direktiv er noedvendige for at behandle ansoegningen, blev indgivet til den i stk. 3 omhandlede kompetente myndighed. Tilbagebetaling skal finde sted inden udloebet af ovennaevnte frist, paa ansoegerens anmodning enten i den medlemsstat, der foretager tilbagebetalingen, eller i den stat, hvor den paagaeldende er etableret. I sidstnaevnte tilfaelde baerer ansoegeren selv bankomkostningerne i forbindelse med overfoerselen.

Afslag skal begrundes. De kan appelleres til den kompetente instans i den paagaeldende medlemsstat under de former og inden for de frister, som gaelder for klager vedroerende tilbagebetalinger, hvorom afgiftspligtige etableret i denne stat har soegt.«

B - De relevante nationale bestemmelser

5 Sjette direktivs artikel 18, stk. 4, er gennemfoert i Belgien ved artikel 47 og 76 i BTW-Wetboek (lov om mervaerdiafgift, herefter »momsloven«). I henhold til artikel 47 skal det beloeb, hvormed de tilladte fradrag overstiger det skyldige afgiftsbeloeb for en bestemt afgiftsperiode, fremfoeres til den foelgende periode. Det bestemmes i artikel 76, stk. 1, som angaar tilbagebetaling, at overskydende beloeb, som ikke er afregnet ved kalenderaarets udloeb, tilbagebetales inden for en frist paa tre maaneder, naar en afgiftspligtig person, som er etableret i Belgien, ansoeger herom (5). Afgiftspligtige personer, som ikke er etableret i Belgien, har i henhold til momslovens artikel 76, stk. 2, ret til tilbagebetaling af den moms, som de har betalt for goder og tjenesteydelser leveret til dem i Belgien af belgiske afgiftspligtige. Reglerne om, hvordan der skal ansoeges om en saadan tilbagebetaling, findes i artikel 9, stk. 2, som aendret, i kongelig anordning nr. 4 (6).

6 Saafremt afgiftspligtige personer, der er etableret i Belgien, ikke faar tilbagebetalt det paagaeldende momsbeloeb inden for den i momslovens artikel 76, stk. 1, foreskrevne periode paa tre maaneder, svares der i medfoer af artikel 91, stk. 3, en rente paa 0,8% pr. maaned (7) fra udloebet af tremaanedersperioden (8).

7 Naar der er tale om tilbagebetalingskrav, som fremsaettes i henhold til momslovens artikel 76, stk. 2, af afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i Belgien, fremgaar det derimod af artikel 91, stk. 4, at der skal svares morarenter efter rentesatsen i civile sager og efter de herfor gaeldende regler. Det fremgaar af de indlaeg, der er afgivet for Domstolen, for det foerste, at renten for saadanne krav indtil den 31. august 1996 var 8% pr. aar, og for det andet, at denne rente ikke paaloeber, foer fordringshaveren har afgivet et formelt paakrav over for den belgiske stat (9). Eftersom medlemsstaterne i medfoer af ottende direktivs artikel 7, stk. 4, har en frist paa seks maaneder til at traeffe afgoerelse om de i bestemmelsen omhandlede krav, kan et saadant paakrav desuden foerst fremsaettes efter udloebet af denne periode.

III - Faktiske omstaendigheder og sagen for den nationale ret

8 Det fremgaar af forelaeggelseskendelsen, at sagsoegeren i hovedsagen, Lease Plan Luxembourg SA (herefter »LPL« eller »sagsoegeren«), den 20. juli 1995 (10) udtog staevning mod den belgiske stat med paastand om, at denne tilpligtedes at tilbagebetale et beloeb paa 7 669 095 BEF samt yderligere beloeb (11), som forfaldt til tilbagebetaling under sagen, med tillaeg af den lovbestemte rente paa 0,8% pr. maaned fra de respektive forfaldstidspunkter for det naevnte beloeb og alle andre relevante fremtidige beloeb (12).

9 LPL er et selskab med hjemsted i Luxembourg, hvor det driver virksomhed med udlejning af biler i henhold til leasingkontrakter, navnlig til kunder i Luxembourg. Stoerstedelen af LPL's biler var i afgiftsperioden udlejet i henhold til laengerevarende leasingkontrakter til kunder i Luxembourg, som leasede flere biler samtidigt. Alle disse biler var koebt i Luxembourg, de var forsikret i luxembourgske forsikringsselskaber, og de blev leaset i henhold til saakaldte »totalaftaler«, hvilket betoed, at de luxembourgske kunder betalte en leasingafgift, som blandt andet omfattede saavel finansierings- og forsikringsomkostninger som omkostninger til vedligeholdelse og reparationer (herefter »vaerkstedsydelser«). I henhold til disse totalaftaler kunne vaerkstederne sende deres fakturaer for vaerkstedsydelser direkte til LPL.

10 LPL's kunder i Luxembourg stillede i afgiftsperioden undertiden de leasede biler til raadighed for deres medarbejdere, og nogle af medarbejderne boede i Belgien. Naar disse medarbejdere anvendte vaerksteder i Belgien, blev fakturaerne, som naturligvis var paafoert belgisk moms, sendt direkte til LPL, som betalte dem.

11 Sagsoegeren indgik ogsaa i afgiftsperioden et begraenset antal leasingkontrakter, der ikke var totalaftaler, med leasingtagere i Belgien (13). LPL koebte de paagaeldende biler i Belgien hos belgiske forhandlere. I forbindelse med disse koeb betalte LPL en anden form for moms til den belgiske stat, nemlig den moms, som indgik i koebsprisen for bilerne.

12 Under sagen for Rechtbank van eerste aanleg, Bruxelles (herefter »den nationale ret«), kraever LPL at faa tilbagebetalt den moms, med rente, som selskabet har betalt i de to beskrevne situationer, nemlig momsen for vaerkstedsydelser i henhold til kontrakterne med leasingtagerne i Luxembourg og momsen for de i Belgien koebte og leasede biler.

13 Som begrundelse for sit oprindelige afslag paa at tilbagebetale de kraevede beloeb anfoerte den belgiske stat foerst, for saa vidt angaar de reparationer, som var udfoert i Belgien paa biler leaset til kunder i Luxembourg, men som ikke hoerte til normal vedligeholdelse, at ansoegeren burde have vaeret registreret som afgiftspligtig i Belgien. Hvad angaar perioden efter den 1. januar 1993 anfoerte den belgiske stat, at det fulgte af en aendring af momsloven, at udoevelse af en oekonomisk virksomhed, som medfoerte, at der fandtes en »flaade af biler« i Belgien, maatte indebaere, at ansoegeren havde et fast forretningssted i Belgien.

14 Eftersom dette blev bestridt af LPL, og under hensyn til det yderligere spoergsmaal om, hvilken rente der skal svares af momsbeloeb, som kraeves tilbagebetalt, besluttede den nationale ret at forelaegge foelgende spoergsmaal for Domstolen:

»1) Skal begrebet 'fast forretningssted' i sjette momsdirektivs artikel 9, stk. 1, fortolkes saaledes, at en virksomhed, som er etableret i en medlemsstat, og som udlejer eller leaser et antal biler til kunder, der er hjemmehoerende i en anden medlemsstat, alene i kraft af denne udlejning har et fast forretningssted i den anden medlemsstat?

2) Saafremt spoergsmaal 1 besvares bekraeftende, oenskes det oplyst, om sjette momsdirektivs artikel 9, stk. 1, skal fortolkes saaledes, at tjenesteydelser, der bestaar i leasing af koeretoejer, kan anses for udfoert fra et fast forretningssted i Belgien, naar tjenesteyderen har hjemsted i Luxembourg, og naar naesten alle aftaler forhandles og indgaas fra hjemstedet i Luxembourg med luxembourgske kunder, og kun et begraenset antal koeretoejer (en halv snes biler ud af en flaade paa naesten et tusinde koeretoejer) koebes i Belgien og vedligeholdes og repareres paa belgisk omraade?

3) Skal EOEF-traktatens artikel 6 og 59 fortolkes saaledes, at bestemmelserne er til hinder for, at der til udenlandske afgiftspligtige, som i Belgien modtager goder eller tjenesteydelser, og som ansoeger om tilbagebetaling af momsen herfor i overensstemmelse med ottende momsdirektiv, svares en lavere rente ved for sen tilbagebetaling, og at der endvidere foerst paaloeber rente fra det tidspunkt, hvor den udenlandske afgiftspligtige fremsaetter paakrav over for den belgiske stat, mens der ved for sen tilbagebetaling til belgiske afgiftspligtige svares en hoejere rente, som paaloeber uden videre og uden paakrav fra udloebet af den lovbestemte tilbagebetalingsfrist?«

IV - Indlaeg for Domstolen

15 Lease Plan Luxembourg SA, Kongeriget Belgien og Kommissionen har afgivet baade skriftlige og mundtlige indlaeg, mens Storhertugdoemmet Luxembourg kun har indgivet et skriftligt indlaeg.

V - De to foerste spoergsmaal

16 Med de to foerste spoergsmaal oensker den nationale ret oplyst, om de belgiske afgiftsmyndigheder med rette kan haevde, at den blotte tilstedevaerelse i Belgien af et mindre antal leasede biler, som ejes af en virksomhed, som har hjemsted i Luxembourg, indebaerer, at leasingselskabet har et fast forretningssted i Belgien. Paa baggrund af Domstolens dom i ARO Lease-sagen er alle de parter, som har afgivet indlaeg for Domstolen, herunder ogsaa den belgiske regering, nu enige om, at de to foerste spoergsmaal blot kan besvares med, at LPL ikke havde et fast forretningssted i Belgien, hvorfra det i afgiftsperioden leverede tjenesteydelser. Det er saaledes ikke laengere bestridt, at LPL har ret til at faa de kraevede momsbeloeb tilbagebetalt. Derimod er der ikke enighed om det tredje spoergsmaal vedroerende LPL's rentekrav. Det drejer sig om et tilsyneladende enkelt, men i virkeligheden ganske vanskeligt spoergsmaal om forskelsbehandling. Da forelaeggelsesafgoerelsen blev truffet, var der tale om et mindre bispoergsmaal, og der er ikke givet en tilstraekkelig beskrivelse af indholdet af de relevante nationale retsregler. Jeg skal ikke desto mindre forsoege at besvare spoergsmaalet paa grundlag af de oplysninger, som LPL og den belgiske regering har givet.

VI - Gennemgang af det tredje spoergsmaal

A - Ottende direktivs artikel 7, stk. 4 - bestemmelsens karakter og retsvirkning

17 Der kan efter min opfattelse ikke vaere nogen tvivl om, at en virksomhed som LPL, som er en »afgiftspligtig person« i Luxembourg, er omfattet af det personelle anvendelsesomraade for ottende direktiv, saaledes som dette defineres i artikel 1 (14). LPL havde i afgiftsperioden intet fast forretningssted og kunne ikke anses for at have leveret momspligtige tjenesteydelser i Belgien. Domstolen har i sagen Kommissionen mod Spanien, som netop drejede sig om fortolkningen af ottende direktivs artikel 7, stk. 4, udtalt, at »medlemsstaterne ifoelge Domstolens faste praksis er forpligtet til fuldstaendigt og noeje at sikre gennemfoerelsen af direktivers bestemmelser« (15). Baggrunden for sagen var, at tilbagebetaling systematisk blev foretaget for sent. Efter min opfattelse er den forpligtelse, som foreskrives i artikel 7, stk. 4, saa praecis og ubetinget, at den har direkte virkning, og denne virkning kan paaberaabes af afgiftspligtige personer som LPL (16).

18 Formaalet med ottende direktivs artikel 7, stk. 4, er ifoelge anden betragtning til direktivet at undgaa, at »en afgiftspligtig person, som er etableret i en medlemsstat, definitivt skal afholde den afgift, der i en medlemsstat er faktureret for levering af goder eller praestation af tjenesteydelser ... og saaledes vaere udsat for dobbelt beskatning«. Det var ifoelge tredje betragtning noedvendigt at indfoere faellesskabsregler, fordi »forskellene mellem de bestemmelser«, som var gaeldende i medlemsstaterne, »ofte er aarsag til omlaegninger i samhandelen og konkurrencefordrejning«. Formuleringen af femte betragtning, hvorefter bestemmelserne ikke maa »medfoere, at afgiftspligtige behandles forskelligt, alt efter hvilken medlemsstat de er etableret i«, viser, at formaalet med selve direktivet fortrinsvis har vaeret at undgaa forskelsbehandling af afgiftspligtige personer. Dette er baggrunden for bestemmelserne om, at afgoerelser om ansoegninger »skal meddeles inden seks maaneder«, og at »afslag skal begrundes« (17).

B - Indlaeg vedroerende det tredje spoergsmaal

19 LPL rejser ikke indsigelse imod, at der i Belgien i medfoer af momslovens artikel 76, stk. 1, og artikel 8(1), stk. 3, foerste afsnit, i kongelig anordning nr. 4 gaelder en generel frist paa tre maaneder for tilbagebetaling af beloeb til belgiske afgiftspligtige, hvorimod fristen er paa seks maaneder, naar afgiftspligtige, der er etableret i andre lande, ansoeger om tilbagebetaling i overensstemmelse med bestemmelserne i ottende direktiv. Sagsoegeren erkender, at denne forskelsbehandling er begrundet, eftersom fristerne for den administrative sagsbehandling noedvendigvis maa vaere laengere, naar det drejer sig tilbagebetalingsansoegninger fra personer, der ikke er etableret i Belgien. Derimod kan det efter LPL's opfattelse ikke begrundes, at renten er lavere, og at forrentningen sker fra et senere tidspunkt, fordi der skal fremsaettes paakrav. LPL goer gaeldende, at denne dobbelte forskelsbehandling er udtryk for en indirekte forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet i strid med traktaten, eftersom flere ikke-indenlandske end indenlandske afgiftspligtige har andre medlemsstaters nationalitet.

20 LPL paaberaaber sig foerst og fremmest traktatens artikel 59 og subsidiaert artikel 6. Efter LPL's opfattelse er artikel 59 anvendelig, selv om de tjenesteydelser, som LPL leverer til kunder i Belgien, efter momsreglerne anses for at vaere leveret i Luxembourg, eftersom disse tjenesteydelser rent faktisk praesteres i Belgien. LPL anfoerer ogsaa, at selskabet er omfattet af anvendelsesomraadet for artikel 59, eftersom det har modtaget tjenesteydelser i Belgien fra baade bilforhandlere og vaerksteder. LPL paaberaaber sig for saa vidt angaar begge former for krav saerligt Domstolens dom i sagen The Queen mod IRC, ex parte Commerzbank (18), til stoette for kravet om at opnaa samme forrentning som belgiske afgiftspligtige fra udloebet af seksmaanedersfristen i henhold til ottende direktiv. LPL anfoerer ogsaa, at der, uanset hvor smaa forskellene maatte vaere i nogle tilfaelde, ikke gaelder nogen bagatelgraense for, hvad der er ubegrundet forskelsbehandling som omhandlet i traktatens artikel 59 (19).

21 Den belgiske regering har anfoert, at reglerne om betaling af rente ikke er diskriminerende. Hvis LPL havde vaeret momsregistreret i Belgien, ville selskabet i tilfaelde af for sen tilbagebetaling have haft ret til en forrentning efter den rentesats og paa de vilkaar, der er fastsat i momslovens artikel 76, stk. 1, og artikel 91, stk. 3. Omvendt behandles ansoegninger om tilbagebetaling fra afgiftspligtige, der ikke er etableret i Belgien, som LPL, ikke mindre fordelagtigt end de ansoegninger, som lejlighedsvis indgives af personer, som er etableret i Belgien, men som ikke er afgiftspligtige (20). Regeringen haevder ogsaa, at de regler, som gaelder for afgiftspligtige, der er etableret i andre medlemsstater, undertiden er mere fordelagtige end de regler, som gaelder for personer, der er etableret i Belgien (21).

22 Kommissionen deler sagsoegerens opfattelse af, at det forhold, at der er forskel mellem den rente, som svares til indenlandske afgiftspligtige og afgiftspligtige, der er etableret i andre lande, udgoer en forskelsbehandling paa grundlag af, i hvilket land den afgiftspligtige er etableret. Selv om medlemsstaterne ikke i medfoer af ottende direktiv er forpligtet til at svare rente, naar tilbagebetaling sker for sent, skal de, naar de indroemmer indenlandske afgiftspligtige en saadan forrentning, svare rente paa samme grundlag, naar det drejer sig om tilsvarende krav fremsat af afgiftspligtige etableret i andre lande. Traktatens artikel 6 er eventuelt ogsaa anvendelig, eftersom denne artikel ifoelge Kommissionen generelt omhandler forskelsbehandling af juridiske personer paa grundlag af, i hvilket land de er etableret (22).

C - Stillingtagen til det tredje spoergsmaal

i) Indledning

23 Traktatens artikel 6 (tidligere EOEF-traktatens artikel 7) omhandler forskelsbehandling, der udoeves paa grundlag af nationalitet, inden for traktatens anvendelsesomraade (23). Artikel 6 finder imidlertid ikke anvendelse, naar den virksomhed, der er tale om, falder ind under en af traktatens mere specielle bestemmelser. Traktatens bestemmelser om virkningerne af den frie bevaegelighed for personer, f.eks. artikel 59 til 66 om tjenesteydelser, tjener saaledes som gennemfoerelsesbestemmelser i forhold til forbuddet mod forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet for saa vidt angaar de af bestemmelserne omfattede former for virksomhed (24). Eftersom det tredje spoergsmaal omfatter baade traktatens artikel 6 og 59, skal jeg derfor foerst undersoege, om anvendelsen af de omtvistede regler paa de to punkter vedroerende tilbagebetalingskrav medfoerer forskelsbehandling som omhandlet i artikel 59.

ii) Anvendelsesomraadet for traktatens artikel 59

24 Den belgiske regering bestrider ikke, at de to foerste spoergsmaal, som den nationale ret har forelagt, er blevet besvaret med Domstolens dom i ARO Lease-sagen. Belgien skal saaledes tilbagebetale de momsbeloeb, som ansoegeren har erlagt i Belgien for levering af goder og tjenesteydelser (25). Tvisten mellem den belgiske stat og LPL angaar herefter udelukkende, hvilken rente der skal svares af disse beloeb.

25 Der er for det foerste tale om den moms, som LPL betalte for vaerkstedsydelser leveret af belgiske vaerksteder i henhold til kontrakterne med de luxembourgske kunder. Dernaest er der tale om den moms, som LPL betalte for de nye biler, som blev koebt hos belgiske forhandlere og derefter leaset til belgiske kunder. I dette sidste tilfaelde leverede LPL leasingtjenesteydelser til belgiske kunder, dvs. en graenseoverskridende virksomhed omfattet af anvendelsesomraadet for artikel 59. Det spiller i denne sammenhaeng ingen rolle, at leveringsstedet for disse tjenesteydelser i henhold til momsreglerne anses for at befinde sig i den medlemsstat, hvor tjenesteyderen er etableret. Reglerne i sjette direktivs artikel 9 om, hvad der skal anses for leveringssted, har blandt andet til formaal at undgaa »kompetencekonflikter, der kan medfoere en dobbelt afgiftspaaligning« (26). De er saaledes ikke relevante for fortolkningen af artikel 59. Efter min opfattelse har det heller ikke betydning for fortolkningen af artikel 59, at bilerne blev indkoebt, inden samtlige formelle forhold vedroerende leasingen var tilendebragt. Bilerne blev indkoebt med henblik paa levering af graenseoverskridende leasingtjenesteydelser.

26 Herefter er der tale om vaerkstedsydelserne. Den bagvedliggende transaktion, levering af leasingtjenesteydelser til leasingtagere, der er hjemmehoerende i Luxembourg, er ikke omfattet af anvendelsesomraadet for artikel 59 (27). Sagsoegeren har imidlertid ogsaa paaberaabt sig retten til at modtage tjenesteydelser, som ogsaa er omfattet af artikel 59 (28). Uanset at det var helt tilfaeldigt, at visse af LPL's luxembourgske kunder havde ansatte, som indleverede de leasede biler paa belgiske vaerksteder, er det klart, at LPL paa grund af totalaftalerne med de luxembourgske kunder var den egentlige modtager af tjenesteydelserne. Tjenesteydelserne blev udfoert paa biler, som var LPL's ejendom, og det var ogsaa direkte til LPL, at de belgiske vaerksteder sendte deres fakturaer med de relevante momsbeloeb. Artikel 59 finder anvendelse, naar blot transaktionen har et graenseoverskridende element og omfatter levering af en tjenesteydelse mod betaling (29). LPL maa saaledes efter min opfattelse anses for at vaere modtager af vaerkstedsydelserne med henblik paa anvendelsen af artikel 59.

27 Det skal derfor afgoeres, om den forskellige behandling af henholdsvis afgiftspligtige med eller uden etableringssted i Belgien, som foelger af de omtvistede belgiske regler, er udtryk for forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet i strid med artikel 59, og om denne forskelsbehandling i givet fald kan anses for begrundet.

iii) Forskelsbehandling og traktatens artikel 59

28 De omtvistede regler er ikke udtryk for en direkte forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet. Den foreliggende forskelsbehandling er ikke begrundet i nationalitet, men beror i stedet paa, om den afgiftspligtige person er registreret i Belgien eller i en anden medlemsstat. Saaledes ville de samme belgiske regler, som gaelder for LPL, gaelde for f.eks. en belgisk virksomhed, som gennem et luxembourgsk datterselskab drev leasingvirksomhed med biler. Den belgiske regering anfoerer i sit indlaeg, at samme regler gaelder for en afgiftspligtig person, som er etableret i Belgien, men som kun lejlighedsvis foretager momspligtige oekonomiske transaktioner. Da der imidlertid maa antages at vaere flere ikke-belgiske end belgiske virksomheder, som betaler moms for varer og tjenesteydelser, der leveres i Belgien, under omstaendigheder, som giver dem ret til at kraeve tilbagebetaling i medfoer af bestemmelserne i ottende direktiv, vil enhver mindre fordelagtig regel, som finder anvendelse paa krav fremsat af afgiftspligtige etableret i andre medlemsstater, navnlig vaere til skade for disse afgiftspligtige. Saadanne regler kan derfor medfoere skjult eller indirekte forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet (30).

29 Diskriminationsbegrebet er dog ikke udelukkende formelt. Domstolen har mange gange understreget, at »... forskellig behandling af uens situationer ... ikke automatisk [foerer] til den konklusion, at der foreligger forskelsbehandling, idet en formel forskelsbehandling i realiteten kan vise sig at vaere en ikke-materiel forskelsbehandling«, og at materiel forskelsbehandling foreligger, naar ensartede situationer behandles forskelligt, eller forskellige situationer behandles ens (31). Denne definition af diskriminationsbegrebet har vaeret grundlaeggende for Domstolens anvendelse af forbuddet mod forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet paa alle omraader af faellesskabsretten (32). For at bedoemme, om reglerne i den foreliggende sag er diskriminerende, er det saaledes afgoerende at bestemme, om den situation, som en afgiftspligtig person som LPL befinder sig i, virkelig er sammenlignelig med situationen for en indenlandsk, belgisk afgiftspligtig.

30 Den belgiske regering har anfoert, at selv om baade indenlandske afgiftspligtige og afgiftspligtige, der er etableret i andre medlemsstater, udoever oekonomisk virksomhed, er deres situation ikke sammenlignelig. Efter regeringens opfattelse skal en afgiftspligtig person i Luxembourg, som betaler momsbeloeb i Belgien, sammenlignes med en belgisk afgiftspligtig person, som kun med uregelmaessige mellemrum udoever afgiftspligtig oekonomisk virksomhed, og som derfor kun lejlighedsvis indleverer momsangivelser i Belgien, eller med en afgiftspligtig person, som vedvarende betaler moms i forbindelse med sin erhvervsmaessige virksomhed, men som soeger tilbagebetaling af moms for en transaktion, som ikke udelukkende er foretaget som led i hans erhvervsvirksomhed (33).

31 Jeg er ikke enig i denne opfattelse, eftersom jeg ikke finder, at analogien mellem de af regeringen anfoerte enkeltstaaende transaktioner og LPL's vedvarende erhvervsvirksomhed er overbevisende. Der er blevet opkraevet moms i Belgien hos en afgiftspligtig person, og momsen er blevet betalt som led i prisen for transaktioner, som har fundet sted i denne medlemsstat med henblik paa at udoeve afgiftspligtig leasingvirksomhed med biler i en anden medlemsstat. Der er i henhold til momsreglerne kun den egentlige forskel mellem en saadan afgiftspligtig og en indenlandsk belgisk afgiftspligtig, som ogsaa er et konkurrerende belgisk leasingselskab, at saadanne konkurrenter i henhold til sjette direktivs artikel 9 skal svare moms af deres tjenesteydelser i Belgien. Alene det forhold, at det er en afgiftspligtig etableret i en anden medlemsstat, som fremsaetter kravet, kan ikke begrunde, at hans situation kun skal sammenlignes med personer, som enten lejlighedsvis indleverer momsangivelser i Belgien, eller som soeger tilbagebetaling i den specielle situation, hvor en person saelger et hus med tab og kraever tilbagebetaling af momsen.

32 Efter min opfattelse skal der paa det tidspunkt, hvor der indgives ansoegning om tilbagebetaling, foretages en sammenligning mellem en indenlandsk og en ikke-indenlandsk afgiftspligtig, dvs. mellem paa den ene side en belgisk afgiftspligtig, som i medfoer af sjette direktivs artikel 18, stk. 4, har krav paa et overskydende beloeb, og paa den anden side en afgiftspligtig, som er etableret i en anden stat, og som har betalt momsbeloeb i Belgien enten som led i eller med henblik paa gennemfoerelse af oekonomisk virksomhed, der er momspligtig i en anden medlemsstat.

33 Det er efter min opfattelse ikke relevant, at saadanne ansoegninger uvaegerligt ikke vil blive fremsat naer saa ofte af belgiske afgiftspligtige som af afgiftspligtige med etableringssted i andre stater, eftersom afgiftspligtige, som udoever vedvarende erhvervsvirksomhed i Belgien, normalt vil have et afgiftstilsvar, som overstiger de tilladte fradrag. Det maa ikke glemmes, at LPL vil skulle betale moms i den medlemsstat, hvor selskabet i henhold til sjette direktivs artikel 9 anses for at have leveringsstedet for sine tjenesteydelser, dvs. i den foreliggende sag i Luxembourg.

34 Der goeres i princippet heller ikke nogen forskel i sjette direktivs artikel 17 mellem den i indlandet etableredes fradragsret og den i en anden medlemsstat etableredes ret til tilbagebetaling. I stedet blev det i artikel 17, stk. 4, bestemt, at Raadet skulle fastsaette regler med henblik paa at sikre afgiftspligtige i andre stater ret til tilbagebetaling, hvilket skete ved ottende direktiv, og det fremgaar af artikel 17, stk. 4, at tilbagebetaling skal ske »i henhold til stk. 3«, hvori det hedder, at medlemsstaterne indroemmer »enhver afgiftspligtig person fradrag eller tilbagebetaling af den i stk. 2 omhandlede mervaerdiafgift ...«, dvs. moms erlagt for goder og tjenesteydelser, som »anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons afgiftspligtige transaktioner«. Det hedder i femte betragtning til ottende direktiv (jf. punkt 18 ovenfor), at afgiftspligtige ikke maa behandles forskelligt, alt efter hvilken medlemsstat de er etableret i.

35 Hertil kommer, at det fordrejer konkurrenceforholdene til skade for afgiftspligtige, der ikke er etableret i indlandet, naar en medlemsstats afgiftsmyndigheder, som foretager tilbagebetaling for sent, rent faktisk har pligt til at udbetale mindre til ansoegere fra andre stater. Hvis medlemsstaterne svarer rente af endnu ikke afregnede beloeb, skal renten og betingelserne for, hvornaar en saadan kan paaloebe, ikke afhaenge af, i hvilket land ansoegeren ifoelge momsreglerne anses for at vaere etableret.

36 Er der saaledes i den foreliggende sag tale om sammenlignelige situationer? For det foerste beregnes der i medfoer af de almindelige regler for afgiftspligtige, der er etableret i Belgien, rente enten tre maaneder efter udloebet af det kalenderaar, i hvilket det overskydende beloeb er opstaaet eller, saafremt artikel 8(1), stk. 3, i kongelig anordning nr. 4 finder anvendelse, tre maaneder efter det kvartal, i hvilket det overskydende beloeb er opstaaet. Hertil kommer, at den afgiftspligtige skal have anmodet om tilbagebetaling og skal have indgivet alle relevante momsangivelser rettidigt fra udloebet af den afgiftsperiode, hvori kravet er opstaaet (34). Derimod vil afgiftspligtige, der ikke er etableret i indlandet, ikke kunne opnaa en forrentning, foer de har afgivet et formelt paakrav over for den belgiske stat. Dette paakrav kan foerst afgives efter udloebet af den frist paa seks maaneder, som er indroemmet medlemsstaterne i ottende direktivs artikel 7, stk. 4, hvoraf det klart fremgaar, at tilbagebetaling skal ske senest ved udloebet af denne frist. Hvor en afgiftspligtig, som er etableret i Belgien, saaledes uden videre vil opnaa rente efter udloebet af en vis periode, maa hans konkurrent, som har et tilsvarende krav, men som ikke er etableret i Belgien, yderligere tage initiativ til at afgive et formelt paakrav i overensstemmelse med de relevante belgiske processuelle regler. Eftersom kravet om et saadant initiativ maa anses for at medfoere forsinkelse og ekstra udgifter for den, som ikke er etableret i Belgien, er der tale om en diskriminerende hindring for dennes ret til frit at levere og modtage tjenesteydelser i Belgien.

37 For det andet mener jeg, at det forhold, at der er forskel paa den rente, som svares, medfoerer en diskriminerende hindring for ikke-indenlandske afgiftspligtiges ret til frit at levere og modtage tjenesteydelser. Den rente, som efter udloebet af de i momsloven eller i kongelig anordning nr. 4 foreskrevne frister svares uden videre og hver maaned til belgiske afgiftspligtige, er hoejere end den rente, som udbetales til afgiftspligtige, som ikke er etableret i Belgien, og som har afgivet et formelt paakrav over for den belgiske stat.

38 Af de anfoerte grunde (saerligt punkt 35 til 37) kan reglerne medfoere forskelsbehandling af leasingvirksomheder, som er hjemmehoerende i andre stater, men som leverer eller modtager tjenesteydelser i Belgien. Den belgiske regering har imidlertid ikke anfoert nogen specifik begrundelse for dette aspekt af reglerne. Efter min opfattelse kan det ikke begrundes. Man har ved fastsaettelsen af perioden paa seks maaneder i ottende direktiv erkendt, at der er saerlige vanskeligheder forbundet med tilbagebetaling af beloeb til afgiftspligtige, der er etableret i andre medlemsstater. Naar denne periode er udloebet, er medlemsstaterne forpligtet til at foretage tilbagebetalinger til personer, der ikke er etableret i indlandet, i henhold til regler, som ikke er mindre fordelagtige end de regler, som gaelder, naar indenlandske afgiftspligtige fremsaetter krav om momstilbagebetaling. Saaledes maa i den foreliggende sag en afgiftspligtig som LPL, der er etableret i en anden stat, i medfoer af de direkte anvendelige bestemmelser i baade traktatens artikel 59 og artikel 7, stk. 4, i ottende direktiv have samme ret til at opnaa rente som en tilsvarende afgiftspligtig i indlandet, som har et lignende tilbagebetalingskrav.

39 Heraf foelger ikke, at det er enkelt at afgoere, hvordan forbuddet mod forskelsbehandling naermere skal anvendes. I saerdeleshed indebaerer det ikke noedvendigvis, at den afgiftspligtige med etableringssted i en anden stat uden videre har ret til rente fra udloebet af den periode paa seks maaneder, som er foreskrevet i ottende direktivs artikel 7, stk. 4. Hvad indebaerer ligebehandling i en sag som hovedsagen? Eftersom en belgisk afgiftspligtig, som ikke faar et overskydende beloeb tilbagebetalt, alt efter stoerrelsen af det paagaeldende beloeb, og alt efter hvor ofte han foretager momsangivelser, efter en vis periode uden videre vil opnaa en forrentning, maa ligebehandlingsprincippet i almindelighed indebaere, at ogsaa en virksomhed som LPL uden videre skal opnaa rente efter udloebet af den i ottende direktiv foreskrevne periode paa seks maaneder. Hvis derimod den afgiftspligtiges krav er af en saadan stoerrelse, at der - hvis der var tale om en belgisk afgiftspligtig - kun ville paaloebe rente uden videre fra tre maaneder efter udloebet af det kalenderaar, i hvilket kravet er opstaaet, er de belgiske afgiftsmyndigheder kun forpligtet til at anvende tilsvarende regler paa denne afgiftspligtiges krav og saaledes uden videre svare rente fra den 1. april i det aar, som foelger efter det kalenderaar, hvori kravet er opstaaet, naturligvis under forudsaetning af, at denne 1. april ikke falder senere end seks maaneder efter den dag, paa hvilken det oprindelige tilbagebetalingskrav blev fremsat.

40 Det er den nationale ret, som skal fortolke de relevante bestemmelser i momsloven og i kongelig anordning nr. 4, og som skal foretage den noedvendige vurdering af de faktiske omstaendigheder med henblik paa at sikre, at der sker ligebehandling af afgiftspligtige, der er etableret i andre medlemsstater. Jeg skal dog maaske alligevel naevne, at LPL's krav synes at vaere af en saadan stoerrelse, at selskabet, hvis det havde vaeret etableret i Belgien, ville have haft ret til rente fra et tidligere tidspunkt end tre maaneder efter udloebet af det kalenderaar, i hvilket de forskellige krav opstod (35).

41 Maalet er at opnaa ligebehandling af de personer, som ansoeger om tilbagebetaling af momsbeloeb. Jeg har foretaget en sammenligning af de eksisterende belgiske regler om tilbagebetaling af moms og de almindelige regler om forrentning af krav i civile sager, alene med henblik paa at bedoemme, om anvendelse af disse sidste regler er til skade for ansoegere, som er etableret i andre stater. Det er ikke oenskeligt, at der gribes ind i disse civilretlige regler, som indgaar i en selvstaendig, ikke-diskriminerende sammenhaeng. I saerdeleshed boer en ansoeger fra et andet land ikke miste retten til at faa rente efter den rentesats og paa de betingelser, som er foreskrevet i momslovens artikel 91, stk. 3, naar ansoegeren rent faktisk har afgivet et formelt paakrav i overensstemmelse med disse civilretlige regler, og dette er en ret, som fordringshavere normalt har i henhold til belgisk ret. Ud over disse almindelige rettigheder, men dog naturligvis ikke saaledes, at der opnaas dobbelt rente for noget tidsrum, maa en saadan ansoeger yderligere have ret til at faa udbetalt en rente, som omhandlet i momsreglerne gengivet ovenfor i punkt 39, fra det tidspunkt, hvorfra en saadan rente kan kraeves udbetalt.

D - Traktatens artikel 6

42 Den nationale ret har ogsaa stillet spoergsmaal vedroerende artikel 6. Paa baggrund af mit forslag om, at artikel 59 finder anvendelse under omstaendigheder som dem, der foreligger i denne sag (punkt 24 til 41 ovenfor), mener jeg ikke, at der er anledning til at anvende artikel 6 selvstaendigt. Hvis forskelsbehandlingen af belgiske afgiftspligtige og afgiftspligtige, der er etableret i andre stater, i den foreliggende sag i modsaetning til den opfattelse, som jeg har givet udtryk for, ikke skulle udgoere skjult forskelsbehandling paa grundlag af nationalitet, som omhandlet i artikel 59, mener jeg heller ikke, at dette kan vaere tilfaeldet i henseende til artikel 6. Jeg er derfor af den opfattelse, at det ikke er noedvendigt, at Domstolen udtaler sig om artikel 6 i sit svar paa den nationale rets tredje spoergsmaal.

VII - Forslag til afgoerelse

43 Herefter foreslaar jeg Domstolen at besvare spoergsmaalene fra Rechtbank van eerste aanleg, Bruxelles, saaledes:

»1) De to foerste spoergsmaal skal i overensstemmelse med begrundelsen for Domstolens dom af 17. juli 1997 i sag C-190/95, ARO Lease BV mod Inspecteur der Belastingdienst Grote Ondernemingen, Amsterdam, besvares med, at et leasingselskab, der er etableret i medlemsstat A, ikke leverer tjenesteydelser fra et fast forretningssted i medlemsstat B, naar selskabet hverken raader over et kontor eller andre fysiske eller menneskelige ressourcer i medlemsstat B, men i henhold til leasingkontrakter blot udlejer et antal biler indkoebt i medlemsstat B til kunder, der er hjemmehoerende i denne stat, og i medlemsstat B betaler for vedligeholdelse af biler, som det i henhold til leasingkontrakter har udlejet til andre kunder etableret i medlemsstat A.

2) Traktatens artikel 59 skal fortolkes saaledes, at afgiftspligtige personer, som ikke er etableret i Belgien, men som faar leveret goder eller tjenesteydelser i Belgien med henblik paa at udoeve graenseoverskridende virksomhed bestaaende i leasing af motorkoeretoejer til kunder, der er hjemmehoerende i Belgien, eller som modtager tjenesteydelser leveret af belgiske vaerksteder som led i virksomhedens ydelser til kunder i Luxembourg, og som derefter i overensstemmelse med Raadets ottende direktiv 79/1072/EOEF af 6. december 1979 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - foranstaltninger til tilbagebetaling af mervaerdiafgift til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i indlandet, anmoder om tilbagebetaling af den moms, som de har erlagt for disse goder og tjenesteydelser, ikke, saafremt tilbagebetaling ikke sker inden for den i ottende direktivs artikel 7, stk. 4, foreskrevne periode paa seks maaneder, maa opnaa en lavere forrentning eller en rente, som foerst beregnes fra det tidspunkt, hvor de afgiver et formelt paakrav over for den belgiske stat, naar der i lignende tilfaelde, hvor tilbagebetaling af overskydende momsbeloeb til afgiftspligtige personer, der er etableret i Belgien, finder sted for sent, baade svares en hoejere rente, og denne beregnes uden videre ved udloebet af en for disse krav saerlig fastsat lovbestemt frist.«

(1) - Dom af 17.7.1997, sag C-190/95, ARO Lease, Sml. I, s. 4383.

(2) - Det bemaerkes, at det udelukkende er gennem de indgivne skriftlige og mundtlige indlaeg, at Domstolen har faaet oplysninger om indholdet af reglerne om rentebetalingen.

(3) - Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (herefter »sjette direktiv«, EFT L 145, s. 1).

(4) - Ottende direktiv 79/1072/EOEF af 6.12.1979 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - foranstaltninger til tilbagebetaling af mervaerdiafgift til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i indlandet (EFT L 331, s. 11).

(5) - Det synes dog bl.a. at fremgaa af artikel 8(1), stk. 2., andet afsnit, i Koninklijk Besluit nr. 4 (kongelig anordning nr. 4) af 29.12.1969 om tilbagebetaling af moms (Belgisch Staatsblad af 31.12.1969, herefter »kongelig anordning nr. 4«), som sagsoeger henviser til i sit skriftlige indlaeg, og saerlig af bestemmelsens tredje afsnit, at reglen om kalenderaaret plus tre maaneder ikke gaelder tilbagebetaling af beloeb over en vis stoerrelse (tilsyneladende 25 000 BEF, naar der er tale om afgiftspligtige, som afgiver momsangivelser hvert kvartal).

(6) - Ansoegning skal indgives i tre eksemplarer til den centrale afgiftsmyndighed for udenlandske afgiftspligtige inden fem aar fra den dato, hvor kravet opstod, og beloebet skal overstige 1 100 BEF.

(7) - Efter bestemmelsens ordlyd skal der svares fuld rente efter loven (»is van rechtswege verschuldigd« i den nederlandske version eller »est exigible de plein droit« i den franske version). Det maa derfor antages, at der paaloeber rente hver maaned. Det er saaledes muligt, at den af sagsoegerens advokat under retsmoedet naevnte rente paa 9,6% over tolv maaneder (nemlig 0,8% gange 12) ikke afspejler den fulde vaerdi af reglen i momslovens artikel 91, stk. 3, for indenlandske afgiftspligtige, eftersom den sammensatte rente paa aarsbasis bliver naermere 10,9%, saafremt der paaloeber rente hver maaned.

(8) - Sagsoegeren henviser i sit skriftlige indlaeg ogsaa til artikel 8(1), stk. 3, tredje afsnit, i kongelig anordning nr. 4. Det foelger tilsyneladende af denne bestemmelse, at naar betingelserne i artikel 8(1), stk. 2, andet afsnit, for at faa tilbagebetaling hvert kvartal eller hver maaned er opfyldt (jf. fodnote 5), skal tilbagebetalingen finde sted inden henholdsvis tre eller to maaneder fra udloebet af det paagaeldende kvartal eller den paagaeldende maaned. Eftersom kongelig anordning nr. 4 bl.a. har til formaal at gennemfoere momslovens artikel 76, er der ingen grund til at antage, at den i artikel 76, stk. 1, foreskrevne rentesats paa 0,8% pr. maaned ikke ogsaa skulle finde anvendelse paa krav omfattet af anordningens artikel 8(1), stk. 2.

(9) - Det er oplyst for Domstolen, at denne rente ved kongelig anordning af 4.8.1996, Belgisch Staatsblad af 15.8.1996, er blevet nedsat til 7% med virkning fra den 1.9.1996. Den belgiske regering oplyste under retsmoedet, at renten i al vaesentlighed fastsaettes paa grundlag af markedsforholdene.

(10) - Det fremgaar af den belgiske regerings skriftlige indlaeg, at staevningen (»dagvaarding«) blev udtaget den 27.6.1995, og at der den 26.8.1994 blev afgivet et formelt paakrav (»ingebrekestelling«) i overensstemmelse med reglerne om betaling af rente. Det er naturligvis den nationale ret, som skal fastlaegge de relevante datoer endeligt.

(11) - Den belgiske regering oplyser i sit skriftlige indlaeg, at det drejer sig om et beloeb paa 142 176 BEF for det foerste halvaar af 1994 og et beloeb paa 181 710 BEF for perioden fra januar til maj 1995.

(12) - Regeringen anfoerer i sit skriftlige indlaeg, at de relevante tilbagebetalingsansoegninger blev fremsat i perioden fra den 18.6.1990 til den 12.6.1995 (herefter »afgiftsperioden«). Det er udtrykkeligt anfoert i LPL's skriftlige indlaeg (jf. punkt 19 nedenfor), at selskabet kun kraever rente for det tidsrum, som ligger seks maaneder efter fremsaettelsen af hver enkelt ansoegning.

(13) - Sagsoegeren oplyser i sit skriftlige indlaeg, at selskabet mellem 1989 og 1993 indgik otte laengerevarende aftaler med belgiske kunder og to med henholdsvis et nederlandsk og et schweizisk selskab. De biler, der blev leaset i henhold til disse aftaler, var alle indkoebt i Belgien.

(14) - Bestemmelsen er delvis citeret ovenfor i punkt 3.

(15) - Dom af 14.12.1995, sag C-16/95, Kommissionen mod Spanien, Sml. I, s. 4883, praemis 8.

(16) - Jf. herom den opfattelse, som jeg gav udtryk for i punkt 14 i mit forslag til afgoerelse i sagen Kommissionen mod Spanien, anfoert ovenfor.

(17) - Artikel 7, stk. 4, er citeret i sin helhed ovenfor i punkt 4.

(18) - Dom af 13.7.1993, sag C-330/91, Sml. I, s. 4017, herefter »Commerzbank-dommen«.

(19) - Sagsoegeren henviser paa dette punkt bl.a. til den saakaldte »avoir fiscal«-sag, dom af 28.1.1986, sag 270/83, Kommissionen mod Frankrig, Sml. s. 273.

(20) - Den belgiske regerings befuldmaegtigede paapegede under retsmoedet, at selv afgiftspligtige personer i Belgien i visse tilfaelde ikke kan paaberaabe sig de mere fordelagtige bestemmelser om tilbagebetaling i momslovens artikel 92, stk. 3. Som eksempel blev naevnt en bager, som koeber et nyt hus med henblik paa anvendelse baade erhvervsmaessigt og privat, og som senere saelger huset med tab, mens det stadig i henhold til momsreglerne anses for nyt. Hvis der i et saadant tilfaelde i Belgien skulle opstaa forsinkelse med tilbagebetalingen af det overskydende momsbeloeb, ville momslovens artikel 92, stk. 4, efter det oplyste finde anvendelse.

(21) - Den belgiske regering sammenligner i sit skriftlige indlaeg en i Belgien og en i en anden stat etableret afgiftspligtig, som den 20. april i et givet aar begge fremsaetter krav om tilbagebetaling af beloeb for aarets foerste kvartal. Hvor den ikke-indenlandske afgiftspligtige tilsyneladende kan kraeve rente med virkning fra den 21. oktober samme aar, skulle den i indlandet afgiftspligtige i medfoer af momslovens artikel 76, stk. 1, og artikel 91, stk. 3, foerst kunne opnaa rente fra den 1. april naeste aar. Heroverfor har LPL's advokat under retsmoedet paaberaabt sig »avoir fiscal«-sagen og anfoert, at det forhold, at de paagaeldende regler i visse tilfaelde er til fordel for den afgiftspligtige, der er etableret i en anden medlemsstat, ikke kan begrunde, at denne i andre tilfaelde udsaettes for forskelsbehandling, saaledes som det f.eks. er tilfaeldet i hovedsagen.

(22) - Kommissionen oplyser, at den har indledt et traktatbrudssoegsmaal i henhold til traktatens artikel 169, idet den den 5.7.1995 har fremsendt en aabningsskrivelse til Belgien, bl.a. vedroerende de renteforskelle, som er omhandlet i den foreliggende sag.

(23) - Der findes nu en meget omfattende retspraksis angaaende anvendelsen af forbuddet i artikel 6: Jf. f.eks. dom af 13.2.1969, sag 14/68, Wilhelm m.fl., Sml. 1969, s. 1, org. ref.: Rec. s. 1, praemis 13, af 13.2.1985, sag 293/83, Gravier, Sml. s. 593, praemis 15, af 20.10.1993, forenede sager C-92/92 og C-326/92, Phil Collins m.fl., Sml. I, s. 5145, praemis 30, 31 og 32, og af 10.2.1994, sag C-398/92, Mund og Fester, Sml. I, s. 467, praemis 14.

(24) - Jf. f.eks. dom af 12.12.1974, sag 36/74, Walrave, Sml. s. 1405, praemis 5 og 6.

(25) - Der er ingen tvivl om, at LPL altid har vaeret momspligtig i Luxembourg af sin leasingvirksomhed. Omstaendighederne i denne sag adskiller sig derfor fra dem, der forelaa i sag C-302/93, Debouche, Sml. 1996 I, s. 4495, hvor en belgisk advokat, hvis virksomhed i Belgien var omfattet af en midlertidig afgiftsfritagelse i medfoer af sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra b), soegte at faa tilbagebetalt den moms, han havde betalt som en del af udgifterne til en bil, som han havde lejet af et leasingselskab i Nederlandene, og som han udelukkende anvendte i forbindelse med sin erhvervsmaessige virksomhed i Belgien.

(26) - Jf. dom af 4.7.1985, sag 168/84, Berkholz, Sml. s. 2251, praemis 14, og af 6.3.1997, sag C-167/95, Linthorst, Pouwels og Scheres, Sml. I, s. 1195, praemis 10.

(27) - Det fremgaar af Domstolens faste praksis, at rent interne situationer ikke er omfattet af artikel 59, jf. f.eks. dom af 23.4.1991, sag C-41/90, Hoefner og Elser, Sml. I, s. 1979, praemis 37, og af 17.6.1997, sag C-70/95, Sodemare m.fl., Sml. I, s. 3395, praemis 38 og 39.

(28) - Sagsoegeren henviser til dom af 31.1.1984, forenede sager 286/82 og 26/83, Luisi og Carbone, Sml. s. 377, praemis 16, og af 2.2.1989, sag 186/87, Cowan, Sml. s. 195, praemis 15.

(29) - I dom af 26.4.1988, sag 352/85, Bond van Adverteerders m.fl., Sml. s. 2085, udtalte Domstolen i praemis 16, at naar en kabeldistributionsvirksomhed, der er etableret i en medlemsstat, leverer tjenesteydelser til fjernsynsstationer i andre medlemsstater, er det »... uden stoerre betydning, at stationerne normalt ikke selv betaler kabeldistributionsselskaberne for fordelingen af udsendelserne«, eftersom »artikel 60 [ikke] kraever ... at tjenesteydelsen betales af den, der modtager ydelsen«.

(30) - Jf. for saa vidt angaar indkomstskat, dom af 8.5.1990, sag C-175/88, Biehl, Sml. I, s. 1779, praemis 14, og hvad angaar selskabsbeskatning dommen i Commerzbank-sagen, jf. ovenfor, praemis 15.

(31) - Jf. dom af 17.7.1984, sag 13/63, Italien mod Kommission, Sml. 1954-1964, s. 433, org. ref.: Rec. s. 335, paa s. 360.

(32) - Jf. f.eks. dom af 13.12.1984, sag 106/83, Sermide, Sml. s. 4209, praemis 28.

(33) - Jf. punkt 21 og fodnote 20 ovenfor.

(34) - Tilsyneladende inden den 20. januar det foelgende aar, naar reglen om kalenderaaret plus tre maaneder finder anvendelse, og, naar der foretages kvartalsvis momsangivelse, inden den 20. i den maaned, som foelger efter det paagaeldende kvartals udloeb, jf. artikel 8(1), stk. 3, i kongelig anordning nr. 4.

(35) - Der skal tilsyneladende, naar der indleveres kvartalsvise momsangivelser, paa begaering ske tilbagebetaling af beloeb paa over 25 000 BEF inden tre maaneder efter udloebet af det kvartal, i hvilket kravet er opstaaet, jf. artikel 8(1), stk. 2, og artikel 8(1), stk. 3, i kongelig anordning nr. 4, som omtalt i fodnote 5 og 8 samt i punkt 36 ovenfor.