[pic] | KOMMISSIONEN FOR DE EUROPÆISKE FÆLLESSKABER |

Bruxelles, den 19.12.2006

KOM(2006) 824 endelig

MEDDELELSE FRA KOMMISSIONEN TIL RÅDET, EUROPA-PARLAMENTET OG DET EUROPÆISKE ØKONOMISKE OG SOCIALE UDVALG

Den skattemæssige behandling af underskud i grænseoverskridende situationer{SEK(2006) 1690}

1. GRÆNSEOVERSKRIDENDE UDLIGNING AF UNDERSKUD OG DET INDRE MARKED

1.1. Indledning

Denne meddelelse forelægges inden for rammerne af meddelelsen "Koordinering af medlemsstaternes systemer for direkte beskatning i det indre marked" og giver et eksempel på et område, der kunne drage fordel af en sådan koordineret approach[1].

Det ligger Kommissionen stærkt på sinde at forbedre erhvervslivets konkurrenceevne i EU, som bl.a. hæmmes af den manglende adgang til grænseoverskridende udligning af underskud[2]. I sin meddelelse fra 2005 “Skatte- og toldpolitikkens bidrag til Lissabon-strategien”[3] blev indgriben til løsning af dette problem anført som en af de målrettede foranstaltninger, som kunne træffes på kort sigt for at fjerne de grænseoverskridende skattemæssige hindringer, som EU-virksomhederne står over for. En sådan indgriben er særlig aktuel i lyset af EF-Domstolens nylige dom i Marks & Spencer- sagen[4]. I mangel af grænseoverskridende udligning af underskud er modregning af underskud almindeligvis begrænset til det overskud, der genereres i den medlemsstat, hvor investeringen er foretaget. Dette fordrejer forretningsbeslutninger på det indre marked.

Denne meddelelse[5] redegør for de grundlæggende principper bag og problemerne i forbindelse med grænseoverskridende underskudsudligning. Den anviser måder, hvorpå medlemsstaterne kan tillade grænseoverskridende udligning af underskud, som enten forekommer:

- inden for ét selskab (dvs. underskud i en filial eller et “fast driftssted” for selskabet, der er beliggende i en anden medlemsstat) eller

- inden for en koncern (dvs. underskud i et koncernselskab, der er beliggende i en anden medlemsstat).

1.2. Problematikken

Selv om selskaber forventer at indtjene overskud, kan de komme ud for underskud. Praktisk taget alle skattesystemer i EU behandler overskud og underskud asymmetrisk, idet overskud beskattes i det skatteår, hvor det indtjenes, hvorimod skatteværdien af et underskud ikke refunderes af skatteforvaltningen, når underskuddet opstår. Det er derfor nødvendigt at modregne underskuddet i et andet positivt skattegrundlag inden for selskabet eller inden for koncernen for at undgå “overbeskatning”. Derved undgås pengestrømsulemper, der følger af tidsforskydningen i medregningen af underskuddet, dvs. som et fremført underskud og en modregning i et fremtidigt overskud, i forhold til en umiddelbar modregning i et andet positivt skattegrundlag[6]. Grænseoverskridende underskudsudligning ville forhindre, at underskud “strander” i forskellige selskaber.

Et selskab med mange indenlandske filialer beskattes i princippet af nettoresultatet, dvs. at overskud og underskud i disse filialer automatisk medregnes umiddelbart. I de fleste andre situationer er udligning af underskud kun mulig, hvis udligningen er godkendt ved en særlig bestemmelse, der er vedtaget af den pågældende medlemsstat:

National udligning af underskud | Grænseoverskridende udligning af underskud |

Inden for ét selskab (“fast driftssted”) | Automatisk mulig | Mulig i de fleste tilfælde |

Inden for en koncern (“moderselskab” og “datterselskab”) | Mulig efter specifikke regler i de fleste medlemsstater | I princippet ikke mulig med meget få undtagelser |

1.3. Det indre marked og indvirkningen på forretningsbeslutninger

Medlemsstaternes forskelligartede behandling af grænseoverskridende underskud har en indvirkning på det indre markeds funktion. Spørgsmål i relation til grænseoverskridende underskudsudligning influerer på forretningsbeslutninger om, hvorvidt og hvordan et selskab skal gå ind på et nyt marked. Den manglende (eller begrænsede) adgang til grænseoverskridende underskudsudligning skaber en hindring for indtræden på andre markeder, hvilket cementerer den kunstige opdeling af det indre marked langs de nationale grænser.

Som følge heraf har selskaber i større medlemsstater, som har mulighed for at opnå større stordriftsfordele på deres nationale marked, en fordel i forhold til potentielle konkurrenter fra mindre medlemsstater, selv om sidstnævnte er mere innovative og effektive. Større selskaber har normalt flere aktiviteter i forskellige medlemsstater end mindre selskaber, hvilket sikrer, at større selskaber lettere kan absorbere underskud. Tilsvarende har medlemsstater med et større nationalt marked en fordel, fordi der er større sandsynlighed for, at selskaber i forvejen har investeringer på disse markeder og derved har mulighed for at modregne underskud ved en bestemt virksomhed i det positive skattegrundlag fra anden virksomhed. Spørgsmålet har særlig relevans for SMV i relation til underskud ved start af en ny virksomhed, der følger af nyinvesteringer i udlandet[7]. Den manglende eller begrænsede adgang til grænseoverskridende underskudsudligning har derfor til følge at:

- favorisere nationale investeringer og modvirke investeringer i andre medlemsstater

- favorisere grænseoverskridende investeringer i større medlemsstater

- favorisere større selskaber i forhold til SMV, når der er tale om grænseoverskridende investeringer, og

- influere på valget mellem et fast driftssted og et datterselskab som etableringsform.

Disse fordrejninger fører til højere priser for både virksomhederne og forbrugerne og dermed til et velfærdstab. I de tilfælde, hvor den begrænsede adgang til udligning af underskud fører til mindre konkurrence på markedet i en medlemsstat, vil de dominerende selskaber lide herunder på lang sigt, fordi der er et mindre intensivt pres på dem for at innovere og effektivisere.

1.4. Grænseoverskridende udligning af underskud og EF-Domstolens retspraksis

EF-Domstolen har statueret i sager om grænseoverskridende udligning af underskud i relation til faste driftssteder i Futura [8]- og AMID [9]-sagerne.

I Futura -sagen så Domstolen på situationen set ud fra synspunktet for det faste driftssteds værtsland og fandt, at territorialitetsprincippet kunne begrunde at begrænse omfanget af fremført underskud, der er muligt i værtslandet, til at gælde underskud, der har en økonomisk forbindelse med den indkomst, der er optjent dér.

I AMID- sagen set ud fra hjemlandets synspunkt fandt Domstolen, at skattefritagelsen for overskud i et fast driftssted i Luxembourg i henhold til Belgiens dobbeltbeskatningsaftale med dette land ikke i forhold til underskudsudligning etablerede en objektiv forskel mellem situationen for et belgisk selskab med et fast driftssted i Luxembourg og situationen for et belgisk selskab, der er etableret (filial) i Belgien[10]. I mangel af en begrundelse var den forskelligartede behandling af disse to selskaber i henseende til adgangen til at fratrække underskud i modstrid med etableringsfriheden og kunne ikke accepteres[11].

Spørgsmålet om grænseoverskridende udligning af underskud mellem selskaber var for første gang emnet for en dom afsagt af Domstolen i Marks & Spencer- sagen . Der var nedlagt påstand om, at afvisningen af at tillade moderselskabet i Det Forenede Kongerige at modregne underskuddene i dets udenlandske datterselskaber i EU, som ikke drev virksomhed i Det Forenede Kongerige, i dets overskud var en overtrædelse af den etableringsfrihed, som er fastsat ved EF-traktaten. Handelsunderskud havde i sidste ende ført til, at de fleste af datterselskaberne helt havde måttet indstille deres virksomhed.

Det Forenede Kongerige fremførte en lang række begrundelser for denne begrænsning: a) nødvendigheden af en afbalanceret fordeling af beskatningsretten mellem medlemsstaterne, b) nødvendigheden af at forhindre, at underskud medregnes to gange, og c) risikoen for skatteunddragelse. Domstolen accepterede, at disse tre faktorer set under ét kunne begrunde bestemmelser til begrænsning af etableringsfriheden[12]. Den fandt dog, at Det Forenede Kongeriges koncernudligningsordning ikke overholdt proportionalitetsprincippet i de tilfælde, hvor mulighederne for at få underskud medregnet i datterselskabets etableringsland var udtømt.

2. UNDERSKUD INDEN FOR ÉT SELSKAB – PROBLEMATIKKEN MED UNDERSKUD I FASTE DRIFTSSTEDER

Underskud inden for ét selskab kan defineres som underskud i af selskabet afhængige enheder, f.eks. særskilte afdelinger, filialer eller faste driftssteder.

2.1. Den skattemæssige behandling af underskud i nationale situationer

Udligning af underskud i nationale transaktioner inden for ét selskab tillades automatisk i alle medlemsstater, hvilket sikrer, at underskud i selskabet straks medregnes i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Da selskabet vil blive beskattet af nettoresultatet af alle de nationale filialers virksomhed, vil underskudsudligningen automatisk blive genbeskattet, når den underskudsgivende del af selskabet igen bliver rentabel.

2.2. Den skattemæssige behandling af underskud i grænseoverskridende situationer

Selskabet vil normalt blive beskattet - som ikke-hjemmehørende - af resultaterne i det faste driftssted i den medlemsstat, hvor det faste driftssted er beliggende. Ifølge EU-retten skal det faste driftssted gives samme behandling efter den nationale ret som hjemmehørende enheder: f.eks. fremførsel eller tilbageførsel af underskud[13].

Resultaterne i det faste driftssted udgør så en del af de samlede resultater for selskabet i den medlemsstat, hvor hovedsædet er beliggende. Dobbeltbeskatningsaftaler giver normalt værtslandet den primære beskatningsret for overskud i det faste driftssted. Den medlemsstat, hvor hovedsædet er beliggende, vil normalt kun have sekundær beskatningsret for overskud af denne type. Medlemsstatens valg af metode til at eliminere dobbeltbeskatning afhænger af, hvilken af de to metoder i artikel 23 i OECD’s modeloverenskomst (kreditmetoden eller eksemptionsmetoden) der er blevet aftalt i dobbeltbeskatningsaftalen med andre medlemsstater.

a) Kreditmetoden

Kreditmetoden medregner indkomst optjent i hele verden i opgørelsen af den skattepligtige indkomst i selskabets hjemland. Skat, der er betalt i udlandet, fratrækkes i den del af den nationale skat, der opkræves af den indkomst, der beskattes i udlandet. Kreditmetoden fungerer derfor på samme måde som ved behandlingen af underskud i nationale selskaber. Ethvert underskud vil blive medregnet ved opgørelsen af den indkomst, der er optjent i hele verden.

b) Eksemptionsmetoden …

Eksemptionsmetoden fritager normalt udenlandsk indkomst, der beskattes i kildelandet, for medregning i hovedsædets skattegrundlag.

(1) … uden fradrag for underskud

Da resultaterne i et fast driftssted ikke medregnes i opgørelsen af den skattepligtige indkomst i hovedsædet, er der ikke adgang til underskudsudligning. Denne metode anvendes i syv medlemsstater.

(2) … med (midlertidigt) fradrag for underskud

På nuværende tidspunkt giver fem medlemsstater adgang til fradrag for underskud i faste driftssteder, der er beliggende i en anden medlemsstat, selv om overskud er fritaget. Underskud af denne type genbeskattes, når det faste driftssted igen bliver rentabelt (hvorved der sikres skattemæssig sammenhæng).

2.3. Etableringsfriheden og underskud inden for ét selskab

I de tilfælde, hvor underskud i faste driftssteder ikke kan modregnes i overskud i et hovedsæde (“vertikal opadgående” modregning), vil der opstå forskelligartet behandling i forhold til en rent national situation. Dette gør det mindre attraktivt at udøve etableringsfriheden, og et selskab kan tænkes at afstå fra at etablere et fast driftssted i en anden medlemsstat. En sådan forskel i behandlingen udgør en hindring for etableringsfriheden, som er forbudt ved artikel 43 i EF-traktaten. Domstolen statuerede eksplicit i AMID -sagen, at situationen for et selskab med et fast driftssted i udlandet er den samme som for et selskab uden et sådant[14].

Nødvendigheden af at forhindre, at underskud medregnes to gange, kan løses ved en genbeskatningsordning. Mens genbeskatning af underskud indtræder automatisk i nationale situationer, er det nødvendigt at fastsætte eksplicitte regler for en sådan genbeskatningsordning i grænseoverskridende situationer. Det forhold, at fem medlemsstater allerede gør dette, viser, at en ordning med fradrag for underskud og genbeskatning af fremtidig fortjeneste er mulig at indføre.

Risikoen for skatteunddragelse er meget begrænset for underskud i et fast driftssted, fordi underskud kun medregnes i opgørelsen af den skattepligtige indkomst i hovedsædet (“vertikal opadgående” modregning).

3. UNDERSKUD INDEN FOR EN KONCERN – PROBLEMATIKKEN MED UNDERSKUD I UDENLANDSKE DATTERSELSKABER

3.1. Baggrunden for underskudsudligning inden for en koncern

Selskaber, som er en juridisk person i civilretlig forstand, er almindeligvis underlagt selskabsindkomstskat i alle medlemsstater. Den omstændighed, at en aktivitet udøves i selskabsform, indebærer, at der dannes en særskilt enhed, ikke blot fra et retligt, men også fra et skattemæssigt synspunkt. En koncern er ikke en juridisk person i selskabsretlig forstand, og en koncern er heller ikke anerkendt som én selvstændig skattepligtig enhed. Derfor medregnes underskud inden for en koncern ikke automatisk på samme måde, som det sker inden for ét selskab. Fra et økonomisk synspunkt kan en koncern imidlertid betragtes som én økonomisk enhed. Mange medlemsstater har indført en national koncernbeskatningsordning, således at en koncern behandles som én økonomisk enhed. Det er kun et begrænset, men dog stigende antal medlemsstater, der har underskudsudligningsordninger, der også finder anvendelse i grænseoverskridende situationer[15].

Det forhold, at der ikke findes en national koncernbeskatningsordning, fordrejer navnlig investeringsbeslutninger vedrørende investeringens retlige form (den favoriserer etablering af en filial på bekostning af etablering af et datterselskab), men ikke beslutninger vedrørende investeringens placering. Det forhold, at der ikke er adgang til grænseoverskridende underskudsudligning for koncerner, kan derimod fordreje forretningsbeslutninger vedrørende både den retlige form og placeringen af investeringen.

3.2. National underskudsudligning inden for en koncern

Seks medlemsstater har ikke nogen national koncernbeskatningsordning. De ordninger, der findes i de øvrige nitten medlemsstater, kan groft inddeles i følgende tre kategorier:

a) ordning med “overførsel af underskud inden for koncernen” (syv medlemsstater)

b) “sambeskatning” af den skattepligtige indkomst i selskaberne i en koncern (elleve medlemsstater) eller

c) fuld konsolidering (én medlemsstat).

Udtrykket “overførsel af underskud inden for koncernen” dækker både “koncernudligning” og “koncernbidrag”. Begge disse typer af ordninger muliggør en definitiv overførsel af indkomst mellem selskaber med henblik på at udligne underskud i overskud inden for en koncern. Under en “koncernudligningsordning” kan et underskudsgivende selskab i koncernen overføre sit underskud til et overskudsgivende selskab i koncernen. Under en “koncernbidragsordning” kan et overskudsgivende selskab i koncernen overføre sit overskud til et underskudsgivende selskab i koncernen. I det omfang “koncernbidragsordningen” anvendes til at eliminere underskud, har den derfor samme økonomiske virkning som en ordning med “overførsel af underskud inden for koncernen”.

En “sambeskatningsordning” indebærer, at alle de enkelte koncernselskabers skatteresultat (dvs. overskud eller underskud) lægges sammen på moderselskabsniveau. Denne ”sambeskatning” er ikke nødvendigvis knyttet til forekomsten af underskud, selv om det er den primære grund til at anvende en sådan ordning. ”Fuld konsolidering” går videre end sambeskatningsordningen, idet der til skattemæssige formål ses bort fra, hvilken retlig form de enkelte selskaber i koncernen har, og koncerninterne transaktioner. Resultaterne i koncernen opgøres i så fald på grundlag af én samlet resultatopgørelse.

Når de anvendes i nationale situationer, giver alle metoder mulighed for fuld vertikal opadgående/nedadgående (dvs. mellem moderselskab og datterselskab) og horisontal (dvs. mellem datterselskaber) underskudsudligning inden for en koncern. Dette betyder, at hvis koncernen udviser et samlet nettounderskud, vil overskud i de enkelte selskaber i koncernen ikke blive beskattet, men vil blive udlignet i underskuddene i andre selskaber i koncernen. Alle metoder har den virkning, at der opnås umiddelbar udligning, idet underskud forhindres i at ”strande” i forskellige enheder. På grund af automatisk genbeskatning er udligningen almindeligvis midlertidig, indtil det underskudsgivende datterselskab igen bliver rentabelt. Udligningen er kun permanent, hvis underskud medfører, at selskabet går ned.

Blot at udvide ordninger, der gælder i nationale situationer, til at gælde i grænseoverskridende situationer vil ikke være en ideel løsning, selv om det vil være en forbedring i forhold til den nuværende situation. I nationale situationer indtræder genbeskatning af underskud automatisk: udvidelse af denne ordning til at gælde i grænseoverskridende situationer kræver derfor en eksplicit genbeskatningsordning. Det kunne også være forbundet med tekniske vanskeligheder at udvide alle aspekter af en national underskudsudligningsordning til grænseoverskridende situationer. Alle medlemsstater med en ordning for grænseoverskridende underskudsudligning anvender forskellige regler i grænseoverskridende og i nationale situationer.

3.3. Afgrænsning af rækkevidden af en målrettet foranstaltning

3.3.1. Afgrænsning i forhold til et fælles konsolideret selskabsskattegrundlag (”Common Consolidated Corporate Tax Base” (CCCTB))

En målrettet foranstaltning til indførelse af grænseoverskridende underskudsudligning vil være en umiddelbar løsning, indtil der vedtages et CCCTB. Den vil være nemmere at udforme og gennemføre, men vil også nødvendigvis have en snævrere rækkevidde end et EU-dækkende CCCTB. Den ville ikke forudsætte nogen harmonisering af skattesystemerne eller skattegrundlaget. Modsat et CCCTB, som er en “multilateral” eller “fælles” metode, kunne en målrettet foranstaltning i teorien udformes for blot at blive indført og gælde i én medlemsstat (“unilateralt”). Dog vil en koordineret indgriben fra hjemlandets og det udenlandske investeringslands side være den mest hensigtsmæssige metode.

3.3.2. Konsekvenserne af dommen i sag C-446/03, Marks & Spencer

Følgende principper og retningslinjer kan uddrages af dommen: for det første vil moderselskabets land for at beskytte en afbalanceret fordeling af beskatningsretten kun tildele en permanent underskudsudligning i tilfælde af, at underskuddet medfører, at selskabet går ned . For det andet kan nødvendigheden af at forhindre, at selskaber medregner underskud to gange, løses ved, at udligningen gøres betinget af, at datterselskabet har udtømt de umiddelbare muligheder for underskudsudligning i den medlemsstat, hvor det er beliggende. For det tredje stiger risikoen for skatteunddragelse, når det står en koncern frit for at afgøre, hvor og hvornår den ønsker at medregne sine underskud (og overskud) med henblik på beskatning. Dette problem forværres, jo flere valgmuligheder et selskab har for at udligne underskud horisontalt eller vertikalt nedadgående. Selskaberne vil naturligt nok være tilbøjelige til at henføre underskuddet til de selskaber, hvor skatteværdien er højest.

Efter Kommissionens opfattelse kan disse indvendinger stort set elimineres ved at begrænse grænseoverskridende udligning til vertikale opadgående situationer. I kombination med en genbeskatningsbestemmelse og krav om, at enhver form for udligning, som datterselskabet umiddelbart disponerer over, benyttes ført, vil risikoen for skatteunddragelse blive minimeret.

3.3.3. Konceptuelle rammer – Ledende principper for en målrettet foranstaltning

En målrettet foranstaltning om grænseoverskridende underskudsudligning bør sikre, at koncerner, der driver virksomhed i flere medlemsstater, så vidt muligt behandles på samme måde som koncerner, der driver virksomhed i én enkelt medlemsstat. Især bør den give adgang til, at underskud kan udlignes i skattegrundlaget i det år, hvori de er opstået. En målrettet foranstaltning bør dermed:

a) give adgang til et effektivt og umiddelbart engangsfradrag for underskud

b) som et minimum give adgang til at medregne underskud på moderselskabsniveau (“vertikal opadgående” modregning)

c) ikke normalt afstedkomme en definitiv overførsel af indkomst fra én medlemsstat til en anden, medmindre underskuddet medfører, at selskabet går ned, og der ikke er mulighed for udligning i det land, hvor underskuddet er opstået

d) først udtømme de nationale muligheder for umiddelbar underskudsudligning og

e) ikke give mulighed for misbrug.

3.4. Løsningsmodeller for grænseoverskridende underskudsudligning

Teoretisk set er der tre forskellige løsningsmodeller, som opfylder disse minimumskrav om underskudsudligning. Løsningsmodellerne adskiller sig ikke fra hinanden i henseende til medregningen af underskud i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men i henseende til deres behandling af fremtidige overskud i datterselskabet på moderselskabsniveau:

Skatteår for underskuddet | Fradrag for underskud i underskudsåret |

Efterfølgende skatteår | Løsningsmodel 1 definitiv overførsel af underskud | Løsningsmodel 2 midlertidig overførsel af underskud | Løsningsmodel 3 umiddelbar beskatning af datterselskabets resultater |

fremtidige overskud medregnes ikke | genbeskatning af fratrukne underskud | medregning af resultaterne i underskudsgivende selskab i en vis periode |

3.4.1. Løsningsmodel 1: Definitiv overførsel af underskud (“overførsel af underskud inden for koncernen”)

Denne ordning indebærer en definitiv overførsel af underskud (under en “koncernudligningsordning”, som det var tilfældet i Marks & Spencer- sagen) eller overskud (under en “koncernbidragsordning”) uden genbeskatning, medmindre der træffes kompenserende foranstaltninger. Én måde at neutralisere effekten på provenuet i den medlemsstat, hvor et underskudsabsorberende selskab er beliggende, ville være at indføre en clearingordning, således at medlemsstaten for det selskab, der afgiver underskuddet, kompenserer medlemsstaten for det selskab, der absorberer underskuddet. En sådan ordning skulle tage højde for de betydelige forskelle, der er i de gældende skattesatser og skatteregnskabsregler. Man ville også skulle være særlig opmærksom på skatteplanlægningsspørgsmål.

3.4.2. Løsningsmodel 2: Midlertidig overførsel af underskud (“fradrags-/reintegrationsmetoden”)

Under denne ordning bliver et underskud, der opstår i et datterselskab, der er beliggende i en anden medlemsstat, og som er blevet fratrukket i resultaterne i moderselskabet, efterfølgende genbeskattet, når datterselskabet igen bliver rentabelt. Dette afstedkommer en midlertidig overførsel af underskuddet. Dette var den metode, der blev valgt i direktivforslaget fra 1990[16].

Fordelen ved denne metode er, at den er forholdsvis nem at anvende. Først fratrækkes underskuddet, og senere, når datterselskabet igen bliver rentabelt, genbeskattes det tidligere fratrukne underskud via en lige så stor supplerende skattebyrde på moderselskabsniveau. Denne ordning giver således mulighed for umiddelbar, midlertidig udligning på moderselskabsniveau, hvorved de pengestrømsulemper, der ellers ville opstå, undgås.

3.4.3. Løsningsmodel 3: Umiddelbar beskatning af datterselskabets resultater (“ordning med konsoliderede overskud”)

Under denne ordning medregnes overskud og underskud for et givet skatteår i udvalgte eller alle selskaber i en koncern igennem en vis periode på moderselskabsniveau. Konsoliderede datterselskaber vil blive behandlet på samme måde som faste driftssteder. Dobbeltbeskatning vil blive elimineret ved kreditmetoden. Skat, der er betalt af et datterselskab i det land, hvor det er beliggende, krediteres i den skat, der skal betales i moderselskabets medlemsstat af indkomst fra datterselskabet. Der tages ikke hensyn til fordeling af overskud mellem selskaberne i koncernen.

Anvendelsen af denne ordning er ikke knyttet eller begrænset til forekomsten af underskud (selv om det vil være den primære grund til at anvende den). Når et datterselskab derfor er blevet udvalgt til at deltage i en sådan ordning, vil den normalt blive anvendt i en vis periode, f.eks. 3, 5 eller flere år.

En ordning med konsoliderede overskud kan udformes med henblik på at omfatte enten:

- et eller flere datterselskaber, der er udvalgt af skatteyderen – en selektiv ordning , eller

- alle datterselskaberne i en koncern – en generel ordning .

Blandt de to ordninger kræver en selektiv ordning mindre dokumentation, men kan være sårbar over for aggressive skatteplanlægningsteknikker, der indebærer at koncentrere omkostningerne i de datterselskaber, der er blevet udvalgt til konsolidering. Under den generelle ordning vil koncernens samlede finansielle stilling blive beskattet i det land, hvor moderselskabet er beliggende. Kreditmetoden bidrager til at eliminere mulighederne for skattearbitrage i forhold til beregningen af skattegrundlaget og skattesatserne. Den vigtigste ulempe er øgede overholdelsesomkostninger på grund af behovet for at nyberegne indkomsten for alle selskaberne i koncernen efter skattereglerne i den medlemsstat, hvor moderselskabet er beliggende[17].

4. KONKLUSION

Kommissionen understreger, at der er behov for effektive ordninger for grænseoverskridende underskudsudligning inden for EU. Den begrænsede adgang til grænseoverskridende underskudsudligning er en af de største hindringer for grænseoverskridende erhvervsvirksomhed og et effektivt indre marked. Indførelsen af ordninger for grænseoverskridende underskudsudligning vil især være til gavn for SMV, som på nuværende tidspunkt lider under den manglende adgang til sådan udligning. Derved fjernes også en væsentlig hindring for, at EU-virksomhederne kan blive mere konkurrencedygtige på verdensmarkedet.

Underskud inden for ét selskab

I de tilfælde, hvor medlemsstaterne ikke tillader underskud i faste driftssteder i andre medlemsstater at blive medregnet, opfordrer Kommissionen kraftigt disse medlemsstater til at revidere deres skattesystem med henblik på at fremme den etableringsfrihed, der er fastsat ved EF-traktaten.

Underskud inden for en koncern

Kommissionen opfordrer medlemsstaterne til at indføre og bibeholde nationale skatteordninger for underskudsudligning inden for en koncern, som behandler underskudsudligning på samme måde som underskudsudligning inden for ét selskab. Derved afskaffes fordrejninger, og det pågældende lands tiltrækningskraft for placering af en investering vil blive øget, hvilket medvirker til at opfylde målene i Lissabon-strategien.

Kommissionen understreger, at der for at fremme virksomhedernes udvikling på det indre marked og på verdensplan er behov for at give bredere adgang til grænseoverskridende underskudsudligning inden for en koncern.

I denne meddelelse præsenteres tre mulige metoder for grænseoverskridende underskudsudligning. Svaret herpå bør koordineres, så der opnås størst mulige fordele for det indre marked, og unødvendig overlapning af indsatsen i de 25 medlemsstater undgås.

Kommissionen opfordrer Rådet, Europa-Parlamentet og Det Europæiske Økonomiske og Sociale Udvalg til at undersøge forslagene i denne meddelelse med henblik på at tilskynde medlemsstaterne til:

- at revidere de eksisterende nationale ordninger med henblik på at give adgang til underskudsudligning inden for ét selskab i grænseoverskridende situationer

- snarest muligt at indføre en eller flere af løsningsmodellerne i denne meddelelse for behandling af underskud inden for koncerner og

- at overveje, hvordan forslagene i denne meddelelse kan anvendes i både nationale og grænseoverskridende situationer, ved at forbedre de eksisterende ordninger for underskudsudligning og ved at indføre nye.

[1] KOM(2006) 823 endelig.

[2] KOM(2001) 582 endelig, “På vej mod et indre marked uden skattemæssige hindringer”, s. 12.

[3] KOM(2005) 532 endelig, s. 8.

[4] Sag C-446/03, Marks & Spencer , Sml. 2005, endnu ikke offentliggjort.

[5] Kommissionens arbejdsdokument SEK(2006)1690 indeholder tekniske bilag med yderligere forklaringer og illustrationer.

[6] I sagen C-397/98, Metallgesellschaft , Sml. I 2001, s. 1727, statuerede EF-Domstolen, at pengestrømsulemper, som opstår i situationer, hvor der ikke er nogen umiddelbar udligning af underskud, er tilstrækkelige til at stride mod EU-retten.

[7] De særlige vanskeligheder, SMV står over for i relation til grænseoverskridende erhvervsvirksomhed (manglende adgang til grænseoverskridende underskudsudligning og høje overholdelsesomkostninger) behandles i Kommissionens meddelelse om en pilotordning for hjemstatsbeskatning (KOM(2005) 702 endelig).

[8] Sag C-250/95, Futura , Sml. I 1997, s. 2492.

[9] Sag C-141/99, AMID , Sml. I 2000, s. 11621.

[10] Sag C-141/99, AMID , Sml. I 2000, s. 11621, præmis 28 og 29.

[11] Ibid, præmis 30 og 31.

[12] Sag C-446/03, Marks & Spencer , Sml. 2005, præmis 51.

[13] F.eks. sag C-311/97, Royal Bank of Scotland , Sml. I 1999, s. 2651.

[14] Sag C-141/99, AMID , Sml. I 2000, s. 11621, præmis 25 ff.

[15] Danmark og Frankrig har anvendt sådanne ordninger i mange år. Italien og Østrig indførte sådanne ordninger i henholdsvis 2004 og 2005.

[16] KOM(90) 595 endelig. Forslaget blev trukket tilbage ved EUT C 5 af 9.1.2004, s. 20.

[17] For SMV-koncerner kan hjemlandsbeskatningsprincippet løse de største ulemper.