DA Den Europæiske Unions Tidende L 187/1

KOMMISSIONENS AFGØRELSE (EU) 2017/1283

af 30. august 2016

om statsstøtte SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) ydet af Irland til fordel for Apple

(meddelt under nummer C(2016) 5605)

(Kun den engelske udgave er autentisk)

(EØS-relevant tekst)

EUROPA-KOMMISSIONEN HAR —

under henvisning til traktaten om Den Europæiske Unions funktionsmåde og navnlig artikel 108, stk. 2, første afsnit,

under henvisning til aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde, særlig artikel 62, stk. 1, litra a),

under henvisning til opfordringen til interesserede parter til at fremsætte bemærkninger i henhold til ovennævnte bestemmelser (1) og under henvisning til deres bemærkninger,

ud fra følgende betragtninger:

1. SAGSFORLØB

(1) Ved brev af 12. juni 2013 anmodede Kommissionen Irland om at udlevere oplysninger om praksis for skatteafgørelser i Irland (2), herunder navnlig eventuelle afgørelser, der vedrører Apple-koncernselskaberne Apple Operations International (»AOI«), Apple Sales International (»ASI«) og Apple Operations Europe (»AOE«). Kommissionen anmodede også om en vejledende liste (mindst fem eksempler) over selskaber, der er hjemmehørende i Irland, eller udenlandske selskaber med faste driftssteder i Irland, som opnåede fordele ved skatteafgørelser vedrørende lignende aktiviteter i Irland.

(2) Irland meddelte Kommissionen de ønskede oplysninger ved brev af 9. juli 2013. Irland oplyste i brevet, at de irske skattemyndigheder (»Irish Revenue«) i ni tilfælde havde truffet afgørelser vedrørende selskaber, som ikke var hjemmehørende i Irland, om fordelingen af deres overskud til deres irske filial. Disse sager omfattede følgende ni selskaber: selskabet [A] (*1), selskabet [B], selskabet [C1], selskabet [D], selskabet [E], selskabet [F], selskabet [G1], selskabet [G2] og selskabet [G3].

(3) Ved brev af 26. august 2013 anmodede Kommissionen om de afgørelser, som Irish Revenue havde truffet vedrørende disse ni selskaber. Kommissionen anmodede videre om alle afgørelser, som Irish Revenue havde truffet i 2010, 2011 og 2012. Den 25. september 2013 indgav Irland de afgørelser, der var truffet vedrørende de ni selskaber, og de afgørelser, der var truffet i 2010, 2011 og 2012. Sidstnævnte omfattede et mindre antal forhåndsaftaler om interne afregningspriser, herunder bilaterale forhåndsaftaler om interne afregningspriser.

(4) Ved brev af 21. oktober 2013 anmodede Kommissionen om de afgørelser, som Irish Revenue havde truffet i 1991 og 2007 til fordel for ASI og AOE, og alle væsentlige elementer, der lå til grund for anmodningerne til Irish Revenue om disse afgørelser, navnlig de tilgrundliggende rapporter fra selskabernes skatterådgiver. Kommissionen anmodede også om oplysninger vedrørende alle Apple-koncernselskaber, som har skattemæssigt hjemsted i Irland, herunder alle gældende afgørelser, og selvangivelserne for disse Apple-koncernselskaber i Irland for 2010, 2011 og 2012. Den 21. november 2013 fremsendte de irske myndigheder de ønskede oplysninger, herunder afgørelserne fra 1991 og 2007 til fordel for ASI og AOE og selvangivelserne for de ni selskaber anført i betragtning 2.

(5) Ved brev af 24. januar 2014 anmodede Kommissionen Irland om yderligere oplysninger om afgørelserne fra den 25. september 2013. Kommissionen anmodede også Irland om at indgive alle afgørelser om overskudsfordeling truffet siden 2004, alle gældende afgørelser truffet inden denne dato og alle væsentlige elementer, der lå til grund for disse afgørelser.

(6) Den 6. marts 2014 indgav Irland yderligere afgørelser om overskudsfordeling vedrørende selskaber, hvis anmodninger blev behandlet af Irish Revenues »afdeling for store sager«. Irland indgav afgørelserne, en kopi af den korrespondance, som Irland havde modtaget fra selskabet eller dets skatterådgiver, og som angav grundlaget for anmodningen og afgørelsen, og en kopi af svaret fra Irish Revenue. Disse oplysninger blev fremlagt for ti selskaber: selskabet [H], selskabet [I], selskabet [C2], selskabet [J], selskabet [K], selskabet [D], selskabet [L], selskabet [M], selskabet [N] og selskabet [O] (3). Irland oplyste yderligere, at oplysninger vedrørende selskabet [K] var anført i et tidligere svar.

(7) Ved brev af 7. marts 2014 oplyste Kommissionen Irland, at den var i gang med at undersøge, om de skatteafgørelser, som Irish Revenue traf i 1991 og 2007 til fordel for ASI og AOE, udgør ny støtte, og den opfordrede de irske myndigheder til at indgive bemærkninger om foreneligheden af en sådan støtte. Efter at have gjort opmærksom på, at Kommissionen allerede ved brev af 21. oktober 2013 havde anmodet om alle væsentlige elementer, der lå til grund for disse afgørelser, opfordrede Kommissionen Irland til at fremlægge eventuelle yderligere oplysninger vedrørende de skatteordninger, som godkendes i disse afgørelser, og selvangivelserne for Apple-koncernselskaberne i Irland. Den 25. marts 2014 indgav Irland ASI's og AOE's selvangivelser for 2004-2010.

(8) Ved brev af 1. maj og 28. maj 2014 udtrykte de irske myndigheder bekymring for, at drøftelser mellem Kommissionen og Organisationen for Økonomisk Samarbejde og Udvikling (»OECD«) kan have ført til videregivelse af fortrolige oplysninger om skatteydere. Ved brev af 6. juni 2014 reagerede Kommissionen på disse bekymringer ved at forklare, at drøftelserne mellem Kommissionen og OECD var af generel karakter, og at fortrolige oplysninger om skatteydere ikke var blevet videregivet til OECD.

(9) Den 11. juni 2014 vedtog Kommissionen i henhold til artikel 108, stk. 2, i TEUF sin afgørelse om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure i forbindelse med de skatteafgørelser fra 1991 og 2007, som Irish Revenue havde truffet til fordel for ASI og AOE, med den begrundelse, at disse afgørelser kunne udgøre statsstøtte som omhandlet i artikel 107, stk. 1, i TEUF, (»åbningsafgørelsen«).

(10) Ved brev af 5. september 2014 fremsatte Irland sine bemærkninger til åbningsafgørelsen.

(11) Den 17. oktober 2014 blev åbningsafgørelsen offentliggjort i Den Europæiske Unions Tidende (4), og interesserede parter blev opfordret til at fremsætte deres bemærkninger til Kommissionens undersøgelse. Ved brev af 17. november 2014 modtog Kommissionen bemærkninger fra Apple. Disse bemærkninger var ledsaget af en ad hoc-rapport om overskudsfordeling udarbejdet af selskabets skatterådgiver [Apples skatterådgiver] (»ad hoc-rapporten fra [Apples skatterådgiver]«). Bemærkninger blev også indgivet af Ibec (5) og Oxfam, og et fælles brev blev indgivet af en række brancheorganisationer (6).

(12) Den 9. januar 2015 blev der afholdt et møde mellem Kommissionens tjenestegrene og repræsentanter for Apple, hvor Apple forklarede selskabets nye struktur i Irland for Kommissionen. Ved e-mail af 19. januar 2015 indgav Apple et sammendrag af de centrale elementer i Apples […] omstrukturering i Irland til Kommissionen som en opfølgning på mødet den 9. januar 2015.

(13) Den 30. januar 2015 og 11. marts 2015 indgav Irland sine bemærkninger til de tredjepartsbemærkninger, som Kommissionen modtog som reaktion på åbningsafgørelsen.

(14) Ved brev af 4. februar 2015 anmodede Kommissionen om Irlands syn på Apples nye selskabsstruktur i Irland og om al skriftlig korrespondance mellem Irish Revenue og Apple vedrørende denne nye selskabsstruktur. Irland besvarede denne anmodning med brev af 25. februar 2015 og fremlagde den ønskede skriftlige korrespondance og notater fra et telefonmøde afholdt den 11. december 2014 mellem Irish Revenue og Apple. Irland anmodede desuden Kommissionen om at uddybe visse aspekter af dens undersøgelse af skatteafgørelserne fra 1991 og 2007, som ifølge Irland tilsyneladende var baseret på en misforståelse fra Kommissionens side for så vidt angår den gældende nationale lovgivning.

(15) Ved brev af 5. marts 2015 fremsendte Kommissionen en anmodning om oplysninger til Irland, som vedrørte oplysninger om renteindtægter bogført i ASI's og AOE's regnskaber og fordelingen af disse indtægter mellem ASI og AOE. Kommissionen anmodede desuden om oplysninger om administrationen af de licenser til intellektuel ejendom, som ASI og AOE var i besiddelse af med henblik på indkøb, produktion, salg og distribution af Apple-produkter uden for Amerika (»Apple IP-licenser«), og oplysninger om, hvorvidt medarbejdere i Apple-koncernen var involveret i denne administration. Irland svarede ved brev af 15. april 2015 med alle de ønskede oplysninger, herunder et bilag indgivet af Apple. I et andet brev afsendt den samme dag accepterede Irland at mødes med Kommissionen.

(16) Den 17. april 2015 sendte Kommissionen et brev til Irland som svar på sidstnævntes anmodning af 25. februar 2015 om uddybning af visse aspekter af Kommissionens undersøgelse af afgørelserne fra 1991 og 2007 (»Kommissionens brev af 17. april 2015«). Kommissionen anmodede Irland om at videresende en kopi af dette brev til Apple.

(17) Den 22. april 2015 blev der afholdt et møde mellem Kommissionens tjenestegrene og Apple. Irland deltog i mødet, som navnlig omhandlede overskudsfordelingen mellem ASI og AOE.

(18) Ved e-mail af 23. april 2015 opfordrede Kommissionen Apple til at indgive bemærkninger til Kommissionens brev af 17. april 2015. Kommissionen anmodede desuden Apple om at fremlægge referaterne af ASI's bestyrelsesmøder i den periode, for hvilken der tidligere var indgivet referater af AOE's bestyrelsesmøder.

(19) Ved breve af 4. maj 2015 besvarede Irland og Apple Kommissionens brev af 17. april 2015. Den 7. maj 2015 blev Apples brev videresendt til Irland med henblik på bemærkninger.

(20) Den 7. maj 2015 blev der afholdt et møde mellem Kommissionens tjenestegrene og Irland.

(21) Den 20. maj 2015 indgav Irland bemærkninger til Apples bemærkninger til Kommissionens brev af 17. april 2015.

(22) Den 27. maj 2015 indgav Apple alle referater og beslutninger fra både ASI's og AOE's bestyrelse for den ønskede periode som svar på Kommissionens e-mail af 23. april 2015.

(23) Ved e-mail af 9. juli 2015 sendte Kommissionen det foreløbige referat af mødet den 7. maj 2015 til Irland og opfordrede Irland til at godkende eller foreslå ændringer til dette referat.

(24) Den 17. juli 2015 besvarede Irland Kommissionens e-mail af 9. juli 2015 og anførte, at det foreløbige referat efter Irlands opfattelse ikke nøjagtigt og på dækkende vis gengav mødet den 7. maj 2015. Irland fremsendte dets bemærkninger til mødet og gentog argumenterne fra dets brev af 4. maj 2015. Irland vedhæftede desuden en udtalelse udarbejdet af John D. Cooke (»Cooke-udtalelsen«). Ved brev af 28. juli 2015 besvarede Kommissionen Irlands brev af 17. juli 2015.

(25) Ved brev af 14. august 2015 indgav Irland sine bemærkninger til referatet af mødet den 7. maj 2015.

(26) Ved brev af 7. september 2015 indgav Apple sine bemærkninger til referatet af mødet den 7. maj 2015. Apple indgav også en udtalelse udarbejdet af professor [Apples rådgiver] (»udtalelsen fra [Apples rådgiver]«).

(27) Ved brev af 11. november 2015 anmodede Kommissionen Irland om yderligere forklaring af aktiviteterne i ASI, AOE og Apple Distribution International (»ADI«) for at få en bedre forståelse af de funktioner, som ASI's og AOE's hovedkontorer og deres respektive irske filialer udførte, og de risici, som disse bar.

(28) Efter en række brevvekslinger mellem Irland og Kommissionen den 25. november 2015, 27. november 2015 og 2. december 2015 vedrørende omfanget af anmodningen om oplysninger og svarfristen indgav Irland en del af de ønskede oplysninger ved brev af 8. december 2015. I dette brev anførte Irland også, at de manglende oplysninger ville blive indgivet senere, og at Apple arbejdede på at indsamle de ønskede oplysninger. Irland udtrykte i dette brev også bekymring over den måde, hvorpå undersøgelsen var forløbet.

(29) Den 21. januar 2016 blev der afholdt et møde mellem Apple Inc.'s Chief Executive Office (»Apples CEO«), Cook, og konkurrencekommissær Margrethe Vestager, hvor også Irland deltog. Ved brev af 25. januar 2016 indgav Apples CEO yderligere forklaringer vedrørende de punkter, som Apple havde rejst på mødet den 21. januar 2016. Konkurrencekommissæren besvarede dette brev ved brev af 29. februar 2016.

(30) Ved brev af 29. januar 2016 indgav Irland yderligere oplysninger som svar på Kommissionens anmodning af 11. november 2015.

(31) Ved brev af 17. februar 2016 udtrykte Irland igen bekymring over den måde, hvorpå undersøgelsen var forløbet, og anførte, at Kommissionen efter Irlands opfattelse havde tilsidesat reglerne om god forvaltningsskik og retten til forsvar.

(32) Ved brev af 18. februar 2016 indgav Apple yderligere forklaringer vedrørende de punkter, der blev rejst på mødet den 21. januar 2016. Apple indgav også en opdatering af ad hoc-rapporten fra [Apples skatterådgiver] indgivet den 17. november 2014 som en del af selskabets bemærkninger til åbningsafgørelsen (»den anden ad hoc-rapport fra [Apples skatterådgiver]«). Apple anførte i dette brev, at åbningsafgørelsen efter selskabets opfattelse anfægtede fordelingen af overskud til de irske filialer af ASI og AOE.

(33) Ved brev af 18. februar 2016 indgav Irland en uopfordret ad hoc-rapport om overskudsfordeling udarbejdet af Pricewaterhouse Cooper (»PwC's ad hoc-rapport«), som ifølge Irland støttede dets holdning om, at fordelingen af overskud til de irske filialer af ASI og AOE, som Irish Revenue havde godkendt i skatteafgørelserne fra 1991 og 2007, var i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

(34) Ved brev af 8. marts 2016 anmodede Kommissionen […] om yderligere […] oplysninger […]. Kommissionen imødegik også de bekymringer, som Irland havde fremsat den 17. februar 2016 vedrørende undersøgelsens omfang, ved at forklare, at undersøgelsens genstand omfattede en undersøgelse af, hvorvidt den fordeling af overskud til ASI's og AOE's irske filialer, der godkendes i skatteafgørelserne fra 1991 og 2007, gav anledning til statsstøtte.

(35) Den 14. marts 2016 fremsendte Apple […] endnu et brev, hvori selskabet udtrykte […] bekymring over sagens rimelighed. Kommissionen besvarede dette brev den 20. april 2016 og sendte en kopi af sit brev til Irland. Som svar på Kommissionens brev af 20. april 2016 sendte Apple et brev til Kommissionen den 6. maj 2016. Kommissionen besvarede brevet af 6. maj 2016 den 22. juli 2016 og sendte en kopi af sit brev til Irland. Som svar på Kommissionens brev af 22. juli 2016 sendte Apple et brev til Kommissionen den 24. august 2016, hvori selskabet udtrykte bekymring over sagens rimelighed.

(36) Den 23. marts 2016 sendte Irland to breve til Kommissionen. Ved det første brev indgav Irland en del af de oplysninger, Kommissionen havde anmodet om i sit brev af 8. marts 2016, og anførte, at resten af oplysningerne ville blive indgivet den 22. april 2016. Ved sit andet brev udtrykte Irland igen bekymring over sagens rimelighed.

(37) Ved brev af 22. april 2016 fremsendte Irland et brev fra Apple af 22. april 2016, hvorved Irland indgav oplysninger til Kommissionen som svar på Kommissionens anmodning om oplysninger af 11. november 2015 og […] af 8. marts 2016.

(38) Den 24. maj 2016 indgav Irland yderligere oplysninger som supplement til dets indgivelse af 22. april 2016. Disse oplysninger bestod af referater af ASI's og AOE's bestyrelsesmøder, som ikke tidligere var blevet indgivet.

2. DEN FAKTISKE OG RETLIGE BAGGRUND

(39) Denne afgørelse vedrører to skatteafgørelser truffet af Irish Revenue den 29. januar 1991 og den 23. maj 2007 til fordel for ASI og AOE (»de anfægtede skatteafgørelser«). Ved de anfægtede skatteafgørelser godkendes ASI's og AOE's metoder til at fordele overskud til deres respektive irske filialer. I henhold til de anfægtede skatteafgørelser kan ASI og AOE fastlægge deres årlige selskabsskat i Irland ved at anvende de metoder til overskudsfordeling, som Irish Revenue godkendte ved disse afgørelser. Afgørelsen fra 1991 var i kraft indtil 2007, da den blev erstattet af afgørelsen fra 2007. Afgørelsen fra 2007 var gældende, indtil Apples nye selskabsstruktur i Irland blev indført. Ifølge oplysningerne fra Apple er det sidste regnskabsår, som er omfattet af afgørelsen fra 2007, 2014, som slutter den 27. september 2014.

2.1. DE BEGUNSTIGEDE AF DE ANFÆGTEDE SKATTEAFGØRELSER

2.1.1. APPLE-KONCERNEN

(40) Apple-koncernen består af Apple Inc. og alle de selskaber, der kontrolleres af Apple Inc. (herefter under ét: »Apple«). Apple har hovedkvarter i Amerikas Forenede Stater (»USA«).

(41) Apple designer, producerer og markedsfører mobile kommunikations- og medieanordninger, personlige computere og bærbare digitale musikafspillere. Apple sælger et bredt spektrum af tilknyttede softwareprodukter, tjenesteydelser, perifere enheder og netværksløsninger samt digitalt tredjepartsindhold og -applikationer. Apple sælger sine produkter i hele verden via sine detailforretninger, onlineforretninger og direkte salgssteder og via eksterne mobiltelefonselskaber, grossister, detailhandlere og særlige forhandlere. Apple sælger desuden forskellige tredjepartsprodukter, som er kompatible med Apples produkter, herunder applikationssoftware og diverse tilbehør og perifere enheder, gennem selskabets online- og detailforretninger.

(42) Apple sælger til forbrugere, virksomheder og offentlige kunder i hele verden. Apple driver primært sin virksomhed på geografisk basis. De geografiske regnskabssegmenter er Amerika, Europa (7), Japan, Kina og det øvrige Asien-Stillehavsområde.

(43) I 2015 havde Apple på verdensplan en nettoomsætning på 233,7 mia. USD og en nettoindtægt på 53,4 mia. USD (8). Pr. 26. september 2015 havde Apple en beholdning på 186,9 mia. USD i likvider og omsættelige værdipapirer gennem udenlandske datterselskaber (9). Dette beløb svarer i det væsentlige til udenlandske overskud, som ikke var skattepligtige (10).

(44) Apples globale virksomhed er opbygget omkring funktionelle nøgleområder, som administreres og ledes direkte fra USA af chefer med base i Cupertino, USA. De funktionelle nøgleområder i Apple-koncernen er: Research and Development (»R&D«), Marketing, Operations, Sales og General and Administration.

2.1.2. APPLES STRUKTUR I IRLAND

(45) Apple-koncernen har selskaber, som er etableret i Irland. Blandt Apple-koncernens selskaber, som er etableret i Irland, kan der skelnes mellem selskaber, der er etableret i Irland, som også har skattemæssigt hjemsted i Irland, f.eks. ADI, Apple Operations og Apple Sales Ireland, og selskaber, der er etableret i Irland, men som ikke har skattemæssigt hjemsted i Irland, f.eks. AOI, ASI og AOE.

(46) Af de Apple-koncernselskaber, som er etableret og har skattemæssigt hjemsted i Irland, og som har ansatte i Irland, har ADI kontraktligt fået til opgave af ASI at sikre distributionen af Apple-produkter uden for Amerika, Apple Operations anskaffer værktøjsudstyr, der anvendes af producenter, og indkøber komponenter og dele fra leverandører med henblik på salg til producenter, og Apple Sales Ireland støtter Apples salgsprogrammer lokalt i Irland.

(47) Af de Apple-koncernselskaber, som er etableret i Irland, men som ikke har skattemæssigt hjemsted i Irland, er ASI et 100 ejet datterselskab af AOE, som igen er et 100 ejet datterselskab af AOI, som igen er et 100 ejet datterselskab af Apple Inc., som er etableret i USA (11). AOE og ASI driver virksomhed i Irland gennem filialer. I figur 1 vises denne selskabsstruktur: Figur 1 Apples selskabsstruktur i Irland

2.1.3. ASI's OG AOE's MANGEL PÅ SKATTEMÆSSIGT HJEMSTED

(48) Et selskab, der er etableret i henhold til irsk lov, og/eller som ledes og kontrolleres centralt i Irland, anses normalt for at have skattemæssigt hjemsted i Irland og skal derfor betale selskabsskat af dets globale overskud. Det betyder, at selskaber, som er etableret i Irland, i princippet er skattepligtige i Irland, selv om de ledes og kontrolleres uden for Irland.

(49) Inden ændringen ved Finance Act 2013 og Finance Act 2014 var der i section 23A i Taxes Consolidation Act 1997 (»TCA 97«) to undtagelser til denne regel, hvorefter selskaber, der var etableret i Irland, kunne anses for ikkehjemmehørende selskaber. I henhold til section 23A i TCA 97 har et selskab ikke skattemæssigt hjemsted i Irland, hvis i) det anses for at have skattemæssigt hjemsted i et andet land i henhold til en dobbeltbeskatningsaftale (»aftaleundtagelsen«), eller ii) selskabet er børsnoteret eller i sidste instans kontrolleret af en person med hjemsted i en medlemsstat eller et beskatningsaftaleland (»undtagelsen vedrørende relevante selskaber«), og disse relevante selskaber eller deres datterselskaber havde handelsaktiviteter i Irland (»handelsundtagelsen«) (12). Den anden af disse undtagelser betyder, at relevante selskaber, som var etableret i Irland og havde en handelsaktivitet i Irland, og som blev centralt ledet og kontrolleret uden for Irland, ikke blev anset for at have skattemæssigt hjemsted i Irland. Der var imidlertid intet krav om, at selskaberne skulle have skattemæssigt hjemsted i en anden skattejurisdiktion.

(50) ASI og AOE er begge etableret i Irland. I anvendelsesperioden for de anfægtede skatteafgørelser blev ASI og AOE anset for »relevante selskaber«, jf. section 23A i TCA 97, eftersom de begge i sidste instans var kontrolleret af et selskab med hjemsted i et beskatningsaftaleland, nemlig Apple Inc., som har skattemæssigt hjemsted i USA (13), og selskaberne, eftersom ASI og AOE havde en handelsaktivitet i Irland gennem deres respektive filialer og var ledet og kontrolleret uden for Irland, blev anset for ikkehjemmehørende selskaber i henhold til handelsundtagelsen i section 23A i TCA 97.

(51) ASI og AOE var ikke skattepligtige i andre skattejurisdiktioner end Irland i anvendelsesperioden for de anfægtede afgørelser (14). Hvert selskab drev virksomhed gennem en enkelt filial i Irland og, hvad der er endnu vigtigere, var ikke skattepligtige i USA (15), det land, hvor de efter Irish Revenues opfattelse blev ledet og kontrolleret, jf. section 23A i TCA 97 (16). Med hensyn til ASI's og AOE's hovedkontorer er de uden fysisk tilstedeværelse og medarbejdere, og de er ikke beliggende i nogen jurisdiktion.

(52) ASI og AOE er således etableret i Irland, men havde ikke skattemæssigt hjemsted i Irland i anvendelsesperioden for de anfægtede skatteafgørelser. Disse selskaber havde heller ikke deres skattemæssige hjemsted i en anden skattejurisdiktion i den pågældende periode, eftersom deres aktiviteter i andre jurisdiktioner og navnlig deres hovedkontorers aktiviteter, som var uden fysisk tilstedeværelse og medarbejdere, ikke medførte skattepligt i USA eller andre jurisdiktioner i henhold til de gældende beskatningsregler. I anvendelsesperioden for de anfægtede skatteafgørelser kunne ASI og AOE derfor bedst beskrives som »statsløse« for så vidt angår skattemæssigt hjemsted.

2.1.4. ASI's OG AOE's IRSKE FILIALERS FUNKTIONER IFØLGE IRLAND OG APPLE

(53) Irland og Apple fremlagde beskrivelser af de funktioner, der blev udført af de irske filialer af ASI og AOE (17), som blev anvendt som udgangspunkt for at præsentere og underbygge Apples fastlæggelse af disse selskabers skattepligtige overskud med henblik på irsk selskabsbeskatning. Disse beskrivelser præsenteres i betragtning 54-57.

(54) Med hensyn til ASI er dets irske filial primært ansvarlig for aktiviteter vedrørende indkøb, salg og distribution i forbindelse med salget af Apple-produkter til nærtstående parter (18) og tredjepartskunder i EMEIA- og APAC-regionerne (19). Nøglefunktioner i ASI's irske filial omfatter: indkøb af færdige Apple-varer fra tredjepartsproducenter og nærtstående producenter (20), distributionsaktiviteter i forbindelse med salget af produkter til nærtstående parter i EMEIA- og APAC-regionerne (21), salgsstøtte- og distributionsaktiviteter i forbindelse med salget af produkter til tredjepartskunder i hele EMEIA (22), salgs- og distributionsteamenes aktiviteter (23) og onlinesalg (24), logistik (25) samt drift af AppleCare, Apples eftersalgs- og kundesupportvirksomhed, som omfatter ansvar for garantier, styring af reparationsprogrammer og reparationsnetværket, herunder telefonsupport.

(55) ASI's irske filial gennemfører også indkøbsordrer afgivet af distributionsenheder i det lokale APAC-land. Mange aktiviteter, som er forbundet med distributionen i denne region, udføres af nærtstående parter (f.eks. logistiksupport) i henhold til serviceaftaler med ASI's irske filial. ASI's irske filial er desuden ansvarlig for overvågningen af den daglige styring af distributionsrisici, navnlig lager-, garanti- og kreditgrænserisici. Siden den 1. januar 2012 har ASI's irske filial også været ansvarlig for produktlokaliseringsfunktioner, som tidligere blev udført af AOE's irske filial.

(56) Med hensyn til AOE er dets irske filial ansvarlig for produktion og samling af en specialiseret serie af computerprodukter på dets anlæg i Irland, herunder iMac-desktopcomputere, MacBook-laptopcomputere og andet computertilbehør, som alt sammen produceres til EMEIA-regionen (26). AOE's irske filial leverer alle sine færdige produkter til nærtstående parter. AOE's irske filials hovedaktiviteter omfatter løbende gennemførelse af de processer, der er nødvendige i forbindelse med produktionen af produkter, procesdesign og opsætning af nye produkter. Nøglefunktioner i AOE's irske filial omfatter: produktionsplanlægning og opstilling af tidsplaner (27), process engineering (28), produktion og drift (29), kvalitetssikring og kvalitetskontrol (30) og renovering (31).

(57) Ud over dets centrale produktionsaktiviteter leverer AOE's irske filial også delte tjenester til andre Apple-koncernselskaber i EMEIA-regionen, herunder økonomi (regnskabs-, lønnings- og betalingstjenester), informationssystemer, teknologi og HR. AOE's irske filial udvikler Apple-specifik proces- og produktionsekspertise (32) og bruger denne ekspertise til fra tid til anden at støtte Apples tredjepartsproducenter og distributionscentre. AOE's irske filial er også ansvarlig for at overvåge den daglige styring af produktions- og lagerrisici. Indtil den 1. januar 2012 var engineeringteamet hos AOE's irske filial også ansvarlig for at lokalisere Apple-produkter til lokale markeder og gennemføre tekniske testprogrammer af Apple-produkter og -software (f.eks. nye softwarefrigivelser) (33). Siden januar 2012 har ASI's irske filial varetaget denne funktion.

2.1.5. ASI's AKTIVITETER I EMEIA-REGIONEN

(58) ASI sælger varer i EMEIA-regionen. ASI har ikke angivet et fast driftssted (34) i nogen de EMEIA-skattejurisdiktioner, hvor disse varer sælges. Salg gennemføres mellem kunderne i forskellige medlemsstaters skattejurisdiktioner og ASI (og ADI) gennem tredjepartsforhandlere og Apples detail- og onlineforretninger. ASI indgår salgsaftaler ved at indhente autoriserede underskrifter, og medarbejderne hos ASI's irske filial gennemfører salget og håndterer spørgsmål vedrørende leverance osv. med kunderne (35). ASI's salg afsluttes med en autoriseret repræsentants underskrift (36). Til illustration kom [80-85] % af ASI's og ADI's samlede indtægter fra tredjepartssalg i 2014 ifølge Apples interne rapporter (37) fra salg i Unionen, mens salget i den europæiske region som helhed tegnede sig for [90-95] % af de samlede indtægter fra tredjepartssalg, og salget i Mellemøsten tegnede sig for [5-10] % af de samlede indtægter fra tredjepartssalg.

2.2. DE ANFÆGTEDE SKATTEAFGØRELSER

2.2.1. DE ANFÆGTEDE SKATTEAFGØRELSER VEDRØRENDE ASI

(59) I 1991 foreslog Apple en metode til at fastsætte nettooverskuddet for Apple Computer Accessories Ltd.'s irske filial (som senere blev til ASI), som blev godkendt af Irish Revenue ved en skatteafgørelse. Ifølge denne afgørelse beregnes det nettooverskud, der skal tildeles ASI's irske filial, som 12,5 af filialens samlede driftsomkostninger (38), eksklusive materialer til videresalg.

(60) I 2007 godkendte Irish Revenue en ændret metode til at beregne ASI's irske filials nettooverskud ved en ny afgørelse. Ifølge denne afgørelse beregnes det nettooverskud, der skal tildeles ASI's irske filial, som [10-15] % af filialens driftsomkostninger, eksklusive omkostninger som f.eks. gebyrer fra Apples tilknyttede virksomheder og materialeomkostninger.

2.2.2. DE ANFÆGTEDE SKATTEAFGØRELSER VEDRØRENDE AOE

(61) I 1991 foreslog Apple en metode til at fastsætte nettooverskuddet for Apple Computer Ltd.'s irske filial (som senere blev til AOE), som blev godkendt af Irish Revenue ved en skatteafgørelse. Ifølge denne afgørelse beregnes det nettooverskud, der skal tildeles AOE's irske filial, som 65 af filialens driftsudgifter op til et årligt beløb på [60-70] mio. USD og 20 af filialens driftsudgifter ud over [60-70] mio. USD. Denne metode fandt anvendelse med det forbehold, at hvis det samlede overskud for AOE's irske filial var mindre end resultatet af formlen, ville dette lavere tal blive anvendt til at beregne filialens nettooverskud. De driftsudgifter, der blev anvendt i denne metode, var alle driftsudgifter, som AOE's irske filial havde afholdt, herunder afskrivninger, men eksklusive materialer til videresalg og andele af omkostninger til immaterielle aktiver, blev opkrævet af Apples tilknyttede virksomheder. Der kan foretages skattemæssige afskrivninger, som ikke bør overstige de bogførte afskrivninger med mere end [1-10] mio. USD (39).

(62) I 2007 godkendte Irish Revenue en ændret metode til at beregne AOE's irske filials nettooverskud ved en ny afgørelse. Ifølge den metode, som godkendes i denne afgørelse, var den irske filials beskatningsgrundlag lig med i) [10-15] % af filialens driftsomkostninger, eksklusive omkostninger som f.eks. gebyrer fra Apples tilknyttede virksomheder og materialeomkostninger, ii) en IP-afkast på [1-5] % af filialens omsætning fra den irske filials samlede produktionsprocesteknologi og iii) et fradrag for skattemæssige afskrivninger »beregnet og afskrevet som sædvanligt«.

2.2.3. DOKUMENTER, SOM VAR TILGÆNGELIGE FOR IRISH REVENUE, DA MYNDIGHEDEN UDSTEDTE DE ANFÆGTEDE SKATTEAFGØRELSER

(63) De dokumenter, som ifølge Irland udgør alle de væsentlige elementer, der lå til grund for afgørelsen fra 1991, omfatter tre breve (af 12. oktober 1990, 5. december 1990 og 16. januar 1991) og to faxer (af 2. januar 1991 og 24. januar 1991) fra [Apples skatterådgiver] som skatterådgiver for Apple (»Apples skatterådgiver«), et notat fra et interview af 30. november 1990 og et notat fra et møde af 3. januar 1991 udarbejdet af Irish Revenue samt et brev fra Irish Revenue af 29. januar 1991, som bekræfter, at brevene fra Apples skatterådgiver korrekt afspejler den metode, der skal anvendes til at beregne de overskud, der skal tildeles de irske filialer af ASI og AOE som aftalt på mødet den 3. januar 1991. Denne metode beskrives i betragtning 59 og 61.

(64) Følgende er et oversat uddrag af notatet fra interviewet af 30. november 1990: »Som baggrundsoplysninger anførte [Apples skatterådgiver], at Apple nu var den største arbejdsgiver i Corkområdet med 1 000 direkte ansatte og 500 beskæftigede via underkontrakter. Det blev oplyst, at selskabet i øjeblikket omlægger sin globale drift og ønsker at opnå en fortjenstmargen af dets irske aktiviteter. [Apples skatterådgiver] fremlagde den irske filials regnskaber for den regnskabsperiode, der sluttede den 29. september 1989, som vise et nettooverskud på 270 mio. USD af en omsætning på 751 mio. USD. Det blev oplyst, at ingen irske aktieselskaber havde opnået en lignende overskudsgrad. Overskuddet kan ifølge [Apples skatterådgiver] henføres til tre kilder: teknologi, markedsføring og produktion. Kun produktionselementet vedrører den irske filial. [Irish Revenue] påpegede, at størrelsen af det opkrævede gebyr i den foreslåede ordning ville være afgørende. [Apples skatterådgiver] oplyste, at selskabet ville være parat til at acceptere et overskud på 30-40 mio. USD, forudsat at Apple Computer Ltd. opnåede et sådant overskud. (Computerindustrien er genstand for konjunktursvingninger). Hvis Apple opnår et overskud på 100 mio. GBP, accepteres det, at 30-40 mio. USD (eller det tal, man når til enighed om) henføres til produktionsaktiviteten. Hvis selskabets omsætning falder, og overskuddet bliver mindre end 30-40 mio. USD, tilskrives hele overskuddet produktionsaktiviteten. Det foreslås grundlæggende, at hele overskuddet op til 30-40 mio. USD henføres til produktionsaktiviteten. [Irish Revenue] spurgte [Apples skatterådgiver], om der var nogen begrundelse for beløbet på 30-40 mio. USD, og han erkendte, at der ikke var nogen videnskabelig begrundelse for dette beløb. Beløbet var imidlertid så stort, at han håbede, at det ville blive opfattet som et bonafide-forslag. Eftersom det ikke var muligt at vurdere beløbet separat, bekræftede [Apples skatterådgiver], at han ville udtrække oplysninger om de faktiske omkostninger, som kunne henføres til den irske filial.«

(65) Følgende er et oversat uddrag af notatet fra mødet den 3. januar 1991: »Efter [Apples skatterådgivers] opfattelse var det klart, at selskabet anvendte interne afregningspriser. Filialens regnskaber for den regnskabsperiode, der sluttede den 30. september 1989, viste et nettooverskud på 269 000 000 USD af en omsætning på 751 000 000 USD. Intet irsk børsnoteret selskab var i nærheden af at opnå et lignende resultat. Irish Revenue kunne endnu ikke afgøre, om selskabet anvendte interne afregningspriser, men var villig til at drøfte et overskudsbeløb for den irske filial med udgangspunkt i en procentdel af de faktiske omkostninger, der kunne henføres til den irske filial. Inden mødet blev det derfor foreslået, at det overskud, der skulle henføres til den irske filial, skulle være kostpris plus [30-40] mio. USD, og at de skattemæssige afskrivninger ikke måtte overstige [10-20] mio. USD, således at et beløb på [20-30] mio. USD ville være skattepligtigt i Irland. På grundlag af regnskaberne for den regnskabsperiode, der sluttede den 30. september 1990 repræsenterede et overskud på [30-40] mio. USD 46 af de omkostninger, der kunne tilregnes den irske filial. Det blev påpeget, at dette beløb var betydeligt højere end de [10-15] %, som normalt henføres til et omkostningscenter, selv om man også erkendte, at [10-15] % ikke gav mening i forbindelse med computerindustrien. Det blev påpeget, at man i nogle industrier kan opnå en avance på 100, især i lægemiddelindustrien. Det blev imidlertid medgivet, at lægemiddelindustrien og computerindustrien ikke er direkte sammenlignelige. Efter yderligere drøftelser blev man enige om at acceptere en avance på 65 af de omkostninger, der kunne henføres til den irske filial, såfremt der blev fundet en tilfredsstillende løsning på spørgsmålet vedrørende de skattemæssige afskrivninger. Man blev desuden enige om at acceptere en avance på 20 for omkostninger ud over [60-70] mio. USD for ikke at hindre udvidelsen af de irske aktiviteter. (…) Efter yderligere drøftelser blev det aftalt, at beregningerne af skattemæssige afskrivninger skulle ske i irske punts (40), og at den sædvanlige sats for værdiforringelse på grund af slid (41) skulle angives for alle år. Det blev desuden aftalt, at selskabets krav skulle begrænses til et beløb på [1-10] mio. USD ud over det beløb, der var afsat til afskrivninger i regnskaberne. På grundlag af den forelagte omkostningsoversigt for den periode, der sluttede den 30. september 1990, ville dette sikre et skattepligtigt overskud i Irland på [30-40] mio. USD. (…) Formatet for de regnskaber, der skulle indgives, blev derefter drøftet. Et forslag om at indgive en omkostningsoversigt blev ikke accepteret. Det blev aftalt, at selskabet skulle udarbejde en udførlig resultatopgørelse, og at et royalty/gebyr til hovedkontoret ville blive opkrævet for teknologi- og markedsføringstjenester, der leveres af koncernen. Desuden indgives selskabets fulde reviderede regnskab. (…) Som et særskilt punkt ønskede [Apples skatterådgiver] at indgå aftale om en avance for et nyt selskab, hvis aktiviteter alene skulle vedrøre sourcing af råvarer i landet. Der blev foreslået en avance på 10, og efter yderligere drøftelser nåede man til enighed om en avance på 12,5.«

(66) Brevet fra Apples skatterådgiver af 16. januar 1991 indeholder et vejledende regnskabsformat for den irske filial af Apple Computer Ltd. og en oversigt over de skattemæssige afskrivninger for Apple Computer Ltd. for 1985-1990. I faxen af 24. januar 1991 fra Apples skatterådgiver bekræftes det, at Apple accepterer følgende formulering vedrørende skattemæssige afskrivninger, som erstatter den formulering vedrørende skattemæssige afskrivninger, som Apples skatterådgiver tidligere anvendte i brevet af 16. januar 1991: »De skattemæssige afskrivninger vil ikke overstige de bogførte afskrivninger med mere end [1-10] mio. USD.«

(67) De dokumenter, som ifølge Irland udgør alle de væsentlige elementer, der lå til grund for afgørelsen fra 2007, omfatter et brev af 16. maj 2007 fra Apples skatterådgiver og et brev af 23. maj 2007 fra Irish Revenue, som bekræfter myndighedens godkendelse af den metode, der anvendes til at beregne de overskud, der skal tildeles de irske filialer af ASI og AOE som forklaret i brevet fra Apples skatterådgiver. Denne metode beskrives i betragtning 60 og 62. I ingen af de to dokumenter redegøres der for tallene »[10-15] % [af driftsomkostningerne i Irland]/[1-5] % [af AOE's årlige omsætning, som opnås af produkter produceret i Irland]/[10-15] % [af ASI's driftsomkostninger]«, som godkendes ved skatteafgørelsen, og der er heller ingen oplysninger om, hvordan man er nået frem til disse tal. Brevet fra Apples skatterådgiver indeholder en række specifikationer med hensyn til, hvordan den aftalte metode vil blive anvendt. For at undgå tvivl angives det navnlig, at ASI's driftsomkostninger og AOE's »driftsomkostninger i Irland« udelukker alle gebyrer fra Apples tilknyttede virksomheder i hele verden, »above the line«-omkostninger som f.eks. materialeomkostninger, told, fragt osv., engangsomstruktureringsomkostninger og kapitalomkostninger.

(68) Ingen af de dokumenter, der er fremlagt til støtte for de anfægtede skatteafgørelser, indeholder en aktuel overskudsfordelingsundersøgelse eller rapport om interne afregningspriser.

2.3. BESKRIVELSE AF DEN RELEVANTE NATIONALE RETLIGE RAMME

(69) I henhold til section 21(1) i TCA 97 skal selskaber i Irland betale selskabsskat af deres overskud. Med henblik på selskabsskat foretages indkomstberegning og vurderinger efter de samme »schedules« (skatteklasser) og »cases« (kategorier) som ved indkomstskat og i overensstemmelse med de bestemmelser, der gælder for disse schedules og cases, jf. section 76(3) i TCA 97. I Irland opkræves indkomstskat efter bestemmelserne om direkte beskatning med henvisning til schedule C, D, E og F og i schedule D med henvisning til case I-V. I section 12 i TCA 97 bestemmes det, at »[i]ncome tax shall, subject to the Income Tax Acts, be charged in respect of all property, profits or gains respectively described in the Schedules [C-F] […] and in accordance with the provisions of the Income Tax Acts applicable to those Schedules« (42). I section 18 i TCA 97 fastlægges anvendelsesområdet for beskatning efter schedule D, og i subsection 2(2) opstilles de forskellige cases og deres anvendelsesområde. Det følger af disse bestemmelser, at selskabsskat i Irland opkræves af et selskabs overskud (indkomst og skattepligtige gevinster), dog med visse specifikke undtagelser (43).

(70) Beskatningsgrundlaget for selskabsskat fastlægges med udgangspunkt i det skattepligtige selskabs regnskabsmæssige overskud (44). Selskabets regnskabsmæssige overskud justeres derefter skattemæssigt med generelle tillæg og fradrag, som er fastsat ved lov (45), f.eks. med et fradrag for skattemæssige afskrivninger (46). En regnskabsperiode er normalt den periode på 12 måneder, for hvilken selskabet opstiller sit regnskab (47).

(71) Irland anvender forskellige skattesatser for driftsindtægter, andre indtægter end driftsindtægter og kapitalgevinster. I section 21 TCA 1997 fastsættes den generelle selskabsskattesats til 12,5 (48). Denne sats gælder for driftsindtægter (49), der optjenes af selskaber, som beskattes efter case I i schedule D. Andre indtægter end driftsindtægter beskattes med 25 (50). Irish Revenue har udarbejdet retningslinjer for klassificeringen af aktiviteter som drift i »Guidance on revenue opinions on classification of activities as trading« (51). Ifølge disse retningslinjer forudsættes det ved drift, at det berørte selskab udfører en forretningsaktivitet, hvorfra dets indtægter stammer. Aktiviteterne kan variere afhængigt af erhvervets art og kræver personer med de nødvendige kompetencer og beføjelser til at udføre dem (52). Kapitalgevinster beskattes med 33, med en skattefritagelse for gevinster ved salg af visse andele på 5 eller derover i selskaber med hjemsted i Unionen eller beskatningsaftalelande

(72) I henhold til section 26 i TCA 97 skal selskaber med hjemsted i Irland betale selskabsskat af deres globale overskud og kapitalgevinster, eksklusive de fleste udlodninger modtaget fra andre selskaber med hjemsted i Irland (53).

(73) I section 25 i TCA 97 fastlægges anvendelsesområdet for selskabsbeskatning af ikkehjemmehørende selskaber. I section 25 i TCA 97 bestemmes følgende, for så vidt som det er relevant: »(1) A company not resident in the State shall not be within the charge to corporation tax unless it carries on a trade in the State through a branch or agency, but if it does so it shall, subject to any exceptions provided for by the Corporation Tax Acts, be chargeable to corporation tax on all its chargeable profits wherever arising. (2) For the purposes of corporation tax, the chargeable profits of a company not resident in the State but carrying on a trade in the State through a branch or agency shall be — a) any trading income arising directly or indirectly through or from the branch or agency, and any income from property or rights used by, or held by or for, the branch or agency, but this paragraph shall not include distributions received from companies resident in the State, […].«

(74) Det følger af denne bestemmelse, at et ikkehjemmehørende selskab ikke har pligt til at betale selskabsskat, medmindre det driver virksomhed i Irland gennem en filial eller et kontor. Hvis et ikkehjemmehørende selskab driver et sådant erhverv, skal selskabet betale selskabsskat af (54): — enhver driftsindtægt, der optjenes direkte eller indirekte gennem eller af filialen eller kontoret — enhver indtægt fra ejendom eller rettigheder, der anvendes af eller indhaves af eller for filialen eller kontoret, og — skattepligtige gevinster, der kan henføres til filialen eller kontoret.

(75) Section 25 i TCA 97 følger efter section 8(1) og 8(2) i Corporation Tax Act 1967, som lød: »8. (1) A company not resident in the State shall not be within the charge to corporation tax unless it carries on a trade in the State through a branch or agency but, if it does so, it shall, subject to any exceptions provided for by this Act, be chargeable to corporation tax on all its chargeable profits wherever arising. (2) For purposes of corporation the chargeable profits of a company not resident in the State but carrying on a trade there through a branch or agency shall be a) any trading income arising directly or indirectly through or from the branch or agency (but so that this paragraph shall not include distributions received from companies resident in the State); […]«

(76) Selskaber, som ikke har hjemsted i Irland, og som ikke driver virksomhed gennem en filial eller et kontor i Irland, skal kun betale indkomstskat af indkomst optjent i Irland og kapitalgevinstskat af gevinster, der optjenes ved salg af visse irske aktiver (primært irsk ejendom) (55), med forbehold af eventuelle fradrag i henhold til en skatteaftale.

(77) For at undgå dobbeltbeskatning af et selskab vedrørende den samme indkomst (én gang med indkomstskat og én gang med selskabsskat) kan der i henhold til section 21(2) i TCA 97 ikke opkræves indkomstskat af et selskabs indkomst, hvis det har hjemsted i Irland, eller, såfremt selskabet ikke har hjemsted i Irland, hvis indtægten pålægges selskabsskat.

(78) Ved section 42 i Finance Act 2010 blev part 35A indføjet i TCA 97. Ifølge Irland var dette første gang, at »armslængdeprincippet« formelt blev anerkendt i irsk skattelovgivning, som dette princip er fastlagt i artikel 9 i OECD's Model Tax Convention on Income and on Capital (»OECD's Model Tax Convention«) og uddybet i OECD's retningslinjer for koncerninterne afregningspriser med henblik på multinationale virksomheder og skattemyndigheder (»OECD's TP Guidelines«). Part 35A finder anvendelse på aftaler indgået mellem forbundne personer (selskaber). På grundlag af definitionen af en »person« i Irlands nationale skattelovgivning er en aftale, som er indgået mellem et hovedkontor og dets filial, imidlertid ikke omfattet af anvendelsesområdet for part 35A.

2.4. RETNINGSLINJER FOR INTERNE AFREGNINGSPRISER OG OVERSKUDSFORDELING TIL SELSKABER MED FASTE DRIFTSSTEDER

2.4.1. OECD-RAMMEN OG OECD's ARMSLÆNGDEPRINCIP

(79) OECD har udarbejdet en række ikkebindende retningslinjer om international beskatning. Som følge af retningslinjernes ikkebindende karakter opfordres skattemyndighederne i OECD-medlemslandene, herunder Irland (56), blot til at følge OECD's ramme. Generelt tjener OECD's ramme som reference og har en klar indflydelse på skattepraksis i OECD-medlemslandene (og også i lande uden for OECD). I flere OECD-medlemslande har retningslinjer, som indgår i denne ramme, desuden fået retsvirkning eller tjener som reference for fortolkningen af den nationale skattelovgivning. Når Kommissionen i denne afgørelse henviser til OECD-rammen, gør den det følgelig, fordi denne ramme er resultatet af ekspertdrøftelser inden for rammerne af OECD og uddyber teknikker, som har til formål at løse fælles udfordringer i forbindelse med international beskatning.

(80) Som anført i betragtning 15 i åbningsafgørelsen kan multinationale selskaber fordele overskud inden for en koncern ved at anvende interne afregningspriser mellem separate selskaber inden for den samme koncern. Ved interne afregningspriser forstås de priser, der anvendes ved kommercielle transaktioner mellem forskellige selskaber i den samme koncern. Interne afregningspriser kan også anvendes inden for et selskab, hvis selskabet har et fast driftssted i en anden jurisdiktion. Dette kræver, at selskabets overskud fordeles mellem dets faste driftssted og de andre dele af selskabet.

(81) OECD's Model Tax Convention, som er grundlaget for mange bilaterale skatteaftaler, der omfatter OECD-medlemslande og et stigende antal ikkemedlemslande, indeholder bestemmelser om interne afregningspriser mellem forbundne koncernselskaber og overskudsfordeling inden for et selskab.

(82) I artikel 9, stk. 1, i OECD's Model Tax Convention om »forbundne foretagender«: »[Where] conditions are made or imposed between the two [associated] enterprises in their commercial or financial relations which differ from those which would be made between independent enterprises, then any profits which would, but for those conditions, have accrued to one of the enterprises, but, by reason of those conditions, have not so accrued, may be included in the profits of that enterprise and taxed accordingly«. For så vidt angår internationale skatteforhold, anses denne bestemmelse for at definere OECD's »armslængdeprincip« i forbindelse med interne afregningspriser mellem forbundne koncernselskaber.

(83) Ifølge dette princip bør skattemyndighederne kun acceptere interne afregningspriser mellem koncernselskaber, når disse priser svarer til, hvad selskaberne ville modtage, hvis priserne var aftalt mellem uafhængige selskaber, der har forhandlet under lignende omstændigheder på armslængdeafstand. På denne måde forhindres multinationale selskaber i at manipulere deres interne afregningspriser på en sådan måde, at et så lille overskud som muligt fordeles til jurisdiktioner med højere beskatning af sådanne overskud, og at et så stort overskud som muligt fordeles til jurisdiktioner med lavere beskatning af sådanne overskud (57). OECD har opstillet retningslinjer for anvendelsen af armslængdeprincippet i OECD's TP Guidelines, hvoraf den seneste udgave blev offentliggjort i 2010 (»OECD's TP Guidelines fra 2010«) (58).

(84) Artikel 7, stk. 2, i OECD's Model Tax Convention om »virksomhedsfortjeneste« omhandler fordelingen af overskud inden for et enkelt selskab. Artiklen bestemmer, at: »[…] the profits that are attributable in each Contracting State to the permanent establishment […] are the profits it might be expected to make, in particular in its dealings with other parts of the enterprise, if it were a separate and independent enterprise engaged in the same or similar activities under the same or similar conditions, taking into account the functions performed, assets used and risks assumed by the enterprise through the permanent establishment and through the other parts of the enterprise.« Retningslinjer for anvendelsen af artikel 7 findes i OECD's rapport om fordeling af overskud til faste driftssteder, hvoraf den seneste udgave blev offentliggjort i 2010 (»OECD's Profit Attribution Report fra 2010«) (59).

(85) I OECD's Profit Attribution Report fra 2010 beskrives problemerne med at fordele overskud inden for et selskab i forhold til at fordele overskud mellem to juridisk særskilte selskaber. Ved to juridisk særskilte selskaber bestemmes det ved hjælp af juridisk bindende aftaler eller tilsvarende retlige ordninger, hvilket selskab der ejer aktiverne, og hvilket selskab der bærer risici i forholdet mellem de to selskaber. Dette gælder også, når de to særskilte selskaber indgår i den samme selskabskoncern, såfremt aftalerne og de retlige ordninger afspejler de tilgrundliggende forhold. Det forhold, at et fast driftssted ikke udgør en særskilt juridisk enhed i forhold til det selskab, som det tilhører, betyder derimod, at der mellem de forskellige dele af det samme selskab ikke er én enkelt del af selskabet, der kan siges juridisk at »eje« aktiverne, bære risiciene og besidde kapital eller aftaler med særskilte selskaber (60). For at imødegå denne forskel fastlægges der i OECD's Profit Attribution Report fra 2010 en fælles tilgang til fordelingen af overskud til faste driftssteder tilhørende ikkehjemmehørende selskaber. Denne tilgang kaldes »Authorised OECD Approach« (»AOA-tilgangen«). Med denne tilgang henføres til det faste driftssted de overskud, som det faste driftssted ville forventes at optjene, hvis det var et særskilt og uafhængigt foretagende, der udøver samme eller lignende aktiviteter under de samme eller lignende forhold, idet der tages hensyn til de udførte funktioner, anvendte aktiver og påtagne risici af det ikkehjemmehørende selskab gennem det faste driftssted og andre dele af dette selskab, jf. artikel 7, stk. 2, i OECD's Model Tax Convention.

2.4.2. OVERSKUDSFORDELING MELLEM FILIALER BASERET PÅ LEDELSESFUNKTIONER I DE TO TRIN I AOA-TILGANGEN

(86) I OECD's Profit Attribution Report fra 2010 beskrives AOA-tilgangen til anvendelse af armslængdeprincippet, som er anført i OECD's TP Guidelines i forbindelse med fordeling af overskud til et fast driftssted. Ifølge OECD's TP Guidelines afhænger fordelingen af overskud mellem forbundne selskaber af de enkelte selskabers udførte funktioner, påtagne risici og anvendte aktiver (61). Ved fordelingen af indkomst mellem et selskab og dets faste driftssted supplerer AOA-tilgangen den funktionelle analyse i artikel 9, stk. 1, i OECD's Model Tax Convention med et første trin til at imødegå det forhold, at aktiver, risici, kapital, rettigheder og forpligtelser, der følger af transaktioner mellem forskellige dele af det samme selskab, juridisk set tilhører selskabet som helhed og ikke en enkelt del af selskabet, og at der ikke er transaktioner mellem juridisk særskilte selskaber, der tilhører den samme koncern (62).

(87) AOA-tilgangen består derfor af en totrinsanalyse, hvorefter indkomst allokeres til et fast driftssted.

(88) Som det første trin i tilgangen anlægges den hypotese, at det faste driftssted er et særskilt og uafhængigt foretagende, »engaged in the same or similar activities under the same or similar conditions, taking into account the functions performed, assets used and risks assumed by the enterprise through the permanent establishment and through the other parts of the enterprise« (63). I denne sammenhæng introduceres begrebet »nøglepersonfunktioner«. I det første trin henføres det økonomiske ejerskab af aktiver til det faste driftssted, hvor nøglepersonfunktioner vedrørende disse økonomiske aktiver udføres; samtidig henføres risiciene til det faste driftssted, hvor nøglepersonfunktioner vedrørende påtagelsen og/eller styringen (efter overførslen) af disse risici varetages (64).

(89) I det andet trin i AOA-tilgangen anvendes OECD's TP Guidelines analogt på det faste driftssteds transaktioner med andre dele af selskabet for at sikre, at udøvelsen af alle dets funktioner i forbindelse med disse transaktioner prissættes efter armslængdeprincippet (65).

2.4.3. OVERVEJELSER VEDRØRENDE ANVENDELSEN AF AOA-TILGANGEN PÅ IMMATERIELLE AKTIVER

(90) Section D-2(iii)(c) i OECD's Profit Attribution Report fra 2010 omhandler fordelingen af immaterielle aktiver til faste driftssteder. Med hensyn til internt udviklede immaterielle handelsaktiver anføres det i rapportens punkt 86, at — afhængigt af foretagendernes organisationsmodel — »the active decision-making and management may often be devolved throughout the enterprise. An issue arises as to whether this is likely to be the same with regard to the development of intangible property or whether it is more likely that the significant people functions relevant to the determination of economic ownership of intangible assets are performed at a high strategic level by senior management or by a combination of centralised and devolved decision-making functions«. I punkt 87 anføres det, at »there is no hard evidence that the decision-making process for the development of intangible property is generally so centralised, especially as the focus for determining the significant people functions relevant to the determination of economic ownership is on the active-decision making and management rather than on simply saying yes or no to a proposal. This suggests that, just as for financial assets, economic ownership may often be determined by functions performed below the strategic level of senior management. This is the level at which the active management of a programme toward the development of an intangible would occur, where the ability to actively manage the risks inherent in such a programme lies.«

(91) Med hensyn til erhvervede immaterielle handelsaktiver forklares det i punkt 94, section D-2(iii)(c)(3)A(ii), at »just as with internally developed intangibles property, the key question in determining economic ownership of acquired intangibles is where within the enterprise the significant people functions related to active decision-making relating to the taking on and management of risks are undertaken« (66).

2.4.4. OECD'S TP GUIDELINES

(92) I OECD's TP Guidelines beskrives fem metoder til at fastsætte armslængdepriser for transaktioner og fordele overskud mellem selskaber i samme koncern: i) den fri markedsprismetode (»CUP«), ii) kostpris plus avance-metoden, iii) videresalgsprismetoden, iv) den transaktionsbestemte nettoavancemetode (TNMM-metoden) og v) avancefordelingsmetoden. I retningslinjerne skelnes der mellem traditionelle transaktionsbaserede metoder (de tre første metoder) og transaktionsbestemte nettoavancemetoder (de to sidste metoder). I retningslinjerne udtales der udtrykkelig præference for de traditionelle transaktionsbaserede metoder, såsom CUP, frem for de transaktionsbestemte nettoavancemetoder, såsom TNMM, som et middel til at fastslå, om interne afregningspriser overholder armslængdeprincippet (67). Desuden anføres det i retningslinjerne, at multinationale selskaber fortsat kan vælge at anvende metoder, der ikke er beskrevet i disse retningslinjer, til at fastsætte interne afregningspriser, forudsat de overholder armslængdeprincippet.

(93) Ved de anfægtede skatteafgørelser godkendes en overskudsfordeling for ASI og AOE, der er baseret på ensidige overskudsfordelingsmetoder, som i deres anvendelse ligner TNMM som beskrevet i OECD's TP Guidelines. TNMM er en af de såkaldte »indirekte metoder« til at fastsætte en armslængdeprissætning af transaktioner og overskudsfordeling mellem selskaber i samme koncern. TNMM kan sættes over for CUP-metoden, som er en »direkte metode«, hvor den pris, der opkræves for overførsel af ejendom eller tjenesteydelser i en kontrolleret transaktion (dvs. en transaktion mellem to forbundne foretagender), sammenlignes med den pris, der opkræves for overførsel af ejendom eller tjenesteydelser i en tilsvarende ikkekontrolleret transaktion (dvs. en transaktion mellem foretagender, der er uafhængige i forhold til hinanden) gennemført under sammenlignelige omstændigheder. TNMM beskriver, hvad der ville være en armslængdefortjeneste for en hel aktivitet, snarere end for identificerede transaktioner. Hensigten er ikke at fastsætte prisen for solgte varer, men at anslå det overskud, som uafhængige selskaber kunne forventes at opnå af en aktivitet, såsom det at sælge varer. Dette gøres ved at tage et udgangspunkt (»overskudsindikator«), f.eks. omkostninger, omsætning eller faste investeringer, og at sammenligne dette med en tilsvarende overskudsindikator for en sammenlignelig ukontrolleret transaktion.

(94) Anvendelsen af TNMM som en ensidig metode til fastsættelse af interne afregningspriser — dvs. en metode, hvor kun avancen for den ene af parterne i de kontrollerede transaktioner undersøges — begrundes ofte med henvisning til punkt 3.18 i OECD's TP Guidelines fra 2010, hvorefter den »testede part«, dvs. den part i transaktionen, for hvilken en finansiel indikator (avance (mark-up) for omkostninger, bruttofortjeneste eller nettooverskud) testes, i princippet bør være det selskab, som har den mindst komplekse funktion (68). Såfremt en af parterne i en kontrolleret transaktion besidder intellektuel ejendom, som den giver i licens til modparten, således at denne kan udføre funktioner som f.eks. produktion eller distribution, henviser skatterådgivere ofte til kompleksiteten ved at bestemme et afkast af denne intellektuelle ejendom som begrundelse for at udpege modparten som parten med den mindst komplekse funktion, bestemme et afkast for de funktioner, der udføres af denne modpart, og fordele hele overskuddet efter fradrag af dette afkast, dvs. hele »restoverskuddet«, til den part, som er indehaver af den intellektuelle ejendom som royalty for anvendelsen af denne intellektuelle ejendom.

2.5. SUPPLERENDE OPLYSNINGER MEDDELT AF IRLAND SOM SVAR PÅ ÅBNINGSAFGØRELSEN OG I LØBET AF DEN FORMELLE UNDERSØGELSE

(95) I åbningsafgørelsen anmodede Kommissionen Irland om at indgive alle oplysninger, der kunne bidrage til vurderingen af de anfægtede skatteafgørelser (69). Kommissionen anmodede navnlig Irland om at indgive ASI's og AOE's regnskaber for perioden 2004-2013, oplyse antallet af ansatte i fuldtidsækvivalenter (»FTÆ«) for ASI og AOE i samme periode (udgangen af hver regnskabsperiode), FTÆ for ASI's og AOE's irske filialer og oplysninger om de omkostningsfordelingsaftaler, som ASI og AOE har indgået. Kommissionen anmodede også Irland om særskilt at udpege beløbet for ASI's passive indkomst i resultatopgørelsen og angive, om denne indkomst hidrører fra Irland.

2.5.1. ASI'S OG AOE'S REGNSKABSOPLYSNINGER

(96) Begge selskabers indtægter hidrører ifølge deres regnskaber fra salget af produkter, som det fremgår af uddragene i figur 2 og figur 3. Ifølge disse regnskaber repræsenterer omsætningen nettosalget til kunder. I både ASI's og AOE's regnskaber angives det (f.eks. for 2006 og 2007), at »nettosalget består primært af indtægter fra salget af produkter (hardware, software og perifere enheder) og udvidede garanti- og supportaftaler«. Foruden indtægter af salg og forholdsvis små rentebeløb har ASI ikke andre betydelige typer indtægter. ASI har øjensynligt ingen royaltyindtægter. Foruden indtægter af salg og forholdsvis små rentebeløb bogfører AOE også store udbyttebeløb betalt af ASI til AOE i nogle regnskabsperioder. Figur 2 Uddrag af ASI's regnskab for 2007 Figur 3 Uddrag af AOE's regnskab for 2006

(97) Udvalgte regnskabsoplysninger indgivet af Irland fremgår af tabel 1 for ASI og tabel 2 for AOE. Tabel 1 Regnskabsoplysninger for ASI (mio. USD) År ASI's omsætning Overskud før skat Heraf indtægt af renter og investeringer minus renteudgifter Anmeldt skat i det lovpligtige regnskab 2003 1 682 165 14 2,1 2004 2 223 268 12 2,1 2005 4 068 725 27 3,9 2006 5 626 1 180 54 6,5 2007 6 951 1 844 122 8,9 2008 10 378 3 127 145 14,9 2009 15 404 5 662 92 3,7 2010 28 680 12 140 127 7 2011 47 281 22 134 64 9,9 2012 [63 000 -63 500 ] [35 000 -35 500 ] [300-400] [1-10] 2013 [62 500 -63 000 ] [26 500 -27 000 ] [1 000 -1 500 ] [1-10] 2014 [67 500 -68 000 ] [24 500 -25 000 ] [900-1 000 ] [1-10]

Tabel 2 Regnskabsoplysninger for AOE (i mio. USD) År AOE's omsætning Overskud før skat Heraf indtægt af renter og investeringer minus renteudgifter Anmeldt skat i det lovpligtige regnskab 2003 350 11 27,7 7,5 2004 417 25 14,1 2,5 2005 446 69 20,2 2,9 2006 359 1 277 (*2) 61,2 2,7 2007 465 109 63,6 2,0 2008 412 (70) 53 61,9 2,1 2009 358 105 45,7 1,8 2010 372 6 620 (*2) 6,2 2,2 2011 519 6 299 (*2) (2,4) 3,0 2012 [400-500] [14 500 -15 000 ] (*2) [1-10] [1-10] 2013 [400-500] [5 000 -5 500 ] (*2) ([1-10]) [1-10] 2014 [500-600] [2 000 -2 500 ] (*2) [10-20] [1-10]

(98) Regnskabsoplysningerne i tabel 1 og 2 er baseret på ASI's og AOE's lovpligtige årsregnskaber som indgivet i Irland. ASI og AOE indgiver udførlige årsregnskaber i Irland, fordi de er etableret i Irland. Kommissionen anmodede Irland (71) om at præcisere, om der findes særskilte regnskaber for ASI's og AOE's hovedkontorer og deres respektive irske filialer, og i givet fald om at fremlægge sådanne særskilte regnskaber. Irland oplyste, at ASI's og AOE's regnskaber opfylder de lovpligtige regnskabskrav efter irsk lovgivning, og at ASI og AOE i henhold til irsk lovgivning ikke skal udarbejde særskilte regnskaber for deres irske filialer.

(99) Den skat, som ASI har anmeldt i det lovpligtige regnskab, omfatter primært skat til Irland af overskuddet af dets irske filialer, som er beregnet i overensstemmelse med de overskudsfordelingsmetoder, der er godkendt i de anfægtede skatteafgørelser (72), eftersom ASI ikke anså sig for at have skattemæssigt hjemsted i andre skattejurisdiktioner. Ifølge vurderinger foretaget af skattemyndighederne i […] og Italien blev ASI anset for at være skattepligtig i disse to jurisdiktioner. For 2013 og 2014 var ASI undergivet kildebeskatning […], fordi de […] skattemyndigheder betegnede et gebyr betalt af et […] Apple-selskab til ASI som royalty og pålagde denne betaling kildeskat (73). For 2009-2012 var ASI undergivet selskabsskat i Italien efter en afgørelse truffet af de italienske skattemyndigheder, som fastslog, at ASI havde en skattepligtig tilstedeværelse i Italien i den pågældende periode (74). Med hensyn til AOE's anmeldte skat i det lovpligtige regnskab havde selskabet en filial i Singapore og var undergivet selskabsskat i Singapore i 2009, 2010 og 2011 (75).

(100) Irland har også indgivet oplysninger om det renteindtægtselement i ASI's og AOE's lovpligtige regnskaber, som vedrører de to selskabers irske filialers ejendom (76). Irland indgav en opdeling af ASI's renteindtægter efter »renter indbetalt på ASI's finansielle konto« og »renter af ejendom«. I 2012 beløb renterne indbetalt på ASI's finansielle konto sig f.eks. til [500-600] mio. USD, og renter af ejendom beløb sig til [1-10] mio. USD. I sit brev af 15. april 2015 oplyste Irland, at renter hidrørende fra ASI's irske filial og fra AOE's irske filial blev opført på særskilte bankkonti eller fonde. De daglige bevægelser på disse bankkonti kontrolleres af økonomi- og finansmedarbejdere baseret i Cork, Irland (77).

(101) I de anfægtede skatteafgørelser bestemmes ASI's irske filials skattepligtige overskud på grundlag af driftsudgifter. Særskilte regnskabstal for driftsudgifterne foreligger imidlertid ikke, eftersom Apple ikke har indgivet et særskilt regnskab til Irland. En del af ASI's samlede driftsudgifter for 2011 og 2012, som de fremgår af ASI's lovpligtige regnskab, er anført i figur 4 til illustration. Figur 4 ASI's driftsudgifter i årsberetningen for 2012 Driftsudgifter 2012 2011 1 000 USD 1 000 USD Markedsførings-, salgs- og distributionsomkostninger [400 000 -500 000 ] 604 888 Administrationsudgifter [100 000 -200 000 ] 139 870 Forskning og udvikling [1 500 000 -2 000 000 ] 1 538 036

(102) I de anfægtede skatteafgørelser bestemmes AOE's irske filials skattepligtige overskud på grundlag af driftsudgifter og omsætning. AOE's samlede resultatopgørelse for 2011 og 2012 er anført i figur 5 til illustration. Figur 5 AOE's resultatopgørelse i årsberetningen for 2012 Resultatopgørelse for det år, der sluttede 29. september 2012 2012 2011 Note: 1 000 USD 1 000 USD Omsætning — løbende drift 1 [400 000 -500 000 ] 518 505 Vareforbrug [(300 000 -400 000 )] (426 594 ) Bruttoresultat [90 000 -100 000 ] 91 911 Driftsudgifter 2 [(10 000 -20 000 )] (42 654 ) Driftsresultat — løbende drift [70 000 -80 000 ] 49 257 Indkomst fra koncernselskaber [14 500 000 -15 000 000 ] 6 252 591 Andre renteindtægter og lignende indtægter 3 [1 000 -10 000 ] 122 Renteudgifter og lignende udgifter 4 [(30-40)] (2 505 ) Afskrivninger af finansielle aktiver 11 [(50-60)] — Resultat af ordinær drift før skat 5-8 [14 500 000 -15 000 000 ] 6 299 465 Skat af resultatet af ordinær drift 9 [(1 000 -10 000 )] (2 966 ) Regnskabsårets resultat [14 500 000 -15 000 000 ] 6 296 499

(103) Med hensyn til selskabernes selskabsskattepligt i Irland henvises der i ASI's og AOE's regnskaber til en »lavere skattesats end den almindelige skattesats i Irland« for perioderne indtil 2007. Uddraget af ASI's reviderede regnskab som gengivet i selskabets årsberetning for 2007 er gengivet i figur 6. Figur 6 Uddrag af ASI's årsberetning for 2007 Skat af resultatet af ordinær drift Den nuværende skattesats er lavere end den almindelige skattesats i Irland. Differencerne kan forklares som følger: 2007 2006 1 000 USD 1 000 USD Resultat af ordinær drift før skat 1 843 933 1 179 637 Nuværende skat på 12,5 (2006:12,5) 230 492 147 455 Virkninger af: Renteindtægter med højere sats (25) 2 485 1 610 Regulering af skat for foregående perioder — (131) Indtægter beskattet med lavere satser (224 049 ) (142 450 ) Skat i alt 8 928 6 484

(104) I årene efter 2007 er selskabernes skat i regnskaberne beregnet med en skattesats på [1-5] %. Denne skattesats beskrives i regnskaberne som »[d]en gennemsnitlige skattesats for alle de jurisdiktioner, hvor [AOE] har aktiviteter«. Uddraget af ASI's reviderede regnskab som gengivet i selskabets årsberetning for 2012 er gengivet i figur 7. Figur 7 Uddrag af ASI's årsberetning for 2012 Skat af resultatet af ordinær drift Selskabet har ikke skattemæssigt hjemsted i nogen jurisdiktion. Det har aktiviteter i forskellige lande. Den gennemsnitlige skattesats for alle de jurisdiktioner, hvor selskabet har aktiviteter, er ca. [1-5] %. 2012 2011 1 000 USD 1 000 USD Resultat af ordinær drift før skat [35 000 000 -35 500 000 ] [22 000 000 -22 500 000 ] Skat ved [1-5] % [1 000 000 -1 500 000 ] [800 000 -900 000 ] Virkninger af: Renteindtægter med højere sats (25) [600-700] 620 Indtægter beskattet med (lavere)/højere satser [(1 000 000 -1 500 000 )] (876 117 ) Skat i alt [1 000 -10 000 ] 9 862

(105) ASI's skattetilsvar i Irland beløb sig ifølge selskabets selvangivelser for perioden 25. september 2011 til 24. september 2012 til [1-10] mio. EUR for driftsindtægter (de tilsvarende driftsindtægter beløb sig til [30-40] mio. EUR) plus [0,6-0,7] mio. EUR for renteindtægter, hvilket gav et samlet skattetilsvar på [1-10] mio. EUR (78). For samme periode beløb AOE's skattetilsvar i Irland sig til [1-10] mio. EUR for driftsindtægter (de tilsvarende driftsindtægter beløb sig til [10-20] mio. EUR) med et fradrag ved kilden, hvilket gav et samlet skattetilsvar på [1-10] mio. EUR.

(106) Irland oplyste, at midler, der vurderes at overstige ASI's og AOE's behov for driftskapital, overføres til ASI's og AOE's bankkonti og investeringsselskaber uden for Irland, som drives, ledes og kontrolleres i USA.

(107) Med hensyn til de bankkonti, som ASI anvendte til indtægter fra salg til kunder i EMEIA-regionen, oplyste Irland, at pengestrømmen varierer afhængigt af, om kunden er en kanalpartner eller en Apple Online Store-bruger, eller om salget sker i en Apple-detailforretning. Hvis kunden er en kanalpartner (79), modtager Apple likvider enten ved elektronisk overførsel eller direkte debitering på en ASI-bankkonto i kundens lokale jurisdiktion eller på en fælles ASI-bankkonto i USA eller Europa, hvor indtjening fra salget i flere lande indsættes. Ifølge den oversigt, som Irland indgav vedrørende placeringen af ASI's bankkonti, var der pr. marts 2009 ingen bankkonti i USA, hvorpå indtægter fra salg i EMEIA blev indsat, og pr. marts 2012 blev kun indtægter fra salg i Island, Rusland og Tyrkiet samt dele af Mellemøsten og Afrika indsat på bankkonti i USA. Alle andre indtægter fra salg indsættes på bankkonti i Europa. Irland oplyste desuden, at Apples EMEIA Treasury-gruppe, som består af tre personer med arbejdssted i Irland, regelmæssigt samler midlerne på de lokale konti i EMEIA-regionen i »samlekonti«, der står i ASI's navn. Disse konti befinder sig ifølge Irland i Det Forenede Kongerige, USA og Schweiz.

(108) Med hensyn til investeringsmidler står det USA-baserede selskab Braeburn Capital Inc. (»Braeburn«) ifølge oplysningerne fra Apple for at levere likviditetsstyrings- og investeringstjenester til ASI og AOE på grundlag af investeringsforvaltningsaftaler indgået med ASI og AOE. Disse tjenester omfatter investeringsforvaltning og likviditetsstyring […]. På ASI's og AOE's bestyrelsesmøde den 24. juli 2006 blev det besluttet, at Braeburn fortsat skulle bistå ASI og AOE med at forvalte deres likviditetsreserver (80). Ifølge Irland hidrører indtægter af disse investeringer ikke fra Irland, og renter af disse er derfor ikke skattepligtige i Irland.

2.5.2. OPLYSNINGER OM ASI'S OG AOE'S MEDARBEJDERE

(109) Som svar på åbningsafgørelsen oplyste Irland, at alle Apples medarbejdere i Irland indtil den 31. december 2011 formelt var ansat af AOE, og at AOE's irske filial havde en enkelt lønningsliste i Irland. Sådanne ordninger er ifølge Irland ikke ualmindelige for koncerner i Irland. Der blev anvendt et betalingssystem, hvorefter udgifterne til AOE-medarbejdere, der udførte aktiviteter for ASI's irske filial, hver måned blev omfordelt til denne filial. Fra den 1. januar 2012 blev ansættelsesordningerne omorganiseret, således at medarbejderne var ansat direkte af den enhed, som de udførte aktiviteter for.

(110) Irland forelagde Kommissionen de FTÆ (81)-tal, som Apple havde indgivet. For perioden indtil den 1. januar 2012 var FTÆ'erne for AOE's irske filial opdelt mellem ASI's og AOE's irske filialer efter det sted, hvor udgifterne opstod. Tabel 3 FTÆ for ASI's og AOE's irske filialer Periode ASI's irske filial AOE's irske filial 25. september 2004 709 783 24. september 2005 839 739 30. september 2006 912 836 29. september 2007 937 544 27. september 2008 1 046 604 26. september 2009 994 707 25. september 2010 1 387 1 091 24. september 2011 1 660 872 29. september 2012 [200-300] [400-500] 28. september 2013 [300-400] [700-800]

(111) Ud over medarbejderne i den irske filial havde AOE ifølge Apples oplysninger til Irland også FTÆ'er i Singapore, hvor selskabet havde en filial, som oprindeligt udførte produktionsaktiviteter og senere koncerntjenester vedrørende distribution (82). Disse filialaktiviteter ophørte i 2009, og denne filials aktiver blev solgt til en af Apples tilknyttede virksomheder i Singapore. Siden har Singapore-filialen været en hvilende filial af AOE. Det gennemsnitlige antal medarbejdere ansat i AOE's filial i Singapore var 185 i 2004, 189 i 2005, 257 i 2006, 300 i 2007 og 352 i 2008.

(112) Irland anførte, at Apple havde oplyst, at ASI og AOE ikke havde nogen FTÆ-ansatte ud over de medarbejdere, der var ansat i deres respektive irske filialer og i AOE's Singapore-filial. Ifølge Apple blev ASI og AOE funktionelt ledet og kontrolleret fra USA, og alle væsentlige forretningsbeslutninger (herunder vedrørende forhold som eksempelvis IP, produktudvikling, hvilke produkter og komponenter der skulle fremstilles samt salgs- og markedsføringsstrategi) blev truffet i USA og ikke i ASI's og AOE's irske filialer.

2.5.3. ASI- OG AOE-BESTYRELSERNES AKTIVITETER

(113) Både Irland (83) og Apple (84) anfører, at kritiske forretningsaktiviteter, som gennemføres af eller for ASI og AOE, gennemføres uden for Irland, f.eks. af Apple Inc.-medarbejdere eller ASI's og AOE's bestyrelser, som ifølge Apple bl.a. besluttede at tilslutte sig forskellige ændringer af CSA-aftalen (85) med Apple Inc. Apple anførte yderligere, at »the management and control of ASI and AOE from the US is manifested not only in board meetings, but in the myriad ways« (86), uden nærmere uddybning.

(114) ASI's bestyrelse består af tre direktører og en sekretær. Af disse fire personer befinder tre bestyrelsesmedlemmer sig i USA og er ansat af Apple Inc. Det sidste bestyrelsesmedlem befinder sig i Irland og er ansat af ADI. AOE's bestyrelse består af to direktører og en sekretær, hvoraf sekretæren og en af direktørerne også er medlem af ASI's bestyrelse. Af disse tre personer befinder to bestyrelsesmedlemmer sig i USA og er ansat af Apple Inc. Det sidste bestyrelsesmedlem befinder sig i Irland og er ansat af ADI. Ifølge ASI's regnskaber betalte ASI (87) ikke honorar til nogen af sine direktører i perioden 2004-2014, for hvilken der er fremlagt regnskaber. AOE's direktører modtog derimod honorar i denne periode. Selskabet betalte f.eks. […] USD i 2012 og […] USD i 2011 i honorar til dets direktører.

(115) Kommissionen anmodede om alle referater af ASI's og AOE's bestyrelsesmøder, som Apple indgav. Det første møde i ASI's bestyrelse blev afholdt den 5. april 1990 i Dublin, Irland. Det første møde i AOE's bestyrelse blev afholdt den 15. september 1980 i Dublin, Irland. Til illustration opsummeres aktiviteterne i ASI's bestyrelse mellem januar 2009 og september 2011 (16 bestyrelsesmøder, tre årlige generalforsamlinger og ni skriftlige beslutninger) i tabel 4, og i tabel 5 opsummeres aktiviteterne i AOE's bestyrelse mellem december 2008 og september 2011 (13 bestyrelsesmøder, fire årlige generalforsamlinger og 12 skriftlige beslutninger). Tabel 4 Beslutninger truffet af ASI's direktører og bestyrelsesreferater Dato Dokumentets art Sammendrag af ASI-referat 30.1.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen og Tim Cook) Beslutning om at give visse navngivne personer beføjelse til at åbne, administrere, lukke eller på anden måde forvalte ASI's bank-, investerings- og formidlingskonti samt øvrige konti. 11.2.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen og Tim Cook) Beslutning om at give visse navngivne personer beføjelse til at åbne, administrere, lukke eller på anden måde forvalte ASI's bank-, investerings- og formidlingskonti samt øvrige konti. 18.3.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Jae Allen og Cathy Kearney) Udstedelse af fuldmagt. 20.7.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen og Tim Cook) Godkendelse af udkastet til ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2008 og revisorhonoraret, beslutning om at afholde den årlige generalforsamling den 3. august 2009 og beslutning om at udnævne [Apples skatterådgiver] som revisor i stedet for […]. 3.8.2009 Referat af generalforsamling (Peter Oppenheimer som formand og selskabsrepræsentant for både AOI og AOE og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2008, beslutning om at udpege [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 23.10.2009 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand og Jae Allen) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 3 482 850 781,21 USD den 27. oktober 2009 og beslutning om at udbetale yderligere foreløbigt udbytte til AOE svarende til den påløbne hovedstolsrente pr. 27. oktober 2009. 10.12.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Jae Allen) Udstedelse af fuldmagt til […], et selskab registreret i Ukraine med 100 udenlandsk ejerskab til at handle på vegne af ASI som Apple Value Added Distributor. 10.12.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Jae Allen) Skriftlig bestyrelsesbeslutning og anmodning, hvor Tim Cook anmodes om at træde tilbage som direktør for ASI, og det besluttes, at Tim Cook følgelig skal forlade sin stilling som direktør for ASI. 31.1.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Jae Allen) Beslutning om at udnævne Elisabeth S. Rafael som direktør for ASI. 3.3.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen og Elisabeth Rafael) Beslutning om at genudnævne Tim Cook som direktør for ASI. 31.3.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Tim Cook, Jae Allen og Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 800 000 000 USD den 8. april 2010. 12.5.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Jae Allen som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 1 000 000 000 USD den 20. maj 2010. 16.6.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 600 000 000 USD den 17. juni 2010. 22.6.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Godkendelse af fuldmagter til Gary Wipfler, Cathy Kearney og Michael O'Sullivan til at handle på vegne af ASI. Fuldmagterne omfatter følgende områder: i) selskabets korrespondance, ii) forbindelser med regeringen og andre offentlige myndigheder, iii) revision, iv) forsikring, v) indkøbs-, afbetalings- og finansieringsaftaler vedrørende varer og tjenesteydelser, vi) leje-, forsynings- og depotaftaler og aftaler om brug af aktiver, vii) overførsel af personlig ejendom, viii) modtagelse af varer og udstedelse af relevante kvitteringer, ix) arbejdsråd og x) kommercielle kontrakter. 23.7.2010 Referat af generalforsamling (Peter Oppenheimer som formand og selskabsrepræsentant for både AOI og AOE og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2009, beslutning om at genudnævne [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 5 884 972 906,56 USD var blevet meddelt og udbetalt til AOE siden udgangen af regnskabsåret 2009, og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 23.7.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Elisabeth Rafael som formand) Beslutning om at afholde den årlige generalforsamling den 23. juli 2010. 20.9.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Jae Allen) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 690 000 000 USD den 21. september 2010. 17.11.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 1 750 000 000 USD den 18. november 2010. 21.12.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Elisabeth Rafael som formand) Godkendelse af midlertidig fuldmagt til Gerard Lane til at varetage ASI's drift, når ASI's direktører afholder deres planlagte ferier. 4.3.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 1 000 000 000 USD den 7. marts 2011, konstatering af Jae Allens tilbagetræden som direktør og udnævnelse af Mark Stevens som direktør med virkning fra den 15. marts 2011 og godkendelse af den nye bankbeslutning. 21.3.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 1 000 000 000 USD den 24. marts 2011. 21.4.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Mark Stevens, Elisabeth Rafael som formand) Beslutning om at give visse navngivne personer beføjelse til at åbne, administrere, lukke eller på anden måde forvalte ASI's bank-, investerings- og formidlingskonti samt øvrige konti. 11.5.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE på 1 000 000 000 USD den 12. maj 2011. 29.6.2011 Referat af generalforsamling (Audrey Fernandez-Elliott som formand og selskabsrepræsentant for både AOI og AOE og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2010, beslutning om at genudnævne Elisabeth Rafael, Tim Cook og Mark Stevens som direktører for ASI, beslutning om at genudnævne [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 11 324 972 906,56 USD var blevet meddelt og udbetalt til AOE siden udgangen af regnskabsåret 2009, og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 29.6.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Mark Stevens, Elisabeth Rafael som formand) Godkendelse af udkastet til ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2010 og revisorhonoraret, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 11 324 972 906,56 USD var blevet meddelt og udbetalt til AOE siden udgangen af regnskabsåret 2009, og beslutning om at afholde den næste årlige generalforsamling den 29. juni 2011, konstatering af Peter Oppenheimers tilbagetræden som direktør og sekretær for ASI og udnævnelse af Gene Levoff som direktør og sekretær for ASI i hans sted. 27.7.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Gene Levoff som formand, Elisabeth Rafael) Udstedelse af fuldmagt. 7.9.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Gene Levoff som formand, Elisabeth Rafael) Konstatering af, at det ville være mere praktisk og i den bedste kommercielle interesse, hvis det blev foreslået ASI's medlemmer at udbetale udbytte i form af fastforrentede investeringer. Beslutning om at anbefale medlemmerne, at udbetale foreløbigt udbytte til AOE i form af fastforrentede investeringer af en samlet forventet værdi af 1 502 298 132 USD pr. 8. september 2011. 7.9.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Gene Levoff som formand, Elisabeth Rafael) Beslutning om at udbetale foreløbigt udbytte til AOE i form af fastforrentede investeringer af en samlet forventet værdi af 1 502 298 132 USD pr. 8. september 2011.

Tabel 5 Beslutninger truffet af AOE's direktører og bestyrelsesreferater Dato Dokumentets art Sammendrag af AOE-referat 17.12.2008 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Beslutning om at underskrive en tilskudsaftale vedrørende ansættelse. 14.1.2009 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Beslutning om at give visse navngivne personer beføjelse til at åbne, administrere, lukke eller på anden måde forvalte AOE's bank-, investerings- og formidlingskonti samt øvrige konti. 25.2.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Gary Wipfler og Tim Cook) Beslutning om at underskrive Trust Deed and Rules vedrørende AOE's pensionsordning. 20.7.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Gary Wipfler og Tim Cook) Godkendelse af udkastet til ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2008 og revisorhonoraret, beslutning om at udpege Peter Oppenheimer og Cathy Kearney som AOE's selskabsrepræsentanter på ASI's generalforsamling 2009, beslutning om at afholde den årlige generalforsamling den 3. august 2009 og beslutning om at udnævne [Apples skatterådgiver] som revisor i stedet for […]. 22.7.2009 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Gary Wipfler) Beslutning om at underskrive en aftale om overdragelse af aktiviteterne i AOE's filial i Singapore til Apple South Asia Pte.Ltd. 3.8.2009 Referat af generalforsamling (Peter Oppenheimer som formand og selskabsrepræsentant for AOI og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2008, beslutning om at udpege [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 23.10.2009 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Gary Wipfler) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 3 482 850 781,21 USD fra ASI den 27. oktober 2009, beslutning om at udbetale udbytte på 4 607 274 666,29 USD til AOI, beslutning om at udbetale yderligere foreløbigt udbytte til AOI svarende til de påløbne renter pr. 27. oktober 2009. 21.12.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Beslutning om at underskrive en supplerende aftale om overdragelse af aktiviteterne i AOE's filial i Singapore til Apple South Asia Pte.Ltd. og udstede en fuldmagt. 21.12.2009 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Skriftlig bestyrelsesbeslutning og anmodning, hvor Tim Cook anmodes om at træde tilbage som direktør for AOE, og det besluttes, at Tim Cook følgelig skal forlade sin stilling som direktør for ASI. 31.3.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Beslutning om at modtage foreløbigt udbytte fra ASI på 800 000 000 USD den 8. april 2010 og betale det samme beløb til AOI. 23.4.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Beslutning om at ansøge om fornyelse af bygningscertifikater for visse registrerede ejendomme i Singapore. 14.5.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Beslutning om at modtage foreløbigt udbytte fra ASI på 1 000 000 000 USD den 20. maj 2010 og betale det samme beløb til AOI. 14.6.2010 Referat af generalforsamling (Peter Oppenheimer som formand og selskabsrepræsentant for AOI og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2009, beslutning om at genudnævne [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 5 284 972 906,56 USD var blevet udbetalt siden udgangen af regnskabsåret 2009 til AOI, og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 16.6.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Gary Wipfler) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 600 000 000 USD fra ASI den 17. juni 2010 og beslutning om at betale det samme beløb til AOI. 23.7.2010 Referat af generalforsamling (Peter Oppenheimer som formand og selskabsrepræsentant for AOI og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2009, beslutning om at genudnævne [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 5 884 972 906,56 USD var blevet meddelt og udbetalt siden udgangen af regnskabsåret 2009 til AOI, og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 23.7.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Beslutning om at afholde den årlige generalforsamling den 23. juli 2010. 20.9.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 690 000 000 USD fra ASI den 21. september 2010 og beslutning om at udbetale udbytte på 900 000 000 USD til AOI. 15.11.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Beslutning om at godkende underskrivelsen af en aftale om leje af yderligere lagerplads i forbindelse med en produktionsudvidelse. 17.11.2010 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 1 750 000 000 USD fra ASI den 18. november 2010 og beslutning om at betale det samme beløb til AOI. 3.12.2010 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Godkendelse af fuldmagter til Cathy Kearney og Michael O'Sullivan til at handle på vegne af AOE. Fuldmagterne omfatter følgende områder: i) selskabets korrespondance, ii) forbindelser med regeringen og andre offentlige myndigheder, iii) revision, iv) forsikring, v) indkøbs-, afbetalings- og finansieringsaftaler vedrørende varer og tjenesteydelser, vi) leje-, forsynings- og depotaftaler og aftaler om brug af aktiver, vii) overførsel af personlig ejendom, viii) modtagelse af varer og udstedelse af relevante kvitteringer, ix) arbejdsråd og x) kommercielle kontrakter. 4.3.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Gary Wipfler) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 1 000 000 000 USD den 7. marts 2011 og beslutning om at betale det samme beløb til AOI. 21.3.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer som formand, Gary Wipfler) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 1 000 000 000 USD den 24. marts 2011 og beslutning om at betale det samme beløb til AOI. 26.4.2011 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Beslutning om at give visse navngivne personer beføjelse til at åbne, administrere, lukke eller på anden måde forvalte AOE's bank-, investerings- og formidlingskonti samt øvrige konti. 11.5.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler som formand) Konstatering af den kommende modtagelse af udbytte på 1 000 000 000 USD den 12. maj 2011 og beslutning om at betale det samme beløb til AOI. 23.6.2011 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (Peter Oppenheimer, Cathy Kearney og Gary Wipfler) Godkendelse af udkastet til ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2010 og revisorhonoraret, beslutning om at udpege Audrey Fernandez-Elliott og Cathy Kearney til AOE's selskabsrepræsentanter på ASI's generalforsamling 2011, konstatering af, at foreløbigt udbytte på 12 659 796 428,08 USD var blevet meddelt og udbetalt til AOI siden udgangen af regnskabsåret 2009, beslutning om at afholde den næste årlige generalforsamling den 27. juni 2011, konstatering af Peter Oppenheimers tilbagetræden som direktør og sekretær for AOE pr. 1. juli 2011 og udnævnelse af Gene Levoff som direktør og sekretær for ASI i hans sted. 27.6.2011 Referat af generalforsamling (Audrey Fernandez-Elliott som formand og selskabsrepræsentant for AOI og Gene Levoff som selskabsrepræsentant for Baldwin Holdings Unlimited) Beslutning om at vedtage ledelsesberetningen og årsberetningen for regnskabsåret 2010, beslutning om at genudnævne [Apples skatterådgiver] som revisor, beslutning om at give bestyrelsen beføjelse til at fastsætte revisorhonoraret, konstatering og godkendelse af, at foreløbigt udbytte på 12 659 796 428,08 USD var blevet meddelt og udbetalt til AOI siden udgangen af regnskabsåret 2009, og beslutning om, at den næste årlige generalforsamling kunne afholdes uden for Irland. 7.9.2011 Referat af bestyrelsesmøde (Gene Levoff som formand og Gary Wipfler) Konstatering af, at det ville være mere praktisk og i den bedste kommercielle interesse, hvis det blev foreslået AOE's medlemmer at udbetale udbytte i form af fastforrentede investeringer. Beslutning om at anbefale medlemmerne at udbetale foreløbigt udbytte til AOI i form af fastforrentede investeringer med en samlet forventet værdi af 1 502 298 132 USD pr. 8. september 2011. Beslutning om at udbetale yderligere foreløbigt udbytte til AOI svarende til de påløbne renter. 7.9.2011 Skriftlig bestyrelsesbeslutning (AOI og Baldwin Holding Unlimited) Beslutning om udbetale foreløbigt udbytte til AOI i form af fastforrentede investeringer med en samlet forventet værdi af 1 502 382 564 USD pr. 8. september 2011. 7.9.2011 Udpegning af selskabsrepræsentant i forbindelse med skriftlige erklæringer AOI's udpegning, som medlem af AOE, af Gene Levoff som AOI's repræsentant til at underskrive skriftlige erklæringer på vegne af AOI med henblik på at meddele det anbefalede foreløbige udbytte og gennemføre den pågældende udbetaling. Baldwin Holding Unlimited udpegede som det andet medlem af AOE Gary Wipfler til denne opgave.

2.5.4. AFTALE OM OMKOSTNINGSDELING MELLEM APPLE INC., ASI OG AOE

(116) Den 8. december 2015 indgav Irland kopier af aftalen om omkostningsdeling (»CSA-aftalen«) og alle aftaler om (videre-)overførsel af immaterielle aktiver indgået mellem Apple Inc., AOI, ASI og AOE (og deres forgængere) siden etableringen af Apple i Irland (88).

(117) Ifølge de fremlagte oplysninger indgik Apple Inc. CSA-aftalen med AOE (det daværende Apple Computer Limited) i december 1980. Siden er CSA-aftalen blevet ændret 16 gange, senest i 2013. I 1999 blev ASI (det daværende Apple Computer International) også part i CSA-aftalen. Samtidig med indgåelsen af CSA-aftalen i december 1980, indgik Apple Inc. en »aftale om overførsel af immaterielle aktiver« med AOI. AOI indgik på sin side en »aftale om videreoverførsel af immaterielle aktiver« med AOE, hvorefter AOE fik eksklusiv og royaltyfri licens til at bruge varenavne, varemærker, forretningshemmeligheder og patenter i indledningsvis Vesteuropa og senere EMEIA-regionen samt til at give disse rettigheder og licenser i underlicens (89). AOE's forgænger ydede ingen buy-in-betaling for denne indledende overførsel af Apples daværende immaterielle aktiver.

(118) Ifølge CSA-aftalen skulle Apple Inc. på den ene side og ASI og AOE på den anden samle deres R&D-arbejde og dele omkostninger og rettigheder vedrørende »udviklingsprogrammet«. Udviklingsprogrammet omfatter: i) udvikling af nye immaterielle aktiver, ii) udvikling af forbedringer, opdateringer, tilpasninger, oversættelser, lokaliseringer eller andre ændringer af eksisterende immaterielle aktiver, iii) udvikling og forbedring af produktionsprocesser for ethvert produkt og iv) udvikling, erhvervelse og beskyttelse af immaterielle markedsføringsaktiver.

(119) Immaterielle aktiver defineres i CSA-aftalen som »all technologies, procedures, processes, designs and design rights, inventions, discoveries, know-how, patents (including patent applications, etc.), copyrights (and other rights of authorship), trade secrets, computer programmes (in source code and object code form), flow charts, formulae, enhancements, updates, translations, adaptations, information, specifications, process technology, manufacturing requirements, quality control standards, marketing intangibles, and any other similar intangible property as defined under Treas. Reg. §1.482-4(b) developed pursuant to the Development Programme« (90). Immaterielle markedsføringsaktiver defineres som »any and all trademarks, service marks, trade names, trade secrets, trade dress, domain names, business marks, designs, marketing strategies, registrations, pending registrations and copyrights to logos or pictorial depictions, any goodwill and intangible value associated with any marks, and other similar marketing intangible property that is in the commercial exploitation of the products.« (91)

(120) Ifølge CSA-aftalen deles retten til at anvende Apples immaterielle aktiver til at producere og sælge Apple-produkter mellem aftalens parter. Apple Inc. har ret til at producere og sælge Apple-produkter i alle lande i Nord- og Sydamerika (»Amerika«). ASI og AOE har ret til at producere og sælge Apple-produkter uden for Amerika. Ejendomsretten til alle immaterielle aktiver indehaves alene af Apple Inc. ASI og AOE har inden for deres territorium reelt ejerskab over de immaterielle aktiver, der udvikles som resultat af forskning og udvikling, der gennemføres inden for rammerne af CSA-aftalen (92). Den måde, hvorpå det reelle ejerskab over de immaterielle aktiver overdrages til ASI og AOE, er blevet ændret ved forskellige ændringer af CSA-aftalen. Indtil 1988 gav Apple Inc. AOE en eksklusiv licens efter CSA-aftalen til at bruge Apple IP på AOE's territorium. I de CSA-aftaler, der er indgået og ændret siden 1988, gives rettighederne til forbedringer af denne IP og nyudviklet IP alene på »ikke-eksklusivt eller med-eksklusivt« grundlag (93). Siden 2007 har Apple givet ASI og AOE eksklusiv licens til at bruge Apple IP, mens ASI og AOE giver den samme licens tilbage til Apple i form af en ikke-eksklusiv rettighed (94).

(121) Ifølge CSA-aftalen deles omkostningerne til forskning og udvikling i forbindelse med Apples produkter mellem parterne. Apple Inc., ASI og AOE betaler hver en andel af de samlede omkostninger, som svarer til den procentdel af produktsalget, der gennemføres i deres respektive territorier. I 2012 beløb Apples globale R&D-omkostninger sig f.eks. til i alt [3-3,5] mia. USD. Dette år tegnede Amerika sig for omkring 45 af Apples globale omsætning. Apple Inc. betalte derfor 45 af R&D-omkostningerne under CSA-aftalen, mens ASI og AOE betalte de resterende 55 af disse omkostninger under CSA-aftalen. Fordelingen af omkostninger i 2008-2014 fremgår af tabel 6. Tabel 6 Apples udviklingsomkostninger omfattet af CSA-aftalen og ASI's og AOE's finansiering af disse omkostninger (USD) 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 Apples samlede udviklingsomkostninger omfattet af CSA-aftalen 983 005 465 1 211 545 821 1 795 015 606 3 932 919 909 [3 000 000 000 -3 500 000 000 ] [3 500 000 000 -4 000 000 000 ] [7 000 000 000 -7 500 000 000 ] Andel finansieret af ASI 362 836 613 476 479 653 891 205 117 2 202 029 840 [1 500 000 000 -2 000 000 000 ] [2 000 000 000 -2 500 000 000 ] [4 000 000 000 -4 500 000 000 ] Andel finansieret af AOE 4 126 371 3 170 692 12 813 711 24 134 510 [10 0000 000-20 000 000 ] [10 000 000 -20 000 000 ] [30 000 000 — 40 000 000 ] Procentdel af Apple-udviklingsomkostninger finansieret af ASI og AOE (%) 37 40 50 57 [50-55] [55-60] [55-60]

(122) I CSA-aftalerne fra 2009 og 2013 angives de funktioner og risici, der er allokeret til parterne i CSA-aftalen (95). De funktioner og risici, som ifølge CSA-aftalen er allokeret til Apple Inc. (benævnt »Apple« i CSA-aftalen) og både ASI og AOE (under et benævnt »International Participant« i CSA-aftalen), er opsummeret i CSA-aftalen og fremgår af henholdsvis figur 8 og figur 9. Figur 8 Funktioner udført af Apple og International Participant (ASI og AOE) under CSA-aftalen FUNKTIONER APPLE INTERNATIONAL DELTAGER R&D af omkostningsdelte immaterielle aktiver X X Kvalitetskontrol af omkostningsdelte immaterielle aktiver X X Prognoser, finansiel planlægning og analyse vedrørende udviklingen af immaterielle aktiver X R&D Facilities Management X X Indgåelse af kontrakter med forbundne parter eller tredjeparter vedrørende udvikling af immaterielle aktiver X X Administration af kontrakter vedrørende udvikling af immaterielle aktiver X X Udvælgelse