STANOVISKO GENERÁLNÍHO ADVOKÁTA

GIOVANNIHO PITRUZZELLY

přednesené dne 21. ledna 2021 ( 1 )

Věc C‑55/19 P

Prosegur Compañía de Seguridad, SA

proti

Evropské komisi

„Kasační opravný prostředek – Ustanovení týkající se daně z příjmů právnických osob umožňující podnikům, které jsou daňovými rezidenty ve Španělsku, odepsat goodwill vzniklý nabytím podílu ve společnostech, které jsou daňovými rezidenty v zahraničí – Pojem ‚státní podpora‘ – Selektivita“

1. Projednávaná věc se týká kasačního opravného prostředku podaného společností Prosegur Compañía de Seguridad, SA (dále jen „Prosegur“) proti rozsudku ze dne 15. listopadu 2018, Prosegur Compañía de Seguridad v. Komise ( 2 ) (dále jen „napadený rozsudek“), kterým Tribunál zamítl žalobu podle článku 263 SFEU podanou společností Prosegur a znějící na zrušení čl. 1 odst. 1 rozhodnutí Komise 2011/282/EU ze dne 12. ledna 2011 o daňových odpisech finančního goodwillu vzniklého nabytím podílu v zahraničních podnicích zavedených Španělskem (dále jen „napadené rozhodnutí“) ( 3 ) a podpůrně článku 4 tohoto rozhodnutí.

2. Projednávaný kasační opravný prostředek patří k řadě osmi souběžných věcí, jejichž předmětem je zrušení rozsudků, jimiž Tribunál zamítl žaloby podané některými španělskými společnostmi proti napadenému rozhodnutí nebo proti rozhodnutí Komise 2011/5/ES o daňových odpisech finančního goodwillu vzniklého nabytím podílu v zahraničních podnicích zavedených Španělskem (dále jen „rozhodnutí ze dne 28. října 2009“) ( 4 ).

I. Skutkový stav, sporné opatření a napadené rozhodnutí

3. V návaznosti na několik písemných otázek, které v letech 2005 a 2006 položili Evropské komisi poslanci Evropského parlamentu, a na stížnost, kterou v roce 2007 zaslal Komisi soukromý subjekt, rozhodla Komise dne 10. října 2007 o zahájení formálního vyšetřovacího řízení podle čl. 108 odst. 2 SFEU ( 5 ) (dále jen „rozhodnutí o zahájení řízení“) ve vztahu k úpravě obsažené v čl. 12 odst. 5, který byl zaveden do Ley del Impuesto sobre Sociedades (španělský zákon o dani z příjmů právnických osob) zákonem Ley 24/2001, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (zákon č. 24/2001 o přijetí daňových a správních opatření a opatření sociální povahy) ze dne 27. prosince 2001 ( 6 ) a převzat Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (královský legislativní dekret č. 4/2004, kterým se schvaluje kodifikované znění zákona o dani z příjmů právnických osob, dále jen „TRLIS“) ze dne 5. března 2004 (dále jen „sporné opatření“). Sporné opatření stanoví, že v případě, že podnik podléhající daňové povinnosti ve Španělsku nabude podíl v „zahraniční společnosti“, činí-li tento podíl nejméně 5 % nepřetržitě alespoň po dobu jednoho roku, může být takto vzniklý ( 7 ) finanční ( 8 ) goodwill odečten ve formě odpisu od daňového základu daně z příjmů právnických osob, které podnik podléhá. Ve sporném opatření je uvedeno, že k tomu, aby mohla být společnost kvalifikována jako „zahraniční společnost“, musí podléhat stejné dani, jako je daň, jež se uplatní ve Španělsku, a její příjmy musí pocházet především z podnikatelské činnosti v zahraničí.

4. Rozhodnutím ze dne 28. října 2009 ukončila Komise formální vyšetřovací řízení týkající se nabytí podílů uvnitř Evropské unie. V tomto rozhodnutí prohlásila Komise režim podpory, který Španělsko provedlo v souladu se sporným opatřením, za neslučitelný s vnitřním trhem, pokud jde o podporu poskytovanou příjemcům při akvizicích uvnitř Unie.

5. Komise však ponechala formální vyšetřovací řízení otevřené ve vztahu k akvizicím realizovaným mimo Unii s tím, že jí španělské orgány přislíbily, že jí poskytnou další podklady. Tato část řízení byla uzavřena přijetím napadeného rozhodnutí. Článek 1 odst. 1 tohoto rozhodnutí prohlašuje režim podpory, který Španělsko provedlo v souladu se sporným opatřením, za neslučitelný s vnitřním trhem, „pokud jde o podporu poskytovanou příjemcům při akvizicích mimo Unii ( 9 ). Odstavec 4 tohoto článku stanoví, že „[d]aňové odpočty, kterých využívají příjemci podle čl. 12 odst. 5 TRLIS při akvizicích mimo Unii k datu zveřejnění tohoto rozhodnutí v Úředním věstníku Evropské unie a které souvisejí s většinovými podíly drženými přímo či nepřímo v zahraničních podnicích usazených v Číně, Indii a jiných zemích, kde byla v souvislosti s přeshraničními podnikovými kombinacemi prokázána nebo by se mohla prokázat existence výslovných právních překážek, se mohou nadále uplatňovat po celé období odpisu stanoveném [stanovené] v předmětném režimu podpory“. Článek 4 odst. 1 napadeného rozhodnutí stanoví, že se „[o]d příjemců, jejichž účasti v zahraničních podnicích získané v rámci akvizic mimo Unii nesplňují podmínky uvedené v čl. 1 odst. 2 až 5, […] nazpět získá podpor[a] neslučiteln[á] s vnitřním trhem, která odpovídá snížení daní podle režimu uvedeného v čl. 1 odst. 1“.

II. Řízení před Tribunálem a napadený rozsudek

6. Návrhem došlým soudní kanceláři Tribunálu dne 29. července 2011 podala společnost Prosegur žalobu znějící na zrušení napadeného rozhodnutí. Řízení bylo přerušeno od 13. března do 7. listopadu 2014, tj. dne, kdy Tribunál rozhodl ve věci, ve které byl vydán rozsudek ze dne 7. listopadu 2014, Banco Santander a Santusa v. Komise ( 10 ) (dále jen „rozsudek Banco Santander a Santusa v. Komise“), kterým bylo zrušeno napadené rozhodnutí s odůvodněním, že Komise nesprávně použila podmínku selektivity stanovenou v čl. 107 odst. 1 SFEU. Tribunál rovněž zrušil rozhodnutí ze dne 28. října 2009 rozsudkem ze dne 7. listopadu 2014, Autogrill España v. Komise ( 11 ) (dále jen „rozsudek Autogrill España v. Komise“).

7. Návrhem došlým soudní kanceláři Soudního dvora dne 19. ledna 2015 podala Komise kasační opravný prostředek proti rozsudku Banco Santander a Santusa v. Komise. Tento kasační opravný prostředek, který byl zapsán do rejstříku pod číslem C‑21/15 P, byl spojen s kasačním opravným prostředkem zapsaným do rejstříku pod číslem C‑20/15 P, který Komise podala proti rozsudku Autogrill España v. Komise. Rozhodnutími předsedy Soudního dvora ze dne 19. května 2015 bylo Spolkové republice Německo, Irsku a Španělskému království povoleno vedlejší účastenství ve spojených věcech na podporu návrhových žádání společností WDFG a Banco Santander a Santusa. Rozsudkem ze dne 21. prosince 2016, Komise v. World Duty Free Group a další ( 12 ) (dále jen „rozsudek WDFG“), Soudní dvůr zrušil rozsudek Banco Santander a Santusa v. Komise, vrátil věc Tribunálu a rozhodl, že o nákladech řízení bude zčásti rozhodnuto později. Soudní dvůr rovněž zrušil rozsudek Autogrill España v. Komise.

8. Řízení před Tribunálem, které bylo znovu přerušeno ode dne 9. března 2015, pokračovalo dne 21. prosince 2016 a bylo ukončeno vydáním napadeného rozsudku, kterým Tribunál zamítl žalobu společnosti Prosegur a uložil jí náhradu nákladů řízení.

III. Řízení před Soudním dvorem a návrhová žádání účastníků řízení

9. Návrhem došlým soudní kanceláři Soudního dvora dne 25. ledna 2019 podala společnost Prosegur projednávaný kasační opravný prostředek. Tato společnost navrhuje zrušení napadeného rozsudku, zrušení napadeného rozhodnutí v návaznosti na vyhovění její žalobě podané k Tribunálu a uložení náhrady nákladů řízení Komisi. Komise navrhuje, aby byl kasační opravný prostředek zamítnut a navrhovatelce byla uložena náhrada nákladů řízení.

IV. Analýza

A. Úvodní poznámky

10. Pokud jde o zkoumání současného stavu judikatury týkající se selektivity daňových opatření, a zejména k dokreslení metody trojfázové analýzy selektivity vypracované Soudním dvorem, odkazuji na úvahy uvedené a kritéria připomenutá v bodech 11 až 21 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P, World Duty Free Group v. Komise, a C‑64/19 P, Španělsko v. Komise, předneseného dnešního dne. Výtky vznesené společností Prosegur budou přezkoumány s ohledem na výše uvedené úvahy a kritéria. Pokud jde o dopady rozsudku WDFG pro účely přezkumu projednávaného kasačního opravného prostředku, odkazuji na body 23 až 27 uvedeného stanoviska.

B. Ke kasačnímu opravnému prostředku

11. Společnost Prosegur vznáší na podporu svého kasačního opravného prostředku jediný důvod týkající se nesprávného výkladu čl. 107 odst. 1 SFEU ve vztahu ke kritériu selektivity. Tento důvod se dělí do čtyř hlavních částí a dvou podpůrných částí.

1. K první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: nesprávné určení referenčního systému

12. Výtky vznesené v rámci první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur se týkají první fáze analýzy selektivity, jejímž cílem je určit referenční systém. Pokud jde o pojem „referenční systém“ a kritéria použitelná pro jeho určení, odkazuji na poznámky uvedené v bodech 37 až 51 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P, World Duty Free Group v. Komise, a C‑64/19 P, Španělsko v. Komise, předneseného dnešního dne.

a) K první výtce první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku

13. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci první výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci první výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 52 až 59 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že předmětná výtka musí být zamítnuta.

b) Ke druhé výtce první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku

14. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci druhé výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci druhé výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 62 až 82 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že předmětná výtka musí být zamítnuta.

c) Ke třetí výtce první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku

15. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci třetí výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci třetí výtky první části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 85 až 87 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že předmětná výtka musí být zamítnuta.

2. Ke druhé části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: nesprávné určení cíle, na jehož základě má být proveden přezkum srovnatelnosti

16. Výtky vznesené společností Prosegur v rámci druhé části jediného důvodu kasačního opravného prostředku se týkají bodů 133 až 154 napadeného rozsudku a jejich cílem je zpochybnit odůvodnění tohoto rozsudku, kterým Tribunál určil cíl referenčního systému a ve světle tohoto cíle porovnal situaci podniků, které mají prospěch ze zvýhodnění zavedeného sporným opatřením, a podniků, které z něj prospěch nemají.

17. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci této části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci druhé části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 91 až 106 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že všechny uvedené výhrady musí být zamítnuty.

3. Ke třetí části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: nesprávné právní posouzení při rozdělení důkazního břemene

18. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci třetí části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci třetí části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 109 a 110 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že všechny uvedené výhrady musí být zamítnuty.

4. Ke čtvrté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: přiměřenost

19. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci čtvrté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci čtvrté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 112 a 113 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že všechny uvedené výhrady musí být zamítnuty.

5. K páté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: příčinná souvislost

20. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci páté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci páté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 114 až 117 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne, z nichž vyplývá, že všechny uvedené výhrady musí být zamítnuty.

6. K šesté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku: dělitelnost opatření

21. Vzhledem k tomu, že výhrady uvedené v rámci šesté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur, jakož i argumenty uplatněné na podporu těchto výhrad jsou shodné s těmi uplatněnými v rámci šesté části jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti World Duty Free Group ve věci C‑51/19 P, se pro účely jejich přezkumu omezuji na odkaz mutatis mutandis na body 119 až 122 mého stanoviska ve spojených věcech C‑51/19 P a C‑64/19 P, předneseného dnešního dne. Na základě stejných důvodů, jako jsou ty uvedené ve zmíněných bodech, navrhuji, aby Soudní dvůr zamítl šestou část jediného důvodu kasačního opravného prostředku společnosti Prosegur.

7. Závěry týkající se kasačního opravného prostředku

22. S ohledem na výše uvedené navrhuji, aby Soudní dvůr zamítl kasační opravný prostředek v plném rozsahu.

V. K nákladům řízení

23. Podle čl. 184 odst. 2 jednacího řádu Soudního dvora rozhodne Soudní dvůr o nákladech řízení, není-li kasační opravný prostředek opodstatněný. Podle čl. 138 odst. 1 tohoto jednacího řádu, který se přiměřeně použije na řízení před Soudním dvorem o kasačním opravném prostředku proti rozhodnutí Tribunálu, se účastníku řízení, který neměl ve věci úspěch, uloží náhrada nákladů řízení, pokud to účastník, který měl ve věci úspěch, požadoval. Vzhledem k tomu, že Komise požadovala náhradu nákladů řízení a že Soudnímu dvoru navrhuji, aby zamítl kasační opravný prostředek podaný společností Prosegur, musí být posledně uvedené podle mého názoru uložena náhrada nákladů řízení.

VI. Závěry

24. Na základě všech výše uvedených úvah navrhuji, aby Soudní dvůr zamítl kasační opravný prostředek a uložil společnosti Prosegur náhradu nákladů řízení.

( 1 ) – Původní jazyk: italština.

( 2 ) – T‑406/11, nezveřejněný, EU:T:2018:793.

( 3 ) – Rozhodnutí č. C‑45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) (Úř. věst. 2011, L 135, s. 1). Toto rozhodnutí bylo předmětem dvou oprav ze dne 3. března 2011 a ze dne 26. listopadu 2011.

( 4 ) – C‑45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) (Úř. věst. 2011, L 7, s. 48). Dalšími věcmi, k nimž dnes přednáším své stanovisko, jsou spojené věci C‑51/19 P, World Duty Free Group, a C‑64/19 P, Španělsko v. Komise, C‑53/19, Banco Santander a Santusa v. Komise, a C‑65/19 P, Španělsko v. Komise, a věci C‑50/19 P, Sigma Alimentos Exterior v. Komise, C‑52/19 P, Banco Santander v. Komise, a C‑54/19, Axa Mediterranean v. Komise.

( 5 ) – Úř. věst. 2007, L 311, s. 21 (dále jen „rozhodnutí o zahájení řízení“).

( 6 ) – BOE č. 61 ze dne 11. března 2004, s. 10951.

( 7 ) – Goodwill je definován v bodě 27 odůvodnění napadeného rozhodnutí jako „hodnota dobré pověsti podniku, dobrých vztahů s klienty, kvalifikace zaměstnanců a dalších obdobných faktorů, u nichž lze očekávat, že v budoucnosti přinesou větší než zřejmý zisk“, což odpovídá „cen[ě] uhrazen[é] za akvizici podniku, která přesahuje tržní cenu aktiv tvořících ve svém součtu podnik, a tento goodwill se musí účtovat odděleně jako dlouhodobý nehmotný majetek od okamžiku, kdy nabývající podnik převezme nad cílovým podnikem kontrolu.

( 8 ) – Bod 29 odůvodnění napadeného rozhodnutí uvádí, že ve španělské daňové soustavě se „finančním goodwillem“ rozumí goodwill, který by byl zaúčtován, pokud by bylo provedeno spojení podniku držícího podíl a podniku, v němž byl podíl získán (cílového podniku).

( 9 ) – Článek 1 odst. 2 napadeného rozhodnutí vyloučil z prohlášení neslučitelnosti a z příkazu k navrácení daňové odpočty, které byly příjemcům přiznány při akvizicích mimo Unii podle sporného opatření „v souvislosti s účastmi drženými přímo či nepřímo v zahraničních podnicích, jež splňovaly náležité podmínky režimu podpory před 21. prosincem 2007, s výjimkou podmínky, podle které musí podnik své podíly držet nepřetržitě alespoň po dobu jednoho roku“. Komise totiž měla za to, že až do tohoto data (které odpovídá zveřejnění rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení v Úředním věstníku Evropské unie) měli příjemci sporného opatření legitimní očekávání ohledně zákonnosti tohoto opatření (viz body 186 až 199 odůvodnění napadeného rozhodnutí).

( 10 ) – T‑399/11, EU:T:2014:938.

( 11 ) – T‑219/10, EU:T:2014:939.

( 12 ) – C‑20/15 P a C‑21/15 P, EU:C:2016:981.