Дело C-41/09

Европейска комисия

срещу

Кралство Нидерландия

„Неизпълнение на задължения от държава членка — Данък върху добавената стойност — Шеста директива ДДС — Директива 2006/112/ЕО — Прилагане на намалена ставка — Живи животни, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти за човешко и животинско потребление — Доставки, внос и придобиване на коне“

Резюме на решението

Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Данъци върху оборота — Обща система на данъка върху добавената стойност — Възможност държавите членки да прилагат намалена ставка за някои доставки на стоки и услуги

(член 12, приложение З към Директива 77/388 на Съвета, изменена с Директива 2006/18, и от член 96 до член 99, параграф 1 от приложение III към Директива 2006/112 на Съвета)

Като е облагала с намалена ставка на данък върху добавената стойност всички доставки, вноса и вътреобщностното придобиване на коне, съответната държава членка не е изпълнила задълженията си както по член 12 във връзка с приложение З към Шеста директива 77/388 относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота, изменена с Директива 2006/18, така и по член 96 до член 99, параграф 1 от Директива 2006/112 относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с приложение III от нея.

Всъщност, от една страна, точка 1 от приложение III допуска облагането с намалена ставка на данък върху добавената стойност само на живи животни, обикновено предназначени за подготвяне на хранителни продукти, и от друга, целта на тази разпоредба е да се улесни покупката на посочените продукти от крайния потребител.

С оглед на особеното положение в Съюза на конете, които обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти, но някои от тях могат да бъдат доставени за консумация, следва да се приеме, в светлината на целта на законодателя на Съюза за поевтиняване на основните блага за крайния потребител, че точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че с намалена ставка на данък върху добавената стойност може да се облага само доставката на коне за клане, предназначени за подготвянето на хранителни продукти.

(вж. точки 54, 57 и 68 и диспозитива)

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (първи състав)

3 март 2011 година( )

„Неизпълнение на задължения от държава членка — Данък върху добавената стойност — Шеста директива ДДС — Директива 2006/112/ЕО — Прилагане на намалена ставка — Живи животни, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти за човешко и животинско потребление — Доставки, внос и придобиване на коне“

По дело C‑41/09

с предмет иск за установяване на неизпълнение на задължения, предявен на основание член 226 ЕО на 29 януари 2009 г.,

Европейска комисия, за която се явяват г‑н D. Triantafyllou и г‑н W. Roels, в качеството на представители, със съдебен адрес в Люксембург,

ищец,

срещу

Кралство Нидерландия, за което се явяват г‑жа C. Wissels и г‑жа M. Noort, г‑н M. de Grave и г‑н J. Langer, в качеството на представители,

ответник,

подпомагано от:

Федерална република Германия, за която се явяват г‑н M. Lumma и г‑н C. Blaschke, в качеството на представители, със съдебен адрес в Люксембург,

Френска република, за която се явява г‑жа B. Beaupère-Manokha, в качеството на представител,

встъпили страни,

СЪДЪТ (първи състав),

състоящ се от: г‑н Tizzano, председател на състав, г‑н J.‑J. Kasel, г‑н A. Borg Barthet, г‑н M. Safjan (докладчик) и г‑жа M. Berger, съдии,

генерален адвокат: г‑н Y. Bot,

секретар: г‑жа M. Ferreira, главен администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 7 септември 2010 г.,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 5 октомври 2010 г.,

постанови настоящото

Решение

1 С исковата си молба Комисията на Европейските общности моли Съда да установи, че като е облагало с намалена ставка на данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) доставката, вноса и вътреобщностното придобиване на някои живи животни (по-конкретно коне), които обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти за човешко и животинско потребление, Кралство Нидерландия не е изпълнило задълженията си както по член 12 във връзка с приложение З към Шеста директива 77/338/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1), изменена с Директива 2006/18/ЕО на Съвета от 14 февруари 2006 година (ОВ L 51, стр. 12, наричана по-нататък „Шеста директива“), така и по членове от 96 до 99, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стp. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7) във връзка с приложение ІІІ към нея (наричано по-нататък „приложение ІІІ“).

Правна уредба

Правна уредба на Съюза

2 Считано от 1 януари 2007 г., Директива 2006/112 отменя и заменя съществуващата правна уредба на Европейския съюз в областта на ДДС, и по-специално Шеста директива.

3 Съгласно съображения 1 и 3 от Директива 2006/112 преработването на Шеста директива е необходимо, за да се представят по ясен и рационален начин всички приложими разпоредби, с преработена структура и формулировка, но без по принцип да се внасят промени по същество в съществуващото законодателство.

4 Така членове от 96 до 99, параграф 1 от Директива 2006/112 съответстват на различни разпоредби на член 12 от Шеста директива и на приложение З към нея.

5 Член 96 от Директива 2006/112 гласи:

„Държавите членки прилагат стандартна ставка на ДДС, която се определя от всяка държава членка като процент от данъчната основа и която е една и съща за доставката на стоки и за доставката на услуги“.

6 Член 97 от тази директива предвижда:

„1. От 1 януари 2006 г. до 31 декември 2010 г. стандартната данъчна ставка не може да бъде по-малка от 15 %.

2. Съветът взема решение, в съответствие с член 93 от Договора [за ЕО], относно размера на стандартната данъчна ставка, приложим след 31 декември 2010 г.“

7 Член 98 от същата директива е формулиран по следния начин:

„1. Държавите членки могат да прилагат една или две намалени ставки.

2. Намалените ставки се прилагат само за доставки на стоки или услуги в категориите, предвидени в приложение III.

[…]

3. Когато се прилагат намалените ставки, предвидени в параграф 1 за категориите на стоките, държавите членки могат да използват Комбинираната номенклатура за установяване на точния обхват на съответната категория“.

8 Член 99, параграф 1 от посочената директива гласи:

„Намалените ставки се определят като процент от данъчната основа, който не може да бъде под 5 %“.

9 В точка 1 от приложение III, озаглавено „Списък на доставките на стоки и услуги, за които могат да бъдат приложени намалените ставки, посочени в член 98“, се посочва:

„Хранителни продукти (включително напитки, но с изключение на алкохолни напитки) за човешко и животинско потребление; живи животни, семена за посев, растения и съставки, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти; продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“.

10 Тази разпоредба съответства на точка 1 от приложение З към Шеста директива.

11 Точка 11 от приложение III, която съответства на точка 10 от приложение З към Шеста директива, гласи следното:

„доставка на стоки и услуги от вид, който нормално е предназначен за използване в земеделското производство, но с изключение на капиталови стоки като машини или сгради“.

Национална правна уредба

12 Член 9 от Закона за данъка върху оборота (Wet op de omzetbelasting) от 28 юни 1968 г. (Staatsblad 1968, № 329, наричан по-нататък „Законът за данъка върху оборота“) предвижда:

„1. Данъкът е в размер на 19 %.

2. По дерогация от параграф 1 данъкът е в размер на:

a) 6 % за доставките на стоки и услуги, посочени в приложената към настоящия закон таблица I,

[…]“.

13 Точки а. 1 и а. 4 от посочената таблица I гласят следното:

„a.

1. хранителни продукти, по-специално:

a) храни и напитки, обикновено предназначени за човешко потребление;

b) продукти, които са явно предназначени за подготвяне на посочените в буква a) храни и напитки и които изцяло или отчасти влизат в състава им;

c) продукти, предназначени за използване като добавки или заместители на посочените в буква a) храни и напитки, като се има предвид, че алкохолните напитки не се приемат за хранителни продукти;

[…]

4.

a) животни от рода на едрия рогат добитък, овцете, козите, свинете и конете;

b) животни, различни от посочените в буква a) и явно предназначени за приготвянето или производството на посочените в точка 1 по-горе хранителни продукти, и животни, явно предназначени за отглеждането на тези животни;

c) карантии от посочените в букви a) и b) животни;

d) продукти, явно предназначени за размножаване на посочените в букви a) и b) животни“.

Досъдебна процедура и производство пред Съда

14 Като счита, че с облагането с намалена ставка на ДДС на доставката, вноса и вътреобщностното придобиване на някои живи животни (по-конкретно коне), които обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти за човешко и животинско потребление, Кралство Нидерландия не е изпълнило задълженията си по член 12 от Шеста директива във връзка с приложение З към нея, Комисията решава да започне предвидената в член 226 ЕО процедура. С писмо от 10 април 2006 г. Комисията изпраща официално уведомление на тази държава членка да представи своето становище в това отношение.

15 В отговора си от 27 юни 2006 г. Кралство Нидерландия признава, че предвиденото в националната правна уредба приложно поле на облагането с намалена ДДС ставка на доставките на някои живи животни е по-широко от разрешеното с Шеста директива. То посочва, че в нидерландския парламент ще се внесе проектозакон за съобразяване с тази директива и че законодателното изменение вероятно ще влезе в сила на 1 януари 2007 г.

16 Тъй като Кралство Нидерландия все пак не приема този проектозакон, на 23 октомври 2007 г. Комисията издава мотивирано становище, с което му отправя покана да предприеме необходимите мерки, за да се съобрази с това становище в срок от два месеца, считано от момента на неговото съобщаване.

17 На 26 ноември 2007 г. Кралство Нидерландия посочва в отговор на мотивираното становище, че в постоянната комисия по финансите към втората камара на Парламента са започнали разисквания по посочения законопроект. На 31 март 2008 г. обаче тази държава членка уведомява Комисията, че понастоящем не счита за целесъобразно да приема споменатия законопроект.

18 При тези условия Комисията предявява настоящия иск.

19 С определения на председателя на Съда от 18 септември и 20 ноември 2009 г. Федерална република Германия и Френската република са съответно допуснати да встъпят в подкрепа на исканията на Кралство Нидерландия.

По иска

Доводи на страните

20 Комисията изтъква, че членове от 96 до 99, параграф 1 от Директива 2006/112 във връзка с приложение III се прилагат спрямо доставките и mutatis mutandis спрямо вноса и вътреобщностното придобиване.

21 Съгласно текста на точка 1 от приложение ІІІ за живите животни, както и за семената за посев, растенията и другите съставки може да се прилага намалена ставка на ДДС само ако те обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти, като случаят при конете не бил такъв.

22 Освен това от практиката на Съда следвало, че както всяка друга разпоредба, с която се установява намалена ставка на ДДС, посочената точка 1 трябва да бъде тълкувана стриктно.

23 Ето защо Законът за данъка върху оборота, който предвиждал намалена ставка на ДДС за доставките на някои живи животни, по-конкретно коне, дори когато те не са предназначени за приготвянето или производството на хранителни продукти, не бил съобразен с разпоредбите на Директива 2006/112.

24 В писмената си реплика Комисията добавя, че текстовете на френски, италиански и английски език на точка 1 от приложение III потвърждават, че намалената ставка на ДДС е приложима само за стоките, включени независимо по какъв начин в подготвянето на хранителни продукти за човешко и животинско потребление.

25 Освен това Комисията подчертава, че животните не са хранителен продукт. С израза „живи животни“, употребен в точка 1 от приложение III, законодателят на Съюза искал да отграничи цял вид дейност от производството на хранителни продукти. Всъщност, ако липсвало това уточнение, доставката на живи животни щяла да се облага със стандартната ставка на ДДС, така че преработените крайни продукти, попадащи в категорията на хранителните продукти, щели да струват по-скъпо.

26 В допълнение, според Комисията разглежданата точка 1 не бива да се тълкува в смисъл, че всички доставки на коне подлежат на облагане със стандартната ставка на ДДС. Тази разпоредба всъщност предвиждала облагане с намалена ставка на ДДС в зависимост от съответния кон и съответната сделка. В това отношение обстоятелства като цената и расата на животното давали насока за предвиденото му използване.

27 На последно място Комисията отбелязва, че не всички коне се използват за земеделски цели.

28 Кралство Нидерландия най-напред поддържа, че както по време на досъдебната процедура, така и в исковата молба Комисията визира само конете измежду посочените в точка a. 4, буква а) от таблица I към Закона за данъка върху оборота животни. Ето защо искът трябвало да се отхвърли като недопустим, доколкото се отнася до прилагането на намалена ставка на ДДС за някои живи животни, различни от конете.

29 Следващият, основен довод на Кралство Нидерландия е, че нито от текста на нидерландски език, нито от текста на някой от другите езици следва, че употребеният в точка 1 от приложение ІІІ израз „които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти“ се прилага за живите животни, семената за посев и растенията. Напротив, от текста на немски език на същата разпоредба следвало, че този израз се отнася само до съставките. Това било единственото възможно тълкуване, като се има предвид, че семената за посев например обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти. Ето защо конете в качеството им на живи животни, независимо дали обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти или не, попадали в обхвата на споменатата точка 1.

30 При условията на евентуалност Кралство Нидерландия твърди, че Комисията не е представила фактически данни, от които да следва, че конете обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти. Когато обаче иска от Съда да установи неизпълнение на задължения от държава членка, Комисията не можела да се основава на каквато и да било презумпция.

31 При условията на евентуалност спрямо предходното Кралство Нидерландия поддържа, че конете обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти. В това отношение от употребата на наречието „обикновено“ в точка 1 на приложение ІІІ следвало, че е необходимо да се провери не дали всяко отделно животно е предназначено за подготвяне на хранителни продукти, а дали определена категория животни е предназначена за подготвяне на хранителни продукти. Всеки кон можело да бъде отведен в кланицата като кланично животно, макар да е възможно предназначението му временно да се промени, например като се използва за състезателен кон. В този смисъл Кралство Нидерландия се позовава на Определение от 1 юни 2006 г. по дело V.O.F. Dressuurstal Jespers (C‑233/05) и на член 20 от Регламент (ЕО) № 504/2008 на Комисията от 6 юни 2008 година за прилагане на Директива 90/426/ЕИО и Директива 90/427/ЕИО на Съвета относно методите за идентификация на еднокопитни животни (ОВ L 149 стр. 3), от който следвало, че еднокопитното животно поначало се приема за предназначено за клане с цел човешка консумация.

32 Освен това подходът на Комисията бил неприложим, понеже щял да наложи при всяка доставка на кон да се проверява предназначението му, още повече че намерението на купувача може да е различно от това на продавача.

33 При условията на евентуалност спрямо предходното Кралство Нидерландия посочва, че конете са стока от вид, който обикновено е предназначен за използване в земеделското производство. Следователно всяка доставка на кон можела да се облага с намалена ставка на ДДС, на основание точка 11 от приложение III.

34 В писмената си дуплика Кралство Нидерландия добавя, че желаният от Комисията резултат — облагане с намалена ставка на ДДС на всички суровини и междинни продукти — също е постигнат, ако се приеме, че точка 1 от приложение ІІІ се отнася до всички живи животни. Освен това обстоятелството, че крайният продукт се оскъпява в резултат от последваща корекция, не било доказано.

35 На последно място, предлаганото от Комисията тълкуване накърнявало принципа на правна сигурност. Всъщност данъчнозадълженото лице следвало да проверява всеки път дали доставката на кон подлежи на облагане със стандартна или с намалена ставка на ДДС, докато предназначението на животното можело да се определи само a posteriori.

36 Федерална република Германия изтъква, че ако нито един от текстовете на различните езици, цитирани от Комисията, не позволява да се определи ясно приложното поле на точка 1 от приложение ІІІ, то от текста на немски език на тази разпоредба следва, че изразът „които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти“ се отнася само за съставките. Освен това определянето на приложимата ставка на ДДС в зависимост от използването на коня от купувача противоречало на принципа на неутралитет на този данък.

37 Според Френската република посочената точка 1 допуска облагането с намалена ставка на ДДС на всички доставки на живи животни, независимо от тяхното предназначение. Всъщност тези животни, подобно на растенията и на семената за посев, се различавали от съставките, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти. Във всеки случай конете били част от живите животни, обикновено предназначени за храна.

Съображения на Съда

38 Най-напред следва да се отбележи, че в съдебното заседание Комисията уточни, че измежду животните, посочени в точка а.4, буква а) от Закона за данъка върху оборота, исковата ѝ молба се отнася само до конете, доколкото едрият рогат добитък, овцете, козите и свинете се отглеждат главно за човешко и животинско потребление.

39 Ето защо исковата молба следва да се разбира в смисъл, че Комисията търси отговорност от Кралство Нидерландия единствено за това, че то облага с намалена ставка на ДДС доставката, вноса и вътреобщностното придобиване на коне.

40 На първо място, страните спорят относно тълкуването на точка 1 от приложение III, като в подкрепа на доводите си всяка от тях се позовава на текста на тази разпоредба на различен език.

41 В това отношение следва да се констатира, че посочената точка 1 няма еднакъв смисъл в текстовете на различните официални езици на Съюза.

42 Действително, от една страна, от текстовете на точка 1 от приложение ІІІ на немски („Nahrungs- und Futtermittel (einschließlich Getränke alkoholische Getränke jedoch ausgenommen), lebende Tiere, Saatgut, Pflanzen und üblicherweise für die Zubereitung von Nahrungs- und Futtermitteln verwendete Zutaten sowie üblicherweise als Zusatz oder als Ersatz für Nahrungs- und Futtermittel verwendete Erzeugnisse“) и на нидерландски език („Levensmiddelen (met inbegrip van dranken, maar met uitsluiting van alcoholhoudende dranken) voor menselijke en dierlijke consumptie, levende dieren, zaaigoed, planten en ingrediënten die gewoonlijk bestemd zijn voor gebruik bij de bereiding van levensmiddelen, alsmede producten die gewoonlijk bestemd zijn ter aanvulling of vervanging van levensmiddelen“), на които се позовава Кралство Нидерландия, изразът „които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти“ се отнася само до съставките, което означава, че всички доставки на живи животни, независимо от предназначението им, могат да се облагат с намалена ставка на ДДС.

43 От друга страна, текстът на същата точка 1 на английски („Foodstuffs (including beverages but excluding alcoholic beverages) for human and animal consumption; live animals, seeds, plants and ingredients normally intended for use in the preparation of foodstuffs; products normally used to supplement foodstuffs or as a substitute for foodstuffs“), на френски („Les denrées alimentaires (y compris les boissons, à l’exclusion, toutefois, des boissons alcooliques) destinées à la consommation humaine et animale, les animaux vivants, les graines, les plantes et les ingrédients normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires; les produits normalement utilisés pour compléter ou remplacer des denrées alimentaires“) и на италиански език („Prodotti alimentari (incluse le bevande, ad esclusione tuttavia delle bevande alcoliche) destinati al consumo umano e animale, animali vivi, sementi, piante e ingredienti normalmente destinati ad essere utilizzati nella preparazione di prodotti alimentari, prodotti normalmente utilizzati per integrare o sostituire prodotti alimentari“), на които се позовава Комисията, могат да бъдат тълкувани — до различна степен — в смисъл, че изразът „които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти“ се отнася не само до съставките, но и до живите животни, семената за посев и растенията.

44 Съгласно постоянната съдебна практика формулировката, използвана в текста на правна разпоредба на Съюза на един от езиците, не може да служи като единствена основа за тълкуването на разпоредбата или в това отношение да ѝ се отдава предимство пред текстовете на останалите езици. Подобен подход всъщност би бил несъвместим с изискването за еднакво прилагане на правото на Съюза. Ето защо в случай на несъответствия между текстовете на различните езици въпросната разпоредба трябва да се тълкува в зависимост от общата структура и целите на правната уредба, от които тя е част (вж. Решение от 27 март 1990 г. по дело Cricket St Thomas, C‑372/88, Recueil, стр. I‑1345, точки 18 и 19, Решение от 12 ноември 1998 г. по дело Institute of the Motor Industry, C‑149/97, Recueil, стр. I‑7053, точка 16, както и Решение от 25 март 2010 г. по дело Helmut Müller, C‑451/08, все още непубликувано в Сборника, точка 38).

45 По отношение на общата структура на точка 1 от приложение ІІІ най-напред трябва да се отбележи, че първоначалният текст, който е послужил за отправна точка при изготвянето на приложение ІІІ, се намира в точка 1 от приложение З към Шеста директива, а това приложение е добавено към нея с член 1, точка 5 от Директива 92/77/ЕИО на Съвета от 19 октомври 1992 година за допълване на общата система на данъка върху добавената стойност и за изменение на Директива 77/388 (ОВ L 316, стр. 1).

46 Точка 1 е леко променена при замяната на Шеста директива с Директива 2006/112. Действително, както правилно подчерта Комисията в съдебното заседание, изразът „[х]ранителни продукти […] за човешко и животинско потребление“ в точка 1 от приложение З към Шеста директива е последван от точка и запетая по-конкретно в текстовете на датски, френски, италиански, нидерландски и английски език. Запетая е заменила тази точка и запетая в споменатата точка 1 от текстовете на датски, френски, италиански, нидерландски и английски език.

47 При все това съгласно съображение 3 от Директива 2006/112 преработката на структурата и на текста на Шеста директива има за цел да осигури представянето на разпоредбите по ясен и рационален начин, без това по принцип да води до съществени промени в съществуващото законодателство, макар във всеки случай да се налагат малко на брой съществени изменения, които са неизбежни при такава преработка.

48 След като няма съществено изменение на точка 1 от приложение ІІІ, общата структура на тази разпоредба следва да се прецени от гледна точка на текста на точка 1 от приложение З към Шеста директива, която изразява намеренията на законодателя на Съюза при съставянето на списъка на стоките и услугите, които могат да се облагат с намалена ставка на ДДС.

49 В това отношение от семантична гледна точка употребата на точка и запетая след израза „[х]ранителни продукти […] за човешко и животинско потребление“ очевидно означава, че точка 1 от приложение З към Шеста директива включва изречение с три съвсем отделни части. Оттук следва да се направи извод, че след като намеренията на законодателя на Съюза са останали непроменени, точка 1 от приложение III се състои от същите три части на изречението.

50 Както изтъква генералният адвокат в точка 54 от заключението си, всяка от тези три части е посветена на хранителните продукти, предназначени за човешко и животинско потребление. Всъщност в първата се посочват хранителните продукти в тесен смисъл. Третата част от изречението се отнася до продуктите, използвани като добавки или заместители на хранителните продукти. Втората част от изречението се отнася до живи животни, семена за посев, растения и съставки, които сами по себе си не са хранителни продукти. Тъй като тази втора част от изречението се намира между другите две, логично е тя да се отнася до тези елементи само доколкото те обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти. Тази преценка се потвърждава от факта, че обратно на твърдяното от Кралство Нидерландия, някои семена за посев и растения могат обикновено да бъдат предназначени за подготвяне на хранителни продукти. Употребата на израза „живи животни“ в този списък означава, че намалената ставка на ДДС е приложима за доставките, извършени на етап, предшестващ клането на животните.

51 Следователно общата структура на точка 1 от приложение III води до тълкуването, че доставките на живи животни могат да се облагат с намалена ставка на ДДС само когато тези животни обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти.

52 Относно целта на точка 1 от приложение III следва да се отбележи, че в отговор на поставен от Съда писмен въпрос Комисията посочи, без това да е оспорено от останалите страни по спора, че с изготвянето на приложение З към Шеста директива законодателят на Съюза е желал да даде възможност за облагане с намалена ставка на ДДС на основните блага и на стоките и услугите със социална или културна цел, доколкото те или не биха могли да доведат до нарушаване на конкуренцията, или създават незначителен риск в това отношение.

53 Споменати в началото на приложение III и предшестващи дори „снабдяване с вода“ и „фармацевтични продукти“, хранителните продукти се отнасят към основните блага. Като дава възможност хранителните продукти да бъдат облагани с намалена вместо със стандартна ставка на ДДС, законодателят на Съюза се е стремил да ги направи по-евтини и следователно по-достъпни за крайния потребител, в чиято тежест в крайна сметка е ДДС (вж. по-специално Решение от 3 октомври 2006 г. по дело Banca popolare di Cremona, C‑475/03, Recueil, стр. I‑9373, точка 22, както и Решение от 11 октомври 2007 г. по дело KÖGÁZ и др., C‑283/06 и C‑312/06, Сборник, стр. I‑8463, точка 30). За да се постигне напълно тази цел, законодателят на Съюза логично е включил в приложното поле на намалената ставка на ДДС и елементи, които макар сами по себе си да не са хранителни продукти, обикновено са предназначени за подготвяне на такива продукти.

54 От изложеното следва, от една страна, че точка 1 от приложение III допуска облагането с намалена ставка на ДДС само на живи животни, обикновено предназначени за подготвяне на хранителни продукти, и от друга, че целта на тази разпоредба е да се улесни покупката на посочените продукти от крайния потребител.

55 С употребеното наречие „обикновено“ във втората част от изречението на разглежданата точка 1 законодателят на Съюза е имал предвид животните, които обичайно и по принцип са предназначени да влязат в човешката и животинската хранителна верига. Това е така по-специално с животните от рода на едрия рогат добитък, овцете, козите и свинете, посочени в точка a. 4, буква a) от Закона за данъка върху оборота. Следователно всички доставки на такива животни могат да се облагат с намалена ставка на ДДС, без да е необходимо да се разглежда особеното положение на отделните животни.

56 Общоизвестно е обаче, че в Европейския съюз конете се намират в положение, различно от това на посочените в предходната точка животни. Както отбелязва генералният адвокат в точка 65 от заключението си, всъщност конете не са обичайно и по принцип предназначени за подготвяне на хранителни продукти, въпреки че някои от тях действително се използват за човешко или животинско потребление.

57 С оглед на това особено положение на конете, които обикновено не са предназначени за подготвяне на хранителни продукти, но някои от тях могат да бъдат доставени за консумация, следва да се приеме, в светлината на целта на законодателя на Съюза за поевтиняване на основните блага за крайния потребител, че точка 1 от приложение III трябва да се тълкува в смисъл, че с намалена ставка на ДДС може да се облага само доставката на коне за клане, предназначени за подготвянето на хранителни продукти.

58 Трябва да се добави, че според постоянната съдебна практика разпоредбите, предвиждащи изключение от принцип, трябва да се тълкуват стриктно (вж. по-специално Решение от 12 декември 1995 г. по дело Oude Luttikhuis и др., C‑399/93, Recueil, стр. I‑4515, точка 23 и Решение от 17 юни 2010 г. по дело Комисия/Франция, C‑492/08, все още непубликувано в Сборника, точка 35). Да се разреши облагане с намалена ДДС ставка на всяка доставка на коне обаче би означавало да се възприеме широко тълкуване на точка 1 от приложение ІІІ.

59 Следователно посочената точка 1 не допуска възможността дадена държава членка да облага с намалена ставка на ДДС всички доставки на живи коне, независимо какво е предназначението им.

60 Нито един от останалите доводи, изложени от Кралство Нидерландия и от двете държави членки, встъпили в подкрепа на неговите искания, не може да постави под въпрос този извод.

61 На първо място, що се отнася до Регламент № 504/2008 относно методите за идентификация на еднокопитни животни, вярно е, че по смисъла на член 20, параграф 1 от този регламент еднокопитното животно „се счита за предназначено за клане с цел човешка консумация, освен когато то необратимо е обявено за непредназначено за тази цел“ в идентификационния му документ. В параграф 2 от същия член се уточнява, че преди всяко лечение отговорният ветеринарен лекар уточнява статута на еднокопитното животно или като предназначено за клане с цел човешка консумация, „какъвто е случаят по подразбиране“, или като непредназначено за клане с цел човешка консумация.

62 Въпреки това следва да се отбележи, че целта на Регламент № 504/2008 е съвсем различна от тази на точка 1 от приложение III. При този регламент всъщност се отчита обстоятелството, че един кон може да послужи за човешка консумация и затова се предвижда режим, чиято цел е да предотврати попадането на негоден за консумация кон във веригата на човешкото хранене. В този смисъл, за да може да се контролира възможно най-добре приемът на ветеринарни лекарствени продукти, този регламент постановява, че еднокопитното животно поначало е предназначено за клане с цел човешка консумация.

63 Регламент № 504/2008 обаче не позволява да се определи кои коне в крайна сметка ще имат такова предназначение. Освен това в член 20 от този регламент също така се постановява, че даден кон може и да не бъде предназначен за човешка консумация.

64 При това положение от член 20 от Регламент № 504/2008 няма как да се заключи, че според законодателя на Съюза конете обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти.

65 На второ място, що се отнася до довода, че всички доставки на коне следва да се облагат с намалена ставка на ДДС по силата на точка 11 от приложение III, необходимо е да се подчертае, че в държавите членки конете не са обичайно и по принцип използвани в земеделското производство. Ето защо трябва да се приложи метод на разсъждение, аналогичен на следвания във връзка с точка 1 от същото приложение, а именно че само доставките на коне, предназначени за използване в земеделското производство, могат да бъдат облагани с намалена ставка на ДДС. Следователно както точка 1, така и посочената точка 11 не допускат облагане с намалена ставка на ДДС на всички доставки на коне.

66 На трето място, относно довода, че принципът на неутралитет на ДДС би бил нарушен, ако приложимата ставка на този данък се определя в зависимост от предназначението на конете, трябва да се напомни, че според постоянната съдебна практика принципът на данъчен неутралитет в общата система на ДДС не допуска сходни стоки или услуги, които следователно са в конкуренция помежду си, да се третират по различен начин от гледна точка на ДДС, поради което тези стоки или услуги трябва да се облагат с единна ставка (вж. по-специално Решение от 11 октомври 2001 г. по дело Adam, C‑267/99, Recueil, стр. I‑7467, точка 36 и Решение от 6 май 2010 г. по дело Комисия/Франция, C‑94/09, все още непубликувано в Сборника, точка 40). Въпреки това, предвид съответното му предназначение, когато животното се продава като такова, конят за клане не е сходен нито със състезателния кон, нито с коня за развлечение. Следователно, както изтъква генералният адвокат в точка 78 от заключението си, тези категории коне не се намират в конкуренция помежду си и затова могат да бъдат облагани с различни ставки на ДДС.

67 При това положение предявеният от Комисията иск следва да се счита за основателен.

68 Ето защо следва да се установи, че като е облагало с намалена ставка на ДДС всички доставки, вноса и вътреобщностното придобиване на коне, Кралство Нидерландия не е изпълнило задълженията си както по член 12 във връзка с приложение З към Шеста директива, така и по членове от 96 до 99, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО във връзка с приложение III.

По съдебните разноски

69 По силата на член 69, параграф 2 от Процедурния правилник загубилата делото страна се осъжда да заплати съдебните разноски, ако е направено такова искане. След като Комисията е направила искане за осъждане на Кралство Нидерландия и последното е загубило делото, то следва да бъде осъдено да заплати съдебните разноски.

70 Съгласно параграф 4, първа алинея от същия член Федерална република Германия и Френската република, които са встъпили в делото, понасят направените от тях съдебни разноски.

По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:

1) Като е облагало с намалена ставка на данък върху добавената стойност всички доставки, вноса и вътреобщностното придобиване на коне, Кралство Нидерландия не е изпълнило задълженията си както по член 12 във връзка с приложение З към Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 2006/18/ЕО на Съвета от 14 февруари 2006 година, така и по членове от 96 до 99, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с приложение III от нея.

2) Осъжда Кралство Нидерландия да заплати съдебните разноски.

3) Федерална република Германия и Френската република понасят направените от тях съдебни разноски.

Подписи