ROZHODNUTÍ KOMISE (EU) 2022/1414

ze dne 4. prosince 2020

o režimu podpory SA.21259 (2018/C) (ex 2018/NN) poskytnuté Portugalskem oblasti Zona Franca da Madeira (ZFM) – režim III

(oznámeno pod číslem C(2020) 8550)

(Pouze portugalské znění je závazné)

(Text s významem pro EHP)

EVROPSKÁ KOMISE,

s ohledem na Smlouvu o fungování Evropské unie, a zejména na čl. 108 odst. 2 první pododstavec této smlouvy,

s ohledem na Dohodu o Evropském hospodářském prostoru, a zejména na čl. 62 odst. 1 písm. a) této dohody,

poté, co vyzvala zúčastněné strany k podání připomínek v souladu s čl. 108 odst. 2 Smlouvy o fungování Evropské unie (1), a s ohledem na tyto připomínky,

vzhledem k těmto důvodům:

1. POSTUP

(1) Dopisem ze dne 12. března 2015 požádala Komise Portugalsko o informace v rámci kontroly v roce 2015 (dále jen „kontrola v roce 2015“) (2) s cílem posoudit, zda režim podpory „Zona Franca da Madeira“ (dále jen „režim ZFM“ nebo „režim III“), schválený Komisí jako slučitelná regionální podpora, odpovídal příslušným předpisům, zejména rozhodnutí Komise ze dne 27. června 2007 (3) (dále jen „rozhodnutí Komise z roku 2007“), jež platilo od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2013, a rozhodnutí Komise ze dne 2. července 2013 (4) (dále jen „rozhodnutí Komise z roku 2013“), jež platilo od 1. ledna 2013 do 31. prosince 2013. Komise nejprve požádala o informace týkající se právního rámce tohoto režimu (5) a poté přezkoumala jeho provádění na základě výběru vzorku 26 příjemců, kteří v letech 2012 a 2013 režim ZFM využívali.

(2) Portugalsko tyto informace poskytlo dne 4. května 2015. Dne 5. června si útvary Komise vyžádaly další informace a Portugalsko na tuto žádost odpovědělo dne 6. července. Dne 1. října 2015 zaslala Komise Portugalsku další žádost o informace a Portugalsko na tuto žádost odpovědělo dne 29. října. Dne 29. února 2016 zaslaly útvary Komise žádost o dodatečné informace, na kterou Portugalsko odpovědělo dne 1., 8. a 12. dubna 2016. Na základě žádostí útvarů Komise o doplňující informace ze dne 29. března a 11. srpna 2017 poskytlo Portugalsko tyto informace dne 2. května a 11. září 2017. Po konferenčním hovoru, který se uskutečnil mezi Komisí a portugalskými orgány dne 26. října 2017, zaslala Komise Portugalsku dne 27. října další žádost o informace, na kterou Portugalsko odpovědělo dne 21. a 22. listopadu 2017. Po jednání Komise a portugalských orgánů dne 4. prosince 2017 požádalo Portugalsko o prodloužení lhůty pro předložení chybějících informací do konce prosince 2017. Dne 7. prosince 2017 zaslaly útvary Komise Portugalsku otázky, u nichž se dosud čekalo na odpověď. Portugalsko tyto informace poskytlo dne 2. února 2018. Na žádost Portugalska se dne 27. března 2018 uskutečnilo další setkání Komise a portugalských orgánů.

(3) Dopisem ze dne 6. července 2018 informovala Komise Portugalsko o svém rozhodnutí zahájit řízení podle čl. 108 odst. 2 Smlouvy o fungování Evropské unie (dále jen „SFEU“) ve věci režimu ZFM (dále jen „rozhodnutí o zahájení řízení“) (6).

(4) V dopise ze dne 30. července 2018 portugalské orgány uvedly, že úplné znění rozhodnutí o zahájení řízení představuje podle jejich názoru důvěrné informace, a požádaly Komisi, aby uvedené rozhodnutí Komise nezveřejňovala a aby zveřejnila pouze jeho stručné shrnutí, jehož znění navrhly.

(5) V dopise ze dne 11. září 2018 předložilo Portugalsko seznam všech společností registrovaných v oblasti ZFM pro období 2007 až 2014 a seznam 25 největších příjemců podpory v letech 2007 až 2011 a 2014, jak bylo požadováno v bodech 1 a 2 odst. 64 rozhodnutí o zahájení řízení. Portugalsko dále požádalo o prodloužení lhůty pro předložení chybějících informací do konce září 2018. Připomínky Portugalska k rozhodnutí o zahájení řízení podle čl. 108 odst. 2 SFEU a k informacím požadovaným v bodech 3 až 7 odst. 64 rozhodnutí o zahájení řízení byly předloženy dne 26. září 2018.

(6) Dopisem ze dne 11. února 2019 (7), po rozsáhlých jednáních s Portugalskem o otázkách důvěrnosti informací týkajících se rozhodnutí o zahájení řízení a bez dosažení dohody o těchto otázkách, Komise Portugalsko informovala, že se rozhodla žádost o důvěrné zacházení předloženou portugalskými orgány zamítnout a zveřejnit rozhodnutí tak, jak bylo přijato dne 6. července 2018. Portugalsko proti tomuto rozhodnutí nepodalo žalobu u soudů Unie a v dopise ze dne 5. března 2019 se zveřejněním rozhodnutí souhlasilo.

(7) Dne 15. března 2019 bylo rozhodnutí o zahájení řízení zveřejněno v Úředním věstníku Evropské unie (8). Komise vyzvala zúčastněné strany k podání připomínek k režimu podpory.

(8) Na žádost Portugalska se dne 10. dubna 2019 uskutečnilo další setkání Komise a portugalských orgánů. V průběhu zasedání bylo Portugalsku připomenuto, aby poskytlo chybějící informace požadované v bodě 64 rozhodnutí o zahájení řízení. Po tomto zasedání poskytlo Portugalsko v dopise ze dne 24. dubna 2019 údaje týkající se daňových kontrol prováděných vnitrostátními daňovými orgány u příjemců v oblasti ZFM. Kromě toho Portugalsko poskytlo za stejné období údaje o rozdílech zjištěných v daňových přiznáních společností v oblasti ZFM a další prvky týkající se oprav daně splatné daňovými poplatníky v oblasti ZFM.

(9) Komise obdržela připomínky od zúčastněných stran. Dopisy ze dne 23. května a 12. června 2019 je Komise předala Portugalsku, které tak mělo možnost na ně reagovat. Připomínky Portugalska Komise obdržela dopisem ze dne 26. června 2019.

2. PODROBNÝ POPIS REŽIMU PODPORY

2.1. Režim ZFM podle rozhodnutí Komise z roku 2007

(10) Komise v roce 2007 v návaznosti na oznámení Portugalska schválila režim ZFM (9) na období od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2013, přičemž vycházela z Pokynů k vnitrostátní regionální podpoře na období 2007–2013 (10) (Pokyny k regionální podpoře, dále jen „PRP z roku 2007“). Společnosti zaregistrované a schválené podle tohoto režimu před 31. prosincem 2013 (11) mohly využívat snížení daně z příjmu právnických osob nebo jiného osvobození od daně, jak je popsáno ve 12. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, do 31. prosince 2020.

(11) Komise schválila režim ZFM jako slučitelnou provozní podporu podporující regionální rozvoj a diverzifikaci hospodářské struktury ostrova Madeira. Vzhledem k tomu, že autonomní oblast Madeira je jedním z nejvzdálenějších regionů, které jsou vymezeny v čl. 299 odst. 2 Smlouvy o založení Evropského hospodářského společenství (dále jen „Smlouva o ES“) (nyní článek 349 SFEU), je způsobilá pro regionální provozní podporu podle čl. 87 odst. 3 písm. a) Smlouvy o ES (nyní čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU). Regionální provozní podpora má podnikům, které v uvedeném regionu vykonávají svou hospodářskou činnost, kompenzovat další náklady vyplývající ze strukturálních znevýhodnění nejvzdálenějších regionů (12).

(12) V rámci režimu ZFM schváleného Komisí v roce 2007 byla povolena podpora v podobě snížené sazby daně z příjmu právnických osob (13) na zisky plynoucí z činností fakticky i fyzicky vykonávaných na Madeiře (14), osvobození od obecních a místních daní a osvobození od daně z nemovitosti při založení podniku v oblasti ZFM (15), a to do maximálních výší podpory založených na maximálních stropech základu daně pro roční základ daně příjemců. Tyto stropy byly stanoveny na základě počtu pracovních míst, jež příjemce každý daňový rok vykázal, a to takto: Počet vytvořených/zachovaných pracovních míst/rok Maximální stropy pro základ daně v EUR Maximální výše podpory v EUR 1 –2 2 000 000 420 000 3 –5 2 600 000 546 000 6 –30 16 000 000 3 360 000 31 –50 26 000 000 5 460 000 51 –100 40 000 000 8 400 000 > 100 150 000 000 31 500 000

(13) Za určitých podmínek (16) mohly společnosti registrované v průmyslové zóně volného obchodu v rámci režimu ZFM využívat dalšího 50 % snížení daně z příjmů právnických osob.

(14) Přístup k režimu ZFM byl omezen na činnosti v seznamu uvedeném v rozhodnutí Komise z roku 2007 na základě statistického zařazení hospodářských činností v Evropském společenství NACE Rev. 1.1 (17): zemědělství a živočišná výroba (sekce A, kódy 01.4 a 02.02), rybolov, akvakultura a související služby (sekce B, kód 05), zpracovatelský průmysl (sekce D), výroba a rozvod elektrické energie, plynu, tepelné energie (sekce E, kód 40), velkoobchod (sekce G, kódy 50 a 51), doprava a spoje (sekce I, kódy 60–64), činnosti v oblasti nemovitostí, pronájmu a služeb pro společnosti (sekce K, kódy 70–74), vyšší a vysokoškolské vzdělávání a/nebo vzdělávání dospělých (sekce M, kódy 80.3 a 80.4), ostatní činnosti v oblasti kolektivních služeb (sekce O, kódy 90, 92 a 93.01) (18). Pokud by v seznamu došlo ke změnám, vzhledem k tomu, že systémy klasifikace tohoto typu se mohou dále rozvíjet, portugalské orgány souhlasily s tím, že tyto změny řádně oznámí Komisi (19).

(15) Veškeré činnosti zahrnující finanční zprostředkování, pojištění a pomocné finanční činnosti a činnosti související s pojištěním (oddíl J, kódy NACE 65–67), jakož i veškeré činnosti související se službami v rámci dané skupiny (koordinace, pokladna a distribuční střediska), které by se mohly provádět v rámci oddílu K, kódu 74 (služby poskytované zejména společnostem), byly z provádění režimu vyloučeny (20). Rozhodnutí Komise z roku 2007 obsahovalo rovněž závazek portugalských orgánů poskytnout Komisi názvy společností, jejichž registrace v rámci režimu ZFM byla zamítnuta, a důvody těchto zamítnutí (21).

2.2. Režim ZFM podle rozhodnutí Komise z roku 2013

(16) V návaznosti na sdělení Portugalska Komise v roce 2013 schválila zvýšení maximálních stropů pro základ daně, na které by se použilo snížení daně z příjmu právnických osob, o 36,7 %. Proto jsou od roku 2013 maximální stropy pro základ daně a maximální výše podpory tyto: Počet vytvořených/zachovaných pracovních míst/rok Maximální stropy pro základ daně v EUR (2013–2014) Maximální výše podpory v EUR (2013–2014) 1 –2 2 730 000 546 000 3 –5 3 550 000 710 000 6 –30 21 870 000 4 374 000 31 –50 35 540 000 7 108 000 51 –100 54 680 000 10 936 000 > 100 205 500 500 41 100 000

(17) V rámci oznámení, které vedlo k rozhodnutí Komise z roku 2013, portugalské orgány uvedly, že všechny ostatní podmínky režimu schváleného v roce 2007 zůstaly stejné (22).

2.3. Režim ZFM zavedený Portugalskem a stanoviska Portugalska přijatá v rámci kontroly v roce 2015

(18) Režim III byl v rámci kontroly v roce 2015 sledován v letech 2012 a 2013 (23). Informace, které Portugalsko během tohoto sledování poskytlo, a následné šetření z moci úřední (dále jen „šetření v roce 2016“) přinesly tyto výsledky:

2.3.1. Původ zisků, u kterých byla uplatněna nižší daň z příjmu

(19) Jak je uvedeno v rozhodnutích Komise z let 2007 a 2013, snížení daně povolené v rámci režimu ZFM se vztahuje pouze na „zisky plynoucí z činností fakticky i fyzicky vykonávaných na Madeiře“ (24). V průběhu kontroly v roce 2015 Komise požádala o objasnění uplatňování této podmínky. Během kontroly v roce 2015 a šetření v roce 2016 se ukázalo, že některé společnosti zaregistrované v rámci režimu ZFM a zahrnuté do vzorku využívaly snížení daně z příjmu právnických osob u zisků plynoucích z činností, které nebyly „fakticky i fyzicky vykonávány na Madeiře“.

(20) Tuto situaci potvrdilo Portugalsko, které v tomto ohledu uvedlo, že pokud jde o daň z příjmů právnických osob, jsou všechny příjmy osob povinných k dani se sídlem nebo místem skutečného vedení na Madeiře zdaňovány tam, bez ohledu na to, zda jejich činnost generuje zisky, využívá vstupy a/nebo vytváří náklady na jiném místě, než je jejich sídlo nebo místo skutečného vedení, pokud uvedené zisky obdrží, vstupy přiděluje a náklady nese daný podnik v souvislosti se svou činností. Všechny tyto příjmy jsou získávány na portugalském území nebo mimo něj a za předpokladu, že jsou generovány činnostmi, které byly schváleny v rámci režimu ZFM a které provádějí subjekty se sídlem nebo místem skutečného vedení na Madeiře, jsou tyto příjmy přiznány a zohledněny při výpočtu základu daně a částky, u které se uplatní příslušná sazba daně (25).

(21) Portugalsko objasnilo, že v zájmu zajištění správného vykázání příjmů pro daňové účely vyžaduje režim ZFM oddělení účetnictví u příjmů považovaných za vytvořené na portugalském území, které podléhají běžné dani z příjmu, a u příjmů považovaných za příjmy vytvořené mimo portugalské území, které podléhají snížené sazbě daně z příjmů právnických osob v rámci režimu ZFM. První z nich jsou příjmy, které příjemci v oblasti ZFM získávají z transakcí s rezidenty na portugalském území nebo v jeho zeměpisné oblasti, která zahrnuje autonomní oblast Madeira, ale nikoli samotnou zónu volného obchodu na Madeiře. Druhé z nich jsou příjmy, které příjemci v oblasti ZFM získávají z transakcí se subjekty, které nejsou rezidenty na území státu, jakož i příjmy vytvořené v samotné oblasti ZFM (26).

(22) Portugalsko tvrdilo, že s ohledem na kódy NACE schválené v rámci režimu ZFM a na převážně mezinárodní povahu a rozsah činností prováděných v oblasti ZFM podmínka, že činnosti musí být fakticky i fyzicky vykonávány na Madeiře, neznamená ani nemůže znamenat, že tyto činnosti musí být ze zeměpisného hlediska omezeny na území Madeiry a příjmy získané výhradně v této zeměpisné oblasti (27). Podle Portugalska tedy „restriktivní výklad“ Komise neodráží současnou situaci, není v souladu s účelem režimů podpory pro nejvzdálenější regiony, kterým je přilákat investice uvnitř i vně jednotného trhu, a je také v rozporu se základní unijní svobodou usazování a volného pohybu zboží, osob, služeb a kapitálu. Nedostatečná konkurenceschopnost režimu III ve srovnání s jinými jurisdikcemi, které Madeiře konkurují, byla jedním z důvodů, proč Komise v roce 2013 schválila zvýšení stropů tohoto režimu: toto zvýšení ukázalo, že přilákání mezinárodních, nikoli jen regionálních, podniků bylo a je pro rozvoj nejvzdálenějších regionů velmi důležité.

(23) Portugalsko dále uvedlo, že určitou činnost lze považovat za činnost, která je fakticky i fyzicky vykonávána v autonomní oblasti Madeira, pokud je tam skutečně vykonávána a pokud tam má daná společnost řádné sídlo, odpovídající personál a zdroje a skutečné ústředí pro rozhodování. Portugalsko rovněž tvrdilo, že to neznamená, že všechny lidské zdroje společnosti musí plnit všechny své úkoly tam nebo že činnost společnosti musí být omezena pouze na zeměpisnou oblast Madeira. A konečně Portugalsko uvedlo, že činnosti „fakticky i fyzicky vykonávané na Madeiře“, jak je definováno v odstavci 14 rozhodnutí Komise z roku 2007, nelze chápat pouze jako činnosti vykonávané v autonomní oblasti Madeira (28).

(24) Portugalsko dále uvedlo, že roční daňová přiznání, na jejichž základě byla stanovena splatná daň a snížení daně, byla vytvořena na základě sebehodnocení příjemců. Tyto výkazy jsou daňovými orgány považovány za pravdivé a přesné a následně jsou schváleny na ústřední úrovni daňovým a celním orgánem. V případě pochybností tento předpoklad zaniká a daňové orgány mají možnost požádat o dodatečné informace, aby mohly posoudit, zda jsou příjmy zdanitelné sníženou sazbou skutečně spojeny s transakcemi s nerezidenty (29).

(25) Portugalsko rovněž uvedlo, že v případě pochybností o tom, zda je činnost skutečná a skutečně vykonávaná, byly prováděny kontroly prostřednictvím daňových kontrol a že probíhala mezinárodní spolupráce s jinými daňovými orgány a že byly v tomto ohledu vyměňovány informace (30).

2.3.2. Vytváření/zachování pracovních míst v regionu

(26) Režim ZFM schválený Komisí stanovil jako jedno ze základních kritérií slučitelnosti počet pracovních míst vytvořených a zachovaných příjemci v regionu, přičemž maximální přípustná podpora je spojena s počtem pracovních míst jako příspěvek k regionálnímu rozvoji.

(27) Při kontrole v roce 2015 a následném šetření v roce 2016 se ukázalo, že některé společnosti zaregistrované v rámci režimu ZFM, které využily sníženou sazbu daně z příjmů právnických osob, nemohly prokázat účinné vytvoření/zachování pracovních míst v regionu, objektivní výpočet počtu pracovních míst nebo skutečnost, že vykázaní zaměstnanci vykonávali svou činnost na Madeiře.

(28) Portugalsko uvedlo, že při provádění režimu ZFM považovalo za platně vytvořená pracovní místa jakýkoli druh pracovního poměru, který stanoví vnitrostátní zákoník práce (31), podle něhož může být pracovní poměr vytvořen v jakékoli formě stanovené zákonem (32). Na základě toho uznávalo za pracovní místa platná pro účely uplatňování režimu ZFM jakékoli zaměstnání jakékoli právní povahy bez ohledu na počet hodin, dnů, měsíců aktivní práce za rok. Vzhledem k tomu, že vnitrostátní právní předpisy povolují zohlednění členů správní rady a práci na částečný úvazek, byla pracovní místa zaměstnanců na částečný úvazek (jakéhokoli typu) a členů správní rady, která byla vykázána jako zaměstnání ve více než jedné společnosti přijímající podporu, zohledněna jako pracovní místa platná pro účely výpočtu maximální daňové výhody u každé společnosti přijímající podporu, která je vykázala.

(29) Pro účely výpočtu daňového zvýhodnění příjemců v oblasti ZFM tedy Portugalsko nezohledňovalo ani nekontrolovalo ekvivalenty plného pracovního úvazku (33), ale pouze počet pracovních míst vykázaných příjemci v jejich ročních daňových přiznáních (formulář 22, „Modelo 22“ (34)) a v některých případech v přiznáních předložených společnostmi přijímajícími podporu týkajících se srážkové daně z příjmu jejich zaměstnanců (formulář 10, „Modelo 10“, formulář 30, „Modelo 30“ nebo v měsíčních mzdových výkazech, declaração mensal de remunerações, „DMR“ (35)): tyto posledně jmenované výkazy mohou umožňovat křížovou kontrolu s informacemi o pracovních místech vykázaných ve formuláři „Modelo 22“ (36). Předpokládá se, že všechna tato přiznání jsou pravdivá ve smyslu článku 75 všeobecného zákona o daních („Lei Geral Tributária“). Pokud subjekty nedodrží svou oznamovací povinnost, buď tím, že přiznání nepředloží, nebo předloží nesprávné informace, uplatní se sankce stanovené ve všeobecném zákoně o daňových trestných činech („Regime Geral das Infrações Tributárias“) (37).

(30) Od roku 2013 obsahují výkazy „DMR“ měsíční výkazy (38) a Portugalsko uvedlo, že zohledňují pouze počet pracovních míst vykázaných v prosinci každého roku bez ohledu na to, zda příslušní zaměstnanci ve společnosti pracovali po celý rok, nebo nikoli. Na žádost o poskytnutí výpočtu počtu pracovních míst jako ekvivalentu zaměstnanců na plný pracovní úvazek podle definice v PRP z roku 2007 Portugalsko uvedlo, že tato definice pracovního poměru se nevztahuje na regionální provozní podporu, ale pouze na režimy investiční podpory schválené na základě PRP z roku 2007, jelikož nebyla výslovně zahrnuta do oddílu provozní podpory, nýbrž do oddílu investiční podpory PRP z roku 2007. Rovněž tvrdilo, že definice počtu zaměstnanců uvedená v článku 5 přílohy I nařízení Komise (ES) č. 800/2008 (39) (obecné nařízení o blokových výjimkách, dále jen „obecné nařízení o blokových výjimkách z roku 2008“) se týká pouze definice malých a středních podniků v rámci oblasti působnosti obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2008 a nevztahuje se na režim III, jelikož podléhá rozhodnutí ad hoc. Portugalsko rovněž uvedlo, že hlavním účelem schváleného režimu ZFM není vytváření pracovních míst nebo náhrada mzdových nákladů, ale spíše podpora hospodářské, sociální a územní soudržnosti v nejvzdálenějším regionu prostřednictvím modernizace a diverzifikace jeho hospodářství (40).

(31) V rámci šetření v roce 2016 požádaly útvary Komise Portugalsko, aby poskytlo čísla sociálního pojištění všech zaměstnanců zaměstnaných příjemci v oblasti ZFM v letech 2012 a 2013, aby bylo možné zkontrolovat případné dvojí započtení pracovních míst. Přestože Portugalsko dotčené údaje poskytlo, uvedlo, že pro účely použití režimu ZFM nejsou relevantní, protože se jedná o daňový režim a kontroly byly prováděny prostřednictvím daňových přiznání (41).

(32) Kromě toho Portugalsko uvedlo, že společnosti přijímající podporu nemusely daňové správě poskytovat žádné důkazy o pracovním poměru, který měly s vykázanými zaměstnanci, jelikož daňový výměr se prováděl na základě daňových přiznání („Modelos“) uvedených ve 29. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí (42). Tyto informace si může daňová správa vyžádat pouze v případě, že má informace, které vedou k podezření na chyby, opomenutí, nepřesnosti atd. (43) Článek 16 portugalského zákoníku práce předpokládá ochranu soukromí osobního života, která neumožňuje automatický přístup k osobním údajům týkajícím se pracovního poměru bez souhlasu subjektu údajů (44). Navíc v souladu s čl. 59 odst. 2 a čl. 75 odst. 1 zákona Lei Geral Tributária se má za to, že daňoví poplatníci jednají v dobré víře. Proto se předpokládá, že přiznání, která podávají, jakož i údaje a hodnocení jejich účtů nebo vedení účetnictví, jsou pravdivá a vyhotovená v dobré víře (45).

(33) Kromě toho Portugalsko poskytlo informace prokazující, že u některých příjemců podpory v rámci režimu ZFM zahrnutých do vzorku při kontrole v roce 2015 a následném šetření v roce 2016 se část pracovních míst, pro něž byly poskytnuty daňové výhody, nacházela mimo Madeiru (některá i mimo Unii). Portugalsko uvedlo, že pro účely použití režimu ZFM postupovalo tak, že zohledňovalo pracovní místa vytvořená v regionu Madeiry nebo mimo něj, pokud byla tato pracovní místa vytvořena společností zaregistrovanou v oblasti ZFM, a nebylo nutné, aby se nacházela v tomto regionu. Vzhledem k tomu, že společnosti a zaměstnanci mají v souladu s portugalským pracovním právem možnost smluvně určit místo, kde bude zaměstnanec poskytovat své služby, může být pracoviště pro účely použití režimu ZFM umístěno kdekoli, a to i mimo Madeiru a Portugalsko. Portugalsko se dále domnívalo, že údaje o „zaměstnancích“ uvedené v příslušných daňových přiznáních nemají žádnou souvislost s jejich státní příslušností (tj. státní příslušnost je pro daňové účely nepodstatná) (46). Podle Portugalska jsou navíc zaměstnanci společností přijímajících podporu v rámci režimu ZFM, kteří trvale pracují mimo Portugalsko, objektivně placenými zaměstnanci společnosti přijímající podporu a přispívají svou prací k vytváření příjmů pro společnost přijímající podporu, a tudíž je třeba jejich pracovní místa považovat za „pracovní místa vytvořená a zachovaná“ pro účely použití režimu ZFM (47).

(34) Pokud jde o kontroly provedené portugalskými orgány ohledně počtu pracovních míst vytvořených a zachovaných příjemci v oblasti ZFM, Portugalsko uvedlo, že v případě nesrovnalostí mezi informacemi v různých přiznáních má formulář „Modelo 10“ a „Modelo 30“, jakož i výkaz „DMR“ (od 1. ledna 2013) přednost před formulářem „Modelo 22“ (48). V návaznosti na žádost útvarů Komise o informace týkající se několika nesrovnalostí zjištěných při kontrole v roce 2015 Portugalsko uvedlo, že formulář „Modelo 22“ umožňuje vyčíslení pouze u pracovních míst vytvářejících srážkovou daň, která byla vytvořena a zachována v příslušném období. To by mohlo vést k nesrovnalostem s dalšími formuláři „Modelo“, zejména v případě, že příjem zaměstnanců je nižší než určitá prahová hodnota a nevytváří srážkovou daň. Portugalsko dále informovalo, že daňové orgány požádaly příslušné společnosti, aby opravily počet pracovních míst vykázaných v jejich ročních daňových přiznáních, aniž by byly skutečné důkazy o existenci těchto pracovních míst kdy zpochybněny.

(35) Portugalsko rovněž uvedlo, že v průběhu uplatňování režimu III byla roční daňová přiznání považována za platně podaná, a to i v případě, že příjemci opomněli vykázat počet pracovních míst vytvořených v regionu, a proto vyměření splatné daně a výše snížení daně nebyly ovlivněny.

(36) Portugalsko nakonec tvrdilo, že u určitého typu holdingových společností – „Sociedades Gestoras de Participações Sociais“ (dále jen „SGPS“) – nevyžadoval režim ZFM k tomu, aby tyto společnosti mohly využívat snížení daně z příjmu právnických osob, vytvoření pracovních míst. Podle Portugalska bylo upuštění od požadavku na tvorbu pracovních míst pro společnosti SGPS zahrnuto do návrhu legislativního nařízení (49) připojeného k oznámení. Podle jeho názoru tedy schválení režimu rozhodnutím Komise z roku 2007 znamenalo jeho implicitní schválení spolu s ostatními ustanoveními téhož legislativního nařízení.

3. DŮVODY PRO ZAHÁJENÍ FORMÁLNÍHO VYŠETŘOVACÍHO ŘÍZENÍ

(37) Ve svém rozhodnutí o zahájení řízení vyjádřila Komise předběžný názor, že režim ZFM představuje státní podporu pro účely čl. 107 odst. 1 SFEU, a vyjádřila vážné pochybnosti o slučitelnosti režimu, který Portugalsko zavedlo, s vnitřním trhem.

(38) Pokud jde o existenci podpory, dospěla Komise k předběžnému závěru, že režim ZFM zavedený Portugalskem ve prospěch společností v oblasti ZFM představuje státní podporu (50). O této podpoře rozhoduje stát a lze ji přičíst státu (51). Podpora je selektivní, protože poskytuje výhodu společnostem usazeným v oblasti ZFM, vzhledem k tomu, že těmto společnostem umožňuje získat snížení běžně splatné daně z příjmů právnických osob, které nelze odůvodnit logikou daňové soustavy (52). Komise předběžně dospěla k závěru, že vzhledem k tomu, že společnosti zaregistrované v oblasti ZFM prováděly činnosti, které byly otevřené mezinárodní veřejné soutěži, režim ZFM narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž, protože může zlepšit konkurenční postavení příjemců podpory v rámci režimu ZFM ve srovnání s jinými společnostmi, s nimiž tito příjemci soutěží (53).

(39) Pokud jde o zákonnost režimu ZFM, Komise se rozhodla zahájit formální vyšetřovací řízení týkající se dvou otázek (54): i) zeměpisného původu zisků a ii) neověřeného vytváření/zachování pracovních míst v regionu.

(40) V souladu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013 byl režim ZFM schválen pod podmínkou, že povolené snížení daně z příjmů bude použito na zisky plynoucí z činností, které jsou fakticky i fyzicky vykonávány v tomto regionu. Tato základní podmínka je přísně vázána na cíl regionální provozní podpory pro nejvzdálenější regiony (tj. kompenzace dodatečných nákladů, které společnostem v těchto regionech vznikají v důsledku strukturálního znevýhodnění regionů) a rovněž vysvětluje, proč bylo schválení rozhodnutím Komise z roku 2007 založeno na studii o dodatečných nákladech, které společnostem vznikají v nejvzdálenějším regionu Madeira (55).

(41) Komise dospěla k předběžnému závěru, že pokud společnosti nevykonávají svou činnost na Madeiře, nevznikají jim v důsledku jejich činnosti v nejvzdálenějším regionu žádné dodatečné náklady. Proto je nelze považovat za oprávněné příjemce schváleného režimu ZFM a nemají nárok na regionální provozní podporu.

(42) Komise rovněž uvedla, že Portugalsko nepředložilo žádné důkazy o možných kontrolách, které příslušné daňové orgány provedly, pokud jde o původ vykázaných příjmů podléhajících snížení daně z příjmu. Kromě toho, jak dokládají případy každého příjemce podpory v rámci režimu zařazeného do vzorku, Portugalsko nepředložilo informace o místě faktické činnosti, ale omezilo se pouze na předložení adresy sídla příjemců na Madeiře. Vzhledem k tomu, že Portugalsko uznalo, že snížení daní se týkalo především příjmů pocházejících z činností mimo Portugalsko, existoval již jasný signál toho, že příslušná podmínka slučitelnosti týkající se původu zisků využívajících snížení daně z příjmu nebyla dodržena. Vykázaná práce zaměstnanců mimo Madeiru nebo dokonce mimo Unii nebo neexistence zaměstnanců z důvodu vyššího počtu duplicit, jak dokládá kontrola v roce 2015, je také navíc jasnou známkou toho, že daňové výhody poskytnuté příjemcům v oblasti ZFM nemusejí souviset se zisky vytvořenými v tomto regionu.

(43) Pokud jde o kritérium slučitelnosti týkající se vytváření/zachování pracovních míst v regionu Madeira, dospěla Komise k předběžnému stanovisku, že Portugalsko uplatňovalo režim ZFM po celou dobu jeho trvání způsobem, který byl v rozporu s cílem schváleného režimu i s kritérii slučitelnosti stanovenými v rozhodnutích Komise z let 2007 a 2013. Neověřené vytváření/zachování pracovních míst dokládaly výsledky kontroly v roce 2015, z nichž vyplývá, že: i) zaměstnanci, kteří pracovali pouze během části daňového roku, byli evidováni jako zaměstnanci pracující po celé období; ii) zaměstnanci a členové správní rady byli započítáni současně jako platní zaměstnanci ve více než jedné společnosti v oblasti ZFM a iii) zaměstnanci pracující mimo Madeiru a dokonce mimo EU byli zohledňováni při výpočtu vytváření pracovních míst, což umožňuje využít odpočet daně z příjmu podle daného režimu, přičemž toto jsou všechno prvky, které Portugalsko při šetření v roce 2016 potvrdilo jako běžnou praxi.

(44) Komise dále uvedla, že pojem „pracovní místo“ a metoda výpočtu pracovních míst vytvořených a zachovaných v tomto regionu nevyhovují definicím, podmínkám a zásadám stanoveným v PRP z roku 2007.

(45) Komise dospěla k předběžnému závěru, že činnosti vykonávané zaměstnanci mimo tento region nelze považovat za fyzicky i fakticky vykonávané na Madeiře, i když příjmy, které z nich plynou, mohou být přiděleny společnostem se sídlem v oblasti ZFM.

(46) Komise rovněž zaujala předběžné stanovisko, že daňové kontroly provedené portugalskými daňovými orgány jsou jasnou známkou toho, že Portugalsko v praxi nezajišťuje řádnou kontrolu dodržování základních kritérií slučitelnosti stanovených v rozhodnutích Komise z let 2007 a 2013. Portugalsko totiž nepředložilo žádný důkaz, že provedlo kontroly mimo oblast působnosti dohledu útvarů Komise. V každém případě se zdálo, že povaha těchto kontrol souvisí výhradně s daněmi, a nikoli s výše uvedenými kritérii a [30 % – 40 %] (*1) všech zaměstnanců vykázaných v letech 2012 a 2013 jako zaměstnanci příjemců podpory v oblasti ZFM bylo pro účely stanovení snížení daně pro příjemce započítáno jako zaměstnanci pracující ve více než jedné společnosti přijímající podporu v rámci režimu ZFM.

(47) Komise rovněž vyjádřila pochybnosti ohledně zachovávání vytvořených pracovních míst, neboť podle výsledků kontroly z roku 2015 docházelo k velmi významnému kolísání počtu zaměstnanců, jež příjemci podpory v rámci režimu ZFM každý měsíc zaměstnávali.

(48) Komise dále zkoumala, zda by bylo možné jednotlivé podpory poskytnuté v rámci režimu ZFM považovat za slučitelné, pokud by se na ně vztahovala bloková výjimka podle nařízení Komise (EU) č. 651/2014 (obecné nařízení o blokových výjimkách, dále jen „obecné nařízení o blokových výjimkách z roku 2014“) (56), kterou lze uplatnit zpětně na jednotlivou podporu poskytnutou před vstupem příslušných ustanovení obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 v platnost, pokud jsou splněny příslušné podmínky (57).

(49) Autonomní oblast Madeira je jedním z nejvzdálenějších regionů vymezených v článku 349 SFEU. V souladu s čl. 15 odst. 4 obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 je způsobilá pro regionální provozní podporu na základě odchylky stanovené v čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU, za podmínky, že: i) příjemci vyvíjejí faktickou činnost v některém z nejvzdálenějších regionů a ii) roční výše podpory nepřekračuje maximální procentní podíl hrubé přidané hodnoty vytvořené příjemcem v uvedeném regionu za rok nebo vzniklých ročních nákladů na pracovní sílu příjemce nebo dosaženého ročního obratu příjemce.

(50) Režim ZFM spočívá v daňových výhodách popsaných ve 12. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, jejichž účinkem je snížení nákladů, které by společnosti musely nést v rámci své podnikatelské činnosti. Představuje tedy provozní podporu ve prospěch společností v oblasti ZFM, které mohou tuto podporu využít. Na základě informací, které Portugalsko během kontroly poskytlo, však Komise zaujala předběžné stanovisko, že příjemci podpory v rámci režimu zavedeného Portugalskem nevykonávají svou činnost nutně na Madeiře. Komise navíc dospěla k předběžnému závěru, že dotčené částky podpory nutně nesouvisely s hrubou přidanou hodnotou, náklady na pracovní sílu nebo obratem vytvořeným na Madeiře (58).

(51) Závěrem Komise vyjádřila předběžný názor, že režim ZFM, který Portugalsko zavedlo, není v souladu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013 a v žádném případě s PRP z roku 2007, protože dvě otázky uvedené ve 39. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí odrážejí základní podmínky pro schválení regionální provozní podpory podle PRP z roku 2007. Komise rovněž vyjádřila pochybnosti o tom, zda by bylo možné jednotlivé podpory poskytnuté v rámci daného režimu považovat za slučitelné na základě obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 týkajícího se provozní podpory v nejvzdálenějších regionech (59). A konečně Komise vyjádřila pochybnosti o tom, zda lze režim ZFM, který Portugalsko zavedlo, považovat za slučitelný přímo na základě čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU, jelikož se zdá, že ho portugalské orgány uplatnily způsobem, který nekompenzuje strukturální znevýhodnění, jež může společnostem při činnosti na Madeiře skutečně vzniknout (60).

4. INFORMACE PŘEDLOŽENÉ PO ROZHODNUTÍ O ZAHÁJENÍ ŘÍZENÍ A PŘIPOMÍNKY PORTUGALSKA

4.1. Dodatečné informace předložené Portugalskem v průběhu hloubkového šetření

(52) V rozhodnutí o zahájení řízení Komise požádala Portugalsko, aby předložilo podrobné informace o provádění režimu ZFM po celou dobu jeho trvání (od roku 2007 do roku 2014) (61). Portugalsko mělo poskytnout zejména: — seznam všech společností zaregistrovaných v oblasti ZFM na období 2007 až 2014 s uvedením částek podpory, které byly každý rok obdrženy, — seznam všech zaměstnanců zaměstnaných společnostmi zaregistrovanými v oblasti ZFM (2007 až 2014), — seznam 25 největších příjemců podpory v oblasti ZFM v rámci režimu III v letech 2007 až 2011 a 2014 (s uvedením částek podpory, které byly každý rok obdrženy, a počtu zaměstnanců zohledněných pro poskytnutí snížení daně a s předložením příslušných písemných dokladů), — doklad o původu příjmu u všech příjemců v oblasti ZFM zařazených do vzorku vybraných v průběhu kontroly v letech 2012 a 2013, jakož i u 25 největších příjemců podpory v oblasti ZFM v letech 2007 až 2011 a 2014 (včetně příslušných písemných dokladů), — doklad o skutečném místě provádění činnosti u všech příjemců v oblasti ZFM zařazených do vzorku v období 2007 až 2014 (včetně příslušných písemných dokladů), — výpočet počtu zaměstnanců všech příjemců v oblasti ZFM zařazených do vzorku (roky 2007 až 2014) v ekvivalentech plného pracovního úvazku na základě definice uvedené v bodě 58 a poznámky pod čarou 52 PRP z roku 2007 (včetně příslušných písemných dokladů), — argumentaci, která dosud nebyla nepředložena, pokud jde o podmínky slučitelnosti režimu ZFM uplatňovaného Portugalskem na základě obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 nebo čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU.

(53) Komise dále informovala Portugalsko, že nebudou-li uvedené informace k dispozici, bude muset přijmout rozhodnutí na základě informací, které má dispozici (62).

(54) Dopisy ze dne 11. a 26. září 2018 (63), respektive 24. dubna 2019 poskytlo Portugalsko dodatečné informace o provádění režimu ZFM a předložilo své připomínky k rozhodnutí o zahájení řízení.

(55) Dne 11. září 2018 předložilo Portugalsko údaje o všech společnostech zaregistrovaných v oblasti ZFM po celou dobu trvání režimu (od roku 2007 do roku 2014). Rovněž poskytlo částky podpory, které jednotliví příjemci každý rok obdrželi do roku 2014. Portugalsko dále předložilo seznam 25 největších příjemců podpory v rámci režimu ZFM v letech 2007 až 2011 a 2014 (64), včetně uvedení obdržených částek podpory. Kromě toho poskytlo Portugalsko v dopise ze dne 26. září 2018 seznam zaměstnanců zaměstnaných všemi společnostmi zaregistrovanými v oblasti ZFM v letech 2007 až 2014 (65). Tyto informace však neumožňují úplné ověření problematických otázek zjištěných při kontrole: i) členové správní rady a pracovníci, kteří takové funkce zastávali současně v mnoha společnostech v oblasti ZFM; ii) případy dvojího započtení pracovních míst a iii) částečný pracovní úvazek zohledněný při vytváření/zachování pracovních míst a úplné daňové výhody poskytnuté společnostem v oblasti ZFM.

(56) Portugalsko neposkytlo informace o počtu zaměstnanců zohledněných pro poskytnutí snížení daně za roky 2008, 2009 a 2010 (66) a poskytlo neúplné informace za roky 2011 a 2014 (67). Kromě toho jsou informace o počtu zaměstnanců za každý rok předkládány nejasným způsobem: i) různé zdroje a ii) různá vykazovaná období bez jednoznačného vztahu mezi počtem vytvořených/zachovaných pracovních míst a částkou podpory obdrženou v každém období.

(57) Kromě toho Portugalsko neposkytlo následující informace, údaje a podpůrné písemné doklady (68) nutné pro posouzení slučitelnosti podpory: — doklad o dokumentaci použité k ověření počtu zaměstnanců; Portugalsko uvedlo, že do roku 2010 neměly společnosti povinnost uvádět ve svých daňových přiznáních počet zaměstnanců, — doklad o původu příjmů u příjemců zařazených do vzorku v průběhu předběžného šetření (69) a u 25 největších příjemců podpory v rámci režimu ZFM v letech 2007 až 2009 (70), — doklad o skutečném místě provádění činnosti u zaměstnanců příjemců podpory v rámci režimu ZFM, — výpočet počtu zaměstnanců všech příjemců podpory v rámci režimu ZFM zařazených do vzorku vybraných v průběhu kontroly v letech 2012 a 2013, jakož i zaměstnanců 25 největších příjemců podpory v letech 2007 až 2011 a 2014 v ekvivalentech plného pracovního úvazku na základě definice uvedené v bodě 58 a v poznámce pod čarou 52 PRP z roku 2007.

(58) Na setkání s útvary Komise dne 10. dubna 2019 uvedeném v 8. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí byly Portugalsku připomenuty procedurální kroky probíhajícího formálního vyšetřovacího řízení a byl mu připomenut závazek ke vzájemné spolupráci ze září 2017, který dosud nepřinesl plodné výsledky. Portugalsko bylo dále vyzváno, aby poskytlo chybějící informace v souladu s 64. bodem odůvodnění rozhodnutí o zahájení řízení, což by útvarům Komise umožnilo získat úplný soubor údajů/informací o režimu ZFM.

(59) V dopise ze dne 24. dubna 2019 (71), v němž se Portugalsko vyjádřilo k předběžnému stanovisku Komise ohledně nevhodnosti daňových kontrol (72), předložilo Portugalsko údaje týkající se daňových kontrol provedených v letech 2015 až 2018 u příjemců v oblasti ZFM (73) prostřednictvím daňových kontrol. V dotčeném období bylo zahájeno [300–600] daňových kontrol a [300–600] daňových kontrol bylo dokončeno. Částka vykázaných daňových oprav činila přibližně [100–250] milionů EUR. Portugalsko dále uvedlo odchylky týkající se daňových přiznání [100–300] příjemců v oblasti ZFM. Pokud však jde o ukončené daňové kontroly režimu ZFM (režimu III), poskytnuté informace neumožnily prokázat spojitost mezi oznámenými daňovými kontrolami a opravami a dvěma otázkami, kvůli nimž bylo formální vyšetřovací řízení zahájeno.

(60) Portugalsko navíc uznalo, že kritéria pro vytváření/zachování pracovních míst by měla být dále vyjasněna, aby se odstranily veškeré pochybnosti ohledně jejich výkladu tím, že se zabrání zneužívání dotčené podpory a zavedou se další záruky toho, že účetní evidence pracovních míst přispěje k sociálnímu a hospodářskému rozvoji Madeiry (74). V tomto ohledu Portugalsko předložilo návrh vyhlášky („projeto de despacho da Vice-Presidência do Governo Regional da Madeira“), která objasňuje pojem „vytváření pracovních míst“ v souladu s definicemi v PRP z roku 2007 (75).

(61) V této souvislosti Portugalsko uznalo, že zavedení legislativních změn v režimu ZFM je nezbytné, aby se zabránilo možnému zneužití. Portugalsko dále předložilo soubor legislativních, regulačních a kontrolních opatření týkajících se režimu ZFM, u nějž požádalo o souhlas Komise prostřednictvím doporučení, které by navrhovalo vhodná opatření pro dotčený členský stát podle čl. 22 písm. a) a b) nařízení Rady (EU) 2015/1589 (76). Portugalsko uvedlo, že alternativně by tyto právní změny měly být schváleny rozhodnutím Komise („podmínečným rozhodnutím“), jak je stanoveno v čl. 9 odst. 4 nařízení (EU) 2015/1589 (77).

(62) V tomto ohledu Portugalsko v návaznosti na vyjasnění pojmu „vytváření pracovních míst“ uvedené v 60. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí navrhlo změny právního základu režimu ZFM (78): i) vyloučení společností SGPS (79); ii) propojení příjmů plynoucích z daně z příjmů právnických osob v oblasti ZFM s cíli politiky v oblasti zdraví a vzdělávání; iii) vytvoření zvláštního ustanovení proti zneužívání režimu ZFM v souladu se směrnicí Rady (EU) 2016/1164 (80), kterou se stanoví pravidla proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem, které mají přímý vliv na fungování vnitřního trhu, pokud jde o hybridní nesoulady se třetími zeměmi, a iv) vymezení kritérií pro stanovení velkých daňových poplatníků v oblasti ZFM, jejichž daňová situace vyžaduje stálé sledování ze strany úřadu pro svobodné pásmo („Gabinete da Zona Franca“) (81), jako doplnění činností daňové kontroly, které mají být každoročně prováděny.

4.2. Vyjádření Portugalska

(63) Připomínky předložené Portugalskem v dopise ze dne 26. září 2018 jsou shrnuty v následujících bodech odůvodnění.

(64) Portugalsko tvrdí, že zamítavé rozhodnutí týkající se režimu ZFM by mělo dramatické a nenapravitelné účinky na hospodářskou udržitelnost Madeiry (82). Komise by proto měla zohlednit status Madeiry jako jednoho z nejvzdálenějších regionů, který je uznán v článku 349 SFEU.

(65) Portugalsko dále tvrdí, že Komise by ve svém posouzení měla zvážit hospodářský dopad režimu ZFM na rozvoj regionu (83), zejména s ohledem na jeho hospodářský dopad na vnitrostátní, evropský a mezinárodní obchod (84).

(66) Portugalsko se rovněž domnívá, že pokračující hloubkové šetření by diskriminovalo Madeiru vůči jiným jurisdikcím, které uplatňují preferenční sazby daně z příjmu a unikají pravidlům státní podpory (85).

Existence podpory

(67) Portugalsko má za to, že režim ZFM nezahrnuje státní prostředky (tj. zvýšení výdajů nebo dokonce snížení příjmů veřejného rozpočtu). Režim neodpovídá „skutečné daňové podpoře“, ale pouze virtuální daňové podpoře nebo dokonce účetní fikci („teoretické ztrátě daňových příjmů“) (86). Portugalsko dále vysvětluje, že společnosti jsou po zavedení daňové úlevy zakládány pouze v oblasti ZFM a investují tam. Bez daňového zvýhodnění by jinak v oblasti ZFM nebyly zakládány nebo by platily obvyklé daně platné v kontinentálním Portugalsku nebo na Madeiře (87).

(68) Portugalsko tvrdí, že režim ZFM je součástí obecné ekonomiky portugalského daňového režimu (88). Portugalsko se dále domnívá, že podle běžné praxe Komise (89) by měla být nízká daňová sazba uplatňovaná v celém členském státě nebo v autonomním regionu považována za obecné opatření, a proto neposkytuje výhodu společnostem usazeným v oblasti ZFM (90).

(69) Portugalsko se rovněž domnívá, že režim ZFM není selektivní, protože opatření „[ne]zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU. Portugalsko tvrdí, že podle čl. 36 odst. 6 režimu daňových výhod („Estatuto dos Benefícios Fiscais“, dále jen „režim EBF“) je pravděpodobné, že všechny společnosti, které se zabývají obchodní, průmyslovou či námořní činností nebo jinými službami (pokud nejsou z režimu výslovně vyloučeny, jak je tomu v případě pojišťovnictví a finančních činností), mají sídlo v oblasti ZFM. Daňové výhody, které příjemci v oblasti ZFM využívají, proto nesplňují podmínku selektivity, která je pro existenci státní podpory nezbytná. Nelze ani dospět k závěru, že selektivita „fakticky“ existuje, neboť příslušné daňové výhody se neomezují na určité kategorie nebo odvětví se společnými charakteristikami.

(70) Portugalsko dospělo k závěru, že režim ZFM je třeba považovat spíše za obecné opatření než za opatření státní podpory (91). Posuzované opatření neznamená pro společnosti registrované v oblasti ZFM selektivní výhodu a lze je odůvodnit logikou daňového systému. Portugalsko se domnívá, že důkazní břemeno při stanovení toho, zda režim ZFM zahrnuje podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, nese Komise.

(71) Portugalsko dále tvrdí, že pokud by měl režim ZFM zahrnovat „podporu“, musí být tato podpora kvalifikována jako „existující podpora“. Režim ZFM předcházel přistoupení Portugalska k EHS (92) a mimo rámec jednání o existující podpoře tento režim neprošel žádnými podstatnými změnami. Režim ZFM by proto neměl podléhat předchozímu schválení Komisí podle čl. 108 odst. 3 SFEU. Naopak by Komise měla spíše zahájit řízení o vhodných opatřeních (93), která by mohla zahrnovat změnu obsahu režimu podpory, zavedení požadavků nebo jeho vyjasnění. Portugalsko navrhuje, že alternativně by Komise mohla přijmout kladné rozhodnutí za určitých podmínek (dále jen „podmínečné rozhodnutí“) (94).

Původ zisků, u kterých byla uplatněna nižší daň z příjmu

(72) Portugalsko uznává, že rozhodnutí Komise z roku 2007 a 2013 stanoví, že podpora ve formě snížení daně z příjmů právnických osob se vztahuje na „zisky plynoucí z činností fakticky i fyzicky vykonávaných na Madeiře“ (95). Portugalsko však odmítá závěr Komise, že pokud společnosti nevykonávají svou činnost na Madeiře, nevznikají jim žádné dodatečné náklady v důsledku jejich činnosti v nejvzdálenějším regionu, a proto nemají na regionální provozní podporu nárok (96).

(73) Portugalsko připomíná, že vyčíslené dodatečné náklady vzniklé společnostem v nejvzdálenějším regionu Madeira (97) byly upraveny podle hospodářského rozměru oblasti ZFM, který byl uznán rozhodnutím Komise z roku 2007 (98). Kromě toho je současné provádění režimu ZFM zcela v souladu s tím, co vyplývá z rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013, která dospěla k závěru, že „opatření umožňuje kompenzovat dodatečné náklady společností se sídlem v uvedeném nejvzdálenějším regionu“ (99). Portugalsko dále tvrdí, že daňové výhody režimu ZFM jsou podstatně nižší než „dodatečné náklady“ a podmínka, že činnosti musí být „fakticky i fyzicky vykonávány na Madeiře“, se odráží v licenční povinnosti v rámci režimu ZFM a v souladu s ostatními právními požadavky, na jejichž základě jsou společnosti registrované v režimu ZFM (režim III) oprávněnými příjemci podpory v rámci režimu a mají nárok na regionální provozní podporu. (100)

(74) Portugalsko připomíná, že „vykonávat svou činnost na Madeiře“ by mělo znamenat pouze to, že činnost je vykonávána na Madeiře, pokud se tam uskutečňuje prostřednictvím sídla společnosti, řízení a ústředí pro rozhodování, aniž by bylo nutné, aby tam byl trvale úplný lidský kapitál. Portugalsko se domnívá, že Komise tím, že požaduje faktické provádění činností, které jsou ze své podstaty mezinárodní, na Madeiře, popírá spojení těchto mezinárodních činností s tímto regionem, jež bylo uznáno v rozhodnutích Komise z let 2007 a 2013 (101).

(75) Portugalsko navíc znovu opakuje své stanovisko, že požadavek, aby byly činnosti fakticky a fyzicky vykonávány na Madeiře, neznamená ani nemůže znamenat, že tyto činnosti musí být ze zeměpisného hlediska omezeny na území Madeiry a příjmy získávány výhradně v této zeměpisné oblasti. „Restriktivní výklad“ Komise tedy není v souladu s ustálenou judikaturou Unie týkající se „místa, kde jsou soustředěny hlavní zájmy“ (102), rozhodovací praxí Komise a judikaturou Unie týkající se vedlejších účinků (spillover effect) (103) a se základní unijní svobodou usazování a volného pohybu zboží, osob, služeb a kapitálu.

(76) Portugalsko dále konstatuje, že přičitatelnost se provádí odkazem na místo sídla společnosti nebo na místo jejího skutečného vedení. To je plně v souladu s rozhodnutím Komise z roku 2007, které stanoví, že „režim se použije bez rozdílu na společnosti sídlící i nesídlící v Portugalsku“ (104). Rozhodnutí Komise z roku 2013 rovněž uznává, že činnosti společností s licencí v režimu ZFM jsou v podstatě mezinárodní povahy, jelikož „činnosti vykonávané těmito společnostmi jsou otevřené mezinárodní hospodářské soutěži“ (105). Proto přehodnocení bodu 14 rozhodnutí Komise z roku 2007, že příslušné činnosti lze plně vykonávat pouze v rámci přísného zeměpisného omezení na Madeiru, je v rozporu se samotným režimem ZFM a s PRP z roku 2007 jako klíčovým nástrojem pro přilákání investic pocházejících z vnitřního trhu i mimo něj. Rovněž je v rozporu s cílem článku 349 SFEU, který umožňuje přijetí zvláštních (daňových) opatření k přilákání investic, a tím i stimulaci modernizace a diverzifikace hospodářství.

(77) Portugalsko navíc plní své závazky podle akčního plánu OECD v oblasti eroze základu daně a přesouvání zisku (106) (dále jen „akční plán BEPS“), který podepsalo v roce 2016. Akční plán BEPS obsahuje pojem „podstatná činnost“, který omezuje použití preferenčních režimů na příjmy, které mají příčinnou souvislost s náklady, jež společnost nese za účelem rozvoje podkladových aktiv.

(78) Portugalsko se domnívá, že Komise by při posuzování zákonnosti režimu ZFM měla zohlednit kritérium „podstatné činnosti“ definované v pravidlech OECD a zejména „obecné zásady týkající se hodnocení opatření v rámci akčního plánu BEPS“ (107). Portugalsko má za to, že Komise by měla do svého posouzení zahrnout stávající právní nástroje Unie v oblasti boje proti daňovým únikům a podvodům a zejména pravidla týkající se zneužívání skutečných operací stanovená směrnicí (EU) 2016/1164. A rovněž pravidla týkající se povinné automatické výměny informací v oblasti daní v souvislosti s oznamovanými přeshraničními uspořádáními zavedenými směrnicí Rady 2011/16/EU (108).

(79) Portugalsko vysvětluje, že je tendence uplatňovat pravidla pro vyhýbání se daňovým povinnostem zavedená směrnicí (EU) 2016/1164 na operace, které nejsou skutečné (tj. situace, kdy jsou společnosti usazené v oblastech s nízkými daněmi a nevykonávající tam žádný druh hospodářské činnosti zdaněny nižší sazbou nebo dokonce nulovou sazbou daně). V souladu s touto směrnicí je třeba zdůraznit, že pro účely posouzení zákonnosti společností se sídlem v oblasti ZFM by Komise měla ve fázi posuzování poskytování státní podpory vycházet z obecných pravidel proti zneužívání. Portugalsko se domnívá, že je nepřijatelné učinit závěr, že daňové zvýhodnění poskytnuté společnostem s licencí v oblasti ZFM, které představuje „daňovou úlevu“, nutně znamená, že tyto společnosti provádějí operace, které nejsou skutečné (109).

(80) Portugalsko dále popisuje zavedený systém kontroly daní týkající se společností registrovaných v oblasti ZFM (110). Portugalsko dále popisuje ověření požadavku na samostatné účetnictví, pokud jde o příjmy v oblasti ZFM (111), a na tomto základě zpochybňuje názor Komise v rozhodnutí o zahájení řízení, že by mohly existovat pochybnosti o účinnosti kontrol prováděných daňovými orgány (112).

Vytváření/zachování pracovních míst v regionu

(81) Portugalsko vysvětluje, že zavedení omezení týkajících se minimálního počtu pracovních míst je součástí podobné logiky, z jaké vychází opatření proti zneužívání: jejich cílem bylo zabránit společnostem nevykonávajícím podstatnou hospodářskou činnost v tom, aby na Madeiře využívaly nepatřičné výhody. To však neukládá ani nelegitimizuje výklad požadavků na pracovní místa mimo rámec platných právních předpisů Unie a vnitrostátních právních předpisů.

(82) Portugalsko tvrdí, že kromě právních předpisů Unie o harmonizaci (113) právo Unie nepřijalo jednotný pojem „pracovní smlouva“ nebo „pracovní vztah“ nebo „pracovník“ (114), nebo potažmo „pracovní místo“. Příslušný pojem „pracovní místo“ je stanoven v portugalském pracovním právu (115), které není v rozporu s platnými právními předpisy Unie.

(83) Portugalsko se vždy domnívalo, že požadavek, aby subjekty s licencí k provozování činnosti v oblasti ZFM vytvářely nebo zachovávaly pracovní místa, je splněn pouze tehdy, je-li pracovní smlouva uzavřena se společností usazenou v oblasti ZFM (116). Formy uzavírání pracovních smluv, které jsou součástí unijních a vnitrostátních pravidel, nelze ignorovat, zejména pracovní poměr na dobu určitou i (základní) svobodu volného pohybu pracovníků.

(84) Portugalsko dále tvrdí, že smyslem právních předpisů Unie (117) a judikatury Unie (118) je přijmout a chránit různé druhy pracovních poměrů (ať už na dobu určitou nebo neurčitou) a mobilitu pracovníků v členských státech zohledněním tohoto jevu (mobility), mimo jiné jako pozitivního prvku pro rozvoj hospodářství členských států. Stejně tak Unie obecně uznává svobodu společností poskytovat služby z jiných členských států a dočasně vysílat do těchto členských států své zaměstnance, což opět odráží mobilní povahu současných pracovních poměrů, aniž by to znamenalo nedostatečné ověření podstatné hospodářské činnosti společností. Portugalsko proto nesouhlasí s tím, že zákonnost režimu ZFM je přímo závislá na vytvoření určitého počtu pracovních míst nebo založená na retrográdním pojmu „pracovní místo“, který vychází výhradně z pojmu prostoru (fyzického místa), v němž zaměstnanci plní své úkoly, a to trvale (119).

(85) Portugalsko odkazuje na jednání s Komisí v souvislosti s rozhodnutími Komise týkajícími se schválení režimu II v roce 2002 (120), na jejichž základě Portugalsko souhlasilo se zavedením maximálních stropů pro základ daně týkajících se počtu pracovních míst; to však neznamená, že tato podmínka byla nezbytnou podmínkou, a Portugalsko tento režim nikdy nezavedlo s tím, že se o nezbytnou podmínku jednalo (121).

(86) Portugalsko se domnívá, že režim ZFM není režim podpory zaměstnanosti, ale režim podpory diverzifikace a modernizace Madeiry. Cílem režimu ZFM je především přispět k regionálnímu hrubému domácímu produktu („HDP“). Přispění tohoto režimu k HDP Madeiry svědčí o silné vazbě mezi hospodářskými činnostmi podniků v oblasti ZFM a tímto regionem.

Definice počtu vytvořených pracovních míst

(87) Portugalsko připomíná, že pojmy „vytváření pracovních míst“ a „roční pracovní jednotky“ (RPJ) uvedené v bodě 58 a v poznámce pod čarou 52 PRP z roku 2007 se na režim ZFM nevztahují. Tyto definice se vztahují pouze na „regionální investiční podporu“ (oddíl čtyři PRP z roku 2007) a nikoli na provozní podporu (oddíl pět PRP z roku 2007). Portugalsko navíc zdůrazňuje, že v rozporu s tím, co uvedla Komise v rozhodnutí o zahájení řízení, neexistuje při uplatňování pojmu RPJ na regionální podporu v nejvzdálenějším regionu žádný precedens (122). Podle portugalských orgánů by měla být vzhledem k výjimečnému charakteru nejvzdálenějších regionů přijata jiná definice vytváření pracovních míst. V obecnější rovině Portugalsko připomíná, že PRP z roku 2007 a podmínky rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013 jsou nezávazné. V každém případě, pokud jde o pojem tvorby pracovních míst v PRP z roku 2007, Portugalsko se nikdy nezavázalo, že bude tento pojem uplatňovat. Výpočet pracovních míst vytvořených a zachovaných v tomto regionu by proto neměl podléhat podmínkám stanoveným v PRP z roku 2007 ani počtu zaměstnanců stanovenému podle článku 5 doporučení Komise o definici mikropodniků, malých a středních podniků (123).

Pracovní místa nacházející se mimo oblast Madeira

(88) Portugalsko dále připomíná, že činnost příjemců v oblasti ZFM nemusí být nutně vykonávána v tomto regionu, neboť cílem režimu je přilákání zahraničních investic a rozvoj mezinárodních služeb. Restriktivní výklad omezující činnost na území Madeiry odstraňuje pobídku pro internacionalizaci podniků, čímž se převrací logika regionálního rozvoje, který je třeba podporovat. Portugalsko dospělo k závěru, že omezení pracovních míst výhradně na Madeiru nebo výběr daňových příjmů nejsou hlavními problémy režimu ZFM.

Kontroly vytváření/zachování pracovních míst

(89) Portugalsko připomíná, že kontrola vytváření/zachování pracovních míst v oblasti ZFM je dostatečně prováděna prostřednictvím ročních daňových přiznání „Modelo 10, 30 a výkazu DMR (měsíční daňové přiznání)“ a prohlášení o vytvořených/zachovaných pracovních místech uvedeném ve formuláři „Modelo 22“ příloha D pole 6 (povinné pouze pro příjemce podpory v rámci režimu ZFM) (124). Tato přiznání a prohlášení umožňují v souladu s portugalským pracovním právem kontrolu stávajících pracovních míst na začátku a na konci účetního období.

(90) Portugalsko má za to, že portugalský daňový systém disponuje několika nástroji umožňujícími účinnou kontrolu režimu ZFM. Společnosti usazené v oblasti ZFM podléhají kontrole ze strany daňového a celního orgánu, regionální vlády, hlavního finančního inspektorátu a všech dalších daňových orgánů, včetně Ředitelství pro vyšetřování podvodů a zvláštních činů, Ředitelství daňové kontroly a Oddělení pro velké daňové poplatníky. Navíc, je-li zjištěna protiprávní činnost, je zahájeno šetření přestupku nebo dokonce trestní řízení. Dohled, inspekce a kontrola zákonnosti činností vykonávaných v oblasti ZFM jsou prioritou plánů vnitrostátní daňové kontroly.

(91) Portugalsko se domnívá, že předběžná stanoviska Komise, že různá daňová přiznání nelze použít jako základ pro přesný výpočet počtu pracovních míst zajišťovaných každým příjemcem ZFM a že je nelze použít ani jako platnou alternativu definice pracovních míst ve smyslu PRP z roku 2007 (125), představují porušení náležitého respektu k funkcím státu stanoveného v čl. 4 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii.

Příspěvek k rozvoji regionu

(92) Portugalsko zdůrazňuje, že režim ZFM přispívá k regionálnímu rozvoji nejvzdálenějšího regionu Madeira, a za tímto účelem předkládá studii (126), která ukazuje význam oblasti ZFM v internacionalizaci a diverzifikaci hospodářství Madeiry. Portugalsko dále tvrdí, že použité opatření je v souladu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013 a s platnými pravidly státní podpory. Portugalsko dále konstatuje, že Komise by měla režim ZFM důsledně posuzovat s přihlédnutím k politikám Unie týkajícím se nejvzdálenějších regionů, pokud jde o hospodářskou, sociální a územní soudržnost.

Zpětné uplatnění obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014

(93) Portugalsko připomíná, že obecné nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 nelze uplatnit zpětně na jednotlivé podpory poskytnuté v rámci režimu ZFM za účelem prohlášení jejich slučitelnosti, pokud jim na základě tohoto obecného nařízení o blokových výjimkách byla udělena výjimka. Portugalsko se dále domnívá, že pružný výklad obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 by nevyžadoval, aby příjemci v oblasti ZFM vyvíjeli svou hospodářskou činnost výhradně v nejvzdálenějším regionu Madeira. Portugalsko konstatuje, že provádění režimu ZFM musí vycházet z PRP z roku 2007, které byly v té době v platnosti.

Navrácení podpory a porušování legitimních očekávání a právní jistota

(94) Portugalsko tvrdí, že režim ZFM Komise v minulosti několikrát schválila. Nyní tedy nelze vyzvat vnitrostátní správce daně, aby podporu navrátili.

(95) Portugalsko se dále domnívá, že všechny daňové výhody byly poskytnuty plně v souladu s režimem ZFM. Jiný výklad by proto nesplňoval požadavky na srozumitelnost, přesnost nebo předvídatelnost účinků v ustálené judikatuře Unie (127). Portugalsko a příjemci podpory předpokládali, že mohou důvěřovat tomu, že na zavedený režim ZFM se legitimně vztahují rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013. Portugalsko konstatuje, že společnosti, které obdržely podporu v rámci režimu III, získaly právo na právní jistotu a bezpečnost a na legitimní očekávání, že se na ně nebude vztahovat žádné rozhodnutí o navrácení podpory.

5. PŘIPOMÍNKY ZÚČASTNĚNÝCH TŘETÍCH STRAN A PŘIPOMÍNKY PORTUGALSKA

5.1. Připomínky zúčastněných třetích stran

(96) Komise obdržela připomínky od 102 zúčastněných stran (občanů, společností nebo sdružení společností). Většinu připomínek (94 ze 102) předložily společnosti v oblasti ZFM a jejich zaměstnanci. Tyto zúčastněné strany zdůraznily své obavy ohledně ukončení nebo omezení fungování režimu ZFM, což by vedlo k rozsáhlým ztrátám pracovních míst a negativnímu dopadu na regionální hospodářství. Kromě toho tvrdily, že povaha činností, které vyvíjejí společnosti v oblasti ZFM, by neměla být omezena na území Madeiry, a to nejen proto, že velikost jejího trhu je poměrně malá, ale zejména proto, že jedním z cílů režimu ZFM je již od jeho vzniku internacionalizace hospodářství nejvzdálenějšího regionu. Dále dospěly k závěru, že stanovisko Komise týkající se „místa, kde byly hospodářské činnosti vykonávány“, je restriktivním výkladem operativních podmínek režimu ZFM v kontextu otevřené a globální ekonomiky.

(97) Komise rovněž obdržela připomínky od sedmi odvětvových sdružení společností (128) a od společnosti, která režim ZFM sama řídí (129). Tyto společnosti jednomyslně kritizovaly to, co považují za restriktivní výklad Komise týkající se vazby výše podpory na vytváření a zachování skutečných pracovních míst na Madeiře a uplatňování osvobození od daně z příjmu na příjmy pocházející z „činností prováděných fakticky i fyzicky na Madeiře“.

(98) Argumenty předložené zúčastněnými stranami na podporu jejich stanovisek týkajících se existence podpory, původu zisků a tvorby pracovních míst jsou shrnuty v následujících bodech odůvodnění.

(99) Pouze jedna zúčastněná strana, Obchodní a průmyslové sdružení ve Funchalu (Associação Comercial e Industrial do Funchal, „ACIF“) (130), tvrdí, že snížení daně z příjmů právnických osob nepředstavuje podporu. Domnívá se, že snížení daňové sazby představuje pouze rozdíl v nevybraných daních z příjmů, které by bez tohoto snížení daňové sazby vůbec neexistovaly. Režim ZFM zahrnuje čistě teoretické a umělé daňové náklady, které jsou každoročně zahrnuty do rozpočtu a vypočítány pouze pro účely vyúčtování, protože neodpovídají skutečným daňovým nákladům ani snížení vybraných příjmů. Odstranění daňových výhod režimu ZFM by nevedlo k výběru uvedeného daňového rozdílu. ACIF se dále domnívá, že má-li být Madeira porovnána s jinými evropskými zeměmi, které mají konkurenceschopné daňové systémy, jež se nepotýkají se stejným trvalým omezením a v nichž nejsou daňové výhody omezeny na vytvořená pracovní místa, je třeba učinit závěr, že s režimem ZFM na Madeiře není spojena žádná hospodářská výhoda. V tomto ohledu je velmi nepravděpodobné, že režim ZFM naruší hospodářskou soutěž a ovlivní obchod mezi členskými státy.

(100) Zúčastněné strany tvrdí, že umístění činností a pracovních míst, které jsou mezinárodní povahy, v regionu Madeira, neprávem omezuje podporu ve prospěch nejvzdálenějšího regionu Madeira na pouhé vyrovnání dodatečných nákladů, které společnostem na Madeiře vznikly v důsledku jejich přírodního znevýhodnění, jak je zakotveno v článku 349 SFEU.

(101) Zúčastněné strany se domnívají, že výklad Komise ignoruje skutečnost, že všechny společnosti usazené v oblasti ZFM mohou tento režim využívat pouze tehdy, mají-li vzhledem ke vzorové úmluvě OECD o zamezení dvojího zdanění (131) stálou provozovnu na Madeiře a svůj daňový domicil a současně skutečné místo obchodní činnosti v tomto regionu.

(102) Zúčastněné strany dále tvrdí, že značný počet činností, které společnosti v oblasti ZFM v současné době vykonávají vedle nemateriálních činností, musí být vykonávány na jiném místě než v jejich sídle. Omezení takové možnosti by představovalo diskreční a negativní zacházení s Madeirou, které je nepochopitelné a nesmyslné, zejména v případě pobídek, které nejsou skutečnými daňovými výdaji – ale spíše virtuálními či zdánlivými výdaji – a dokonce ani ztrátou daňových příjmů pro region Madeira.

(103) Pouze omezený počet zúčastněných stran tvrdí, že Komise zamezuje internacionalizaci hospodářství Madeiry tím, že místo toho podporuje hospodářský izolacionismus tohoto regionu, což představuje porušení zásad tržního hospodářství a začlenění znevýhodněných regionů do tohoto hospodářství.

(104) Zúčastněné strany dále mají za to, že podřizování režimu ZFM definicím, podmínkám a zásadám stanoveným v PRP z roku 2007, pokud jde o definici a výpočet pracovních míst, je zneužití, protože tento režim podpory byl schválen jako regionální provozní podpora, a nikoli jako investiční podpora. Proto není vhodné uplatňovat, a to ani analogicky, kritéria a pojmy definované v bodě 58 a v poznámce pod čarou 52 PRP z roku 2007 na posuzování státní regionální provozní podpory, včetně podpory schválené pro režim ZFM. Zúčastněné strany rovněž tvrdí, že pojem „pracovní místo“ je nutné posuzovat podle definic a podmínek stanovených v portugalském zákoníku práce.

(105) Zúčastněné strany dále konstatují, že podle ustanovení obecného nařízení o blokových výjimkách je pojem „vytváření pracovních míst“ stanoven výlučně článkem 14, který upravuje regionální investiční podporu, a článkem 17, který upravuje investiční podporu pro malé a střední podniky. V obou případech pro omezení jejich způsobilých nákladů platí „mzdové náklady odhadované na období dvou let, jež jsou spojeny s pracovními místy vytvořenými počáteční investicí“. Zúčastněné strany dospěly k závěru, že „podpora poskytnutá společnostem v oblasti ZFM se netýká mzdových nákladů, nespadá do žádné počáteční investice a není omezena na období 2 let“.

(106) Pouze omezený počet zúčastněných stran tvrdí, že pojem „počet ročních pracovních jednotek (RPJ)“ je stanoven pouze v článku 5 přílohy I obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014 (jak tomu bylo v případě obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2008). Kromě toho tvrdí, že cílem tohoto pojmu je „chránit“ malé a střední podniky předcházením tomu, aby byli všichni jejich zaměstnanci považováni za „efektivní“ a počítáni jako „stálí zaměstnanci“, zejména proto, aby se zabránilo překročení maximálního počtu pracovníků přijatelného pro účely zachování statusu malého a středního podniku (132).

(107) Zúčastněné strany dále tvrdí, že „požadavek týkající se RPJ“ na řídící funkce společností využívajících tento režim postrádá jakýkoli logický a právní smysl. V souladu s platnými vnitrostátními předpisy platnými pro členy řídících orgánů společností (133) je výkon těchto úkolů/povinností ve více než jedné společnosti legální. Výklad Komise „zakazující“ vykonávání těchto úkolů/povinností ve více než jedné společnosti proto nejen podrývá vnitrostátní právní rámec, ale ignoruje také funkční obsah dotčených povinností/pozic a vlastnosti osob, které takové funkce plní.

(108) Zúčastněné strany tvrdí, že řídicí funkce a s nimi související úkoly nevyžadují plnou a výlučnou trvalou činnost a dostupnost, neboť tyto funkce obvykle zastávají vysoce kvalifikované a zkušené osoby, které často vykonávají i jiné odborné a obchodní činnosti. Existuje nespočet případů správců/ředitelů a/nebo manažerů-podnikatelů spojených s několika společnostmi, kteří svými odbornými znalostmi a odbornými dovednostmi přispívají k rozvoji těchto společností. Zúčastněné strany dále konstatují, že na rozdíl od toho, co tvrdí Komise, neexistuje žádné pravidlo ani omezení ohledně možné kumulace pozic/funkcí ve více než jedné společnosti usazené v oblasti ZFM. Držitelé správních rad společnosti se proto považují za „efektivní zaměstnance“, pokud jsou dodržována pravidla vnitrostátních právních předpisů určená k tomuto účelu.

(109) Pouze omezený počet zúčastněných stran žádá pozitivní diskriminaci ve prospěch Madeiry na základě jejího statusu nejvzdálenějšího regionu zakotveného v článku 349 SFEU a zdůrazňuje význam oblasti ZFM v hospodářství Madeiry (134) (včetně vyčíslení dopadu na region, pokud by většina podniků nebo všechny podniky, které tam v současné době působí, ukončila obchodní činnost (135)).

(110) Omezený počet zúčastněných stran rovněž tvrdí, že jakékoli navrácení podpory by bylo v rozporu s obecnými zásadami práva Unie. Za tímto účelem uvádějí, že pokud by Komise dospěla k závěru, že režim zavedený Portugalskem představuje protiprávní podporu, porušila by zásady právní jistoty (136) a legitimních očekávání stanovených v judikatuře Unie (137).

5.2. Vyjádření Portugalska

(111) Komise zaslala připomínky, které obdržela od zúčastněných stran, Portugalsku dne 23. května a 12. června 2018. Odpověď Portugalska na tyto připomínky lze shrnout následovně (138).

(112) Portugalsko zdůrazňuje, že všechny připomínky zúčastněných stran jednoznačně konstatují slučitelnost režimu ZFM zavedeného Portugalskem s vnitřním trhem. Tyto připomínky rovněž poukazují na význam režimu ZFM pro regionální rozvoj, územní soudržnost, zaměstnanost v regionu Madeira a jeho přínos ke snížení důsledků statusu Madeiry jako jednoho z nejvzdálenějších regionů. Proto považují rizika a situace, které vedly k předběžným závěrům Komise, za neprokázané.

(113) Portugalsko dále uvádí, že počet a význam obdržených připomínek dokládá, že režim nemá znatelný vliv na obchod mezi členskými státy nebo na hospodářskou soutěž.

(114) Portugalsko se navíc domnívá, že obdržené obecné pozitivní připomínky, absence připomínek jurisdikcí, které s režimem ZFM soutěží, a absence připomínek společností, které tento režim nevyužívají, jsou jednoznačnými ukazateli toho, že režim je prováděn řádně.

(115) Portugalsko vyzývá Komisi, aby zohlednila právní povahu autonomní oblasti Madeira jako nejvzdálenějšího regionu v souladu s podmínkami a pro účely článku 349 SFEU a aktu o přistoupení Portugalska k Evropskému hospodářskému společenství (EHS), a pozitivní diskriminaci vyplývající ze schváleného režimu považuje za odůvodněnou.

(116) Portugalsko dále považuje režim ZFM za mimořádně důležitý jak pro stát, tak pro modernizaci, diverzifikaci a rozvoj regionu Madeira, neboť představuje rozhodující příspěvek k hospodářským a finančním systémům a má významný dopad na vnitrostátní hospodářství a finance. Tato modernizace a rozvoj by nebyly možné bez existence pracovních míst vytvořených a účinně rozvíjených v regionu společně s materiálními investicemi.

(117) Portugalsko zdůrazňuje, že rozmanitost činností prováděných v oblasti ZFM, počet přímo a nepřímo vytvořených pracovních míst, uskutečněné investice (domácí i zahraniční), vytvořená spotřeba, významné přispění vybraných daní do regionálního rozpočtu a internacionalizace regionálního hospodářství jsou pro hospodářskou a sociální udržitelnost Madeiry zásadní. Vyplývá to rovněž z ekonomických studií připojených k připomínkám předloženým sdružením ACIF.

(118) Portugalsko navíc vyjadřuje své stanovisko, že připomínky zúčastněných stran potvrzují, že portugalské orgány vykonávaly své kontrolní pravomoci, pokud jde o podmínky způsobilosti režimu. Z předložených připomínek vyplývá, že kontrola, kterou portugalské orgány u příjemců režimu ZFM vykonávají, je do určité míry přísnější než požadavky rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013.

(119) Portugalsko rovněž tvrdí, že článek 36 režimu EBF požaduje vytváření pracovních míst, aniž by bylo výslovně uvedeno, že tato pracovní místa musí být vytvořena v tomto regionu. Portugalsko dále tvrdí, že vytváření pracovních míst nebylo koncipováno jako způsob ověření toho, jak každá společnost konkrétně přispěla k rozvoji regionu; bylo spíše považováno jen za kritérium podstatné hospodářské činnosti, s ohledem na doporučení OECD a Skupiny pro kodex chování (zdanění podniků) (139), s cílem vyloučit krycí společnosti (140).

6. POSOUZENÍ PODPORY

6.1. Existence podpory ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU

(120) Ustanovení čl. 107 odst. 1 SFEU definuje státní podporu jako „podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné s vnitřním trhem“.

(121) Ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU tedy podpůrné opatření představuje podporu, jestliže jsou současně splněny tyto podmínky: i) musí být financováno státem nebo ze státních prostředků a musí být přičitatelné státu; ii) musí poskytovat příjemcům selektivní výhodu tím, že zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby; iii) musí nebo může narušovat hospodářskou soutěž a iv) může ovlivnit obchod mezi členskými státy.

(122) V následujících bodech odůvodnění Komise posoudí, zda režim ZFM zavedený Portugalskem ve prospěch příjemců v oblasti ZFM splňuje kritéria uvedená ve 121. bodě odůvodnění, a tedy představuje státní podporu.

6.1.1. Státní prostředky a přičitatelnost státu

(123) Portugalsko se domnívá, že režim ZFM nezahrnuje státní prostředky, protože neodpovídá „skutečné daňové podpoře“, ale pouze virtuální daňové podpoře („teoretické ztráty z daňových příjmů“), a proto se nejedná o opatření státní podpory (141).

(124) Jedna ze zúčastněných stran, sdružení ACIF, uvádí podobné argumenty a domnívá se, že režim nepředstavuje podporu (142).

(125) Komise podotýká, že portugalská ústava uznává Madeiru jako „autonomní oblast“ s vlastním politickým a správním statusem („Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira“ (143), dále jen „statut“) a vlastními vládními orgány. Komise dále uvádí, že podle čl. 5 odst. 1 statutu požívá autonomní oblast Madeira mimo jiné finanční, hospodářskou a fiskální nezávislost. Komise rovněž poznamenává, že statut zajišťuje existenci zvláštní „regionální daňové soustavy“, která výslovně zahrnuje také oblast ZFM (144). Daně a dávky vybírané regionálními orgány jsou příjmy autonomní oblasti Madeira (145) a daňové příjmy pocházejí mimo jiné z příjmů a zisků právnických osob a kolkovného (146). Autonomní oblast Madeira má pravomoc vykonávat vlastní daňové pravomoci a přizpůsobovat vnitrostátní daňovou soustavu specifickým regionálním podmínkám (147). Kromě toho má regionální parlament pravomoc snížit sazbu daně z příjmů právnických osob stanovenou každoročně vnitrostátním parlamentem pro portugalské území (148). Komise dále podotýká, že článek 36 režimu EBF upravuje právní rámec režimu ZFM (149).

(126) Jak je uvedeno ve 12. a 13. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, režim ZFM se týká snížení daně z příjmů právnických osob a jiných osvobození od daní, které jsou obvykle splatné portugalskému státu (150). Umožňuje zejména snížení daně z příjmů právnických osob oproti dani, která je podle zákona o dani z příjmů právnických osob – Příjmy a zisky kolektivních osob (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas) (151) z příjmů právnických osob běžně splatná, včetně dalšího snížení daně z příjmů právnických osob o 50 % za určitých podmínek.

(127) Ztráta daňových příjmů pro stát se rovná spotřebě státních prostředků ve formě daňových výdajů. Tím, že Portugalsko umožňuje snížení daně podle zákona o dani z příjmů právnických osob v souladu s režimem ZFM schváleným článkem 36 režimu EBF, se vzdává příjmů, které by získalo, kdyby toto daňové ustanovení nepřijalo. Snížení daně z příjmů právnických osob je poskytováno prostřednictvím státních prostředků. Toto opatření bylo zavedeno formou státního nařízení (režimem daňových výhod, Estatuto dos Benefícios Fiscais„EBF“, což je parlamentní akt), které je právním aktem přičitatelným portugalskému státu. Vzhledem k tomu, že tuto daňovou výhodu poskytují portugalské orgány, je přičitatelná státu.

(128) Pojem „podpory“ zahrnuje nejen pozitivní výhody, nýbrž rovněž opatření, která různým způsobem snižují výdaje, jež jsou běžnou součástí rozpočtu podniku a které sice přísně vzato nepředstavují subvence, ale mají tutéž povahu a týž účinek (152).

(129) Komise proto dospěla k závěru, že snížení daně z příjmů právnických osob (včetně dalšího snížení daně z příjmů právnických osob o 50 % u společností, které vykonávají průmyslové činnosti v průmyslové zóně ZFM) je poskytováno ze státních prostředků a je přičitatelné státu (153).

6.1.2. Selektivní výhoda

(130) Portugalsko se domnívá, že režim ZFM není selektivní, protože opatření „[ne]zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU. Portugalsko má za to, že je pravděpodobné, že všechny společnosti, které se zabývají obchodní, průmyslovou či námořní činností nebo jinými službami, jsou zřízeny v oblasti ZFM. Tvrdí, že režim ZFM je součástí obecné ekonomiky portugalského daňového režimu a že toto opatření neznamená pro společnosti registrované v oblasti ZFM selektivní výhodu. Nepředstavuje proto státní podporu. Režim ZFM je třeba považovat spíše za obecné opatření (154).

(131) Podle ustálené judikatury Unie je pro účely určení, zda státní opatření představuje státní podporu, nezbytné zjistit, zda podniky-příjemci získají hospodářskou výhodu, kterou by za běžných tržních podmínek, tj. bez zásahu státu, nezískaly. Státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU tedy představuje opatření, kterým veřejné orgány poskytují určitým podnikům daňový odpočet, který oprávněné staví do výhodnější finanční situace než jiné poplatníky (155). Stejně tak může státní podporu představovat opatření, které umožňuje určitým podnikům snížit běžně splatnou daň.

(132) Režim ZFM je režim regionální podpory, v rámci kterého, jak bylo schváleno rozhodnutím Komise z roku 2007, byla povolena podpora v podobě snížené sazby daně z příjmu právnických osob na zisky plynoucí z činností fakticky i fyzicky vykonávaných na Madeiře a další osvobození od daně popsané ve 12. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí.

(133) V souladu se 127. bodem odůvodnění tohoto rozhodnutí se režim ZFM řídí článkem 36 režimu EBF (156).

(134) Podniky v regionu Madeira podléhaly v letech 2007 až 2014 různým (běžným) sazbám daně příjmů právnických osob podle různých po sobě následujících regionálních rozpočtových právních předpisů (157). Společnosti zaregistrované v oblasti ZFM využívají snížení daně z příjmů právnických osob na zisky (158) nebo jiné osvobození od daně do 31. prosince 2020. Režim ZFM umožňuje příjemcům dosáhnout úspor u nákladů na daně. Tato odchylka se zavádí se zvláštním cílem, kterým je zvýhodnění a podpora činností vykonávaných společnostmi zaregistrovanými v oblasti ZFM, díky čemuž se tyto společnosti nacházejí v příznivější situaci než jiné společnosti se sídlem na jiném místě v zemi nebo v autonomní oblasti Madeira.

(135) Posuzované opatření tedy zvýhodňuje pouze společnosti usazené v oblasti ZFM. Vzhledem ke své zeměpisné oblasti působnosti je posuzované opatření selektivní, neboť je dostupné pouze společnostem zaregistrovaným v omezené oblasti ZFM.

(136) S ohledem na výše uvedené dospěla Komise k závěru, že zmírněním daňových poplatků, které by společnosti zaregistrované v oblasti ZFM měly běžně platit, poskytuje režim ZFM těmto společnostem selektivní výhodu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.

6.1.3. Narušení hospodářské soutěže a dopad na obchod

(137) Portugalsko přímo neuvedlo, že opatření nenarušilo nebo nemohlo narušit hospodářskou soutěž a neovlivnilo obchod mezi členskými státy (159). Podle názoru sdružení ACIF, jedné ze zúčastněných stran, je naopak velmi nepravděpodobné, že by režim ZFM narušil hospodářskou soutěž a ovlivnil obchod mezi členskými státy (160).

(138) Má se za to, že opatření realizované státem narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž, pokud může posílit soutěžní postavení příjemce ve vztahu k ostatním podnikům, s nimiž soutěží (161). Má se tedy za to, že narušení hospodářské soutěže ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU existuje tehdy, poskytne-li stát finanční výhodu určitému podniku v liberalizovaných odvětvích, v nichž existuje nebo může existovat hospodářská soutěž (162). Jestliže finanční podpora poskytnutá státem posiluje postavení určitých podniků oproti jiným konkurenčním podnikům v rámci obchodu uvnitř Společenství, je třeba mít za to, že tento obchod je podporou ovlivněn (163).

(139) Pokud společnosti zaregistrované v oblasti ZFM vykonávají činnosti, které jsou otevřené mezinárodní hospodářské soutěži, zlepšuje dotčené opatření jejich konkurenční postavení a může narušit hospodářskou soutěž a ovlivnit tak obchod mezi členskými státy.

6.1.4. Hodnocení existující podpory a vhodná opatření

(140) Portugalsko tvrdí, že pokud má režim ZFM představovat „podporu“, měl by být považován za existující podporu. Portugalsko dále tvrdí, že režim ZFM byl zaveden v roce 1980 (164), což předchází přistoupení Portugalska k EHS v roce 1986, a mimo rámec jednání o existující podpoře tento režim neprošel žádnými podstatnými změnami. Měl by tedy být považován za „existující podporu“ ve smyslu čl. 1 písm. b) bodu i) nařízení (EU) 2015/1589 (165).

(141) Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem se Portugalsko domnívá, že by Komise měla navrhnout vhodná opatření k zajištění trvalé slučitelnosti režimu ZFM s vnitřním trhem, která by mohla zahrnovat změnu obsahu režimu podpory, zavedení určitých požadavků nebo vyjasnění stávajících požadavků (166).

(142) Čl. 1 písm. b) bod i) nařízení (EU) 2015/1589 definuje „existující podporu“ jako „všechny podpory existující v jednotlivých členských státech před vstupem Smlouvy o fungování EU v platnost, to znamená režimy podpor a jednotlivé podpory, které byly zavedeny před vstupem Smlouvy o fungování EU v platnost a zůstávají v příslušných členských státech použitelné i po něm“.

(143) Článek 26 a oddíl 10 přílohy I aktu o přistoupení Portugalska (167) upravují akty přijaté orgány, které v oddílu celních předpisů zahrnují oblast „Zona Franca da Madeira“. Akt o přistoupení Portugalska nestanoví, že by měl být režim ZFM považován za existující podporu ve smyslu čl. 88 odst. 1 Smlouvy o ES (nyní čl. 108 odst. 1 SFEU).

(144) První oznámení režimu ZFM (režimu I) podle pravidel státní podpory se navíc uskutečnilo v roce 1986 a Komise ho schválila rozhodnutím ze dne 25. května 1987. Od roku 1987 byl režim ZFM několikrát prodloužen a rozhodnutími Komise z roku 2002 a z roku 2007 byly schváleny následné režimy (168). Režim ZFM navíc prošel podstatnými změnami v rámci jednotlivých režimů I, II a III. Režim I nevyžadoval vytváření/zachování pracovních míst. Tento požadavek byl zaveden v rámci režimu II (v souvislosti s maximálními stropy základu daně pro roční základ daně příjemců) a zachován v režimu III. Režim II vyloučil všechny činnosti zahrnující finanční zprostředkování, pojištění a pomocné finanční činnosti a činnosti související s pojištěním, jakož i veškeré činnosti související se službami v rámci dané skupiny (koordinace, pokladna a distribuční střediska) (169). Zavedl rovněž postupné snižování podpory v systému zvýšením příslušných daňových sazeb (1 % v letech 2003 a 2004, 2 % v letech 2005 a 2006 a 3 % od roku 2007). A konečně zavedl dodatečnou výhodu 50 % snížení daně z příjmů právnických osob pro společnosti usazené v průmyslové zóně volného obchodu ZFM. V rámci režimu III, zejména v návaznosti na rozhodnutí Komise z roku 2013, bylo schváleno zvýšení maximálních stropů pro základ daně, na které by se použilo snížení daně z příjmu právnických osob, o 36,7 %.

(145) Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem opatření v tomto případě nepředstavuje existující podporu ve smyslu čl. 1 písm. b) bodu i) nařízení (EU) 2015/1589. Článek 22 uvedeného nařízení, na jehož základě Portugalsko požaduje, aby se Komise omezila na přijetí „vhodných opatření“, se proto nepoužije.

6.1.5. Podpora de minimis

(146) V případech, kdy byli jednotliví příjemci, kteří režim ZFM využili, zvýhodněni v rozsahu, jenž nepřesahuje limit uvedený v nařízení Komise (ES) č. 1998/2006 (170), se toto zvýhodnění nepovažuje za státní podporu, a na tyto případy se tudíž nevztahuje zákaz daný ustanovením čl. 87 odst. 1 Smlouvy o ES (nyní čl. 107 odst. 1 SFEU), pokud jsou ovšem splněny všechny ostatní podmínky stanovené uvedeným nařízením. Stejně tak příjemci podpory v rámci režimu ZFM, kteří byli zvýhodněni v rozsahu, jenž nepřesahuje limit uvedený v nařízení Komise (EU) č. 1407/2013 (171) (které se na tento případ použije se zpětnou platností na základě čl. 7 odst. 1 uvedeného nařízení), neobdrželi státní podporu podle čl. 107 odst. 1 SFEU, pokud jsou splněny všechny ostatní podmínky stanovené uvedeným nařízením.

(147) Na základě kvantitativních údajů poskytnutých Portugalskem se zdá, že v mnoha případech je výše podpory, kterou příjemci v oblasti ZFM obdrželi, nižší než prahová hodnota de minimis, která činí 200 000 EUR.

Závěr ohledně existence podpory

(148) S ohledem na výše uvedené skutečnosti se Komise domnívá, že opatření zavedené Portugalskem ve prospěch společností v oblasti ZFM představuje státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.

(149) Mimochodem, je třeba dodat, že Portugalsko nezpochybnilo zjištění existence podpory, ke kterému Komise dospěla ve svém rozhodnutí z roku 2007 (172).

6.2. Slučitelnost podpory

6.2.1. Soulad režimu ZFM s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013

(150) Portugalsko se domnívá, že režim ZFM zavedený portugalskými orgány je v souladu se závazky, které Portugalsko přijalo v době jeho oznámení, a je v souladu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013.

Původ zisků, u kterých byla uplatněna nižší daň z příjmu

(151) Režim ZFM byl posouzen na základě PRP z roku 2007 jako regionální provozní podpora a schválen rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013. Režim ZFM povolil podporu v podobě snížené sazby daně z příjmu právnických osob na zisky plynoucí z činností fakticky i fyzicky vykonávaných na Madeiře a osvobození od jiných daní až do maximálních výší podpory vypočítaných na základě maximálních základních stropů základu daně na základě počtu pracovních míst, jež příjemci každý daňový rok vykázali.

(152) V průběhu oznamovacího postupu, který vedl k rozhodnutí Komise z roku 2007, Portugalsko nezpochybnilo skutečnost, že daňové úlevy stanovené v rámci tohoto režimu budou omezeny na činnosti vykonávané na Madeiře, jak je uvedeno v odstavci 32 rozhodnutí o zahájení řízení (173).

(153) PRP z roku 2007 umožňují regionální provozní podporu pouze ve výjimečných případech (174): „takovou podporu lze poskytnout v regionech způsobilých k podpoře podle čl. 87 odst. 3 písm. a) Smlouvy o ES (nyní čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU) za předpokladu, že: i) je oprávněná z hlediska jejího příspěvku k regionálnímu rozvoji a z hlediska jejího charakteru a ii) její výše je úměrná znevýhodněním, která se snaží zmírnit“ (175).

(154) Není pochyb o tom, že Madeira je pro účely článku 349 Smlouvy o fungování EU jedním z nejvzdálenějších regionů, a je tedy způsobilá podle čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU.

(155) Přispění režimu provozní podpory k regionálnímu rozvoji určitého regionu je však nutno posuzovat vzhledem ke znevýhodněním tohoto regionu a v poměru k nim, přičemž v případě nejvzdálenějších regionů se jedná o strukturální a trvalá znevýhodnění uznaná ve SFEU, jako je odlehlost, ostrovní povaha, malá rozloha, složitý povrch a podnebí a jejich závislost na malém množství produktů, jak je zakotveno v článku 349 SFEU.

(156) Jak je uvedeno v bodě 30 rozhodnutí o zahájení řízení, smyslem regionální provozní podpory pro nejvzdálenější regiony je kompenzace dodatečných nákladů, které společnostem v těchto regionech v důsledku uvedených znevýhodnění vznikají.

(157) Při posuzování režimu ZFM byly dodatečné náklady stanoveny a vyčísleny na základě studie předložené portugalskými orgány. V rozhodnutí Komise z roku 2007 bylo na základě těchto kvantifikovaných dodatečných nákladů provedeno posouzení přiměřenosti opatření na úrovni oblasti ZFM celkem a na úrovni každého příjemce registrovaného v oblasti ZFM (176).

(158) Pokud jde o původ zisků, u kterých bylo uplatněno snížení daně z příjmu, Portugalsko tvrdí, že je třeba jej posuzovat s ohledem na přispění režimu k regionálnímu rozvoji autonomní oblasti Madeira a že by neměl být zeměpisně omezen na tuto oblast, protože by to omezovalo režim podpory na pouhou kompenzaci dodatečných nákladů vzniklých společnostem usazeným v oblasti ZFM (177). Portugalsko dále tvrdí, že zavedený režim je v souladu s mezinárodními daňovými standardy a že společnosti v oblasti ZFM vykonávají v této oblasti podstatnou činnost ve smyslu akčního plánu BEPS OECD a podléhají zákonným daňovým požadavkům a řadě kontrol (178). Tento postoj zúčastněné strany obecně podporují (179).

(159) V rozporu s tím, co Portugalsko tvrdí (180), vznikají společnostem registrovaným v oblasti ZFM takové dodatečné náklady pouze tehdy, vykonávají-li svou činnost fakticky i fyzicky na Madeiře, což znamená, že jejich zisky pocházejí z činností přímo zatížených takovými dodatečnými náklady. Jiné druhy zisků, které těmito náklady zatíženy nejsou, protože pocházejí z činností vykonávaných mimo tento region, nelze v základu daně, která využívá daňové opatření, zohlednit.

(160) Komise podotýká, že Portugalsko během kontroly v roce 2015 jasně uvedlo a v průběhu formálního šetření potvrdilo, že příjemci nemusí nutně vykonávat svou činnost v tomto regionu a že i činnosti vykonávané mimo region využívají podpory v rámci tohoto režimu (viz 20. a 21. bod odůvodnění tohoto rozhodnutí).

(161) Komise se domnívá, že tzv. „zeměpisné omezení“ původu zisků, které Portugalsko kritizuje, je pouhým překladem základních zásad uvedených v PRP z roku 2007 v rozhodnutích Komise z let 2007 a 2013 a že provádění režimu ZFM, pokud jde o původ zisků, není v souladu s ustanoveními o provozní podpoře uvedenými v těchto pokynech.

(162) Ve svém rozhodnutí o zahájení řízení Komise nevyjádřila žádné pochybnosti o souladu tohoto režimu s mezinárodními daňovými standardy a zákonnými daňovými požadavky. Pro účely kontroly státní podpory musí být faktická a fyzická povaha činnosti vykonávané příjemci posouzena s ohledem na zásady PRP z roku 2007 týkající se provozní podpory uvedené ve 156. a 157. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, a nikoli s ohledem na daňové dohody OECD, které sledují své vlastní daňové cíle.

(163) Komise rovněž poukazuje na skutečnost, že právní požadavek odděleného účetnictví u příjmů vytvořených v oblasti ZFM pro daňové účely popsaný v 21. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí sám o sobě nestačí k rozptýlení pochybností Komise ohledně přiměřeného základu daně pro režim ZFM, neboť vytváření příjmů v oblasti ZFM podle tohoto požadavku není definováno s ohledem na zásady PRP z roku 2007 týkající se provozní podpory.

(164) Takové oddělení účtů naopak ukazuje pouze to, že nižší daňová sazba byla použita u příjmů plynoucích z transakcí mezi jednak příjemci podpory a jednak subjekty, které jsou rezidenty v oblasti ZFM, i subjekty, které jsou rezidenty mimo portugalské území. Takové oddělení účtů však neumožňuje určit, zda tyto transakce vyplývají z činností, které příjemci podpory fakticky i fyzicky vykonávali na Madeiře, nebo mimo ni.

(165) Komise rovněž podotýká, že hloubkové daňové kontroly prováděné s ohledem na základ daně a původ zisků byly vykonávány na základě přístupu portugalských orgánů uvedeného ve 158. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí a nezohledňovaly spojitost mezi způsobilými zisky a dodatečnými náklady vzniklými v oblasti ZFM, jak vyplývá z PRP z roku 2007 a z následujících rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013.

(166) Komise se proto domnívá, že argumenty předložené Portugalskem týkající se souladu s daňovými předpisy, právních požadavků a daňových kontrol nejsou relevantní pro posouzení provádění režimu ZFM s ohledem na PRP z roku 2007 a rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013.

(167) Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem se Komise domnívá, že její pochybnosti o původu zisků, u nichž bylo využito snížení daně v oblasti ZFM, nejsou rozptýleny a dochází k závěru, že provádění režimu ZFM s ohledem na toto kritérium je v rozporu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013.

Vytváření/zachování pracovních míst v regionu

(168) Jak je uvedeno ve 151. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, maximální částky podpory, které mohou příjemci registrovaní v oblasti ZFM v rámci schváleného režimu regionální provozní podpory využít, se vypočítávají na základě maximálních základních stropů základu daně na základě pracovních míst, jež příjemci každý daňový rok vykázali.

(169) Komise podotýká, že požadavek na vytváření/zachování pracovních míst byl podmínkou pro přístup k tomuto režimu a byl začleněn do metody výpočtu výše podpory v rámci režimu ZFM oznámené Portugalskem (181) a schválen rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013.

(170) V rozhodnutí Komise z roku 2007 bylo navíc shledáno, že vytváření pracovních míst v oblasti ZFM přispívá k regionálnímu rozvoji (182).

(171) Komise dále poznamenává, že vytváření/zachování pracovních míst je nedílnou součástí schváleného regionálního režimu ZFM. Počet pracovních míst je tedy parametrem částky podpory a měřítkem přispění režimu k regionálnímu rozvoji a pro oba tyto účely by měl vycházet z objektivní osvědčené metody používané v rozhodovací praxi v oblasti státní podpory.

(172) Portugalsko odmítá restriktivní definici pracovních míst v ekvivalentech plného pracovního úvazku nebo RPJ, kterou Komise používá pro výpočet výše podpory. Portugalsko naopak tvrdí, že jeho „definice pracovních míst“ je v souladu s vnitrostátními a mezinárodními pracovněprávními předpisy, že příjemci podléhali řadě kontrol, jejichž výsledky byly sděleny Komisi, a že provádění režimu je proto v souladu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013.

(173) V rozporu s tím, co tvrdí Portugalsko, (183) se Komise domnívá, že použití metody uvedené v bodě 58 PRP z roku 2007 a zejména související poznámky pod čarou 52 pro výpočet počtu vytvořených/zachovaných pracovních míst, tj. „počtem zaměstnanců se rozumí počet ročních pracovních jednotek (RPJ), tj. počet pracovníků s plným pracovním úvazkem na celý rok; u pracovníků s částečným pracovním úvazkem a u sezónních pracovníků se započítá příslušný zlomek RPJ“, je vhodné, i když je tato definice zahrnuta pouze v oddíle PRP z roku 2007, který se týká regionální investiční podpory. Tato metoda je uvedena rovněž v článku 5 doporučení Komise o definici mikropodniků, malých a středních podniků (184), která je obecně použitelná v právních předpisech Unie, a zejména v pravidlech Unie pro státní podporu, jelikož tato doporučení byla důsledně zahrnuta do přílohy I obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2008 i do obecného nařízení o blokových výjimkách z roku 2014.

(174) Na rozdíl od toho, co tvrdí Portugalsko, je taková definice pracovních míst v ekvivalentech plného pracovního úvazku nebo RPJ nejlepším způsobem, jak bez diskriminace zahrnout všechny typy pracovních vztahů a poměrů, zaměstnání na dobu určitou nebo neurčitou, zaměstnance i členy představenstva smluvně vázané u různých společností a pracovníky na dálku, přičemž doba, kterou zaměstnanec efektivně stráví prací pro společnost v oblasti ZFM, se vypočítá objektivním a ověřitelným způsobem. Komise zůstává neutrální, pokud jde o povahu pracovního vztahu podle vnitrostátního práva, je-li výpočet pracovních míst pro účely státní podpory prováděn objektivním způsobem.

(175) Komise nicméně podotýká, že bez ohledu na definici uvedenou v poznámce pod čarou 52 PRP z roku 2007 Portugalsko nepoužilo žádnou definici pracovních míst, která by účinně stanovila počet pracovních míst vytvořených a zachovaných na Madeiře. Jak je uvedeno ve 28. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí, Portugalsko uznávalo jako platná pracovní místa v rámci režimu ZFM jakékoli pracovní místo jakékoli právní povahy bez ohledu na počet hodin, dnů a měsíců aktivní práce za rok, které příjemci vykázali ve svých ročních daňových přiznáních. Činilo tak, aniž by u každého příjemce zkontrolovalo skutečnou dobu, kterou zaměstnanec odpracoval, a aniž by ji převedlo na ekvivalenty plného pracovního úvazku.

(176) S ohledem na výsledky kontroly v roce 2015 a informace poskytnuté Portugalskem během formálního šetření se Komise domnívá, že portugalské orgány nebyly schopny na základě daňových přiznání příjemců podpory zkontrolovat existenci ani trvalou povahu pracovních míst vykázaných na základě rozhodnutí Komise z let 2007 a 2013, a to právě z důvodu neexistence společné objektivní metodiky výpočtu použitelné pro všechny případy pracovních vztahů.

(177) Komise rovněž poukazuje na skutečnost, že Portugalsko nepotvrdilo, že všechna pracovní místa zaznamenaná pro použití režimu ZFM zastávali zaměstnanci, kteří přispívali k činnostem fakticky i fyzicky vykonávaným na Madeiře. Portugalské orgány uvedly, že v některých případech nemělo neuvedení počtu zaměstnanců v ročních přiznáních vliv na posouzení splatné daně a daňové výhody; v některých jiných případech, během kontroly v roce 2015, existovaly důkazy o pracovních místech mimo oblast ZFM, Madeiru a dokonce i mimo Unii. Komise dále konstatuje, že Portugalsko neposkytlo informace o místě faktické činnosti zaměstnanců všech příjemců v oblasti ZFM, a to navzdory několika žádostem Komise (185).

(178) Komise uznává, že Portugalsko předložilo dokumentaci prokazující, že u příjemců režimu ZFM byla provedena řada kontrol. Na rozdíl od toho, co tvrdí Portugalsko, Komise nikdy nezpochybnila účinnost daňových kontrol prováděných portugalskými orgány jako takových, ale pouze jejich účinnost s ohledem na přesný výpočet počtu pracovních míst zajišťovaných každým příjemcem ZFM a na posouzení vazby mezi vytvořenými pracovními místy a činnostmi fakticky a fyzicky vykonávanými na Madeiře. Dokumentace poskytnutá Komisí potvrzuje skutečnost kontrol pro daňové účely. Shromážděné údaje však nejsou z hlediska státní podpory relevantní, protože kontroly neověřily dva problémy, o které v tomto případě jedná: přesný výpočet počtu pracovních míst zajišťovaných každým příjemcem ZFM a spojitost mezi vytvořenými pracovními místy a činnostmi, které tento příjemce fakticky a fyzicky vykonává na Madeiře.

(179) S ohledem na výše uvedené se Komise domnívá, že její pochybnosti ohledně kritéria vytváření/zachování pracovních míst v oblasti ZFM nebyly rozptýleny, a dospěla k závěru, že provádění režimu ZFM s ohledem na toto kritérium je v rozporu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013.

Závěr

(180) Komise proto dospěla k závěru, že režim ZFM zavedený Portugalskem je v rozporu s rozhodnutími Komise z let 2007 a 2013, která schválila režim III, a je proto protiprávní.

6.2.2. Slučitelnost režimu ZFM s Pokyny k vnitrostátní regionální podpoře z roku 2007

(181) Portugalsko tvrdí, že nikdy nepřijalo výklad Komise týkající se podmínek jejích rozhodnutí z let 2007 a 2013, pokud jde o původ zisků a tvorbu pracovních míst. Portugalsko se dále domnívá, že tyto požadavky jsou nezávazné, neboť uvedená rozhodnutí byla přijata na základě PRP z roku 2007, které Portugalsko rovněž považuje za nezávazné (186).

(182) Portugalsko dále tvrdí, že definice vytváření pracovních míst uvedená v rozhodnutí Komise z roku 2007 týkající se ekvivalentů plného pracovního úvazku nebo RPJ není uvedena v oddíle PRP z roku 2007 o provozní podpoře, což Komise nepopírá (187). Podle názoru portugalských orgánů by proto měl být režim ZFM posuzován pouze na základě bodů 76 až 83 PRP z roku 2007.

(183) Komise podotýká, že Portugalsko přijalo PRP z roku 2007 a následná vhodná opatření (188) v dopise ze dne 10. května 2006, což znamená, že pravidla stanovená v PRP z roku 2007 musí jakýkoli režim regionální podpory dodržovat (189).

(184) V bodech 76 a 80 PRP z roku 2007 byla povolena provozní podpora v nejvzdálenějších regionech za předpokladu, že: i) je zamýšlena jako kompenzace dodatečných nákladů společností vzniklých při vykonávání hospodářské činnosti v souvislosti s působením faktorů vymezených v čl. 299 odst. 2 [v současnosti článek 349] SFEU, ii) je oprávněná z hlediska jejího příspěvku k regionálnímu rozvoji a iii) je úměrná znevýhodněním, která se snaží zmírnit.

(185) Pokud tedy režim ZFM zvýhodňoval společnosti, které svou činnost nevykonávaly fakticky i fyzicky v tomto regionu a kterým tak nevznikly dodatečné náklady uvedené v PRP z roku 2007, nebylo provádění režimu v souladu s požadavky uvedenými ve 184. bodě odůvodnění tohoto rozhodnutí.

(186) Kromě toho, vzhledem k nesplnění podmínky posouzení vytváření/zachování pracovních míst s ohledem na pojem vytváření pracovních míst vymezený v oddíle o investiční podpoře PRP z roku 2007 nebo v zavedené praxi Komise v oblasti státní podpory by režim ZFM zavedený Portugalskem v žádném případě nesplňoval podmínky stanovené v PRP z roku 2007 týkající se provozní podpory z důvodu neexistence vazby mezi původem zisků a účinnými dodatečnými náklady.

Závěr

(187) S ohledem na výše uvedené se Komise domnívá, že režim ZFM, který zavedlo Portugalsko, je v rozporu s ustanoveními PRP z roku 2007, a představuje tedy protiprávní podporu, kterou nelze považovat za slučitelnou s vnitřním trhem.

6.2.3. Slučitelnost režimu podpory přímo na základě čl. 107 odst. 3 písm. a) SFEU

(188) Portugalsko tvrdí, že Komise by měla posoudit dopad režimu ZFM „způsobem, který je v souladu s politikami EU týkajícími se nejvzdálenějších regionů, pokud jde o hospodářskou, sociální a územní soudržnost“, a zohlednit skutečnost, ž