/* KOM/2011/0121 v konečném znění/2 - 2011/0058 (CNS) */ Návrh SMĚRNICE RADY o společném konsolidovaném základu daně z příjmů právnických osob (CCCTB)





OBSAH DŮVODOVÁ ZPRÁVA 4 1. SOUVISLOSTI NÁVRHU 4 2. VÝSLEDKY KONZULTACÍ ZÚČASTNĚNÝCH STRAN A POSOUZENÍ DOPADŮ 6 3. PRÁVNÍ STRÁNKA NÁVRHU 9 4. ROZPOČTOVÉ DŮSLEDKY 10 SMĚRNICE RADY o společném konsolidovaném základu daně z příjmů právnických osob (CCCTB) 11 KAPITOLA I – OBLAST PŮSOBNOSTI 15 KAPITOLA II – ZÁKLADNÍ POJMY 16 KAPITOLA III – VOLBA SYSTÉMU STANOVENÉHO TOUTO SMĚRNICÍ 20 KAPITOLA IV – VÝPOČET ZÁKLADU DANĚ 21 KAPITOLA V – ČASOVÝ ROZVRH A KVANTIFIKACE 24 KAPITOLA VI – ODPISOVÁNÍ DLOUHODOBÝCH AKTIV 29 KAPITOLA VII – ZTRÁTY 33 KAPITOLA VIII – USTANOVENÍ O VSTUPU DO SYSTÉMU STANOVENÉHO TOUTO SMĚRNICÍ A VYSTOUPENÍ Z TOHOTO SYSTÉMU 34 KAPITOLA IX – KONSOLIDACE 36 KAPITOLA X – VSTUP DO SKUPINY A VYSTOUPENÍ ZE SKUPINY 38 KAPITOLA XI – REORGANIZACE PODNIKATELSKÉ ČINNOSTI 41 KAPITOLA XII – VZTAHY MEZI SKUPINOU A JINÝMI SUBJEKTY 42 KAPITOLA XIII – TRANSAKCE MEZI PŘIDRUŽENÝMI PODNIKY 44 KAPITOLA XIV – PRAVIDLA PROTI ZNEUŽÍVÁNÍ 45 KAPITOLA XV – TRANSPARENTNÍ SUBJEKTY 47 KAPITOLA XVI – ROZDĚLENÍ KONSOLIDOVANÉHO ZÁKLADU DANĚ 48 KAPITOLA XVII – SPRÁVA A POSTUPY 54 KAPITOLA XVIII – ZÁVĚREČNÁ USTANOVENÍ 63 PŘÍLOHY 67 PŘÍLOHA I 66 PŘÍLOHA II 69 PŘÍLOHA III 71 LEGISLATIVNÍ FINANČNÍ VÝKAZ 75 DŮVODOVÁ ZPRÁVA 1. SOUVISLOSTI NÁVRHU Společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob ( Common Consolidated Corporate Tax Base – CCCTB) má řešit problém fiskálních ustanovení, jež na jednotném trhu omezují růst. Za absence společných daňových předpisů pro právnické osoby má společné působení vnitrostátních daňových systémů často za následek nadměrné zdanění a dvojí zdanění, přičemž se podniky potýkají s velkou administrativní zátěží a vysokými náklady na dodržení daňových předpisů. Tato situace odrazuje od investování v EU a v důsledku toho je v rozporu s prioritami stanovenými v dokumentu „EVROPA 2020 – Strategie pro inteligentní a udržitelný růst podporující začlenění“[1]. CCCTB je významnou iniciativou na cestě k odstranění překážek pro dokončení jednotného trhu[2] a Roční analýza růstu[3] ji označila za iniciativu podporující růst, která by měla v zájmu stimulace růstu a vytváření pracovních míst získat prioritu. Navrhovaným společným přístupem by byla zajištěna jednotnost vnitrostátních daňových systémů, nejednalo by se však o harmonizaci daňových sazeb. Spravedlivá soutěž mezi daňovými sazbami by měla být podporována. Rozdíly v sazbách umožňují, aby byla na vnitřním trhu zachována určitá míra daňové soutěže, a spravedlivá daňová soutěž založená na sazbách nabízí větší transparentnost a umožňuje členským státům při stanovení svých daňových sazeb vzít v úvahu své rozpočtové potřeby i tržní konkurenceschopnost. CCCTB zapadá do tvorby nové koncepce daňových systémů a je v souladu s posunem k ekologičtějšímu a růst více podporujícímu zdanění, které prosazuje strategie Evropa 2020. Při navrhování společného základu byla klíčovým cílem podpora výzkumu a vývoje. V rámci CCCTB jsou veškeré náklady související s výzkumem a vývojem odpočitatelné. Tento přístup bude fungovat jako pobídka pro společnosti, které se rozhodnou do systému zapojit, aby pokračovaly v investicích do výzkumu a vývoje. Jelikož dochází k přeshraniční kompenzaci hospodářských ztrát, konsolidace v rámci CCCTB má tendenci společný základ snížit. Ve výsledku by obecně však byl průměrný základ EU širší než současný základ, a to především v důsledku zachování možnosti odpisu aktiv. Zásadní překážku dnešního jednotného trhu představují vysoké náklady na dodržení pravidel stanovení převodních cen za využití zásady tržního odstupu. Způsob organizace těsně integrovaných skupin navíc jasně naznačuje, že oceňování jednotlivých transakcí podle zásady tržního odstupu již zřejmě není nejvhodnější metodou rozdělení zisku. Přeshraniční započtení ztrát je v EU možné pouze v omezeném počtu okolností, což má pro společnosti s přeshraničními aktivitami za následek nadměrné zdanění. Síť úmluv o zamezení dvojího zdanění navíc nenabízí vhodné řešení pro zamezení dvojího zdanění na jednotném trhu, jelikož je koncipována pro fungování na dvoustranném základě na mezinárodní úrovni, a nikoli v těsně integrovaném uspořádání. CCCTB je systém společných pravidel pro výpočet daňového základu společností, jež jsou daňovými rezidenty v EU, a poboček společností ze třetích zemí umístěných v EU. Společný fiskální rámec konkrétně stanoví pravidla pro výpočet individuálního daňového výsledku každé společnosti (nebo pobočky), konsolidaci těchto výsledků v případě existence dalších členů skupiny, a rozdělení konsolidovaného daňového základu mezi všechny způsobilé členské státy. CCCTB bude dostupný pro společnosti všech velikostí; nadnárodní podniky by byly osvobozeny od některých daňových překážek na jednotném trhu a malým a středním podnikům, které se rozhodnou pro obchodní expanzi do jiného členského státu, by vznikaly nižší náklady na dodržení předpisů. Tento systém není povinný. Jelikož ne všechny podniky vykonávají přeshraniční činnost, CCCTB nebude společnosti, které neplánují expanzi mimo území své země, nutit, aby nesly náklady na přechod na nový daňový systém. Harmonizace se bude týkat pouze výpočtu daňového základu a nebude zasahovat do finančního účetnictví. Členské státy si tak zachovají svá vnitrostátní pravidla finančního účetnictví a systém CCCTB zavede samostatná pravidla pro výpočet daňového základu společností. Tato pravidla se nedotknou přípravy ročních nebo konsolidovaných účetních závěrek. Záměrem není rozšířit harmonizaci na sazby. Každý členský stát na svůj podíl daňového základu daňových poplatníků uplatní svou vlastní sazbu. V rámci CCCTB by skupiny společností v celé Unii uplatňovaly jednotný soubor daňových předpisů a komunikovaly by pouze s jednou daňovou správou (jednotným kontaktním místem). Společnost, která si zvolí CCCTB, přestane ve všech záležitostech upravených společnými pravidly podléhat vnitrostátní dani z příjmů právnických osob. Společnost, která nesplňuje příslušné podmínky nebo se pro systém stanovený směrnicí o CCCTB nerozhodne, i nadále podléhá vnitrostátním předpisům o dani z příjmů právnických osob, jež mohou zahrnovat specifické režimy pobídek zvýhodňujících výzkum a vývoj. Podniky s přeshraniční činností získají prospěch v podobě zavedení přeshraniční kompenzace ztrát i v podobě snížení nákladů na dodržování daňových předpisů. Umožnění okamžité konsolidace zisků a ztrát pro výpočet celounijních daňových základů je krokem směrem ke snížení nadměrného zdanění v situacích s přeshraničním prvkem a tím i ke zlepšení podmínek daňové neutrality mezi domácími a přeshraničními činnostmi v zájmu lepšího využití potenciálu vnitřního trhu. Výpočty u vzorku nadnárodních podniků v EU ukazují, že přibližně 50 % nefinančních a 17 % finančních nadnárodních skupin by mělo prospěch z okamžité přeshraniční kompenzace ztrát. Velkým přínosem zavedení CCCTB bude snížení nákladů, jež společnostem vznikají na dodržení předpisů. Výsledky průzkumu uvádějí u opakujících se úkolů spojených s daněmi při přijetí CCCTB snížení nákladů na dodržení předpisů okolo 7 %. Očekává se, že snížení skutečných a vnímaných nákladů na dodržování předpisů bude mít výrazný vliv na středně- a dlouhodobou schopnost a ochotu firem expandovat do zahraničí. V případě mateřské společnosti zřizující novou dceřinou společnost v jiném členském státě by měl CCCTB umožnit podstatné úspory času a výdajů na dodržení předpisů. Podle odhadů daňových odborníků, kteří se zúčastnili studie, vydává velký podnik na založení nové dceřiné společnosti v jiném členském státě v průměru více než 140 000 EUR (0,23 % obratu) na nákladech spojených s daněmi. CCCTB tyto náklady sníží o 87 000 EUR, tedy o 62 %. U středně velkého podniku jsou úspory ještě významnější – očekává se, že náklady poklesnou ze 128 000 EUR (0,55 % obratu) na 42 000 EUR, což je snížení o 67 %. Návrh prospěje společnostem všech velikostí, je však obzvláště relevantní jako součást úsilí o podporu malých a středních podniků, aby využily přínosů jednotného trhu, jak je popsáno v přezkumu iniciativy „Small Business Act“ pro Evropu[4]. CCCTB zejména přispívá k omezení daňových překážek a administrativní zátěže, a malým a středním podnikům tak zjednodušuje a zlevňuje expanzi aktivit v celé EU. Důsledkem CCCTB bude to, že se od malých a středních podniků s přeshraniční činností, které se pro tento systém rozhodnou, bude vyžadovat, aby prováděly výpočet svého základu daně z příjmů právnických osob pouze podle jednoho souboru daňových předpisů. CCCTB doplňuje projekt evropské soukromé společnosti, který je dosud projednáván v Radě. Společný rámec pro výpočet daňového základu pro společnosti v EU by byl obzvláště užitečný pro evropské soukromé společnosti vykonávající činnost v několika členských státech. Tento návrh není zamýšlen k tomu, aby ovlivnil daňové příjmy a dopad na rozdělení daňových základů mezi členské státy EU byl předmětem analýzy. Dopad na příjmy členských států se bude v konečném důsledku odvíjet od jejich politických rozhodnutí, pokud jde o možné úpravy souboru různých daňových nástrojů nebo uplatňovaných daňových sazeb. Proto je obtížné předvídat přesné dopady na každý z členských států. V této souvislosti je jako výjimka z obecného pravidla obsažena ochranná doložka, která stanoví použití náhradní metody, pokud výsledek rozdělení daňového základu mezi členské státy není spravedlivým obrazem rozsahu podnikatelské činnosti. Směrnice navíc obsahuje ustanovení o přezkumu dopadů po pěti letech od jejího vstupu v platnost. Pro členské státy bude zavedení volitelného systému pochopitelně znamenat, že orgány daňové správy budou muset spravovat dva odlišné daňové režimy (CCCTB a svou vnitrostátní daň z příjmů právnických osob). To je však kompenzováno skutečností, že CCCTB bude pro společnosti znamenat méně příležitostí pro daňové plánování využívající převodní ceny nebo nesoulady mezi daňovými systémy členských států. Bude méně sporů se zapojením Evropského soudního dvora nebo řízení pro dosažení vzájemné dohody v rámci úmluv o zamezení dvojího zdanění. Plánuje se mobilizace programu EU Fiscalis, aby orgánům daňové správy členských států pomohl v přípravě provádění a správy CCCTB. Tento návrh obsahuje úplný soubor pravidel pro zdanění společností. Uvádí, kdo si jej může zvolit, jak vypočítat daňový základ, jaký je okruh konsolidace a jak konsolidace funguje. Stanoví rovněž pravidla proti zneužití, definuje sdílení konsolidovaného základu a to, jak budou členské státy CCCTB spravovat v souladu s metodou jednotného kontaktního místa. 2. VÝSLEDKY KONZULTACÍ ZÚČASTNĚNÝCH STRAN A POSOUZENÍ DOPADŮ a) Konzultace Po zveřejnění studie o zdanění podniků v roce 2001 vedla Komise širokou veřejnou debatu a uspořádala řadu konzultací. Nejdůležitějším krokem v tomto procesu bylo vytvoření pracovní skupiny pro CCCTB, složené z odborníků z daňových správ všech členských států. Pracovní skupina pro CCCTB byla zřízena v listopadu 2004 a do dubna 2008 se sešla na třinácti plenárních zasedáních. Kromě toho bylo založeno šest podskupin, které měly za úkol podrobněji posoudit specifické oblasti a které pracovní skupině pro CCCTB podaly zprávy. Úloha národních odborníků byla omezena na poskytování technické pomoci a doporučení útvarům Komise. Pracovní skupina pro CCCTB se také třikrát sešla v rozšířeném složení (v prosinci 2005, 2006 a 2007), aby mohli své názory vyslovit všichni klíčoví odborníci a zástupci zúčastněných stran z podnikové, profesní a akademické sféry. Komise dále na dvoustranném základě neformálně konzultovala několik podnikatelských a profesních sdružení. Některé z uvedených zájmových skupin svá stanoviska předložily oficiálně. V úvahu byly vzaty i výsledky akademického výzkumu. Přední akademičtí pracovníci tak Komisi poskytli své závěry ohledně různých aspektů systému. Komise rovněž uspořádala dvě související akce: v Bruselu (duben 2002) a v Římě (prosinec 2003, spolu s italským předsednictvím). V únoru 2008 se ve Vídni konala další konference, spoluorganizovaná Komisí a akademickou institucí, na které bylo podrobně prodiskutováno několik bodů s významem pro CCCTB. Konečně dne 20. října 2010 konzultovala Komise s odborníky z členských států, podnikové sféry, expertních skupin a akademických institucí některá témata, která její útvary od posledního zasedání pracovní skupiny pro CCCTB v dubnu 2008 přehodnotily a dále rozpracovaly. b) Posouzení dopadů Bylo vypracováno velice podrobné posouzení dopadů. Zahrnuje výsledky těchto studií: i) European Tax Analyzer (ETA), ii) studie PricewaterhouseCoopers (PWC), iii) databáze Amadeus a Orbis, iv) studie Deloitte a v) studie CORTAX. Příslušná zpráva se řídí pokyny generálního sekretariátu pro posuzování dopadů, a tedy obsahuje: i) přehled procesu konzultací, ii) popis stávajících problémů, iii) stanovení cílů politiky a iv) srovnání alternativních možností politiky, jejichž prostřednictvím by bylo možné stanovených cílů dosáhnout. Konkrétně byly analyzovány možnosti CCTB (společný základ daně bez konsolidace) a CCCTB (společný základ daně s konsolidací), a to jak v povinné, tak ve volitelné podobě, a byly srovnány jejich příslušné hospodářské, sociální a environmentální dopady. Porovnání možností politiky Posouzení dopadů se zabývá různými možnostmi, jež mají za cíl zlepšit konkurenční postavení evropských společností tím, že jim bude umožněno vypočítávat své zisky z celé EU podle jednoho souboru pravidel, a tedy si zvolit takové právní prostředí, které nejlépe vyhovuje jejich podnikatelským potřebám, a tím, že budou odstraněny daňové náklady související s existencí 27 oddělených vnitrostátních daňových systémů. Ve zprávě jsou posouzeny 4 hlavní scénáře politiky, které jsou srovnány se scénářem nepředpokládajícím přijetí opatření neboli scénářem „status quo“ (možnost 1): i) volitelný společný základ daně z příjmů právnických osob (volitelný CCTB): společnosti, které jsou rezidenty EU, (a stálé provozovny nacházející se v EU) by měly možnost počítat svůj základ daně podle souboru společných pravidel pro celou Unii místo pravidel některého z 27 vnitrostátních systémů daně z příjmů právnických osob. „Oddělené účetnictví“ (tj. stanovování cen jednotlivých transakcí podle zásady tržního odstupu) by u transakcí uvnitř skupiny zůstalo zachováno, protože systém by nezahrnoval konsolidaci zdanitelných hospodářských výsledků (možnost 2); ii) povinný společný základ daně z příjmů právnických osob (povinný CCTB): všechny způsobilé společnosti, které jsou rezidenty EU, (a stálé provozovny nacházející se v EU) by byly povinny počítat svůj základ daně podle jednoho souboru společných pravidel pro celou Unii. Nová pravidla by nahradila nynějších 27 vnitrostátních systémů daně z příjmů právnických osob. Vzhledem k chybějící konsolidaci by rozdělování zisku u transakcí uvnitř skupiny nadále probíhalo na základě „odděleného účetnictví“ (možnost 3); iii) volitelný společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob (volitelný CCCTB): soubor společných pravidel zavádějící konsolidovaný základ daně pro celou EU by se stal alternativou k současným 27 vnitrostátním systémům daně z příjmů právnických osob a k používání „odděleného účetnictví“ při rozdělování příjmů mezi přidruženými podniky. Sloučením zdanitelných hospodářských výsledků každého člena skupiny (tj. každé společnosti, která je rezidentem EU, nebo stálé provozovny nacházející se v EU) by tak vznikl konsolidovaný základ daně, který by se následně přerozdělil podle předem stanoveného mechanismu rozdělování, založeného na určitém vzorci. V rámci tohoto scénáře by společnosti, které jsou rezidenty EU, nebo stálé provozovny nacházející se v EU vlastněné společnostmi, které nejsou rezidenty Unie, měly právo uplatňovat CCCTB za předpokladu, že splňují požadavky na způsobilost pro vytvoření skupiny a všichni způsobilí členové téže skupiny se rozhodnou uplatňovat společná pravidla (zásada „všichni, nebo nikdo“) (možnost 4); iv) povinný společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob (povinný CCCTB): společnosti, které jsou rezidenty EU, nebo stálé provozovny nacházející se v EU vlastněné společnostmi, které nejsou rezidenty Unie, by byly povinny uplatňovat pravidla CCCTB, pokud by splňovaly požadavky na způsobilost pro vytvoření skupiny. Analýza dopadů Výsledky posouzení hospodářských dopadů ukazují, že odstranění zjištěných daňových překážek by podnikům umožnilo přijímat racionálnější ekonomická rozhodnutí, a tím by zvýšilo celkovou efektivitu hospodářství. Jak možnost volitelného CCCTB, tak možnost povinného CCCTB by vedly k poněkud větší prosperitě. Volitelný CCCTB je přitom z řady důvodů vhodnější. Dvěma hlavními důvody, které byly ověřeny v posouzení dopadů, jsou: i) předpokládaný dopad na zaměstnanost je příznivější a ii) k zavedení nové metody výpočtu základu daně nebude nucena každá společnost v Unii (bez ohledu na to, zda působí ve více než jednom členském státě). Analyzované reformy jsou v dlouhodobém výhledu potenciálně spojeny s důležitými dynamickými účinky. Předpokládá se, že se tyto účinky projeví především prostřednictvím omezení nejistoty a snížení (skutečných i vnímaných) nákladů, které v současnosti vznikají společnostem působícím ve více jurisdikcích. To v konečném důsledku povede ke zvýšení přeshraničních investic v Unii, které bude vycházet jak z další expanze evropských a zahraničních nadnárodních podniků, tak z nových investic čistě domácích společností v jiných členských státech. Schopnost společností expandovat přes hranice se pravděpodobně zvýší zejména díky odstranění dodatečných nákladů na dodržování předpisů, spojených s povinností řídit se v Unii různými daňovými pravidly a jednat s více daňovými správami (v rozporu se zásadou jednoho správního místa). Takováto perspektiva by měla být zvláště přínosná pro malé a střední podniky, na které mají současné vysoké náklady na dodržování předpisů největší dopad. Přestože se v posouzení dopadů upozorňuje, že konečný dopad zavedení CCCTB na celkové daňové příjmy závisí na vlastních politických rozhodnutích členských států, je důležité, aby členské státy účinky na příjmy pozorně sledovaly, zejména s ohledem na velmi obtížnou rozpočtovou situaci mnoha z nich. Obecně by nová pravidla pro společný základ vedla k tomu, že by průměrný základ EU byl širší než současný základ. Jelikož by měla být umožněna přeshraniční kompenzace hospodářských ztrát, konsolidace v rámci CCCTB má tendenci společný základ snížit. Dopad na příjmy členských států se bude v konečném důsledku odvíjet od jejich politických rozhodnutí, pokud jde o možné úpravy souboru různých daňových nástrojů nebo uplatňovaných daňových sazeb. Proto je obtížné předvídat přesné dopady na každý z členských států. Směrnice však obsahuje ustanovení o přezkumu dopadů po pěti letech. 3. PRÁVNÍ STRÁNKA NÁVRHU a) Právní základ Právní předpisy o přímém zdanění spadají do působnosti článku 115 Smlouvy o fungování EU. Uvedené ustanovení stanoví, že právní opatření týkající se sbližování předpisů podle tohoto článku mají mít právní formu směrnice. b) Subsidiarita Tento návrh je v souladu se zásadou subsidiarity. Cílem systému CCCTB je řešit fiskální překážky, kterým čelí podniky působící v rámci jednotného trhu a které vyplývají především z rozdrobenosti Unie na 27 nesourodých daňových systémů. Nekoordinovaná opatření, která by jednotlivě naplánoval a provedl každý členský stát, by znamenala jen pokračování stávajícího stavu, protože společnosti by i nadále musely jednat s tolika daňovými správami, kolik je členských států, v nichž jsou povinny k dani. Kdyby každý členský stát používal vlastní systém, pravidla uvedená v tomto návrhu, jako jsou přeshraniční úlevy za ztráty a osvobození od daně v případě restrukturalizace skupiny, by byla neúčinná a pravděpodobně by vedla k narušení trhu, zejména k dvojímu zdanění či dvojímu nezdanění. Nesourodá vnitrostátní pravidla pro rozdělování zisků by také nezlepšila současný složitý proces rozdělování obchodních zisků mezi přidruženými podniky. Povaha této záležitosti vyžaduje společný přístup. Předpokládá se, že jeden soubor pravidel pro výpočet, konsolidaci a rozdělování základů daně přidružených podniků platný pro celou Unii zmírní narušení trhu způsobovaná současným vzájemným působením mezi 27 vnitrostátními daňovými režimy. Základní prvky systému, zvláště přeshraniční úlevy za ztráty, osvobození od daně u převodů aktiv uvnitř skupiny a rozdělování daňového základu skupiny prostřednictvím vzorce, je navíc možné realizovat jedině ve společném regulačním rámci. Aby se mohla uplatňovat zásada jednoho správního místa, je proto nutné vypracovat společná pravidla pro správní řízení. Tento návrh se omezuje na boj proti daňovým překážkám zapříčiněným nesourodostí vnitrostátních systémů, pokud jde o výpočet základu daně mezi přidruženými podniky. Práce navazující na studii o zdanění podniků vedly závěru, že nejlepších výsledků při řešení těchto překážek by bylo dosaženo, kdyby výpočet základu daně z příjmů právnických osob a přeshraniční konsolidaci upravoval společný rámec. Tyto otázky lze skutečně řešit pouze přijetím právních předpisů na úrovni Unie, neboť mají primárně přeshraniční povahu. Tento návrh je proto s ohledem na zásadu subsidiarity opodstatněný, protože samostatný postup členských států by nevedl k dosažení zamýšlených výsledků. c) Proporcionalita Tento návrh, který má podobu nepovinného systému, představuje nejpřiměřenější reakci na zjištěné problémy. Společnosti, které nemají v úmyslu podnikat v zahraničí, nejsou zbytečně nuceny nést administrativní náklady na zavedení společných pravidel, aniž by jim to přinášelo skutečné výhody. Vzhledem k očekávanému poklesu nákladů na dodržování daňových předpisů se předpokládá, že tato iniciativa vytvoří příznivější podmínky pro investování na jednotném trhu. Kromě toho by společnosti pravděpodobně měly značný prospěch z odstranění formalit týkajících se převodních cen, z možnosti převádět ztráty v rámci téže skupiny přes státní hranice, jakož i z osvobození od daně v případě reorganizací uvnitř skupiny. Tento příznivý dopad by měl převážit nad případnými dodatečnými finančními a administrativními náklady, které by vnitrostátní daňové orgány musely v první fázi vynaložit za účelem zavedení systému. Opatření stanovená v tomto návrhu jsou vhodná a nezbytná pro dosažení stanoveného cíle (tj. jsou přiměřená). Konkrétně se týkají harmonizace základu daně z příjmů právnických osob, která je nezbytnou podmínkou pro omezení zjištěných daňových překážek a pro nápravu problémů narušujících jednotný trh. V tomto ohledu je také třeba uvést, že tento návrh nezahrnuje žádnou harmonizaci daňových sazeb (ani stanovení minimální sazby daně). Určování sazeb se skutečně pojímá jako otázka, která je součástí daňové svrchovanosti členských států, a jejíž úprava se proto ponechává na vnitrostátních právních předpisech. 4. ROZPOČTOVÉ DŮSLEDKY Tento návrh směrnice nemá žádné důsledky pro rozpočet Evropské unie. 2011/0058 (CNS) Návrh SMĚRNICE RADY o společném konsolidovaném základu daně z příjmů právnických osob (CCCTB) RADA EVROPSKÉ UNIE, s ohledem na Smlouvu o fungování Evropské unie, a zejména na článek 115 této smlouvy, s ohledem na návrh Komise, po postoupení návrhu legislativního aktu vnitrostátním parlamentům, s ohledem na stanovisko Evropského parlamentu[5], s ohledem na stanovisko Evropského hospodářského a sociálního výboru[6], v souladu se zvláštním legislativním postupem, vzhledem k těmto důvodům: 1. Společnosti, které chtějí podnikat přeshraničně v rámci Unie, se setkávají s vážnými překážkami a narušeními trhu v důsledku existence 27 rozdílných systémů daně z příjmů právnických osob. Tyto překážky a narušení ztěžují řádné fungování vnitřního trhu. Odrazují od investování v Unii a jsou v rozporu s prioritami stanovenými ve sdělení přijatém Komisí dne 3. března 2010, nazvaném Evropa 2020 – Strategie pro inteligentní a udržitelný růst podporující začlenění[7]. Současně jsou v rozporu také s požadavky vysoce konkurenceschopného sociálně tržního hospodářství. 2. Daňové překážky pro přeshraniční podnikání jsou obzvláště vážné v případě malých a středních podniků, které obvykle postrádají zdroje na vyřešení problémů daných neefektivitou trhu. 3. Síť úmluv o zamezení dvojího zdanění mezi členskými státy nepředstavuje vhodné řešení. Stávající právní předpisy Unie týkající se otázek daní z příjmů právnických osob řeší pouze malý počet specifických problémů. 4. Systém, jenž by společnostem umožnil Unii pro účely daně z příjmů právnických osob pojímat jako jeden trh, by usnadnil přeshraniční činnost společností, které jsou rezidenty Unie, a přispěl by k dosažení cíle vytvořit z Unie konkurenceschopnější místo pro investování v mezinárodním měřítku. Takovýto systém by byl nejlépe vytvořen tak, že by se skupinám společností, které vyvíjejí zdanitelnou činnost ve více než jednom členském státě, umožnilo vyřizovat si daňové záležitosti v Unii podle jednoho souboru pravidel pro výpočet základu daně a jednat s jednou daňovou správou (jedním správním místem). Tato pravidla by měla být k dispozici také subjektům podléhajícím dani z příjmů právnických osob v Unii, které nejsou součástí skupiny. 5. Jelikož rozdíly v daňových sazbách ke zmíněným překážkám nevedou, systém (společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob, CCCTB) nemusí ovlivnit volné uvážení členských států, pokud jde o jejich vnitrostátní sazby pro zdanění společností. 6. Zásadním prvkem tohoto systému je konsolidace, protože hlavní daňové překážky, kterým společnosti v Unii čelí, nelze jiným způsobem řešit. Díky ní jsou odstraněny formality týkající se převodních cen a dvojí zdanění uvnitř skupiny. Ztráty vzniklé daňovým poplatníkům jsou navíc automaticky započítávány proti ziskům vytvořeným jinými členy téže skupiny. 7. Konsolidace nutně vyžaduje, aby existovala pravidla pro rozdělení jejího výsledku mezi členské státy, ve kterých jsou členové skupiny usazeni. 8. Jelikož takovýto systém má sloužit především potřebám společností, které působí přeshraničně, mělo by se jednat o volitelný systém, jenž bude existovat vedle stávajících vnitrostátních systémů daně z příjmů právnických osob. 9. Tento systém (společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob, CCCTB) by měl sestávat ze souboru společných pravidel pro výpočet základu daně společností, aniž by byla dotčena pravidla stanovená ve směrnicích Rady 78/660/EHS[8] a 83/349/EHS[9] a v nařízení Evropského parlamentu a Rady č. 1606/2002/ES[10]. 10. Všechny příjmy by měly být zdanitelné, pokud nejsou od daně výslovně osvobozeny. 11. Příjmy sestávající z dividend, výnosů ze zcizení držených akcií společnosti mimo skupinu a zisků zahraničních stálých provozoven by měly být osvobozeny. Při přiznávání úlev za dvojí zdanění většina členských států od daně osvobozuje dividendy a výnosy ze zcizení akcií, protože tím odpadá nutnost vypočítávat nárok daňového poplatníka na odpočet daně zaplacené v zahraničí, zejména v případech, kdy je při určování tohoto nároku třeba vzít v potaz daň z příjmů právnických osob, kterou zaplatila společnost vyplácející dividendy. Osvobození příjmů plynoucích ze zahraničí je rovněž dáno potřebou zjednodušení. 12. Příjmy tvořené úroky a licenčními poplatky by měly být zdanitelné, avšak s nárokem na odpočet daně vybírané srážkou, která byla z takovýchto plateb zaplacena. Na rozdíl od případu dividend zde není obtížné tento nárok vypočítat. 13. Zdanitelné příjmy by se měly snižovat o obchodní výdaje a některé další položky. Odečitatelné obchodní výdaje by obvykle měly zahrnovat všechny náklady spojené s prodejem a výdaje související s dosažením, udržením a zajištěním příjmů. Odečitatelnost by se měla vztahovat také na náklady na výzkum a vývoj a náklady vynaložené při získávání vlastního nebo dluhového kapitálu pro účely podnikání. Měl by rovněž existovat seznam neodečitatelných výdajů. 14. Dlouhodobá aktiva by měla být s některými výjimkami pro daňové účely odpisovatelná. Hmotná a nehmotná aktiva s dlouhou dobou životnosti by se měla odpisovat jednotlivě, zatímco ostatní aktiva by měla být vložena do souboru aktiv. Odpisování souboru aktiv představuje zjednodušení jak pro daňové orgány, tak pro poplatníky, protože odstraňuje nutnost zakládat a vést seznam obsahující každý jednotlivý typ dlouhodobých aktiv a jeho dobu životnosti. 15. Daňoví poplatníci by měli mít možnost převádět ztráty z minulých období bez časového omezení, ale neměli by mít možnost zpětného uplatnění ztrát. Jelikož účelem převádění ztrát je zajistit, aby daňový poplatník platil daně ze svých skutečných příjmů, neexistuje důvod, proč by mělo být převádění časově omezeno. Možnost zpětného uplatnění ztráty se v členských státech používá zřídka a vede k nadměrné složitosti. 16. Způsobilost ke konsolidaci (členství ve skupině) by se měla určovat podle dvoudílného kritéria založeného na: i) kontrole (více než 50 % hlasovacích práv) a ii) vlastnictví (více než 75 % kapitálu) nebo právech na zisk (více než 75 % práv spojených s nárokem na zisk). Takovéto kritérium zaručuje vysokou úroveň hospodářského propojení mezi členy skupiny, jak vyplývá z kontrolního vztahu a z vysoké míry účasti. Uvedené dvě prahové hodnoty by měly být překročeny po celé zdaňovací období; jinak by měla daná společnost ze skupiny okamžitě vystoupit. Měl by také existovat požadavek, že členství ve skupině musí trvat alespoň devět měsíců. 17. Měla by být zavedena pravidla pro reorganizace podnikatelské činnosti, aby byla spravedlivým způsobem chráněna práva členských států na zdanění. Když společnost vstoupí do skupiny, její obchodní ztráty z doby před konsolidací by měly být převedeny do dalšího období za účelem započtení proti přidělenému podílu tohoto daňového poplatníka. Když společnost ze skupiny vystoupí, neměly by jí být přiřazeny žádné ztráty vzniklé během období konsolidace. Úprava týkající se kapitálových zisků může být provedena v případě, že jsou určitá aktiva zcizena v krátké době po vstupu do skupiny nebo odchodu ze skupiny. Hodnota nehmotných aktiv vytvořených vlastní činností by se měla určovat na základě vhodné zástupné hodnoty, kterou představují náklady na výzkum a vývoj, marketing a reklamu za stanovené období. 18. Jsou-li z úroků a licenčních poplatků zaplacených daňovými poplatníky vyměřeny srážkové daně, měly by se výnosy z těchto daní rozdělit podle vzorce pro dané zdaňovací období. Pokud jsou srážkové daně vyměřeny z dividend, které daňoví poplatníci vyplácejí, výnosy z těchto daní by se rozdělovat neměly, protože dividendy na rozdíl od úroků a licenčních poplatků předtím nevedly k odvodu zatěžujícímu všechny společnosti ve skupině. 19. Na transakce mezi daňovým poplatníkem a přidruženým podnikem, který není členem stejné skupiny, by se měly vztahovat úpravy cen podle zásady tržního odstupu, která je všeobecně používaným kritériem. 20. Systém by měl obsahovat obecné pravidlo proti zneužívání, doplněné o opatření určená k potírání zvláštních typů zneužití. Tato opatření by měla zahrnovat omezení odečitatelnosti úroků zaplacených přidruženým podnikům, které jsou daňovými rezidenty země s nízkým zdaněním mimo Unii, jež s členským státem poplatníka nesdílí informace na základě dohody srovnatelné se směrnicí Rady 2011/16/EU[11] týkající se vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých daní a daní z pojistného[12] a s předpisy o ovládaných zahraničních společnostech. 21. Vzorec pro rozdělení konsolidovaného základu daně by měl zahrnovat tři faktory se stejnou váhou (práce, aktiva a tržby). Faktor práce by se měl vypočítat na základě objemu mezd a počtu zaměstnanců (přičemž každá z těchto hodnot má poloviční váhu). Faktor aktiv by měl zahrnovat veškerá dlouhodobá hmotná aktiva. Nehmotná aktiva a finanční aktiva by součástí vzorce být neměla vzhledem ke své pohyblivé povaze a k rizikům obcházení systému. Použitím těchto faktorů je přiznána náležitá váha zájmům členského státu původu. Aby byla zajištěna spravedlivá účast členského státu určení, je třeba zohlednit také tržby. Tyto faktory a váhy by měly zabezpečit, že zisky budou zdaňovány tam, kde jsou vytvářeny. Jako výjimka z obecného pravidla je obsažena ochranná doložka, která stanoví použití náhradní metody, pokud výsledek rozdělení daňového základu není spravedlivým obrazem rozsahu podnikatelské činnosti. 22. Na zpracování osobních údajů v rámci této směrnice se vztahuje směrnice Evropského parlamentu a Rady 95/46/ES ze dne 24. října 1995 o ochraně fyzických osob v souvislosti se zpracováním osobních údajů a o volném pohybu těchto údajů[13]. 23. Skupiny společností by měly mít možnost jednat s jednou daňovou správou (dále jen „hlavní daňový orgán“), což by měla být daňová správa členského státu, ve kterém je daňovým rezidentem mateřská společnost skupiny (dále jen „hlavní daňový poplatník“). Tato směrnice by měla rovněž stanovit procesní pravidla pro správu dotyčného systému. Dále by měla stanovit také mechanismus pro předběžná rozhodnutí. Kontroly by měl zahajovat a koordinovat hlavní daňový orgán, ale požádat o zahájení kontroly mohou orgány kteréhokoli členského státu, ve kterém je některý člen skupiny povinný k dani. Příslušný orgán členského státu, ve kterém je člen skupiny rezidentem nebo ve kterém je usazen, může rozhodnutí hlavního daňového orgánu týkající se oznámení o volbě systému nebo opravného výměru napadnout u soudu členského státu hlavního daňového orgánu. Spory mezi daňovými poplatníky a daňovými orgány by měly být řešeny správním orgánem, který je podle práva členského státu hlavního daňového orgánu příslušný k projednávání odvolání v prvním stupni. 24. Komise by měla být zmocněna k přijímání aktů v přenesené pravomoci v souladu s článkem 290 Smlouvy o fungování Evropské unie, aby mohla přizpůsobovat přílohy změnám právních předpisů členských států o formách společností a o daních z příjmů právnických osob a aktualizovat seznam neodečitatelných daní, jakož i stanovovat pravidla pro vymezení právního a ekonomického vlastnictví ve vztahu k aktivům, která jsou předmětem leasingu, pro výpočet kapitálové a úrokové složky leasingových plateb a pro výpočet odpisové základny aktiva, jež bylo pořízeno na leasing. Je nezbytné, aby byla tato pravomoc na Komisi přenesena na dobu neurčitou, aby bylo možné pravidla podle potřeby upravovat. 25. Komisi by měly být svěřeny pravomoci s cílem zajistit jednotné podmínky pro provádění této směrnice, pokud jde o každoroční přijímání seznamu forem společností třetích zemí, které splňují požadavky stanovené v této směrnici, stanovení pravidel pro výpočet faktorů práce, aktiv a tržeb, přiřazení zaměstnanců a objemů mezd, aktiv a tržeb příslušným faktorům, jakož i oceňování aktiv pro účely faktoru aktiv a přijetí standardního formuláře oznámení o volbě systému a pravidel pro elektronická podání, pro formulář daňového přiznání, pro formulář konsolidovaného daňového přiznání a pro povinnou podkladovou dokumentaci. Tyto pravomoci by měly být vykonávány v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 182/2011 ze dne 28. února 2011, kterým se stanoví pravidla a obecné zásady způsobu, jakým členské státy kontrolují Komisi při výkonu prováděcích pravomocí[14]. 26. Cíle této směrnice nemůže být z důvodu nedostatku koordinace mezi vnitrostátními daňovými systémy uspokojivě dosaženo samostatným postupem členských států. Vzhledem k tomu, že neefektivita vnitřního trhu způsobuje především problémy přeshraniční povahy, musí být nápravná opatření přijata na úrovni Unie. Tento přístup je v souladu se zásadou subsidiarity stanovenou v článku 5 Smlouvy o Evropské unii. V souladu se zásadou proporcionality stanovenou v uvedeném článku nepřekračuje tato směrnice rámec toho, co je pro dosažení tohoto cíle nezbytné. 27. Komise by měla uplatňování směrnice po pěti letech přezkoumat, přičemž jí členské státy poskytnou náležitou součinnost, PŘIJALA TUTO SMĚRNICI: KAPITOLA I OBLAST PŮSOBNOSTI Článek 1Oblast působnosti Tato směrnice zavádí systém společného základu daně pro zdaňování některých společností a skupin společností a stanoví pravidla týkající se výpočtu a používání tohoto základu. Článek 2Způsobilé společnosti 1. Tato směrnice se vztahuje na společnosti založené podle právních předpisů členského státu, jsou-li splněny obě tyto podmínky: a) společnost má jednu z forem uvedených v příloze I; b) společnost podléhá některé z daní z příjmů právnických osob uvedených v příloze II nebo obdobné následně zavedené dani. 2. Tato směrnice se vztahuje na společnosti založené podle právních předpisů třetí země, jsou-li splněny obě tyto podmínky: a) společnost má formu podobnou jedné z forem uvedených v příloze I; b) společnost podléhá některé z daní z příjmů právnických osob uvedených v příloze II. 3. V souladu s článkem 127 a za podmínek uvedených v článcích 128, 129 a 130 může Komise přijmout akty v přenesené pravomoci měnící přílohy I a II za účelem zohlednění změn právních předpisů členských států o formách společností a o daních z příjmů právnických osob. Článek 3Způsobilé formy společností třetích zemí 1. Komise každoročně přijme seznam forem společností třetích zemí, o kterých se má za to, že splňují požadavky stanovené v čl. 2 odst. 2 písm. a). Tento prováděcí akt se přijme v souladu s přezkumným postupem uvedeným v čl. 131 odst. 2. 2. Skutečnost, že forma společností není uvedena v seznamu forem společností třetích zemí zmíněném v odstavci 1, nevylučuje použití této směrnice pro tuto formu. KAPITOLA IIZÁKLADNÍ POJMY Článek 4Definice Pro účely této směrnice se rozumí: 1) „daňovým poplatníkem“ společnost, která se rozhodla používat systém stanovený touto směrnicí; 2) „jediným daňovým poplatníkem“ daňový poplatník, který nesplňuje požadavky pro konsolidaci; 3) „subjektem jiným než daňový poplatník“ společnost, která není způsobilá používat nebo se nerozhodla používat systém stanovený touto směrnicí; 4) „daňovým poplatníkem-rezidentem“ daňový poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu v souladu s čl. 6 odst. 3 a 4; 5) „daňovým poplatníkem-nerezidentem“ daňový poplatník, který není daňovým rezidentem členského státu v souladu s čl. 6 odst. 3 a 4; 6) „hlavním daňovým poplatníkem“: a) daňový poplatník-rezident, pokud tvoří skupinu se svými způsobilými dceřinými společnostmi, svými stálými provozovnami nacházejícími se v jiných členských státech nebo jednou či více stálými provozovnami způsobilé dceřiné společnosti, která je rezidentem třetí země; nebo b) daňový poplatník-rezident určený skupinou, pokud skupinu tvoří pouze dva nebo více daňových poplatníků-rezidentů, kteří jsou způsobilými přímými dceřinými společnostmi stejné mateřské společnosti, jež je rezidentem třetí země; nebo c) daňový poplatník-rezident, který je způsobilou dceřinou společností mateřské společnosti, jež je rezidentem třetí země, pokud tento daňový poplatník-rezident tvoří skupinu pouze s jednou nebo více stálými provozovnami své mateřské společnosti; nebo d) stálá provozovna určená daňovým poplatníkem-nerezidentem, která tvoří skupinu pouze ve vztahu ke svým stálým provozovnám, jež se nacházejí ve dvou nebo více členských státech; 7) „členem skupiny“ kterýkoli daňový poplatník patřící do stejné skupiny podle definice v článcích 54 a 55. Jestliže má daňový poplatník jednu nebo více stálých provozoven v jiném členském státě, než ve kterém se nachází jeho ústřední vedení a kontrola, pak se každá stálá provozovna považuje za člena skupiny; 8) „příjmy“ výnosy z prodeje a z jakýchkoli jiných transakcí, očištěné o daň z přidané hodnoty a ostatní daně a poplatky vybírané jménem státních orgánů, ať jsou peněžní nebo nepeněžní povahy, včetně výnosů ze zcizení aktiv a práv, z úroků, dividend a jiných forem rozdělení zisku, výnosů z likvidace, licenčních poplatků, dotací a grantů, přijatých darů, odškodnění a dobrovolných plateb. Příjmy zahrnují také nepeněžní dary poskytnuté daňovým poplatníkem. Příjmy nezahrnují vlastní kapitál získaný daňovým poplatníkem ani dluhy vrácené daňovému poplatníkovi; 9) „ziskem“ přebytek příjmů nad odečitatelnými výdaji a dalšími odečitatelnými položkami ve zdaňovacím období; 10) „ztrátou“ přebytek odečitatelných výdajů a dalších odečitatelných položek nad příjmy ve zdaňovacím období; 11) „konsolidovaným základem daně“ výsledek sečtení základů daně všech členů skupiny, vypočítaných podle článku 10; 12) „přiděleným podílem“ část konsolidovaného základu daně skupiny, která je členovi skupiny přiřazena použitím vzorce popsaného v článcích 86–102; 13) „daňovou hodnotou“ dlouhodobého aktiva nebo souboru aktiv odpisová základna snížená o úhrn dosud provedených odpisů; 14) „dlouhodobými aktivy“ všechna hmotná aktiva pořízená za úplatu nebo vytvořená daňovým poplatníkem a všechna nehmotná aktiva pořízená za úplatu, pokud mohou být samostatně oceněna a používají se při podnikání pro dosažení, udržení nebo zajištění příjmů po dobu delší než 12 měsíců, s výjimkou případů, kdy jsou náklady na jejich pořízení, výstavbu nebo zhodnocení nižší než 1 000 EUR. Dlouhodobá aktiva zahrnují také finanční aktiva; 15) „finančními aktivy“ akcie přidružených podniků, půjčky přidruženým podnikům, účasti, půjčky podnikům, s nimiž je společnost ve spojení na základě účastí, investice držené jako dlouhodobá aktiva, ostatní půjčky a vlastní akcie, pokud vnitrostátní právní předpisy povolují jejich uvedení v rozvaze; 16) „dlouhodobými hmotnými aktivy s dlouhou dobou životnosti“ dlouhodobá hmotná aktiva s dobou životnosti 15 let nebo delší. Budovy, letadla a lodě se považují za dlouhodobá hmotná aktiva s dlouhou dobou životnosti; 17) „použitými aktivy“ dlouhodobá aktiva, jejichž doba životnosti k okamžiku pořízení již částečně uběhla a která jsou ve stávajícím stavu nebo po opravě vhodná k dalšímu používání; 18) „náklady na zhodnocení“ dodatečné výdaje na dlouhodobé aktivum, které podstatně zvyšují kapacitu tohoto aktiva nebo podstatně zlepšují jeho fungování nebo představují více než 10 % původní odpisové základny tohoto aktiva; 19) „zásobami a nedokončenou výrobou“ aktiva, jež jsou držena za účelem prodeje, jež jsou v procesu výroby za účelem prodeje nebo jež jsou ve formě materiálu nebo obdobných dodávek, které se spotřebují ve výrobním procesu nebo při poskytování služeb; 20) „ekonomickým vlastníkem“ osoba, které náležejí v podstatě všechny přínosy a rizika spojené s dlouhodobým aktivem, bez ohledu na to, zda je tato osoba právním vlastníkem. Daňový poplatník, který má právo držet, užívat a zcizovat dlouhodobé aktivum a nese riziko jeho ztráty nebo zničení, se v každém případě považuje za ekonomického vlastníka; 21) „příslušným orgánem“ orgán určený každým členským státem, aby spravoval všechny záležitosti související s prováděním této směrnice; 22) „hlavním daňovým orgánem“ příslušný orgán členského státu, ve kterém je hlavní daňový poplatník rezidentem nebo, v případě stálé provozovny daňového poplatníka-nerezidenta, ve kterém se nachází; 23) „kontrolou“ šetření, inspekce nebo prověřování jakéhokoli druhu, které provádí příslušný orgán s cílem ověřit, zda daňový poplatník dodržuje tuto směrnici. Článek 5Stálá provozovna 1. Má se za to, že daňový poplatník má „stálou provozovnu“ v jiném státě, než ve kterém se nachází jeho ústřední vedení a kontrola, pokud má v tomto jiném státě trvalé zařízení, jehož prostřednictvím je zcela nebo zčásti vykonávána činnost; zejména jde o tato zařízení: a) místo vedení; b) pobočka; c) kancelář; d) továrna; e) dílna; f) důl, vrt na ropu nebo zemní plyn, lom nebo jakékoli jiné místo těžby přírodních zdrojů. 2. Staveniště nebo stavební či montážní projekt představuje stálou provozovnu pouze v případě, že existuje déle než dvanáct měsíců. 3. Bez ohledu na odstavce 1 a 2 se má za to, že stálá provozovna nevzniká v těchto případech: a) používání zařízení výlučně pro účely skladování, předvádění nebo dodávek výrobků nebo zboží patřících daňovému poplatníkovi; b) uchovávání zásob výrobků nebo zboží patřících daňovému poplatníkovi výlučně za účelem skladování, předvádění nebo dodávek; c) uchovávání zásob výrobků nebo zboží patřících daňovému poplatníkovi výlučně za účelem zpracování jinou osobou; d) provozování trvalého místa k výkonu činnosti výlučně za účelem nákupu výrobků nebo zboží nebo shromažďování informací pro daňového poplatníka; e) provozování trvalého místa k výkonu činnosti výlučně za účelem provádění jakékoli jiné činnosti přípravné nebo pomocné povahy pro daňového poplatníka; f) provozování trvalého místa k výkonu činnosti výlučně pro libovolnou kombinaci činností uvedených v písmenech a) až e) za předpokladu, že celková činnost tohoto trvalého místa k výkonu činnosti vyplývající z uvedené kombinace má přípravnou nebo pomocnou povahu. 4. Jestliže, bez ohledu na odstavec 1, osoba – jiná než nezávislý zástupce, pro kterého se použije odstavec 5 – jedná jménem daňového poplatníka a v určitém státě má a obvykle používá oprávnění uzavírat smlouvy jménem daňového poplatníka, má se za to, že tento daňový poplatník má stálou provozovnu v tomto státě ve vztahu ke všem činnostem, které tato osoba pro daňového poplatníka provádí, pokud činnosti této osoby nejsou omezeny na činnosti uvedené v odstavci 3, které v případě, že jsou vykonávány prostřednictvím trvalého místa k výkonu činnosti, nečiní z tohoto zařízení podle uvedeného odstavce trvalou provozovnu. 5. Nemá se za to, že daňový poplatník má stálou provozovnu v určitém státě, pouze proto, že v tomto státě vykonává činnost prostřednictvím makléře, generálního komisionáře nebo jakéhokoli jiného nezávislého zástupce, za předpokladu, že tyto osoby jednají v rámci běžného podnikání. 6. Skutečnost, že daňový poplatník, který je rezidentem určitého státu, ovládá daňového poplatníka nebo je ovládán daňovým poplatníkem, který je rezidentem jiného státu nebo který v tomto jiném státě vykonává činnost (ať prostřednictvím stálé provozovny, nebo jinak), sama o sobě nečiní z žádného z těchto daňových poplatníků stálou provozovnou druhého. KAPITOLA IIIVOLBA SYSTÉMU STANOVENÉHO TOUTO SMĚRNICÍ Článek 6Volba systému 1. Společnost, na kterou se vztahuje tato směrnice a která je daňovým rezidentem členského státu, se může rozhodnout používat systém stanovený touto směrnicí za podmínek v ní stanovených. 2. Společnost, na kterou se vztahuje tato směrnice a která není daňovým rezidentem členského státu, se může rozhodnout používat systém stanovený touto směrnicí za podmínek v ní stanovených ve vztahu ke stálé provozovně, kterou má v členském státě. 3. Pro účely odstavců 1 a 2 se společnost, která má sídlo, místo založení nebo místo skutečného vedení v členském státě a není na základě dohody mezi tímto členským státem a třetí zemí považována za daňového rezidenta této třetí země, pokládá za daňového rezidenta tohoto členského státu. 4. Jestliže je společnost podle odstavce 3 rezidentem ve více členských státech, pokládá se za rezidenta členského státu, v němž se nachází místo jejího skutečného vedení. 5. Jestliže se místo skutečného vedení člena skupiny, který se zabývá lodní dopravou nebo vnitrozemskou vodní dopravou, nachází na palubě lodi nebo člunu, má se za to, že se nachází v členském státě domovského přístavu této lodi nebo člunu, nebo neexistuje-li takový domovský přístav, v členském státě, kde má bydliště nebo sídlo provozovatel této lodi nebo člunu. 6. Společnost, která je rezidentem členského státu a zvolí si systém stanovený touto směrnicí, podléhá dani z příjmů právnických osob podle tohoto systému ve vztahu ke všem příjmům z libovolného zdroje, ať ve státě, kde je tato společnost rezidentem, nebo mimo něj. 7. Společnost, která je rezidentem třetí země a zvolí si systém stanovený touto směrnicí, podléhá dani z příjmů právnických osob podle tohoto systému ve vztahu ke všem příjmům z činnosti prováděné prostřednictvím stálé provozovny v členském státě. Článek 7Použitelné právní předpisy Pokud si způsobilá společnost zvolí systém stanovený touto směrnicí, přestává podléhat vnitrostátním režimům daně z příjmů právnických osob ve vztahu ke všem záležitostem upraveným touto směrnicí, není-li uvedeno jinak. Článek 8Směrnice má přednost před dohodami mezi členskými státy Ustanovení této směrnice se použijí bez ohledu na jakékoli ustanovení kterékoli dohody uzavřené mezi členskými státy, které je s nimi v rozporu. KAPITOLA IVVÝPOČET ZÁKLADU DANĚ Článek 9Obecné zásady 1. Při výpočtu základu daně se vezmou v potaz pouze zisky a ztráty, které byly realizovány. 2. Transakce a zdanitelné události se oceňují jednotlivě. 3. Výpočet základu daně se provádí konzistentním způsobem, pokud není výjimečnými okolnostmi odůvodněna změna. 4. Základ daně se stanoví pro každé zdaňovací období, není-li stanoveno jinak. Zdaňovacím obdobím je kterékoli období dvanácti měsíců, není-li stanoveno jinak. Článek 10Složky základu daně Základ daně se vypočítá odečtením osvobozených příjmů, odečitatelných výdajů a dalších odečitatelných položek od příjmů. Článek 11Osvobozené příjmy Od daně z příjmů právnických osob jsou osvobozeny: a) dotace přímo související s pořízením, výstavbou nebo zhodnocením dlouhodobých aktiv, kterých se týká odpisování podle článků 32 až 42; b) výnosy ze zcizení aktiv, která jsou součástí souboru aktiv uvedeného v čl. 39 odst. 2, včetně tržní hodnoty nepeněžních darů; c) přijaté rozdělované zisky; d) výnosy ze zcizení akcií; e) příjmy stálé provozovny v třetí zemi. Článek 12Odečitatelné výdaje Odečitatelné výdaje zahrnují všechny náklady na prodej a výdaje, očištěné o odpočitatelnou daň z přidané hodnoty, které daňový poplatník vynaložil za účelem dosažení nebo zajištění příjmů, včetně nákladů na výzkum a vývoj a nákladů vynaložených při získávání vlastního nebo dluhového kapitálu pro účely podnikání. Odečitatelné výdaje zahrnují rovněž dary dobročinným organizacím, definovaným v článku 16, které jsou usazeny v členském státě nebo v třetí zemi, která uplatňuje dohodu o výměně informací na dožádání srovnatelnou se směrnicí 2011/16/EU. Maximální odečitatelný výdaj na peněžní dary nebo příspěvky dobročinným organizacím činí 0,5 % příjmů ve zdaňovacím období. Článek 13Další odečitatelné položky Ve vztahu k odpisování dlouhodobých aktiv podle článků 32 až 42 je možné provést poměrný odpočet. Článek 14Neodečitatelné výdaje 1. Za neodečitatelné se považují tyto výdaje: a) rozdělované zisky a splátky vlastního kapitálu nebo dluhu; b) 50 % nákladů na reprezentaci; c) převod nerozdělených zisků do rezervy, která je součástí vlastního kapitálu společnosti; d) daň z příjmů právnických osob; e) úplatky; f) pokuty a penále placené veřejnému orgánu za porušení kteréhokoli právního předpisu; g) náklady vynaložené společností na získání příjmů, které jsou osvobozeny podle článku 11; tyto náklady se stanoví paušální sazbou ve výši 5 % uvedených příjmů, pokud daňový poplatník nemůže prokázat, že mu vznikly nižší náklady; h) peněžní dary a příspěvky jiné než dobročinným organizacím definovaným v článku 16; i) náklady týkající se pořízení, výstavby nebo zhodnocení dlouhodobých aktiv, která nesouvisejí s výzkumem a vývojem, s výjimkou toho, co je stanoveno v článcích 13 a 20; j) daně vyjmenované v příloze III s výjimkou spotřebních daní uložených z energetických výrobků, alkoholu a alkoholických nápojů a zpracovaného tabáku. 2. Bez ohledu na odst. 1 písm. j) může členský stát umožnit odpočet jedné nebo více z daní vyjmenovaných v příloze III. V případě skupiny se takovýto odpočet použije pro přidělený podíl členů skupiny, kteří jsou rezidenty tohoto členského státu nebo se v něm nacházejí. 3. V souladu s článkem 127 a za podmínek uvedených v článcích 128, 129 a 130 může Komise přijmout akty v přenesené pravomoci měnící přílohu III tak, jak je třeba, aby do ní byly zahrnuty všechny podobné daně, na které připadá více než 20 % celkové částky daní z příjmů právnických osob v členském státě, kde se vybírají. Změny přílohy III se pro daňové poplatníky poprvé použijí v jejich zdaňovacím období, které začne po přijetí změny. Článek 15Výdaje vynaložené ve prospěch akcionářů Požitky poskytnuté akcionáři, jenž je fyzickou osobou, jeho manželce nebo manželovi či příbuzným v řadě přímé nebo přidruženým podnikům, kteří mají přímou nebo nepřímou účast na kontrole, kapitálu nebo řízení daňového poplatníka, jak je stanoveno v článku 78, se nepovažují za odečitatelné výdaje, pokud by takovéto požitky nebyly poskytnuty nezávislé třetí straně. Článek 16Dobročinné organizace Za dobročinnou organizaci se považuje subjekt splňující tyto podmínky: a) má právní subjektivitu a je uznanou dobročinnou organizací podle právních předpisů státu, ve kterém je usazen; b) jeho jediný nebo hlavní účel a jediná nebo hlavní činnost jsou veřejně prospěšné; za veřejně prospěšný se považuje vzdělávací, sociální, lékařský, kulturní, vědecký, filantropický, náboženský, environmentální nebo sportovní účel za předpokladu, že je v obecném zájmu; c) jeho aktiva jsou neodvolatelně určena na podporu tohoto účelu; d) vztahují se na něj požadavky na sdělování informací o jeho účtech a činnostech; e) není politickou stranou podle definice členského státu, ve kterém je usazen. KAPITOLA VČASOVÝ ROZVRH A KVANTIFIKACE Článek 17Obecné zásady Příjmy a výdaje i všechny ostatní odečitatelné položky se uznávají ve zdaňovacím období, ve kterém vzniknou nebo jsou vynaloženy, není-li v této směrnici stanoveno jinak. Článek 18Vznik příjmů Příjmy vznikají, když vzniká právo je obdržet a mohou být s přiměřenou přesností vyčísleny, bez ohledu na to, zda je samotná platba odložena. Článek 19Vznik odečitatelných výdajů Odečitatelný výdaj vzniká v okamžiku, kdy jsou splněny tyto podmínky: a) vznikl závazek provést platbu; b) výše tohoto závazku může být s přiměřenou přesností vyčíslena; c) v případě obchodu se zbožím byly podstatná rizika a výhody plynoucí z vlastnictví zboží převedeny na daňového poplatníka a v případě poskytnutí služeb byly tyto služby daňovým poplatníkem využity. Článek 20Náklady vztahující se k neodpisovatelným aktivům Náklady vztahující se k pořízení, výstavbě nebo zhodnocení dlouhodobých aktiv, kterých se podle článku 40 netýká odpisování, jsou odečitatelné ve zdaňovacím období, ve kterém jsou tato dlouhodobá aktiva zcizena, pokud jsou výnosy z jejich zcizení zahrnuty do základu daně. Článek 21Zásoby a nedokončená výroba Celková částka odečitatelných výdajů za zdaňovací období se zvýší o hodnotu zásob a nedokončené výroby na začátku zdaňovacího období a sníží o hodnotu zásob a nedokončené výroby na konci téhož zdaňovacího období. Pokud jde o zásoby a nedokončenou výrobu v rámci dlouhodobých smluv, žádná úprava se neprovede. Článek 22Oceňování 1. Pro účely výpočtu základu daně se transakce oceňují ve výši: a) peněžní úplaty za plnění, například ceny zboží nebo služeb; b) tržní hodnoty, jestliže má úplata za plnění zcela nebo zčásti formu nepeněžního plnění; c) tržní hodnoty v případě, že daňový poplatník obdržel nepeněžní dar; d) tržní hodnoty v případě nepeněžních darů od daňového poplatníka jiných než dary dobročinným organizacím; e) reálné hodnoty finančních aktiv a závazků určených k obchodování; f) daňové hodnoty v případě nepeněžních darů dobročinným organizacím. 2. Základ daně, příjmy a výdaje se vyjadřují v eurech v průběhu zdaňovacího období nebo se převedou na eura k poslednímu dni zdaňovacího období podle ročního průměrného směnného kurzu za kalendářní rok zveřejněného Evropskou centrální bankou, nebo pokud se zdaňovací období nekryje s kalendářním rokem, podle průměru denních kurzů vyhlašovaných Evropskou centrální bankou za zdaňovací období. Toto ustanovení se nepoužije pro jediného daňového poplatníka, který se nachází v členském státě, jenž nepřijal euro. Nepoužije se také v případě skupiny, jestliže se všichni členové této skupiny nacházejí ve stejném členském státě a tento stát nepřijal euro. Článek 23Finanční aktiva a závazky určené k obchodování (obchodní portfolio) 1. Finanční aktiva nebo závazky se klasifikují jako určené k obchodování, jestliže splňují jednu z těchto podmínek: a) byly pořízeny nebo vznikly v zásadě za účelem prodeje nebo zpětného odkupu v blízké budoucnosti; b) jsou součástí portfolia identifikovaných finančních nástrojů, včetně derivátů, které jsou společně spravovány a u kterých je v poslední době doloženo obchodování realizované pro krátkodobý zisk. 2. Bez ohledu na články 18 a 19 se do základu daně zahrnou veškeré rozdíly mezi reálnou hodnotou finančních aktiv nebo závazků určených k obchodování na konci zdaňovacího období a jejich reálnou hodnotou na začátku stejného zdaňovacího období nebo ke dni jejich koupě, pokud je tento den pozdější. 3. Při zcizení finančního aktiva nebo závazku určeného k obchodování se příslušné výnosy zahrnou do základu daně. Při tom se odečte reálná hodnota na začátku zdaňovacího období nebo tržní hodnota ke dni koupě, pokud je tento den pozdější. Článek 24Dlouhodobé smlouvy 1. Dlouhodobou smlouvou je smlouva splňující tyto podmínky: a) byla uzavřena za účelem výroby, montáže nebo výstavby nebo poskytnutí služeb; b) doba jejího trvání překračuje nebo se očekává, že překročí 12 měsíců. 2. Bez ohledu na článek 18 se příjmy týkající se dlouhodobých smluv uznají pro daňové účely ve výši odpovídající té části smlouvy, která byla splněna v příslušném zdaňovacím období. Z kolika procent byla smlouva splněna, se určí buď s odkazem na poměr nákladů v daném roce k odhadovaným celkovým nákladům, nebo s odkazem na odborné vyhodnocení stupně jejího splnění ke konci zdaňovacího období. 3. Náklady týkající se dlouhodobých smluv se zachytí ve zdaňovacím období, ve kterém vzniknou. Článek 25Rezervy 1. Jestliže je, bez ohledu na článek 19, na konci zdaňovacího období zjištěno, že má daňový poplatník právní závazek nebo pravděpodobný budoucí právní závazek vyplývající z činností nebo transakcí uskutečněných v tomto zdaňovacím období nebo předchozích zdaňovacích obdobích, každá spolehlivě odhadnutelná částka vyplývající z tohoto závazku je odečitatelná, pokud se předpokládá, že konečné vyrovnání této částky povede ke vzniku odečitatelného výdaje. Jestliže se tento závazek vztahuje k činnosti nebo transakci, které budou pokračovat v budoucích zdaňovacích obdobích, rozloží se odpočet poměrně do odhadované doby trvání dané činnosti nebo transakce, a to s ohledem na příjmy, které z nich budou získány. Částky odečtené podle tohoto článku se na konci každého zdaňovacího období přezkoumají a upraví. Při výpočtu základu daně v dalších letech se zohlední částky, které již byly odečteny. 2. Za spolehlivý odhad se považuje očekávaný výdaj potřebný k vyrovnání současného závazku na konci zdaňovacího období, pokud je tento odhad založen na všech důležitých faktorech, včetně dosavadních zkušeností dané společnosti, skupiny nebo odvětví. Při určování výše rezervy platí: a) vezmou se v úvahu všechna rizika a nejistoty. Nejistota však neopodstatňuje tvorbu nadměrných rezerv; b) je-li doba tvorby rezervy 12 měsíců nebo delší a neexistuje-li sjednaná diskontní sazba, diskontuje se rezerva ročním průměrem sazby Euribor ( Euro Interbank Offered Rate ) pro závazky se splatností 12 měsíců, kterou zveřejňuje Evropská centrální banka, za kalendářní rok, v němž končí zdaňovací období; c) budoucí události se vezmou v úvahu, pokud lze rozumně předpokládat, že nastanou; d) zohlední se budoucí užitky přímo související s událostí vedoucí k tvorbě rezervy. Článek 26Důchody V případě rezerv na důchody se pro stanovení spolehlivého odhadu výše dávek, které si zaměstnanci zasloužili za svou práci v běžném a předchozím období, použijí pojistněmatematické metody. Rezerva na důchody se diskontuje podle sazby Euribor pro závazky se splatností 12 měsíců, kterou zveřejňuje Evropská centrální banka. Výpočty se provedou na základě ročního průměru této sazby za kalendářní rok, v němž končí zdaňovací období. Článek 27Odpočty nedobytných pohledávek 1. Nedobytnou pohledávku je možné odečíst při splnění těchto podmínek: a) daňový poplatník do konce zdaňovacího období podnikl všechny přiměřené kroky, aby dosáhl zaplacení, a oprávněně se domnívá, že pohledávka zůstane zcela nebo zčásti nevyrovnána; nebo má daňový poplatník velký počet pohledávek stejného druhu a dokáže spolehlivě odhadnout procentuální podíl nedobytných pohledávek na základě všech důležitých faktorů, včetně dosavadních zkušeností, pokud se dají použít; b) dlužník není členem stejné skupiny jako daňový poplatník; c) ve vztahu k dané nedobytné pohledávce nebyl uplatněn odpočet podle článku 41; d) je-li nedobytná pohledávka pohledávkou z obchodního styku, částka odpovídající její výši byla předtím zahrnuta do základu daně jako příjem. 2. Při určování, zda byly podniknuty všechny přiměřené kroky s cílem dosáhnout zaplacení, se vezme v potaz: a) zda jsou náklady na inkaso vzhledem k výši dluhu nepřiměřené; b) zda existují vyhlídky na úspěšné inkaso; c) zda lze od společnosti za daných okolností přiměřeně očekávat, že bude usilovat o inkaso. 3. Jestliže dojde k uhrazení pohledávky, která byla předtím odečtena jako nedobytná, získaná částka se zahrne do základu daně v roce, kdy došlo k úhradě. Článek 28Hedging Se zisky a ztrátami z hedgingového nástroje se zachází stejně jako s odpovídajícími zisky a ztrátami z položky, která je předmětem hedgingu. V případě daňových poplatníků, kteří jsou členy skupiny, mohou být hedgingový nástroj a položka, jež je předmětem hedgingu, drženy různými členy skupiny. Hedgingový vztah existuje, jsou-li splněny obě tyto podmínky: a) hedgingový vztah je formálně určen a předem zdokumentován; b) očekává se, že hedging bude vysoce účinný, a jeho účinnost lze spolehlivě měřit. Článek 29Zásoby a nedokončená výroba 1. Položky zásob a nedokončené výroby, které nejsou běžně zaměnitelné, a zboží nebo služby vyrobené či poskytnuté konkrétně pro určité projekty se oceňují individuálně. Jiné položky zásob a nedokončené výroby se oceňují metodou FIFO ( first-in first-out ) nebo metodou váženého aritmetického průměru. 2. Daňový poplatník použije konzistentně stejnou metodu pro ocenění všech zásob a nedokončené výroby podobné povahy a podobného užití. Cena zásob a nedokončené výroby zahrnuje veškeré náklady na nákup, přímé náklady na přeměnu a ostatní přímé náklady vzniklé v souvislosti s jejich uvedením na současné místo a do současného stavu. Náklady se očistí o odpočitatelnou daň z přidané hodnoty. Daňový poplatník, který před tím, než si zvolil systém stanovený touto směrnicí, do ocenění zásob a nedokončené výroby zahrnoval nepřímé náklady, může metodu nepřímých nákladů používat i nadále. 3. Ocenění zásob a nedokončené výroby se provádí konzistentně. 4. K poslednímu dni zdaňovacího období se zásoby a nedokončená výroba ocení ve výši historických nákladů nebo čisté realizovatelné hodnoty podle toho, která z těchto částek je nižší. Čistá realizovatelná hodnota se rovná odhadované prodejní ceně v rámci běžného podnikání snížené o odhadované náklady na dokončení a odhadované náklady nutné k uskutečnění prodeje. Článek 30Pojišťovny Na pojišťovny, které získaly povolení působit v členských státech v souladu se směrnicí Rady 73/239/EHS[15] v případě neživotního pojištění, směrnicí Evropského parlamentu a Rady 2002/83/ES[16] v případě životního pojištění nebo směrnicí Evropského parlamentu a Rady 2005/68/ES[17] v případě zajištění, se vztahují tato další pravidla: a) základ daně zahrnuje rozdíl mezi tržní hodnotou aktiv, do nichž je investováno ve prospěch pojistníků životního pojištění nesoucích investiční riziko, měřenou na konci zdaňovacího období a jejich tržní hodnotou měřenou na začátku téhož zdaňovacího období nebo ke dni dokončení jejich nákupu, pokud je tento den pozdější; b) základ daně zahrnuje rozdíl mezi tržní hodnotou aktiv, do nichž je investováno ve prospěch pojistníků životního pojištění nesoucích investiční riziko, měřenou ke dni jejich zcizení a jejich tržní hodnotou měřenou na začátku zdaňovacího období nebo ke dni dokončení jejich nákupu, pokud je tento den pozdější; c) technické rezervy pojišťoven vytvořené v souladu se směrnicí 91/674/EHS[18] jsou s výjimkou vyrovnávacích rezerv odečitatelné. Členský stát může stanovit, že vyrovnávací rezervy jsou také odečitatelné. V případě skupiny se případný odpočet vyrovnávacích rezerv použije pro přidělený podíl členů skupiny, kteří jsou rezidenty tohoto členského státu nebo se v něm nacházejí. Odečtené částky se na konci každého zdaňovacího období přezkoumají a upraví. Při výpočtu základu daně v dalších letech se zohlední částky, které již byly odečteny. Článek 31Převody aktiv do třetí země 1. Převod dlouhodobého aktiva daňovým poplatníkem-rezidentem do jeho stálé provozovny v třetí zemi se pro účely výpočtu základu daně daňového poplatníka-rezidenta za zdaňovací období, ve kterém k převodu došlo, považuje za zcizení tohoto aktiva. Převod dlouhodobého aktiva daňovým poplatníkem-nerezidentem z jeho stálé provozovny v členském státě do třetí země se rovněž považuje za zcizení tohoto aktiva. 2. Odstavec 1 se nepoužije, jestliže je dotyčná třetí země smluvní stranou Dohody o Evropském hospodářském prostoru a existuje dohoda o výměně informací mezi touto třetí zemí a členským státem daňového poplatníka-rezidenta nebo stálé provozovny, která je srovnatelná se směrnicí 2011/16/EU. KAPITOLA VIODPISOVÁNÍ DLOUHODOBÝCH AKTIV Článek 32Evidence dlouhodobých aktiv Náklady na pořízení, výstavbu nebo zhodnocení se spolu s příslušnými daty zaznamenají do evidence dlouhodobých aktiv, a to zvlášť pro každé aktivum. Článek 33Odpisová základna 1. Odpisová základna zahrnuje veškeré náklady přímo spojené s pořízením, výstavbou nebo zhodnocením dlouhodobého aktiva. Náklady nezahrnují odpočitatelnou daň z přidané hodnoty. V případě dlouhodobých aktiv vyrobených daňovým poplatníkem se do odpisové základny zahrnou také nepřímé náklady vynaložené při výrobě tohoto aktiva, které jinak nejsou odečitatelné. 2. Odpisová základna aktiva přijatého jako dar se rovná jeho tržní hodnotě uvedené v příjmech. 3. Odpisová základna dlouhodobého aktiva, které je předmětem odpisování, se sníží o veškeré dotace přímo související s pořízením, výstavbou nebo zhodnocením tohoto aktiva, uvedené v čl. 11 písm. a). Článek 34Oprávnění k odpisování 1. S výhradou odstavce 3 provádí odpisy ekonomický vlastník. 2. V případě leasingových smluv, u nichž se ekonomické vlastnictví neshoduje s právním vlastnictvím, je ekonomický vlastník oprávněn od svého základu daně odečíst úrokovou složku leasingových plateb. Úroková složka leasingových plateb se zahrne do základu daně právního vlastníka. 3. Dlouhodobé aktivum nesmí být odpisováno více daňovými poplatníky současně. Pokud ekonomického vlastníka aktiva nelze určit, oprávnění provádět odpisy má právní vlastník. V tom případě se úroková složka leasingových plateb do základu daně právního vlastníka nezahrne. 4. Daňový poplatník se nemůže rozhodnout, že odpisy provádět nebude. 5. V souladu s článkem 127 a za podmínek uvedených v článcích 128, 129 a 130 může Komise přijmout akty v přenesené pravomoci stanovující podrobnější pravidla pro: a) definici právního a ekonomického vlastnictví, zejména ve vztahu k aktivům pořízeným na leasing; b) výpočet kapitálové a úrokové složky leasingových plateb; c) výpočet odpisové základny aktiva pořízeného na leasing. Článek 35Odpisování nákladů na zhodnocení Náklady na zhodnocení se odpisují podle pravidel použitelných pro dlouhodobé aktivum, které bylo zhodnoceno, jako by se vztahovaly k nově pořízenému dlouhodobému aktivu. Článek 36Jednotlivě odpisovatelná aktiva 1. Aniž jsou dotčeny odstavec 2 a články 39 a 40, odpisují se dlouhodobá aktiva jednotlivě lineárně po dobu své životnosti. Doba životnosti dlouhodobého aktiva se stanoví takto: a) budovy: 40 let; b) hmotná aktiva s dlouhou dobou životnosti jiná než budovy: 15 let; c) nehmotná aktiva: doba, po kterou aktivum požívá právní ochrany nebo na kterou je uděleno právo, nebo 15 let, pokud tuto dobu nelze určit. 2. Použité budovy, použitá hmotná aktiva s dlouhou dobou životnosti a použitá nehmotná aktiva se odpisují podle těchto pravidel: a) použitá budova se odpisuje po dobu 40 let, pokud daňový poplatník nedoloží, že je odhadovaná zbývající doba životnosti budovy kratší než 40 let; pokud tak učiní, budova se odpisuje po tuto kratší dobu; b) použité hmotné aktivum s dlouhou dobou životnosti se odpisuje po dobu 15 let, pokud daňový poplatník nedoloží, že je odhadovaná zbývající doba životnosti aktiva kratší než 15 let; pokud tak učiní, aktivum se odpisuje po tuto kratší dobu; c) použité nehmotné aktivum se odpisuje po dobu 15 let, pokud nelze určit zbývající dobu, po kterou aktivum požívá právní ochrany nebo na kterou je uděleno právo; pokud ji určit lze, aktivum se odpisuje po tuto dobu. Článek 37Časový rozvrh 1. V roce, kdy je aktivum pořízeno nebo uvedeno v užívání, podle toho, který rok je pozdější, se provede odpis za celý rok. V roce zcizení aktiva se žádný odpis neprovede. 2. Pokud je aktivum zcizeno, ať dobrovolně, nebo nedobrovolně, v průběhu zdaňovacího období, jeho daňová hodnota a daňová hodnota případných nákladů na zhodnocení vzniklých ve vztahu k tomuto aktivu se odečte od základu daně za toto období. Jestliže byl proveden mimořádný odpis dlouhodobého aktiva podle článku 41, odečet podle článku 20 se sníží o částku již provedeného mimořádného odpisu. Článek 38Odložení zdanění u náhradních aktiv 1. Jestliže mají být výnosy ze zcizení jednotlivě odpisovatelného aktiva před koncem druhého zdaňovacího období po zdaňovacím období, ve kterém ke zcizení došlo, znovu investovány do aktiva užívaného pro stejný nebo podobný účel, odečte se za období zcizení částka, o kterou uvedené výnosy převyšují daňovou hodnotu tohoto aktiva. O stejnou částku se sníží odpisová základna náhradního aktiva. Aktivum zcizované dobrovolně musí být ve vlastnictví poplatníka po dobu alespoň tří let před zcizením. 2. Náhradní aktivum může být zakoupeno ve zdaňovacím období předcházejícím zcizení. Jestliže náhradní aktivum není zakoupeno před koncem druhého zdaňovacího období po období, ve kterém ke zcizení aktiva došlo, částka odečtená v roce zcizení, zvýšená o 10 %, se připočte k základu daně za druhé zdaňovací období po období, ve kterém došlo ke zcizení. 3. Pokud daňový poplatník v prvním zdaňovacím období vystoupí ze skupiny, jejímž je členem, nebo přestane používat systém stanovený touto směrnicí, aniž by předtím zakoupil náhradní aktivum, částka odečtená za období zcizení se přičte k základu daně. Jestliže daňový poplatník ze skupiny vystoupí nebo přestane systém používat ve druhém zdaňovacím období, tato částka se zvýší o 10 %. Článek 39Soubor aktiv 1. Dlouhodobá aktiva jiná než uvedená v článcích 36 a 40 se odpisují společně v rámci jednoho souboru aktiv, a to roční sazbou ve výši 25 % odpisové základny. 2. Odpisová základna souboru aktiv na konci zdaňovacího období se rovná daňové hodnotě tohoto souboru na konci předchozího zdaňovacího období upravené o aktiva zařazená do souboru a vyřazená ze souboru v průběhu běžného období. Úpravy se provedou o náklady na pořízení, výstavbu nebo zhodnocení aktiv (které se připočtou) a o výnosy ze zcizení aktiv a veškerá odškodnění obdržená za ztrátu nebo zničení aktiva (které se odečtou). 3. Má-li odpisová základna vypočítaná podle odstavce 2 zápornou hodnotu, připočte se k ní taková částka, aby se odpisová základna rovnala nule. Stejná částka se připočte k základu daně. Článek 40Neodpisovaná aktiva Neodpisují se tato aktiva: a) dlouhodobá hmotná aktiva, kterých se netýká opotřebení a zastarání, například půda, umělecké předměty, starožitnosti nebo klenoty; b) finanční aktiva. Článek 41Mimořádné odpisy 1. Pokud za výjimečných okolností daňový poplatník doloží, že se hodnota neodpisovaného dlouhodobého aktiva ke konci zdaňovacího období trvale snížila, může odečíst částku rovnou tomuto snížení hodnoty. Tento odpočet však nelze provést v případě aktiv, u nichž jsou výnosy z jejich zcizení osvobozeny od daně. 2. Jestliže se hodnota aktiva, u kterého byl v předchozím zdaňovacím období proveden tento mimořádný odpis, následně zvýší, částka rovná tomuto zvýšení se připočte k daňovému základu za období, ve kterém ke zvýšení došlo. Takto připočítaná částka nebo částky však ve svém úhrnu nepřekročí výši původně provedeného odpočtu. Článek 42Přesnost kategorií dlouhodobých aktiv V souladu s článkem 127 a za podmínek uvedených v článcích 128, 129 a 130 může Komise přijmout akty v přenesené pravomoci zpřesňující vymezení kategorií dlouhodobých aktiv uvedených v této kapitole. KAPITOLA VIIZTRÁTY Článek 43Ztráty 1. Ztráta, která v účetním období vznikne daňovému poplatníkovi nebo stálé provozovně daňového poplatníka-nerezidenta, může být v následujících zdaňovacích obdobích odečtena, nestanoví-li tato směrnice jinak. 2. Snížení základu daně z důvodu ztrát z předchozích zdaňovacích období nesmí vést k záporné hodnotě. 3. Nejstarší ztráty se uplatní jako první. KAPITOLA VIIIUSTANOVENÍ O VSTUPU DO SYSTÉMU STANOVENÉHO TOUTO SMĚRNICÍ A VYSTOUPENÍ Z TOHOTO SYSTÉMU Článek 44Obecné pravidlo o uznání a ocenění aktiv a závazků Když se daňový poplatník rozhodne používat systém stanovený touto směrnicí, všechna aktiva a závazky se uznají v hodnotě vypočítané podle vnitrostátních daňových pravidel bezprostředně přede dnem, kdy systém začne používat, není-li v této směrnici uvedeno jinak. Článek 45Způsobilost dlouhodobých aktiv pro účely odpisování 1. Dlouhodobá aktiva vstupující do systému stanoveného touto směrnicí se odpisují v souladu s články 32 až 42. 2. Bez ohledu na odstavec 1 se použijí tato pravidla odpisování: a) dlouhodobá aktiva, která jsou jednotlivě odpisovatelná jak podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob, které se na daňového poplatníka dříve vztahovaly, tak podle pravidel systému, se odpisují podle čl. 36 odst. 2; b) dlouhodobá aktiva, která byla jednotlivě odpisovatelná podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob, které se na daňového poplatníka dříve vztahovaly, ale nikoli podle pravidel systému, se zahrnou do souboru aktiv stanoveného v článku 39; c) dlouhodobá aktiva, která byla podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob dříve použitelných pro daňového poplatníka zahrnuta pro účely odpisování do souboru aktiv, vstoupí do systému jako součást souboru aktiv stanoveného v článku 39, i když by podle pravidel systému byla jednotlivě odpisovatelná; d) dlouhodobá aktiva, která nebyla odpisovatelná nebo nebyla odpisována podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob dříve použitelných pro daňového poplatníka, ale podle pravidel systému jsou odpisovatelná, se odpisují podle čl. 36 odst. 1, případně podle článku 39. Článek 46Dlouhodobé smlouvy při vstupu do systému Příjmy a výdaje, o kterých se v souladu s čl. 24 odst. 2 a 3 má za to, že vznikly nebo byly vynaloženy před tím, než si daňový poplatník zvolil systém stanovený touto směrnicí, ale které ještě nebyly zahrnuty do základu daně podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob dříve použitelných pro daňového poplatníka, se připočtou k základu daně nebo odečtou od základu daně v souladu s pravidly pro časovou posloupnost obsaženými ve vnitrostátních právních předpisech. Příjmy, které byly před tím, než si daňový poplatník zvolil systém, zdaněny podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob v částce vyšší, než jaká by byla zahrnuta do základu daně podle čl. 24 odst. 2, se odečtou od základu daně. Článek 47Rezervy a odpočty při vstupu do systému 1. Rezervy, rezervy na důchody a odpočty nedobytných pohledávek stanovené v článcích 25, 26 a 27 jsou odečitatelné pouze v míře, v jaké vyplývají z činností nebo transakcí provedených poté, co si daňový poplatník zvolil systém stanovený touto směrnicí. 2. Výdaje, které byly vynaloženy v souvislosti s činnostmi nebo transakcemi provedenými před tím, než si daňový poplatník zvolil systém, ale za které nebyl proveden žádný odpočet, jsou odečitatelné. 3. Částky již odečtené před vstupem do systému nelze odečíst znovu. Článek 48Ztráty vzniklé před vstupem do systému Jestliže daňovému poplatníkovi před tím, než si zvolil systém stanovený touto směrnicí, vznikly ztráty, které by podle použitelných vnitrostátních právních předpisů mohly být převedeny do dalšího období, ale které ještě nebyly započítány proti zdanitelným ziskům, mohou být tyto ztráty odečteny od základu daně v míře stanovené uvedenými vnitrostátními právními předpisy. Článek 49Obecné pravidlo pro vystoupení ze systému Pokud daňový poplatník vystoupí ze systému stanoveného touto směrnicí, jeho aktiva a závazky se uznají v hodnotě vypočítané podle pravidel tohoto systému, není-li v této směrnici uvedeno jinak. Článek 50Dlouhodobá aktiva odpisovaná v rámci souboru aktiv Pokud daňový poplatník vystoupí ze systému stanoveného touto směrnicí, jeho soubor aktiv podle systému stanoveného touto směrnicí se pro účely následně použitelných vnitrostátních daňových pravidel uzná jako jeden soubor aktiv, který se odpisuje metodou degresivního odpisování roční sazbou 25 %. Článek 51Dlouhodobé smlouvy při vystoupení ze systému Poté, co daňový poplatník vystoupí ze systému, zachází se s příjmy a výdaji vyplývajícími z dlouhodobých smluv v souladu s následně použitelnými vnitrostátními právními předpisy o daních z příjmů právnických osob. Avšak příjmy a výdaje, které již byly zohledněny pro daňové účely v systému stanoveném touto směrnicí, se znovu nezohlední. Článek 52Rezervy a odpočty při vystoupení ze systému Poté, co daňový poplatník vystoupí ze systému stanoveného touto směrnicí, nesmí se znovu odečíst výdaje, které již byly odečteny v souladu s články 25 až 27. Článek 53Ztráty při vystoupení ze systému Ztráty vzniklé daňovému poplatníkovi, které ještě nebyly započteny proti zdanitelným ziskům podle pravidel systému stanoveného touto směrnicí, se převedou do dalšího období v souladu s vnitrostátními právními předpisy o daních z příjmů právnických osob. KAPITOLA IXKONSOLIDACE Článek 54Způsobilé dceřiné společnosti 1. Způsobilými dceřinými společnostmi jsou všechny přímé i nepřímé dceřiné společnosti, ve kterých má mateřská společnost tato práva: a) právo vykonávat více než 50 % hlasovacích práv; b) vlastnické právo odpovídající více než 75 % kapitálu společnosti nebo více než 75 % práv spojených s nárokem na zisk. 2. Pro účely výpočtu prahových hodnot uvedených v odstavci 1 ve vztahu ke společnostem jiným než přímé dceřiné společnosti se použijí tato pravidla: a) jakmile je u přímých a nepřímých dceřiných společností dosaženo prahové hodnoty pro hlasovací práva, má se za to, že mateřská společnost drží 100 % těchto práv; b) nárok na zisk a vlastnictví kapitálu se vypočítají vynásobením podílů držených v dceřiných společnostech, které představují mezičlánek na každé úrovni hierarchie. Při tomto výpočtu se vezmou v potaz také vlastnická práva ve výši 75 % nebo nižší, která přímo nebo nepřímo drží mateřská společnost, včetně práv ve společnostech, které jsou rezidenty třetí země. Článek 55Složení skupiny 1. Daňový poplatník-rezident tvoří skupinu se: a) všemi svými stálými provozovnami nacházejícími se v ostatních členských státech; b) všemi stálými provozovnami svých způsobilých dceřiných společností, které jsou rezidenty třetí země, nacházejícími se v členském státě; c) všemi svými způsobilými dceřinými společnostmi, které jsou rezidenty v jednom nebo více členských státech; d) ostatními daňovými poplatníky-rezidenty, kteří jsou způsobilými dceřinými společnostmi téže společnosti, jež je rezidentem třetí země a splňuje podmínky stanovené v čl. 2 odst. 2 písm. a). 2. Daňový poplatník-nerezident tvoří skupinu ve vztahu ke všem svým stálým provozovnám nacházejícím se v členských státech a všem svým způsobilým dceřiným společnostem, které jsou rezidenty jednoho nebo více členských států, včetně stálých provozoven, které mají v členských státech uvedené dceřiné společnosti. Článek 56Platební neschopnost Společnost v platební neschopnosti nebo v likvidaci se nesmí stát členem skupiny. Daňový poplatník, u kterého je prohlášena platební neschopnost nebo který je v likvidaci, neprodleně vystoupí ze skupiny. Článek 57Rozsah konsolidace 1. Základy daně členů skupiny se konsolidují. 2. Pokud je konsolidovaný základ daně záporný, převede se do dalšího období ztráta, která se započítá proti příštímu kladnému konsolidovanému základu daně. Je-li konsolidovaný základ daně kladný, rozdělí se v souladu s články 86 až 102. Článek 58Časový rozvrh 1. Prahové hodnoty uvedené v článku 54 musí být splněny v průběhu celého zdaňovacího období. 2. Bez ohledu na odstavec 1 se daňový poplatník stane členem skupiny ke dni, kdy je prahových hodnot podle článku 54 dosaženo. Tyto prahové hodnoty musí být splněny alespoň po dobu devíti po sobě jdoucích měsíců, a pokud tomu tak není, zachází se s daňovým poplatníkem tak, jako by se členem skupiny nikdy nestal. Článek 59Vyloučení transakcí uvnitř skupiny 1. Při výpočtu konsolidovaného základu daně se nevezmou v potaz zisky a ztráty z transakcí provedených přímo mezi členy skupiny. 2. Pro účely stanovení, zda se jedná o transakci uvnitř skupiny, platí, že obě strany transakce musí být členy skupiny v době, kdy je transakce uskutečněna a kdy jsou zachyceny související příjmy a výdaje. 3. Skupiny používají konzistentní a náležitě zdokumentovanou metodu zaznamenávání transakcí uvnitř skupiny. Tuto metodu mohou skupiny změnit pouze z platných hospodářských důvodů, a to na začátku zdaňovacího období. 4. Metoda zaznamenávání transakcí uvnitř skupiny umožňuje, aby byly všechny převody a prodeje v rámci skupiny zachyceny ve výši historických nákladů nebo ve výši daňové hodnoty podle toho, která z těchto částek je nižší. Článek 60Daně vybírané srážkou a zdanění u zdroje V případě transakcí mezi členy skupiny se nevyměřují žádné daně vybírané srážkou ani jiné formy zdanění u zdroje. KAPITOLA XVSTUP DO SKUPINY A VYSTOUPENÍ ZE SKUPINY Článek 61Dlouhodobá aktiva při vstupu do skupiny Je-li daňový poplatník ke dni svého vstupu do skupiny ekonomickým vlastníkem neodpisovatelných nebo jednotlivě odpisovatelných dlouhodobých aktiv a kterékoli z těchto aktiv je členem skupiny zcizeno do pěti let od uvedeného dne, provede se v roce zcizení úprava přiděleného podílu člena skupiny, který byl ekonomickým vlastníkem těchto aktiv ke dni vstupu do skupiny. Výnosy z tohoto zcizení se k tomuto podílu přičtou a náklady související s neodpisovatelnými aktivy, jakož i daňová hodnota odpisovatelných aktiv se odečtou. Tato úprava se provede také u finančních aktiv s výjimkou akcií přidružených podniků, účastí a vlastních akcií. Jestliže daňový poplatník v důsledku reorganizace podnikatelské činnosti přestane existovat nebo přestane mít stálou provozovnu v členském státě, jehož byl rezidentem ke dni svého vstupu do skupiny, má se pro účely použití tohoto článku za to, že v uvedeném státě má stálou provozovnu. Článek 62Dlouhodobé smlouvy při vstupu do skupiny Příjmy a výdaje, které vznikly v souladu s čl. 24 odst. 2 a 3 před tím, než daňový poplatník vstoupil do skupiny, ale ještě nebyly zahrnuty do výpočtu daně podle použitelných vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob, se přičtou k přidělenému podílu nebo odečtou od přiděleného podílu v souladu s pravidly pro časovou posloupnost obsaženými ve vnitrostátních právních předpisech. Příjmy, které byly před tím, než daňový poplatník vstoupil do skupiny, zdaněny podle použitelných vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob v částce vyšší, než jaká by byla vyměřena podle čl. 24 odst. 2, se odečtou od přiděleného podílu. Článek 63Rezervy a odpočty při vstupu do skupiny Výdaje, na které se vztahují články 25, 26 a 27 a které jsou vynaloženy v souvislosti s činnostmi nebo transakcemi provedenými před tím, než daňový poplatník vstoupil do skupiny, ale na které ještě nebyla vytvořena rezerva nebo nebyl proveden jejich odpočet podle použitelných vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob, jsou odečitatelné pouze proti přidělenému podílu daňového poplatníka, ledaže jsou vynaloženy po více než pěti letech od vstupu daňového poplatníka do skupiny. Článek 64Ztráty při vstupu do skupiny Neuplatněné ztráty, které daňovému poplatníkovi nebo stálé provozovně vznikly podle pravidel této směrnice nebo podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob před vstupem do skupiny, nelze započíst proti konsolidovanému základu daně. Tyto ztráty se převedou do dalšího období a mohou se započíst proti přidělenému podílu v souladu s článkem 43, případně v souladu s vnitrostátními právními předpisy o daních z příjmů právnických osob, které by byly pro daňového poplatníka použitelné v případě neexistence systému stanoveného touto směrnicí. Článek 65Zrušení skupiny Když je skupina zrušena, má se zato, že skončilo zdaňovací období. Konsolidovaný základ daně a veškeré neuplatněné ztráty skupiny se mezi jednotlivé členy skupiny rozdělí v souladu s články 86 až 102 na základě faktorů rozdělení použitelných pro zdaňovací období, ve kterém ke zrušení došlo. Článek 66Ztráty po zrušení skupiny Se ztrátami se po zrušení skupiny naloží takto: a) jestliže daňový poplatník zůstane v systému stanoveném touto směrnicí, ale mimo skupinu, ztráty se převedou do dalšího období a započtou podle článku 43; b) jestliže daňový poplatník vstoupí do jiné skupiny, ztráty se převedou do dalšího období a započtou proti jeho přidělenému podílu; c) jestliže daňový poplatník ze systému vystoupí, ztráty se převedou do dalšího období a započtou podle vnitrostátních právních předpisů o daních z příjmů právnických osob, které začnou být použitelné, jako by tyto ztráty vznikly v době, kdy se na daňového poplatníka tyto předpisy vztahovaly. Článek 67Dlouhodobá aktiva při vystoupení ze skupiny Pokud jsou neodpisovatelná nebo jednotlivě odpisovatelná dlouhodobá aktiva, s výjimkou těch, která vedla ke sníženému osvobození podle článku 75, zcizena do tří let poté, co daňový poplatník, který je jejich ekonomickým vlastníkem, opustil skupinu, příslušné výnosy se přičtou ke konsolidovanému základu daně skupiny za rok zcizení a náklady vztahující se k neodpisovatelným aktivům, jakož i daňová hodnota odpisovatelných aktiv se odečtou. Stejné pravidlo se použije pro finanční aktiva s výjimkou akcií přidružených podniků, účastí a vlastních akcií. V míře, v jaké jsou výnosy ze zcizení zahrnuty do konsolidovaného základu daně skupiny, nejsou tyto výnosy zdanitelné jiným způsobem. Článek 68Nehmotná aktiva vytvořená vlastní činností Jestliže daňový poplatník, který je ekonomickým vlastníkem jednoho nebo více nehmotných aktiv vytvořených vlastní činností, vystoupí ze skupiny, částka rovnající se nákladům na výzkum, vývoj, marketing a reklamu vynaloženým v souvislosti s těmito aktivy v předchozích pěti letech se přičte ke konsolidovanému základu daně zbývajících členů skupiny. Připočtená částka však nepřekročí hodnotu těchto aktiv při vystoupení tohoto daňového poplatníka ze skupiny. Tyto náklady se připíší vystupujícímu daňovému poplatníkovi a naloží se s nimi v souladu s vnitrostátními právními předpisy o daních z příjmů právnických osob, které se na daňového poplatníka začnou vztahovat, nebo v souladu s pravidly této směrnice, pokud tento daňový poplatník zůstane v systému stanoveném touto směrnicí. Článek 69Ztráty při vystoupení ze skupiny Členovi skupiny, který ze skupiny vystoupí, se nepřipíší žádné ztráty. KAPITOLA XIREORGANIZACE PODNIKATELSKÉ ČINNOSTI Článek 70Reorganizace podnikatelské činnosti v rámci skupiny 1. Reorganizace podnikatelské činnosti v rámci skupiny ani změna sídla daňového poplatníka, který je členem skupiny, nevedou ke vzniku zisků ani ztrát pro účely stanovení konsolidovaného základu daně. Použije se čl. 59 odst. 3. 2. Bez ohledu na odstavec 1 se v případě, že jsou v důsledku reorganizace podnikatelské činnosti nebo řady transakcí mezi členy skupiny za období dvou let v podstatě všechna aktiva daňového poplatníka převedena do jiného členského státu a faktor aktiv se podstatně změní, použijí níže uvedená pravidla. Po dobu pěti let od uvedeného převodu jsou převedená aktiva přiřazena do faktoru aktiv převádějícího daňového poplatníka, pokud je ekonomickým vlastníkem těchto aktiv i nadále člen skupiny. Jestliže daňový poplatník přestane existovat nebo přestane mít stálou provozovnu v členském státě, ze kterého byla aktiva převedena, má se pro účely použití tohoto článku za to, že v uvedeném státě má stálou provozovnu. Článek 71Zacházení se ztrátami v případě reorganizace podnikatelské činnostizahrnující dvě nebo více skupin 1. Jestliže se v důsledku reorganizace podnikatelské činnosti jedna nebo více skupin či jeden nebo více členů skupiny stanou součástí jiné skupiny, veškeré neuplatněné ztráty dříve existující skupiny nebo skupin se rozdělí mezi její (jejich) jednotlivé členy v souladu s články 86 až 102 na základě faktorů použitelných pro zdaňovací období, ve kterém reorganizace podnikatelské činnosti proběhla, a převedou se do dalších let. 2. Pokud se mezi dvěma nebo více hlavními daňovými poplatníky uskuteční fúze ve smyslu čl. 2 písm. a) bodů i) a ii) směrnice Rady 2009/133/ES[19], veškeré neuplatněné ztráty skupiny se rozdělí mezi jejími členy v souladu s články 86 až 102 na základě faktorů použitelných pro zdaňovací období, ve kterém se fúze uskutečnila, a převedou se do dalších let. KAPITOLA XIIVZTAHY MEZI SKUPINOU A JINÝMI SUBJEKTY Článek 72Osvobození s progresí Aniž je dotčen článek 75, mohou být příjmy osvobozené od daně podle čl. 11 písm. c), d) nebo e) vzaty v úvahu při určování daňové sazby, která se pro daňového poplatníka použije. Článek 73Případy, kdy se osvobození neuplatní Ustanovení čl. 11 písm. c), d) nebo e) se nepoužijí, jestliže se na subjekt rozdělující zisk, subjekt, jehož akcie jsou zcizovány, nebo stálou provozovnu vztahovala v zemi rezidence daného subjektu nebo v zemi, kde se nachází daná stálá provozovna, jedna z těchto možností: a) daň ze zisku v rámci obecného režimu této třetí země se zákonnou sazbou daně z příjmů právnických osob nižší než 40 % průměrné zákonné sazby daně z příjmů právnických osob použitelné v členských státech; b) zvláštní režim této třetí země, který umožňuje podstatně nižší úroveň zdanění než obecný režim. Průměrnou zákonnou sazbu daně z příjmů právnických osob použitelnou v členských státech zveřejní jednou ročně Komise. Vypočte se jako aritmetický průměr. Pro účely tohoto článku a článků 81 a 82 se změny této sazby pro daňové poplatníky poprvé použijí v jejich zdaňovacím období začínajícím po přijetí změny. Článek 74Výpočet příjmů zahraniční stálé provozovny Použije-li se článek 73 pro příjmy stálé provozovny v třetí zemi, pak se její příjmy a výdaje i další odečitatelné položky určí podle pravidel systému stanoveného touto směrnicí. Článek 75Vyloučení osvobozených zcizení akcií Jestliže daňový poplatník v důsledku zcizení akcií vystoupí ze skupiny a tento daňový poplatník v běžném zdaňovacím období nebo v předchozích zdaňovacích obdobích nabyl v rámci transakce uvnitř skupiny jedno nebo více dlouhodobých aktiv jiných než odpisovaných v rámci souboru aktiv, vyloučí se z osvobození od daně částka odpovídající těmto aktivům, pokud není doloženo, že byly příslušné transakce uvnitř skupiny provedeny z platných hospodářských důvodů. Částka vyloučená z osvobození se rovná tržní hodnotě tohoto aktiva nebo aktiv v době převodu snížené o daňovou hodnotu těchto aktiv nebo o náklady uvedené v článku 20, vztahující se k neodpisovaným dlouhodobým aktivům. Je-li skutečným vlastníkem zcizených akcií daňový poplatník-nerezident nebo subjekt jiný než daňový poplatník, má se za to, že tržní hodnota aktiva nebo aktiv v době převodu snížená o daňovou hodnotu byla přijata daňovým poplatníkem, který daná aktiva držel před transakcí uvnitř skupiny zmíněnou v prvním pododstavci. Článek 76Úroky a licenční poplatky a veškeré další příjmy zdaňované u zdroje 1. Jestliže má daňový poplatník příjmy, které byly zdaněny v jiném členském státě nebo v třetí zemi, a nejedná se o příjmy, jež jsou osvobozeny podle čl. 11 písm. c), d) nebo e), povolí se odpočet z daňové povinnosti tohoto daňového poplatníka. 2. Tento odpočet se rozdělí mezi členy skupiny v souladu s články 86 až 102 podle vzorce použitelného v daném zdaňovacím období. 3. Odpočet se vypočte zvlášť pro každý členský stát nebo třetí zemi, jakož i pro každý typ příjmů. Jeho výše nepřekročí částku vyplývající ze zdanění příjmů přisouzených daňovému poplatníkovi nebo stálé provozovně sazbou daně z příjmů právnických osob uplatňovanou v členském státě, jehož je daňový poplatník rezidentem nebo ve kterém se stálá provozovna nachází. 4. Při výpočtu odpočtu se částka příjmů sníží o související odečitatelné výdaje, přičemž se předpokládá, že jde o 2 % příjmů, pokud daňový poplatník neprokáže něco jiného. 5. Odpočet za daňovou povinnost v třetí zemi nesmí překročit výši konečné daňové povinnosti daňového poplatníka u daně z příjmů právnických osob, ledaže by dohoda uzavřená mezi členským státem, jehož je rezidentem, a třetí zemí stanovila jinak. Článek 77Daň vybíraná srážkou Úroky a licenční poplatky placené daňovým poplatníkem příjemci mimo skupinu mohou podléhat dani vybírané srážkou v členském státě daňového poplatníka podle použitelných pravidel vnitrostátních právních předpisů a případné použitelné úmluvy o zamezení dvojího zdanění. Tato daň vybíraná srážkou se rozdělí mezi členské státy podle vzorce použitelného ve zdaňovacím období, ve kterém je daň vyměřena, v souladu s články 86 až 102. KAPITOLA XIIITRANSAKCE MEZI PŘIDRUŽENÝMI PODNIKY Článek 78Přidružené podniky 1. Jestliže má daňový poplatník přímou nebo nepřímou účast na řízení, kontrole nebo kapitálu subjektu jiného než daňový poplatník nebo daňového poplatníka, který nepatří do stejné skupiny, považují se oba podniky za přidružené podniky. Jestliže mají stejné osoby přímou nebo nepřímou účast na řízení, kontrole nebo kapitálu daňového poplatníka a subjektu jiného než daňový poplatník nebo daňových poplatníků nepatřících do stejné skupiny, považují se všechny dotčené společnosti za přidružené podniky. Daňový poplatník se pokládá za přidružený podnik ve vztahu ke své stálé provozovně v třetí zemi. Daňový poplatník-nerezident se pokládá za přidružený podnik ve vztahu ke své stálé provozovně v členském státě. 2. Pro účely odstavce 1 se použijí tato pravidla: a) účastí na kontrole se rozumí držení více než 20 % hlasovacích práv; b) účastí na kapitálu se rozumí vlastnické právo na více než 20 % kapitálu; c) účastí na řízení se rozumí postavení umožňující vykonávat významný vliv na řízení přidruženého podniku; d) fyzická osoba, její manžel nebo manželka a příbuzní v řadě přímé se považují za jedinou osobu. V případě nepřímých účastí se splnění požadavků podle písmen a) a b) určí vynásobením držených podílů na jednotlivých úrovních hierarchie. U daňového poplatníka, který drží více než 50 % hlasovacích práv, se má za to, že drží 100 %. Článek 79Úprava cen ve vztazích mezi přidruženými podniky Jsou-li ve vztazích mezi přidruženými podniky stanoveny nebo uloženy podmínky lišící se od podmínek, které by byly stanoveny mezi nezávislými podniky, pak se veškeré příjmy, které by při neexistenci těchto podmínek vznikly daňovému poplatníkovi, ale kvůli těmto podmínkám mu nevznikly, zahrnou do příjmů tohoto daňového poplatníka a příslušným způsobem zdaní. KAPITOLA XIVPRAVIDLA PROTI ZNEUŽÍVÁNÍ Článek 80Obecné pravidlo proti zneužívání Umělé transakce, jejichž jediným účelem je vyhýbání se daňovým povinnostem, se pro účely výpočtu základu daně nevezmou v potaz. První odstavec se nepoužije v případě legitimních hospodářských činností, kdy si daňový poplatník může vybrat mezi dvěma nebo více transakcemi, které mají stejný ekonomický výsledek, ale vedou ke vzniku rozdílných zdanitelných částek. Článek 81Vyloučení odpočtu úroků 1. Úroky zaplacené přidruženému podniku, jenž je rezidentem třetí země, nejsou odečitatelné, jestliže neexistuje dohoda o výměně informací srovnatelná s výměnou informací na dožádání stanovenou ve směrnici 2011/16/EU a současně je splněna jedna z těchto podmínek: a) daň ze zisku je v rámci obecného režimu třetí země stanovena se zákonnou sazbou daně z příjmů právnických osob nižší než 40 % průměrné zákonné sazby daně z příjmů právnických osob použitelné v členských státech; b) přidružený podnik podléhá zvláštnímu režimu této třetí země, který umožňuje podstatně nižší úroveň zdanění než obecný režim. 2. Výrazem „úroky“ se rozumí příjmy z pohledávek jakéhokoli druhu, ať zajištěných či nezajištěných zástavním právem k nemovitosti a majících či nemajících právo účasti na zisku dlužníka, a zvláště příjmy z cenných papírů a příjmy z obligací nebo dluhopisů, včetně prémií a výher, které se vážou k těmto cenným papírům, obligacím nebo dluhopisům. Penále ukládané za pozdní platbu se za úroky nepovažuje. 3. Bez ohledu na odstavec 1 jsou úroky zaplacené subjektu, jenž je rezidentem třetí země, se kterou nebyla uzavřena dohoda o výměně informací srovnatelná s výměnou informací na dožádání stanovenou ve směrnici 2011/16/EU, odečitatelné ve výši nepřesahující částku, která by byla stanovena mezi nezávislými podniky, je-li splněna jedna z těchto podmínek: a) částka těchto úroků je zahrnuta do základu daně jakožto příjem přidruženého podniku v souladu článkem 82; b) úroky jsou zaplaceny společnosti, s jejíž hlavní třídou akcií se pravidelně obchoduje na jedné nebo více uznaných burzách cenných papírů; c) úroky jsou zaplaceny subjektu, který se v zemi, kde je rezidentem, aktivně zabývá obchodem nebo jinou hospodářskou činností. Tím se rozumí nezávislé hospodářské podnikání prováděné za účelem zisku, v jehož rámci vedoucí pracovníci a zaměstnanci vykonávají podstatné řídicí a provozní činnosti. Článek 82Ovládané zahraniční společnosti 1. Základ daně zahrnuje nerozdělené příjmy subjektu, jenž je rezidentem třetí země, pokud jsou splněny tyto podmínky: a) daňový poplatník sám nebo spolu se svými přidruženými podniky má přímou nebo nepřímou účast představující více než 50 % hlasovacích práv v tomto subjektu nebo vlastní více než 50 % jeho kapitálu nebo má nárok na více než 50 % jeho zisků; b) v rámci obecného režimu dané třetí země je zisk zdaňován zákonnou sazbou daně z příjmů právnických osob nižší než 40 % průměrné zákonné sazby daně z příjmů právnických osob použitelné v členských státech nebo dotyčný subjekt podléhá zvláštnímu režimu, který umožňuje podstatně nižší úroveň zdanění než obecný režim; c) více než 30 % příjmů plynoucích tomuto subjektu spadá do jedné nebo více kategorií uvedených v odstavci 3; d) dotyčná společnost není společností, s jejíž hlavní třídou akcií se pravidelně obchoduje na jedné nebo více uznaných burzách cenných papírů. 2. Odstavec 1 se nepoužije, jestliže je dotyčná třetí země smluvní stranou Dohody o Evropském hospodářském prostoru a existuje dohoda o výměně informací srovnatelná s výměnou informací na dožádání stanovenou ve směrnici 2011/16/EU. 3. Následující kategorie příjmů se vezmou v potaz pro účely odst. 1 písm. c), pokud více než 50 % dané kategorie příjmů dotyčného subjektu pochází z transakcí s daňovým poplatníkem nebo jeho přidruženými podniky: a) úroky nebo jakékoli jiné příjmy plynoucí z finančních aktiv; b) licenční poplatky nebo jakékoli jiné příjmy plynoucí z duševního vlastnictví; c) dividendy a příjmy ze zcizení akcií; d) příjmy z movitého majetku; e) příjmy z nemovitého majetku, ledaže by členský stát daňového poplatníka podle dohody uzavřené s třetí zemí neměl oprávnění tyto příjmy zdaňovat; f) příjmy z pojišťovacích, bankovních a jiných finančních činností. Článek 83Výpočet 1. Příjmy zahrnované do základu daně se vypočtou podle pravidel uvedených v článcích 9 až 15. Ztráty zahraničního subjektu se nezahrnou do základu daně, ale převedou se dalších období a vezmou se v potaz při použití článku 82 v následujících letech. 2. Příjmy zahrnované do základu daně se vypočtou v poměru k nároku daňového poplatníka na podíl na zisku zahraničního subjektu. 3. Příjmy se zahrnou do zdaňovacího období, ve kterém končí zdaňovací období zahraničního sub