СЪОБЩЕНИЕ НА КОМИСИЯТА ДО ЕВРОПЕЙСКИЯ ПАРЛАМЕНТ, СЪВЕТА И ЕВРОПЕЙСКИЯ ИКОНОМИЧЕСКИ И СОЦИАЛЕН КОМИТЕТ относно работата на Съвместния форум на ЕС по трансферно ценообразуване в периода от юли 2012 г. до януари 2014 г. /* COM/2014/0315 final */





1. Въведение Сложните взаимовръзки в световната икономика и взаимодействието между националните правила за данъчно облагане може да доведат до двойно данъчно облагане или до двойно необлагане на многонационалните предприятия. Планът за действие относно намаляването на данъчната основа и прехвърлянето на печалби ( „План за действие относно НДОПП“), представен от Организацията за икономическо сътрудничество и развитие (ОИСР) през юли 2013 г., има за цел да подобри международните правила за данъчно облагане и се ползва с широка международна подкрепа на най-високо равнище. В Плана за действие са посочени редица недостатъци на съществуващите международни данъчни правила и стандарти, които могат да бъдат използвани за намаляване на данъчната основа в други юрисдикции и за прехвърляне на елементи на данъчната основа с цел понижаване на данъчните плащания. От гледна точка на Европейския съюз (ЕС) съществуващите пропуски в международните данъчни правила и стандарти възпрепятстват гладкото функциониране на вътрешния пазар, който обхваща 28 различни данъчни режима. Комисията счита, че е важно да бъдат проучени възможностите за полезно взаимодействие между международния дебат относно НДОПП и обсъжданията в рамките на ЕС с оглед на постигането на практически осъществими решения в ЕС, като се вземат под внимание задълженията по Договора за ЕС и се отстояват интересите на ЕС при утвърждаването на международни стандарти. Комисията също така е наясно, че мерките, предприети на равнище ЕС, могат да допринесат за постигането на целите, поставени в плана за действие относно НДОПП. Що се отнася до трансферното ценообразуване, многонационалните предприятия (МНП) и данъчните администрации (ДА) са изправени пред практически проблеми с ценообразуването при трансграничните сделки между свързани предприятия за данъчни цели. Възприетият от държавите — членки на ЕС, подход за правилно оценяване на цената по такива сделки е подходът, основан на принципа на сделката между несвързани лица (ПСНЛ)[1]. Tози принцип се основава на съпоставка между условията, които се прилагат от свързани предприятия, и условията, които биха били приложени между независими предприятия. Тълкуването и прилагането на ПСНЛ обаче варира – както между самите данъчни администрации, така и между данъчните администрации и предприятията. Това може да доведе до несигурност, увеличаване на разходите и евентуално до двойно данъчно облагане или двойно данъчно необлагане. Тези аспекти влияят неблагоприятно върху безпрепятственото функциониране на вътрешния пазар. През октомври 2002 г. Комисията създаде Съвместния форум на ЕС по трансферното ценообразуване (СФТЦ)[2] , който представлява експертна група за намиране на практически решения на проблемите, произтичащи от прилагането на принципа на сделката между несвързани лица в рамките на ЕС. СФТЦ функционира на базата на четиригодишни мандати, утвърждавани с решения на Комисията. Настоящият мандат на СФТЦ ще продължи до 31 март 2015 г. СФТЦ е важен ресурс в помощ на работата на Комисията по подобряването на практиките на административното третиране на трансферното ценообразуване и функционирането в ЕС. Той може да служи също така за полезен източник на информация за спонсорирания от Г- 20 проект на ОИСР за НДОПП. В настоящото съобщение се прави преглед на дейността на СФТЦ за периода от юли 2012 г. до януари 2014 г. 1. Резюме на дейностите на СФТЦ от юли 2012 г. до януари 2014 г. В периода юли 2012 г. — януари 2014 г. СФТЦ продължи да изпълнява своята работна програма за 2011‑2015 г. и заседава четири пъти. Бяха изготвени подробни доклади по три теми – вторични корекции, управление на риска при трансферното ценообразуване и компенсаторни корекции. Успоредно с това СФТЦ извърши и редица наблюдения. Продължава работата на СФТЦ по проекти като наблюдението на функционирането на Конвенция 90/436/ЕИО за премахване на двойното данъчно облагане във връзка с корекцията на печалби на свързани предприятия[3] (Арбитражна конвенция) и преразгледания Правилник за ефективното прилагане на Арбитражната конвенция [4], както и наблюдението на изпълнението на Правилника за документацията във връзка с трансферното ценообразуване при свързани предприятия (ДТЦ на EС)[5]. Работата на СФТЦ като цяло е в съответствие с действията, предвидени в Плана за действие относно намаляването на данъчната основа и прехвърлянето на печалби ( План за действие относно НДОПП). Приетите неотдавна доклади биха могли да послужат за основа за възможно преразглеждане на съответните разпоредби в коментара към ПДК на ОИСР и Ръководството по трансферно ценообразуване, докато в момента работата на СФТЦ относно усъвършенстването на практическото функциониране на Арбитражната конвенция се отнася до обсъжданията за НДОПП във връзка с осигуряването на механизми за разрешаване на спорове (действие 14 от Плана за действие относно НДОПП). Работата на НДОПП по документацията за трансферното ценообразуване (Действие 13 от Плана за действие относно НДОПП) също ще има полза от констатациите на СФТЦ от текущия преглед на ДТЦ в ЕС. 2.1. Доклад на СФТЦ относно вторичните корекции (приложение I) Законодателството за трансферното ценообразуване в някои държави членки позволява или изисква „вторични операции“, за да може действителното разпределение на печалбата да бъде в съответствие с първоначалните корекции за трансферно ценообразуване („първична корекция“). Двойно данъчно облагане може да възникне поради факта, че вторичната операция сама по себе си може да има данъчни последици и да доведе до корекция („вторична корекция“). С помощта на въпросник на СФТЦ бе направен анализ на положението в държавите членки към 1 юли 2011 г. Анализът показа, че съществуват различни правни разпоредби и практики по отношение на вторичните корекции, които могат да доведат до двойно данъчно облагане в рамките на ЕС. В доклада са представени общите аспекти на вторичните корекции и се дават препоръки относно начините за справяне с евентуално двойно данъчно облагане в този контекст. На държавите членки, в които вторичните корекции не са задължителни, се препоръчва да се въздържат от тях, за да се избегне двойното облагане. На държавите членки, в които вторичните корекции са задължителни, се препоръчва да предвидят начини и средства, за да се избегне двойното облагане. Препоръките обаче са с презумпцията, че данъчно задълженото лице действа добросъвестно. Основавайки се на Директивата на ЕС за дружествата майки и дъщерните дружества (ДДМДД)[6], в доклада се препоръчва вторичните корекции в рамките на ЕС да се разглеждат като плащания, приравнени на дивиденти, или плащания, приравнени на капиталови вноски. Съответно ДДМДД гарантира, че не се налага данък, удържан при източника, на разпределената печалба от дъщерно дружество към неговото дружество майка в ЕС. За случаите, които не са обхванати от ДДМДД, в доклада се описва и препоръчва процедурата за репатриране в контекста на процедурата за взаимно споразумение (ПВС), предвидена съгласно съответната приложима спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), или дори на по-ранен етап. Освен това е препоръчително държавите членки да се въздържат от налагане на наказание по отношение на вторичните корекции. Препоръките в доклада са насочени към повечето случаи на двойно данъчно облагане, произтичащи от различните практики в държавите членки по отношение на вторичните корекции. 2.2. Доклад на СФТЦ относно управлението на риска, свързан с трансферното ценообразуване (приложение II) Прилагането и спазването на правилата за трансферно ценообразуване може да изискват заделянето на сериозни ресурси съответно от страна на данъчните администрации и данъчно задължените лица. СФТЦ е наясно, че наличните ресурси за целите на трансферното ценообразуване са ограничени и затова трябва да се използват ефективно. За тази цел е важно да се оценят рисковете, да бъдат предприети ефективни мерки спрямо тях и да бъдат въведени механизми за ефикасно и навременно решаване на спорове. В доклада се подчертава, че в допълнение към наличните правни и практически инструменти данъчните администрации и данъчно задължените лица в ЕС могат да използват специални инструменти за управление на трансферното ценообразуване. Тези инструменти включват обмен на информация, общи работни процедури за проверка в рамките на общи съгласувани подходи при проверката на трансферното ценообразуване, общ стандарт за документацията[7] и механизъм за разрешаване на спорове в съответствие с Арбитражната конвенция. Докладът се опира на свършената работа във връзка с управлението на риска от страна на Комисията[8] и други структури, като например ОИСР[9], и я поставя в контекста на специфичните трудности, които създава трансферното ценообразуване, както и наличните в ЕС правни и административни инструменти. Докладът съдържа насоки относно управлението на рисковете, свързани с трансферното ценообразуване, които се основават на основните принципи на сътрудничество между данъчно задълженото лице и данъчната администрация (данъчните администрации), открояване на областите с висок и нисък риск, както и целенасочени, навременни и подходящи действия. За фазата преди проверката в доклада се препоръчва комуникация между данъчно задълженото лице и данъчната администрация (данъчните администрации) на ранен етап и намиране на равновесие между необходимостта от информация за нуждите на данъчната администрация (данъчните администрации) и административната тежест върху данъчно задължените лица, произтичаща от исканията за предоставяне на информация. В доклада също така се препоръчва държавите членки да обмислят възможността за обмен на информация, когато това е целесъобразно, въз основа на Директивата на ЕС за административното сътрудничество[10]. Според тази директива всеки компетентен орган на дадена държава членка може да изисква необходимата информация от компетентния орган на друга държава членка. Компетентните органи могат също така по своя инициатива да обменят спонтанно с други компетентни органи информация, която считат за полезна за тези органи. Освен това данъчните администрации следва да разполагат с подходящи инструменти за справяне със случаи с висок риск. Що се отнася до етапа на проверката, в доклада се препоръчва данъчно задължените лица и данъчните администрации да постигнат на ранен етап общо разбиране за фактите и обстоятелствата около разглежданите сделки. Той препоръчва също така държавите членки да обмислят възможността при подходящи обстоятелства да използват съвместни подходи в рамките на ЕС във връзка с проверките. Във фазата на разрешаване на спорове докладът препоръчва ефективно и своевременно разрешаване в рамките на ПВС и Арбитражната конвенция. 2.3 Доклад на СФТЦ относно вторичните корекции (приложение I) Компенсаторните корекции са корекции на трансферните цени, „при които данъчно задълженото лице докладва за трансферната цена за данъчни цели, която според данъчно задълженото лице е на принципа на сделката между несвързани лица за контролирана операция, въпреки че тази цена се различава от сумата, която действително е фактурирана между свързаните предприятия“[11]. С помощта на въпросник на СФТЦ бе направен анализ на положението в държавите — членки на ЕС, към 1 юли 2011 г. и бе установено, че държавите членки имат различни практики по отношение на компенсаторните корекции. Условията, процедурите и времето за извършването на такива корекции са различни в различните държавите членки. В резултат на това може да възникне двойно данъчно облагане, както и двойно необлагане. Докладът има за цел да предостави практически насоки за избягване на двойното данъчно облагане и двойното данъчно необлагане, които могат да произтичат от различните практики в държавите членки при прилагането на компенсаторни корекции. Насоките в доклада са приложими за компенсаторните корекции, които са направени в сметките на данъчно задължените лица и са пояснени в тяхната документация за трансферно ценообразуване. Докладът препоръчва държавите членки да приемат компенсаторната корекция, поискана от данъчно задълженото лице (корекция към повишение или понижение), ако данъчно задълженото лице е изпълнило определени условия: печалбата на засегнатите свързани предприятия е изчислена симетрично, т.е. предприятията, участващи в операцията, отчитат същата цена за съответната операция във всяка от засегнатите държави членки; данъчно задълженото лице е направило сериозни усилия за постигане на резултат, обусловен от принципа на сделката между несвързани лица; прилаганият от данъчно задълженото лице подход е последователен във времето; корекцията е била направена преди подаването на данъчната декларация; в случай, че прогнозната оценка на данъчно задълженото лице се различава от постигнатия резултат, данъчно задълженото лице е в състояние да обясни тази разлика, ако поне една от засегнатите държави членки изиска подобно обяснение. 2.4 Наблюдение Постоянна задача на СФТЦ е да наблюдава и управлява ефективното прилагане на резултатите от дейността си. За тази цел се изготвят годишни статистически доклади, както и специални доклади. Докладите се преглеждат от Комисията и СФТЦ, за да се прецени дали Форумът може да извърши допълнителна работа. Всяка година се изготвят и оценяват статистически доклади относно незавършените процедури за взаимно споразумение (ПВС) по Арбитражната конвенция (АК) и относно предварителните споразумения за ценообразуване (ПСЦ). Форматът на статистическите данни относно незавършените процедури за ПВС по Арбитражната конвенция неотдавна бе актуализиран и понастоящем позволява по-добра оценка. Цялостният мониторинг, който понастоящем се осъществява върху практическото функциониране на Арбитражната конвенция и нейния правилник, вече е довел до конкретни предложения за подобрения, които се обсъждат от СФТЦ. Действието на ДТЦ на ЕС е било наблюдавано през 2013: държавите членки и неправителствени заинтересовани страни попълниха въпросници относно въздействието на ДТЦ на ЕС. Резултатите ще бъдат обсъдени от СФТЦ през 2014. В допълнение към Доклада за малките и средните предприятия (МСП) и трансферното ценообразуване през 2013 г. на интернет страницата на СФТЦ за всяка държава членка беше публикувана информация в областта на трансферното ценообразуване, имаща отношение към МСП. 3. Заключения на Комисията Комисията продължава да гледа на експертната група на СФТЦ като на ценен ресурс за справяне с въпросите на трансферното ценообразуване и за осигуряване на прагматични решения за редица свързани с него въпроси. Работата на СФТЦ е в съответствие с дейностите, предвидени в Плана за действие относно НДОПП. Докладите за вторичните корекции, управлението на риска, произтичащ от трансферното ценообразуване, и компенсаторните корекции третират ключовите задачи, определени от Комисията при създаването на СФТЦ и набелязани в Плана за действие относно НДОПП. Комисията напълно подкрепя заключенията и предложенията в докладите относно вторичните корекции, управлението на риска във връзка с трансферното ценообразуване и компенсаторните корекции. Комисията приканва Съвета да одобри Доклада относно вторичните корекции и приканва държавите членки да приложат отправените в него препоръки в своето национално законодателство или административни разпоредби. Комисията приканва Съвета да одобри Доклада относно управлението на риска, свързан с трансферното ценообразуване, и насърчава държавите членки да прилагат практики, съответстващи на подходите и процедурните съображения, съдържащи се в него. Комисията приканва Съвета да одобри Доклада относно компенсаторните корекции и призовава държавите членки да приложат препоръчаното в него практическо решение. Комисията смята, че посредством периодичното наблюдение в бъдеще на изпълнението на представените в докладите заключения и препоръки ще бъде събирана полезна информация за целите на евентуална актуализация. Комисията насърчава СФТЦ да продължи своята мониторингова дейност и очаква резултатът от неговата настояща работа да бъде в посока подобрение на практическото функциониране на Арбитражната конвенция и обсъждането на Правилника за документацията във връзка с трансферното ценообразуване при свързани предприятия в ЕС. В контекста на НДОПП, след договарянето на конкретни решения в областта на трансферното ценобразуване СФТЦ ще обмисли как да допринесе за тяхното последователно прилагане в рамките на ЕС. [1] Принципът на сделката между несвързани лица е регламентиран в член 9 от Примерната данъчна конвенция (ПДК) на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие (ОИСР). ОИСР е разработила също Ръководство по трансферно ценообразуване за многонационални предприятия и данъчни администрации. [2] Съобщение на Комисията до Съвета, Европейския парламент и Икономическия и социален комитет: „Към вътрешен пазар без данъчни пречки — стратегия за предоставяне на дружествата на консолидирана корпоративна данъчна основа за дейностите им в ЕС“, COM(2001) 582 окончателен, 23.10.2001 г., стр. 21. [3] OВ L 225, 20.8.1990 г., стр. 10. [4] ОВ С 322, 30.12.2009 г., стр. 1. [5] ОВ С 176, 26.7.2006 г., стр. 1. [6] Директива 2011/96/ЕС на Съвета от 30 ноември 2011 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки. [7] Правилник за документацията във връзка с трансферното ценообразуване при свързани предприятия в Европейския съюз (ДТЦ на ЕС), ОВ C 176, 28.7.2006 г. [8] Европейска комисия: Наръчник по управление на риска за данъчните администрации (Risk Management Guide for Tax Administrations) (2006 г.) и Ръководство за данъчните администрации относно управлението на риска от неспазване (Compliance Risk Management Guide for Tax Administrations) (2010 г.). [9] ОИСР, Форум за данъчна администрация: проучване „Ефективно справяне с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ (Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing) и Проект на ръководство на ОИСР относно оценката на риска при трансферното ценообразуване (Draft Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment). [10] Директива 2011/16/ЕС на Съвета от 15 февруари 2011 г. относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане и за отмяна на Директива 77/799/ЕИО, ОВ L 64, 11.3.2011 г. [11] Ръководство на ОИСР по трансферно ценообразуване за многонационални предприятия и данъчни администрации (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations), Речник (2010). ПРИЛОЖЕНИЕ I ДОКЛАД ОТНОСНО ВТОРИЧНИТЕ КОРЕКЦИИ 1. Обща информация 1. В рамките на работната си програма за периода 2011-2015 Съвместният форум на ЕС по трансферното ценообразуване (СФТЦ) разгледа възможността за т. нар. вторични корекции в областта на трансферното ценообразуване, тъй като тези корекции могат да доведат до двойно данъчно облагане. През юни 2011 г. бе разпратен въпросник, с чиято помощ бе направена равносметка за състоянието във всяка държава — членка на ЕС, към 1 юли 2011 г. Той послужи в подготовката за преглед на правните и административните/практическите аспекти в различните държави членки. Отговорите на всички 27 държави членки бяха включени в документ JTPF/018/REV1/2011. Беше изготвен проект на документ за обсъждане относно вторичните корекции (док. JTPF/010/2012/EN), който бе разгледан на заседанието на СФТЦ през юни 2012 г. Настоящият доклад беше обсъден и приет на заседанието на СФТЦ през октомври 2012 г. 2. Определение и приложно поле 2. Възможно е корекциите при трансферното ценообразуване да се придружават от т.нар. „вторична корекция.“ ОИСР определя вторичната корекция в речника към Ръководство по трансферно ценообразуване на ОИСР — РТЦ) като „корекцията, която произтича от налагането на данък върху вторична операция в случаи на трансферно ценообразуване“, а вторичната операция — като конструктивна операция, която е предвидена в законодателствата на някои държави членки в областта на трансферното ценообразуване след предлагане на първична корекция, за да може действителното разделяне на печалбата да бъде приведено в съответствие с първоначалната корекция. Вторичните операции може да бъдат под формата на плащания, приравнени на дивиденти (т.е. позиции, третирани като дивиденти, въпреки че обикновено не се разглеждат като такива), конструктивни капиталови вноски, или конструктивни кредити“. Законодателството в областта на трансферното ценообразуване в някои държави позволява или изисква „вторични операции“, за да може действителното разделяне на печалбата да бъде приведено в съответствие с първоначалната корекция. Двойно данъчно облагане може да възникне поради факта, че вторичната операция сама по себе си може да има данъчни последици и води до извършването на корекция. Например, размерът на корекцията на доходите за дъщерно предприятие от операция с предприятие майка, което не е местно лице, може да се разглежда от юрисдикцията на дъщерното предприятие като дивидент, изплатен на предприятието майка, и може да се налага данък, удържан при източника. Вторичните корекции се анулират, ако първичната корекция се анулира. Вторичните корекции под формата на плащания, приравнени на дивиденти могат да породят двойно данъчно облагане, ако другата държава членка не предостави съответния данъчен кредит или облекчения по член 23 от Модела на данъчна конвенция на ОИСР (МДК) за данъка, удържан при източника, произтичащ от вторична корекция. Въпреки че в коментара относно член 10 от МДК на ОИСР вече се посочва в параграф 28, че приравнените на дивиденти плащания са обхванати от член 10 и от правилата за премахване на двойното данъчно облагане, другата държава може просто да не признае подобна предполагаема операция, което дава основание за облагане с данък, удържан при източника (вж. параграф 4.69 от Ръководството на ОИСР). МДК на ОИСР не е пречка пред извършването на вторични корекции, когато те са разрешени от националното законодателство[1]. Данъчните администрации обаче се „насърчават да структурират тези корекции така, че да се минимизира произтичащата от тях възможност за двойно данъчно облагане, освен когато поведението на данъчно задълженото лице предполага намерение за укриване на дивиденти с цел избягване на данъчно облагане при източника.“ (пар. 4.71 от РТЦ на ОИСР). 6. Законодателствата на девет от 27-те държави — членки на ЕС, предвиждат вторични корекции. Отговорите на анкетата показват, че вторичните корекции в някои от тези 9 държави членки са по усмотрение. R 1: Прилагането на вторични корекции може да доведе до двойно данъчно облагане. Следователно, ако вторичните корекции не са задължителни, се препоръчва държавата членка да се въздържа от вторични корекции, когато те водят до двойно данъчно облагане. В случаите, в които вторичните корекции са задължителни съгласно законодателството на дадена държава членка, се препоръчва държавите членки да предвидят начини и средства за избягване на двойното данъчно облагане (напр. чрез усилия за разрешаването му чрез ПВС или чрез разрешаване репатрирането на средства на ранен етап, когато това е възможно). Тези препоръки изхождат от презумпцията, че поведението на данъчно задълженото лице не предполага намерение за прикриване на дивидент за целите на избягване на данъка, удържан при източника[2]. 7. В повечето държави членки, когато вторичните корекции са възможни/задължителни, тези корекции се разглеждат като скрито разпределение на печалба и следователно се считат за приравнени на дивиденти плащания, които са потенциално облагаеми с данък при източника. 8. Вторичните корекции могат също да бъдат и под други форми, напр. конструктивен заем. В РТЦ на ОИСР (параграф 4.70) се подчертава, че тези конструктивни операции са свързани с определени усложнения — напр. въпроси, свързани с начислените лихви по тези заеми. В своите отговори от въпросника повечето държави членки не споменават тези видове конструктивни операции. Причината за това може да бъде желанието на държавите членки да избегнат съответните усложнения; обикновено вторичните корекции се прилагат под формата на приравнени на дивиденти плащания или вноски. Конструктивните вноски и плащанията, приравнени на дивиденти, на дъщерно предприятие от ЕС и предприятие майка от ЕС минимизират риска от двойно данъчно облагане, тъй като те не водят до данък, удържан при източника (вж. раздел 3). R 2: С оглед на допълнителните усложнения, които произтичат от тях, препоръчва се в държавите — членки на ЕС, вторичните корекции да се определят като плащания, приравнени на дивиденти, или конструктивни капиталови вноски, а не като конструктивни заеми, доколкото липсва репатриране. 9. По-проблемна е ситуацията, ако първичната корекция се прави между страни, които са косвено свързани. Някои държави членки могат да се справят с тази ситуация чрез хипотетично разпределение на печалба към предприятието майка и вноска на предприятието майка към друго дъщерно предприятие (параграф 4.70 от РТЦ на ОИСР). 10. Докладът се съсредоточава върху вторичните операции между местни или установени в ЕС субекти под формата на плащания приравнени на дивиденти и – въз основа на действащата нормативна база в ЕС – разглежда начините за минимизиране на тежестите (напр. санкции) за двойно данъчно облагане и други административни и финансови проблеми, произтичащи от вторичните корекции [3]. 11. В следващите раздели се разглежда прилагането на Директивата на ЕС за дружествата майки и дъщерните дружества (ДДМДД) (виж раздел 3), случаите, в които държава членка може да предвиди предоставянето на облекчения, ако данъкоплатецът репатрира средства (в процедура за взаимно съгласие (раздел 4.2) или на по-ранен етап (раздел 4.3), а също и анализ на санкциите и процедурните/административните аспекти (раздели 5 и 6). 3. Директива за дружествата майки и дъщерните дружества (ДДМДД) 12. Когато вторичните корекции се разглеждат като скрито разпределяне на печалбите/вноска и поради това са считани за приравнени на дивиденти плащания, прилагането на ДДМДД (членове 4 и 5) води до необлагане с данък, удържан при източника, на печалбата, разпределена от дъщерното дружество към неговото дружество майка в рамките на ЕС. 13. Девет държави — членки на ЕС, в момента използват вторични корекции — Австрия, България, Дания, Германия, Франция, Люксембург, Нидерландия, Словения и Испания. В ситуация, при която дъщерното дружество в една държава членка е предмет на вторични корекции въз основа на първична корекция за трансферно ценообразуване, свързана с операция с неговото дружество майка, намиращо се в друга държава членка, седем[4] от тези девет държави членки не биха наложили удържан при източника данък въз основа на разпоредбите на ДДМДД. Две държави членки[5] биха приели, че ДДМДД не е приложима за приравнените на дивиденти плащания. 4. Репатриране на финансови средства 4.1 Общи положения По същество, репатрирането представлява действително връщане на средства, така че финансовите отчети на участващите страни да бъдат в съответствие с икономическата цел на първичната корекция. В РТЦ на ОИСР (параграф 4.73) са описани някои от възможните начини за репатриране. Наръчникът на ОИСР относно ефективните процедури за взаимно споразумение (НЕПВС)[6] съдържа също така насоки във връзка с репатрирането. РТЦ на ОИСР (параграф 4.76) препоръчва обсъждане на репатрирането в рамките на ПВС, когато то е било инициирано за съответните първични корекция. Условията на постигнатата обща договореност по ПВС между компетентните органи по отношение на корекциите във връзка с трансферното ценообразуване са специфични за конкретната договореност между двата компетентни органа. След като компетентните органи са постигнали споразумение по характеристиките на операцията, ПВС включва също така разглеждане на следните два въпроса: · дали данъчният орган, който е извършил вторичната корекция, ще се въздържи от облагане с данък, удържан при източника, или другият данъчен орган ще премахне произтичащото от това двойно данъчно облагане, и · когато се разглежда възможността за репатриране — как то да бъде извършено и как да се гарантира, че то не води до последващи данъчни тежести, които сами по себе си може да доведат до двойно данъчно облагане. В НЕПВС се посочва, че споразумението за репатриране може да се постигне на по-ранен етап, например по време на данъчна проверка (вж. 4.3). 4.2 Репатриране по време на ПВС 17. Ако репатрирането е част от договореността, условията могат да бъдат различни, но често позволяват репатрирането на средства да се осъществи чрез пряко възстановяване или чрез прихващане по междуфирмени сметки. Обикновено, договорените условия също позволяват на данъчно задълженото лице да репатрира в рамките на взаимно договорен разумен срок без да бъдат налагани данъци, удържани при източника, от държавата, от която става репатрирането, и без допълнително облагане в държавата членка, към която е насочено репатрирането. Репатрирането може да бъдат предмет на данъчна проверка. R 3: Когато компетентните органи се споразумеят в рамките на ПВС относно необходимостта от ефективно привеждане на финансовите отчети в съответствие с икономическата цел на първичната корекция, държавите членки считат репатрирането чрез пряко възстановяване или чрез прихващане по междуфирмените сметки като подходящо средство за постигане на този резултат. R 4: Данъчните администрации следва да са наясно, че данъчно задължените лица се нуждаят от до 90 дни от датата на уведомлението за споразумението, за да могат реално да извършат репатрирането. R 5: Когато репатрирането е договореност по ПВС, препоръчително е в споразумението по ПВС да се посочи, че не се налага данък, удържан при източника, от държавата членка на репатриране и не се налагат допълнителни данъчни тежести в държавата членка, към която е направено репатрирането. 18. Тъй като репатрирането се извършва след първоначалната операция, държавата членка, към която ще се извършват плащания за репатриране, може да счете, че плащането следва да включва лихвен компонент, за да компенсира своето местно данъчно задължено лице за използването на неговите средства от чуждестранни свързани предприятия между момента на първоначалната операция и репатрирането. Такъв подход обаче би довел до допълнително усложняване на репатрирането и от него може да произтекат данъчни последици. R 6: Когато ПВС е между държави членки, от съображения за опростяване се препоръчва държавите членки да позволяват, доколкото е възможно, репатриране без лихвен компонент и това да се посочва в споразумението за ПВС. 4.3 Репатриране на ранен етап, напр. на етап данъчна проверка 19. Някои държави са разработили подходи, които имат за цел да бъде избегнато евентуално двойно данъчно облагане, чрез въздържане от вторични операции и вторични корекции в случай на репатриране, което вече е направено на етапа на проверката. Репатрирането на по-ранен етап, напр. на етапа на проверката, от гледна точка на данъчно задължените лица изисква договаряне относно това, как финансовите отчети да бъдат приведени в съответствие с първичните корекции за техническа помощ, а от гледна точка на данъчните органи — как споразумението да бъде приведено в съответствие с договореното (някои държави членки може да успеят да се споразумеят за въздържане от вторична операция/корекция в условията на ПВС). Необходимо е съответстващо третиране от страна на други данъчни органи. Третирането може да изисква информиране на други държави членки въз основа на правилата за обмен на информация или започване на ПВС, тъй като първичната корекция може да не е приемлива за този данъчен орган. Следва да се отбележи, че съгласно член 25 от МДК на ОИСР данъчно задълженото лице ще има възможност да започне ПВС, когато сметне, че действията на една държава е вероятно да доведат до двойно данъчно облагане[7]. R 7: Ако дадена държава членка обмисля варианта за репатриране на ранен етап, например на етапа на данъчната проверка, се препоръчва да се подсигури, че другата държава членка е информирана своевременно въз основа на процедурата за обмен на информация или от данъчно задълженото лице (ако то е съгласно). R 8: Споразумение за репатриране, постигнато на етапа на данъчната проверка, не следва да възпрепятства искане за ПВС от страна на данъчно задълженото лице, нито пък да изразява съгласие или несъгласие с декларация на експерт-счетоводител. 5. Санкции 20. В някои държави членки вторичните корекции могат да подлежат на специфични санкции или да водят до санкции съгласно общия режим на санкции. В обобщения доклад на СФТЦ на ЕС относно санкциите[8] вече е разгледан въпросът за различни режими за налагане на санкции в рамките на ЕС. В раздел 5 се посочва, че в повечето държави членки има възможност за въздържане от налагане на санкции (доколкото те не се разглеждат от държава членка като тежка санкция). Освен това той съдържа посланието, че санкциите следва да са съобразени с окончателните одобрени трансферни цени. Това заключение може също да се тълкува и като изискване санкциите да са свързани единствено с корекциите във връзка с трансферното ценообразуване т.е. с първичните корекции, а не с вторичните корекции. R 9: Когато се изисква вторична корекция, държавите членки следва да се въздържат от налагане на санкция по отношение на вторичните корекции. В случай че все пак бъдат наложени санкции за вторични корекции, струва си да бъдат разгледани възможностите за промяна на тези санкции в рамките на ПВС, за да се гарантира премахването на двойното данъчно облагане, произтичащо от вторичните корекции. R 10: Когато в рамките на ПВС се премахват или намаляват данъчните последици от вторичните корекции, препоръчително е да се премахнат или да се намалят пропорционално и свързаните с тях санкции. 6. Процедура за премахване на двойното данъчно облагане 22. В своите отговори на въпросника за вторичните корекции (JTPF/018/REV1/2011) повечето държави членки, които прилагат вторични корекции, посочват, че не считат, че Арбитражната конвенция (АК) обхваща проблемите на двойното данъчно облагане, произтичащи от вторични корекции. Само няколко от тях смятат, че те попадат в обхвата на Арбитражната конвенция. Други държави членки посочват, че приложимостта на АК за вторичните корекции представлява нерешен за тях въпрос. Повечето държави членки, прилагащи вторични корекции, обаче изразяват готовност да ги разгледат в хода на ПВС. Поради това в случаите, когато не е възможно да се избегне двойно данъчно облагане в самото начало – например чрез прилагането на ДДМДД, в случай на (потенциално) двойно данъчно облагане, произтичащо от вторични корекции данъчно задълженото лице трябва да подаде две искания, а именно – искане по Арбитражната конвенция и искане за ПВС. Последното изисква във всеки отделен случай на договор, сключен между държавите членки, включващ разпоредба за ПВС, сравнима с член 25 от МДК на ОИСР (за предпочитане и с арбитражна клауза по член 25, параграф 5 от МДК на ОИСР). R 11: Тъй като данъчно задължените лица може да не са наясно с факта, че в някои случаи е необходима отделно искане, за да се избегне двойното данъчно облагане, произтичащо от вторични корекции, държавите членки, които не считат, че вторичните корекции могат да бъдат третирани съгласно Арбитражната конвенция, са насърчавани в своите насоки да посочват изрично факта, че за премахване на двойното данъчно облагане може да бъде необходимо отделно искане съгласно чл. 25 от МДК на ОИСР. От съображения за ефикасност е препоръчително данъчно задължените лица да подават двете искания в едно и също писмо. ПРИЛОЖЕНИЕ II ДОКЛАД ОТНОСНО УПРАВЛЕНИЕТО НА РИСКА ПРИ ТРАНСФЕРНО ЦЕНООБРАЗУВАНЕ Обща информация Съвместният форум по трансферното ценообразуване (СФТЦ) смята оценката на риска за важен аспект на трансферното ценообразуване и я включи в работната програма на СФТЦ за периода 2011—2015 г.[9] Работата по този въпрос започна с представяне от страна на три държави членки[10] и на неправителствени членове[11] относно техните подходи към управлението на риска. Беше създадена подгрупа, която да подготви обсъжданията. Още от самото начало бе счетено, че не е оптимално ограничаване на обхвата на проекта до оценка на риска. Ето защо обхватът беше разширен до „управление на риска при трансферно ценообразуване“, за да бъде обхванат целият процес, за да се гарантира, че в крайна сметка трансферните цени се определят в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица. СФТЦ е информиран относно напредъка на работата на подгрупата на заседанията през октомври 2012 г. и февруари 2013 г. Предвид изчерпателния материал за управлението на риска, който е вече публично достъпен (напр. чрез ОИСР[12]), както и с цел избягване на дублиране на работата, в доклада ще има препратки към съответните заключения в този материал и ще се обърне по-голямо внимание на конкретната ситуация в ЕС. Предвид различните икономически ситуации, разнообразието от операции в рамките на многонационалните предприятия, различната правна и административна среда, както и различията в наличните ресурси в държавите членки, не е възможно да бъде разработен универсален подход за ефективно управление на риска, свързан с трансферните цени. Следователно целта на настоящия доклад е да представи най-добрите практики за ефективно управление на риска при трансферното ценообразуване с акцент върху онези аспекти, които са специфични за държавите членки и предприятията в ЕС. Държавите членки и данъчно задължените лица се насърчават да използват тези насоки в рамките на своите възможности и закони, за да се справят ефективно с рисковете във връзка с трансферното ценообразуване. 1. Преамбюл 4. За привеждането в действие и спазването на правилата за трансферно ценообразуване въз основа на принципа на сделката между несвързани лица в съответствие с член 9 от Модела на данъчна конвенция (МДК) на ОИСР може да се окаже необходимо заделянето на голям обем ресурси от страна съответно на данъчните администрации и данъчно задължените лица. СФТЦ отчита, че наличните ресурси за целите на трансферното ценообразуване са ограничени и затова трябва да се използват ефективно. Съответно, понятието „риск, свързан с трансферното ценообразуване“, така както се използва в настоящия доклад, не се отнася само до риска от това трансферните цени да не бъдат определени в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица[13], но също и до риска ресурсите да не бъдат разпределени ефективно, за да се гарантира, че трансферните цени се определят в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица 5. СФТЦ се стреми да намери практически решения за правилното функциониране на принципа на сделката между несвързани лица в ЕС. В съответствие с тази задача ролята на СФТЦ по отношение на управлението на риска, свързан с трансферното ценообразуване, се разглежда като подпомагаща държавите членки и данъчно задължените лица в координирането на дейностите, подсигуряването на прозрачност и работа на базата на съгласувани подходи. R 1: При управлението на риска, свързан с трансферното ценообразуване, се препоръчва спазването на следните общи принципи: · За предпочитане е да се предприеме подход на сътрудничество, основаващ се на доверие и диалог. Подходът на сътрудничество се характеризира, наред с другото, с комуникация между данъчната администрация и данъчно задължените лица на ранен етап, т.е. още при обмислянето на възможността за данъчна проверка, подготовката за проверката или реалното начало на проверката. Чрез навременна комуникация може да се предотвратят недоразумения и неефективното разпределение на ресурсите, като помага да бъде обърнато внимание на най-важните аспекти, които допринасят за ефективното управление на риска. Подходът на сътрудничество предполага разкриване на информация и разбиране на фактите и обстоятелствата относно разглеждания случай от страна на данъчно задълженото лице. · Заслужава си да бъдат положени усилия за открояване на аспектите, които са свързани с по-висок риск във връзка с трансферното ценообразуване в сравнение с други, както и за вземане под внимание на конкретните ресурси на МСП[14]. · Ефективното управление на риска предполага също разпределяне на ресурсите към областите с висок риск, свързан с трансферното ценообразуване. · Правните инструменти следва да бъдат достъпни за ефективно справяне със ситуации с висок риск, свързан с трансферното ценообразуване. · За да се избегне ненужното заделяне на ресурси, е важно да се гарантира, че всички планирани действия са целенасочени и уместни с оглед на обстоятелствата по случая, като се вземат предвид наличните ресурси и създадените от тези действия тежести. 6. Следва обаче да се подчертае, че подходът на сътрудничество е валиден само когато става дума за данъчно задължени лица, които са готови на сътрудничество. Преценката за това, дали дадено данъчно задължено лице може да се разглежда като готово на сътрудничество, може да бъде направена например на базата на опита с предишни административни процедури (напр. данъчни проверки)[15], прозрачност на дейността или на факта, че се води документация, която е в съответствие с Правилника за документацията във връзка с трансферното ценообразуване при свързани предприятия (ДТЦ на ЕС)[16] и може да бъде предоставена на разположение на данъчната администрация. 2. Различните етапи при трансферното ценообразуване 7. Настоящата част от изложението е структурирана в съответствие с трите фази, през които обикновено минава документацията, свързана с трансферното ценообразуване: · първоначална фаза – периодът преди данъчната проверка по проблем, свързан с трансферното ценообразуване; · фаза на проверката– периодът от началото до края на проверката; · фаза на разрешаване на спора – периодът, през който данъчните органи и данъчно задължените лица се опитват да разрешат възникналите разногласия. 2.1 Първоначална фаза Факт е, че държавите членки имат различни практики относно начина на организация на административните процедури и особено на проверките. В някои държави членки подборът за проверка на данъчно задължените лица се основава на общи критерии като размер, местоположение или отрасъл. Конкретният акцент на проверката, например трансферното ценообразуване, се определя на по-късен етап. Други държави членки имат процедура, при която данъчно задължените лица са специално подбирани за проверка за трансферно ценообразуване. Настоящият доклад не се си поставя изрично за цел да направи строго и универсално разграничение между различните стъпки. Следователно понятието „първоначална фаза“ в контекста на настоящия доклад следва да се разбира като периода преди сериозното заделяне на ресурси от страна на данъчната админинистрация, за да се проучи конкретно дали трансферните цени са определени в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица, без значение дали това вече се счита за проверка (ревизия) или предварителна проверка в административната практика на държавите членки. Целта на първоначалната фаза е да се даде възможност на данъчната администрация да направи обоснована преценка за това, дали — в светлината на установения риск и наличните ресурси, е уместно по-нататъшно проучване (фаза на проверката) и, ако е така — къде да бъде поставен акцентът. Поради това данъчната администрация следва също така да бъде подготвена да не започва/продължава действията по отношение на въпросите на трансферното ценообразуване при провеждането на проверка, ако първоначалната фаза не установява риск или установява нисък риск, свързан с трансферното ценообразуване. Принципно, с оглед на ефективното структуриране на първоначалната фаза, под внимание следва да бъдат взети следните аспекти: · Необходимо е известно количество информация, за да се прецени дали е налице риск, свързан с трансферното ценообразуване, който изисква предприемането на действия. Тази информация може да бъде предоставена на разположение на данъчната администрация от различни източници, като например публични източници, констатации от предишни проверки, информация, изисквана автоматично (напр. в контекста на данъчната декларация) или конкретно (т.е. посредством издаването на специфични въпросници за трансферно ценообразуване)[17]. R 2: Исканията за допълнителна информация трябва да бъдат балансирани между нуждите на данъчните администрации, като се вземат предвид техните различни подходи — от една страна, както и тежестта върху данъчно задължените лица — от друга страна. По-специално следва да бъдат взети под внимание следните аспекти: · каква информация е действително необходима за първоначалната фаза, · какъв е най-подходящият момент за поискването на тази информация, · каква е подходящата форма на искането за информация · каква е тежестта, която произтича за данъчно задължените лица от искането. В по-общ план — разбирането на фактите и обстоятелствата често се счита за по-полезно, отколкото самите цифри. · Получената информация трябва да бъде оценена с оглед на въпроса, дали тя разкрива рискове във връзка с трансферното ценообразуване, за които следва да се отделят повече ресурси. Ето защо е необходимо да се знае кои са факторите, които създават риск, свързан с трансферните цени, какви са обичайните сценарии, при които той се проявява, и как се оценява наличната информация по отношение на тези рискови фактори[18]. За тази цел би било от полза да има организационна рамка, която позволява вземането на решение за това, дали (при отчитане на риска и наличните ресурси) следва да се предприемат по-нататъшни стъпки.[19]. Например, някои държави членки сочат като положителен опита си със създаването на експертна група (експертен съвет) по въпросите на трансферното ценообразуване, която решава как да се процедира по конкретни въпроси и случаи във връзка с трансферното ценообразуване. R 3 a: Когато се разглежда прилагането на подходи, основани на риска, се препоръчва да бъдат разработени специфични критерии, които показват риска, свързан с трансферните цени. R 3 б: Препоръчва се създаване на подходяща административна организация, която позволява на данъчната администрация да направи добре обосновано решение относно това, дали допълнителни средства следва да бъдат използвани в определен случай/област на проверката. · Някои държави членки имат добър опит с въвеждането на т.нар. споразумение за съдействие за спазване[20] с данъчно задължените лица, т.е. поддържане на връзка по въпросите на трансферното ценообразуване между данъчно задължените лица и данъчните администрации преди съставянето на данъчната декларация и дори преди извършването на операцията. Въз основа на натрупания опит данъчно задължените лица също приветстват този подход. R 4: Макар да се признава, че поради различните нормативни бази на държавите членки подходът на споразумението за съдействие за спазване не се смята за подходящ навсякъде в ЕС, препоръчително е поне въвеждането на мерки, предвиждащи комуникация между данъчно задължените лица и данъчните администрации на ранен етап. Това би било особено полезно, когато данъчно задълженото лице установи аспекти на трансферното ценообразуване, в които може да се очаква възникване на административни проблеми или проблеми по същество. 11. Има и ситуации, в които е целесъобразно установеният от една данъчна администрация риск, свързан с трансферното ценообразуване, да бъде съобщаван на останалите данъчни администрации, които имат отношение по случая. Директивата на ЕС относно административното сътрудничество[21] предвижда практическа рамка за ефективен и навременен обмен на такава информация още от етапа на оценката на риска. В тази първоначална фаза подробностите на предоставената информация обаче следва да бъдат доста ограничени, тъй като целта на обмена е предотвратяването на проблеми, които са последица от ранните и късните проверки, или за да бъде предвидена едновременна или съвместна проверка. R 5: Препоръчително е държавите членки да обменят информация във връзка с рисковете при трансферното ценообразуване въз основа на Директивата на ЕС относно административното сътрудничество (2011/16/ЕС), когато се очакват проблеми по същество или административни проблеми или когато съвместните действия на данъчните администрации биха могли да се разглеждат като подходяща реакция. 2.1 Фаза на проверката 12. За целите на настоящия доклад „фазата на проверката“ започва с решението да се ангажират сериозно ресурсите на данъчната администрация, за да се проучи конкретно дали трансферните цени са определени в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица. На тази фаза е важно процедурата да бъде структурирана по възможно най-ефективния начин и наличните ресурси да се използват за извършване на проверка във възможно най-кратки срокове. 13. Установяването на ефективна процедура за проверка е логичен резултат от първоначалната фаза, т.е. определяне на областите, в които има риск, свързан с трансферните цени, който заслужава допълнително проучване. Освен това е важно да се установи работен план, който включва мерките, които вероятно ще бъдат предприети, както и сроковете, предвидени от двете страни — данъчната администрация и данъчно задължените лица. Създаването на подобен работен план може да спомогне, за да се гарантира ефективен процес, характеризиращ се с взаимно разбиране. R 6: Препоръчително е да се създаде работен план за проверката. Работният план следва да отразява както гледната точка и действия от страна на данъчната администрация, така и тези на данъчно задължените лица. Приложението към настоящия доклад съдържа пример за такъв работен план. R 7: На фазата на проверката се препоръчва да се вземе предвид следното[22]: · важно е установяването на общо разбиране за фактите и обстоятелствата, свързани с операциите, които са подбрани за по-задълбочен преглед в контекста на стопанската дейност и отрасъла, в който работи данъчно задълженото лице, преди прилагане на правилата за трансферно ценообразуване. В тази връзка от полза може да бъде участието на експерти от отрасъла. · Високата степен на сътрудничество между данъчно задълженото лице и данъчната администрация, например чрез установяване на ранен и постоянен диалог, се счита за полезно за целия процес. Ползотворни са и добре подготвените лични срещи. Като цяло, смята се за полезно и запазването на възможно най-малка разлика във времето между операцията и проверката или дори обсъждания в реално време. · Както вече бе посочено в преамбюла, всички действия и искания трябва да бъдат целенасочени и да поддържат разумен баланс между ползата от исканата информация по разглеждания въпрос и тежестта, която създава искането както за данъчно задължените лица, така и за данъчната администрация. „Защитените зони“ и други мерки за опростяване могат при определени обстоятелства да допринесат за ефективното управление на рисковете, свързани с трансферното ценообразуване[23]. Друг аспект, който трябва да бъде отбелязан, е, че данъчно задълженото лице следва да е в състояние да докаже пред данъчната администрация с подходяща документация, че неговите трансферни цени са определени в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица. Въпреки че държавите членки са приложили специфичните изисквания към документацията в различна степен, може да се заключи, че като се има предвид двустранният или многостранният характер на трансферното ценообразуване, от полза ще бъде утвърждаването на общи основни характеристики на документацията. Ползата за данъчно задълженото лице от тези основни характеристики би могла да бъде в посока намаляване на тежестите във връзка с привеждането в съответствие. Ползата за данъчната администрация се състои в това, че наличието на стандартизирана информация би улеснило международното сътрудничество и разработването на общи правила. В рамките на ДТЦ на ЕС, която беше разработен през 2006 г., вече се предвижда такава договорена рамка за документацията за трансферно ценообразуване. Воденето на документацията в съответствие с правилата на ДТЦ на ЕС и осигуряването на нейната достъпност също могат да бъдат разглеждани като показателни за готовността на данъчно задълженото лице да сътрудничи. ДТЦ на ЕС се състои от основен документ, съдържащ обща информация за предприятието и неговата система за трансферно ценообразуване, която е полезна и достъпна за всички държави членки. В допълнение към този основен документ е специфичната за отделните държави документация, която ще бъде на разположение на данъчните администрации, имащи законен интерес от подходящо данъчното третиране на операциите, обхванати от тази документация. Що се отнася до специфичната за отделните държави членки документация, необходимо е да се поддържа баланс между нуждата от информация и административната тежест, породена от изискванията. Следователно е важно също така документацията да се съсредоточи върху областите с по-висок риск и съответно да бъде по-слабо застъпена в областите с по-ниско равнище на риск. R 8: При разглеждането на подходи, основани на риска, в контекста на документацията се препоръчва да се вземе под внимание следното: · Количествените аспекти — например по-ниски изисквания по отношение на документацията за операции с по-малки суми, · Качествени аспекти — например по-ниски изисквания по отношение на документацията за операции с по-малки рискове, · Времеви аспекти — например да не се налагат изисквания на годишна база към документацията при непрекъснатост на операциите, когато фактите и обстоятелствата остават едни и същи, · Опростяване за някои операции и в съответствие със заключенията от ОИСР относно „защитените области“ в преразгледаните параграфи 4.93–4.131 от РТЦ на ОИСР. В този контекст е също полезно да бъде направена препратка към наръчника на СФТЦ относно вътрешногруповите услуги с ниска добавена стойност [24] и споразуменията за разпределяне на разходите (СРР) за услуги, които не създават нематериални активи[25]. Друг важен аспект на трансферното ценообразуване е неговият двустранен или дори многостранен характер. Основателна първична корекция от една държава членка води до необходимостта от съответстваща корекция в друга държава, за да се избегне икономическото двойно данъчно облагане. Ако една държава членка реши да инвестира ресурси в проверки на дадено данъчно задължено лице/дадена област за проверка и това води до първична корекция, резултатът е, че и другата държава членка или държави членки трябва да инвестират ресурси, за да се определи дали тази корекция по принцип е оправдана и какъв е нейният размер. Другата държава или членки ще трябва да решат дали съответната корекция следва да бъде направена или евентуално икономическото двойно данъчно облагане ще трябва да бъде премахнато при процедурата за взаимно споразумение (ПВС). Управлението на риска, свързан с трансферното ценообразуване, следователно е необходимо не само на държавата, обмисляща първична корекция, но също така и на други държави, които са засегнати от тази първична корекция. Съществува риск държавите членки да инвестират повече ресурси от необходимото, например поради времеви несъответствия или различно равнище на подробност на информацията. Проблемът се задълбочава при многостранните ситуации, когато корекциите се отнасят до повече от една държава членка. Координираните действия на ранен етап между участващите държави членки може да помогнат за справянето с тези проблеми. Директивата на ЕС за административно сътрудничество (2011/16/ЕС) предвижда едновременни проверки (паралелни проверки)[26]. Едновременните проверки, а дори и съвместните проверки,[27] могат – като се има предвид многостранният характер на трансферното ценообразуване – да бъдат особено полезни в контекста на трансферното ценообразуване. Те може също така да бъдат от полза, ако съществува възможност данъчно задължените лица да предложат такива едновременни проверки в ситуации, в които проблемите са предвидими. Тази възможност може да се разглежда като преодоляване на разминаването между предварителни споразумения за ценообразуване (ПСЦ), които по принцип се прилагат само преди оценката, и ПВС, които на практика в повечето случаи са били извършени след оценка, въпреки че едновременните проверки са инструмент за обмен на информация, а инспекторите не може да имат пълномощия да договарят споразумения. За едновременните или съвместните проверки особено полезен е общ пакет документи, съобразен с ДТЦ на ЕС. Ползата от едновременните проверки не се ограничава до фазата на проверката, но може да повлияе и върху фазата на разрешаване на спора. Например, ако се извършва едновременна проверка, информацията може да бъде поискана във връзка с него, така че и двете данъчни администрации да разполагат достатъчно рано с възможността да посочат информацията, която може да им е необходима като минимум при по-късно искане за ПВС. Следователно може да бъде избегнато забавянето на началото на 2-годишния срок по член 7 от Арбитражната конвенция (АК). Следва да се признае, че при реализацията на едновременните и съвместните проверки първоначално ще има предизвикателства от правно и практическо естество. Следователно би било полезно разработването и подобряването на действащата нормативна база и практическите насоки за двустранните или многостранните проверки за трансферно ценообразуване. Предполага се, че СФТЦ обмисля възможността да се заеме в бъдеще с тази дейност. R 9 a: Предвид двустранния или многостранен характер на трансферното ценообразуване, препоръчва се в съответните случаи да се разгледа възможността за паралелни проверки по Директивата относно административното сътрудничество (2011/16/ЕС) или за съвместни проверки, но да се вземе предвид фактът, че особено в началото капацитетът и опитът на една от двете или и на двете данъчни администрации може да бъде ограничен. R 9б: Когато данъчно задълженото лице смята, че се очертават сериозни проблеми в областта на трансферното ценообразуване между държавите членки и/или сериозни несъответствия във времето, се препоръчва да бъде подадена молба за ПСЦ или да се подсигури възможност за информиране на участващите данъчни администрации, както и да бъдат предложени едновременни или съвместни проверки. За данъчната администрация е от полза да знае дали става въпрос за данъчно задължено лице, на което може да се разчита за сътрудничество. Показателен за определянето на данъчно задължените лица, които са готови на сътрудничество, може да се смята опитът при предишни проверки. Този опит може да е от полза не само за данъчните администрации във връзка с бъдещите производства, но също така и за данъчно задължените лица, които биха имали обратна информация и евентуално стимул за подобряване на положението, ако е необходимо. R 10: Както вече беше подчертано в преамбюла, ефективната комуникация е от полза за данъчно задължените лица и за данъчните администрации. Ето защо е удачно и двете страни на различните фази на проверката да обсъждат не само съдържанието, но също и процеса на проверяване. Това е особено валидно в началото и в края на проверката. 2.1 Фаза на разрешаване на спора Дори и ако всички участващи страни действат по най-добрия начин, ще има случаи, в които не е възможно да се стигне до споразумение. Разногласията биха могли да бъдат между данъчно задълженото лице и данъчната администрация, или, например в случай на едновременни или съвместни проверки — участващите данъчни администрации може да не достигнат до едни и същи заключения. В тези случаи е важно да се вземе решение дали въпросът може да бъде решен в рамките на фазата на проверката или следва да се пристъпи към фазата на разрешаване на спора.[28] В настоящия доклад „фазата на разрешаване на спора“ означава допълнителни производства (по съдебен път или чрез ПВС), ако данъчно задълженото лице поиска прибягване към подобни действия. Решението за започване на фазата за разрешаване на спора не следва да се отлага ненужно. Докато съдебните производства и ПВС започват след постъпване на искане от данъчно задължено лице, то за разрешаването на спора е необходимо изрично решение в случай, че не може да бъде предоставено едностранно облекчение. Някои държави членки имат положителен опит с разглеждане на случая и спорните моменти от трето лице, за да се направи преценка, дали случаят предполага прибягване до съдебно производство/ПВС. Тази процедура може да бъде изцяло вътрешна или да включва и външни лица[29]. Ако не е възможно случаят да бъде разрешен по взаимно съгласие, важно е наличието на ефективен механизъм за разрешаване на спорове. В рамките на ЕС Арбитражната конвенция (АК) и Правилника за ефективно прилагане на Арбитражната конвенция предвиждат такъв механизъм. Въпреки че този механизъм функционира добре, СФТЦ установи редица области, в които са необходими по-нататъшни подобрения[30]. R 11: Препоръчително е да се създаде административна рамка, която да гарантира, че решението за започване на фаза за разрешаване на спорове се взема своевременно и ефективно. Държавите членки и данъчно задължените лица следва да гарантират правилното функциониране на Арбитражната конвенция, като се следват указанията в Правилника. Като се има предвид натоварването, произтичащо от ПВС, държавите членки могат да разгледат също и възможността за прилагането на механизми за алтернативно разрешаване на спорове. 3. Оценка 23. Трудностите, срещани с управлението на риска в областта на трансферното ценообразуване, се различават и се променят с течение на времето. Данъчно задължените лица и данъчните администрации могат да се сблъскат с нови проблеми и структури. Поради това СФТЦ е съгласна след определен период от време да направи оценка на опита от прилагането на подходи, основани на риска. Опит ще се обменя на равнище СФТЦ. 4. Заключение 24. Прилагането на принципа на сделката между несвързани лица предполага и риска трансферните цени да не са в съответствие с него. Възможно е и да не се отделят достатъчно ресурси за осигуряване на съответствие. Една от предпоставките за разрешаване на този проблем е наличието на ясни насоки, отчитащи развитието на съвременната икономика и сложността на глобалните операции на мултинационалните предприятия. Подходите, основани на риска, са насочени към високорисковите случаи, включително данъчно задължени лица, които не сътрудничат на данъчните органи. За тази цел е важно да се направи оценка на рисковете, към тях да се приложи активен подход чрез проверки и въвеждане на механизми за ефективно и навременно разрешаване на спорове. В доклада се подчертава, че в допълнение към общоприложимите инструменти, ситуацията за данъчните администрации и данъчно задължените лица в ЕС се подобрява чрез осигуряването на специални инструменти за ефективен обмен на информация, общи работни процедури за проверките като цяло, както и чрез прилагането на координирани подходи, общ стандарт за документацията и ефективен механизъм за разрешаване на спорове. Комбинацията и действителното прилагане на тези инструменти допринася за ефективното справяне с рисковете, свързани с трансферното ценообразуване. Допълнение: Работен план за проверките във връзка с трансферното ценообразуване Обяснителна бележка към работния план за проверките във връзка с трансферното ценообразуване Този работен план за проверките във връзка с трансферното ценообразуване е пример за различните стъпки, през които обикновено преминава проверката във връзка с трансферното ценообразуване (която не е всеобхватна) от страна на данъчно задълженото лице, както и от страна на данъчната администрация. Той следва да се разбира по-скоро като информативно ръководство, отколкото като предписателни правила. Следва да се признае, че предложената структура не може да се впише в нормативната база и административната практика на всички държави членки и данъчно задължени лица. Основна презумпция на работния план е, че документацията е добре подготвена — както се изисква от местните данъчни органи — и е налична, както и че е налице и добре обучен персонал и от двете страни. Обобщението на стъпките на първия слайд представя преглед на различните стъпки, които обикновено се предприемат, както и тяхната последователност. Следващите слайдове доразвиват тези стъпки в повече подробности. По-специално, първите стъпки за уведомяване и подготовка на проверката може да се различават в някои държави членки или в случаи, когато трансферното ценообразуване е само част от проверката, а не цел на проверката. В колкото се може по-голяма степен подготовката вече трябва да е част от първоначалната фаза. Освен това не всяка стъпка, която се предлага в работния план, трябва да се извършва за всеки отделен случай, а някои стъпки, като например искане за информация, ако е необходимо, могат да бъдат повторени. Може би има смисъл от редовно провеждане на допълнителни междинни заседания, които да се провеждат редовно по време на проверката. Графикът на различните етапи ще трябва да бъде адаптиран към фактите и обстоятелствата по случая, а различните стъпки следва да са предварително съгласувани, доколкото това е възможно. Също така, съответните лица, които отговарят за различните стъпки, може да варират в съответствие с организационната структура на данъчно задълженото лице и данъчната администрация. По принцип, проверката във връзка с трансферното ценообразуване на готови на сътрудничество данъчно задължени лица следва да се характеризира с взаимно разбиране, прозрачност, навременност и целенасочени действия и от двете страни. ПРИЛОЖЕНИЕ III ДОКЛАД ОТНОСНО КОМПЕНСАТОРНИТЕ КОРЕКЦИИ 1. Обща информация В съответствие с работната програма на Съвместния форум на ЕС по трансферното ценообразуване (СФТЦ) за периода 2011—2015 г. (док. JTPF/016/2011/EN) на заседанието на СФТЦ от 9 юни 2011 г. държавите членки (ДЧ) постигнаха общата позиция, че във връзка с компенсаторните корекции би било полезно да се направи равносметка на ситуацията във всяка от държавите членки до 1 юли 2011 г., да се изготви преглед и да се направи преценка, дали е необходима допълнителна работа по този въпрос (док. JTPF/015/2011/EN). Секретариатът изготви въпросник за данъчните администрации на държавите членки, който бе изпратен на адресатите на 30 юни 2011 г. Отговорите на държавите членки на въпросника на СФТЦ относно компенсаторните корекции (док. JTPF/019/REV1/2011/EN) и допълнително представените становища на неправителствените членове на СФТЦ (док. JTPF/006/2013/EN) и държавите членки бяха от полза за СФТЦ в разискванията относно компенсаторните корекции, които доведоха до изготвянето на проектодоклад (JTPF/009/2013/EN) за заседанието на СФТЦ през юни 2013 г. 3. Настоящият доклад отразява разискванията на СФТЦ през юни и ноември 2013 г. относно компенсаторните корекции. Той предлага насоки за практическото решаване на въпроси, възникнали от прилагането на различни подходи към компенсаторните корекции от страна на държавите членки. Ценовите корекции и теоретичните въпроси остават извън обхвата на настоящия доклад. 2. Определение 4. В речника на Ръководството по трансферно ценообразуване на ОИСР — РТЦ) понятието „компенсаторна корекция“ се определя като „корекция, при която данъчно задълженото лице отчита трансферна цена за данъчни цели, която според данъчно задълженото лице е цена при спазен принцип на сделката между несвързани лица за контролирана операция, въпреки че тази цена се различава от сумата, която е действително фактурирана между свързаните предприятия. Тази корекция се прави преди подаване на данъчната декларация.“ 3. Обхват на доклада 5. Отговорите на държавите членки на въпросника на СФТЦ относно компенсаторните корекции (документ JTPF/019/REV1/2011/EN) показват, че държавите членки прилагат различни подходи по отношение на компенсаторните корекции. Признава се, че тези разлики често се основават на различното разбиране за по-фундаменталните принципи на трансферното ценообразуване, например — въпросът със сроковете и използването на информация, свързана с едновременни неконтролирани операции[31], достъпността на съпоставима информация и качеството на референтните проучвания, направени въз основа на търговските бази данни[32], както и неподходящо използване на ретроспективен подход в трансферното ценообразуване[33]. 6. Насоките в настоящия доклад не следва да се разглеждат като показателни за вижданията на СФТЦ относно тези основни принципи. Целта на настоящия доклад по-скоро е да предостави практическо решение за проблемите, описани в раздел 4.1 по-долу, които възникват от различните подходи, прилагани от държавите членки. Освен това приемането на компенсаторните корекции не следва да бъде тълкувано като ограничаващо възможността данъчната администрация да направи корекция на по-късен етап. 7. Препоръките в настоящия доклад са приложими към компенсаторните корекции, които се правят във финансовите отчети и са обяснени в документацията за трансферното ценообразуване на данъчно задълженото лице. 4. Компенсаторни корекции 4.1 Общи положения 8. Като цяло, извършената на по-късен етап корекция на трансферните цени, определени към момента на операцията, засяга важния теоретичен въпрос в областта на трансферното ценообразуване, дали при · от данъчно задължените лица следва да се изисква да водят документация за трансферното ценообразуване, от която да е видно, че те са положили достатъчно усилия, за да се съобразят с принципа на сделката между несвързани лица в момента на извършване на вътрешногруповите операции въз основа на информация, която е достъпна за тях в този момент (ex-ante подход, или подход за определяне на цените в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица)[34], или дали · данъчно задължените лице могат или следва да проверяват реалния резултат от контролираните си операции, за да се докаже, че условията на тези операции са били в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица (ex-post подход, или подход за проверка на резултата в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица)[35]. 9. Държавите членки, които следват логиката на ex-ante подхода, биха изисквали данъчно задължените лица да положат достатъчно усилия за определяне на трансферните цени към момента на извършване на операцията. Ако цените са били определени по начин, по който биха действали трети страни, и въз основа на информацията, достъпна в подобаваща степен за трети страни към момента на извършване на операцията, тези цени и икономическият резултат са обвързващи. 10. Държавите членки, които следват аргументацията на ex-post подхода, като цяло биха позволявали или дори биха изисквали данъчно задължените лица да проверяват и, ако е необходимо, да коригират своите трансферни цени в края на годината преди счетоводното приключване или при подаване на данъчната декларация[36]. Следването на подхода ex-post може също така да означава, че към момента на проверката могат да бъдат използвани най-добрите налични данни (напр. данни, отнасящи се до времето, когато операцията е била предприета). 11. Когато и двете държави членки приложат ex-post подход и изискат компенсаторни корекции, може да възникнат проблеми и дори риск от двойно данъчно облагане или от двойно необлагане по отношение на следното: · моментът, в който такава корекция следва/може да се направи (в края на годината, счетоводно приключване, подаване на данъчната декларация), · данните, които следва да се използват за определяне на необходимостта от корекция и самата корекция, · дали корекцията може да бъде направена и в двете посоки (нагоре и надолу) и · на каква цена следва да бъде направена корекцията (в случай на диапазони — напр. най-близкия квартил, медиана и др.). 12. Ако операциите, подлежащи на преразглеждане, са между две свързани страни, които се намират в две държави членки, една от които следва подхода ex-ante, а другата — подхода ex-post със задължението да бъдат отразени промените в счетоводните книги, възниква спорът, дали подобна корекция може да бъде направена изобщо. 13. Насоките в РТЦ на ОИСР по тези въпроси понастоящем са твърде ограничени. И двата подхода — за определяне на цените в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица и за проверка на резултата в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица — се приемат за прилагани от държавата членка. В случай на спор ОИСР препраща към процедурата за взаимно съгласие (ПВС)[37]. 14. Възможно е обаче ПВС все още да не е налична или все още да не предоставя решение за конфликта на ранен етап, например в момента, в който данъчно задълженото лице трябва да подаде своята данъчна декларация. 15. За справяне с тези проблеми или със свързаните с тях практически трудности държавите членки се споразумяват относно условията, при които компенсаторните корекции, подети от данъчно задълженото лице, следва да бъдат приети във връзка с данъчната декларация. Решението дали данъчно задълженото лице да бъде задължено да извърши такава корекция, е оставено на преценката на държавите членки. 4.2 Практическо решение за компенсаторните корекции в ЕС 16. За справяне с практическите проблеми, произтичащи от ситуацията, описана в раздел 4.1 по-горе, държавите членки се споразумяват, че: i) печалбите на свързани предприятия във връзка с търговските или финансовите отношения между тях трябва да се изчисляват симетрично, т.е. предприятията, участващи в дадена операция, следва да използват една и съща цена за съответните операции и ii) компенсаторните корекции по инициатива на данъчно задълженото лице следва да се приемат само ако са изпълнени изброените по-долу условия. Това означава, че ако засегнатата държава членка има по-малко предписателни правила относно компенсаторните корекции, то се прилагат тези по-малко предписателни правила; освен това настоящият доклад не насърчава държавите членки да въвеждат допълнителни условия за компенсаторните корекции спрямо приложимите към момента. Условията са следните: · Преди съответната операция или поредица от операции данъчно задълженото лице е положило достатъчно усилия за постигане на резултати, съобразени с принципа на сделката между несвързани лица. Това обикновено се описва в документацията за трансферното ценообразуване на данъчно задълженото лице. · Данъчно задълженото лице прави корекцията симетрично във финансовите отчети и на двете засегнати държави. · Данъчно задълженото лице прилага един и същ подход последователно във времето. · Данъчно задълженото лице прави корекцията преди подаване на данъчна декларация. · Данъчно задълженото лице има възможност да обясни поради какви причини прогнозата му не съответства на постигнатите резултати, когато това се изисква от националното законодателство на поне една от засегнатите държави членки. 17. В случай че реалният резултат е извън диапазона на резултатите в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица, определен за целеви при определяне на цената към момента на операцията, следва да бъде направена корекция към най-подходящата точка в диапазона на резултатите в съответствие с принципа на сделката между несвързани лица. В този контекст полезни могат да бъдат насоките в параграфи 3.55 и сл. от РТЦ. Приемат се както изразяващи се в увеличение корекции, така и изразяващи се в намаление корекции. 18. Приемането на корекцията по горепосочения начин следва да се разглежда като практическо решение на въпросите, възникващи при прилагането на компенсаторни корекции, и не следва да се разглежда като становище на държавите членки във връзка с основните принципи, посочени в раздел 3, параграф 6 по-горе. Освен това то не следва да бъде тълкувано като ограничаващо възможността на данъчната администрация да направи корекция на по-късен етап (например при проверка) и няма отражение върху ПВС. [1] Параграф 9 от коментара относно член 9 от МДК на ОИСР. [2] Резерва от Италия: Италия не разполага с вътрешни разпоредби относно вторичните корекции и е на мнение, че зависи предимно от държавите членки със законодателство относно вторичните корекции да потърсят начина, по който корекциите да бъдат структурирани с цел свеждане до минимум на възможността за произтичащото от тях двойно данъчно облагане. По принцип Италия не предоставя облекчение за данъка, удържан при източника, който е резултат на вторични корекции, направени от другата държава членка, които са довели до двойно данъчно облагане. [3] Минимизиране на възможността за двойно данъчно облагане в резултат на вторични корекции се препоръчва в параграф 4.71 от РТЦ на ОИСР. [4] Австрия, Дания, Германия, Люксембург, Нидерландия, Словения и Испания. [5] България и Франция, [6] http://www.oecd.org/document/1/0,3746,en_2649_33753_36195905_1_1_1_1,00.html [7] Параграф 14, коментар на член 25 от МДК на ОИСР [8] Обобщаващ доклад на СФТЦ на ЕС относно санкциите, придружаващ Съобщението относно дейността на Съвместния форум на ЕС по трансферното ценообразуване през периода март 2007 г. — март 2009 г.(COM(2009)472 final). [9] Вж. документ JTPF/016/2011/EN. [10] Нидерландия (заседание на СФТЦ от 26 октомври 2011 г., точка 6 от дневния ред), Австрия и Обединеното кралство (заседание на СФТЦ от 8 март 2012 г., точка 6, подточка ii) от дневния ред ). [11] Заседание на СФТЦ от 26 октомври 2011 г., точка 6 от дневния ред. [12] Проучване на ОИСР, Форум за данъчната администрация „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ („How to deal effectively with the Challenges of Transfer Pricing” ); 2012 г. Ръководство на ОИСР относно оценката на риска при трансферно ценообразуване (Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment ), 2013 г. [13] ОИСР определя трансферните цени, по-специално по отношение на прехвърлянето на рискове и нематериални активи, като един от ключовите области на напрежение в контекста на нейния проект „Намаляване на данъчната основа и прехвърляне на печалби“ (НДОПП). [14] Вж. документ JTPF/001/FINAL/2011/EN. [15] Вж. точка 19 и препоръка 10 по-долу. [16] Съобщение на Комисията COM(2005) 543, 10 ноември 2005 г. [17] Вж. напр. глава 3 от Проучването на ОИСР, Форум за данъчната администрация: „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ („Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing” ), както и глава 4 от Ръководството на ОИСР относно оценката на риска при трансферно ценообразуване (Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment ) [18] Вж. напр. глава 2 от Проучването на ОИСР, Форум за данъчната администрация: „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ („Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing” ), както и глава 4 от Ръководството на ОИСР относно оценката на риска при трансферно ценообразуване (Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment ) [19] Вж. Европейска комисия, Ръководство по управление на риска за данъчните администрации (Risk Management Guide for Tax Administrations, 2006 г.) ,, наричано по-долу „Ръководството на ЕК от 2006 г.“) http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/tax_cooperation/gen_overview/risk_management_guide_for_tax_administrations_en.pdf и глава 5 от проекта на ОИСР за Ръководство по оценка на риска във връзка с трансферното ценообразуване. [20] Подобни подходи се прилагат например в Нидерландия и Обединеното кралство. Насоки по въпроса са предоставени от Европейската комисия в Ръководство за управление на риска в областта на съответствието, предназначено за данъчните администрации — 2010 г. (наричано по-долу „Ръководство на ЕК от 2010 г.“): http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/tax_cooperation/gen_overview/risk_management_guide_for_tax_administrations_en.pdf и глава 6 от Ръководството на ОИСР по оценка на риска във връзка с трансферното ценообразуване. [21] Директива 2011/16/ЕС на Съвета от 15 февруари 2011 г. относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане и за отмяна на Директива 77/799/ЕИО, ОВ L 64, 11.3.2011 г. [22] За допълнителни указания вижте глава 5 от Проучването на ОИСР, Форум за данъчната администрация „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ ("Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing” . [23] Вж. Ръководството на ОИСР по трансферно ценообразуване, точка 4.125 в новия раздел относно защитените зони (http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/Revised-Section-E-Safe-Harbours-TP-Guidelines.pdf). [24] Съобщение на Комисията (COM(2011) 16 final) , 25 януари 2011 г. [25] Съобщение на Комисията (COM(2012) 516 final) , 19 септември 2012 г. [26] Член 12 от Директивата относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане от 15 февруари 2011 г. (2011/16/ЕС) предоставя възможност за паралелни проверки. При паралелните проверки две или повече държави членки се споразумяват да проверяват едновременно на собствените си територии едно или повече лица, които представляват общ или допълващ се интерес за тях, с оглед обмен на така получената информация. В настоящия доклад се използва терминът „едновременна проверка“, който следва да се разбира като паралелна проверка по смисъла на Директивата. [27] Съгласно параграф 7 от Доклада за 2010 г. на ОИСР, Форум за данъчната администрация, съвместната проверка може да бъде определена като обединяване на усилията на две или повече държави за формиране на единен проверяващ екип за проверяване на въпрос(и) / операции (и) на едно или повече свързани данъчно задължени лица (юридически и физически лица), извършващи трансгранична стопанска дейност, вероятно включваща трансгранични операции с участието на свързани дружества, учредени в участващите държави и в които държавите имат общ или допълнителен интерес; данъчно задълженото лице прави съвместно представяне и споделя информация с държавите, а екипът включва представители на компетентните органи от всяка държава. [28] Вж. глава 6 от Проучването на ОИСР, Форум за данъчната администрация: „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ („Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing”. [29] Вж. глава 6, раздел „ Алтернативни способи за разрешаване на спорове“ от Проучването на ОИСР, Форум за данъчната администрация: „Как да се справим ефективно с предизвикателствата на трансферното ценообразуване“ („Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing”. [30] Вж. документ JTPF/020/REV1/2012/EN. [31] РТЦ 3.68 [32] 3.30 и сл. РТЦ [33] РТЦ 3.73 [34] РТЦ 3.69 [35] РТЦ 3.70 [36] 4.38/4.39 РТЦ [37] 3.71 от РТЦ и 4.39 от РТЦ