Дело C‑284/09

Европейска комисия

срещу

Федерална република Германия

„Неизпълнение на задължения от държава членка — Свободно движение на капитали — Член 56 ЕО и член 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство — Данъчно облагане на дивидентите — Дивиденти, плащани на дружества, чието седалище е на територията на страната, и на дружества, установени в друга държава членка или в държава от Европейското икономическо пространство — Различно третиране“

Резюме на решението

1. Свободно движение на капитали — Ограничения — Данъчно законодателство — Корпоративен данък — Данъчно облагане на дивидентите — Участие на дружество, получател на дивиденти, в капитала на дружеството, платило дивидентите, което участие е под предвидения в Директива 90/435 праг

(член 56, параграф 1, ЕО, член 3,параграф 1, буква а) от Директива 90/435 на Съвета)

2. Международни споразумения — Споразумение за създаване на Европейското икономическо пространство — Свободно движение на капитали — Национална правна уредба, която облага разпределяните на чуждестранни дружества дивиденти по-тежко, отколкото дивидентите, разпределяни на местни дружества — Недопустимост

(член 40 от Споразумението за ЕИП)

1. Не е изпълнила задълженията си по член 56, параграф 1 ЕО държава членка, която е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в други държави членки, в случаите, когато не е достигнат прагът на участие на дружество майка в капитала на дъщерното му дружество, предвиден в член 3, параграф 1, буква a) от Директива 90/435 относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия.

Наистина, за участия, които не попадат в обхвата на Директива 90/435, държавите членки трябва да определят дали и в каква степен трябва да бъде избегнато двойното икономическо или многократно данъчно облагане на разпределената печалба и във връзка с това да въведат, едностранно или посредством спогодби, сключени с други държави членки, механизми за избягване или намаляване на това двойно икономическо или многократно данъчно облагане. Само по себе си обаче това обстоятелство не им позволява да прилагат мерки, които противоречат на гарантираните от Договора за ЕО свободи на движение.

От момента, когато държава членка едностранно или посредством спогодба обложи с данък върху доходите не само дружествата, които са местни лица, но и дружествата, които са чуждестранни лица, за дивидентите, получавани от дружество, което е местно лице, положението на посочените дружества, чуждестранни лица, се доближава до това на дружествата, местни лица. В подобен случай, за да не бъдат изправени дружествата получатели, които са чуждестранни лица, пред ограничение на свободата на движение на капитали, което по принцип е забранено от член 56 ЕО, държавата, за която дружеството, разпределящо дивидентите, е местно лице, трябва да следи по отношение на предвидения в нейното национално право механизъм за избягване или намаляване на многократното облагане или на двойното икономическо облагане дружествата, които са чуждестранни лица, да бъдат третирани по същия начин като дружествата, които са местни лица.

Такова ограничение не е обосновано от императивни съображения от общ интерес. Действително обосноваване с необходимост от запазване на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки може да се приеме по-специално когато въпросната система цели да предотврати определени практики, които могат да застрашат правото на държава членка да упражнява данъчните си правомощия по отношение на извършваните на нейна територия дейности. Когато обаче държава членка избере да не облага дружествата получатели, които са установени на нейната територия, във връзка с този тип доходи, тя не може да се позове на необходимостта от гарантиране на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки, за да обоснове облагането на дружествата получатели, които са установени в друга държава членка. Намаляването на приходите от данъци не може да се счита за императивно съображение от обществен интерес, което може да се изтъкне, за да се обоснове мярка, която по принцип е в противоречие с някоя от основните свободи. Такава мярка не е обоснована и от причини, свързани със съгласуваността на данъчния режим. Доводът, че данъчното предимство се компенсира от неблагоприятни данъчни последици, не може да се приеме, тъй като не съществува пряка връзка между освобождаването от удържане на данък при източника на дивидентите, плащани на дружества получатели, които са местни лица, и данъчното облагане на тези дивиденти било като доходи на акционерите на тези дружества, било при евентуална последваща облагаема сделка.

(вж. точки 48, 56, 57, 77, 78, 83, 86, 92 и 94; точка 1 от диспозитива)

2. Не е изпълнила задълженията си по член 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство (ЕИП) държава членка, която е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в Исландия и Норвегия, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия.

Ако ограниченията върху свободното движение на капитали между лица от държавите, страни по Споразумението за ЕИП, трябва да се преценяват с оглед на член 40 от посоченото споразумение и на приложение XII към него, то разпоредбите му имат същия правен обхват като идентичните по същество разпоредби на член 56 ЕО.

(вж. точки 96 и 99; точка 2 от диспозитива)

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (първи състав)

20 октомври 2011 година( )

„Неизпълнение на задължения от държава членка — Свободно движение на капитали — Член 56 ЕО и член 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство — Данъчно облагане на дивидентите — Дивиденти, плащани на дружества, чието седалище е на територията на страната, и на дружества, установени в друга държава членка или в държава от Европейското икономическо пространство — Различно третиране“

По дело C‑284/09

с предмет иск за установяване на неизпълнение на задължения, предявен на основание член 226 ЕО на 23 юли 2009 г.,

Европейска комисия, за която се явяват г‑н R. Lyal и г‑н B.‑R. Killmann, в качеството на представители, със съдебен адрес в Люксембург,

ищец,

срещу

Федерална република Германия, за която се явяват г‑н M. Lumma и г‑н C. Blaschke, в качеството на представители, подпомагани от г‑н H. Kube, преподавател,

ответник,

СЪДЪТ (първи състав),

състоящ се от: г‑н A. Tizzano, председател на състав, г‑н M. Safjan, г‑н M. Ilešič, г‑н E. Levits (докладчик) и г‑н J.‑J. Kasel, съдии,

генерален адвокат: г‑жа E. Sharpston,

секретар: г‑н B. Fülöp, администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 9 декември 2010 г.,

предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,

постанови настоящото

Решение

1 Комисията на Европейските общности иска от Съда да установи, че като облага по-тежко от икономическа гледна точка дивидентите, разпределяни на дружества, чието седалище се намира на територията на друга държава членка или на територията на Европейското икономическо пространство (ЕИП), отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, чието седалище се намира на нейна територия, Федерална република Германия не е изпълнила задълженията си по член 56 ЕО в случаите, когато не е достигнат прагът на участие на дружество майка в капитала на дъщерното му дружество, предвиден в Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки (ОВ L 225, стр. 6; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 97), изменена с Директива 2003/123/ЕО на Съвета от 22 декември 2003 година (ОВ L 7, 2004 г., стр. 41; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 2, стр. 118, наричана по-нататък „Директива 90/435“), и задълженията си по член 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство от 2 май 1992 година (ОВ, L 1, 1994 г., стр. 3, наричано по-нататък „Споразумението за ЕИП“), доколкото се отнася до Република Исландия и Кралство Норвегия.

Правна уредба

Споразумението за ЕИП

2 Член 40 от Споразумението за ЕИП предвижда:

„В рамките на разпоредбите на настоящото споразумение са забранени ограниченията между договарящите се страни, свързани с движението на капитали, принадлежащи на лица, които пребивават в държавите членки [на Европейския съюз] или в държави от [Европейската асоциация за свободна търговия (ЕАСТ)], както и всяка дискриминация, основана на гражданство или на мястото на пребиваване на страните, или на място на инвестиране на капиталите. Необходимите разпоредби за прилагането на настоящия член се съдържат в приложение ХІІ.“

Правото на Съюза

3 Член 3, параграф 1 от Директива 90/435 гласи:

„За целите на прилагането на настоящата директива:

a) статут[ът] на дружество майка се присъжда на всяко дружество на държава членка, което отговаря на изискванията, предвидени в член 2, и притежава минимум 20 % от капитала на дружество на друга държава членка, което отговаря на същите условия;

[…]

от 1 януари 2007 г. минималното участие е 15 %;

от 1 януари 2009 г. минималното участие е 10 %;

[…]“

4 Съгласно член 5, параграф 1 от Директива 90/435 печалбите, които се разпределят от дъщерно дружество на дружеството майка, се освобождават от данък върху дивидентите.

Национална правна уредба

Общо данъчно облагане на дивидентите

5 Германският режим за данъчно облагане на доходите от капитали е уреден в Закона за данъка върху доходите (Einkommensteuergesetz, BGBl. 2002 I, стр. 4210, в редакцията му, публикувана в BGBl. 2003 I, стр. 179, наричан по-нататък „EStG“) във връзка с — по отношение на данъчното облагане на юридическите лица — разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (Körperschaftssteuergesetz, BGBl. 2002 I, стр. 4144, наричан по-нататък „KStG“). Релевантните разпоредби в редакцията им, приложима по отношение на настоящия спор, са посочени в точки 6—15 от настоящото решение.

6 Съгласно член 20, параграф 1, точка 1 от EStG:

„Доходи от капитали са:

1. дяловете от печалбата (дивидентите) […] на капиталовите дружества, на дружествените дялове на дружествата с ограничена отговорност, на дружествата по германското право, наречени „Erwerbs-und-Wirtschaftsgenossenschaften“, и на минните асоциации, които се ползват с правата на юридически лица. Като доходи се считат и тези, които са получени при скрито разпределяне на печалби. Те не се включват към доходите, доколкото са получени от разпределяне от юридическо лице, чиято сума в „сметката за данъчни вноски“ („steuerliches Einlagekonto“) по смисъла на член 27 от [KStG] се счита за използвана.“

7 Член 43 от EStG, озаглавен „Доходи от капитали, подлежащи на удържане на данък“, предвижда следното в параграф 1, първо изречение, точка 1 и трето изречение:

„Данъкът върху доходите се събира чрез удържане от доходите от капитали (данък върху доходите от капитали) от следните местни […], както и — в случаите по точка 7, буква a), по точка 8 и по изречение второ — чуждестранни капитали:

1. доходите от капитали по смисъла на член 20, параграф 1, точки 1 и 2.

[…]

Данък се удържа без оглед на член 3, точка 40 и член 8b от [KStG].“

8 Съгласно член 44, параграф 1, първо, второ и трето изречение от EStG, който е свързан с плащането на данъка върху доходите от капитали:

„В случаите по член 43, параграф 1, първо изречение, [точка 1] […] данък върху доходи от капитали дължи лицето, по отношение на което съществува задължение за плащане на доходи от капитали. Данъкът върху доходите от капитали се дължи от момента, в който лицето, по отношение на което съществува задължение за плащане на доходи от капитали, ги получи. Към този момент лицето, което има задължение за плащане на доходи от капитали, в случаите по член 43, параграф 1, първо изречение, точки 1—4 […], удържа данъка за сметка на лицето, по отношение на което съществува задължението за плащане на доходи от капитали.“

9 Изчисляването на данъка върху доходите от капитали е уредено в член 43a, параграф 1, точка 1 от EStG, който гласи:

„Данъкът върху доходите от капитали е:

1. в случаите по член 43, параграф 1, първо изречение, [точка 1] […],

– 25 % от доходите от капитали; […]“

10 В случаите, когато дивидентите са платени от дъщерно дружество, член 8b, параграф 1, първо изречение от KStG предвижда, че те не се вземат предвид при изчисляването на доходите на дружеството майка.

Данъчно облагане на дивидентите, разпределяни на дружество, чието седалище е в Германия

11 По отношение на данъчното облагане на дивидентите, разпределяни на дружества, чието седалище се намира на територията на Германия, член 31, параграф 1, първо изречение от KStG препраща към съответните разпоредби от EStG.

12 Член 36, параграф 2, точка 2 и параграф 4, второ изречение от EStG, който се отнася до възникването и облекчаването на задължението за плащане на данък върху доходите, гласи:

„(2) От данъка върху доходите се приспадат:

[…]

2. удържаният данък върху доходите, доколкото засяга […] доходите, които в съответствие с […] член 8b, параграфи 1 и 6, второ изречение от [KStG] не се взимат предвид при изчисляването на доходите, и доколкото не е поискано или извършено възстановяване. Удържаният данък върху доходите не се приспада, ако не се представи удостоверението по член 45a, параграфи 2 или 3. […]

[…]

(4) […] Ако след приспадането се установи, че е налице излишък в полза на данъчнозадълженото лице, той му се изплаща след връчване на акта за установяване на данъчни задължения.“

Данъчно облагане на дивидентите, разпределяни на дружества, чието седалище не се намира в Германия

13 Дружествата, на които нито управлението, нито седалището се намира в Германия или които не са неограничено данъчнозадължени лица в тази държава членка, по силата на член 2 от KStG се считат за дружества, които подлежат на ограничено облагане на доходите, получени на територията на страната.

14 Съгласно член 32, параграф 1, точка 2 от KStG, когато получилото доходите лице подлежи на ограничено данъчно облагане в Германия, корпоративният данък за доходите, който подлежи на удържане, се заплаща окончателно чрез удържането му.

15 Член 43b от EStG предвижда възможност за отказ от събиране на данъка върху доходите от капитали по искане на данъчнозадълженото лице, когато прагът на участие на дружество майка, установено в държава членка, различна от Федерална република Германия, в капитала на дъщерното му дружество, достига прага, предвиден в член 3, параграф 1, буква a) от Директива 90/435.

Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане

16 В спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане, които Федерална република Германия е сключила с всички останали държави членки, както и с Република Исландия и с Кралство Норвегия, са предвидени разпоредби относно приспадането на данъка, удържан при източника в Германия, от размера на данъка, дължим в държавата членка, където е установено дружеството майка. Размерът на данъчния кредит не може да надхвърля частта от данъка, изчислен преди приспадането, която се отнася до доходите, получени от източник в Германия, като тези спогодби не предвиждат възстановяване на евентуален данъчен кредит, получен от разликата между данъчната тежест в съответната държава членка и данъка, удържан при източника в Германия.

Процедура, предхождаща съдебното производство

17 С официално уведомително писмо от 12 октомври 2005 г. Комисията обръща внимание на Федерална република Германия, че съществуват съмнения относно съвместимостта с член 56 ЕО и с член 40 от Споразумението за ЕИП на германския режим за данъчно облагане на дивиденти, тъй като същият благоприятствал от данъчна гледна точка дружествата, получатели на дивиденти, които са местни лица, в сравнение с дружествата, получатели на дивиденти, които са установени в друга държава членка или в държава — страна по Споразумението за ЕИП.

18 С писмо от 21 декември 2005 г. германското правителство отговаря на официалното уведомително писмо.

19 На 27 юни 2007 г. Комисията изпраща на Федерална република Германия мотивирано становище, в което изтъква, че счита за несъвместимо с член 56 ЕО обстоятелството, че взети заедно всички удържани при източника данъци и данъкът върху доходите в страната за изплащаните в нея дивиденти водят до по-ниско данъчно облагане, отколкото удържания при източника данък върху дивидентите, изплащани към чужбина.

20 В писмо от 28 август 2007 г. германското правителство отбелязва разминаването между официалното уведомително писмо — което се основавало на погрешно представяне на германското данъчно право, доколкото в него се приемало, че дружествата майки, които са местни лица, не са длъжни да плащат удържания при източника данък върху дивидентите — и мотивираното становище, в което по-точно се посочвало, че германските акционери също трябва да плащат удържания при източника данък, като от това обаче се достигало до извода, за разлика от официалното уведомително писмо, че засягането на свободното движение на капитали се дължи на обстоятелството, че удържаният при източника данък има характер на окончателен данък за дружествата майки, установени в държави членки, различни от Федерална република Германия, или в държави — страни по Споразумението за ЕИП.

21 В отговор на посоченото писмо на 28 ноември 2007 г. Комисията изпраща на тази държава членка допълнително официално уведомително писмо, в което уточнява, че според нея съдържанието на досъдебното производство по същество не е засегнато от погрешно представяне на германското данъчно право. Тя посочва, че тъй като германските акционери се ползват от възможността за приспадане на удържания при източника данък от корпоративния данък, а за дружествата, установени в други държави членки или в държави — страни по Споразумението за ЕИП, удържаният при източника данък има характер на окончателен данък, тези дружества са предмет на по-тежко данъчно облагане на дивидентите.

22 Комисията не уважава искането на германското правителство за продължаване на срока за отговор на допълнителното официално уведомително писмо и на 28 февруари 2008 г. приема допълнително мотивирано становище.

23 Федерална република Германия отговаря на допълнителното мотивирано становище с писмо от 30 април 2008 г., в което информира Комисията за намерението си да предприеме всички необходими мерки, за да се съобрази с него.

24 Като установява, че след изтичането на предписания в допълнителното мотивирано становище двумесечен срок Федерална република Германия не е изменила данъчните си разпоредби, за да се съобрази с това становище и да осигури равно третиране между дружествата, които са местни лица, и дружествата, които са чуждестранни лица, Комисията предявява настоящия иск.

По иска

Доводи на страните

25 Комисията поддържа, че Федерална република Германия засяга свободното движение на капитали, уредено в член 56 ЕО и в член 40 от Споразумението за ЕИП, като премахва икономическата тежест, свързана с данъка върху доходите от капитали, удържан при източника върху разпределените дивиденти, посредством предоставяне единствено на дружествата майки, чието седалище и управление се намират на нейна територия, на възможността за приспадане и възстановяване на този данък, без обаче да позволява — чрез приемане на вътрешни мерки или въз основа на спогодби за избягване на двойното данъчно облагане, сключени с други държави — членки на Съюза, с Република Исландия или с Кралство Норвегия — на дружествата майки, установени в тези държави, да се ползват от такива данъчни облекчения.

26 Дружествата майки, установени в Германия, и тези, чието седалище е в други държави членки или в държави — страни по Споразумението за ЕИП, се намират според Комисията в обективно сходно положение. Федерална република Германия е решила да избегне многократното икономическо облагане на разпределяните печалби, но единствено дружествата майки, чието седалище и управление се намират на територията на страната, избягват в крайна сметка икономическата тежест, свързана с плащането на удържания при източника данък, тъй като могат не само да го приспадат изцяло от корпоративния данък, но и да искат възстановяване, ако дължимият данък върху доходите е по-нисък от размера на удържания при източника данък, така че на практика да не плащат какъвто и да било данък върху разпределените им дивиденти. За разлика от тях дружествата майки, установени в други държави членки или в държави — страни по Споразумението за ЕИП, нямат възможност да се освободят напълно от икономическата тежест, свързана с удържания при източника данък, тъй като той се счита за окончателно платен.

27 В това отношение Комисията уточнява, че искът ѝ се ограничава до плащанията на дивиденти на капиталови дружества и че не следва да се прави сравнение между общата данъчна тежест върху дивидентите, получавани от физически лица и персонални дружества в Германия, и дивидентите, получавани от капиталови дружества в чужбина, тъй като става въпрос за различни случаи.

28 Според Комисията, когато държава членка предоставя предимства в рамките на данъчното облагане на дивиденти, в това число и предимства като приспадане или възстановяване, икономическият ефект от които е неутрализиране на предварително платения при източника данък, тези предимства не могат да бъдат ограничени само за получаващите дивиденти лица, които са установени на територията на страната, а трябва да бъдат достъпни и за получаващите дивиденти лица, които са установени в други държави членки или в държави — страни по Споразумението за ЕИП.

29 По отношение на евентуалното влияние на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане Комисията изтъква, първо, че предвиденото в тях намаляване на ставката на удържания при източника данък за дивидентите, плащани на дружества майки, установени в други държави членки или в държави — страни по Споразумението за ЕИП, само по себе си не води до напълно равно от икономическа гледна точка третиране, тъй като не означава пълно икономическо освобождаване от удържане на данък при източника, от каквото обаче дружествата майки, установени в Германия, се ползват.

30 Второ, механизмите за приспадане, предвидени в сключените от Федерална република Германия спогодби за избягване на двойното данъчно облагане, допринасяли още повече за намаляването на двойното данъчно облагане в полза на дружествата майки, които не са установени в Германия, и не позволявали във всички случаи пълно освобождаване от икономическа гледна точка, тъй като задължението за освобождаване от данъци било ограничено до определен максимален размер, който можел да бъде приспаднат.

31 Освен това Комисията посочва, че необлагането с професионален данък на дружествата майки, които са чуждестранни лица, не представлява каквото и да било данъчно предимство, тъй като, дори и ако съществуваше, поради различното си естество подобно предимство не би било достатъчно, за да се компенсира неблагоприятното данъчно третиране в резултат от окончателния характер на данъка върху доходите от капитали, събиран при източника точно от тези дружества майки. Причината, поради която дружество майка, установено в друга държава членка или в държава — страна по Споразумението за ЕИП, не било длъжно да плаща професионален данък, била, че то не упражнявало икономическа дейност в германска община и че нямало обект на облагане.

32 Накрая, Комисията изтъква, че разглежданият данъчен режим не може да се обоснове нито от необходимостта да се запази балансирано разпределение на правомощията за данъчно облагане в отношенията между държавите членки, нито от причини, свързани със съгласуваността на германската данъчна система.

33 Федерална република Германия упреква Комисията, че е разгледала изолирано данъчното освобождаване на посредничещите капиталови дружества, тъй като от 2001 г. тази държава членка прилагала система на частичните доходи, при която данъчното облагане на дивидентите се извършвало на два етапа. В първия етап на частичното данъчно облагане дружеството, което разпределяло дивидентите, дължало окончателен корпоративен данък, който не подлежал на приспадане и чийто размер бил 15 %, считано от 1 януари 2008 г., докато във втория етап на частичното данъчно облагане притежателят на дялове, който е краен получател на дивидентите, дължал данък, който се определял, като към частичното данъчно облагане в първия етап се добавяло пълното данъчното облагане на разпределената печалба. Следователно пълно данъчно облагане се получавало посредством две частични данъчни облагания и посредничещите дружества, които притежават дялове, били освободени от данък, за да се избегне свръхоблагане. В този смисъл необлагането на дивидентите, платени на притежаващи дялове дружества, които са местни лица, съгласно член 8b от KStG не трябвало да се разглежда като решение да не се упражнява правомощието за облагане на дивидентите, тъй като то се упражнявало посредством обща система, съдържаща няколко етапа.

34 Този принцип на единно и пълно данъчно облагане на разпределяната печалба от източник в Германия бил приложим както когато тази печалба не напускала територията на страната, така и при трансгранични случаи. При все това, за да можела данъчната тежест, която Федерална република Германия налагала върху дивидентите, да е една и съща при вътрешните и при трансграничните случаи, било необходимо вторият етап на данъчното облагане при последните да се изтегли по-напред, тъй като разпределянето на дивиденти от дружество майка, което е чуждестранно лице, на негов акционер, който също е чуждестранно лице, надхвърляло данъчния суверенитет на Федерална република Германия. Съгласно принципа на разделение и на териториалност обаче всяка държава членка имала право да облага с данък печалбата от източник на нейна територия.

35 Федерална република Германия признава, че третира различно капиталовите дружества, които са местни лица, и капиталовите дружества, които са чуждестранни лица, в случаите на получаване на дивиденти от дружества, които са местни лица, тъй като само последните могат да се ползват от предвиденото от член 8b от KStG освобождаване от данък.

36 При все това различното третиране било само формално и не водело до дискриминиране на дружествата майки, установени в друга държава членка или в държава — страна по Споразумението за ЕИП.

37 От една страна, дружествата, установени в Германия, и дружествата, които са със седалище в друга държава членка или в държава — страна по Споразумението за ЕИП, не се намирали в сходно положение с оглед на целта на член 8b от KStG, която била да се избегне свръхоблагането на дивидентите в Германия в рамките на прилагането на системата на частично облагане на доходите. В случаите обаче на разпределяне на дивиденти на дружество, установено в друга държава членка или в държава — страна по Споразумението за ЕИП, такъв риск не съществувал.

38 От друга страна, германското данъчно право не възпрепятствало инвестициите на чуждестранните инвеститори в предприятия, установени в Германия, тъй като, като се изключи едно намаление въз основа на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, тежестта на германския данък върху дивидентите, платени на получатели, които са чуждестранни лица, е основно същата като тази върху дивидентите, платени на получатели, които са местни лица.

39 При трансгранично разпределяне на дивиденти допълнително данъчно облагане възниквало единствено поради държавата, в която получателят им е местно лице, в резултат на съпоставянето на различните данъчни законодателства.

40 По силата на спогодби за избягване на двойното данъчно облагане в областта на данъка върху доходите и на корпоративния данък, сключени с всички останали държави — членки на Съюза, както и с Република Исландия и Кралство Норвегия, Федерална република Германия се ограничавала с удържане при източника на данък върху дивидентите, чиято ставка обикновено била 10 % или 15 %. Предвид тези спогодби посочената държава членка облагала дори много по-леко дивидентите, платени на получатели, които са чуждестранни лица, отколкото дивидентите, платени на получатели, които са местни лица.

41 Освен това спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане предвиждали, че рискът от двойно данъчно облагане се избягва чрез приспадане на удържания при източника данък в Германия от данъка в държавата, където е установено дружеството, получател на дивидентите.

42 Накрая, Федерална република Германия посочва, че макар дивидентите, разпределяни на дружества, които са местни лица, да не подлежат на облагане с корпоративен данък, тези дивиденти се взимат предвид при изчисляването на професионалния данък, дължим от тези дружества по силата на съответния регулиращ го закон. За разлика от тях дивидентите, които се разпределят на дружества, които са чуждестранни лица, не подлежат на облагане с посочения данък.

43 При условията на евентуалност Федерална република Германия поддържа, че германската система за данъчно облагане на дивидентите във всички случаи е обоснована поради причини от обществен интерес, и по-специално от необходимост от запазване на балансираното разпределение на правомощията за данъчно облагане в съответствие с принципа на териториалност, както и съгласуваността на данъчния режим.

Съображения на Съда

По нарушаването на член 56, параграф 1 ЕО

– По наличието на ограничение на свободното движение на капитали

44 Следва да се напомни, че съгласно постоянната практика на Съда, макар прякото данъчно облагане да е от компетентността на държавите членки, последните все пак трябва да я упражняват при спазване на правото на Съюза (вж. по-специално Решение от 12 декември 2006 г. по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, Recueil, стр. I‑11673, точка 36, Решение от 8 ноември 2007 г. по дело Amurta, C‑379/05, Сборник, стр. I‑9569, точка 16, Решение от 19 ноември 2009 г. по дело Комисия/Италия, C‑540/07, Сборник, стр. I‑10983, точка 28 и Решение от 3 юни 2010 г. по дело Комисия/Испания, C‑487/08, все още непубликувано в Сборника, точка 37).

45 Всяка държава членка по-специално трябва да организира системата си на данъчно облагане на разпределените печалби при спазване на правото на Съюза и в този контекст да определи данъчната основа и данъчната ставка, които се прилагат спрямо акционера получател (вж. по-специално Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 50, Решение от 12 декември 2006 г. по дело Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, Recueil, стр. I‑11753, точка 47, Решение от 20 май 2008 г. по дело Orange European Smallcap Fund, С‑194/06, Сборник, стр. І‑3734, точка 30 и Решение от 16 юли 2009 г. по дело Damseaux, C‑128/08, Сборник, стр. I‑6823, точка 25).

46 Важно е също да се изтъкне, че при липсата на мерки за уеднаквяване или хармонизация на равнище Европейски съюз държавите членки запазват компетентността си да определят чрез спогодби или едностранно критериите за разпределяне на своите правомощия за облагане с данъци, по-специално с оглед избягване на двойното данъчно облагане (Решение от 12 май 1998 г. по дело Gilly, C‑336/96, Recueil, стр. I‑2793, точки 24 и 30 и Решение от 21 септември 1999 г. по дело Saint-Gobain ZN, C‑307/97, Recueil, стр. I‑6161, точка 57, както и посочените по-горе Решение по дело Amurta, точка 17, Решение по дело Комисия/Италия, точка 29 и Решение по дело Комисия/Испания, точка 38).

47 Както е видно по-конкретно от третото ѝ съображение, Директива 90/435 цели да премахне чрез въвеждането на обща данъчна система всяко по-неблагоприятно третиране на сътрудничеството между дружествата от различни държави членки в сравнение с третирането на сътрудничеството между дружества от една и съща държава членка и по този начин да улесни групирането на дружества на равнище Европейски съюз (Решение по дело Test Claimants in the FII Group Litigation, посочено по-горе, точка 103, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 18 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 39).

48 За участия, които не попадат в обхвата на Директива 90/435, държавите членки трябва да определят дали и в каква степен трябва да бъде избегнато двойното икономическо или многократно данъчно облагане на разпределената печалба и във връзка с това да въведат, едностранно или посредством спогодби, сключени с други държави членки, механизми за избягване или намаляване на това двойно икономическо или многократно данъчно облагане. Само по себе си обаче това обстоятелство не им позволява да прилагат мерки, които противоречат на гарантираните от Договора за ЕО свободи на движение (вж. Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 54, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 24, Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 31 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 40).

49 В случая е установено, че германското законодателство облага с данък, удържан при източника, дивидентите, разпределяни от установени в Германия дружества, както на дружества, които са местни лица за тази държава членка, така и на дружества, които са със седалище в друга държава членка. При все това, що се отнася до дивидентите, разпределяни на дружества, установени в Германия, от една страна, те не се взимат предвид при изчисляването на доходите на посоченото дружество по силата на член 8b, параграф 1, първо изречение от KStG и от друга страна, се ползват с данъчен кредит във връзка с удържания при източника данък. Освен това съгласно член 36, параграфи 2 и 4 от EStG данъчният кредит се възстановява на данъкоплатеца, доколкото размерът на дължимия данък върху доходите е по-нисък от размера на данъчния кредит. Следователно дружествата получатели, които са местни лица, не понасят данъчна тежест в резултат на данъка, удържан при източника.

50 Обратно, що се отнася до дивидентите, платени на дружествата, установени в друга държава членка, в случаите, когато не е достигнат прагът на участие на дружество майка в капитала на дъщерното му дружество, предвиден в член 3, параграф 1, буква a) от Директива 90/435, удържаният при източника данък се счита съгласно германското данъчно законодателство за окончателен.

51 По този начин германското данъчно законодателство безспорно установява различно третиране на дивидентите в зависимост от това дали се разпределят на дружества получатели, които са местни, или на дружества получатели, които са чуждестранни лица.

52 В това отношение обаче Федерална република Германия изтъква, от една страна, че дружествата, получатели на дивиденти, не се намират в сходно положение с оглед на целта на разглежданото данъчно законодателство и от друга страна, че данъчната тежест върху дивидентите, платени на дружества, установени в друга държава членка, не е по-голяма от тази върху дивидентите, разпределяни на дружества, които са местни лица.

53 Поради това на първо място следва да се провери дали с оглед на целта на посоченото законодателство — която според Федерална република Германия е да се предотврати свръхоблагането на разпределяните печалби в Германия — дружествата, получатели на дивиденти, се намират в сходно положение според това дали са местни или чуждестранни за Германия лица.

54 В това отношение може единствено да се констатира, че целта да се предотврати свръхоблагането на разпределяните печалби в Германия е постигната чрез премахване на многократното данъчно облагане на дивидентите, разпределяни на дружества, които са местни лица, съгласно условията, посочени в точка 49 от настоящото решение.

55 От съдебната практика действително следва, че по отношение на мерките, предвидени от държава членка за избягване или намаляване на многократното данъчно облагане или на икономическото двойно данъчно облагане на печалбата, разпределяна от дружество, което е местно лице, акционерите получатели, които са местни лица, не се намират непременно в положение, сходно с това на акционерите получатели, които са местни лица за друга държава членка (вж. в този смисъл Решение от 14 декември 2006 г. по дело Denkavit Internationaal и Denkavit France, C‑170/05, Recueil, стр. I‑11949, точка 34, както и Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 37, Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 51 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 50).

56 Въпреки това от момента, когато държава членка едностранно или посредством спогодба обложи с данък върху доходите не само дружествата, които са местни лица, но и дружествата, които са чуждестранни лица, за дивидентите, получавани от дружество, което е местно лице, положението на посочените дружества, чуждестранни лица, се доближава до това на дружествата, местни лица (вж. в този смисъл Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 68, Решение по дело Denkavit Internationaal и Denkavit France, посочено по-горе, точка 35, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 38, Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 52, както и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 51).

57 Всъщност самото упражняване от същата държава на данъчната ѝ компетентност, независимо от данъчното облагане в друга държава членка, създава риск от многократно данъчно облагане или от двойно икономическо облагане. В подобен случай, за да не бъдат изправени дружествата получатели, които са чуждестранни лица, пред ограничение на свободата на движение на капитали, което по принцип е забранено от член 56 ЕО, държавата, за която дружеството, разпределящо дивидентите, е местно лице, трябва да следи по отношение на предвидения в нейното национално право механизъм за избягване или намаляване на многократното облагане или на двойното икономическо облагане дружествата, които са чуждестранни лица, да бъдат третирани по същия начин като дружествата, които са местни лица (вж. Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 70, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 39, Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 53 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 52).

58 В настоящия случай обаче следва да се констатира, че Федерална република Германия е решила да упражнява данъчната си компетентност по отношение на дивиденти, разпределяни на дружества, които са местни лица за други държави членки. Дружествата, получатели на тези дивиденти, които са чуждестранни лица, се намират следователно в положение, сходно с това на дружествата, които са местни лица, що се отнася до риска от двойно икономическо облагане на дивидентите, разпределяни от дружествата, които са местни лица, така че дружествата получатели, които са чуждестранни лица, не могат да бъдат третирани различно от дружествата получатели, които са местни лица (Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 53).

59 Този извод не може да се обори от довода на Федерална република Германия, че дружествата, получатели на дивиденти, които са местни лица, и тези, които са чуждестранни лица, не се намират в сходно положение, доколкото единствено преразпределяните от първите печалби могат да бъдат обект на свръхоблагане в Германия, след като тази държава членка може да обложи с данък само доходите на акционерите на посочените дружества, които за нея са местни лица.

60 Освен обстоятелството, че не може да се изключи възможността дружество, което е местно лице за държава членка, различна от Федерална република Германия, да има акционери, които са местни лица за Германия, сравняването между данъчната тежест върху дивидентите, платени на дружества, които са чуждестранни лица, и общата данъчна тежест върху дивидентите, когато дружество получател, което е местно лице, ги преразпределя на акционерите си, които са местни лица, би довело до сравняване на режими и положения, които не са сходни, а именно, от една страна, физически лица, получатели на дивиденти в страната, и техния режим на подоходно облагане и от друга страна, капиталови дружества, получатели на дивиденти, изплащани към чужбина, и данъка, удържан при източника от посочената държава членка (вж. в този смисъл Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 43).

61 На второ място, за да докаже, че данъчната тежест върху дивидентите, плащани на дружества, установени в друга държава членка, не е по-голяма от тази върху дивидентите, разпределяни на дружества, които са местни лица, Федерална република Германия се позовава на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане, сключени с всички държави членки, както и на обстоятелството, че за разлика от дружествата, които са чуждестранни лица, дружествата, които са местни лица, се облагат с професионален данък в Германия.

62 По отношение на влиянието на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане следва да се напомни, че съгласно Съда не може да се изключи възможността държава членка да гарантира спазването на своите задължения, произтичащи от Договора, като сключи спогодба за избягване на двойното данъчно облагане с друга държава членка (вж. в този смисъл Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 71, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 79, Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 36 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 58).

63 Същевременно за тази цел е необходимо прилагането на такава спогодба да позволява да се компенсират последиците от разликата в третирането, произтичаща от националното законодателство (вж. Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 37 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 59).

64 Съгласно информацията, предоставена от Федерална република Германия, на основание на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане, сключени с други държави членки, тя се ограничава с удържане при източника на данък върху дивидентите в размер обикновено на 10 % или 15 %, като данъкът при източника, надхвърлящ тази граница, се възстановява на акционера в съответствие с националното право.

65 При все това, както с основание изтъква Комисията, само по себе си намаляването на ставката на данъка, с който се облагат при източника дивидентите, разпределяни на дружества, установени в друга държава членка, не може да компенсира последиците от различното третиране, което националното данъчно законодателство е установило, тъй като не означава неутрализиране на икономическата тежест на удържания при източника данък съгласно условията, изложени в точка 49 от настоящото решение, от каквото неутрализиране се ползват дружествата, установени в Германия.

66 Освен това Федерална република Германия изтъква, че спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане предвиждат, че рискът от двойно данъчно облагане се избягва чрез приспадане на данъка, удържан при източника, от данъка, дължим в държавата на установяване. Съгласно твърденията на Комисията, които държавата членка ответник не оспорва, посочените спогодби предвиждат, че задължението за приспадане е ограничено до определен максимално допустим размер.

67 В това отношение следва да се посочи, че прилагането на метода на приспадане би трябвало да създаде възможност удържаният в Германия данък върху дивидентите да се приспадне изцяло от дължимия данък в държавата по установяване на дружеството получател, така че дори получените от това дружество дивиденти да се облагат по-тежко от дивидентите, плащани на дружествата, установени в Германия, за тази по-голяма данъчна тежест отговорност носи вече не Федерална република Германия, а държавата по установяване на дружеството получател, която е упражнила правото си на облагане (вж. в този смисъл Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 60).

68 Ето защо разликата в третирането може да се компенсира чрез метода на приспадане само когато дивидентите от източник в Германия са обложени в достатъчна степен в другата държава членка. Ако тези дивиденти обаче не са обложени или не са обложени в достатъчна степен, размерът на удържания в Германия данък или на част от него не може да бъде приспаднат (вж. Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 38 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 62).

69 Следва също да се уточни, че изборът да се обложат в другата държава членка доходите от източник в Германия или нивото им на данъчно облагане зависи не от Федерална република Германия, а от условията за данъчно облагане, определени от другата държава членка (Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 64).

70 По-нататък, Федерална република Германия неоснователно поддържа, че приспадането на данъка, платен в Германия, от данъка, дължим в другата държава членка, на основание на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане позволява във всички случаи да се компенсира разликата в третирането, произтичаща от прилагането на разпоредбите от националното законодателство или от тези спогодби, които водят до намаляване на ставката на данъка, удържан при източника (вж. също Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 39 и Решение по дело Комисия/Испания, посочено по-горе, точка 64).

71 Накрая, по отношение на довода на Федерална република Германия, изведен от факта, че дружествата, получатели на дивиденти, които са установени в друга държава членка, не са длъжни да плащат професионален данък, с който се облагат дружествата, получатели на дивиденти, които са установени в Германия, достатъчно е да се напомни, че съгласно практиката на Съда неблагоприятното данъчно третиране, което противоречи на някоя от основните свободи, не може да се обоснове с наличието на други данъчни предимства, дори и да се предположи, че такива предимства съществуват (вж. в този смисъл Решение от 6 юни 2000 г. по дело Verkooijen, C‑35/98, Recueil, стр. I‑4071, точка 61, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 75 и Решение от 1 юли 2010 г. по дело Dijkman и Dijkman-Lavaleije, C‑233/09, все още непубликувано в Сборника, точка 41).

72 С оглед изложените съображения следва да се заключи, че установеното от германското данъчно законодателство различно третиране на дивидентите в зависимост от това дали са разпределени на дружества, които са местни лица, или на дружества, които са чуждестранни лица, може да възпрепятства дружествата, установени в други държави членки, да инвестират в Германия и по същество представлява пречка за събирането на капитали от дружества, които са местни лица, в дружества, установени в други държави членки.

73 Поради това посоченото законодателство представлява ограничение на свободното движение на капитали, което по принцип е забранено с член 56, параграф 1 ЕО.

– По обосноваването на ограничението на свободното движение на капитали

74 Както следва от трайно установената съдебна практика, националните мерки, които ограничават свободното движение на капитали, могат да бъдат обосновани с императивни съображения от общ интерес, стига да са в състояние да гарантират осъществяването на преследваната с тях цел и да не надхвърлят необходимото за постигането ѝ (Решение от 23 октомври 2007 г. по дело Комисия/Германия, C‑112/05, Сборник, стр. I‑8995, точки 72 и 73, както и Решение по дело Dijkman и Dijkman-Lavaleije, посочено по-горе, точка 49).

75 В това отношение Федерална република Германия поддържа, на първо място, че германската данъчна уредба относно облагането на дивидентите — с която се цели да се установи единно и цялостно данъчно облагане на печалбата както във вътрешните, така и в трансграничните случаи — е обоснована от необходимостта да се гарантира балансирано разпределение на правомощията за данъчно облагане, свързано с принципа на териториалност, съгласно който всяка държава членка има право да облага печалбите от източник на нейна територия. Единствено чрез удържане на данък при източника държавата членка можела да следи за това дивидентите, разпределени благодарение на доходи от източник икономическа дейност на нейна територия, да бъдат обложени само веднъж и изцяло с германски данък.

76 Освен това Федерална република Германия посочва, че съгласно практиката на Съда, и по-специално точка 59 от Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, и точка 83 от Решение от 17 септември 2009 г. по дело Glaxo Wellcome (C‑182/08, Сборник, стр. I‑8591), да се изисква държавата, за която разпределящото дивидентите дружество е местно лице, да гарантира, че печалбите, разпределени на акционер, който е чуждестранно лице, не са засегнати от многократно или двойно икономическо облагане, фактически би означавало тази държава да се откаже от правото си да обложи доходи, получени от упражнявана на нейна територия икономическа дейност.

77 В това отношение следва да се напомни, че обосноваване с необходимостта от запазване на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки може да се приеме по-специално когато въпросната система цели да предотврати определени практики, които могат да застрашат правото на държава членка да упражнява данъчните си правомощия по отношение на извършваните на нейна територия дейности (вж. Решение от 29 март 2007 г. по дело Rewe Zentralfinanz, C‑347/04, Сборник, стр. I‑2647, точка 42, Решение от 18 юли 2007 г. по дело Oy AA, C‑231/05, Сборник, стр. I‑6373, точка 54, Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 58, както и Решение от 18 юни 2009 г. по дело Aberdeen Property Fininvest Alpha, C‑303/07, Сборник, стр. I‑5145, точка 66).

78 От съдебната практика следва обаче също, че когато държава членка избере да не облага дружествата получатели, които са установени на нейната територия, във връзка с този тип доходи, тя не може да се позове на необходимостта от гарантиране на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки, за да обоснове облагането на дружествата получатели, които са установени в друга държава членка (Решение по дело Amurta, посочено по-горе, точка 59 и Решение по дело Aberdeen Property Fininvest Alpha, посочено по-горе, точка 67).

79 Независимо че според Федерална република Германия член 8b от KStG не би трябвало да се разглежда като следствие от решението ѝ да не упражнява правомощията си за облагане на дивидентите, дружествата, установени в Германия, безспорно се ползват за дивидентите, плащани им от дружества, които са местни лица, от възможността за пълно неутрализиране на последиците от удържания при източника данък.

80 Съдът наистина вече е приел, че да се изисква от държавата, на която разпределящото дивиденти дружество е местно лице, да гарантира, че печалбата, разпределена на акционер, чуждестранно лице, няма да бъде обект на многократно данъчно облагане или на икономическо двойно данъчно облагане, било като освободи от облагане разпределящото дивиденти дружество във връзка с тази печалба, било като предостави на посочения акционер данъчно предимство, съответстващо на данъка, който разпределящото дивиденти дружество е платило върху посочената печалба, фактически би означавало тази държава да се откаже от правото си да обложи доходи, получени от упражнявана на нейна територия икономическа дейност (вж. Решение по дело Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, посочено по-горе, точка 59 и Решение по дело Glaxo Wellcome, посочено по-горе, точка 83).

81 В случая обаче освобождаването от удържане на данък при източника или данъчното предимство, съответстващо на данъка, удържан при източника от Федерална република Германия, предоставяни на дружествата, установени в друга държава членка, фактически не означавало, че последната трябва да се откаже от правото си да облага доходите от източник — упражнявана на нейна територия икономическа дейност. Всъщност дивидентите, разпределяни от дружества, които са местни лица, вече са обложени като представляващи реализирана от тях печалба.

82 Освобождаването от удържане на данък при източника или предоставянето на данъчно предимство, съответстващо на данъка, удържан при източника от Федерална република Германия, наистина би довело до намаляване на нейните приходи от данъци.

83 От постоянната практика на Съда обаче следва, че намаляването на приходите от данъци не може да се счита за императивно съображение от обществен интерес, което може да се изтъкне, за да се обоснове мярка, която по принцип е в противоречие с някоя от основните свободи (вж. по-специално Решение от 7 септември 2004 г. по дело Manninen, C‑319/02, Recueil, стр. I‑7477, точка 49 и цитираната съдебна практика).

84 На второ място, Федерална република Германия поддържа, че режимът на данъчно облагане на дивидентите е обоснован от причини, свързани със съгласуваността на данъчния режим. Всъщност данъчното предимство, предоставено от член 8b от KStG, се компенсирало от неблагоприятните данъчни последици по-специално на данъчното облагане на акционерите. Дори и в случаите, когато печалбите не се разпределяли на акционери, вторият етап на данъчното облагане се извършвал в Германия.

85 В това отношение следва да се напомни, че Съдът вече е приел, че необходимостта от запазване на съгласуваността на данъчна система може да обоснове ограничение върху упражняването на свободите на движение, гарантирани с Договора (Решение от 28 януари 1992 г. по дело Bachmann, C‑204/90, Recueil, стр. I‑249, точка 28, Решение по дело Manninen, посочено по-горе, точка 42, Решение от 27 ноември 2008 г. по дело Papillon, C‑418/07, Сборник, стр. I‑8947, точка 43 и Решение по дело Glaxo Wellcome, посочено по-горе, точка 77).

86 За да може обаче да издържи такъв аргумент, Съдът изисква да е налице пряка връзка между съответното данъчно предимство и компенсирането му с определено данъчно задължение, като прекият характер на връзката трябва да се преценява с оглед на целта, преследвана от разглежданата правна уредба (вж. Решение по дело Papillon, посочено по-горе, точка 44 и Решение по дело Glaxo Wellcome, посочено по-горе, точка 78).

87 В случая следва да се констатира, че в рамките на разглежданото данъчно законодателство неутрализирането на последиците от удържането на данък при източника върху дивиденти, разпределяни на дружество, което е местно лице, не зависи от това дали е изпълнено двойното условие дивидентите да са преразпределени от дружеството и данъчното им облагане при акционерите на това дружество да позволява да се компенсира данъчното освобождаване от икономическа гледна точка на удържането на данък при източника.

88 Както става ясно от мотивите за приемане на разглежданото данъчно законодателство, изложени в писмената защита на Федерална република Германия, една от целите на системата за частично данъчно облагане на доходите е да се благоприятства реинвестирането в предприятието на печалбите от дейността му и подобряването по този начин на възможностите за самофинансиране на предприятията. Такава система за частично данъчно облагане цели по-специално да стимулира запазването на печалбата в дружеството и да избегне разпределянето ѝ на акционерите под формата на дивиденти.

89 Всъщност, тъй като към втория етап на данъчното облагане се пристъпва само в случаите, когато печалбата е разпределена на акционерите под формата на дивиденти, системата прави натрупването на печалбата в дружеството по-благоприятно от данъчна гледна точка, отколкото разпределянето ѝ на акционерите.

90 Тъй като за факта на избягване на втория етап на данъчното облагане може да се приеме, че съответства на целта на посочения данъчен режим, която е да се стимулира натрупването на печалбите в дружеството получател вместо разпределянето им на акционерите под формата на дивиденти, не би могло да се счита, че предимството, изразяващо се в освобождаване от удържане при източника на данък върху дивидентите, разпределяни на дружество, което е местно лице, във всички случаи се компенсира от данъчното облагане на тези печалби като доходи на акционерите на дружеството получател.

91 Не би могъл да се приеме доводът на Федерална република Германия, че дори и в случаите, когато печалбите на дружеството получател не са били разпределени на акционерите му, все пак се стига до втория етап на данъчното облагане, доколкото в бъдеще неизбежно ще се извърши облагаема сделка. Дори и да се предположи, че това е така, евентуално данъчно облагане на по-късен етап не може да обоснове незабавно освобождаване от удържане на данък при източника върху дивидентите, платени на дружествата получатели, които са местни лица.

92 Следователно не съществува пряка връзка по смисъла на съдебната практика, цитирана в точка 86 от настоящото решение, между освобождаването от удържане на данък при източника на дивидентите, плащани на дружества получатели, които са местни лица, и данъчното облагане на тези дивиденти било като доходи на акционерите на тези дружества, било при евентуална последваща облагаема сделка.

93 Следователно ограничението на свободното движение на капитали, което разглежданото данъчно законодателство налага, не може да бъде обосновано от изтъкнатите от Федерална република Германия съображения.

94 От изложеното дотук следва, че като е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в други държави членки, в случаите, когато не е достигнат прагът на участие на дружество майка в капитала на дъщерното му дружество, предвиден в член 3, параграф 1, буква a) от Директива 90/435, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия, Федерална република Германия не е изпълнила задълженията си по член 56, параграф 1 ЕО.

По нарушаването на член 40 от Споразумението за ЕИП

95 Една от основните цели на Споразумението за ЕИП е да се осъществи по възможно най-пълен начин свободното движение на стоки, хора, услуги и капитали в цялото ЕИП, така че изграденият на територията на Съюза вътрешен пазар да обхване и държавите от ЕАСТ. С оглед на това целта на множество разпоредби от посоченото споразумение е да гарантират във възможно най-голяма степен еднаквото му тълкуване в цялото ЕИП (вж. Становище 1/92 от 10 април 1992 г., Recueil, стр. I‑2821). Във връзка с това Съдът трябва да следи разпоредбите от Споразумението за ЕИП, които по същество са идентични на тези от Договора, да се тълкуват еднакво в държавите членки (вж. Решение от 23 септември 2003 г. по дело Ospelt и Schlössle Weissenberg, C‑452/01, Recueil, стр. I-9743, точка 29, както и Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 65).

96 От това следва, че ако ограниченията върху свободното движение на капитали между лица от държавите, страни по Споразумението за ЕИП, трябва да се преценяват с оглед на член 40 от посоченото споразумение и на приложение XII към него, то разпоредбите му имат същия правен обхват като идентичните по същество разпоредби на член 56 ЕО (вж. Решение от 11 юни 2009 г. по дело Комисия/Нидерландия, C‑521/07, Сборник, стр. I‑4873, точка 33 и Решение по дело Комисия/Италия, посочено по-горе, точка 66).

97 Както бе констатирано в точка 49 от настоящото решение, дружествата получатели, установени в Германия, не понасят данъчна тежест в резултат на удържането на данък при източника върху дивидентите, разпределени им от техни дъщерни дружества, които са местни лица.

98 По отношение на дивидентите, плащани на дружества, установени в Исландия и Норвегия, удържаният при източника данък се счита съгласно германското право за окончателен.

99 Поради това с оглед на същите съображения като изложените във връзка с член 56, параграф 1 ЕО, като е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в Исландия и Норвегия, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия, Федерална република Германия не е изпълнила задълженията си по член 40 от Споразумението за ЕИП.

По съдебните разноски

100 Съгласно член 69, параграф 2 от Процедурния правилник загубилата делото страна се осъжда да заплати съдебните разноски, ако е направено такова искане. След като Комисията е направила искане за осъждането на Федерална република Германия и последната е загубила делото, тя трябва да бъде осъдена да заплати съдебните разноски.

По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:

1) Като е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в други държави членки, в случаите, когато не е достигнат прагът на участие на дружество майка в капитала на дъщерното му дружество, предвиден в член 3, параграф 1, буква a) от Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки, изменена с Директива 2003/123/ЕО на Съвета от 22 декември 2003 година, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия, Федерална република Германия не е изпълнила задълженията си по член 56, параграф 1 ЕО.

2) Като е предвидила, че дивидентите, разпределяни на дружества, установени в Исландия и Норвегия, подлежат на по-тежко от икономическа гледна точка данъчно облагане, отколкото дивидентите, разпределяни на дружества, които са със седалище на нейна територия, Федерална република Германия не е изпълнила задълженията си по член 40 от Споразумението за Европейското икономическо пространство от 2 май 1992 година.

3) Осъжда Федерална република Германия да заплати съдебните разноски.

Подписи